Методологические аспекты развития учета основных средств и амортизации в современных условиях хозяйствования (на примере сельскохозяйственных и обслуживающих АПК предприятий Республики Беларусь) тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Методологические аспекты развития учета основных средств и амортизации в современных условиях хозяйствования (на примере сельскохозяйственных и обслуживающих АПК предприятий Республики Беларусь)"

БЕЛОРУССКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ

УНИВЕРСИТЕТ

/

657.522

КОНДАКОВА НАТАЛЬЯ МИХАЙЛОВНА

МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ РАЗВИТИЯ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И АМОРТИЗАЦИИ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ ХОЗЯЙСТВОВАНИЯ (на примере сельскохозяйственных и обслуживающих АПК предприятий Республики Беларусь)

специальность 08.00.12 — Бухгалтерский учет, контроль и анализ хозяйственной деятельности

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ

на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Минск — 1998

Работа выполнена в Белорусском государственном экономически университете

Научный руководитель — кандидат экономических наук,

доцент Папковская П.Я.

Официальные оппоненты —доктор экономических наук,

профессор Ермолович Л.Л.

— кандидат экономических наук, доцент Стешиц Л.И.

Оппонирующая организация — Белорусский научно-исследовательскш

институт экономики и информации агропромышленного комплекса

Защита диссертации состоится 11 сентября 1998 г. в 14 часов н; заседании Совета по защите диссертаций Д 02.07.03 при Белорусское государственном экономическом университете по адресу: 220672 Минск Партизанский проспект, 26, зал заседаний совета, тел.: 249-34-05

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Белорусской государственного экономического университета.

Автореферат разослан 11 августа 1998 г.

Ученый секретарь

Совета по защите диссертаций

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертации. Бухгалтерский учет выступает новой формирования информационной системы предприятия. Он еспечивает информацией не только внутренних, но и внешних льзователей. Требования к информации существенно изменились на временном этапе хозяйствования: совершенствование бухгалтерской формации в части учета основных средств прежде всего связано с тем, о она должна удовлетворять не только потребности составления хгалтерской (финансовой) отчетности, но и внутренней потребности едприятия в управлении недвижимостью, эффективностью и контролем использованием основных средств предприятия. Практика показывает, о действующая система бухгалтерского учета основных средств не зволяет получать необходимую на данном этапе информацию об их гнкционировании и состоянии. Роль учета основных средств особенно зрастает в условиях воздействия на хозяйственную деятельность фляционных процессов.

Различные аспекты бухгалтерского учета основных средств рассматривали :воих трудах В.В.Григорьев, О.А.Евгушевская, Б.С.Кругляк, Н.И.Ладутько, А.Луговой, В.А.Пипко, И.Ф.Рашковский, В.В.Ковалев, Я.В.Соколов и ряд угих авторов. Заметный вклад в исследование этих вопросов внесли рубежные ученые Андерсон X., Колдуэлл Д., Нидлз Б., Робертсоп Дж. и угие. Изучение амортизации основных средств нашло отражение в трудах Михайловой-Станюты, Л.Ивановой, С.Коротаева, Г.Суши, В.Аносова, А.Бугаева других.

Особую значимость бухгалтерский учет основных средств приобретает :вязи с разработкой государственной экономической политики Республики :ларусь по амортизационным отчислениям основных средств, что едусмотрено Постановлением Совета Министров Республики Беларусь И февраля 1997 года № 89. Первым этапом в осуществлении этой 1литики явилось принятие Положения об учете формирования и пользования амортизационных отчислений на обновление основных юизводственных фондов и технического перевооружения производства, иортизация основных средств призвана быть одним из источников •шансирования капитальных вложений.

Большая практическая значимость рациональной организации 'хгалтерского учета основных средств, слабая нормативная база, отсутствие щиональных бухгалтерских стандартов, практических рекомендаций, а также 'обходимость серьезного осмысления и разработки научно обоснованной сгемы учета основных средств, их оценки, переоценки, амортизации, износа ремонта определили выбор и обусловили актуальность темы 1ссертационного исследования.

В диссертационной работе обобщается действующий порядок учета шовных средств в Республике Беларусь, а также даются рекомендации по

его совершенствованию с учетом Международной практики.

Связь работы с крупными научными программами, темам!

Диссертация выполнена в соответствии с темой: "Разработк методологических принципов и особенностей формирования национально системы учета, анализа и аудита в соответствии с Международным стандартами учета", по которой проводятся исследования кафедро бухгалтерского учета, анализа и аудита в АПК Белорусского государствен ног экономического университета.

В исследовании содержатся предложения, которые были представлен] Министерству статистики и анализа Республики Беларусь, а такж Министерству сельского хозяйства и продовольствия в рамках разработк Порядка переоценки основных средств по состоянию на 1 января 1998 годг

Предложения по совершенствованию учета формирования и использовани амортизационных отчислений в качестве инвестиционного источник представлены в Министерство экономики Республики Беларусь соответствии с разрабатываемой государственной Программо] совершенствования амортизационной политики в Республике Беларусь Получены экспертные заключения Министерства статистики и анализа о 30.09.1997 г. № 01-06-24/3045, Министерства экономики от 29.01.1998 г № 19-12/469, а также Министерства сельского хозяйства и иродовольстви! от 27.02.1998 г. № 036-12/83.

Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработк* научных и практических рекомендаций по совершенствованию учета основны; средств, методики их оценки и переоценки, а также в разработке положенш по раздельному учету износа и амортизации и в обосновании необходимое™ учета источников финансирования основных средств.

Целевая направленность работы обусловила постановку и решети следующих задач:

— раскрыть экономическую сущность и состав основных средств вс взаимосвязи с такими экономическими категориями, как "основные фонды" "инвестиции", "капитальные вложения", "основной капитал";

— уточнить критерии разграничения средств предприятия на основные и оборотные;

— разработать методологические рекомендации по оцелке основных средств, адаптированные к современным условиям хозяйствования;

— исследовать обоснованность и целесообразность ежегодно проводимой переоценки основных средств

— разработать рекомендации по совершенствованию методики переоценки основных средств;

— разработать методику формирования, учета и использования амортизационного фонда, которая позволит создавать резерв воспроизводства основных средств исходя из финансовых возможностей предприятия;

— на основании оценки состояния действующей системы учета затрат а ремонт основных средств определить основные направления по ее эвершенствованию;

— исследовать состояние первичного учета основных средств на гльскохозяйственных предприятиях, и обосновать рекомендации по его эвершенствованию;

— обосновать практическую необходимость и внести предложения по эвершенствованию классификации основных средств в рамках разработки еспубликанского Классификатора основных средств;

— разработать предложения по систематизации источников инансирования приобретения основных средств, как материально-гщественного содержания основного капитала;

— исследовать необходимость практического функционирования эказателя основного капитала и разработать порядок отражения его в /хгалтерском учете;

— усовершенствовать регистры аналитического и синтетического учета шовных средств, амортизации и износа с целью их объединения в едином ;гистре бухгалтерского учета.

Объект и предмет исследования. В качестве объекта исследования ¡ята система бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях, также обслуживающих предприятий АПК. Предметом исследования ¡ляется методика и организация бухгалтерского учета основных средств, с амортизации, износа в современных условиях хозяйствования.

Методология и методы проведенного исследования. Теоретическую методологическую основу исследования составил диалектический подход, фазившийся в системном, всестороннем изучении особенностей учета новных средств на современном этапе хозяйствования. Применялись |Щенаучные методы исследования, такие как анализ и синтез, сравнение, ¡озаключение по аналогии, системный подход. При решении поставленных дач использовались специальные приемы и методы учета, анализа и аудита.

Научная новизна и значимость полученных результатов состоит в очнении теоретических положений и разработке практических комендаций по совершенствованию учета основных средств.

Наиболее существенные результаты, полученные в ходе исследования, едующие:

— уточнено определение основных средств на основе анализа отношений понятия "основные средства" с экономическими категориями сновные фонды", "капитальные вложения", "капитал";

— уточнены критерии разграничения средств на основные и оборотные учетом их функциональной роли в производственном процессе зяйствующих субъектов;

— разработаны принципиально новые подходы к порядку формирования

рыночной оценки основных средств, показаны необходимость и метод! проведения уценки с целью уточнения их балансовой стоимости; ^ — исследовано и обосновано различие между износом и амортизацией разработана методика их раздельного учета, а также необходимост формирования и использования амортизационного фонда с учето; финансового состояния хозяйствующих субъектов;

— разработаны рекомендации по совершенствованию классификаци основных средств по натурально-вещественным признакам;

— научно обоснована необходимость систематизации источнико финансирования воспроизводства основных средств, особенност формирования и использования инвестиционного фонда финансировани капитальных вложений;

— впервые теоретически и практически доказана целесообразност формирования величины добавочного капитала и его движения на счета бухгалтерского учета;

^ — усовершенствованы регистры бухгалтерского учета, позволивши объединить аналитический и синтетический учет основных средств, и амортизации и износа.

Практическая и экономическая значимость полученных результато исследования. Практическое применение разработанных в диссертаци предложений позволит существенно улучшить организацию учета основны средств, усилить его аналитическую и контрольную функцию, а такж осуществить новый подход к проблеме образования и использовани амортизационного фонда в системе источников финансирования. Н основании исследований сформулированы и представлены предложения:

— в Министерство экономики — по совершенствованию учета основны средств и амортизационных отчислений, методов оценки и переоцени классификации основных средств;

— в Министерство статистики и анализа — по совершенствовали! классификации основных средств, их переоценки;

— в Министерство сельского хозяйства и продовольствия — п совершенствованию классификации основных средств, оценки и переоценю а также но учету затрат на их ремонт.

Разработанные формы регистров журнально-ордерной формы, внедрен и с 1994 года применяются в ОАО "Речицкая сельхозтехника" и ОА< "Речицаснаб" Гомельской области.

Теоретические и практические положения работы используются пр проведении учебных занятий на Учетно-экономическом факультет Белорусского государственного экономического университета, а также пр проведении аудита деятельности хозяйствующих субъектов.

Основные положения диссертации, выносимые на защиту:

1. Уточненное определение категории "основные средства", обоснованны

редложения по отнесению средств хозяйствующих субъектов к основным оборотным с учетом их функциональной роли.

2. Концептуальные подходы по совершенствованию классификации сновных средств для научно обоснованной системы аналитического и интетического учета основных средств.

3. Методические рекомендации по оценке основных средств, датированные к современным условиям хозяйствования.

4. Теоретическое обоснование и мотивированные предложения по аздельному учету амортизации и износа, формированию амортизационного юнда с учетом финансового состояния хозяйствующих субъектов и его спользованию на инвестиционные цели.

5. Предложения по изменению действующей методики учета затрат на емонт основных средств.

6. Теоретические положения по формированию и использованию нвестиционного фонда финансирования капитальных вложений, а также :етодика формирования добавочного капитала и его отражения на счетах ухгалтерского учета.

7. Усовершенствованные формы регистров бухгалтерского учета по бобщению аналитического, синтетического учета основных средств, а также мортизации и их износа, позволяющие повысить информационные и налитические качества учетных данных.

Приведенные положения являются новыми научно обоснованными езультатами теоретического, методологического и методического развития ухгалтерского учета, которые направлены на совершенствование ухгалтерского учета основных средств.

Личный вклад соискателя. Диссертация является самостоятельным аучным исследованием в области бухгалтерского учета с использованием етодов экономического анализа и принципов аудита. Автором обобщены сформулированы основные принципы по совершенствованию ухгалтерского учета основных средств, которые могут быть использованы ри разработке национальной системы учета в соответствии с Международными стандартами учета.

Апробация результатов диссертации. Важнейшие положения и выводы астоящего исследования докладывались:

1. На Всесоюзной студенческой научной конференции "Научный поиск олодежи — выполнению продовольственной программы", проводимой 1елорусской сельскохозяйственной академией (г. Горки Могилевской обл.)

- 8 декабря 1988 г.

2. На Республиканской научно-практической студенческой конференции, роводимой Белорусским институтом народного хозяйства, г. Минск, 15 -7 марта 1989 г.

3. На Всесоюзной студенческой конференции, проводимой Советом НСО

Экономического факультета МГУ, г. Москва, 26-31 марта 1990 г.

4. На научной конференции студентов, молодых ученых и аспиранте "Актуальные проблемы перестройки хозяйственного механизма в условия перехода к рыночной экономике", проводимой Белорусским институте народного хозяйства, г. Минск, март 1991 г.

5. На итоговой научно-практической конференции БГЭУ "Экономически проблемы Республики Беларусь на современном этапе" г. Минск, 1995 г.

Опубликованность результатов. Основные научные результат! выполненных исследований диссертации опубликованы автором в сем работах.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введена общей характеристики работы, трех глав, заключения, списка использованны источников, приложений. Диссертационная работа изложена на 107 страница машинописного текста и содержит список использованных источников и 176 наименований, 13 приложений, всего 139 страниц.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РАБОТЫ

В первой главе диссертации "Особенности функционировани: основных средств в современных условиях хозяйствования" проведен! исследования экономической определенности основных средств на основ их соотношения с понятиями "основные фонды", "инвестиции", "капитальны' вложения", "капитал"; даны методические рекомендации т совершенствованию оценки и переоценки основных средств.

Широкие дискуссии в настоящее время развернулись по вопрос; тождественности понятий "основные средства" и "основные фонды" Экономисты Я.В.Козлова, А.Б.Крутик, В.Н.Солопова, М.И.Синюко! отождествляют основные средства с основными фондами.

Ряд экономистов (В.А.Терехова, Т.М.Шейна, В.С.Остроумов, А.В.Шевчук в бухгалтерском учете между основными средствами и основными фондам! видят разницу.

Согласно действующей системе бухгалтерского учета фонды предприяти) образуются в результате распределения прибыли и в широком смысл! представляют все финансовые ресурсы предприятия, поэтому нельз! отождествлять основные средства с основными фондами, так как у ни; различная природа формирования.

Инвестициями, согласно Закону "Об инвестиционной деятельности" являются все виды имущественных и интеллектуальных ценностей вкладываемых в различные объекты деятельности, и приносящих прибыл) (доход). Инвестиции с одной стороны подразделяются на финансовьк вложения, с другой — на капитальные вложения. В свою очередь, капитальны! вложения, в соответствии с законодательством Республики Беларусь

1редставляют собой затраты на возмещение и приобретение новых основных :редств, а также на реконструкцию действующих. Капитальные вложения — ¡то будущие основные средства, т.е. затраты на строительство, )существляемые в период до сдачи объекта в эксплуатацию. Таким образом, гонятие "инвестиции" шире понятия "капитальные вложения" на сумму финансовых вложений и основные средства — это законченные капитальные 1Ложения.

Необходимость перехода на Международные стандарты бухгалтерского 'чета определяет потребность применения термина "капитал". Не следует >тождествлять основные средства с основным капиталом по следующим [ричинам: определенные основные средства имеют срок использования, про Яновной капитал нельзя сказать, что он изнашивается, он авансируется, он [акапливается. Капитал образуется в результате накопления имущества, 1сточником основного капитала является чистая прибыль, остающаяся в |аспоряжении предприятия, амортизационный фонд, а также [рольготированная прибыль согласно действующему законодательству.

На основании рассмотрения взаимосвязи основных средств с наиболее ажными экономическими категориями конкретизировано их определение. Эсновные средства как экономическая категория представляют собой часть мущества, на формирование которой направлен инвестиционный фонд шнансирования капитальных вложений, имеющая материально-вещественную >орму, участвующая более одного года в процессе воспроизводства с целью олучения дохода и создания иных материальных благ. Инвестиционный юнд финансирования капитальных вложений будет представлять собой овокупность фондов накопления, амортизационного фонда, а также средств т льготного налогообложения операций, связанных с движением основных редств. Использование данного фонда будет производиться по мере еобходимости на финансирование приобретения основных средств, т.е. на бразование добавочного капитала.

В свою очередь добавочный капитал будет увеличиваться в части ереоценки основных средств и уменьшаться на сумму начисленного износа о основным средствам, т.е. поддерживать уставный капитал в ктуализированном размере.

Представляется, что вопрос о том, должны ли активы быть отражены как сновные или оборотные, будет зависеть от задачи и цели, на которые они редназначены. В настоящее время работает множество предприятий азличных форм собственности с разным уставным капиталом и акопленным потенциалом, поэтому жесткую стандартную границу в данном опросе установить практически невозможно. В этой связи вполне боснованным будет решение крупного агропромышленного предприятия о отнесению взрослых мелких зверей, кур, а также другого имущества к боротным средствам, а малого сельскохозяйственного кооператива — к сновным. Следовательно, за основу разграничения следует принимать не гоимостной критерий, а функциональную роль используемого имущества и

финансовое состояние каждого хозяйствующего субъекта. Обоснованием такого деления является направление первыми на их приобретение оборотных средств, а вторыми — формирование под вводимые основные средства добавочного капитала.

Одним из элементов метода бухгалтерского учета является оценка. Этот элемент особенно важен в современных условиях хозяйствования, диктующих необходимость усовершенствования методики оценки и переоценки основных средств.

Согласно Закону "О бухгалтерском учете и отчетности" балансовой стоимостью считается первоначальная стоимость, т.е. стоимость постановки на баланс. До перехода на ныне действующий план счетов, т.е. до 1992 года это положение принималось как аксиома. С переходом на баланс по принципу "нетто" основные средства отражаются в балансе по остаточной стоимости. Первоначальная (она же учетная) и износ в балансе даются справочно. В связи с тем, что в итог баланса основные средства включаются по остаточной стоимости, что соответствует мировой практике, предлагаем различать полную балансовую стоимость (учетная стоимость, которая объединяет первоначальную и восстановителльную), а также реальную балансовую стоимость (остаточная, не самортизированная стоимость на момент ее определения).

Для более детального исследования оценки основных средств в диссертационной работе рассмотрены основные составляющие элементы стоимости и конкретизирована оценка в зависимости от видов оцениваемого имущества и каналов поступления.

Приобретенные основные средства, бывшие в эксплуатации, отражаются в учете по покупной стоимости с добавлением суммы износа, которая определяется путем умножения покупной или договорной стоимости, указанной в первичных документах, на степень начисления износа в процентах исходя из первоначальной стоимости продаваемого или передаваемого объекта и начисленного износа. При действующем порядке значительно завышается первоначальная стоимость и бывшие в употреблении основные средства подлежат постановке на баланс в значительно большей стоимости, чем новые. В связи с этим считаем, что первоначальная стоимость таких средств должна быть равна договорной с добавлением расходов по доставке и приобретению.

Для приобретения основных средств предприятия пользуются кредитами (займами). Законом "О бухгалтерском учете и отчетности" определено, что расходы по уплате процентов по кредитам банков и иным заемным обязательствам, использованным на цели капитальных вложений, произведенные до ввода в действие объектов, включаются в их стоимость. Проценты, уплаченные после ввода в действие основных средств, погашаются за счет собственных источников. На наш взгляд, проценты в связи с получением кредита, должны включаться в балансовую стоимость в полном объеме независимо от того, когда они уплачены (до ввода или после ввода).

Данные расходы будут представлять собой затраты по возведению приобретению) основных средств.

На практике возникают вопросы по оценке основных средств, ввезенных т территорию Республики Беларусь. Так, в соответствии с законодательством, ю указанным объектам хозяйствующие субъекты уплачивают налог на избавленную стоимость при ввозе. Согласно Порядку возмещения сумм !алога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе на таможенную •ерриторию основных средств производственного назначения, суммы налога юдлежат возмещению из республиканского бюджета при соблюдении трех Условий: субъект хозяйствования является участником внешнеэкономических »пераций, ввозимые основные средства предназначены для пополнения :обственных основных средств, основные средства введены в эксплуатацию I заявление на возврат предоставлено в таможенный орган не позднее >дного месяца с момента ввода их в эксплуатацию. В случае, когда субъектами 1е соблюдаются вышеуказанные условия, возврат налога на добавленную :тоимость не предусмотрен. При этом считаем обоснованным относить 'плаченный налог на увеличение стоимости импортируемых основных :редств.

В диссертационной работе систематизированы и проанализированы все юрмативные и инструктивные материалы по переоценке основных средств, [ействовавшие (и продолжающие действовать) в Республике Беларусь по остоянию на 01.01.1998 г.

Одним из проблемных является вопрос переоценки основных средств на ельскохозяйственных предприятиях. Продуктивный скот, переведенный в 1Сновное стадо, дооценивается до фактических затрат предприятия на его -ыращивание в первый год перевода с учетом его живой массы. В юследующие годы живая масса скота, учтенного в составе основных средств, [е переоценивается. На наш взгляд, целесообразно скот основного стада [ереоценивать исходя из живой массы и фактической себестоимости 1 ц кивой массы скота основного стада на конец отчетного года. В связи с этим юзникает необходимость внести изменения в методику калькулирования ебестоимости продукции основного стада, разграничив затраты по одержанию животных между видами получаемой продукции и приростом кивой массы.

При анализе состояния основных средств на предприятиях, их оценки и 'читывая накопленные значительные суммы переоценки сделан вывод о [еобходимости предоставления предприятиям права принимать амостоятельное решение об необходимости проведения переоценки исходя [3 их финансового положения и состояния основных средств, т.е. следует законить рекомендательный характер переоценки.

Во второй главе "Система учета амортизации и износа основных средств и основные аспекты ее развития" исследуются вопросы мортизации и износа основных средств, создания амортизационного фонда, :ак инвестиционного источника. Наряду с рассмотренными вопросами даны

рекомендации по созданию ремонтного фонда и учету затрат на ремон: основных средств.

На основании исторического анализа и практического опыта обоснован; нетождественность понятий амортизации и износа основных средств, а также определена сущность понятий "амортизация", "амортизационные отчисления" "амортизационный фонд". В процессе исследования сделан вывод: понятие "износ", используемое в оценочной деятельности, необходимо отличать от понятия "амортизация", применяемого в бухгалтерском учете. Амортизаци? в бухгалтерском учете — это процесс распределения первоначальных затрат связанных с приобретением объекта на весь срок его службы, без определена его текущей стоимости. В оценочной деятельности износ — основной факто[ для определения текущей стоимости безотносительно к его первоначальной фактической стоимости. Следовательно, начисленный износ не являете* источником собственных средств. Поэтому, считаем целесообразньну определять износ экспертным путем ежегодно при проведении годовог инвентаризации, а также при оприходовании бывших в употреблении и пр!-выбытии основных средств.

Амортизация выражается путем начисления амортизационных отчислений т.е. это стоимость основных средств, которая закладывается в цену продукции это так называемый фонд возмещения, получаемый при реализации продукции Амортизационный фонд — это источник накопления. Формирование амортизационного фонда происходит на стадии производства, его пополнение производится на стадии сбыта продукции, товаров (работ, услуг) к использование должно быть отражено в бухгалтерском учете нг финансирование капитальных вложений. Для того, чтобы амортизационный фонд был действительным инвестиционным источником, необходимс соблюдать следующие условия: реально амортизационный фонд в денежном выражении возможно получить при доходном сбыте продукции, товаров, работ, услуг и создаваемый амортизационный фонд должен соответствовать начисленной амортизации. Эти особенности могут быть учтены на основании предложенного метода включения амортизационных отчислений в состав затрат с учетом полученного дохода. Общая стоимость основных средстЕ должна распределяться на отчетные периоды пропорционально вкладу, т.е. амортизация начисляется и аккумулируется на отдельном счете, который следует назвать "Амортизация", при этом будут произведены записи пс дебету счета "Амортизация" и кредиту счета 88 субсчету "Амортизационный фонд". При доходной деятельности предприятия вся начисленная амортизация будет включаться в затраты по дебету счетов учета затрат (издержек обращения) и кредиту счета "Амортизация". В том случае, если дохода недостаточно, на счете "Амортизация" будет учитываться переходящее сальдо. Используя данный метод, можно регулировать балансовую прибыль. Путем сопоставления переходящего дебетового сальдо по счету "Амортизационный фонд" можно будет определить реально сформированный амортизационный фонд.

Для формирования ремонтного фонда считаем необходимым в начале этчетного года на основании годового графика проведения ремонтов, вставленного инженерно-технической службой, разрабатывать смету на ремонт основных средств в ценах по состоянию на 1 января и относить на затраты ежемесячно в размере одной двенадцатой части годового фонда с ежеквартальной корректировкой на уровень инфляции в соответствии с лубликуемыми индексами роста цен.

Для систематизации затрат по ремонту целесообразно в плане счетов 1аряду с действующим счетом 23 "Вспомогательные производства", субсчет 'Ремонтная мастерская" предусмотреть счет 27 "Затраты на ремонт основных :редств" в разрезе субсчетов: 1) Ремонт основных средств в ремонтной мастерской, 2) Ремонт зданий и сооружений. Фактические затраты по <аждому ремонтируемому хозяйственным способом объекту будут учитываться в разрезе следующего состава затрат:

— заработная плата рабочих производственных подразделений, зыполняющих работы по ремонту основных средств с отчислениями на ¡аработную плату в соответствии с действующим законодательством,

— сырье и материалы,

— затраты на содержание основных средств,

— работы и услуги,

— цеховые расходы (с подразделением на материальные и 1ематсриальные),

— прочие затраты.

В случае превышения фактических затрат по ремонту основных средств 1ад образованным ремонтным фондом, они будут представлять ^профинансированные расходы и счет 27 "Затраты на ремонт основных :редств" будет иметь переходящее дебетовое сальдо.

Третья глава "Учет состояния и движения основных средств"

юсвящена исследованию состояния первичного и аналитического учета основных средств, их развитию, а также обобщению информации по движению основных средств в системе синтетического учета для контроля за их ■^пользованием.

Совершенствование классификации основных средств в республике тредставляет собой актуальную проблему в связи с мероприятиями по эазработке и внедрению Программы совершенствования амортизационной юлитики, в частности, предложениями по сокращению количества норм шортизационных отчислений с 1500 до 40. Наличие столь обширной шрмативной базы начисления амортизационных отчислений вступило в фотиворечие с первоначальными целями и задачами, направленными на фивязку величины аккумулируемых инвестиционных источников к условиям эксплуатации отдельных групп и видов основных средств, /крупнение норм амортизационных отчислений возможно лишь на базе тучно обоснованного укрупнения базовых групп основных средств. Так,

одним из решающих критериев укрупнения и создания классификационных групп основных средств должны стать следующие условия: однородность, сопоставимость условий и сроков эксплуатации, а также особенностей отражения основных средств в отчетности. Перечисленные условия учитываются в предложениях по совершенствованию классификации основных средств, которая будет объединять следующий состав групп:

1) Земельные угодья (по видам).

2) Здания и сооружения (в том числе производственные и непроизводственные).

3) Передаточные устройства.

4) Машины, оборудование, инвентарь, инструменты.

5) Транспортные средства.

6) Взрослый рабочий скот.

7) Взрослый продуктивный скот.

8) Многолетние насаждения.

9) Основные средства, приобретенные по договорам финансового лизинга (по видам).

10) Прочие производственные основные средства.

11) Прочие основные средства непроизводственной сферы и жилищного фонда.

12) Законсервированные объекты основных средств.

Для систематизации учета основных средств, начисления амортизации при журнально-ордерной форме учета предложено вместо четырех регистров использовать два:

1) Ведомость общего учета основных средств.

2) Ведомость учета основных средств по производственным подразделениям.

Первая ведомость предназначена для сводного учета основных средств, составляется по классификационным группам и имеет следующие графы: инвентарный номер, наименование классификационной группы, шифр нормы амортизации, норма амортизации, год приобретения, месяц приобретения, количество, балансовая стоимость, годовая сумма амортизации, начислено амортизации за весь период эксплуатации, начислено износа за весь период эксплуатации, наименование службы.

Вторая ведомость имеет следующие графы: инвентарный номер, наименование структурных подразделений, наименование основных средств, шифр нормы амортизации, норма амортизации, год приобретения, месяц приобретения, количество, балансовая стоимость, годовая сумма амортизации, месячная сумма амортизации, начислено амортизации за весь период эксплуатации, а далее в графах указывают месяцы года. В данной ведомости после перечня основных средств по службам материально-ответственные

шца подтверждают своей подписью факт закрепления за ними средств.

Предложенный вариант аналитического учета внедрен в ОАО "Речицкая :ельхозтехника" и ОАО "Речицаснаб" Гомельской области. Он позволяет |бъединить регистры аналитического и синтетического учета, а также >егистры по начислению и учету амортизации, отказаться от ведения швентарных карточек по учету основных средств и картотеки для их :рапения.

В диссертационной работе подводится итог исследованиям разработанной 1етодикой отражения в бухгалтерском учете операций по движению основных средств (обобщены в заключении).

Таким образом, в результате исследований состояния бухгалтерского ■чета основных средств, был проведен систематизированный анализ ;ействующего положения и на основании сравнения методов отражения ех или иных операций в зарубежных странах предложена методика по овершенствованию, которая могла бы быть использована при ее одобрении аинтересованными Министерствами Республики Беларусь.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Углубленное изучение теории и исследование практики постановки >ухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях в Республике >еларусь позволили сделать выводы и обосновать предложения по овершенствованию учета основных средств, их оценки и переоценки, мортизации и износа, а также затрат на их ремонт.

Результаты проведенного диссертационного исследования нашли боснование в следующих выводах и предложениях.

1. На основании взаимосвязи понятия основных средств с наиболее ажными экономическими категориями конкретизировано их определение: сновные средства, как экономическая категория, представляют собой часть мущества, на формирование которого направлен инвестиционный фонд шнансирования капитальных вложений, имеющего материально-ещественную форму, участвующего в процессе воспроизводства более одного ода с целью получения дохода и создания иных материальных благ. 1нвестиционный фонд финансирования капитальных вложений объединит >онд накопления, амортизационный фонд, средства от льготного алогообложения операций, связанных с движением основных средств. 1спользование данного фонда будет производиться по мере необходимости а образование добавочного капитала. В свою очередь добавочный капитал удет увеличиваться в части переоценки основных средств и уменьшаться части начисления износа, т.е. поддерживать уставный капитал в ктуализированном размере. Формирование добавочного капитала для шнансирования капитальных вложений позволит установить разделительную раницу между основными средствами и малоценными и ыстроизнашивающимися предметами, которая будет определяться каждым

хозяйствующим субъектом самостоятельно с учетом масштабов предприятия и закрепляться в учетной политике.

2. В целях совершенствования оценки и переоценки основных средств следует:

— приобретаемые основные средства, бывшие в эксплуатации, оценивать по договорной стоимости с добавлением расходов по доставке;

— оценку покупной земли производить в размере фактических затрат на приобретение, а оценку земельных угодий, закрепленных Актом на право собственности — осуществлять по кадастровой оценке с учетом плодородия (1, с.46-48);

— проценты, уплаченные за пользование кредитом для приобретения основных средств, включать в балансовую стоимость в полном объеме независимо от того, когда они уплачены (до ввода или после ввода в эксплуатацию);

— не возмещаемый налог на добавленную стоимость, уплаченный при ввозе основных средств на таможенную территорию Республики Беларусь, относить на увеличение стоимости импортированных основных средств;

— переоценку основных средств проводить не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года и придать ей рекомендательный характер (5, с.14; 7, с.48-50).

4. В целях совершенствования амортизационной политики следует вести раздельный учет амортизации и износа вследствие их различной природы образования и назначения. При этом следует различать понятия "амортизация", "амортизационные отчисления" и "амортизационный фонд". Сущность амортизации заключается в распределении затрат и(или) стоимости актива на весь срок его службы. Амортизация выражается путем начисления амортизационных отчислений, т.е. это стоимость основных средств, которая закладывается в цену продукции, так называемый фонд возмещения, получаемый при реализации продукции. Амортизационный фонд — это источник накопления, его формирование происходит на стадии производства, пополнение производится на стадии сбыта продукции, товаров (услуг) и использование должно быть отражено в бухгалтерском учете на финансирование капитальных вложений. С целью реального наполнения амортизационного фонда амортизационные отчисления в состав затрат следует включать с учетом получаемого дохода, что позволит также регулировать размер балансовой прибыли. Износ — это технико-экономический показатель, который характеризует степень изношенности, представляет собой оценку, которая регулирует первоначальную (восстановительную) стоимость.

5. Для формирования резерва на ремонт основных средств необходимо в начале отчетного года на основании годового графика проведения ремонтов разрабатывать смету на ремонт основных средств в цепах по состоянию на 1 января и относить на затраты ежемесячно в размере одной двенадцатой

части годового фонда с ежеквартальной корректировкой на уровень инфляции в соответствии с публикуемыми индексами роста цен. По окончании отчетного года следует проводить инвентаризацию средств ремонтного фонда; в случае его неполного использования до исчисления себестоимости продукции основных производств, необходимо сторнировать излишне образованный фонд.

Для систематизации затрат по ремонтам основных средств, осуществляемых хозяйственным способом, целесообразно в плане счетов предусмотреть счет 27 "Затраты на ремонт основных средств". Затраты по законченным, но непрофинансированным ремонтам будут отражены в качестве сальдо на счете 27 (4, с.51; 6, с. 54-55).

6. В целях совершенствования классификации основных средств по натурально-вещественным признакам следует выделить следующие группы: земельные угодья (по видам); здания и сооружения (в том числе производственные и непроизводственные); передаточные устройства; машины, оборудование, инвентарь, инструменты; транспортные средства; взрослый рабочий скот; взрослый продуктивный скот; многолетние насаждения; эсновные средства, приобретенные по договорам финансового лизинга; прочие 1роизводственные основные средства; прочие основные средства непроизводственной сферы и жилищного фонда; законсервированные эбъекты основных средств (1, с.46-48; 2, с.114-116).

Решающим критерием необходимости совершенствования классификации должны стать однородность, сопоставимость условий и сроков эксплуатации, 1 также особенностей отражения основных средств в отчетности. Предложения по совершенствованию вызваны внедрением Программы :овершенствования амортизационной политики. Укрупнение норм амортизационных отчислений возможно лишь на базе научно-обоснованного укрупнения базовых групп основных средств.

7. Для систематизации учета основных средств, начисления амортизации три журнально-ордерной форме учета предложено взамен четырех трименяемых регистров использовать два:

1) Ведомость общего учета основных средств.

2) Ведомость учета основных средств по производственным юдразделениям.

Эти регистры позволят объединить действующие в настоящее время >егистры аналитического и синтетического учета, а также регистры по гачислению и учету амортизации, отказаться от ведения инвентарных карточек ю учету основных средств, картотеки для их хранения и инвентарных описей ю учету основных средств для закрепления за материально-ответственными жцами (3, с.32-34).

8. Движение основных средств в бухгалтерском учете предложено »формлять следующими записями. При поступлении основных средств по [.ебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счету 60 "Расчеты с

поставщиками и подрядчиками" (или счета 08 "Капитальные вложения") по договорной стоимости. По бывшим в эксплуатации основным средствам сумма износа не должна увеличивать первоначальную стоимость. Одновременно показывается использование источника финансирования по дебету счета 88 "Фонды специального назначения", субсчету "Амортизационный фонд" или "Фонд накопления" и кредиту счета 86 "Резервный фонд", субсчету "Добавочный капитал".

Начисление амортизации следует отражать по дебету счетов учета затрат (издержек обращения) и кредиту счета 88, субсчету "Амортизационный фонд". Суммы начисленного износа следует относить на уменьшение добавочного капитала бухгалтерскими записями по дебету счета 86, субсчет "Добавочный капитал" и кредиту счета 02 "Износ основных средств".

При выбытии основных средств предложены записи по дебету счета 02 и кредиту счета 01 на списание начисленного износа. Выбытие основных средств не должно оказывать влияния на движение амортизационного фонда. На остаточную стоимость следует производить запись по дебету счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и кредиту счета 01. По кредиту счета 47 и дебету счетов учета денежных средств и расчетов отражается выручка, которая будет равна договорной стоимости.

Суммы дооценки основных средств следует считать приростом стоимости имущества и отражать по дебету счета 01 и кредиту счета 86 "Резервный фонд", субсчету "Добавочный капитал" (в случае уценки записи производятся методом "красное сторно"). При таком порядке отражения уставный капитал будет поддерживаться в актуализированном размере и отпадет необходимость после каждой переоценки вносить изменения в учредительные документы.

Практическая реализация разработанных в диссертации предложений по совершенствованию учета основных средств, их оценки, переоценки, амортизации и износа будет способствовать более реальной оценке их состояния, повышению роли инвестиционной деятельности, что обеспечит принятие более обоснованных управленческих решений. На государственном уровне результаты диссертационного исследования могут использоваться при разработке национальных стандартов по бухгалтерскому учету, а также при разработке Государственной программы совершенствования амортизационной политики и налогового законодательства.

СПИСОК ОПУБЛИКОВАННЫХ РАБОТ

1. Кондакова Н.М., Папковская П.Я. Организация учета основных средств з условиях хозрасчета и арендных отношений в сельском хозяйстве// 1роблемы коренной перестройки хозяйственного механизма и управления (ародным хозяйством. Тез.докл.конф. —Минск, 1989.— (С.46-48). — 134 с.

2. Кондакова Н.М. Совершенствование учета в сельскохозяйственных фендных коллективах// Актуальные проблемы перестройки (озяйственного механизма в условиях перехода к рыночной экономике. Тез. юкл.конф,— Минск, 1991. — (С.114-116). — 163 с.

3. Кондакова Н.М. Организация синтетического и аналитического учета 1ри арендных отношениях/ / Респ. межведомств, сборник научных трудов. Бухгалтерский учет, финансы, кредит и статистика. Выпуск 23. — Минск: Зышэйшая школа, 1992,— (32-34). — 160 с.

4. Кондакова Н.М. Организация учета затрат на ремонт основных средств 5 современных условиях хозяйствования// Финансы, учет, аудит.— 1995, V® 7.— С.51.

5. Кондакова Н.М. Переоценка основных средств: проблемы остаются// Национальная экономическая газета.—1997.— № 11.-11 сакавша.— С.14.

6. Кондакова Н.М. Учет затрат на ремонт основных средств / / Финансы, /чет, аудит. — 1997, № 5. — С. 54-55.

7. Кондакова Н.М. К переоценке основных средств// Бухгалтерский /чет и налоговое законодательство. — 1997, №№ 14-15. — С. 48-50.

РЭЗЮМЭ

Кандакова Наталля ДИхайлауна

МЕТАДАЛАГ1ЧНЫЯ АСПЕКТЫ РАЗВ1ЦЦЯ УЛ1КУ АСНОУНЫХ СРОДКАУ I АМАРТЫЗАЦЫ1 $ СУЧАСНЫХ УМОВАХ ГАСПАДАРЧАЙ ДЗЕЙНАСЦ1

Ключавыя словы: асноуныя сродш, асноуны кагптал, ¡нвестыцьп, перааценка, амартызацыйныя адл1чэнш, амартызацыя, амартызацыйны фонд, зное, дабавачны каштал.

Аб'сктам даследавання з'яуляецца астэма бухгалтарскага улжу на сельскагаспадарчых прадпрыемствах, а таксама на прадпрыемствах, абслугоуваючых АПК. Прадмет — методыка \ аргашзацыя бухгалтарскага ул1ку асноуных сродкау, ¡х амартызацьн 1 зносу у Рэспублже Беларусь.

Мэтай даследавання з'яуляецца распрацоука навуковых 1 практычных рэкамендацый па удасканаленню улжа асноуных сродкау, методыш ¡х ацэнш 1 пераацэни, а таксама у распрацоуцы палажэнняу па асобнаму улшу фарм1равання 1 выкарыстання крынщ фшансавання асноуных сродкау.

Атрыманыя вышк! заключаюцца ва удакладненш тэарытычных палажэнняу I распрацоуцы практычных рэкамендацый па удасканаленню ул^ку асноуных сродкау; па удасканаленню клаафшацьй асноуных сродкау; у навуковым абгрунтаванш неабходнасш астэматызацьп крышц фшансавання узнаулення асноуных сродкау.

Навуковая нав1зна пьппкау заключаецца ва удакладненш эканам1чнага зместу асноуных сродкау, абгрунтаванш крытэрыяу размежавання сродкау на асноуныя I абаротныя з улжам ¡х функцыянальнай рол1 у вытворчым працэсе, распрацоуцы прынцыпова новых падыходау к ацэнке асноуных сродкау, распрацоуцы методьш фарм1равання, улту 1 выкарыстання амартызацыйнага фонду, дазваляючай ствараць рэзерв узнаулення асноуных сродкау выходзячы з фшансавых магчымасцей прадпрыемства, у аргументацьй тэарытычнай 1 практычнай мэтазгоднасц; фарм!равання паказчыкау асноунага каштала \ яго руху на рахунках бухгалтарскага улису.

Метады здейсненага даследавання: агульнанавуковыя мстады даследавання, анал!з, сштэз, параунанне, вывад па аналоги, астэмны падыход, а таксама спецыяльныя прыёмы 1 метады ул1ку, анал!зу I аудыту.

Ступень выкарыстання 1 рэкамендацьп па ужыванню. Вынш дысертацыйнай працы могут быць выкарыстаны у практычнай дзейнасш улжова-фшансавым1 службам! прадпрыемствау уах форм уласнасщ.

Вобласць ужывання. Сельскагаспадарчыя, гандлевыя прадпрыемствы, акцыянерныя таварыствы, суб'екты гаспадарчай дзейнасш Рэспубл1Ю Беларусь, ВНУ.

РЕЗЮМЕ Кондакова Наталья Михайловна

МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ РАЗВИТИЯ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И АМОРТИЗАЦИИ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ ХОЗЯЙСТВОВАНИЯ

Ключевые слова: основные средства, основной капитал, инвестиции, шреоценка, амортизационные отчисления, амортизация, амортизационный фонд, 13нос, добавочный капитал.

Объектом исследования является система бухгалтерского учета на ельскохозяйственных предприятиях, а также на предприятиях, Услуживающих АПК. Предметом исследования является методика и ргапизация бухгалтерского учета основных средств, их амортизации и износа Республике Беларусь.

Целью исследования является разработка научных и практических екомендаций по совершенствованию учета основных средств, методики их ценки и переоценки, а также в разработке положений по раздельному учету зноса и амортизации и в обосновании необходимости учета формирования использования источников финансирования основных средств.

Полученные результаты заключаются в уточнении теоретических оложений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию чета основных средств; по совершенствованию классификации основных редств; в научном обосновании необходимости систематизации источников инансирования воспроизводства основных средств. Научная новизна результатов, полученных соискателем заключается уточнении экономического содержания основных средств, обосновании эитериев разграничения средств на основные и оборотные с учетом их ункциональной роли в производственном процессе, разработке ринципиально новых подходов к оценке основных средств, разработке етодики формирования, учета и использования амортизационного фонда, эзволяющей создавать резерв воспроизводства основных средств исходя з финансовых возможностей предприятия, в аргументации теоретической практической целесообразности формирования показателей основного ¡питала и его движения на счетах бухгалтерского учета.

Методы проведенного исследования: общенаучные методы исследования, шлиз, синтез, сравнение, умозаключение по аналогии, системный подход, а также [ециальные приемы и методы учета, анализа и аудита. Степень использования и рекомендации по использованию. Результаты диссертационной работы могут быть использованы в >актической деятельности учетно-финансовыми службами предприятий всех эрм собственности.

Область применения. Сельскохозяйственные, торговые предприятия, дионерные общества, хозяйствующие субъекты Республики Беларусь, ВУЗы.

20

RESUME

Kondakova Natalia Mikhailovna

METHODOLOGICAL ASPECTS OF BASIC MEANS ACCOUNTING AND AMORTIZATION DEVELOPMENT IN MODERN TERMS OF ECONOMIC MANAGEMENT

Key words: basic means, fixed capital, investments, revaluations, depreciation deductions, amortization fund, wearout, additional capital.

Research Object is the system of accounting at the agricultural enterprise of Belarus, and also at the enterprises serving AIC. Research subject is the methodics and organization of basic means accounting, their amortization and their wearout in the Republic of Belarus.

The Research Goal is the development of scientific and practical recommendations on perfection of basic means accounting, methodics of their value and revaluations, and also the development of conditions on separated accounting wearout and amortization and substantiation of accounting forming necessity and using of financing sources of basic means.

The Results Obtained are in the verification of theoretical conditions and in the development of practical recommendations on perfection of basic means accounting; on perfection of basic means classification; in scientific substantiation of systematization necessity of financing sources and basic means production; in perfection of accounting resources which allow to join analytical and syntactical accounting of basic means and their amortization and wearout.

The Research Methods: scientific methods of research, analysis, synthesis, comparison, conclusion on analogy, system approach and also special methods of accounting, analysis and audit.

The Scientific Novelty of results obtained by the competitor is in the verification of economic contents of basic means, in the substantiation of fund differentiation criteria on basic and reverse accounting their functional roles in the industrial process, development of new approaches in the valuation of basic means, development of forming methodics, accounting and using o" amortization fund due to which a reserve of basic means production is created according to financial capacities of enterprises, in argumentation of theoretical and practical expediency of fixed capital parameters forming and its movement on accounting.

The hevel of Utilization and Recommendations for Users. The results of the research can be used in practice by financial departments of their type and form of property.

Application Area. Agricultural, trade enterprises, joint-stock companies, subjects of economic management of the Republic of Belarus, universities.