Налоговый риск в бухгалтерском учете предприятия тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Налоговый риск в бухгалтерском учете предприятия"

КАЗАНСКИЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ

На правах рукописи

РГБ ОД

-9 ЙНВ /1Г&

ШЕВЕЛЕВА Елена Валентиновна

НАЛОГОВЫЙ РИСК В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ПРЕДПРИЯТИЯ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, контроль и анализ хозяйственной деятельности

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Казань - 2000 !!>

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Казанского финансово-экономическом института

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Ивашкевич В.Б.

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Мизиковский Е.А.

кандидат экономических наук, доцент Дашин А.К.

Ведущая организация: Управление по торговле и услугам

администрации Челябинской области

Защита состоится 9 ноября 2000 г. в 14 часов на заседании диссертационного совета К. 064. 25.02. Казанского финансово-экономического института по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова, д. 4

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского финансово-экономического института.

Автореферат разослан 5 октября 2000 г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических нг"" доцент

С.Ш. Шакирова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современных экономических условиях существенно возросла роль бухгалтерского учета как информационной осноеы принятия управленческих решений в производственной и инвестиционной деятельности, в области выполнения обязательств предприятия, в том числе по налоговым и приравненным к ним платежам. Формирование бухгалтерской информации происходит в условиях неопределенности, являющейся основной причиной получения недостаточно достоверной информации. Использование такой информации приводит к принятию ошибочных управленческих решений. Это вызывает необходимость учитывать хозяйственные риски в деятельности предприятия, что имеет особое значение в условиях нестабильной экономической ситуации в нашей стране.

Среди хозяйственных рисков особое значение имеют риски, связанные с деятельностью бухгалтера, в частности, налоговый риск. Принято считать, что на величину налогового риска преимущественное влияние оказывает налоговая политика государства. Однако в не меньшей степени величина этого риска зависит от отклонений в выполнении налоговых обязательств налогоплательщиками. Для уменьшения влияния этих отклонений бухгалтеру необходимо учитывать риск при формировании бухгалтерской информации. Подтверждением этого является тот факт, что в документах по реформированию бухгалтерского учета говорится о подготовке бухгалтеров-аналитиков, способных принимать решения в условиях риска.

Несмотря на то, что категория "риск" упоминается во многих законодательно-нормативных документах (в Гражданском кодексе, в Положениях по бухгалтерскому учету, в инструкциях ГНС и МНС), и что вопросам риска уделяется большое внимание в научной и экономической литературе, приходится констатировать, что не существует однозначного толкования понятия риска, в т. ч. налогового риска, и недостаточно разработаны методы оценки различных его видов.

Проблемы риска в том числе и бухгалтерского учета, и его последствий исследовались как зарубежными, так и отечественными учеными и практиками. Среди них И.Т. Балабанов, Т. Бачкаи, Д. Месена, И.А. Бланк, Ю. Бригхем, Л. Гапенски, C.B. Валдайцев, А.П. Градов, Б.И. Кузин, П.Г. Грабовый, Л.Ф. Догиль, Г.Б. Клейнер, P.M. Качалов, В.В. Ковалев, М.Г. Лалуста, Л.Г. Шаршукова, Джон Ф. Маршал л, Викул К. Бансал, К.Рэдхэд, В.Т. Севрук, С. Хьюс, П. Половинкин, А. Зозулюк, Е.А. Мизиковский, Б.А. Райзберг, В. Я. Соколов, Л. Скамай, Э.А. Уткин, P.A. Фатхутдинов, Н.В. Хохлов, В.В. Черкасов, В.А. Чернов и др.

Существенное увеличение в последние годы количества работ по проблемам риска свидетельствует о возросшей потребности практики в теоретическом осмыслении этих проблем. Однако следует признать, что проблемы налогового риска в настоящее время исследованы недостаточно полно.

В связи с этим представляется актуальным исследование теоретико-методологических основ учета налогового риска, разработка методов оценки и процедур по его снижению.

Целью диссертационной работы является совершенствование бухгалтерского учета последствий налогового риска за счет разработки научно-обоснованных рекомендаций по формированию достоверной бухгалтерской информации, учитывающей закономерности влияния налогового риска на финансово-хозяйственную деятельность предприятий.

Задачи исследования. Для достижения цели исследования были поставлены и решены следующие задачи:

- исследовать экономическую сущность хозяйственных рисков и выявить основные причины их возникновения;

- разработать классификацию хозяйственных рисков и выявить в ней место налогового риска;

- исследовать экономическую сущность налогового риска и определить основные причины его возникновения;

- определить место налоговых рисков в информационной системе бухгалтерского учета предприятия;

-обосновать роль учетной политики предприятия в снижении налогового риска;

- выявить роль управленческого учета в снижении налогового риска;

-определить основные пути снижения налогового риска на предприятии;

- разработать способ количественной оценки величины налогового риска;

- разработать способы снижения налогового риска на основе применения методов оптимизации.

Объектом исследования является информационная система бухгалтерского учета предприятий, занимающихся различными видами деятельности.

Предметом исследования является теоретические и методологические вопросы формирования бухгалтерской информации на предприятии, управления налоговым риском, а также экономические инст-

рументы, позволяющие реализовать на практике процедуры по снижению налогового риска.

Теоретической и методологической базой исследования явились труды отечественных и зарубежных авторов, посвященные экономической теории, теории финансов, теории рисков, теории управления, управленческому учету, теории налогообложения, финансовому и налоговому менеджменту и теории инвестирования. Исследования проводились на основе изучения системы законодательно-нормативных актов по налогообложению и бухгалтерскому учету, Указов Президента РФ, постановлений Правительства РФ, писем Министерства финансов РФ и Министерства по налогам и сборам РФ. Кроме того, использованы материалы специализированных и периодических изданий, разные методические и справочные материалы. При обработке материалов использовался компьютерный программный продукт Office Microsoft - 97.

При анализе теоретических и методических аспектов налогового риска использовались методы экономического анализа, научной абстракции, диалектического материализма, многофакторного детерминизма в развитии экономических явлений, экономико-математического моделирования.

Информационную базу исследования составили материалы Госкомстата РФ, Минфина РФ, МНС РФ, фактические материалы хозяйственной деятельности отдельных предприятий, материалы научных конференций, статьи периодических изданий с конкретными примерами из российской и мировой практики, опубликованные результаты исследований в области теории риска, электронная справочно-ин-формационная система Тарант", а также различные обзорные, статистические и справочные материалы, систематизированные и обработанные автором.

В процессе исследования получены следующие результаты, характеризующие научную новизну работы:

-исследовано экономическое содержание категории "налоговый риск" с позиций бухгалтерского учета, выявлено место налогового риска в системе хозяйственных рисков субъекта экономики;

- определено место налогового риска в информационной системе бухгалтерского учета предприятия;

- обоснована необходимость использования учетной политики предприятия как инструмента снижения налогового риска на предприятии;

- выявлены основные направления снижения налогового риска с использованием данных управленческого учета;

- разработана экономико-математическая модель количественной оценки величины налогового риска;

- разработана методика выбора оптимального объема работы по подготовке к налоговой проверке и снижению налогового риска.

Практическая значимость работы заключается в возможности широкого использования полученных результатов исследования предприятиями в их практической деятельности, независимо от их организационной формы и вида деятельности. Реализация предложения учитывать налоговые риски в информационной системе бухгалтерского учета позволит обеспечить более качественной и достоверной информацией внутренних и внешних пользователей. Рекомендованные в диссертации методы оценки налогового риска и пути снижения его величины будут способствовать повышению экономической эффективности деятельности субъектов экономики. Результаты работы были использованы в практической деятельности ряда конкретных организаций Челябинской области.

Материалы диссертации легли в основу специальных учебных дисциплин "Хозяйственные риски" и "Риски в бухгалтерском учете", читаемых в Южно-Уральском государственном университете при подготовке студентов экономических специальностей, в том числе по специальности 060500 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит".

Положения работы целесообразно применять в системе непрерывного образования экономистов, а также при подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов. Ряд положений работы можно использовать для совершенствования программы спецкурса для повышения квалификации профессиональных бухгалтеров "Оценка и анализ рисков", утвержденной Институтом профессиональных бухгалтеров России.

Апробация работы. Основные положения данной диссертационной работы докладывались, обсуждались и получили одобрение на региональной научно-практической конференции "Проблемы экономического анализа, учета и коммерческого расчета на предприятиях в условиях перехода к рынку" (Пермь, 1997), межвузовской научно-практической конференции "Проблемы и перспективы высшего профессионального образования в Уральском регионе" (Челябинск, 1999), региональной научно-практической конференции "Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит: исследования, стандарты, опыт" (Пермь, 1999), международной научно-практической конференции "Социально-экономические проблемы региона" (Курган, 1999), международной научно-практической конференции "Финансовые проблемы Российской

Федерации и пути их решения: теория и практика" (Санкт-Петербург, 2000), всероссийской научно-практической конференции "Россия на пути реформ: камо грядеши?" (Челябинск, 2000), региональной научно-практической конференции "Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит: исследования, практика и теория" (Пермь, 2000).

Материалы исследования использованы при разработке специальной дисциплины "Хозяйственные риски" для студентов специальности 060500 "Бухгалтерский учет и аудит". По данному курсу выпущено учебное пособие объемом 2,5 п. л.

Публикации. Основные положения и результаты исследований, выполненных в диссертации, опубликованы в 7 работах общим объемом 5,5 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 160 наименований. Материал изложен на 165 страницах машинописного текста, включая 24 рисунка и 4 таблицы.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ

Деятельность любого предприятия осуществляется в условиях финансово-хозяйственной среды. Объективные причины возникновения хозяйственного риска обусловлены неопределенностью этой среды, а субъективные причины - участием человека в выработке и реализации управляющего решения. Экономическая сущность хозяйственного риска заключается в том, что при осуществлении любого решения, связанного с деятельностью предприятия, объективно существует возможность получения результата, являющегося лучшим, худшим или равным предполагавшемуся. В снижении риска основную роль играет субъективный фактор, связанный с действиями лиц, принимающих и исполняющих решения.

Исследования, проведенные в работе, позволили разработать классификацию хозяйственных рисков. В ней выявлено место информационного риска, под которым понимают риск, связанный с утратой или искажением информации. Информационная система бухгалтерского учета является частью общей информационной системы предприятия. Этой системе свойственна неопределенность вследствие специфики отражения в учете фактов хозяйственной жизни. Неопределенность информационной бухгалтерской системы приводит к возникновению бухгалтерского риска, который можно рассматривать как разновидность информационного риска, связанного с утратой и (или)

искажением бухгалтерской информации. В состав бухгалтерского риска входят учетный и налоговый риски. Учетный риск связан с возможными ошибками при проведении учетных процедур и искажениями данных учета. Налоговый риск-это риск, связанный с решениями, влияющими на полноту и правильность выполнения налоговых обязательств. Налоговые риски оказывают существенное влияние на финансово-хозяйственную деятельность предприятия, что обусловлено особенностями налоговой системы Российской Федерации.

Экономическая сущность налогового риска, заключается в том, что предприятие при осуществлении решения, связанного с налогообложением, может получить отклонение в сумме налоговых платежей, как в виде экономии, так и в виде дополнительных платежей (рис. 1).

Рис. 1. Условия возникновения экономии и дополнительных платежей в бюджет

Экономия может быть получена по отношению к выбранному предприятием варианту налогообложения. Дополнительные платежи возникают в следующих случаях:

1) при уплате большей суммы налога, чем планировалось;

2) при нарушении срока уплаты налога, когда предприятие обязано уплачивать пени;

3) при начислении штрафных санкций налоговыми органами вследствие нарушения порядка исчисления налога, сроков сдачи налоговых деклараций или при невыполнении других требований налогового законодательства.

Игнорирование налогового риска грозит предприятию серьезными последствиями, вплоть до банкротства. Поэтому предприятие должно четко определять момент возникновения у него налогового риска, уметь оценивать его величину и знать, какие меры необходимо принять для снижения налогового риска до допустимого уровня (табл. 1).

Налоговые риски возникают в процессе формирования и начисления налоговых платежей, при их погашении, а также при исполнении иных налоговых обязанностей. Следует иметь в виду, что у предприятия возникают налоговые обязательства даже при отсутствии деятельности. Объективной причиной возникновения налогового риска является неопределенность элементов среды функционирования предприятия-налогоплательщика, субъективной - неопределенность в действиях бухгалтера, принимающего решения, связанные с выполнением налоговых обязательств предприятия.

Налоговая информация формируется в трех взаимосвязанных областях бухгалтерского учета: финансовом ФУ, управленческом УУ и налоговом НУ учетах (рис. 2). В их пересечении находится область УП, регламентируемая учетной политикой предприятия. Из рис. 2 видно, что процесс формирования учетных данных на предприятии взаимосвязан с формированием налоговых данных. Каждой из этих областей свойственна информационная неопределенность, приводящая к возникновению в ней налогового риска. Поэтому необходимо разрабатывать и проводить процедуры по оценке и снижению налогового риска в каждой из них.

Таблица 1

Действие налогового риска на предприятие

Параметры Содержание

1 2

Время действия риска 1. Выполнение обязанностей, не связанных с конкретными налогами. 2. Выполнение обязанностей по конкретным налогам.

Информационная база 1. Бухгалтерская первичная документация. 2. Регистры финансового учета по расчетам с бюджетом. 3. Данные (первичные документы и регистры) управленческого учета, в которых рассчитывался выбранный вариант налогообложения, материалы по управлению налоговыми платежами, расчеты по обоснованию выбора варианта учетной политики.

1 2

Информационная база 4. Налоговые документы предприятия: налоговые декларации, налоговые регистры (например, карточки начисления подоходного налога с физических лиц), расчеты льгот, сведения, представляемые в налоговые органы по их запросу, и др. 5. Налоговые документы, поступающие от налоговых органов: требование об уплате налога, ответы на запросы предприятия.

Результат действия риска 1. Экономия на налоговых платежах. 2. Дополнительные платежи в виде сумм налога, пени и штрафов.

Рис. 2. Соотношение финансового, управленческого и налогового учета

Понятие налогового учета на сегодняшний день не определено ни российскими, ни зарубежными нормативными документами. Законодательно-нормативной базой налогового учета является не только налоговое законодательство, но и бухгалтерское, гражданское, таможенное и трудовое законодательство, оказывающие влияние на налоговые обязательства предприятия. Он информационно опирается на первичные документы бухгалтерского учета.

Под налоговым учетом следует понимать систему сбора, фиксации и обработки хозяйственной и финансовой информации, необходимой для правильного исчисления налоговых обязательств плательщика и своевременного их исполнения, а также выполнения других требований налогового законодательства (например, постановка на учет в налоговом органе, представление сведений об открытии и закрытии счета в банке, представление налоговой декларации и др.).

Для раскрытия особенностей учета налоговых обязательств необходимо различать процессы формирования, начисления и погашения налоговых обязательств и исполнения прочих налоговых обязанностей (табл. 2). Качество учета налоговых обязательств предприятия определяется качеством постановки бухгалтерского учета в целом.

Таблица 2

Отражение налоговых обязательств в информационной системе бухгалтерского учета

Информационная система Элементы процесса налогообложения

Формирование налоговой базы Начисление налоговых обязательств Погашение налоговых обязательств Выполнение прочих налоговых обязанностей

Финансовый учет Формирование на счетах синтетического и аналитического учета Начисление на счетах синтетического и аналитического учета Отражение факта погашения обязательств на счетах синтетического и аналитического учета Отражение начисления штрафных санкций при некачественном выполнении налоговых обязательств

Управленческий учет Формирование на счетах аналитического учета, корректировки, расчет льгот Отражение на счетах аналитического учета Управление процессом выполнения обязательств с точки зрения сроков и сумм обязательств

Осуществление контрольной работы по уменьшению налоговых рисков по уже начисленным и уплаченным обязательствам

Учетная политика Выбор способов учета Отражение в учетной политике процедур по управлению налогами и снижению налогового риска

Прочие налоговые обязанностей Выполнение налоговых обязательств, не связанных с конкретным налогом

Основополагающими допущениями в системе МСФО являются принцип начисления (в российском варианте - принцип временной определенности отражения фактов хозяйственной деятельности) и допущение непрерывности деятельности. Несоблюдение первого принципа приводит к тому, что факты хозяйственной жизни отражаются не в том отчетном периоде, когда имели место. В результате налоговые базы формируются с искажениями, что приводит к ошибкам в бухгалтерском учете и, следовательно, в налогообложении. Это увеличивает налоговый риск.

Соблюдение допущения непрерывности деятельности предполагает своевременное погашение обязательств, в том числе налоговых, что свидетельствует о намерении предприятия продолжать свою деятельность в обозримом будущем. Несоблюдение этого принципа может привести к катастрофическому для экономики предприятия налоговому риску.

В МСФО существует также ряд качественных характеристик полезности информации, формируемой в системе бухгалтерского учета. К ним относятся, например, уместность, существенность, преобладание сущности над формой, осмотрительность, правдивость. Реализация этих требований при формировании информации, связанной с выполнением налоговых обязательств, позволяет снижать налоговый риск.

Учетная политика предприятия является одним из инструментов снижения налогового риска. Он возникает в процессе формирования учетной политики, когда предприятие производит выбор способов учета, в том числе и налоговых обязательств. При этом, как правило, выбирают вариант, обеспечивающий минимальную сумму налогов. Этот вариант учетной политики может оказаться ошибочным, как вследствие объективных недостатков законодательства, так и в результате действия субъективного фактора при применении профессионального суждения бухгалтера. Кроме этого, учетная политика позволяет предприятию распределять налоговую нагрузку по налоговым периодам в зависимости от его финансового состояния.

Налоговый риск существует и после принятия учетной политики вследствие изменения условий, исходя из которых делался выбор. Например, может измениться ставка налога, льготы, предприятием могут быть не обеспечены условия применения льгот, на которые оно рассчитывало и т.д.

С целью снижения налогового риска при разработке учетной политики предприятию следует:

- выбрать организационную форму налогового учета на предприятии;

- разработать аналитический план счетов для формирования и отражения налоговых обязательств;

-регламентировать способы учета объектов, влияющих на формирование налоговых баз;

- определить порядок исполнения налоговых обязательств;

- предусмотреть регулярную (ежеквартально) сверку задолженности по налогам с налоговыми органами;

- определить порядок проведения процедуры контроля качества выполнения налоговых обязательств и оценки величины налогового риска.

Большая часть налоговой информации формируется на основе внутренней учетной информации. Поэтому управленческий учет играет основную роль в снижении налогового риска. Снижение налогового риска в управленческом учете достигается за счет экономии на налоговых платежах, управлении сроками и суммами исполнения налоговых обязательств, а также систематической работой по выявлению ошибок по начисленным и уплаченным налогам.

При проведении работы по снижению налогового риска на предприятии целесообразно:

1) организовать ведение бухгалтерского учета на предприятии в соответствии с требованиями закона "О бухгалтерском учете" и других законодательно-нормативных актов;

2) тщательно отслеживать изменения законодательно-нормативной базы, регламентирующей ведение бухгалтерского учета и налогообложение;

3) обеспечить ведение расчетов с бюджетом в соответствии с действующей законодательно-нормативной базой;

4) разработать учетную политику, обеспечивающую минимальный налоговый риск;

5) своевременно повышать квалификацию сотрудников бухгалтерской службы;

6) предусмотреть поиски устранение бухгалтерских ошибок, влияющих на исчисление и уплату налогов.

Активная роль в снижении налогового риска принадлежит выполнению процедур по выявлению и устранению бухгалтерских ошибок. Это подтверждается большим количеством публикаций, посвященных именно этому вопросу.

С точки зрения налогообложения все бухгалтерские ошибки можно разделить на следующие группы:

1) искажающие величину налоговой базы;

2) искажающие сумму налога, то есть связанные с неверным определением налогового периода, выбором налоговой ставки, применением льгот, порядком исчисления налога;

3) нарушающие порядок и сроки представления налоговых деклараций;

4) нарушающие порядок и сроки уплаты налога.

Среди бухгалтерских ошибок особое место занимают ошибки по формированию налоговой базы. Как показывает практика, это наиболее частые и наиболее штрафуемые ошибки.

Исследования, проведенные в данной работе, позволили выявить два основных метода снижения налогового риска на предприятии: прямой и косвенный.

Косвенный метод заключается в планировании оптимальной суммы налоговых платежей предприятия. При его реализации минимизируют налоговую базу за счет использования вариантности, предусмотренной в налоговом законодательстве. Кроме этого, экономию на налоговых платежах можно также достигнуть за счет строгого соблюдения сроков сдачи налоговых расчетов и уплаты налогов, что позволяет избежать санкций и пеней, за счет уплаты налога в последние дни установленного срока платежа и др. В настоящее время этот метод в той или иной мере нашел применение в практике.

При реализации косвенного метода рекомендуется проводить следующие мероприятия:

1. При разработке учетной политики предприятия предусматривать мероприятия по снижению налогового риска: организация налогового учета, минимизация налоговых платежей, разработка налогового календаря и др.

2. Управление выполнением налоговых обязательств осуществлять в рамках управленческого учета.

3. Своевременно отслеживать изменения бухгалтерского и налогового законодательства. Для этого бухгалтеру целесообразно иметь таблицу, отражающую основные элементы налогов и систематически вносить в неё изменения, сохраняя сведения за последние три года.

4. В случаях возникновения сложных, неоднозначных ситуаций по вопросам налогообложения следует своевременно обращаться в органы МНС за письменными разъяснениями (статья 21 части I Налогового кодекса). Это позволит предприятию избежать штрафных санк-

ций в случаях, когда ошибки обусловлены выполнением письменных рекомендаций органов МНС.

5. Проводить кадровую политику, гарантирующую комплектование бухгалтерской службы высококвалифицированными специалистами. При этом целесообразно использовать тестирование бухгалтера при приеме на работу, а также периодически проводить его профессиональную переаттестацию.

Однако перечисленные выше пути снижения налогового риска не позволяют в полной мере решить проблему уменьшения налогового риска. Поэтому в работе предложен прямой метод снижения налогового риска, предусматривающий оценку его величины и осуществление процедур ло его снижению. Рассмотрим порядок применения данного метода.

В качестве показателя налогового риска использована сумма дополнительных налоговых платежей (штрафных санкций). Динамика изменения возможных сумм штрафов в первые годы деятельности представлена на рис. 3.

Сумма

штрафов Ш4

Ш5

ШЗ

Ш5кор Ш4кор

Ш2 Ш1

С

У

А < У / / У

В

Кол! ячество лет

д

Е

О

1

5

Рис. 3. Изменение возможных сумм штрафов по годам деятельности предприятия В первые три года деятельности предприятия величина налогового риска составит соответственно: Ш1, Ш2 и ШЗ. На четвертый год величина налогового риска составит Ш4кор = Ш4 - Ш1 (линия АВ на рис. 3), на пятый год - Ш5кор = Ш5- Ш2 (линия ВЕ). Такой порядок определения величины налогового риска вытекает из положения На-

логового кодекса, что глубина налоговых проверок не может превышать трех календарных лет.

Математическая модель, описывающая изменение величины налогового риска на предприятии, имеет следующий вид

¡=1 к

где - величина возможных штрафных санкций за I -тый год; к > 0; к = ¡ - 3.

Одним из основных направлений работы предприятия по снижению налогового риска является устранение ошибок, связанных с нарушением налогового законодательства. Для этого на предприятии должны разрабатывать процедуры периодического анализа и контроля данных отчетов, а также состояния аналитического и синтетического учета, т.е. осуществлять целенаправленно постоянную подготовку к налоговой проверке.

Объем проверочной работы, необходимой для снижения величины налогового риска до приемлемого для предприятия уровня, можно определить путем оптимизации расходов на её проведение.

Они составляют (прямая 0Р на рис. 4)

Р = с- V,

где с-затраты, приходящиеся на единицу объема проверочной работы; V - объем проверочной работы

Рис. 4. Определение оптимальной величины объема работы по снижению налогового риска

По мере выполнения проверочной работы и внесения соответствующих исправлений снижается исходная величина возможных штрафов LLImax. Характер этого процесса описывается функцией (кривая ШтахШ на рис. 4)

Ш = а • е"ьу.

где а = Штах - сумма возможных штрафных санкций без учета проведения работ по снижению налогового бремени; b - коэффициент, значение которого b > 0.

Предприятие объективно заинтересовано в получении максимальной величины прибыли, остающейся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль, уплаты возможных штрафных санкций и оплаты расходов на устранение налоговых ошибок

шах Q = НП - (Ш + Р),

где НП-нераспределенная прибыль, после уплаты налога на прибыль.

Это будет обеспечиваться при минимальном значение функции

F= Ш + Р = a-e'kV+c-V.

Задача оптимизации заключается в определении объема проверочной работы, обеспечивающей снижение налогового риска до приемлемой величины и минимальные расходы предприятия на уплату штрафов и проведение налогового контроля

Fo= min (Ш + Р)= min (a-e"bV+c-V) УеУдоп УеУдоп

где \/доп - множество допустимых решений;

Нижняя граница соответствует минимальному объему контрольной работы Vmin, при котором обеспечивается максимально допустимый размер штрафных санкций. Её определяют, исходя из условия сохранения платежеспособности предприятия и условия сохранения источников потребления или инвестирования. Верхняя граница Vmax диапазона находится из условия обеспечения максимально возможных расходов на проверочную работу, которые может понести предприятие, исходя из наличия финансовых ресурсов.

Решение данной задачи оптимизации

Использование предприятиями в практической деятельности результатов диссертационной работы, позволит им повысить качество управленческих решений за счет повышения точности и достоверности информационной базы, существенную долю в которой занимают данные финансового и управленческого учета. Повышение адекват-

ности отражения реального состояния предприятия в данных бухгалтерского учета достигается за счет всестороннего учета влияния налогового риска. Полученные в ходе исследования результаты могут применяться предприятиями при совершенствовании постановки финансового, управленческого и налогового учета.

В целом формирование бухгалтерской информации, содержащей данные о налоговом риске, способствует повышению экономической эффективности деятельности хозяйствующих субъектов.

По теме диссертации опубликованы следующие работы

1. Шевелев А.Е., Шевелева Е.В. Влияние налогового риска на инвестиционную деятельность//Финансовые проблемы Российской Федерации и пути их решения: теория и практика: Материалы международной научно-практической конференции. - СПб, Нестор, 2000.-С. 249-251.

2. Шевелев А.Е., Шевелева Е.В. Особенности налоговых рисков/ /Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит: исследования, стандарты, опыт: Материалы научно-практической конференции. - Пермь, ПГУ, 1999. - с.88-89.

3. Шевелев А.Е., Шевелева Е.В. Роль учетной политики в снижении налогового риска/Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит: исследования, практика и теория: Материалы региональной научно-практической конференции/Под ред. Т.Г. Шешуковой; Перм. ун-т. -Пермь, 2000. - с.37-38.

4. Шевелев А.Е., Шевелева Е.В. Снижение финансового риска за счет совершенствования учета в целях налогообложения//Проблемы экономического анализа, учета и коммерческого расчета на предприятиях в условиях перехода к рынку: Материалы региональной научно-практической конференции/Под ред. Т.Г. Шешуковой; Перм. ун-т. -Пермь, 1997.-с. 88-90.

5. Шевелев А.Е., Шевелева Е.В. Хозяйственные риски: Учебное пособие. - Челябинск: Изд-во ЮУрГУ, 1999. - 43 с.

6. Шевелев А.Е., Шевелева Е.В., Черненко Н.Ю. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. - Челябинск: Изд. ЮурГУ, 1976. - 44 с.

7. Шевелева Е.В. Особенности учета и управления налоговым риском/Россия на пути реформ: ХХ1 век - камо грядеши?: Материалы ХУ11 республиканской научно-практической конференции. - Челябинск, Уральский социально-экономический институт Академии труда и социальных отношений, 2000. - С. 84-85.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Шевелева, Елена Валентиновна

4 стр.

ВВЕДЕНИЕ

1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ НАЛОГОВОГО РИСКА

1.1. Риск как экономическая категория

1.2. Виды хозяйственных рисков и их классификация

1.3. Понятие и причины возникновения налогового риска

2. НАЛОГОВЫЙ РИСК В ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

2.1. Бухгалтерский учет как информационная система для оценки налогового риска.

2.2. Роль учетной политики в снижении налогового риска

2.3. Налоговый риск в системе управленческого учета

3. АНАЛИЗ НАЛОГОВОГО РИСКА НА ПРЕДПРИЯТИИ

3.1. Пути снижения налогового риска

3.2. Оценка величины налогового риска

3.3. Оптимизация расходов по снижению налогового риска . .138 ЗАКЛЮЧЕНИЕ.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Налоговый риск в бухгалтерском учете предприятия"

Актуальность темы исследования. В современных экономических условиях существенно возросла роль бухгалтерского учета как информационной основы принятия управленческих решений в производственной и инвестиционной деятельности, в области выполнения обязательств предприятия, в том числе по налоговым и приравненным к ним платежам. Формирование бухгалтерской информации происходит в условиях неопределенности, являющейся основной причиной получения недостаточно достоверной информации. Использование такой информации приводит к принятию ошибочных управленческих решений. Это вызывает необходимость учитывать хозяйственные риски в деятельности предприятия, что имеет особое значение в условиях нестабильной экономической ситуации в нашей стране.

Среди хозяйственных рисков особое значение имеют риски, связанные с деятельностью бухгалтера, в частности, налоговой риск. Принято считать, что на величину налогового риска преимущественное влияние оказывает налоговая политика государства. Однако в не меньшей степени величина этого риска зависит от отклонений в выполнении налоговых обязательств налогоплательщиками. Для уменьшения влияния этих отклонений бухгалтеру необходимо учитывать риск при формировании бухгалтерской информации. Подтверждением этого является тот факт, что в документах по реформированию бухгалтерского учета говорится о подготовке бухгалтеров-аналитиков, способных принимать решения в условиях риска.

Несмотря на то, что категория «риск» упоминается во многих законодательно-нормативных документах (в Гражданском кодексе, в Положениях по бухгалтерскому учету, в инструкциях ГНС и МНС), и что вопросам риска уделяется большое внимание в научной и экономической литературе, приходится констатировать, что не существует однозначного толкования понятия риска, в т. ч. налогового риска, и недостаточно разработаны методы оценки различных его видов.

Проблемы риска, в том числе и бухгалтерского учета его последствий, исследовались как зарубежными, так и отечественными учеными и практиками. Среди них И.Т. Балабанов, Т. Бачкаи, Д. Месена, И.А. Бланк, Ю. Бригхем, Л. Гапенски, С.В. Валдайцев, А.П. Градов, Б.И. Кузин, П.Г. Грабовый, Л.Ф. Догиль, Г.Б. Клейнер, P.M. Качалов, В.В. Ковалев, М.Г. Лапуста, Л.Г. Шаршу-кова, Джон Ф. Маршалл, Викул К. Бансал, К.Рэдхэд, В.Т. Севрук, С. Хьюс, П. Половинкин, А. Зозулюк, Е.А. Мизиковский, Я.В. Соколов, Б.А. Райзберг, Л. Скамай, Э.А. Уткин, Р.А. Фатхутдинов, Н.В. Хохлов, В.В. Черкасов, В.А. Чернов и др.

Существенное увеличение в последние годы количества работ по проблемам риска свидетельствует о возросшей потребности практики в теоретическом осмыслении этих проблем. Однако следует признать, что проблемы налогового риска в настоящее время исследованы недостаточно полно.

В связи с этим представляется актуальным исследование теоретико-методологических основ налогового риска, разработка методов оценки и процедур по его снижению.

Целью диссертационной работы является совершенствование бухгалтерского учета последствий налогового риска за счет разработки научно-обоснованных рекомендаций по формированию достоверной бухгалтерской информации, учитывающей закономерности влияния налогового риска на финансово-хозяйственную деятельность предприятий.

Задачи исследования. Для достижения цели исследования были поставлены и решены следующие задачи:

- исследовать экономическую сущность хозяйственных рисков и выявить основные причины их возникновения;

- разработать классификацию хозяйственных рисков и выявить в ней место налогового риска;

- исследовать экономическую сущность налогового риска и определить основные причины его возникновения;

- определить место налоговых рисков в информационной системе бухгалтерского учета предприятия;

- обосновать роль учетной политики предприятия в снижении налогового риска;

- выявить роль управленческого учета в снижении налогового риска;

- определить основные пути снижения налогового риска на предприятии;

- разработать способ количественной оценки величины налогового риска;

- разработать способ снижения налогового риска на основе применения методов оптимизации.

Объектом исследования является информационная система бухгалтерского учета предприятий, занимающихся различными видами деятельности.

Предметом исследования является теоретические и методологические вопросы формирования бухгалтерской информации на предприятии, управления налоговым риском, а также экономические инструменты, позволяющие реализовать на практике процедуры по снижению налогового риска.

Теоретической и методологической базой исследования явились труды отечественных и зарубежных авторов, посвященные экономической теории, теории финансов, теории рисков, теории управления, управленческому учету, теории налогообложения, финансовому и налоговому менеджменту и теории инвестирования. Исследования проводились на основе изучения системы законодательно-нормативных актов по налогообложению и бухгалтерскому учету, Указов Президента РФ, постановлений Правительства РФ, писем Министерства финансов РФ и Министерства по налогам и сборам РФ. Кроме того, использованы материалы специализированных и периодических изданий, разные методические и справочные материалы. При обработке материалов использовался компьютерный программный продукт Office Microsoft - 97.

При анализе теоретических и методических аспектов налогового риска использовались методы экономического анализа, научной абстракции, диалектического материализма, многофакторного детерминизма в развитии экономических явлений, экономико-математического моделирования.

Информационную базу исследования составили материалы Госкомстата РФ, Минфина РФ, МНС РФ, фактические материалы хозяйственной деятельности отдельных предприятий, материалы научных конференций, статьи периодических изданий с конкретными примерами из российской и мировой практики, опубликованные результаты исследований в области теории риска, электронная справочно-информационная система «Гарант», а также различные обзорные, статистические и справочные материалы, систематизированные и обработанные автором.

В процессе исследования получены следующие результаты, характеризующие научную новизну работы:

- исследовано экономическое содержание категории «налоговый риск» с позиций бухгалтерского учета, выявлено место налогового риска в системе хозяйственных рисков субъекта экономики;

- определено место налогового риска в информационной системе бухгалтерского учета предприятия;

- обоснована необходимость использования учетной политики предприятия как инструмента снижения налогового риска на предприятии;

- выявлены основные направления снижения налогового риска с использованием данных управленческого учета;

- разработана экономико-математическая модель количественной оценки величины налогового риска;

- разработана методика выбора оптимального объема работы по подготовке к налоговой проверке и снижению налогового риска.

Практическая значимость работы заключается в возможности широкого использования полученных результатов исследования предприятиями в их практической деятельности, независимо от их организационной формы и вида деятельности. Реализация предложения учитывать налоговые риски в информационной системе бухгалтерского учета позволит обеспечить более качественной и достоверной информацией внутренних и внешних пользователей. Рекомендованные в диссертации методы оценки налогового риска и пути снижения его величины будут способствовать повышению экономической эффективности деятельности субъектов экономики. Результаты работы были использованы в практической деятельности ряда конкретных организаций Челябинской области.

Материалы диссертации легли в основу специальных учебных дисциплин «Хозяйственные риски» и «Риски в бухгалтерском учете», читаемых в Южно-Уральском государственном университете при подготовке студентов экономических специальностей, в том числе по специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Положения работы целесообразно применять в системе непрерывного образования экономистов, а также при подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов. Ряд положений работы можно использовать для совершенствования программы спецкурса для повышения квалификации профессиональных бухгалтеров «Оценка и анализ рисков», утвержденной Институтом профессиональных бухгалтеров России.

Апробация работы. Основные положения данной диссертационной работы докладывались, обсуждались и получили одобрение на региональной научно-практической конференции «Проблемы экономического анализа, учета и коммерческого расчета на предприятиях в условиях перехода к рынку» (Пермь, 1997), межвузовской научно-практической конференции «Проблемы и перспективы высшего профессионального образования в Уральском регионе» (Челябинск, 1999), региональной научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит: исследования, стандарты, опыт» (Пермь, 1999), международной научно-практической конференции «Социально-экономические проблемы региона» (Курган, 1999), международной научно-практической конференции «Финансовые проблемы Российской Федерации и пути их решения: теория и практика» (Санкт-Петербург, 2000), всероссийской научно-практической конференции «Россия на пути реформ: камо грядеши?» (Челябинск, 2000), региональной научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит: исследования, практика и теория» (Пермь, 2000).

Материалы исследования использованы при разработке специальной дисциплины «Хозяйственные риски» для студентов специальности 060500 «Бухгалтерский учет и аудит». По данному курсу выпущено учебное пособие объемом 2,5 п. л.

Публикации. Основные положения и результаты исследований, выполненных в диссертации, опубликованы в 7 работах общим объемом 5,5 п. л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 160 наименований. Материал изложен на 165 страницах машинописного текста, включая 24 рисунка и 4 таблицы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Шевелева, Елена Валентиновна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В рамках диссертационной работы были проведены исследования, связанные с теоретическими и практическими аспектами учета налогового риска в деятельности предприятия. Основное внимание было уделено выявлению места и роли налогового риска в информационной системе бухгалтерского учета предприятия. Обоснована необходимость управления налоговыми рисками на предприятии и выявлены основные пути его снижения.

Исследования, проведенные в диссертации, позволили сделать следующие выводы.

1. Деятельность любого предприятия осуществляется в условиях финансово-хозяйственной среды, характерной чертой которой является неопределенность. Эта неопределенность обуславливает объективные и субъективные причины возникновения хозяйственных рисков.

2. В результате исследований уточнено понятие «хозяйственный риск» и его экономическая сущность. Последняя заключается в том, что при осуществлении любого решения, связанного с деятельностью предприятия, объективно существует возможность получения результата, являющегося лучшим, худшим или равным предполагавшемуся.

3. Проведенный в работе анализ позволил разработать классификацию хозяйственных рисков. К ее достоинствам следует отнести то, что в ней выявлено место бухгалтерских и налоговых рисков.

4. Информационная система бухгалтерского учета является частью общей информационной системы предприятия. Этой системе свойственна неопределенность вследствие специфики отражения в учете фактов хозяйственной жизни. Неопределенность информационной бухгалтерской системы приводит к возникновению бухгалтерского риска, который можно рассматривать как разновидность информационного риска, связанного с утратой и искажением бухгалтерской информации.

5. Выявлена экономическая сущность налогового риска, заключающаяся в том, что предприятие при осуществлении решения, связанного с налогами, может получить отклонение в сумме налоговых платежей, как в виде экономии, так и в виде дополнительных платежей. В состав дополнительных платежей могут входить суммы налога, пени и штрафных санкций.

6. Налоговые риски возникают в процессе формирования и начисления налоговых платежей, при их погашении, а также при исполнении иных налоговых обязанностей. Объективной причиной их возникновения является неопределенность элементов среды функционирования предприятия-налогоплательщика, субъективной - неопределенность в действиях бухгалтера, принимающего решения, связанные с выполнением налоговых обязательств предприятия.

7. Налоговая информация формируется в трех взаимосвязанных областях бухгалтерского учета: финансовом, управленческом и налоговом учетах. Каждой из них свойственна информационная неопределенность, приводящая к возникновению в ней налогового риска. Поэтому необходимо разрабатывать и проводить процедуры по оценке и снижению налогового риска в каждой из этих областей.

8. Основополагающие принципы МСФО предполагают снижение влияния неопределенности на качество бухгалтерской информации, в том числе и по выполнению налоговых обязательств. Следовательно, их реализация на практике способствует снижению налогового риска.

9. Учетная политика предприятия является одним из инструментов снижения налогового риска. В ней необходимо регламентировать способы учета объектов, влияющих на формирование налоговых баз, порядок исполнения налоговых обязательств, организационную форму налогового учета на предприятии, а также порядок проведения процедуры контроля качества выполнения этих обязательств и оценки величины налогового риска.

10.Большая часть налоговой информации формируется на основе внутренней учетной информации. Поэтому управленческий учет играет основную роль в снижении налогового риска. Снижение налогового риска в управленческом учете достигается за счет экономии на налоговых платежах, управлении сроками и суммами исполнения налоговых обязательств, а также систематической работой по выявлению ошибок по начисленным и уплаченным налогам.

11.Налоговый риск имеет свои специфические особенности, которые оказывают влияние на различные аспекты деятельности предприятия, а также на его финансовое положение. Так, налоговые риски существенно влияют на формирование источников инвестиций, на распределение доходов между собственниками, на цену фирмы и др.

12. Величину налогового риска количественно предложено оценивать суммой возможных дополнительных платежей (штрафных санкций), начисленных за нарушения налогового законодательства за три последних календарных года деятельности или за весь срок деятельности, если с момента создания предприятия прошло менее трех лет. Разработанная экономико-математическая модель позволяет определять количественно величину налогового риска.

13. Одним из основных направлений работы предприятия по снижению налогового риска является устранение ошибок, связанных с нарушением налогового законодательства. При этом объем проверочной работы, необходимой для снижения величины налогового риска до приемлемого для предприятия уровня, определяется путем оптимизации расходов на проведение соответствующих процедур.

Использование предприятиями в практической деятельности результатов диссертационной работы, позволит им повысить качество управленческих решений за счет повышения точности и достоверности информационной базы, существенную долю в которой занимают данные финансового и управленческого учета. Повышение адекватности отражения реального состояния предприятия в данных бухгалтерского учета достигается за счет всестороннего учета влияния налогового риска. Полученные в ходе исследования результаты могут применяться предприятиями при совершенствовании постановки финансового и управленческого учетов, том числе при разработке учетной политики.

В целом учет налогового риска по предложенной в работе методике будет способствовать повышению экономической эффективности деятельности хозяйствующих субъектов.