Организация и методика учета налогооблагаемой прибыли тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Бошнякович, Мария Георгиевна

ВВЕДЕНИЕ

• ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА 8 ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

1.1. Роль и место налога на прибыль организаций в налоговой системе Российской Федерации ^

1.2. Предпосылки введения налогового учета по налогу на прибыль организаций

1.3. Зарубежный опыт организации налогового учета

1.4. Методы ведения налогового учета в соответствии с российским налоговым 24 законодательством

ГЛАВА 2. МЕТОДЫ УЧЕТА ПОКАЗАТЕЛЕЙ, ФОРМИРУЮЩИХ ПРИБЫЛЬ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ

2.1. Методы определения налоговых разниц по российским и международным 47 стандартам

2.2. Классификация производственных расходов в бухгалтерском и налоговом учете

2.3. Методы учета прямых и косвенных расходов в налоговом и бухгалтерском учете 71 по элементам расходов

ГЛАВА 3. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА, ОСНОВАННЫЕ НА КОРРЕКТИРОВКЕ ПОКАЗАТЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

3.1 Методические основы налогового учета в организациях, специализирующихся на 101 оказании услуг

3.2. Методические основы налогового учета в торговых организациях

3.3 Методические основы налогового учета в производственных организациях

Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация и методика учета налогооблагаемой прибыли"

Актуальность диссертационного исследования. Постановка и ведение налогового

• учета в организациях, осуществляющих различные виды предпринимательской деятельности, обусловлены необходимостью решения важнейших проблем, возникших в связи с введением в действие 25-й главы «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации1. По существу, в кодексе поставлена проблема разработки организации и методики осуществления налогового учета, обоснования различных подходов к формированию затрат, результатов и определению налогооблагаемой прибыли в рамках бухгалтерского и налогового учета.

На практике, как показало исследование, решение данной задачи осуществляется каждым субъектом предпринимательства самостоятельно. На основе собственного профессионального суждения практическими работниками разрабатывается методика ведения налогового учета, удовлетворяющая требованиям законодательства и учитывающая особенности хозяйственной деятельности организации. В результате организации определяют величину налогооблагаемой базы для определения налога на прибыль и платежа

• налога в бюджет.

Официальная (законодательно утвержденная) методика определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль пока еще не разработана. В результате на практике, значительно увеличивается трудоемкость расчетов налога на прибыль, и к тому же снижается их достоверность. Вместе с тем, как показывает практика, организации испытывают методические трудности при постановке и ведении налогового учета расчетов по налогу на прибыль. Теоретические исследования в области разработки организации и методики налогового учета крайне недостаточны, а содержащиеся в них постулаты зачастую носят спорный характер.

Степень разработанности и изученности темы научного исследования. Вопросы налогового учета регламентированы законодательно Налоговым кодексом РФ. В экономической литературе эти вопросы изложены в трудах Дешина В.Е., Ивашкевича В.Б., Кулаковской Н.И., Николаевой С.А., Николаевой О.Е., Панкова В.В., Подольского В.И., Полисюк Г.Б., Полковского JI.M., Смирновой Л.Р., Хозяевой С.Г., Чайковской JI.A.,

• Шашковой Т. В., Шеремета А.Д. и др. Изучение источников показало, что заложенные этими учеными основы методологии налогового учета требуют дальнейшего совершенствования в

1 ГЛАВА 25 «НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ» НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ВТОРАЯ)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000 г.) целях обеспечения правильности и простоты исчисления налогового обязательства организации по уплате налога на прибыль.

Недостаточная теоретическая разработанность методических вопросов ведения налогового учета организациями различных видов деятельности и большая его практическая востребованность определили выбор и актуальность темы исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертации явилась разработка организации и методики учета налогооблагаемой прибыли в организациях различных видов деятельности.

Исходя из поставленной цели в работе решались следующие задачи:

1) проанализировать принципы построения современных налоговых систем в России и за рубежом, определить место и значение налога на прибыль в налоговой системе Российской Федерации;

2) выделить этапы эволюции налогового учета по налогу на прибыль организаций в отечественной теории и практике;

3) произвести сравнительный анализ формирования постоянных и временных налоговых • разниц по российским и международным стандартам;

4) обосновать и систематизировать взаимосвязи доходов, расходов и составляющих их элементов в бухгалтерском и налоговом учете;

5) разработать новые методические подходы к ведению налогового учета на базе бухгалтерского учета с использованием сравнительного анализа расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете и производственных расходов в налоговом учете;

6) разработать способ использования информации бухгалтерских регистров как основы для корректировки доходов и расходов, формирующих налогооблагаемую прибыль в организациях различных отраслей экономики независимо от формы собственности, как для исчисления налогов, так и для решения задачи автоматизации налогового учета;

7) разработать методические рекомендации по использованию информации налоговых регистров для определения постоянных и временных" налоговых разниц, исходя из расхождений элементов доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Область исследования соответствует п. 1.3 «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов», п. 1.6 «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных» и п. 1.7 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета» Раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК РФ.

Предметом данного исследования являются проблемы определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, организация и методика налогового учета в организациях различных видов деятельности.

Объектом исследования является хозяйственная деятельность организаций основных отраслей сферы материального производства и обращения в части ведения ими налогового учета по налогу на прибыль.

Теоретическая и методологическая основа исследования состоит в использовании диалектического метода научного познания. Применение диалектики дает возможность учитывать взаимосвязь явлений, их противоречивость, изменчивость. Диалектический метод предполагает при исследовании экономических процессов и явлений использование анализа и синтеза, методов исторического и логического, индукции и дедукции.

Достоверность научных выводов и практических рекомендаций основывается на теоретических и методологических положениях, сформулированных в трудах отечественных и зарубежных ученых и практиков в области экономической теории, теоретических основ бухгалтерского и налогового учета, практических аспектах деятельности организаций различных видов деятельности. Информационную базу составили рекомендации Министерства финансов РФ, Министерства по налогам и сборам РФ, нормативные, инструктивные и справочные материалы.

Научная новизна исследования заключается в решении теоретических и практических задач, связанных с разработкой комплексной методики ведения налогового учета в системе бухгалтерского учета, направленной на решение задач реформирования российской учетной системы в соответствии с требованиями законодательства и международными стандартами финансовой отчетности. Разработанная в работе методика позволяет отказаться от ведения налогового учета на прибыль путем формирования самостоятельных налоговых регистров, составляемых на основании первичных учетных документов. Расхождения между данными бухгалтерского и налогового учета рекомендуется учитывать в налоговых регистрах с помощью корректировок элементов, формирующих доходы и расходы в бухгалтерском учете.

Основные результаты, составляющие научную новизну диссертации, заключаются в следующем:

- разработана методика учета доходов, расходов и составляющих их элементов в налоговом учете на базе бухгалтерского учета по правилам группировки показателей, дате их признания и стоимостной оценке, соответствующие законодательно утвержденным Налоговым кодексом РФ принципам ведения налогового учета. Разработанная методика обеспечивает определенность, объективность, удобство и простоту выявления величины подлежащего уплате налога на прибыль в организациях различных видов деятельности;

- обоснована группировка элементов доходов и расходов, позволяющая формировать их в налоговом учете, исходя из данных бухгалтерского учета;

- разработаны налоговые регистры по учету элементов, составляющих расходы, которые не могут быть получены из данных бухгалтерского учета (регистр начисления амортизационных отчислений по основным средствам, регистр расчета транспортных расходов в торговле и т.д.). Использование разработанных регистров ведет к снижению трудовых затрат на осуществление налогового учета в связи с устранением дублирования большей части учетных операций и повышении эффективности учета в целом;

- предложен способ определения постоянных и временных разниц, исходя из различий в бухгалтерском и налоговом учете элементов доходов и расходов по ряду показателей: по дате признания показателей, группировке и стоимостной оценке на основе корректировок, отраженных в налоговых регистрах. Применение данного способа дает возможность проведения сравнительного анализа элементов, составляющих доходы и расходы в бухгалтерском и налоговом учете и позволяет прослеживать их взаимосвязь и отличия, формирующие постоянные и временные налоговые разницы;

- сформулированы практические рекомендации по применению методики формирования налогооблагаемой базы для определения налога на прибыль в организациях различных видов деятельности, позволяющие осуществлять контроль за правильностью уплаты в бюджет налога на прибыль.

Практическая значимость и апробация результатов исследования. Представленный в работе комплексный подход к проблеме организации и методики ведения налогового учета в системе бухгалтерского учета может обеспечить качественно новую постановку учетно -аналитической работы организаций различных видов деятельности. Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что основные положения выводы и рекомендации по ведению налогового учета ориентированы на широкое применение в организациях и не зависят от особенностей их хозяйственной деятельности и форм собственности.

Методика ведения налогового учета внедрена в ЗАО «Интеграл - Пресс» (полиграфическое производство), в ОАО «Перовская мебельная база» (арендное предприятие). Применение рекомендованной методики способствовало совершенствованию учета налога на прибыль и усилению его контрольных функций.

Основные результаты выполненного исследования по методике формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль были апробированы и нашли практическое применение в деятельности ООО «Аудиторская фирма Актив - аудит» и ООО «АМК Аудит».

Рекомендованный в диссертации методический подход к организации налогового учета на прибыль может быть использован финансистами, бухгалтерами, аналитиками, менеджерами, аудиторами, осуществляющими планирование, ведение и контроль за налогом на прибыль в организациях различных видов деятельности.

Методика ведения налогового учета с помощью корректировок данных бухгалтерского учета может быть использована для постановки задач программистами при разработке нового или усовершенствовании уже имеющегося бухгалтерского программного обеспечения с целью его использования для ведения налогового учета.

Публикации. По теме диссертации опубликованы 8 работ общим объемом 6,4 п. л. (в том числе 6,1 п.л. лично автором).

Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, приложений и списка использованной литературы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Бошнякович, Мария Георгиевна

В современных условиях формирование налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ требует от финансовых служб

организаций не только высокой компетентности, но и больших трудовых затрат. Недостаточная теоретическая разработанность методических вопросов ведения налогового

учета организациями различных видов деятельности и большая его практическая

востребованность определили выбор и актуальность темы исследования. В связи со вступлением в действие главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций» возник вопрос о разработке организации и методики ведения

налогового учета. 1. В специальной литературе и бухгалтерской периодической печати продолжается

дискуссия о возможных изменениях методов расчета базы, по которой исчисляется налог на

прибыль организаций. Налоговым кодексом РФ регламентированы два способа ведения налогового учета:

- ведение самостоятельных регистров налогового учета;

- формирование регистров налогового учета с помощью дополнения применяемых

регистров бухгалтерского учета необходимыми реквизитами. Отсутствие доступной специалистам методики ведения налогового учета также

требует разработки рациональной методики ведения налогового учета. В работе отмечается необходимость сближения бухгалтерского и налогового учета. При этом практика показала, что в главе 25 допуш;ен ряд неясностей, который следует

законодательно устранить. В этой связи были внесены поправки в Налоговый кодекс РФ, которые должны

вступить в действие с 1 япваря 2006 г. Изменения, прежде всего, касаются перечня прямых

затрат. В настоящее время, согласно кодексу, он ограничен. Это расходы на приобретение

сырья, материалов и полуфабрикатов, затраты на оплату труда работников, занятых в

производстве, ЕСН с этой заработной платы, амортизация по объектам основных средств

производственного назначения. В новой редакции отмечается, что налогоплательщик

самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень

прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием

услуг). Таким образом перечень прямых расходов станет открыгым, и предприятия в

налоговом учете смогут определять прямые затраты так же, как и в бухгалтерском. В статье 319 Налогового кодекса РФ «Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных», установлен порядок

оценки незавершенного производства в целях налогообложения и механизм распределения

затрат между готовой и незавершенной продукцией. С 1 января 2006 г. вступают в действие

изменения, касающиеся налогового учета незавершенного производства. Согласно этим

поправкам, налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых

расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию

(вьшолненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов

изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Это также облегчит

бухгалтерам работу, поскольку позволит подсчитывать стоимость незавершенного

производства в налоговом учете, как и в бухгалтерском. В работе отмечается, что сближение бухгалтерского и налогового учета вовсе не

означает отмены последнего. Большинство изменений и предложений носнт технический

характер. Кроме того. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденное приказом Министерства финансов России от 19.11.2002

N 114н, регламентирует отражение налоговых разниц, что еше раз говорит о том, что

«бухгалтерская» и «налоговая» прибыль всегда будут иметь отличия. 2. В работе предлагается методика ведения налогового учета с использованием

корректировок данных бухгалтерского учета, применение которой на практике позволяет

минимизировать трудовые затраты для исчисления налога на прибыль. При этом

подчеркивается, что все (или почти все) показатели налогового учета в организациях

различных видов деятельности формируются из данных бухгалтерского учета, и поэтому

формирование налогооблагаемой базы по налогу па нрибыль не требует обособленного

ведения налогового учета. Немногочисленные элементы, формируюшие расходы, связанные

с производством и реализацией, которые не могут быть получены при помощи

корректировок данных бухгалтерского учета, предлагается определять в промежуточных

налоговых регистрах по рекомендованной в работе методике. Применение рекомендованной методики исчисления налогооблагаемой базы по

налогу на нрибыль в оргшшзациях различных видов деятельности требует тщательной

разработки рабочего плана счетов бухгалтерского учета предприятия, утверждаемого в приказе по учетной политике для целей бухгалтерского учета. Элементы доходов и

расходов, отличающиеся от аналогичных показателей в налоговом учете по суммам, порядку

(моменту) признания и группировке следует учитывать на отдельных субсчетах разного

порядка счетов бухгалтерского учета. Предлагаемая методика ведения налогового учета и исчисления налогооблагаемой

базы по налогу на прибыль осуществляется по следующему алгоритму:

- формирование налоговых регистров учета элементов доходов и расходов,

если они не могут быть определепы по данным бухгалтерского учета (например,

«налоговая» амортизация основных средств);

- формирование налоговых регистров доходов и расходов предприятия для

целей папогового учета по прибыли;

- определение налогооблагаемой прибыли на основе данных налоговых

регистров. Применение методики нозволяет устранить неопределенность в онределении

показателей, формирующих налогооблагаемую базу по налогу на нрибыль и, следовательно,

снособствует более обоснованному исчислению налога на прибыль. 3. Разработанная и рекомендованная методика ведения налогового учета доходов и

расходов, а так же составляющих их элементов, с помощью корректировки данных

бухгалтерского учета направлена на существенное снижение финансовых и трудовых

затраты на ведение налогового учета. Предложенные регистры налогового учета не имеют

статической формы, так как они легко трансформируются при изменении налогового

законодательства. При сложных производственных технологиях корректировки данных

бухгалтерского учета могут выполняться в расчетных таблицах, которые так же являются

налоговыми регистрами. Разработанный подход к постановке и ведению налогового учета по налогу на

прибыль организаций при помощи корректировки данных финансового (бзосгалтерского)

З'чета нозволяет сформировать целостную систему постановки налогового учета в

организациях любого вида деятельности. 4. В работе внесены предложения по методике ведения налогового учета в

организациях, осуществляющих различные виды деятельности (оказание услуг,

производство и торговля).Налоговый учет доходов и расходов в представленных организациях осуществлялся

методом корректировки данных регистров доходов и расходов бухгалтерского учета по

элементам. В работе изложен порядок применения корректировок для определения

элементов доходов от реализации и внереализационных доходов (по суммовым разницам,

взносам учредителей), прямых и косвенных расходов в составе расходов, связанных с

производством и реализацией (по амортизации объектов основных средств, материльным

расходам, транспортным расходам в торговле и т.д.) и внереализационных расходов

(штрафы и т.д.) в налоговом учете. В работе рекомендована методика ведения налогового учета на производственном

предприятии со сложньм технологическим процессом изготовления продукции,

включающим несколько переделов. Исследования показали, что наибольшая сложность

состоит в распределении прямых и косвенных расходов на каждом технологическом

переделе, причем количество производственных переделов ничем не ограничивается. Предлагаемая методика распределения расходов позволяет более точно определять

себестоимость готовой нродукции по прямым расходам, и, следовательно, прибыль для

целей налогообложения. 5. Ведение налогового учета с номощью корректировки данных бухгалтерского учета

не ограничивается видами деятельности, рассмотренными в данной диссертационной работе. Предлагаемая автором диссертации методика ведения налогового учета применима в

организациях любого вида деятельности - в строительстве, в коммунальном хозяйстве, на

транспорте и на предприятиях других отраслей и видов деятельности. 6. Методику определения доходов и расходов для целей налогообложения по

прибыли, можно применить для проверки правильности формирования налогооблагаемой

базы по налогу на прибыль и подтверждения налога на прибыль при проведении

аудиторских проверок. Для этого следует разработать проверочные листы на основе

предложенных налоговых регистров. 7. Субъекты малого предпринимательства, которые могут не применять Положение

по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденное

приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19.11.2002 N 114н и

зарегистрированное в Министерстве юстиции Российской Федерации 31.12.2002 N 4090,

вполне могут ограничиться ведением рекомендованных в работе налоговых регистров

доходов и расходов для онределения налога на прибыль.Организации, не являющиеся субъектами малого предпринимательства, начиная с

отчетности 2003 года должны применять Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02

«Учет расчетов по налогу на прибыль». Согласно требованиям ПБУ 18/02 каждый субьект

предпринимательства должен отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности

различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от

налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в налоговом учете и отраженного в

налоговой декларации по налогу на прибыль. Использование предложепной автором диссертации методики формирования доходов

и расходов для расчета налога на прибыль позволило сформулировать и применить

рекомендации по использованию информации налоговых регистров для определения

П0СТ0Я1ШЫХ и временных налоговых разниц, исходя из расхождений элементов доходов и

расходов в бухгалтерском и налоговом учете согласно Положению по бухгалтерскому учету

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по палогу на прибыль». Автор диссертации считает также, что разработанная им и уже неоднократно

практически примененная методика формирования налогооблагаемой базы по налогу на

прибыль позволяет трансформировать форму и содержание налоговых регистров — изменять

и дополнять их в соответствии с изменениями налогового законодательства. 8. Методика ведения налогового учета с помощью корректировки данных бухгалтерского

учета может бьггь использовапа для постановки задач программистами при разработке нового или

усоверщенствовании уже имеющегося бухгалтерского программного обеспечения с целью его

использоваЕшя для ведения налогового учета. 9. Внедрение разработашюй методики ведения налогового учета с использованием

корректировок данных регистров бухгалтерского учета в организациях, осуществляющих

коммерческую деятельность, показало ее эффективность, способствовало соверщенствовшшю

учета налога на прибыль и усилению его коьпрольных функций. Практика применения результатов исследования по методике формирования

налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в деятельности аудиторских организаций позволила

обеспечить контроль за правильностью исчисления налогового обязательства по уплате налога на

прибыль.