Совершенствование учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях"

На правах рукописи У

005020491

БОЗИНА Ольга Петровна

Совершенствование учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

г 9 [Л АР ш

Москва — 2012

005020491

Диссертационная работа выполнена на кафедре экономического анали и учета Рязанского государственного радиотехнического университета

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Чеглакова Светлана Григорьевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

кафедры бухгалтерского учета Российско государственного аграрного университета им. К.А.Тимирязева Белов Николай Григорьевич

кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Рязанского государственного агротехнологического университета им. П.А.Костычева Матвеева Нелли Владимировна

Ведущая организация: Российский государственный аграрный

заочный университет

Защита состоится «¿f 2012 года в// часов минут на заседай

диссертационного совета Д 220.043.11 при Российском государственн аграрном университете - МСХА имени К.А.Тимирязева по адресу: 1275 г.Москва, ул. Тимирязевская, д. 49, (учебный корпус № 13 ул. Прянишнико 15) Ученый Совет РГАУ - МСХА имени К.А.Тимирязева (тел/факс: 8 (499) 24 92).

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГ - МСХА имени К.А.Тимирязева.

Автореферат разослан, размещен на сайте университета: ЬПр://\\г\у\уЛппасас1.г направлен на сайт Министерства образования и науки РФ по адр referat_vak@mon.gov.ru «М- » Огр/тигЛ-З 2012 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Н.Н. Карза

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Мясная промышленность является одной из ведущих отраслей агропромышленного комплекса, что обусловлено жизненной важностью использования в рационе населения продуктов животного происхождения, которые являются незаменимым источником полноценного белка, витаминов и др.

Сложность технологического процесса, высокая конкуренция товаропроизводителей на рынке мясных изделий предъявляют высокие требования к учетно-аналитическому обеспечению формирования налогооблагаемой прибыли мясоперерабатывающих организаций, в структуре налоговых обязательств которых существенное место занимают платежи налога на прибыль.

С введением в 2002 г. главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ на плательщиков этого налога возложена обязанность ведения налогового учета, что привело к дополнительным трудовым и финансовым затратам на содержание экономических служб из-за необходимости ведения двух параллельных учетных систем. Это обусловливает актуальность исследования проблемы формирования единого учетного пространства и на его основе создания единой учетно-аналитической системы, которая объединяла бы в себе бухгалтерскую и налоговую составляющие.

Налоговый кодекс РФ закрепляет лишь основные принципы ведения налогового учета, но не определяет конкретную методику. Так как систему Налогового учета налогоплательщик должен организовать самостоятельно, возникает потребность в разработке соответствующего учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли, учитывающего отраслевую специфику организации, позволяющего эффективно управлять финансовыми потоками и объективно определять налоговые обязательства.

Возникшее в последнее время новое научное направление экономического анализа - налоговый анализ становится все более актуальным. Возникновение налогового анализа связано с необходимостью оценки и учета влияния на результаты хозяйственной деятельности системы налогообложения.

При этом следует отметить, что налоговый анализ еще недостаточно изучен как научное направление, отсутствует единая методология, существует множество методик оценки влияния налогообложения, в том числе и на вероятные финансовые потери. Особенно остро ощущается недостаточность учет-но-аналитического обеспечения потребностей корпоративного управления для определения практических инструментов в области управления рисками финансовых потерь вследствие несоблюдения налогового законодательства.

Слабая разработка теоретических аспектов взаимодействия бухгалтерского и налогового учета и практическая необходимость в методических подходах к созданию учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли организации, позволяющего осуществлять предпринимательскую деятельность при минимальных финансовых потерях, обусловливает актуальность избранной темы диссертационного исследования.

Степень научной разработанности проблемы. Изучению общих проблем учетно-аналитического обеспечения функционирования хозяйствующих субъектов посвящены работы отечественных ученых И.В.Алексеевой, М. И. Баканова, И.Н.Богатой, Л. В. Донцовой, Д. А. Ендовицкого, H.H. Карзаевой, В.

B. Ковалева, М. В. Мельник, М.З. Пизенгольц, Г. В. Савицкой, З.В. Удаловой,

C.Г.Чеглаковой, А. Д. Шеремета и других.

Специфика учетного обеспечения организаций аграрного сектора освящена в работах таких ученых, как М.Ф. Бычков, Н.Г. Белов, В.В. Гальцов, И.Е. Глушков, М.Г. Зайцев, В.М. Елкин, В.Э. Керимов, С.М. Козлов, Н.П. Кондратов, Г.М. Лисович, М.Ф. Овсийчук, Е.В. Пономаренко, И.Ю. Ткаченко, Л.И.Хоружий, С.Г. Чеглакова и другие.

Круг вопросов, затрагивающих проблемы интеграции бухгалтерского и налогового учета, рассматривался отечественными и зарубежными учеными: Р.Л. Акофф, A.C. Бакаев, П.С. Безруких, О.Н. Берг, A.B. Брызгалин, В.В. Ковалев, В.Я. Кожинов, М.В. Мельник, М.Р. Мэтьюс, С.А.Николаева, В.Д. Ново-дворский, Е.В. Оломская, В.Ф. Палий, Л.В. Попова, Я.В.Соколов, И.Р. Сухарев, Т. Юткина и другими.

Оценивая научный вклад вышеназванных ученых, следует отметить, что в отечественной науке до настоящего времени отсутствуют исследования, комплексно охватывающие организационно-методические проблемы учета и налогообложения прибыли в условиях динамичности процессов развития рыночной экономики. Требует разработки учетно-аналитическое обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли, учитывающее отраслевую специфику предприятий, определяющее его структуру, состав внутренней учетной, отчетной и аналитической документации.

Актуальность, а также потребность в комплексном подходе к разработке учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях предопределили выбор темы исследования, постановку его цели и задач.

Целью диссертационного исследования является теоретическое обоснование и разработка методических и практических рекомендаций по созданию учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли, необходимого для правильного исчисления налоговой базы и суммы налога на прибыль, а также выявления и оценки возможных финансовых потерь, вызванных нарушением налогового законодательства.

Для достижения сформулированной цели были поставлены и решены следующие задачи исследования:

-исследовать принципы построения учетно-аналитической системы организации в аспекте взаимодействия ее учетной, регламентной и аналитической подсистем с целью определения сущности и содержание дефиниции «учетно-аналитическое обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли»;

-исследовать, систематизировать и уточнить различия между бухгалтерским и налоговым учетом, применительно к формированию финансового результата в целях налогообложения прибыли и в целях бухгалтерского учета;

-обосновать и сформулировать рекомендации по формированию локального нормативного акта организации, определяющий принципы и порядок ведения налогового учета в мясоперерабатывающих организациях;

-разработать соответствующее учетное обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях;

-усовершенствовать методику формирования налогооблагаемой прибыли, ориентированную на использование информации единой учетно-аналитической системы мясоперерабатывающей организации;

-выявить факторы, влияющие на формирование финансового результата деятельности организации и предложить методику анализа финансового результата, основанную на применении системы формализованных показателей;

Область проведенного исследования соответствует пункту п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», пункту 1.8. «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности» Паспорта специальностей ВАК (экономические науки) по специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика».

Объектом исследования являются системы учета и налогообложения прибыли организаций мясоперерабатывающей отрасли, учетно-аналитическое обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли данных организаций.

Предметом исследования являются совокупность теоретических, организационно-методических и практических вопросов, определяющих порядок учета и анализа налогооблагаемой прибыли.

Теоретической и методической основой исследования послужили классические и современные труды отечественных и зарубежных ученых, освещающих проблемы развития бухгалтерского и налогового учета прибыли, влияющие на результаты деятельности организаций. В процессе исследования были использованы законодательные акты и иные нормативные документы по предмету исследования; российские и международные стандарты по бухгалтерскому учету и отчетности; научно-методическая литература; периодические издания; материалы научно-практических конференций и семинаров.

В ходе диссертационного исследования использовались общенаучные методы исследования, такие как системный, логический и сравнительный анализ, обобщение, синтез, моделирование, экономический анализ, системный подход; в практической части исследования использовались расчетно-аналитические методы, а также специальные приемы и процедуры бухгалтерского учета (оценка, униграфическая и диграфическая записи, документирование, балансовое обобщение).

В качестве информационного обеспечения исследования послужили законодательные и нормативно-правовые акты Российской Федерации, указы Президента Российской Федерации, постановления и программные документы Правительства Российской Федерации, данные официальной статистики России, аналитико-статистические обзоры, справочные материалы, а также мате-

риалы периодической печати, Интернета, монографические исследования, данные научно-практических конференций, судебная практика решения налоговых споров. В ходе исследования использовались данные первичных учетных документов, регистров аналитического и синтетического учета, бухгалтерская отчетность, налоговая отчетность, внутренние документы организации.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методических и практических рекомендаций по совершенствованию учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в интегрированной учетно-аналитической системе, что подтверждается следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

1. Дана авторская трактовка дефиниции «учетно-аналитическое обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли», как процессу сбора, формирования, обработки и передачи информации, необходимой для расчета налогооблагаемой прибыли и совокупности методов экономического анализа, направленных на оценку и своевременное выявление негативных факторов, влияющих на финансовый результат, что позволяет интегрировать бухгалтерскую, налоговую и аналитическую подсистемы в единую систему учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли и обосновывать рекомендации по их совершенствованию на основе развития методик учета и анализа, используемых мясоперерабатывающими организациями.

2. Систематизирована и дополнена классификация различий, возникающих при формировании бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли, новым классификационным признаком «формирование финансового результата при резком изменении конъюнктуры рынка», что позволило обосновать и разработать рекомендации по сближению бухгалтерской и налоговой подсистем учетно-аналитической системы налогооблагаемой прибыли, а также учитывать конъюнктурный фактор при прогнозировании прибыли, резервировании части нераспределенной прибыли и принятии управленческих решений собственниками организации в условиях нестабильной экономической ситуации.

3. Разработан проект внутреннего стандарта «Ведение налогового учета в организации», в котором сформулированы цели, принципы и порядок организации налогового учета на предприятии, установлены необходимые требования, допустимые способы ведения налогового учета, объем применения стандарта и регламент взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета в единой информационной системе мясоперерабатывающих организаций. Использование стандарта обеспечит внутренних пользователей релевантной информацией для контроля над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов в бюджет.

4. Разработан комплекс учетных документов налогооблагаемой прибыли для мясоперерабатывающих организаций, сгруппированный в «Альбом регистров налогового учета», включающий шесть взаимосвязанных блоков аналитических, синтетических и сводных регистров налогового учета, которые рекомендуется использовать в качестве информационной базы анализа и контроля

за формированием налогооблагаемой прибыли. Систематизированные показатели в рекомендуемом «Альбоме» позволят усовершенствовать методику расчета налогооблагаемой прибыли.

5. Усовершенствована методика расчета налогооблагаемой прибыли, ориентированная на использование информации единой учетно-аналитической системы организации, которая включает шесть этапов: 1) формирование доходов; 2) формирование расходов; 3) формирование налоговой базы по отдельным операциям; 4) определение налоговой базы по налогу на прибыль; 5) установление взаимосвязи учетных систем на основе ПБУ 18/02; 6) расчет текущего налога на прибыль. Данный систематизированный подход позволит упростить расчет налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях и поможет осуществлять последующий контроль и анализ введенных данных в единую учетно-аналитическую систему организации. Отличительной особенностью данной методики является включение этапа установления взаимосвязи между системами учета, предполагающий сравнение бухгалтерских, налоговых доходов и расходов на основе разработанных налоговых регистров, выявление возможных расхождений в показателях и формирование по результатам отклонений аналитических данных, для отражения постоянных и отложенных активов и обязательств.

6. Дополнена классификация факторов, влияющих на формирование финансового результата признаком возможных финансовых потерь при нарушении налогового законодательства, и предложена методика их анализа, основанная на применении системы формализованных показателей, характеризующих: уровень налоговой нагрузки, наличие или отсутствие убытков в налоговой и бухгалтерской отчетности, доли вычета НДС, темпы роста расходов над доходами, уровень среднемесячной заработной платы работников организации, уровень рентабельности активов и продаж, что позволит мясоперерабатывающим организациям своевременно уточнять налоговые обязательства и контролировать правильность формирования финансовых результатов.

Практическая значимость исследования заключается в том, что результаты диссертационной работы, развивая теоретико-методологические представления о прибыли как экономической категории и об учетно-аналитическом обеспечении, могут быть практически использованы в качестве методического материала при формировании учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в интегрированной учетной системе мясоперерабатывающих организаций.

Выводы, предложения и рекомендации, изложенные в диссертации, могут использоваться:

- в процессе обучения студентов в высших учебных заведениях в качестве методических пособий для подготовки цикла лекций и проведения практических занятий по дисциплинам «Теория бухгалтерского учета», «Финансовый учет», «Налоги и налогообложение», «Комплексный экономический анализ».

- в системе переподготовки и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров.

- в качестве консультационных и информационных материалов в практике деятельности коммерческих организаций для оптимизации налоговой нагрузки, при формировании налоговой и бухгалтерской учетной политики, при разработке документооборота бухгалтерского и налогового учета.

Апробация результатов исследования Основные положения и выводы диссертационного исследования обсуждались на научно-практических конференциях: «Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа, аудиты, налогообложения и статистики» (Ростов-на-Дону, 2009), «Стратегия развития региональных рынков: инфраструктура, безопасность, качество» (Воронеж, 2010), «Стратегия развития региона: инфраструктура, экономика, инновации, безопасность, качество» (Воронеж, 2011). При этом, предложенная методика формирования налогооблагаемой прибыли внедрена в ОАО «Рязанский мясокомбинат», ООО «Мясокомбинат Шиловский», ЗАО «Мясокомбинат Захаровский», ОАО «Бройлер Рязани».

Публикации. По теме исследования автором опубликовано 7 научных работ общим объемом 3,25 п.л. (вклад автора 2,7 п.л.), из них 3 работы опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК РФ, общим объемом 1,6 п.л. (вклад автора 1,35 п.л.).

Объем и структура диссертации. Работа состоит из введения, трех глав, выводов, библиографического списка, включающего 140 наименований, 9 приложений. Диссертационное исследование изложено на 181 странице, содержит 28 таблиц, 25 рисунков, 21 формулу.

Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, цель и задачи, раскрыта научная новизна и практическая значимость полученных результатов исследования.

В первой главе «Теоретические подходы к совершенствованию учет-но-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли» раскрыто экономическое содержание прибыли как объекта бухгалтерского учета и налогообложения. Обобщены существующие подходы к понятиям «учетно-аналитическая система», «учетно-аналитическое обеспечение» в аспекте взаимодействия бухгалтерской и налоговой подсистем. Выполнен сравнительный анализ существующих моделей налогового учета в целях формирования налогооблагаемой прибыли в России и за рубежом. А также проанализированы базовые положения российского и международного стандартов по учету налога на прибыль, на основе чего определены различия в подходах к учету налога на прибыль в российской и зарубежной практике, установлены общие черты.

Во второй главе «Анализ взаимодействия бухгалтерского и налогового учета для целей формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях» дана характеристика современного состояния мясоперерабатывающей отрасли в Рязанской области, обозначены проблемы интегрирования бухгалтерского и налогового учетов, которые выражаются в различиях нормативно-правовой базы бухгалтерского учета и налогообложения. Детализирована и дополнена новыми классификационными признаками

классификация различий между бухгалтерским и налоговым учетом со ссылками на нормативные документы по бухгалтерскому учету и налогообложению. Обобщены отраслевые особенности организации учета в мясоперерабатывающих организациях, которые влияют на состав учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли.

В третьей главе «Развитие учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях» сформулировано понятие учетно-аналитической системы налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях, в рамках которой определен состав учетно-аналитического обеспечения налогооблагаемой прибыли, включающий: стандарт «Ведение налогового учета в организации»; комплекс учетных документов налогооблагаемой прибыли, оформленный в виде «Альбома регистров налогового учета»; методику формирования налогооблагаемой прибыли. Проанализированы варианта учета, предложенные законодательством, позволяющие посредством учетной политики, интегрировать бухгалтерский и налоговый учеты. Предложена методика факторного анализа финансового результата для выявления возможных финансовых потерь, вызванных несоблюдением налогового законодательства, основанная на расчете системы формализованных показателей, определенных Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок.

В заключении сформулированы выводы и предложения по развитию учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли в мясоперерабатывающих организациях.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Дана авторская трактовка дефиниции «учетно-аналитическое обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли».

Учетно-аналитическая система предприятия существует в едином информационном пространстве, базой которого является бухгалтерская информация. Она включает в себя две базовые подсистемы: учетную и аналитическую, которые выполняют соответствующие функции в системе управления предприятием. На базе сформированной в учетной системе информации осуществляется анализ хозяйственной деятельности организации, обеспечивающий взаимосвязанное изучение хозяйственных фактов и процессов как внутри организации, так и за ее пределами. Анализ выступает основой для принятия и обоснования управленческих решений. На базе учета и анализа хозяйственной деятельности реализуются такие функции управления, как регулирование и контроль.

При определении структуры учетио-аналитической системы необходимо понимать, что ее базис составляет учетная информация, которая представлена первичной, отчетной и регламентной информацией (рис 1.).

Первичная информация лежит в основе всех видов учета — финансового (БУ), управленческого (УУ), налогового (НУ) и статистического (СУ). Ее носителями выступают, как правило, первичные документы, в качестве которых могут быть использованы унифицированные формы или разработанные предприятием самостоятельно.

Рис. 1. Модель взаимосвязи учетной, регламентной и аналитической подсистем учетно-аналитической системы организации

Отчетная информация, с одной стороны, выступает исходящей в учетной подсистеме, а с другой стороны — входящей информацией в аналитической подсистеме предприятия. К регламентной информации в учетной подсистеме относится, главным образом, учетная политика предприятия. Она определяет организацию учетной подсистемы, а также технику, технологию и методы сбора, обработки и оценки учетной информации.

Структуру учетно-аналитической системы налогооблагаемой прибыли мы предлагаем реализовать с помощью системы внутренних стандартов, объединенных общими принципами (рис.2).

На первом (нормативном) уровне разрабатывается стандарт «Ведение налогового учета в организации», целью которого является формирование полной и достоверной информации о порядке учета хозяйственных операций, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, для своевременной уплаты в бюджет налогов, предусмотренных налоговой системой РФ.

Второй (организационно-методический) уровень представлен регламентным документом - учетной политикой в целях бухгалтерского учета и налогообложения, который необходимо разработать с учетом различий бухгалтерской и налоговой подсистем, классифицированных автором, что позволяет макси-

мально сблизить эти подсистемы посредством выбора варианта учета, предложенных законодательством.

1 уровень

I Нормативный

2 уровень

Организационно-методический

3 уровень

Методический

Рис.2. Рекомендуемая структура учетно-аналитической системы формирования налогооблагаемой прибыли

Третий (методический) уровень учетно-аналитической системы включает Инструкцию «О налоге на прибыль», в рамках которой создаются конкретные формы налогового учета, набор показателей и осуществляется их группировка, а также методику формирования налогооблагаемой прибыли. Все это определяет учетно-аналитическое обеспечение формирования налогооблагаемой прибыли.

В научной литературе даются разные трактовки понятия «учетно-аналитическое обеспечение». Они отличаются как видами учетной информации, методиками анализа, так и направлением решаемых задач и целей. Опираясь на проведенное исследование, под учетно-аналитическим обеспечением формирования налогооблагаемой прибыли нами понимается процесс сбора, формирования, обработки и передачи информации, необходимой для расчета налогооблагаемой прибыли и совокупность методов экономического анализа, направленных на оценку и своевременное выявление негативных факторов, влияющих на финансовый результат.

Данная трактовка позволяет обосновать рекомендации по совершенствованию учетно-аналитической системы налогооблагаемой прибыли на основе развития методик учета и анализа, используемых мясоперерабатывающими организациями.

2. Систематизирована и дополнена классификация различий, возникающих при формировании бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли, новым классификационным признаком «формирование финансового результата при резком изменении конъюнктуры рынка», что позволило обосновать и разработать рекомендации по сближению бухгалтерской и налоговой подсистем учетио-яналитической системы налогооблагаемой прибыли.

Создание интегрированной учетно-аналитической системы, включающей бухгалтерскую и налоговую составляющие, возможно только на основе всестороннего изучения проблем, которые неизбежно возникают при попытке совместить регламенты, базирующиеся на независимых нормативных ветвях законодательства.

Несогласованность положений законодательства о налогах и сборах и бухгалтерского законодательства на сегодняшний день приводит к возникновению множества объективных причин несопоставимости данных о результатах деятельности, формирующихся в бухгалтерском учете, и показателей налоговой отчетности (таблица 1).

Таблица 1. Классификация различий при формировании бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли_

Классификационные признаки Содержание классификационных признаков

1.Различия в признании в качестве объектов учета Определение доходов от реализации по обычным видам деятельности

Определение основных средств

2.Различия в учете доходов Признание доходов от реализации (выручки от продаж)

Классификация доходов

Признание доходов, полученных в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг

Несовпадение сумм доходов по следующим операциям: - реализация ценных бумаг; - безвозмездно полученные услуги; - безвозмездное поступление имущества, если вклад в уставный капитал получающей или передающей стороны составляет более чем 50%.

Несовпадение момента признания дохода по следующим операциям: - производство работ с длительным технологическим циклом; - безвозмездно полученное имущество (кроме указанных в ст. 251 Нк'РФ).

3.Различия в учете расходов Признание расходов

Классификация расходов по обычным видам деятельности

Порядок списания косвенных расходов

Способы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов

Амортизационная премия

Расходы по учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды

Расходы на приобретение земельных участков

4.Различия в формировании стоимости основных средств, товарно-материальных ценностей Формирование первоначальной стоимости основных средств

Начисленные проценты по заемным средствам, полученным на приобретение инвестиционных активов до постановки соответствующих объектов на учет.

Расходы по страхованию

Посреднические услуги при приобретении товаров

Оценка объектов но сделкам с неденежными формами расчетов

Оценка готовой продукции на складе и незавершенного производства (НЗГ1)

5.Различия в поэлементном перечне прямых расходов Прямые расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не соответствуют перечню прямых расходов, применяемому налогоплательщиками в бухгалтерском учете при калькулировании себестоимости продукции конкретного вила.

б.Различия в методологии формирования результатов Убыток при уступке (переуступке) права требования до наступления срока платежа

Убыток по реализации права требования после наступления срока платежа

Убыток от реализации земельный участков

Убыток от реализации основных средств

Убыток от реализации предприятия как имущественного комплекса

Убытки от реализации продукции (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств

Убытки от реализации ценных бумаг отдельных категорий

Реализация основных средств, в отношении которых бьиа применена амортизационная премия

7.Различия в формировании финансового результата при резком изменении конъюнктуры рынка Различия в поэлементном перечне прямых и косвенных расходов в бухгалтерском учете и в целях налогообложения прибыли в условиях нестабильной ситуации в экономике (резкое падение спроса на отдельные виды продукции, увеличение готовой продукции на складе) ведет к неожиданным ситуациям при формировании финансового результата. В периоде падения спроса, когда увеличиваются остатки готовой продукции на складе, налогооблагаемая прибыль значительно ниже бухгалтерской (за счет списания косвенных расходов). Прямо противоположный результат складывается в следующем налоговом периоде, когда в бухгалтерском учете может наблюдаться убыток, усугубляемый начислением налога на прибыль.

Такая подробная детализация позволит обосновать и разработать рекомендации по сближению бухгалтерской и налоговой подсистем учетно-аналитической системы и создания соответствующего учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли. Предложенная в работе классификация различий является универсальной для применения ее в учетных системах организаций различных отраслей, в том числе и перерабатывающей отрасли АПК.

Влияние отдельных элементов и статей расходов на величину отклонений налогооблагаемой прибыли от учетной в условиях нестабильной экономической ситуации и резких колебаниях конъюнктуры рынка осложняет процесс прогнозирования результатов деятельности организации в отчетном и следующем за отчетным периодах.

Данный критерий необходимо учитывать пользователям внутренней бухгалтерской и налоговой отчетности, например, собственникам, при принятии управленческих решений, направленных на распределение чистой прибыли, в том числе на выплату дивидендов по результатам деятельности организации в отчетном периоде. Учитывая вероятность возникновения убытков в следующих налоговых периодах, необходимо зарезервировать часть нераспределенной прибыли на погашение данных убытков.

Мы предлагаем ввести дополнительный счет бухгалтерского учета в раздел 7 «Капитал» действующего Плана счетов. Для этого рекомендуется использовать счет 85 «Прибыль зарезервированная», где будут учитываться суммы нераспределенной прибыли, зарезервированные в отчетном году, с учетом воздействия конъюнктурного фактора на формирование финансового результата в бухгалтерском учете и в целях налогообложения (табл.2).

Таблица 2. Рекомендуемая корреспонденция счетов при резервировании части нераспределенной прибыли_

Содержание операции Корреспонденция счетов Дебет счета 1 Кредит счета Сумма

Заключительными оборотами отчетного периода

Формирование конечного финансового результата (прибыли) деятельности организации в отчетном году 99 84 5000

По решению учредителей направление части нераспределенной прибыли на выплату дивидендов 84 75 2000

По решению учредителей направление части нераспределенной прибыли в резерв 84 85 3000

Заключительными оборотами следующего за отчетным периода

Формирование конечного финансового результата (убытка) деятельности организации в отчетном году 84 99 3500

Использование зарезервированной прибыли на погашение убытков отчетного года 85 84 3000

Предложения по отражению зарезервированной части нераспределенной прибыли на счетах бухгалтерского учета внедрено в учетной практике ООО «Мясокомбинат Захаровский».

3. Разработан проект внутреннего стандарта «Ведение налогового учета в организации», в котором сформулированы цели, принципы и порядок организации налогового учета на предприятии, установлены необходимые требования, допустимые способы ведения налогового учета, объем применения стандарта и регламент взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета в единой информационной системе мясоперерабатывающих организаций.

Стандарт является нормативным элементом учетно-аналитической системы организации. Его структура представлена на рисунке 3:

Данный локальный нормативный акт отражает концепцию руководства по выбору модели взаимодействия бухгалтерского и налогового учета в мясоперерабатывающих организациях. Автором исследовался принцип максимального сближения налогового учета с существующей в организации системой бухгалтерского учета, который достигается на методическом уровне посредством учетной политики, а также соответствующим учетно-аналитическим обеспечением.

Использование стандарта обеспечит внутренних пользователей релевантной информацией для контроля над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов в бюджет.

1. Общие положения стандарта

Определяются цели и основания разработки стандарта, сфера его применения, срок действия стандарта, а также основания для внесения изменений.

г

2. Основные принципы стандарта

Налоговый учет организуется на основании следующих принципов: последовательности, непрерывности, документирования, непротиворечивости, экономической обоснованности, полноты и достоверности, своевременности, рациональности, консерватизма и осмотрительности, допущения последовательности применения учетной политики.

3. Объем применения стандарта

Содержится перечень налогов, плательщиком которых является организация, нормативных документов, регулирующих порядок исчисления и уплаты соответствующих налогов, налоговый календарь, состав отчетных форм налогового учета, источники информации, необходимые при исчислении соответствующих налогов.

4. Регламент взаимосвязи систем бухгалтерского и налогового учета Отражается концепция по выбору модели взаимодействия бухгалтерского и налогового учета в учетно-аналитической системе организации

5. Заключительные положения

Обобщаются цели, принципы организации налогового учета в организации, устанавливаются ответственные лица за подготовку налоговой отчетности

Рис. 3. Структура Стандарта «Ведение налогового учета в организации»

4. Разработан комплекс учетных документов налогооблагаемой прибыли для мясоперерабатывающих организации, сгруппированный в «Альбом регистров налогового учета».

Понимание отраслевых особенностей учета позволяет формировать учетное и аналитическое обеспечение, удовлетворяющее потребностям как внутренних пользователей при подготовке бухгалтерской и налоговой отчетности, так и внешних пользователей в лице налоговых органов, осуществляющих налоговое администрирование.

В ходе исследования был проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности мясоперерабатывающих организаций Рязанской области и выявлены отраслевые особенности организации учетной работы в мясоперерабатываю-

щих организациях- ОАО «Рязанский мясокомбинат», ООО «Мясокомбинат Шиловский», ЗАО «Мясокомбинат Захаровский», ООО «Продсоюз», ОАО «Бройлер Рязани», ЗАО «Скопинский мясоперерабатывающий завод», которые оказывают влияние на состав и структуру учетно-аналитического обеспечения формирования налогооблагаемой прибыли. К ним относятся:

• Широкий ассортимент мясоизделий;

• Высокая доля материальных затрат;

• Специфика заготовления сырья;

• Изготовление скоропортящейся продукции;

• Постоянное наличие незавершенного производства;

• Попередельный метод учета затрат.

Все многообразие регистров, необходимых для ведения прозрачного налогового учета в мясоперерабатывающих организациях, может быть представлено несколькими блоками аналитических, синтетических и сводных регистров налогового учета (рис. 4):

Блок 1 «Налоговые регистры по учету доходов»

1.1 .Налоговый регистр по определению выручки от реализации (сводный); 1,2.Налоговый регистр по определению внереализационных доходов._

Блок 2 «Налоговые регистры по учету расходов»

2.1.Налоговый регистр прямых расходов, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам;

2.1.1. Обобщающий налоговый регистр прямых расходов по видам продукции;

2.1.2. Налоговый регистр прямых расходов на производство сырья, полуфабрикатов собственного производства;

2.1.3. Налоговый регистр прямых расходов, относящихся к остаткам сырья, полуфабрикатов собственного производства; ....

2.3.Налоговый регистр по учету амортизационной премии; .....

2.4.Налоговый регистр косвенных расходов, признаваемых при налогообложении прибыли (сводный);

2.12.Налоговый регистр расходов, связанных с производством и реализацией продукции (сводный);

2.13.Налоговый регистр внереализационных расходов;_

Блок 3 «Налоговые регистры по нормируемым расходам»

3.1.Налоговый регистр расходов в виде процентов по долговым обязательствам по полученным кредитам и займам;

3.1.Налоговый регистр норматива по представительским расходам;

3.2.Налоговый регистр по учету рекламных расходов;_

Блок 4 «Налоговые регистры по формированию налогооблагаемой базы по отдельным хозяйственным операциям»

4.1.Налоговый регистр финансовых результатов от уступки права требования долга;

4.2.Налоговый регистр финансовых результатов от реализации амортизируемого имущества;

4.3Налоговый регистр финансовых результатов от реализации земельный участков;_

_Продолжение рис. 4

Блок 5 «Прочие налоговые регистры и справки бухгалтера»

5.1 .Налоговый регистр по расчету суммы убытка, перенесенного на будущее;

5.2.Расчет равномерного распределения суммы убытка от реализации амортизируемого имущества.

5.3.Налоговый регистр по расчету суммы убытка по обслуживающим производствам и хозяйствам;

5.4.Налоговый регистр определения налоговой базы.

Блок- 6 «Справки установления взаимосвязи учетных систем на основе ПБУ 18/02»

бЛ.Справка по выявлению расхождений между данными бухгалтерского и налогового учетов;

6.2.Справка по определению постоянных и временных разниц и корректировке прибыли в соответствии с ПБУ 18/02;

6.3.Налоговый регистр для определения суммы текущего налога на прибыль._

Рие. 4. Взаимосвязанные блоки регистров налогового учета.

Состав форм налогового учета, учитывающий отраслевую специфику мясоперерабатывающих организаций, набор показателей и их группировка рекомендованы к использованию в качестве информационной базы анализа и контроля за формированием налогооблагаемой прибыли, а также позволили усовершенствовать методику расчета налогооблагаемой прибыли.

5. Усовершенствована методика расчета налогооблагаемой прибыли, ориентированная на использование информации единой учетно-аналитической системы мясоперерабатывающих организаций.

Методика формирования налогооблагаемой прибыли состоит из нескольких этапов, представленных на рис. 5:

На первом этапе формируются доходы организации (Регистры Блока 1).

На втором этапе формируются расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, который можно разбить на несколько подэтапов: а)расчет прямых расходов; б) расчет косвенных расходов; в) расчет нормируемых расходов; г) составление сводных регистров по прямым и косвенным расходам; д) расчет внереализационных расходов; е) определение расходов, не учитываемых в целях налогообложения (Регистры Блоков 2,3).

Для формирования информации о сумме прямых расходов, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам, предназначен Регистр 2.1 «Альбома».

Как отмечалось, одной из отраслевых особенностей мясоперерабатывающего производства является попередельный метод учета затрат, когда для производства продукции основного вида используется сырье или полуфабрикаты собственного изготовления. В этом случае они оцениваются, исходя из стоимости готовой продукции в соответствии со ст. 319 НК РФ, то есть на основании расходов, относящихся согласно ст.318 НК РФ, к прямым.

Рис. 5. Рекомендуемая методика формирования налогооблагаемой прибыли мясоперерабатывающих организаций

Для отражения информации о стоимости промежуточного продукта, используемого в качестве сырья для производства основной продукции, мы предлагаем использовать регистр прямых расходов следующего порядка, например 2.1.2, 2.1.3, в зависимости от количества промежуточных стадий производства, с последующим включением в сводный регистр по учету прямых расходов (рис. 6).

На третьем этапе осуществляется формирование налоговой базы по отдельным операциям. Это связано с тем, что по обширной группе операций различается методология формирования финансовых результатов (например, при определении прибыли от уступки права требования долга, при реализации земельных участков, основных средств, предприятия как имущественного комплекса, при расчете убытка по объектам обслуживающих производств и хозяйств) (Регистры Блока 4).

На четвертом этапе определяется налоговая база по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период (Регистры Блока 5).

На пятом этапе устанавливается взаимосвязь данных бухгалтерского и налогового учета на основе ПБУ 18/02. На этом этапе происходит сравнение бухгалтерских и налоговых доходов и расходов, а также осуществляется анализ

расхождений (Регистры Блока 6). Регистры данного блока играют непосредственную роль в процессе интеграции учетно-аналитической системы организации.

Ьлок 2 «Иалогоиые регистры но учету расхолоп»

Рис. 6. Алгоритм отражения прямых расходов промежуточных стадий (переделов) мясоперерабатывающего производства

Заключительный этап - расчет текущего налога на прибыль с отражением условного расхода (дохода), постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и обязательств (Регистр № 6.3 «Текущий налог на прибыль»).

На наш взгляд, предлагаемая выше методика формирования налогооблагаемой прибыли, основанная на использовании базы данных бухгалтерского учета и дополненная специфическими налоговыми регистрами, сформированными в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, учитывающая отраслевые особенности мясоперерабатывающих организаций, позволит упростить расчет налоговой базы по налогу на прибыль для указанных налогоплательщиков, сделает налоговый учет более прозрачным и понятным для всех групп пользователей, а также обеспечит последующий контроль и анализ введенных данных в единую учетно-аналитическую систему организации.

6. Дополнена классификация факторов, влияющих на формирование финансового результата признаком возможных финансовых потерь при нарушении налогового законодательства, и предложена методика их анализа, основанная на применении системы формализованных показателей.

Методика факторного анализа финансового результата, основанная на применении системы формализованных показателей, определенных в соответствии с Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок, ут-

вержденной Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@, включает следующие этапы (рис.7):

1 Этап (Предварительный)

Определение источников информации для налогового анализа. Подбор учетных регистров и оценка качества формирования в них информации.

[ 2 Этап -.......

Огбор и расчет системы формализованных показателей.

3 Этап

! 1 Сравнительный анализ фактических показателей с базовыми показателями для включения наиболее существенных в факторную модель.

Факторный анализ.

Выявление степени влияния факторов на величину финансового результата.

Обоснование резервов по результатам факторного анализа и разработка мероприятий по их реализации для предотвращения риска снижения финансового результата.

Рис. 7. Методика факторного анализа финансового результата

Первый этап (Предварительный) - определяются источники информации, на основе которых будет проводиться анализ. Информационной базой будут служить следующие документы: а) Бухгалтерская отчетность организации; б) Налоговая отчетность; в) Официальные интернет-сайты органов государственной статистики или региональных управлений ФНС России; г) Сборники экономико-статистических материалов, публикуемых территориальными органами государственной статистики. В качестве информационного обеспечения, кроме того, могут выступать регистры налогового учета, сформированные в налоговой подсистеме интегрированной учетно-аналитической системы, предложенные выше («Альбом регистров налогового учета»).

Второй этап - отбор и расчет системы формализованных показателей деятельности организации, которые находятся в зоне риска налоговых правонарушений: а) налоговая нагрузка; б) убытки в бухгалтерской или налоговой отчетности; в) доля вычетов по НДС равна либо превышает 89% за 12 месяцев; г) темп роста расходов существенно опережает темпы роста доходов от реализации товаров (работ, услуг); д) выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в

субъекте РФ; е) значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

Третий этап - сравнение фактических показателей формализованных критериев, с показателями, приведенными в приложениях к Приказу ФНС по соответствующему виду деятельности.

Четвертый этап - проведение налогового анализа, где в качестве методического приема используется детерминированный факторный анализ, с помощью которого оценивается влияние каждого фактора на формирование финансового результата.

В результате анализа выявляется степень влияния основных факторов на величину финансового результата, в случае доначислений налоговых санкций при нарушении налогового законодательства.

Пятый этап - разработка мероприятий по управлению группой факторов, влияющих на величину финансового результата, при выявлении налоговыми органами нарушений налогового законодательства. Возможными мероприятиями могут быть:1) разработка учетной политики, отражающей один из наиболее подходящих вариантов учета активов, обязательств, доходов и расходов, разрешенных действующим законодательством; 2) разработка системы документооборота; 3) определение мероприятий пошагового внутреннего контроля при проведении конкретной сделки; 4) осуществление работы по предупреждению финансовых потерь благодаря отслеживанию судебной практики, подаче исправительных деклараций, получению разъяснений консультантов и налоговых органов, а также Минфина России по отдельным вопросам; 5) проведение планомерной работы с квалифицированными юристами, аудиторами для оспаривания решений налоговых органов по результатам налоговой проверки, если рискованные, нестандартные операции все-таки привели к налоговому спору; 6) проявление разумного консерватизма при проведении налогового планирования и должной осмотрительности при выборе контрагентов.

С помощью предлагаемой методики экономические субъекты могут своевременно уточнять свои налоговые обязательства, контролировать правильность формирование финансовых результатов, разрабатывать мероприятия по управлению группой факторов, влияющих на величину финансовых результатов.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ НАШЛИ ОТРАЖЕНИЕ В ПУБЛИКАЦИЯХ:

Публикации в изданиях, рекомендуемых ВАК РФ:

1. Бозина О.П. Проблемы прогнозирования прибыли в целях финансового учета и налогообложения в условиях экономической нестабильности / О.П. Бозина II Бухучет в сельском хозяйстве. - № 9.- 2010.- С. 21-25 (0.6 п.л., из них авторских 0,6 п.л.).

2. Бозина О.П. Экономический анализ как инструмент управления налоговыми рисками / С.Г. Чеглакова, О.П. Бозина // «Экономический анализ» Научно-практический и аналитический журнал,- № 44 (251). - 2011. - С 36-39 (0.5 п.л., из них авторских 0.25 п.л.).

3. Бозина О.П. Организация системы налогового учета на предприятии / О.П. Бозина // Международный бухгалтерский учет. - № 2 (200). - 2012. - С. 1318 (0.5 п.л., из них авторских 0,5 п.л.).

Публикации в профессиональных журналах, научных сборниках, доклады на научно-практических конференциях:

4. Бозина О.П. Проблема сопоставимости данных бухгалтерского и налогового учета и пути ее решения / О.П. Бозина, С.Г. Чеглакова // Бухучет в сельском хозяйстве. - № 9.- 2009. - С. 21-25 (0.6 п.л., из них авторских 0.3 п.л.).

5. Бозина О.П. Бухгалтерский и налоговый учет - пути взаимодействия / О.П. Бозина // Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа, аудиты, налогообложения и статистики: материалы Всероссийской научно-практической конференции 23-24 ноября 2009года. Ростов-на-дону: РИНХ, 2009. - С. 16-19 (0.25 п.л., из них авторских 0,25 п.л.).

6. Бозина О.П. Особенности формирования финансового результата в бухгалтерском и налоговом учетах в условиях экономической нестабильности / О.П. Бозина // Стратегия развития региональных рынков: инфраструктура, безопасность, качество: материалы международной научно-практической конференции в 2-х частях. -ч.2. - Воронеж: «Научная книга», 2010.- С. 97-102 (0.4 п.л., из них авторских 0,4 п.л.).

7. Бозина О.П. Оптимизация системы налогового учета на предприятии / О.П. Бозина //Стратегия развития региона: инфраструктура, экономика, инновации, безопасность, качество»: материалы международной научно-практической конференции. - Воронеж: «Научная книга», 2011.- С.355-360 (0.4 п.л., из них авторских 0,4 п.л.).

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60x84'/,6 Усл. печ. л. 1.16. Тираж 100 экз. Заказ 128

Рекламная Мастерская «КОНТУР» 390005, г. Рязань, ул. Семёна Середы, д. 29, корпус 1, офис 33