Планирование аудиторской проверки в организациях потребительской кооперации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Планирование аудиторской проверки в организациях потребительской кооперации"

На правах рукописи

Бондаренко Вера Ивановна

ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ

Специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва - 2004

Работа выполнена в Московском университете потребительской кооперации

Научный руководитель: доктор экономических наук,

профессор Островский Олег Моисеевич

Официальные оппоненты: доктор экономических наук,

профессор Подольский Владимир Исакович

кандидат экономических наук, доцент Хоружий Людмила Ивановна

Ведущая организация: Государственный университет управления

Защита состоится «10» февраля 2004г. в 12 часов на заседании диссертационного совета Д 513.002.03 при Московском университете потребительской кооперации по адресу: 141000, Московская область, г, Мытищи, ул, В.Волошиной, д. 12, зал заседаний диссертационного совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского университета потребительской кооперации.

Автореферат разослан « января 2004г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Поленова С.Н.

¿007 /ЗЯО<?

г

1.0БЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В соответствии с законом Российской Федерации «О потребительской кооперации в Российской Федерации» потребительская кооперация призвана выполнять социальную миссию, реализация которой обуславливает необходимость повышения эффективности ее хозяйственной деятельности. В последнее время потребительская кооперация от стратегии выживания и стабилизации перешла к стратегии сбалансированного развития, устойчивого экономического роста. Упрочению позиций потребительской кооперации на рынке будет способствовать сохранение основных хозяйственных отраслей (оптовой и розничной торговли, общественного питания, закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья, производства, сельского хозяйства).

Потребительская кооперация это многоотраслевая система с значительными объемами деятельности, в которой ряд организаций подлежат обязательному аудиту. В этой ситуации возникает необходимость в независимой оценке достоверности информации о финансово - хозяйственной деятельности.

Любая многосегментная деятельность требует планового подхода при организации ее проверки. Назначение планирования состоит в:

- разработке общего плана аудита с определением ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита;

- подготовке аудиторской программы с установлением объема, видов и последовательности проведения аудиторских процедур, достаточных для сбора аудиторских доказательств и формирования обоснованного мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Планирование необходимо для организации работы аудиторов, осуществления текущего контроля за выполнением работы и соответствием ее объема и структуры плану и программе аудита, для накопления знаний о деятельности экономического субъекта.

РОС НИЩЮЦАЛЬНАЯ

Значение планирования состоит в том, что оно позволяет аудитору получить достаточное число аудиторских доказательств, удержать в разумных пределах затраты на проведение проверки, избежать споров с клиентом.

Планирование решает ряд важных задач. Во - первых, чем тщательнее аудитор подготовится к проверке, тем меньше риск необнаружения существенных ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности экономического субъекта. Во -вторых, планирование делает возможным более экономичное проведение проверки путем рациональной организации действий, облегчает разделение аудиторов по различным направлениям работы согласно их специализации. И, в - третьих, планирование обеспечивает нормальные рабочие отношения с клиентом.

Вопросы организации аудиторской деятельности рассматривались в работах Андреева В.Д., Барышникова Н.П., Безруких В.П., Белобжецкого И.А., Бычковой С.М., Гутцайта Е.М., Данилевского Ю.Д., Овсийчук М.Ф., Островского О.М., Подольского В.И., Ремизова H.A., Романова А.Н., Сидельниковой Л.Б., Скобары В.В., Соколова Я.В., Стукова С.А., Суйца В.П., Терехова A.A., Шапигузова С.М., Шеремета А.Д. и других.

Однако многие вопросы планирования недостаточно изучены и освещены. Это относится к планированию аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации. Так, планирование осуществляется формально, без учета показателей аудиторского риска и уровня существенности или вообще не проводится. Зачастую аудитор составляет план и программу аудита тогда, когда процедуры аудиторской проверки выполнены и мнение о финансовой (бухгалтерской) отчетности выражено.

Необходимость разработки методических подходов к планированию аудиторских проверок и их практическая значимость определили актуальность и выбор темы диссертации.

Цель диссертационного исследования состоит в изучении теории и практики планирования аудита в Российской Федерации и за рубежом и разработке

примерного внутреннего стандарта «Планирование аудита» в потребительских обществах и организациях системы потребительской кооперации.

Для достижения намеченной цели исследования в диссертационной работе поставлены и решены следующие задачи :

- изучены теоретические основы планирования аудиторских проверок в России и за рубежом;

- исследовано влияние особенностей многосегментного характера деятельности потребительской кооперации на организацию планирования аудиторских проверок;

- предложены методические подходы к планированию аудиторских проверок в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации;

- разработан внутренний стандарт по планированию аудита в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации.

Область исследования. Исследование соответствует п.2.1 «Методология и технология аудита» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта специальностей ВАК-

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась организация и методика планирования аудиторской проверки потребительских обществ и организаций потребительской кооперации.

Объектом исследования избрана деятельность аудиторских организаций, потребительских обществ и организаций Тульского областного союза потребительских обществ.

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды российских и зарубежных ученых - экономистов по проблемам развития и становления аудита, законодательные и нормативные акты по организации бухгалтерского учета, аудита, экономического анализа и контроля в организациях потребительской кооперации, материалу научных и научно-практических конференций.

При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовались методы наблюдения, сравнительного и логического анализа, комплексного и системного подхода к изучению оцениваемых показателей.

Научная новизна исследования состоит в разработке примерного внутреннего стандарта «Планирование аудита» для планирования аудиторской проверки достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских обществ и организаций потребительской кооперации, который учитывает хозяйственно-финансовые особенности деятельности, обусловленные многопрофиль-ностью, способствуя решению теоретических и практических задач планирования аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации.

В ходе исследования получены следующие наиболее значимые результаты, представляющие научную новизну:

- предложена методика оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на этапе планирования, отличающаяся от действующих тем, что разработаны тесты контроля по сегментам деятельности потребительских обществ (торговой, закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья, общественного питания, производства хлебобулочных изделий, подсобных сельскохозяйственных предприятий);

- определены факторы и критерии оценки аудиторского риска, позволяющие повысить качество аудиторской проверки и определить аудиторский риск при планировании проверки;

- разработана методика определения качественного показателя существенности с учетом влияния риска, обусловленного системой учета, основанная на выборе счетов бухгалтерского учета, на которых группируются хозяйственные операции, влияющие на финансовый результат, в качестве базовых показателей;

- предложена модель взаимосвязи оценки риска необнаружения и качества планирования аудиторской проверки;

- разработаны план и программа аудиторской проверки, отражающие особенности деятельности отдельных сегментов кооперативных организаций;

- разработан внутренний стандарт «Планирование аудита» для планирования проверок в организациях потребительской кооперации, определяющий этапы планирования, их содержание и взаимосвязь, применение которого будет способствовать эффективному планированию и получению достаточных аудиторских доказательств с наименьшими затратами.

Практическая значимость результатов исследования определяется тем, что использование разработанных в диссертации предложений и рекомендаций по организации и методике планирования аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации позволяет унифицировать их проведение.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава и аспирантов Московского университета потребительский кооперации (1996-2003 гг.), на Всероссийской научной конференции «Потребительская кооперация России в XXI веке» (Москва, 2001г.), на международных конференциях «Потребительская кооперация: опыт и проблемы управления» (Москва, 2002г.), «Потребительская кооперация: социальная инициатива и ответственность» (Москва, 2003г.).

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации приняты к внедрению в практическую деятельность ООО Аудиторская компания «РЕЛАНСЭ» (справка о внедрении от 01.07.03г.), ООО Аудиторская фирма «Совет» (справка о внедрении от 20.06,03г.)

Результаты исследования, полученные автором, используются в учебном процессе по дисциплине «Основы аудита» и использованы при подготовке Методических указаний по самостоятельному изучению дисциплины и заданий для проведения практических занятий для специальности .060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (справка о внедрении от 07.10.03г.).

Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в пяти работах общим объемом 3,3 п.л.( авторских - 3,3 п.л.).

Объем и структура диссертации. Поставленные цели и задачи исследования определили структуру, логику, содержание и последовательность работы.

Диссертационная работа состоит из введения, трех глав и заключения, содержит 17 таблиц, библиографический список использованной литературы и 1 приложение. Работа изложена на 199 листах машинописного текста.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, сформулированы его цель и задачи, раскрыта степень изученности проблемы, определены предмет и объект исследования, отражены научная новизна и практическая значимость выполненной работы, их апробация и внедрение.

В первой главе «Теоретические основы планирования аудиторских проверок» определена роль и значение планирования, проведен анализ отличительных признаков российских правил (стандартов) от международных стандартов, регулирующих планирование аудита. Обоснована необходимость разработки примерного внутреннего стандарта «Планирование аудита», учитывающего хозяйственно - финансовые особенности деятельности организаций потребительской кооперации.

Во второй главе «Разработка плана аудиторской проверки потребительского общества» исследуются этапы разработки плана аудита при планировании аудиторской проверки. Предложены варианты решения проблемных вопросов планирования аудита для организаций потребительской кооперации, способствующие решению практических задач планирования аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации.

Предложена методика оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на этапе планирования, аудиторского риска, уровня существенности.

В третьей главе «Комплексная программа аудита потребительского общества» раскрыты аудиторские процедуры по сегментам деятельности: торговой, за-

купок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья, общественного питания, производства хлебобулочных изделий, подсобных сельскохозяйственных предприятий, необходимые для проведения проверки, установлена взаимосвязь между различными этапами проверки, представлены методы сбора аудиторских доказательств.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам диссертационного исследования.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Для эффективного проведения аудита аудиторские проверки планируются.

Исследование, проведенное автором, показало, что до сих пор многие аудиторские фирмы не документируют планирование аудита, не готовят аудиторские файлы и сводят все документирование к подготовке списка нарушений. Это - нарушение федеральных правил (стандартов) и международных стандартов аудита.

В диссертационном исследовании сделан вывод о том, что при планировании аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации основные этапы планирования, предусмотренные правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита», в целом не изменяются, а лишь дополняются особенностями их многоотраслевой специфики.

Исследования, проведенные автором, дают основания утверждать, что преобладающая часть российских аудиторских организаций не разрабатывает внутренних стандартов. Проблема их создания стоит практически перед каждой аудиторской организацией.

Наличие нескольких видов деятельности в структуре организаций потребительской кооперации делает более сложными планируемые процедуры аудита, но позволяет повысить качество проведения проверки.

В соответствии со статьей 9 Федерального Закона «Об аудиторской деятельности» под правилами (стандартами) понимаются единые требования к по-

рядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и оказанию сопутствующих услуг.

В исследовании сформулированы предложения аудиторским организациям, специализирующимся на проверке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций потребительской кооперации, при разработке внутреннего стандарта «Планирование аудита» учитывать многопрофильность их хозяйственно-финансовой деятельности. Содержание внутреннего стандарта должно отражать особенности деятельности в части выполнения социальной миссии, направленной на оказание услуг пайщикам и сельскому населению.

При разработке внутреннего стандарта «Планирование аудита» для планирования аудиторских проверок организаций потребительской кооперации необходимо учитывать его соответствие требованиям и рекомендациям правил (стандартов) аудиторской деятельности и международным стандартам аудита.

Обосновано, что приоритетное значение при разработке внутреннего стандарта «Планирование аудита» имеет:

- его соответствие требованиям и рекомендациям правил (стандартов) аудиторской деятельности и международным стандартам аудита;

- использование опыта проведения аудиторских проверок и организации деятельности аудиторских организаций, а также научных и методических разработок;

- ориентация на тенденции развития экономики;

- соответствие новым нормативно - правовым актам в области бухгалтерского учета и аудита.

Разработка внутреннего стандарта «Планирование аудита» будет способствовать эффективному планированию и получению достаточных аудиторских доказательств с наименьшими затратами.

В исследовании сделан вывод о том, что применение внутреннего стандарта позволит аудиторским организациям:

- соблюдать требования действующих федеральных правил (стандартов);

- уменьшить трудоемкость аудиторских процедур на отдельных участках проверки посредством применения разработанных рабочих документов (таблиц, справок), в которых отражаются результаты проверки первичных документов;

- привлекать для проведения проверок аудиторов-ассистентов;

- улучшить качество аудиторской проверки;

- оптимизировать объем выполняемых аудиторских процедур.

Необходимость создания внутреннего стандарта «Планирование аудита»,

регулирующего планирование аудиторских проверок в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации, вызвана тем, что хотя многие вопросы, возникающие при планировании аудиторской проверки, регулируются либо нормативными документами, либо федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, в практике их применения зачастую возникает необходимость в дополнениях, объяснениях, расшифровках с учетом отраслевой специфики экономического субъекта.

Разработанный в диссертации примерный внутренний стандарт аудиторской проверки «Планирование аудита» предусматривает сферу его применения, этапы планирования проверки, включающие деятельность до аудита, планируемые процедуры аудита, источники и методы сбора аудиторских доказательств.

На стадии планирования аудита аудиторская организация должна изучить систему ведения бухгалтерского учета и описывает средства контроля, йрименяе-мые в организации. Мнение аудитора об организации систем-бухгалтерского учета и эффективности системы внутреннего контроля является основанием для определения объема и времени проведения аудиторских процедур.

В этой связи на стадии ознакомления с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор документирует результаты их оценки. На основе документирования аудитор может сделать выводы об эффективности системы бухгалтерского учета и надежности системы внутреннего контроля.

п

При проверке эффективности применяемых средств контроля целесообразно применять анкеты - опросники. Разработанные в диссертационной работе анкеты позволяют изучить и оценить системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по сегментам деятельности экономического субъекта, выявить объекты и субъекты внутреннего контроля, подлежащие аудиторской проверке.

Процедуры оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля детализированы в диссертационном исследовании по сегментам деятельности: торговой, производственной, заготовительной, сельскохозяйственной, что обусловлено особенностями формирования доходов и расходов потребительских обществ и организаций потребительской кооперации, Обосновано применение при первоначальной оценке системы внутреннего контроля ключевых контрольных вопросов, учитывающих вид деятельности и функциональные обязанности должностных лиц, контролирующих ее, представленных в таблице 1.

Таблица 1

Анкета по изучению и оценке системы бухгалтерского учета и внутреннего

контроля заготовительной деятельности

№ п/п Ключевой контрольный вопрос для сегмента деятельности Ответственное лицо Эариант ответа

Да Нет

1 2 3 4 5

1. Заключены ли договоры о материальной ответственности с заготовителями и заведующими заготовительными складами на продукцию, закупленную у сдатчиков, и денежные средства, полученные подотчет Главный бухгалтер, сотрудники бухгалтерии материально - ответственные лица X

2. Имеются ли на приемных квитанциях подписи лйц, которым предоставлено право отдавать распоряжение на выплату денежных средств Председатель правления, главный бухгалтер X

3. Осуществляет ли главный бухгалтер контроль за своевременностью и полнотой оплаты сданной продукции Главный бухгалтер, бухгалтер по товарным операциям X

продолжение таблицы 1

1 2 3 4 5

4. Имеют ли место случаи выдачи повторных авансов заготовителям, имеющим задолженность по ранее выданным авансам Главный бухгалтер, бухгалтер по расчетам X

5. Осуществляется ли ежедневная сдача закупленной продукции на заготовительные склады и пункты Заведующие заготовительными складами X

6. Ведется ли складской учет продукции на заготовительных складах и пунктах Главный бухгалтер X

7. Санкционирует ли руководитель передачу продукции из одного заготовительного склада или пункта на другой склад или пункт Заведующий складом, руководитель X

8. Пронумерованы ли книги складского учета Заведующий складом X

Соблюдают ли заготовители сроки сдачи отчетности в бухгалтерию Главный бухгалтер X

10. Сверяются ли данные бухгалтерского учета с данными учета материально-ответственных лиц Главный бухгалтер, материально-ответственные лица X

11. Сверяет ли бухгалтерия авансовые и товарно-денежные отчеты материально-ответственных лиц Главный бухгалтер, бухгалтер по товарным операциям X

Используя заранее подготовленные вопросы, аудитор может получить более детальную информацию по организации, эффективности и надежности внутреннего контроля. Анкеты содержат открытую форму ответа ("Да" или Нет"), что позволит аудитору получить конкретный ответ на поставленный вопрос, а у отвечающего снизится возможность уйти от ответа.

Планирование аудиторских проверок достоверности бухгалтерской отчетности связано с аудиторским риском, так как есть опасность подтверждения дос-

товерности бухгалтерской отчетности при наличии существенных искажений или признания наличия существенных искажений при их фактическом отсутствии.

На этапе планирования аудита с целью минимизации риска необнаружения, который характеризуется проявлением опасности пропуска аудитором существенных искажений при планировании аудиторских процедур, в первую очередь, необходимо изучить рисковые объекты аудита. Автором определены сущность риска, факторы, оказывающие влияние на его формирование, его оценки.

Разработанные диссертантом критерии оценки рисков в потребительском обществе, учитывающие многоотраслевой характер его деятельности, могут быть включены во внутрифирменный стандарт «Планирование аудита».

На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудитор определяет допустимый в своей работе риск необнаружения и с учетом минимизации этого риска планирует соответствующие аудиторские процедуры. Чем выше риск необнаружения ошибок, тем больше аудиторских процедур планирует аудитор. В исследовании сделан вывод о том, что качественное планирование аудиторской проверки 'непосредственно связано с риском необнаружения, как наиболее субъективно оцениваемым компонентом аудиторского риска. Специфика проведения аудита в современных условиях содержит значительное количество факторов, усиливающих риск необнаружения.

В таблице 2 с. 15 представлены факторы внутрихозяйственного риска и риска контрольных процедур, а также определены критерии их оценки в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации, которые позволяют более детально оценить величину аудиторского риска.

Предложенная в диссертации методика оценки аудиторских рисков способствует повышению эффективности и качества проведения аудиторской проверки, позволяет более "тщательно спланировать аудиторские процедуры, определить затраты времени и состав проверяющих.

I аблица 2

Факторы и критерии оценки аудиторского риска_________

| Фактор риска Критерии оценки Фактор риска Критерии оценки

Внутрихозяйственный риск Риск контрольных процедур

1 1 2 3 4

1.Образование главного бухгалтера Высшее экономическое 1.Проведение инвентаризаций ТМЦ на предмет соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию Да

Среднее специальное Нет Нерегулярно

Другое

2.Стаж работы главного бухгалтера по специальности До 3 лет 2.Проведение ревизий кассы Внезапные регулярные

От 3 лет до 15 лет Внезапные нерегулярные

Свыше 15 лет Нет

3.Наличие и функционирование службы внутреннего аудита Да 3.Проведение сверок расчетов с партнерами Да

Нет Нет

4.Наличие должностных инструкций, позволяющих установить ответственность и полномочия сотрудников Да При необходимости

Частично 4.0тслеживание своевременности погашения дебиторской и кредиторской задолженности Да

Нет Нет

5.Наличие учетной политики Да, с обобщенными данными При необходимости

Да, с раскрытием сведений об учете 5.Наличие подписей руководителя и главного бухгалтера на финансово - хозяйственных документах Да

Нет Нет

Не соответствует Нет

Нет

б.Ведение табелей учета использования рабочего времени Да

Нет

В настоящее время проблема оценки существенности в аудите приобрела особую актуальность в связи с необходимостью применения в аудиторской практике Федеральных, правил (стандартов) аудиторской деятельности. Практическая значимость вопросов оценки существенности требует от каждой аудиторской организации разработки собственной методики выбора базы существенности, расчета ее величины и возможных корректировок.

При определении базовых показателей в работе обоснована целесообразность при расчете уровня существенности в организациях потребительской кооперации учитывать многоотраслевой характер их деятельности, что позволит более детально спланировать и объективно снизить трудозатраты на проверку.

При планировании уровня существенности в диссертации рекомендовано при проведении оценки существенности выбирать в качестве базовых показателей счета бухгалтерского учета, на которых группируются хозяйственные операции, влияющие на финансовый результат. Сделан вывод о том, что сам факт проверки системы учета позволяет установить наличие вероятных ошибок и отклонений бухгалтерской отчетности. Оценка состояния контрольной среды и регулярности аудиторских процедур, проводимых внутри экономического субъекта, служит аудитору основанием для планирования степени выборочное™ проведения аудиторских процедур.

Однако трудно заранее предсказать, в каких статьях отчетности наиболее вероятны ошибки и какой они носят характер, влияют ли на достоверность финансовой отчетности или нет. Поэтому невозможно заранее точно определить затраты времени на проверку тех или иных отраслей деятельности организации.

Обоснована зависимость между качеством показателя уровня существенности и степенью "аудиторского риска. В целях повышения качества показателя уровня существенности, в диссертации предлагается устанавливать значение базовых показателей, исходя из разделов программы аудита по данным каждого счета бухгалтерского учета, подлежащего проверке.

В таблице 3 представлена система базовых показателей для определения уровня существенности по сегментам доходов.

Таблица 3

Система базовых показателей для определения уровня существенности по

сегментам доходов

Наименование базового показателя Значение базового показателя Качественный показатель существенности Уровень существенности для базового показателя (прграм-мы проверки)

1 2 3 4

Продажа товаров через розничную сеть 3245093 8% 259607

Продажа товаров оптом 4546845 9% 409216

Продажа продукции общественного питания 2798500 7% 195895

Продажа продукции хлебопекарными предприятиями 2998759 7% 209913

Продажа продукции заготовительными организациями 1003997 9% 90359

Продажа продукции звероводческих хозяйств 1454777 8% 116382

Продажа продукции сельскохозяйственных производств 1003445 9% 90310

Установив зависимость качественного показателя существенности от риска

системы учета, в работе предлагается находить уровень существенности для организаций потребительской кооперации следующим образом. Определяется итоговый уровень существенности для комплексной программы аудита по средней арифметической на основании результатов всех программ. Полученный количественный показатель рекомендуется использовать в качестве значения уровня существенности при планировании аудиторской проверки в многосегментной деятельности потребительских обществ.

В диссертационном исследовании разработана программа аудита, учитывающая многосегментный характер деятельности потребительских обществ и организаций потребительской кооперации. Программа проверки составлена с учетом сегментов деятельности, источников информации и методов сбора аудиторских доказательств.

Разработанная примерная комплексная программа аудита по сегментам деятельности позволит аудиторам более качественно собрать доказательства о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, дать рекомендации по корректировке ее с учетом устранения выявленных ошибок.

Разработанная комплексная программа проверки организаций потребительской кооперации включает разделы, аудита по сегментам деятельности: торговой, закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья, общественного питания, производства хлебобулочных изделий, подсобных сельскохозяйственных предприятий.

Рассматривая программу аудита по каждому разделу, в диссертации определены источники информации и методические подходы к сбору доказательств.

Разработанная комплексная программа аудита позволяет наиболее эффективного распределить работы внутри аудиторской группы и эффективно контролировать ход аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы.

Фрагмент комплексной программы «Аудит закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья» представлен в таблице 4. ■

Таблица 4

Программа «Аудит закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья»

№ п/п Вопросы, включаемые в программу Источники информации Методы сбора доказательств

1 2 3 4

1. Проверка соблюдения порядка хранения бланков строгой отчетности (приемных квитанций) Приемные квитанции Проверка документов

продолжение таблицы 4

1 2 3 4

3. Проверка наличия сельскохозяйственной продукции и сырья на заготовительных складах и пунктах Фактическое наличие, регистры аналитического учета Инвентаризация

4. Проверка качества закупленной сельскохозяйственной продукции и сырья Приемные акты заготовительных складов и пунктов, бирки Документирование, прослеживание

5. Проверка наличия маркировки на кипах с шерстью Фактическое наличие Инвентаризация

6. Проверка полноты оприходования заготовленной продукции в регистрах бухгалтерского учета Регистры бухгалтерского учета Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций

7. Проверка точности подсчета количества и правильности применения закупочных цен Приемные квитанции, акты на приемку сельхозпродукции Проверка документов

8. Проверка правильности определения скидок по закупленной продукции Акты на приемку сельхозпродукции и сырья Проверка документов

9. Проверка соблюдения порядка расчетов со сдатчиками за сельскохозяйственную продукцию и сырье Приемные квитанции, приемно-сдаточные акты, справки-перерасчеты, ведомости на закупку продукции у населения, заявления Проверка документов, пересчет

10. Проверка правильности оформления авансовых отчетов, целевого использования подотчетных сумм Удостоверения заготовителей, авансовые отчеты, кассовая книга Проверка документов

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Бондаренко В.И. Проблемные вопросы планирования аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации // Экономика и финансы, 2002, № 12(14).-0,2 п.л.

2. Бондаренко В.И. Зависимость между оценкой риска при планировании аудиторской проверки и ее качеством // Аудитор, 2002, № 9.-0,3 п.л.

3. Бондаренко В.И. Определение уровня существенности при планировании аудиторской проверки // Аудитор, 2002, № 10.-0,6 пл.

4. Бондаренко В.И. Программа аудита торговой и заготовительной деятельности// Аудитор, 2003, № 11. - 1,2 п.л.

5. Бондаренко В.И. Программа аудита производственной деятельности// Аудитор, 2003, № 12. -1,0 п.л.

КОПИ-ЦЕНТР св. 77:07:10429 Тираж ЮОэиз, тел. 185-79-54

. Москва м. Бабушкинская ул. Енисейская 36 комната №1 (Экспериментально-производственный комбинат)

РНБ Русский фонд

2007-4 13802

/

с, II

Л

у

2 2 ВН° ?п04

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Бондаренко, Вера Ивановна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы планирования аудиторских проверок.

1.1. Роль правил (стандартов) на современном этапе развития аудиторской деятельности.

1.2. Анализ правил (стандартов), регулирующих планирование аудиторских проверок.

1.3. Внутренний стандарт «Планирование аудита» - основа качествен-. ного планирования и проведения аудита.

Глава 2. Разработка плана аудиторской проверки потребительского общества.

2.1. Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

2.2. Зависимость между оценкой риска и качеством планирования аудиторской проверки.

2.3. Влияние риска системы учета на качественный показатель существенности.

Глава 3. Комплексная программа аудита потребительского общества

3.1. Программа аудита торговой деятельности и деятельности по закупке и сбыту сельскохозяйственной продукции и сырья.

3.2. Программа аудита общественного питания и деятельности по. производству хлебобулочных изделий.

3.3. Программа аудита сельскохозяйственной деятельности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Планирование аудиторской проверки в организациях потребительской кооперации"

Актуальность темы исследования. В соответствии с законом Российской Федерации «О потребительской кооперации в Российской Федерации» потребительская кооперация призвана выполнять социальную миссию, реализация которой обусловливает необходимость повышения эффективности ее хозяйственной деятельности. В последнее время потребительская кооперация от стратегии выживания и стабилизации перешла к стратегии сбалансированного развития, устойчивого экономического роста. Упрочению позиций потребительской кооперации на рынке будет способствовать сохранение основных хозяйственных отраслей (оптовой и розничной торговли, общественного питания, закупок, производства, сельского хозяйства).

Потребительская кооперация - многоотраслевая система с значительными объемами деятельности, в которой ряд организаций подлежат обязательному аудиту. В этой ситуации возникает необходимость в независимой оценке достоверности информации о финансово - хозяйственной деятельности.

Любая многосегментная деятельность требует планового подхода при организации ее проверки. Назначение планирования состоит в: разработке общего плана аудита с определением ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита; подготовке аудиторской программы с установлением объема, видов и последовательности проведения аудиторских процедур, достаточных для сбора аудиторских доказательств и формирования обоснованного мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Планирование необходимо для организации работы аудиторов, текущего контроля за выполнением работы и соответствием ее объема и структуры плану и программе аудита, для накопления знаний о деятельности экономического субъекта.

Значение планирования состоит в том, что оно позволяет аудитору получить достаточное число доказательств, удержать в разумных пределах затраты на проведение проверки, избежать споров с клиентом.

Планирование решает ряд важных задач. Во - первых, чем тщательнее аудитор подготовится к проверке, тем меньше риск необнаружения существенных ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности экономического субъекта. Во - вторых, планирование делает возможным более экономичное проведение проверки путем рациональной организации действий, облегчает разделение аудиторов по различным направлениям работы согласно их специализации. И, в - третьих, планирование обеспечивает нормальные рабочие отношения с клиентом.

Вопросы организации аудиторской деятельности рассматривались в работах Андреева В.Д., Барышникова Н.П., Безруких В.П., Белобжецкого И.А., Бычковой С.М., Гутцайта Е.М., Данилевского Ю.Д., Овсийчук М.Ф., Островского О.М., Подольского В.И., Ремизова H.A., Романова А.Н., , Си-дельниковой Л.Б., Скобары В.В., Соколова Я.В., Стукова С.А., Суйца В.П., Терехова A.A., Шапигузова С.М., Шеремета А.Д. и других.

Однако многие вопросы планирования недостаточно изучены и освещены. Это относится к планированию аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации. Так, планирование осуществляется формально, без учета показателей аудиторского риска и уровня существенности или вообще не проводится. Зачастую аудитор составляет план и программу аудита тогда, когда процедуры аудиторской проверки выполнены и мнение о финансовой (бухгалтерской) отчетности выражено.

Необходимость разработки методических подходов к планированию аудиторских проверок и их практическая значимость определили актуальность и выбор темы диссертации.

Цель диссертационного исследования состоит в разработке примерного внутреннего стандарта «Планирование аудита» в потребительских обществах и организациях системы потребительской кооперации и изучении теории и практики планирования аудита в Российской Федерации и за рубежом.

Для достижения намеченной цели исследования в диссертационной работе поставлены и решены следующие задачи :

- изучены теоретические основы планирования аудиторских проверок в России и за рубежом;

- исследовано влияние особенностей многосегментного характера деятельности потребительской кооперации на организацию планирования аудиторских проверок;

- предложены методические подходы к планированию аудиторских проверок в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации;

- разработан внутренний стандарт по планированию аудита в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации.

Область исследования. Исследование соответствует п.2.1 «Методология и технология аудита» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта специальностей ВАК.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась организация и методика планирования аудиторской проверки потребительских обществ и организаций потребительской кооперации.

Объектом исследования избрана деятельность аудиторских организаций, потребительских обществ и организаций Тульского областного союза потребительских обществ.

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды российских и зарубежных ученых - экономистов по проблемам развития и становления аудита, законодательные и нормативные акты по организации бухгалтерского учета, аудита, экономического анализа и контроля в организациях потребительской кооперации, материалы научных и научно-практических конференций.

При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовались методы наблюдения, сравнительного и логического анализа, комплексного и системного подхода к изучению оцениваемых показателей.

Научная новизна исследования состоит в разработке примерного внутреннего стандарта по планированию аудиторской проверки достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских обществ и организаций потребительской кооперации, который учитывает хозяйственно-финансовые особенности деятельности, обусловленные многопрофильно-стью, способствует решению теоретических и практических задач планирования аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации.

В ходе исследования получены следующие наиболее значимые результаты, представляющие научную новизну:

- предложена методика оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на этапе планирования, отличающаяся от действующих тем, что разработаны тесты контроля по сегментам деятельности потребительских обществ (торговой, закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья, общественного питания, производства хлебобулочных изделий, подсобных сельскохозяйственных предприятий);

- определены факторы и критерии оценки аудиторского риска, позволяющие повысить качество аудиторской проверки и определить аудиторский риск при планировании проверки;

- разработана методика определения качественного показателя существенности с учетом влияния риска, обусловленного системой учета, основанная на выборе счетов бухгалтерского учета, на которых группируются хозяйственные операции, влияющие на финансовый результат, в качестве базовых показателей;

- предложена модель взаимосвязи оценки риска необнаружения и качества планирования аудиторской проверки;

- разработаны план и программа аудиторской проверки, отражающие особенности деятельности отдельных сегментов кооперативных организаций;

- разработан внутренний стандарт по планированию аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации, определяющий этапы планирования, их содержание и взаимосвязь, применение которого будет способствовать эффективному планированию и получению достаточных аудиторских доказательств с наименьшими затратами.

Практическая значимость результатов исследования определяется тем, что использование разработанных в диссертации предложений и рекомендаций по организации и методике планирования аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации позволяет унифицировать их проведение.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава и аспирантов Московского университета потребительской кооперации (1996— 2003 гг.), на Всероссийской научной конференции «Потребительская кооперация России в XXI веке» (Москва, 2001г.), на международных конференциях «Потребительская кооперация: опыт и проблемы управления» (Москва, 2002г.), «Потребительская кооперация: социальная инициатива и ответственность» (Москва, 2003г.).

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации внедрены в практическую деятельность ООО Аудиторская компания «РЕЛАНСЭ» (справка о внедрении от 01.07.03г.), ООО Аудиторская фирма «Совет» (справка о внедрении от 20.06.03г.)

Результаты исследования, полученные автором, используются в учебном процессе по дисциплине «Основы аудита» и использованы при подготовке Методических указаний по самостоятельному изучению дисциплины и заданий для проведения практических занятий для специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (справка о внедрении от 07.10.03г.).

Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в пяти работах общим объемом 3,3 п.л.( авторских -3,3 п.л.).

Объем и структура диссертации. Поставленные цели и задачи исследования определили структуру, логику, содержание и последовательность работы.

Диссертационная работа состоит из введения, трех глав и заключения, содержит 17 таблиц, библиографический список использованной литературы и 1 приложение. Работа изложена на 199 листах машинописного текста.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Бондаренко, Вера Ивановна

Заключение

Проведенные исследования проблем планирования аудиторских проверок в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации позволили сделать следующие выводы и предложения.

1. В условиях рыночной экономики важная роль отводится аудиту, как одному из элементов, системы управления деятельности организаций потребительской кооперации.

В перспективе намечается расширение сфер деятельности организаций потребительской кооперации, что обусловлено упрочением позиций потребительской кооперации способствующих сохранению всех ее отраслей. Об этом свидетельствует, утвержденная Центросоюзом России Концепция развития потребительской кооперации в Российской Федерации на период до 2010 года.

В этой связи, организации потребительской кооперации все чаще будут обращаться к услугам аудиторских организаций для проведения аудита и оказания сопутствующих услуг.

2. Для эффективного проведения аудита аудиторские проверки требуют планирования. При планировании аудиторских проверок в организациях потребительской кооперации основные этапы планирования, предусмотренные правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита» в целом не изменяются, а лишь дополняются особенностями их многоотраслевой специфики.

С одной стороны, многоотраслевой характер деятельности организаций потребительской кооперации усложняет планируемые процедуры аудита, а с другой значительно повышает качество и позволяет унифицировать труд ведущих аудиторов и ассистентов.

Преобладающая часть российских аудиторских организаций не имеет внутренних стандартов вообще. Создание их является проблемой практически каждой аудиторской организации.

Аудиторским организациям специализирующимся на проверке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций потребительской кооперации целесообразно в внутреннем стандарте учитывать много-профильность их хозяйственно - финансовой деятельности. При этом содержание внутреннего стандарта должно отражать особенности деятельности, в части выполнения социальной миссии, направленной на оказание услуг пайщикам и сельскому населению.

Необходимость создания внутреннего стандарта, регулирующего планирование аудиторских проверок в потребительских обществах и организациях потребительской кооперации вызвана тем, что хотя многие вопросы, возникающие при планировании аудиторской проверки, регулируются либо нормативными документами, либо федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, в практике их применения зачастую возникает необходимость в их дополнении, объяснении, расшифровке с учетом отраслевой специфики экономического субъекта.

При разработке внутреннего стандарта «Планирование аудита» для планирования аудиторских проверок организаций потребительской кооперации приоритетное значение имеет:

- его соответствие требованиям и рекомендациям правил (стандартов) аудиторской деятельности и международным стандартам аудита;

- использование опыта проведения аудиторских проверок и организации деятельности аудиторских организаций, а также научных и методических разработок;

- ориентация на тенденции развития экономики;

- соответствие новым нормативно - правовым актам в области бухгалтерского учета и аудита.

Разработка внутреннего стандарта «Планирование аудита» будет способствовать эффективному планированию и получению достаточных аудиторских доказательств с наименьшими затратами.

Применение внутреннего стандарта позволит аудиторским организациям:

- соблюдать требования действующих федеральных правил (стандартов);

- уменьшить трудоемкость аудиторских проверок на отдельных участках проверки, посредством применения разработанных рабочих документов (таблиц, справок);

- привлекать для проведения проверок аудиторов-ассистентов;

- улучшить качество аудиторской проверки;

- оптимизировать объем выполняемых аудиторских процедур.

Разработанный примерный внутренний стандарт аудиторской проверки

Планирование аудита» предусматривает сферу его применения, этапы планирования проверки, включающие деятельность до аудита, планируемые процедуры аудита, источники и методы сбора аудиторских доказательств.

3. Процедуры оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля целесообразно детализировать по сегментам деятельности: торговой, производственной, заготовительной, сельскохозяйственной, что обусловлено многоотраслевой структурой организаций потребительской кооперации.

При этом первоначальную оценку системы внутреннего контроля целесообразно базировать на ключевых контрольных вопросах, учитывающих отрасль деятельности и функциональные обязанности должностных лиц, контролирующих ту или иную отрасль.

При проверке эффективности применяемых организацией средств контроля целесообразно применять анкеты - опросники. Разработанные нами анкеты позволяют изучить и оценить системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по сегментам деятельности (торговой, производственной, заготовительной, сельскохозяйственной), выявить объекты и субъекты внутреннего контроля, подлежащие аудиторской проверке.

Исходя из многоотраслевого характера деятельности в организациях системы потребительской кооперации, возможно применять разработанную нами анкету, позволяющую оценить систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля, потребительского общества. С помощью заранее подготовленных вопросов аудитор может получить от респондента более детальную информацию по организации и действию внутренних проверок. Анкеты содержат открытую форму ответа ("Да" или Нет"), чтобы аудитор смог получить конкретный ответ на поставленный вопрос, а у отвечающего не было возможности уйти от ответа.

4. Планирование аудиторских проверок достоверности бухгалтерской отчетности связано с аудиторским риском, так как есть опасность подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности при наличии существенных искажений или признания наличия существенных искажений при их фактическом отсутствии.

На этапе планирования аудита с целью минимизации риска необнаружения, который характеризуется проявлением опасности пропуска аудитором существенных искажений при планировании аудиторских процедур, в первую очередь необходимо изучить рисковые объекты аудита.

Разработанные нами критерии оценки рисков в потребительском обществе, учитывающие многоотраслевой характер его деятельности аудиторские организации могут включать в внутренний стандарт «Планирование аудита».

5. На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудитор определяет допустимый в своей работе риск необнаружения и с учетом минимизации этого риска планирует соответствующие аудиторские процедуры. Чем выше риск необнаружения ошибок, тем больше аудиторских процедур планирует аудитор. Следовательно, качественное планирование аудиторской проверки непосредственно связано с риском необнаружения как наиболее субъективно оцениваемым компонентом аудиторского риска. Специфика проведения аудита в современных условиях содержит значительное количество факторов, усиливающих риск необнаружения.

Предложенная методика способствует повышению эффективности и качества проведения аудиторской проверки, позволяет более тщательно спланировать аудиторские процедуры, определить затраты времени и состав проверяющих.

6. В настоящее время проблема оценки существенности в аудите приобрела особую актуальность в связи с необходимостью применения в аудиторской практике Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Практическая значимость вопросов оценки существенности требует от каждой аудиторской организации разработки собственной методики выбора базы существенности, расчета ее величины и возможных корректировок.

Целесообразно при определении базовых показателей для расчета уровня существенности в организациях потребительской кооперации учитывать многоотраслевой характер их деятельности, что позволит более детально спланировать и объективно снизить трудозатраты на проверку.

При планировании уровня существенности необходимо проводить оценку существенности относительно счетов бухгалтерского учета, на которых группируются хозяйственные операции, влияющие на финансовый результат и где могут возникать ошибки, что позволит оценивать существенность во взаимосвязи с риском системы учета.

Сам факт проверки системы учета, позволяет установить наличие вероятных ошибок и отклонений бухгалтерской отчетности, так как оценка состояния контрольной среды и регулярности аудиторских процедур, проводимых внутри экономического субъекта служит аудитору основанием для планирования степени выборочное™ проведения аудиторских процедур.

Однако, трудно заранее предсказать в каких статьях отчетности наиболее вероятны ошибки и какой они носят характер, влияют или на достоверность финансовой отчетности или нет, поэтому не возможно заранее точно определить затраты времени на проверку тех или иных отраслей деятельности организации.

От качества показателя уровня существенности зависит степень аудиторского риска. В целях повышения качества показателя уровня существенности целесообразно устанавливать значение базовых показателей исходя из разделов программы аудита по данным каждого счета бухгалтерского учета, подлежащего проверке.

А для отдельных счетов группирующих доходы от продаж учитывать сегменты доходов (выручка от продажи товаров через розницу, опт, продукции общественного питания, продукции хлебопечения, продукции подсобных хозяйств).

7. Учитывая многосегментную деятельность потребительских обществ и организаций потребительской кооперации целесообразно программу проверки составлять с учетом сегментов деятельности, указывая на источники информации и методы сбора доказательств.

Разработанная нами комплексная программа проверки организаций потребительской кооперации включает следующие разделы аудита по сегментам деятельности: торговой, закупок и сбыта сельскохозяйственной продукции и сырья; общественного питания; производства хлебобулочных изделий; подсобных сельскохозяйственных предприятий.

Разработанная примерная комплексная программа аудита по сегментам деятельности позволит аудиторам более качественно собрать доказательства о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, дать рекомендации по ее корректировке, с учетом устранения выявленных ошибок.