Развитие бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций"

На правах рукописи

МАРДЯН Яна Юрьевна

Развитие бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук

005015816 1 с ¿е.;

Москва - 2012

005015816

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Российского государственного аграрного университета - МСХА имени К. А. Тимирязева.

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Белов Николай Григорьевич

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор,

заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита Государственного университета управления

Рогуленко Татьяна Михайловна

кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой налогообложения и финансового права

Российского государственного аграрного университета - МСХА имени К. А. Тимирязева Шадрина Маргарита Александровна

Ведущая организация: Воронежский государственный

аграрный университет имени Петра Первого

Защита состоится « 2В » 'М.ОиО._2012 г. в /О часов на заседании

диссертационного совета Д-220.043.11 при ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К. А. Тимирязева» по адресу: 127550, г. Москва, ул. Тимирязевская, д. 49 (учебный корпус № 13, ул. Прянишникова, 15). Ученый Совет РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (тел/ факс: 8 (499) 976 24 92)

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ - МСХА имени К. А. Тимирязева.

Автореферат разослан << » апреля 2012 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

-—Н.Н. Карзаева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Инвестиционная деятельность всегда сочеталась с обычной деятельностью экономических субъектов, что обеспечивает непрерывность воспроизводственных процессов. Еще более значительно возрастает ее роль на современном этапе, и особенно в сельском хозяйстве, где приходится решать крупномасштабные задачи обеспечения продовольственной безопасности страны в условиях глобальной конкуренции. В последние годы благодаря принятым мерам по совершенствованию хозяйственного механизма и государственной поддержки заметно оживилась инвестиционная деятельность сельскохозяйственных организаций, которые наряду с традиционными капитальными вложениями на обновление и укрепление своей материально-технической базы в возрастающих объемах осуществляют финансовые вложения. Между тем сложившаяся система бухгалтерского учета в сельском хозяйстве не обеспечивает должным образом формирование учетной информации, необходимой для принятия обоснованных решений заинтересованными пользователями. В частности, многие перспективные направления инвестирования средств, ход реализации инвестиционных проектов, источники их финансового обеспечения, доходы и расходы инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций не находят системного отражения в бухгалтерском учете, что в конечном счете отрицательно сказывается на эффективности их функционирования. Фрагментарный характер в этой части носит бухгалтерская отчетность, что наряду с другими факторами не способствует созданию инвестиционной привлекательности сельскохозяйственных организаций. Все это обусловливает объективную необходимость совершенствования бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций, в связи с чем тема диссертационного исследования представляется весьма актуальной как в научном, так и в практическом отношении.

Степень изученности проблемы. Общие вопросы теории и практики осуществления инвестиционной деятельности освещены в работах таких зарубежных и отечественных авторов, как X. Андерсон, И.Т. Балабанов, В.В. Бочаров, С. Брю, Дж. Бэйли, Э.Д. Долан, И.А. Зимин, Дж. М. Кейнс, А.М. Ковалева, ДЕ. Линдей, К. Макконелл, В.А. Терехова, К.П. Янковский и др.

Особенности инвестиционной деятельности в сельском хозяйстве раскрыты в трудах российских специалистов: Р.Г. Ахметова, В.М. Баутина, В.Р. Боева,

A.А Землянского, A.IL Зинченко, Н.С. Каткова, C.B. Киселева, Н.Я. Коваленко,

B.М. Кошелева, МЛ. Лишанского, Ф.К. Шахирова и др.

Исследованию различных аспектов бухгалтерского учета инвестиционной деятельности посвящены работы Р.А. Алборова, Н.Г. Белова, М.А. Бахрушиной, К. Друри, А.В. Казаковой, Н.Н. Карзаевой, Н.А. Кокорева, Н.П. Кондракова, Б. Нидлза, A.M. Овчинникова, А.И. Павлычева, М.З. Пизенгольца, Л.В. Постниковой, Р.Н. Расторгуевой, Я.В. Соколова, Г.А. Соловьева, Л.И. Хоружий, Р. Энтони и др.

Вместе с тем ряд методологических и организационных вопросов бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций в современных условиях их функционирования еще недостаточно полно изучен, что предопределило выбор темы исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является теоретическое обоснование и разработка практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций. В соответствии с целью научного исследования были поставлены и решены следующие задачи:

- уточнить понятия «инвестиции», «инвестиционная операция» и «инвестиционная деятельность» как объекты бухгалтерского учета применительно к сельскохозяйственному производству;

- дополнить классификацию инвестиций для целей бухгалтерского учета;

- систематизировать различия базовых положений международных и отечественных учетных стандартов по учету инвестиционной деятельности;

- выявить особенности современного этапа развития инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций;

- подготовить комплексные предложения по совершенствованию бухгалтерского (финансового) учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций;

разработать рекомендации по организации управленческого учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций;

- усовершенствовать систему показателей бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций, характеризующих состав и объемы реальных и финансовых инвестиций, источники их финансирования, денежные потоки, доходы и расходы инвестиционной деятельности.

Область исследования. Тема и содержание диссертации соответствует пунктам 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, сфер и отраслей» и 1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности» паспорта специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика.

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационной работы является совокупность теоретико-методологических и организационных вопросов бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций. В качестве объекта исследования выступают сельскохозяйственные организации Калужской области. Конкретные исследования проводились на базе ОАО «Тепличный», ООО «Виктория», КФХ «НИЛ», ООО «САПК».

Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные труды отечественных и зарубежных ученых, законодательные и иные нормативно-правовые акты, регулирующие осуществление и учет инвестиционной деятельности, а также международные стандарты финансовой отчетности. Решение поставленных в исследовании задач осуществлялось с

применением следующих методов: монографического, абстрактно-логического, расчетно-конструктивного, экспертных оценок и др.

Информационное обеспечение диссертационного исследования составили статистические и аналитические материалы Федеральной службы государственной статистики и ее территориального органа в Калужской области, информация Министерства сельского хозяйства Калужской области, годовая бухгалтерская отчетность и первичная документация сельскохозяйственных организаций, справочная и нормативная литература.

Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по совершенствованию методологии и организации бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций. В процессе исследования получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада, выносимые на защиту:

- уточнены понятия «инвестиции», «инвестиционная операция» и «инвестиционная деятельность» как объекты бухгалтерского учета внесением в их определения сущностной характеристики в виде совокупности хозяйственных операций, связанных соответственно с долгосрочными вложениями, денежными потоками, доходами и расходами в этой сфере, что способствует более обоснованной организации бухгалтерского учета инвестиционной деятельности экономических субъектов;

дополнена классификация инвестиций такими признаками, как цель инвестирования, выполняемая функция в производстве и сфера вложения, что существенно расширяет аналитические возможности информации об инвестиционной деятельности;

- систематизированы различия базовых положений международных и отечественных учетных стандартов по учету инвестиционной деятельности, касающиеся терминологии, сферы применения, порядка признания, оценки и раскрытия информации, что позволяет целенаправленно осуществлять меры по устранению выявленных различий и сближению указанных положений;

- выявлены особенности современного этапа развития инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций, заключающиеся в ее недофинансировании, преобладании реальных инвестиций в простое воспроизводство материально-технической базы и крайне незначительных объемах финансовых инвестиций, а также влиянии этих особенностей на организацию бухгалтерского учета, что обусловливает необходимость улучшения финансового обеспечения указанной деятельности и определения перспективных направлений ее учета;

- построена система синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета и их взаимосвязи, отражающие инвестиционную деятельность хозяйствующего субъекта, в частности, инвестиционных активов, обязательств и источников их финансирования, доходов и расходов, что существенно повысит качественные характеристики учетной информации в этой сфере;

- обоснован и разработан организационный подход по центрам

ответственности к ведению управленческого учета, включающий бюджетирование инвестиционных затрат, их учет, составление управленческой отчетности, служащий в качестве информационного обеспечения корпоративного управления этой деятельностью;

- усовершенствована система показателей бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций, характеризующих состав и объемы реальных и финансовых инвестиций, источники их финансирования, денежные потоки, доходы и расходы инвестиционной деятельности, что позволяет более полно обеспечивать информационные запросы ее пользователей.

Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственным организациям обеспечить аналитичность, оперативность и достоверность учетной информации об инвестиционной деятельности, более эффективно контролировать инвестиционные операции и тем самым повысить эффективность ведения бизнеса. Материалы исследования могут быть использованы в практической работе сельскохозяйственных организаций для формирования информации об их инвестиционной деятельности, а также в учебном процессе по курсу «Бухгалтерский финансовый учет» и «Бухгалтерская финансовая отчетность».

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (20092011гг.), межрегиональной научно-практической конференции «Перспективы развития учетно-аналитической системы в РФ» (2009г., г. Брянск), региональной научно-практической конференции «Научное обеспечение использования современных технологий в сельском хозяйстве» (2009г., г. Калуга), межрегиональной научно-практической конференции «Преобразование учетно-финансовой системы предприятий в условиях экономического кризиса» (2010г., г. Брянск), региональной научно-практической конференции «Использование инновационных разработок НИУ региона для повышения эффективности производства» (2010г., г. Калуга), Всероссийской научно-практической конференции «Проблемы и перспективы социально-экономического развития современной России» (2010г., г. Саратов), Всероссийской научно-практической конференции «Современные проблемы учетно-аналитического обеспечения управления АПК» (2011г., г. Москва), Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные вопросы регионального хозяйства» (2011г., г. Киров) и др.

Отдельные рекомендации по результатам исследования приняты к апробации и внедрению в ОАО «Тепличный» и КФХ «НИЛ» Калужской области.

Публикации. По результатам проведенного исследования автором опубликовано 19 работ объемом 4,57 печатных листа (вклад автора - 4,24 п.л.), среди которых имеется 2 статьи в журналах, рекомендованных ВАК общим объемом 0,65 п.л. (вклад автора - 0,65 п.л.).

Объём и структура работы. Диссертационная работа состоит из

введения, трех глав, выводов и предложений, библиографического списка и приложений. Объем работы составляет 197 страниц, она содержит 36 таблиц, 19 рисунков, 6 схем, 6 диаграмм и 13 приложений.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, охарактеризована степень изученности проблемы, определены цель и задачи исследования, предмет и объект, раскрыты научная новизна и практическая значимость полученных результатов, представлены сведения по их апробации.

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций» отражены современные подходы к трактовке понятий «инвестиции», «инвестиционные операции» и «инвестиционная деятельность» как объектов бухгалтерского учета в этой сфере. Рассмотрена и уточнена классификация финансовых и реальных инвестиций, проанализировано действующее нормативно-правовое обеспечение инвестиционной деятельности и ее бухгалтерского учета, а также представлены различия и пути сближения базовых положений международных и отечественных стандартов по учету инвестиционной деятельности.

Во второй главе «Состояние бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций» проанализированы особенности и современные тенденции развития инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций Калужской области и определено их влияние на организацию бухгалтерского учета. Проведен критический анализ сложившейся системы бухгалтерского учета инвестиционной деятельности, а также оценен порядок раскрытия информации об инвестициях в бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственных организаций, на базе чего обозначены пути устранения выявленных недостатков.

В третьей главе «Направления совершенствования бухгалтерского учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций» представлены авторские разработки по совершенствованию бухгалтерского (финансового) и управленческого учета инвестиционной деятельности в сельском хозяйстве. В частности, сформулированы подходы к системной организации учета реальных и финансовых инвестиций, источников их финансирования, доходов и расходов инвестиционной деятельности. Изложены рекомендации по организации управленческого учета инвестиционной деятельности, включающие порядок бюджетирования инвестиционных затрат в разрезе центров ответственности, учета источников финансирования по инвестиционным проектам и текущего контроля за формированием и использованием указанных источников. Представлен вариант модернизации системы показателей бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций, характеризующих их инвестиционную деятельность.

В выводах и предложениях сформулированы основные результаты проведенного исследования, представленные в нижеизложенных научных положениях, выносимых на защиту.

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Полученные в ходе проведенного исследования научные результаты позволяют определить следующие основные положения, выносимые на защиту:

1. Уточнены понятия «инвестиции», «инвестиционные операции» и «инвестиционная деятельность» как объекты бухгалтерского учета.

Сложившуюся систему подходов к определению и экономико-правовой сущности инвестиций можно считать вполне устоявшейся. В научной литературе понятие «инвестиции» наиболее часто трактуется как вложения средств, которые направлены на прирост капитала, причем этот прирост сопряжен с преобразованием части накопленного капитала в другие виды активов организации. Инвестиции принято делить на финансовые и реальные. Первые связаны с ценными бумагами, предоставленными займами и прочими финансовыми инструментами. Вторые воспринимают как капиталообразующие инвестиции, осуществляемые в различных формах в основной капитал для достижения определенных текущих и стратегических целей.

Изучение инвестиционной деятельности и обобщение теоретических подходов к определению ее сущности позволило уточнить основные понятия в исследуемой сфере - «инвестиции», «инвестиционные операции» и «инвестиционная деятельность» с точки зрения рассмотрения их как объектов бухгалтерского учета, что будет способствовать более обоснованной его организации. Инвестиции как объект бухгалтерского учета представляют собой хозяйственные операции по отражению затрат, возникающих от преобразования ресурсов, направляемых инвестором для обеспечения процесса воспроизводства или для достижения иных целевых установок, направленных на извлечение прибыли в будущем (достижение социально-значимого эффекта), снижение риска, либо прочие цели инвестора. Инвестиционные операции как объект бухгалтерского учета представляют собой хозяйственные операции, связанные с движением денежных потоков, определяемым осуществлением инвестиционной деятельности по конкретному проекту. А инвестиционная деятельность как объект бухгалтерского учета определяет совокупность хозяйственных операций по отражению процесса, в ходе реализации которого возникают отношения и имущественные права между инвестором и организацией, влекущие возникновение инвестиционных затрат, а также доходы и расходы отчетного периода в этой сфере. В системе бухгалтерского учета должны найти раскрытие все элементы, характеризующие инвестиционную деятельность, такие, как активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.

Ввиду единства воспроизводственных процессов в рамках экономического субъекта едиными являются и объекты бухгалтерского учета, различающиеся лишь своей принадлежностью к той или иной деятельности. Применительно к инвестиционной деятельности их можно представить рисунком 1.

При этом единичными объектами учета выступают факты хозяйственной жизни, характерные для всех видов деятельности. Укрупненными объектами

ИНВЕСТИЦИ О Н Н А Я

инвестиции

активы обязательства капитал

Факты хозяйственной жизни

— Объекты бухгалтерского учета —>

Факты хозяйственной жизни

доходы расходы

и нпестипионные о п е п я и и и -

ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

Рис. 1 - Объекты бухгалтерского учета инвестиционной деятельности экономического субъекта

Условные обозначения: «-раскрытие объектов бухгалтерского учета;-», отражение инвестиционной деятельности в составе объектов бухгалтерского учета.

являются активы, обязательства, капитал, доходы и расходы, формирующие соответствующие элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности. Однако в действующей учетной системе инвестиционной деятельности в качестве ее объектов представлены преимущественно активы (в виде капитальных и финансовых вложений) и в незначительной мере - обязательства (обычно в виде долгосрочных кредитов) и капитал (в виде добавочного капитала и использованной на цели инвестирования нераспределенной прибыли). Относящиеся к сфере исследования доходы, расходы и все источники финансирования практически отсутствуют. Это и обосновывает необходимость выделения всех общепринятых объектов бухгалтерского учета в отношении инвестиционной деятельности, что способствует созданию принципиально новой основы формирования системной информации об ее осуществлении.

2. Дополнена классификация инвестиций для целей бухгалтерского учета.

Выявление основных сущностных характеристик инвестиций позволило обобщить их классификацию и выделить в ее структуре дополнительные признаки: цель инвестирования, выполняемая функция в производстве и сфера вложения (рис.2). По признаку «цель инвестирования» финансовые инвестиции предлагается подразделять на: торговые; удерживаемые для погашения (только долговые); предназначенные для продажи, что необходимо для повышения информативности финансовой отчетности через представление информации о конкретных намерениях инвестора. Выявление отличительных свойств реальных инвестиций позволяет включить в классификацию признак «выполняемая функция в производстве», согласно которому вложения характеризуют как:

- направленные на замену живого труда или более эффективное его использование (приобретение оборудования, которое в результате может

Рисунок 2 - Общая классификация инвестиций (* курсивом выделен авторский поход ; «Ф» - финансовые инвестиции. «Р» - реальные инвестиции).

привести к повышению производительности труда, и др.);

- инвестиции, направленные на повышение интенсивности производства (непосредственно ведут к увеличению объема производства);

- инвестиции, направленные на улучшение условий производства и труда. Результат осуществления этих вложений - косвенный (строительство производственного помещения, которое само по себе не оказывает влияния на производственный процесс и не способствует повышению производительности труда, чего нельзя сказать о внутреннем оснащении сооружений).

Еще один признак, которым была дополнена классификация реальных инвестиций - это «сфера вложения»: направленные в сферу производства; в сферу обращения и в непроизводственную сферу. Данный критерий важен с позиции выяснения роли инвестиций в воспроизводственном процессе.

Предложенные дополнения классификации инвестиций позволяют сформировать более полную учетную информацию, существенно расширяющие ее аналитические возможности для целей принятия обоснованных решений заинтересованными пользователями.

3. Систематизированы различия базовых положений меяедународных и отечественных учетных стандартов по учелу инвестиционной деятельности.

В ходе сравнительного анализа МСФО и РСБУ по учету инвестиционной деятельности было выявлено множество различий, основные из них касаются:

- сферы применения стандартов: в РФ инвестиции делят на финансовые и реальные. Согласно МСФО большинство инвестиций составляют финансовые права, и только некоторые являются материальными;

- терминологии: российские стандарты в качестве ключевой категории определяют «инвестиционную операцию», а не «инвестиционную деятельность», регламентируют финансовые вложения, а не финансовые инструменты. Кроме того, в них не представлены инвестиционная недвижимость, биологические активы, денежные потоки;

- классификации объектов вложений: в РФ не производится деление финансовых инвестиций на активы и обязательства, в составе объектов основных средств учитывают рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, которые согласно МСФО являются биологическими активами. Гудвил, созданные организацией товарные знаки представляют собой нематериальные активы в РФ и не являются таковыми по МСФО. А лицензии, которые могут учитываться как нематериальные активы в МСФО, не относятся к ним согласно РСБУ;

- оценки: международная практика приоритет отдает справедливой стоимости, которая не находит практического применения в РФ;

- амортизация: согласно МСФО не применяется способ списания стоимости актива по сумме чисел лет срока полезного использования. Кроме того, не амортизируются биологические активы, к которым относят рабочий, племенной и продуктивный скот, многолетние насаждения, что противоречит российскому законодательству. В международной практике при исчислении амортизированной стоимости объектов учитывают их ликвидационную стоимость, что не обозначено в отечественной практике.

9

Для устранения выявленных различий подготовлены предложения по разработке федеральных стандартов «Учет биологических активов», «Учет инвестиционной собственности», «Учет аренды» (на базе соответствующих МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство», МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность» и МСФО (IAS) 17 «Аренда»), а также по переработке действующих нормативных актов в рамках темы исследования (ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» на базе МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление в отчетности» и 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»; ПБУ 6/01 «Учет основных средств» на базе МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и др.). Для решения проблемы несоответствия в классификациях объектов реальных инвестиций с меньшими для себя затратами сельскохозяйственные организации могут применять так называемое «дерево решений» (рис. 3).

Применять МСФО 16 (основной или допустимый альтернативный порядок учета) до окончания строительства или _реконструкции_

Применять МСФО 16 (основной порядок учета); применять МСФО 40 для раскрытия информации в отчетности.

Применять МСФО 40

Рис. 3 — «Дерево решений» (модель 1 - модель учета по первоначальной стоимости; модель 2 - модель учета по справедливой стоимости)

4. Выявлены особенности современного этапа развития инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций.

Проведенный анализ динамики инвестиционной деятельности как в целом по стране, так и в Калужской области показал, что данный вид деятельности имеет положительные тенденции в своем развитии. Величина реальных инвестиций к 2010 году увеличилась по сравнению с 2000 годом на 271,3 млрд. руб. по РФ и на 2,4 млрд. руб. по Калужской области. В отношении финансовых инвестиций наблюдался рост на 149,2 млрд. руб. и 0,68 млрд. руб. соответственно. В структуре инвестиционной деятельности преобладает реальное инвестирование. По данным 2010 года превышение его объемов над финансовым инвестированием составляет 154,4 млрд. руб. по РФ и 1,8 млрд. руб. - по Калужской области.

Большая доля инвестиционных операций в сельском хозяйстве Калужской

области представлена инвестированием в объекты основных средств (причем преобладают вложения в здания, машины, оборудование и транспортные средства). В технологической структуре инвестиций лидирующую позицию занимают вложения средств в строительно-монтажные работы и на приобретение машин и оборудования, что характеризует их как «вынужденные инвестиции», ориентированные на воспроизводство имеющейся материально-технической базы. Среди источников финансирования инвестиционной деятельности наибольший удельный вес приходится на привлеченные ресурсы, величина которых к 2010 году возросла на 1,94 млрд. руб. по сравнению с 2000 годом (рис. 4).

□1. Собственные средства 82. Привлеченные средства

Г*- ^Л ~ - / '—а» ни 1 г!

■ I I 1 1111 2000г. 2001г. 2002г. 2003г. 2004г. 2005г. 2006г. 2007г. 2008г. 2009г. 2010г.

Рис. 4 - Распределение инвестиций по источникам их финансирования в сельскохозяйственных организациях Калужской области, млрд. руб.

Следует отметить, что самой значительной статьей среди привлеченных источников являются кредиты и займы. В 2010 году на их долю приходилось 45,1%, что на 42п.п. больше показателя 2000 года. В структуре собственных источников наибольший удельный вес занимает прибыль, которая за тот же период увеличилась на 6,48 млрд. руб. Устойчивым источником финансирования реальных инвестиций в сельском хозяйстве продолжают оставаться амортизационные отчисления, доля которых в общем объеме собственных источников колеблется в пределах от 10 до 23%.

Вместе с тем, в сложившейся системе бухгалтерского учета инвестиционной деятельности не находят должного отражения формирование и использование источников ее финансирования, инвестиционные операции, денежные потоки, доходы и расходы в этой сфере, что не позволяет осуществлять контроль и управление реализацией инвестиционных проектов, обеспечить представление в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности уместной и надежной информации для заинтересованных пользователей. Указанные недостатки обуславливают объективную необходимость улучшения финансового обеспечения указанной деятельности и определения перспективных направлений развития ее учета, на что и направлено проведенное исследование.

5. Построена система синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета и их взаимосвязи, отражающие инвестиционную деятельность хозяйствующего субъекта.

Центральной идеей этого научного положения является попытка реализации системного подхода к последовательному разграничению инвестиционной и текущей деятельности экономических субъектов в бухгалтерском (финансовом) учете. Считаем необходимым законодательно закрепить раздельный учет текущих затрат на производство и инвестиционных затрат, как это имело место в старой редакции Федерального закона «О бухгалтерском учете». А в федеральных и отраслевых стандартах целесообразно предусмотреть такие отсутствующие элементы нормативного

11

регулирования бухгалтерского учета, как формирование и использование источников финансирования, денежные потоки, доходы и расходы инвестиционной деятельности, раскрытие указанной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Исходя из деления инвестиций в соответствии с общепринятой классификацией на финансовые и реальные, действующие балансовые счета по учету инвестиционной деятельности (08 «Вложения во внеоборотные активы» и 58 «Финансовые вложения») нуждаются в переименовании. Причем, действующее наименование счета 08 и информация, которая на нем учитывается, к тому же противоречат структуре применяемого в стране бухгалтерского баланса. Поэтому представляется целесообразным обозначить счет 08* как «Реальные инвестиции», а счет 58* «Финансовые инвестиции». Структурирование информации по данным счетам предлагаем производить в разрезе субсчетов первого и второго порядка, введение которых обосновано необходимостью сближения отечественных норм учета инвестиционной деятельности с международными (таблица 1).

Таблица 1 - Рекомендуемые субсчета первого и второго порядка к счетам

08* «Реальные инвестиции» и 58* «Финансовые инвестиции»

Счет Субсчета первого порядка Субсчета второго порядка

08* «Реальные инвестиции» 08*-1 «Создание инвестиционных активов» 08*.1.1 - «Приобретение земельных участков»; 08*.1.2 - «Приобретение объектов природопользования»; 08*.1.3 - «Строительство объектов основных средств»; 08*.1.4 - «Приобретение объектов основных средств»; 08*.1.5 - «Приобретение и создание НМА»; 08*.1.6 - «Затраты по формированию основного стада животных»; 08*. 1.8 - «Закладка и выращивание многолетних насаждений»; 08*. 1.10 - «Затраты на предотвращение негативного воздействия деятельности человека на окружающую среду»;

08*-2 «Создание инвестиционной собственности» 08*.2.1 - «Приобретение земельных участков для продажи»; 08*.2.2 - «Создание или приобретение объектов для предоставления их в аренду»; 08*.2.3 - «Прочие»

58* «Финансовые инвестиции» 58М «Долгосрочные финансовые инвестиции» 58*.1.1 - «Ценные бумаги»; 58*.1.2 - «Займы юридическим и физическим лицам»; 58*.1.3 - «Вклады в уставные капиталы»; 58*.1.4 - «Прочие».

58*-2 «Краткосрочные финансовые инвестиции» 58*.2.1 - «Акции и другие долевые ценные бумаги для продажи»; 58*.2.2 - «Долговые ценные бумаги для продажи»; 58*.2.3 - «Производные финансовые инструменты для продажи»; 58*.2.4 - «Прочие».

Вариант построения аналитического учета к счету 08* представлен в таблице 2.

Предложены организационно-методические основы системного учета собственных источников финансирования инвестиционной деятельности. Формирование информации по направлениям использования нераспределенной прибыли рекомендуется осуществлять путем создания системы аналитического учета по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в разрезе субсчетов: 84-1 «Нераспределенная прибыль отчетного года»; 84-2 «Нераспределенная прибыль прошлых лет»; 84-3 «Чистая прибыль»; 84-4

«Чистая прибыль, подлежащая распределению»; 84-5 «Использование чистой прибыли на финансирование инвестиций».

Таблица 2 - Рекомендуемая структура построения аналитического учета к

СУБСЧЕТ Идентификация проекта ЗАТРАТЫ ОРГАНИЗАЦИИ НА РЕАЛИЗАЦИЮ ИНВЕСТИЦИОННОГО ПРОЕКТА

08*.1.3 «Строгтельство объектов основных средств» 08*.1.3.1 «Проект 1» 08.1.3.1.1 «Материалы» 08.1.3.1.2 «Оплата труда с отчислениями» 08.1.3.1.3 «Услуги вспомогательных производств» 08.1.3.1.4 «Услуги и работы сторонних организаций» 08.1.3.1.5 «Накладные расходы» 08.1.3.1.6 «Потери от брака» 08.1.3.1.7 «Прочие»

08*.1.3.2 «Проект2» Аналогично перечню затрат проекта 1

08*.1.4 «Приобретение объектов основных средств» 08М.4.1 «Проект 1» 08.1.4.1.1 «Фактические затраты по приобретению объектов основных средств» 08.1.4.1.2 «Затраты по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию» (доставка, монтаж и пр.) Можно производить детализацию по видам затрат.

08*. 1.4.2 «Проект 2» Аналогично перечню затрат проекта 1

----------------- т 1 и «Л«« ШШ^ шцниппшм

цели соответствующие суммы, накапливая их в качестве целевого источника (применяя субсчет 84-1 «Нераспределенная прибыль отчетного года»), либо, применяя субсчета 84-4 «Чистая прибыль, подлежащая распределению» и 84-5 «Использование чистой прибыли на финансирование инвестиций». В этом случае на дату принятия решения о направлении прибыли на финансирование инвестиционной деятельности необходимо сделать бухгалтерскую запись: Дт 84-3 «Чистая прибыль» Кт 84-4 «Чистая прибыль, подлежащая распределению». На дату отражения осуществления инвестиций за счет данного источника необходимо произвести запись: Дт 84-4 «Чистая прибыль, подлежащая распределению» Кт 84-5 «Использование чистой прибыли на финансирование инвестиций».

Действующий состав бухгалтерских счетов считаем необходимым дополнить двумя специальными обобщающими счетами: 65 «Средства инвестиционного фонда» и 87 «Инвестиционный фонд», информация которых не включается в бухгалтерский баланс, а отражается только в учетных регистрах. Счет 65 «Средства инвестиционного фонда» является активным, ведется записью общей суммы средств инвестиционного фонда (без выделения видов инвестиционных активов). Счет 87 «Инвестиционный фонд» является пассивным и предназначен для структурирования информации об источниках финансирования инвестиционной деятельности. Записи по кредиту счета ведутся по мере образования соответствующих источников, что связано с решением о распределении прибыли, с начислением амортизационных отчислений, получением заемных средств и т.д. Записи по дебету производятся по мере завершения соответствующих инвестиционных проектов. К счету 87 рекомендуем открывать субсчета в соответствии с классификацией источников финансирования инвестиционной деятельности: 87-1 «Прибыль»; 87-2 «Амортизационные отчисления»; 87-3 «Целевое финансирование»; 87-4 «Кредиты банков» и др.

По окончании года производится закрытие указанных счетов (поскольку бухгалтерский баланс в РФ составляется в нетто-оценке, а данные счетов 65 «Средства инвестиционного фонда» и 87 «Инвестиционный фонд» дублируют

13

суммы соответствующих активов и пассивов), но в начале очередного календарного года счета восстанавливаются записью:

Дт 65 «Средства инвестиционного фонда» Кт 87 «Инвестиционный фонд».

В целях контроля свободных денежных средств инвестиционного фонда предлагаем учитывать их в составе депозитных счетов (на счете 55 «Специальные счета в банках», субсчет 6 «Денежные средства инвестиционного фонда»), а процентный доход от них относить на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Рекомендуемые бухгалтерские зашей при введении указанных счетов в рабочий план счетов организации представлены в таблице 3.

Таблица 3 — Хозяйственные операции по учету источников финансирования инвестиционной деятельности ___

№ Хозяйственная операция Дебет Кредит

1. Образование источника финансирования:

- прибыли 65 87.1

- амортизационных отчислений 65 87.2

- кредитов и др. 65 87.4

2. На дату завершения инвестиционного проекта 87 65

3. Резервирование средств инвестиционного фонда в качестве депозита 55.6 51

4. Начислены проценты за депозит 55.6 84

Ь. Списаны средства инвестиционного фонда в счет оплаты объекта 60 55.6

Предложенный вариант организации системного учета собственных источников финансирования инвестиционной деятельности позволяет группировать получаемую таким образом информацию о направлении и использовании источников в разработанной нами накопительной «Ведомости учета использования собственных ресурсов на финансирование инвестиционной деятельности», форма которой представлена в таблице 4 на примере данных ООО «САПК».

Таблица 4 — Ведомость учета использования собственных ресурсов на финансирование инвестиций, тыс. руб.____

АМОРТИЗАЦИЯ

Остаток на начало периода 68 000

направлено в инвестиционный фонд в течение года 10 000

Направления Суммы по кредиту счета 87 «Инвестиционный фонд»

инвестиций Виц проекта Приобретение основных средств Приобретение нематериальных активов Строительство объектов Прочие ВСЕГО

Проект 1 25 000 29,5 48 000 73 029,5

ИТОГО 25 ООО 29,5 48 000 73 029|5

остаток на конец периода 4970.5

ПРИБЫЛЬ

Остаток на начало периода 54 ООО

Направления Реальные инвестиции Финансовые инвестиции

инвестиций Вид проекта Приобретение основных средств Прочие направления Выпуск (продажа) ценных бумаг Займы и прочие направления ВСЕГО

Проект 1 10 000 - - 10 000

ИТОГО 10 000 - - 10 000

остаток на конец периода 44 000

ВСЕГО ИСПОЛЬЗОВАНО СОБСТВЕННЫХ ИСТОЧНИКОВ 83 029,5

В целях систематизации данных о доходах и расходах инвестиционной деятельности на бухгалтерских счетах предлагаем дополнить перечень типовых субсчетов к счету 91 «Прочие доходы и расходы» соответствующими субсчетами (рис. 5).

СЧЕТ 91 «ПРОЧИЕ ДОХОДЫ И РАСХОДЫ» -

-» -» Доходы и расходы инвестиционной деятельности Доходы и расходы прочих видов деятельности отличных от текущей (за исключением инвестиционной деятельности)

91.1] «Доходы от инвестиционной деятельности»

91.1 «Прочие доходи»

91.22 «Расходы инвестиционной деятельности» 91.2 «Прочие расходы»

91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» (от иных видов деятельности отличных от текущей) 4—

91.99 «Сальдо доходов и расходов от инвестиционной деятельности»

Рис. 5 - Рекомендации по изменению состава субсчетов к счету 91 «Прочие доходы и расходы»

Субсчет 11 * «Доходы от инвестиционной деятельности» к счету 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для учета денежных поступлений, связанных с осуществлением инвестиционной деятельности, в частности: для финансовых инвестиций (доходов по ценным бумагам; процентов за предоставленные займы; поступлений, связанных с участием в уставных капиталах других организаций и прочих); для реальных инвестиций (поступлений, связанных с предоставлением за плату во временное пользование инвестиционных активов (аренда, прокат); поступлений от выбытия инвестиционных активов и прочих).

На субсчет 22 «Расходы инвестиционной деятельности» предлагаем относить расходы, понесенные в ходе осуществления инвестиционной деятельности: для финансовых инвестиций (расходы, связанные с участием в уставных капиталах; с продажей ценных бумаг (включая их балансовую стоимость) и др.); для реальных инвестиций (расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование инвестиционных активов (аренда, прокат); расходы по выбытию инвестиционных активов (включая их балансовую стоимость) и прочие).

Определение финансового результата от инвестиционной деятельности может производиться традиционным способом путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 91.11 и кредитового оборота по субсчету 91.22. При выявлении положительного финансового результата от инвестиционной деятельности его необходимо отразить записью: Дебет счета 91.99 «Сальдо доходов и расходов от инвестиционной деятельности» Кредит счета 99 «Прибыли и убытки», если финансовый результат отрицательный, то необходимо произвести обратную запись.

б. Обоснован и разработан организационный подход к ведению управленческого учета инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций по центрам ответственности.

Имея виду, что преобладающее большинство сельскохозяйственных

организаций в стране являются субъектами малого и среднего предпринимательства, предлагается управленческий учет их инвестиционной деятельности осуществлять в интегрированной системе бухгалтерских счетов, то есть непосредственно на счетах 08* «Реальные инвестиции» и 58* «Финансовые инвестиции» и счетах источников финансирования, денежных потоков, доходов и расходов в этой сфере.

К моменту реализации инвестиционного проекта у организации может быть уже сформирован инвестиционный фонд, причем включать он может различные источники (амортизацию, прибыль и др.). Возникает вопрос, какие из них должны быть списаны в первую очередь. Для решения этой проблемы была рекомендована очередность списания источников из инвестиционного фонда на финансирование проекта (рис. 6).

ОЧЕРЕДНОСТЬ СПИСАНИЯ ИСТОЧНИКОВ ИЗ ИНВЕСТИЦИОННОГО ФОНДА

-» 1 ОЧЕРЕДЬ - амортизация:

2 ОЧЕРЕДЬ - прибыль;

3 ОЧЕРЕДЬ - бюджетные средства;

4 ОЧЕРЕДЬ - кредиты и займы;

-» 5 ОЧЕРЕДЬ-прочие.

Рис. 6 - Рекомендуемая очередность списания источников из инвестиционного фонда на финансирование проекта

Выбор очереди, к которой относится тот или иной источник финансирования, обоснован зависимостью его от результативности деятельности организации. Поскольку амортизация - это источник, величина которого при любом финансовом результате накапливается для целей простого воспроизводства и только для этого предназначен, он отнесен к 1 очереди. Прибыль можно направить на инвестирование только при благоприятном исходе бизнеса, что позволяет отнести ее ко 2 очереди. И только при недостаточности собственных ресурсов организации привлекают внешние источники (бюджетные средства, кредиты и прочие), которые соответственно составляют 3, 4 и 5 очереди.

Автором было предложено дополнить общую систему бизнес-планирования формированием бюджета инвестиций. Данный бюджет целесообразно формировать таким образом, чтобы можно было получить информацию о предстоящих затратах на осуществление инвестиционных операций, и, что особо важно, о тех финансовых ресурсах, за счет которых производится финансирование. Предлагаемый проект бюджета инвестиций апробирован в КФХ «НИЛ» (таблица 5). При желании получить еще более детализированную информацию составители бюджета инвестиций могут включать в него расшифровку сумм в разрезе этапов выполнения работ (при необходимости статей затрат) и т.п.

Организацию учета затрат по инвестиционным проектам в разрезе центров

ответственности предлагается осуществлять с помощью разработанной схемы взаимосвязи инвестиционных затрат и информационных векторов (таблица 6).

Таблица 5 - Бюджет инвестиций КФХ «НИЛ» (проект)

НАПРАВЛЕНИЕ И ОБЪЕКТ ИНВЕСТИРОВАНИЯ Стоимость 1 проекта тыс. руб. Источники финансирования проекта в т.ч.

Амортизация Прибыль Кредиты Прочие

1 Тыс. руб. % к итогу Тыс. руб. % к итогу Тыс. руб. % к итогу Тыс. руб. %к итогу

1. Строительство здания цеха переработки молока 7071 - - 5656,8 80 1414 20 - -

2. Обвязка цеха трубопроводами 1340 - - - - 1340 100 - -

ИТОГО ПО ПРОЕКТУ 8411 - 5656,8 67,3 2754 32,7

Из этих работ выполнено:

1.По зданию цеха 7071 _ _

в том числе: - хозяйственным способом - - - ■ - - - - -

- подрядным способом 7071 - - _ _ _ _ _

2.11о обвязке цеха трубопроводами из них: 1340 - - - - - - - -

- хозяйственным способом 1040 - - _ _ _

- подрядным способом 300 - - _

ИТОГО ПО ПРОЕКТУ 8411 - - - - - - - -

Таблица 6 - Схема взаимосвязи инвестиционных затрат и информационных векторов в целях организации управленческого учета по центрам ответственности____

ВЕКТОР ИНФОРМАЦИИ ОБ ИНВЕСТИЦИОННОЙ ОПЕРАЦИИ ОБЪЕКТ ВЛОЖЕНИЙ

Проект 1 Объект 1 Проектп Объект п ИТОГО

1. Какое структурное подразделение произвело затраты «А» П1А ПпА

2. Цель осуществления инвестиций «В» П1В ПпВ _

3. Источник финансирования инвестиционных затрат «С» П1С ПпС _

ИТОГО: - - X

Данная схема удобна тем, что позволяет по сумме баллов по строкам отслеживать сведения об осуществленных инвестициях в разрезе центров ответственности, а по сумме баллов по столбцам - оценивать реализацию конкретного проекта с точки зрения обозначенных информационных векторов. Наличие таких сведений необходимо для улучшения контроля качества и сроков реализации инвестиционных проектов, а также для получения общего представления об инвестиционной деятельности организации. Для того чтобы было возможным сравнивать инвестиционные проекты между собой, была определена шкала в баллах (от 1 до 5). По первому вектору информации «А» «Отношение к центру ответственности» предлагаем распределять баллы следующим образом (таблица 7).

По второму вектору информации «В» «Цель, на достижение которой направлен инвестиционный проект» баллы будут зависеть от значимости осуществляемых инвестиций для основного вида деятельности организации.

Таблица 7 - Оценка вектора «Отношение к центру ответственности», в баллах

№ МЕСТО ВОЗНИКНОВЕНИЯ ЗАТРАТ Баллы

1. Основное производство 5

2. Вспомогательное производство 4

3. Затраты общепроизводственного назначения 3

4. Затраты общехозяйственного назначения 2

5. Обслуживающие производства и хозяйства 1

гг*** v uvniv^» «v^ wvyxnumvnnw л nwiuinnAOM

финансирования проекта» вариант оценки основан на приоритете вида ресурса, выступающего в качестве финансового обеспечения. Например, собственные средства: амортизация (5 баллов); прибыль (4 балла); привлеченные средства: государственная помощь (3 балла); кредиты банков (2 балла); прочие источники (1 балл).

Кроме составления общей схемы взаимосвязи инвестиционных затрат и информационных векторов для конкретного центра ответственности, осуществляющего инвестиционную операцию, особый интерес для руководства организации представляет информация о связи произведенных затрат (полученных доходов) в ходе реализации инвестиционного проекта с действиями лиц, являющихся ответственными за расход ресурсов. Оценить действия управленцев возможно путем выявления и учета отклонений регулируемых затрат от смет. Рекомендуемая форма отчета центра инвестиционных затрат с указанием их регулируемых статей приведена на примере обвязки цеха трубопроводами КФХ «НИЛ» (таблица 8).

Таблица 8 - Отчет центра инвестиционных затрат различных уровней управления (на примере обвязки цеха трубопроводами КФХ «НИЛ»), тыс. руб. Показатели "---------' "------ " ^^

Регулируемые/ нерегулируемые затраты

ОТЧЕТ БРИГАДИРА СТРОИТЕЛЬНОЙ БРИГАДЫ

Но" смете

Отчетный!

Фактические затраты

1. Материалы

2. Оплата труда с отчислениями_

3. Услуги собственных вспомогательных производств

4. Услуги сторонних организаций:

Ответственный Ф.И.О.

^Отюн

юнение

m_

Регулируемые Нерегулируемые

"УПГ

"W

W

Т9Г

Регулируемые

мГ

ТЖ~

"+5ÎT

ТГТ"

ТГГ

- работы подрядчика-

Регулируемые Нерегулируемые

1ШГ

- стоимость сметы

~ГЗ~

Т5"~

5. Прочие

~3Г

ИТОГО_

ОТЧЕТ НАЧАЛЬНИКА ЦЕХА"

1050

1150

+100

1. Бригада №1_

2. Общецеховые расходы:

Ответственный

Ф.И.О.

1050

1150

+100

- заработная плата мастера цеха с начислениями_

60

70

+10

Нерегулируемые Регулируемые

20

20

- электроэнергия на освещение_

- уборка помещений"

10

15

+5

Нерегулируемые

10

+5

прочие_____

ИТОГО с учетом общепроизводственных расходов

25

25

1210

1320

+110

ОТЧЕТ БУХГАЛТЕРА Ответственный Ф.И.О. Производственный цех Общехозяйственные расхода-

Нерегулируемые

ИТОГО затраты на инвестиционный проект

1210

20

1320

20

+130

1230

1340

+110

Предложенный порядок контроля за ходом реализации инвестиционного проекта позволяет сократить детализацию отчета от низших звеньев управления к высшим, оценить работу каждого такого звена с точки зрения величины отклонений регулируемых затрат и благодаря этому принимать обоснованные управленческие решения.

7. Усовершенствована система показателей бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций.

Для совершенствования форм бухгалтерской отчетности и повышения уровня их полезности в части представления информации об инвестиционной деятельности и доступности ее для внешних пользователей были предложены рекомендации по усилению детализации показателей, характеризующих состав и объемы реальных и финансовых инвестиций, источники их финансирования, денежные потоки, доходы и расходы в исследуемой сфере. Изменения затронули основные формы отчетов. Стоит отметить, что формирование показателей уточненных форм не приведет к дополнительным затратам, поскольку подготовленные предложения по совершенствованию бухгалтерского (финансового) учета, включающие систематизацию данных об инвестиционной деятельности на соответствующих счетах, позволяют получать необходимую информацию для их заполнения. В таблицах 9 и 10 представлены фрагменты отдельных измененных форм, в частности, пояснений к балансу и отчета о движении денежных средств.

Таблица 9 - Дополнительные таблицы пояснений к балансу (данные ООО

РЕАЛЬНЫЕ ИНВЕСТИЦИИ

Объем и направления реальных инвестиций Отчетный год Прошлый год Отклонение

1. Приобретение земельных участков и капитальные затраты на коренное улучшение земель (08*. 1.1) _ _

2. Приобретение объектов природопользования (08*.1.2) -

3. Строительство объектов основных средств (08*1.3) 48 000 - + 48 000

4. Приобретение объектов основных средств (08*. 1.4) 35 000 10 000 + 25 000

5. Приобретение нематериальных активов (08*.1.5) 29,5 - + 29,5

6. Затраты на формирование основного стада (08*.1.6) - - -

7. Закладка и выращивание многолетних насаждений (08*.1.7") _

И другие направления - - -

ИТОГО по всем направлениям 83 029,5 10 000 +73029,5

ИСТОЧНИКИ ФИНАНСИРОВАНИЯ РЕАЛЬНЫХ ИНВЕСТИЦИИ

Вид и объем источника финансирования реальных инвестиций Отчетный год Прошлый год Отклонение

1. Собственные средства 1.1 Амортизация 83 029,5 73 029,5 10 000 +73029,5 +73 029,5

1.2 Прибыль МоОо 10 000 0

2. Привлеченные средства 2.1 Бюджетные средства 2.1.1 Федеральный бюджет 2.1.2 Региональный бюджет - - -

2.2 Средства внебюджетных фондов - - -

2.3 Кредиты банков - - -

2.4 Заемные средства других организаций - - -

2.5 Прочие источники - - -

ВСЕГО направлено на финансирование 83 029,5 10 000 +73 029,5

Таблица 10 - Фрагмент отчета о движении денежных средств ООО «Виктория» за 2010 год, тыс. руб. _

Наименование показателя Код 2010 год 2009 год

Движение денежных средств по инвестиционной деятельности 920 311

1. Поступило денежных средств - всего 4210

В том числе: 1.1. от реальных инвестиций - из них:

- от продажи и выбытия инвестиционных активов: 4211 477

- от предоставления за плату во временное пользование инвестиционных активов (аренда, прокат) 4212 -

- прочие поступления 4213

Всего по реальным инвестициям 42 ЮР 477

1.2. от финансовых инвестиций - из них:

- выручка от продажи ценных бумаг 4214 ш

- проценты за предоставленные займы 4215 _

- прочие поступления 4217

Всего по финансовым инвестициям 4210Ф _

2. Направлено денежных средств - всего 4220 477 311

В там числе: 1.1. на реальные инвестиции - из них:

- на приобретение инвестиционных активов; 4221 415 311

- перечисления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование инвестиционных активов 4222 - -

- перечисления, связанные с выбытием активов 4223 28 _

- прочие выплаты 4224 _

Всего по реальным инвестициям 4220Р 443 311

2,2. на финансовые инвестиции - из них:

• продажа ценных бумаг 4225 _ _

-участие в уставных капитанах 4226 _

- прочие выплаты 4227 _

Всего по финансовым инвестициям 4220Ф - -

Полагаем, что разработанные рекомендации по организации бухгалтерского учёта инвестиционной деятельности сельскохозяйственных организаций позволят создать механизм более эффективного регулирования, управления и координации указанной деятельности и тем самым способствовать повышению их конкурентоспособности на аграрных рынках.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

I. Статьи в журналах и изданиях, рекомендованных ВАК:

1. Мардян Я.Ю. Некоторые вопросы учета источников инвестиций в форме капитальных вложений в сельскохозяйственных организациях / Я.Ю. Мардян // Бухучет в сельском хозяйстве, 2011. - №6 - с. 12-16 (0,38 п.л., из них авторских 0,38 п. л.)

2. Мардян Я.Ю. Внедрение порядка учета объектов основных средств в сельскохозяйственных организациях при переходе на МСФО/ Я.Ю. Мардян // Бухучет в сельском хозяйстве, 2012. - №4 - с. 17-21 (0,27 п.л., из них авторских 0,27 п.л.)

II. Статьи и тезисы докладов в других изданиях:

3. Мардян Я.Ю. Учет строительства подрядным и хозяйственным способом / Я.Ю. Мардян // Перспективы развития учетно-аналитической системы в РФ: Межрегиональный сборник научных трудов, - Брянск: РИО БГУ, 2009г.-374с. -с.78-81 (0,12 п.л., из них авторских 0,12 п.л.)

4. Мардян Я.Ю. Государственное регулирование и методы стимулирования инвестиционной деятельности в сельском хозяйстве / Я.Ю. Мардян // Философия в современном мире: сборник аспирантских работ № 8.- Калуга: КГПУ им. К.Э. Циолковского, 2009. - 138с. - с. 129-135 (0,24 п.л., из них авторских 0,24 п.л.)

5. Мардян Я.Ю., Кокорев H.A. Некоторые вопросы учета инвестиций в форме капитальных вложений в организациях АПК / Я.Ю. Мардян, H.A. Кокорев // Материалы региональной научно-практической конференции

по проблеме: «Научное обеспечение использования современных технологий в сельскохозяйственном производстве региона» под ред. В.Н. Мазурова - Калуга: РАСХН, Калужский НИПТИ. 2009 - с.143-146 (0,32 п.л., из них авторских 0,16 пл.)

6. Мардян Я.Ю. Учет долгосрочных инвестиций / Я.Ю. Мардян // Доклады ТСХА. Вып. 281.М.: Издательство РГАУ- МСХА имени К.А. Тимирязева, 2009. - 672с - с.506-510 (0,19 п.л., из них авторских 0,19 п.л.)

7. Мардян Я.Ю. Необходимость привлечения инвестиций для развития и обеспечения инновационной деятельности в сельском хозяйстве / Я.Ю. Мардян // Материалы региональной научно-практической конференции по проблеме: «Использование инновационных разработок НИУ региона для повышения эффективности сельскохозяйствен-ного производства» под ред. В.Н. Мазурова -Калуга: ГНУ Калужский НИИСХ Россельхозакадемии. 2010.- с.172-175 (0,21 п.л., из них авторских 0,21 п.л.)

8. Мардян Я.Ю., Кокорев H.A. Инвестор как субъект инвестиционной деятельности. Учет финансирования строительства у организации-инвестора / Я.Ю. Мардян, H.A. Кокорев // Сборник научных работ преподавателей/ под общей редакцией д.э.н., проф. Крутикова В.К. - Калуга: Изд-во «Эйдос», 2010.-160с- с.40-43 (0,14 п.л., из них авторских 0,09 п.л.)

9. Мардян Я.Ю. Кредит как один из способов финансирования инвестиций / Я.Ю. Мардян // Преобразование учетно-финансовой системы предприятий в условиях экономического кризиса: Межрегиональный сборник научных трудов, -Брянск: РИО БГУ, 2010г.-440с - с.123-127 (0,27 п.л., из них авторских 0,27 п.л.)

10. Мардян Я.Ю. Инвестиции как объект бухгалтерского учета согласно требованиям МСФО/ Я.Ю. Мардян // Актуальные вопросы развития науки и образования в регионе/УМатериалы международной межвузовской научно-методической конференции. - Брянск: Абрис, 20Ю.-270с - с.145-148 (0,34 п.л., из них авторских 0,34 п.л.)

11. Мардян Я.Ю. Теоретико-методологические вопросы учета финансирования капитальных вложений за счет чистой прибыли в организациях АПК / Я.Ю. Мардян // Развитие бухгалтерского учета и контроля для целей повышения эффективности сельскохозяйственного производства: Материалы Всероссийской научно-практической конференции (4-5 декабря 2009 года). М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010.167 е.- с. 8993 (0,20 п.л., из них авторских 0,20 п.л.)

12. Мардян Я.Ю. Современное состояние инвестиционной деятельности, осуществляемой в Калужской области / Я.Ю. Мардян // Развитие бухгалтерского учета и контроля для целей повышения эффективности сельскохозяйственного производства: Материалы Всероссийской научно-практической конференции (4-5 декабря 2009 года). М.: Изд-во РГАУ-МСХА

21

имени К.А. Тимирязева, 2010.167 е.- с.93-98 (0,25 п.л., из них авторских 0,25 п.л.)

13. Мардян Я.Ю. Основы учета приобретения земельных участков и объектов природопользования как одного из направлений капитальных вложений в АПК / Я.Ю. Мардян // П всероссийская (заочная) научно-практическая конференция «Проблемы и перспективы социально-экономического развития современной России» :Сб. научных статей/ред. Проф. В.И. Долгий.- Саратов: Изд-во «КУБиК», 2010. - 239с.- с.130-133 (0,19 пл., из них авторских 0,19 п.л.)

14. Мардян Я.Ю. Учет инвестиций в форме капитальных вложений в АПК: вопросы теории и практики / Я.Ю. Мардян // Развитие бухгалтерского учета и аудита в условиях инновационной экономики/ Материалы Международной научно-практической конференции студентов, магистров, аспирантов. - Казань: Издательство Казанского ГАУ, 2010-508с.- с.264-267 (0,20 п.л., из них авторских 0,20 п.л.)

15. Мардян Я.Ю., Ильичева C.B. Формирование и использование амортизационных отчислений в целях воспроизводства материально-технической базы организаций АПК / Я.Ю. Мардян, C.B. Ильичева // Теория и практика развития экономики региона. Сборник научных статей по материалам X Международной научно-практической конференции. Под редакцией Сергеева Н.И., Александрова E.JL- Калуга: ИД «Эйдос», 2011.-540с.- с.211-215 (0,24 п.л., из них авторских 0,12 п.л.)

16. Мардян Я.Ю. Формирование бухгалтерской и управленческой отчетности по капитальным вложениям в АПК как основа управления организацией / Я.Ю. Мардян // Актуальные вопросы регионального хозяйства: материалы Всероссийской научно-практической конференции.- Киров: Изд-во ВятГГУ, 2011.- 453с.- с.332-336 (0,28 пл., из них авторских 0,28 п.л.)

17. Мардян Я.Ю. Актуальные вопросы бухгалтерского учета амортизации как внутреннего источника осуществления капитальных вложений в сельскохозяйственных организациях / Я.Ю. Мардян // Научные труды КФ РГАУ-МСХА. Юбилейный выпуск (№10) к 25-летию филиала. Калуга:ИП Кошелев А.Б. (Издательство «Эйдос»), 2011.-232с - с.184-187 (0,16 пл., из них авторских 0,16 п.л.)

18. Мардян Я.Ю. Раскрытие информации о капитальных вложениях в форме №1: действующая практика и предложения к совершенствованию / Я.Ю. Мардян // Современные проблемы учетно-аналитического обеспечения управления АПК: Материалы Всероссийской научно-практической конференции/под ред. Л.И. Хоружий. М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени Тимирязева, 2011.-127с - с.42-45 (0,21 пл., из них авторских 0,21 п.л.)

19. Мардян Я.Ю. Основы правового регулирования инвестиционной деятельности в Российской Федерации / Я.Ю. Мардян // Сборник научных работ преподавателей/под общ. ред. д.э.н., проф. Крутикова В.К. Калуга: Изд-во «Ваш домъ» 2011. -116с.- с.23-28 (0,36 пл., из них авторских 0,36 п.л.)

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60х84'Лб Усл.печ.л. 1,4. Тираж 100 экз. Заказ 186.

Издательство РГАУ-МСХА 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44