Принципы бухгалтерского учета и их применение в сельском хозяйстве тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Принципы бухгалтерского учета и их применение в сельском хозяйстве"

На правах рукописи

МОСКАЛЕВА ЮЛИЯ НИКОЛАЕВНА

ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ИХ ПРИМЕНЕНИЕ В СЕЛЬСКОМ

ХОЗЯЙСТВЕ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Санкт-Петербург - Пушкин 2005

Диссертационная работа выполнена в ФГОУ ВПО Санкт-Петербургском государственном аграрном университете

Научный руководитель.

доктор экономических наук,

профессор

С.М. Бычкова

доктор экономических наук, профессор Ж.Г. Леонтьева

Официальные оппоненты:

кандидат экономических наук, доцент Е.В. Коваленко

Ведущая организация:

кафедра статистики, учета и аудита Санкт-Петербургского государственного университета

Защита состоится «28» июня 2005 г. в «14» часов «30» минут на заседании диссертационного совета Д 220.060.04 в ФГОУ ВПО Санкт-Петербургском государственном аграрном университете по адресу: 196605, Санкт-Петербург-Пушкин, Петербургское шоссе, д. 2, ауд. 450.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Санкт-Петербургского государственного аграрного университета.

Автореферат разослан « » ЫаХхаХ. 2005 года

Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат экономических наук, доцент

Е. В. Новик

гооб-А

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Целью реформы системы национального бухгалтерского учета, проводимой в нашей стране, является совершенствование методологии бухгалтерского учета и его принципов Разработка учетных принципов необходима для унификации и стандартизации бухгалтерских процедур, которые обеспечивают сопоставимость данных бухгалтерской отчетности

В научной литературе широко освещаются вопросы значения принципов Однако при определении их базового состава существуют противоречия, поскольку у разных авторов основополагающие принципы различаются как по количеству, так и по содержанию Использование в бухгалтерском учете определенных принципов отражает признание приоритета интересов одних пользователей бухгалтерской отчетности перед другими Анализ учетной практики сельскохозяйственных предприятий показывает, что бухгалтерский учет строится в зависимости от соблюдения интересов государства, поскольку практика взимания налогов и иных обязательных платежей определяет правила и способы бухгалтерского учета. При этом удовлетворение информационных потребностей остальных пользователей остается одной из основных проблем сельскохозяйственных предприятий. Решением данной проблемы является применение учетных принципов с целью удовлетворения информационных потребностей различных групп пользователей Влияние учетных принципов на организацию и ведение бухгалтерского учета в сельскохозяйственном предприятии раскрывает его учетная политика Однако в настоящее время многие вопросы методики формирования учетной политики на основе принципов учета оказались еще недостаточно изучены и нуждаются в дальнейшей научной разработке.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является развитие теоретических и методических основ применения учетных принципов Для достижения цели были поставлены следующие задачи- определение понятия и сущности «принцип бухгалтерского учета», раскрытие основных характеристик принципов и их классификация,

- исследование отечественного и мирового опыта по формированию основополагающих принципов бухгалтерского учета и сравнение их значений;

- выявление роли учетных принципов при формировании показателей бухгалтерского баланса;

- исследование значения принципов в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и определение их влияния на интересы пользователей

бухгалтерской информации,

- определение принципов бухгалтерского учета, используемых при отражении особенностей сельскохозяйственного производства;

- разработка рекомендаций по формированию положений учетной политики, зависимых от применения учетных принципов

Объектом исследования выступает отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности в регистрах бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий Иркутской области за 1996 - 2003 гг.

Предметом изучения служат вопросы теории и практики отечественного и зарубежного бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий.

Методология и методика исследования. Теоретическую и методологическую основу работы составили труды отечественных ученых в области бухгалтерского учета, аудита, анализа, таких как Р А. Алборов, В.П. Астахов, П С Безруких, В В Ковалев, Н.П Кондраков, МИ Кутер, АД Ларионов, С А Николаева, В.Д Новодворские В.Ф. Палий, М.З. Пизенгольц, Я.В Соколов и др.

Также при подготовке диссертации были использованы работы следующих западных специалистов в области теории и практики бухгалтерского учета' X Андерсона, МФ. Ван Бреда, А Гибера, Б Коласса, Д Колдуэлла, МР Метьюса, Б Нидлза, Л Пачоли, Э.С. Хендриксена и др

Нормативно-правовую основу составили законодательные и нормативные документы Российской Федерации и Иркутской области.

В качестве исходной информации при проведении исследования были использованы данные бухгалтерской отчетное™ сельскохозяйственных предприятий Иркутской области за 1996 - 2003 гг

В ходе написания диссертационной работы применялись общенаучные методы и приемы научная абстракция, моделирование, анализ и синтез, группировка, балансовое обобщение, сравнение, экономико-статистические методы и др Логическое построение диссертационного исследования представлено на рис 1.

Научная новизна исследования состоит в определении влияния учетных принципов на имущественное положение и финансовые результаты сельскохозяйственного предприятия и разработке рекомендаций по формированию учетной политики с целью удовлетворения интересов пользователей бухгалтерской информации В результате диссертационного исследования были получены следующие результаты:

• раскрыта сущность и влияние принципов на показатели, характеризующие имущественное положение и финансовое состояние сельскохозяйственных предприятий,

Рис. 1 Логическая схема диссертационного исследования

• определено место допущений и требований в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и выявлены учетные принципы, используемые при отражении особенностей сельскохозяйственного производства;

• выявлено влияние принципов бухгалтерского учета на удовлетворение интересов отдельных групп пользователей,

• предложены рекомендации по формированию положений учетной политики на основе применения законодательных учетных принципов и удовлетворения интересов пользователей бухгалтерской информации.

Практическая значимость исследования заключается в том, что полученные результаты и предлагаемые рекомендации могут быть использованы для разработки теоретических и практических аспектов методики по формированию положений учетной политики на сельскохозяйственных предприятиях Материалы диссертации могут быть использованы при преподавании курсов по дисциплинам: «Теория бухгалтерского учета», «Финансовый учет и отчетность»

Апробация работы. Результаты диссертационного исследования были представлены на научно-практических конференциях «Основные направления совершенствования организационно-экономического механизма хозяйствования АПК в рыночных условиях»; «Проблемы развития АПК России» (Санкт-Петербург 2002 г); «Научно-практическая конференция, посвященная 70-летию образования Иркутской государственной сельскохозяйственной академии» (Иркутск 2004 г)

По результатам проведенных исследований опубликовано шесть работ общим объемом 1,9 п. л

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 161 наименования Основное содержание работы изложено на 162 страницах, содержите таблиц, 10схем, 11 приложений.

Во введении обосновывается актуальность темы исследования, степень её изученности, формулируются цель, задачи, объект и методы исследования, информационное обеспечение, раскрывается научная новизна и практическая значимость работы

В первой главе «Принципы бухгалтерского учета» рассмотрено понятие «принцип», значение принципов бухгалтерского учета, их состав как в зарубежной, так и в отечественной теории и практике Определена роль принципов бухгалтерского учета как основы формирования учетной системы и информационного обеспечения на предприятии Выявлено место учетных принципов в системе нормативно - правового регулирования бухгалтерского учета Раскрыты принципы, используемые при отражении особенностей сельскохозяйственного производства в бухгалтерском учете Дана характеристика и классификация пользователей учетной информации сельскохозяйственных предприятий, раскрыты приоритеты их интересов при применении учетных принципов

Во второй главе «Требования бухгалтерского учета» определено значение каждого требования и выявлены нормативные документы, регулирующие их применение в бухгалтерском учете сельскохозяйственных предприятий Раскрыт порядок использования требований бухгалтерского учета при отражении особенностей сельскохозяйственного производства Исследованы вопросы практического применения каждого требования в хозяйствах Зиминского района Иркутской области и показана степень влияния требований на интересы пользователей бухгалтерской информации На основе результатов анализа применения требований предложены рекомендации по формированию учетной политики

В третьей главе «Допущения бухгалтерского учета» определена роль каждого допущения и исследованы проблемы практического применения допущений сельскохозяйственными предприятиями Проанализированы нормативные документы, применение которых связано с использованием допущений в учете Исследовано использование допущений при отражении особенностей сельскохозяйственного производства в бухгалтерском учете. Проанализировано влияние применения допущений на интересы пользователей бухгалтерской информации. Предложены рекомендации по формированию положений учетной политики, зависящих от применения допущений

бухгалтерского учета Рекомендована структура формирования пояснительной записки в случае отступления от применения указанных допущений

В заключении приведены основные теоретические и практические результаты исследования по вопросам применения принципов бухгалтерского учета и определения их роли на сельскохозяйственных предприятиях

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

1. Сущность принципов бухгалтерского учета, их влияние на имущественное и финансовое состояние сельскохозяйственного предприятия. Принцип - в переводе с латинского «рппаршт» - означает первоначало, основу, отражающую совокупность фактов и знаний Учетный принцип определяет порядок отражения фактов хозяйственной жизни в учете, следовательно, влияет на имущественное и финансовое положение предприятия Необходимость утверждения учетных принципов возникла в результате существования различных взглядов и оценок при формировании показателей бухгалтерской отчетности, данные которой, «несмотря на ауру точности, ... являются приблизительными и основаны больше на правилах и допущениях, чем на точных значениях»1. Правильное использование бухгалтерской информации зависит от осведомленности пользователей о применяемых учетных принципах Бухгалтерские принципы были сформулированы в учетных стандартах большинства стран в период между 1972 и 1985 гг; законодательно закреплены в отечественном учете в середине 90-х годов. Официальное выделение перечня принципов бухгалтерского учета отражает основные установки, характеризующие взгляды государства на методологию бухгалтерского учета.

В диссертации рассмотрены различные мнения по определению значений основных учетных принципов Выявлены принципы, составляющие основу методологических подходов к формированию учетной политики, в западном и отечественном бухгалтерском учете В результате сравнения состава принципов были определены их сходства и различия, выделяемые разными учеными Анализ показал, что основополагающие принципы бухгалтерского учета обычно не только дополняют друг друга, но и частично пересекаются, что затрудняет их классификацию или объединение вокруг одной темы В качестве основы исследования были выбраны учетные принципы, которые определяют порядок организации и ведения учета в соответствии с отечественным законодательством Они закреплены в ПБУ1/98 «Учетная политика организации» от 09.12.98 № 60н (ред. 3012 99).

1 Нидлз Б Принципы бухгалтерского учета / Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэлл Д.; под ред. Соколова Я.В. - 2-е изд. - М ■ Финансы и статистика, 1997, с 117.

Выявлено влияние законодательных принципов на показатели, характеризующие имущественное и финансовое положение сельскохозяйственного предприятия (таблица 1)

Таблица 1

Влияние учетных принципов на показатели, характеризующие имущественное положение и финансовые результаты сельскохозяйственного предприятия

Учетный принцип Влияние принципов бухгалтерского учета на показатели

Имущественного положения Финансовых результатов

1 2 , 3

1 Имущественная обособленность Обеспечивает расчет1 Затрудняет расчет финансового результата, показателей на основе | поскольку не учитывает влияние вложений в имущества, принадлежащего по 1 контролируемые ресурсы праву собственности

2 Непрерывность деятельности 1 Последовательность применения учетной политики Позволяет определять имуще- Способствует более точному определению ственное положение на основе' финансового результата, так как исключает первоначальной стоимости влияние динамично изменяющейся рыночной активов и обязательств стоимости активов и обязательств Обеспечивает сравнение показателей имущественного положения и финансового результата в динамике

4.Временная определенность фактоЕ хозяйственной жизни Способствует капитализации Позволяет определить влияние расходов, следовательно, осуществленных затрат на финансовый обеспечивает повышение, результат в каждом отчетном периоде показателей, характеризующих имущественное положение

5 Полнота Обеспечивает полный учет Способствует включению в расчет операций с активами хозяйства, финансового результата всех фактов разграничивая их по видам, по хозяйственной деятельности, имеющих производственному назначению, денежную оценку, регистрация которых срокам использования и т д. предусмотрена законодательством

6 Своевременность Позволяет в зависимости от1 Обеспечивает в зависимости от экономической экономической ситуации и'ситуации и финансовой стратегии сельско-финансовой стратегии хозяйственного предприятия принятие предприятия влиять на решений об использовании методов показатели, характеризующие бухгалтерского учета, увеличивающих обеспеченность оборотными и (сокращающих) финансовый результат собственными средствами , отчетного периода

7 Осмотрительность Способствует определению Снижает финансовый результат, поскольку фактического имущественного 1 предусматривает включение в расходы положения хозяйства на основе отчетного периода возможных убытков в использования рыночных цен и'результате непогашения дебиторской оценки возможности по- задолженности, снижения рыночной гашения обязательств перед с -х 1 стоимости МПЗ, ценных бумаг; будущих предприятием , затрат на ремонт основных средств, оплату предстоящих отпусков и т д

8. Приоритет содержания перед формой Искажает (укрепляет) Способствует более точному определению имущественное положение за финансового результата за счет включения в счет включения в баланс 1 состав производственных расходов затрат контролируемого имущества, по использованию и обслуживанию используемого в процессе1 контролируемого имущества производственной деятельности |

9 Непротиворечивость Обеспечивает учет активов в Позволяет учитывать в составе расходов соответствии с нормативами, что 1 отчетного периода суммы начисленной амор-повышает показатели тизации; затраты на формирование резер-имущественной обеспеченности 'вного капитала и иных резервов, предусмот- , ренных учетной политикой, и другие расходы

10 Рациональность Позволяет учитывать в составе' Способствует использованию методов основных средств только, ведения бухгалтерского учета, объекты стоимостью выше , обеспечивающих расчет финансового

Продолжение табл 1

1 2 3

10 000 руб и сроком использования более 12 мес., следовательно, увеличивает показатели обеспеченности оборотными активами и снижает показатели, характеризующие использование внеоборотных активов результата в зависимости от требований законодательства, специфики деятельности, финансовой стратегии потребностей управления, размера сельскохозяйственного предприятия, квалификации работников учетной службы, наличия оргтехники, программного обеспечения и т д

Анализ учетной практики позволил выявить необходимость и последствия принятия решений об использовании следующих принципов в бухгалтерском учете Применение принципа имущественной обособленности предусматривает отражение в балансе собственного имущества, что позволяет четко определить границы сельскохозяйственного предприятия как экономического субъекта, не допускает регистрации в учете предприятия обязательств между его собственниками и другими экономическими субъектами; способствует осуществлению контроля за его хозяйственной деятельностью Отражение в балансе активов на основе принципа имущественной обособленности затрудняет расчет экономической отдачи вложенного капитала, следовательно, не удовлетворяет интересам собственников и инвесторов В результате анализа используемого имущества для производственной деятельности выявлено, что доля арендуемого имущества в большинстве сельскохозяйственных предприятий постоянно изменяется (рис. 2), следовательно, включение его в состав баланса (отказ от использования принципа имущественной обособленности) позволяет точнее определить норму прибыли на вложенный капитал.

^ СПК Окинский -*- ЗАО ВСПФ СПК Масляногорский

-х- ЗАО Кимильтейское -*- Колхоз им Ленина -•— Среднее по району

Рис.2 Динамика удельного веса арендованных основных средств производственного назначения в хозяйствах Зиминского района Иркутской области

В результате анализа балансов, сформированных с учетом принципа имущественной обособленности и без него, выявлено изменение показателей,

характеризующих финансовую устойчивость, имущественное положение (табл 2); определено влияние принципа на интересы пользователей бухгалтерской информации

Таблица 2

Анализ изменения показателей2 в зависимости от использования принципа __имущественной обособленности _

Показатель Год

1996 199/ 1998 1999 2000 2001 2002 2003

1 Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами -0,22 -0,26 -0,18 -0,14 -0,07 -0,63 -0,54 -0,47

2 Коэффициент маневренности собственного капитала -0,14 -0,18 -0,14 -0,08 -0,04 -0,40 -0,32 -0,25

3 Индекс постоянного актива 0,15 0,18 0,20 0,08 0,04 0,52 0,47 0,46

4 Коэффициент реальной стоимости имущества 0,02 0,03 0,02 0,02 0,01 0,08 0,07 0,06

5.Коэффициент автономии -0,08 -0,09 -0,07 -0,06 -0,03 -0,24 -0,21 -0,21

б.Коэффициент соотношения заемных и собственных средств 0,15 0,18 0,20 0,08 0,04 0,52 0,47 0,46

Применение в учете принципа непрерывности деятельности означает для пользователей гарантию продолжения функционирования сельскохозяйственного предприятия в будущем, однако затрудняет фактическую оценку стоимости имущества и обязательств предприятия на момент формирования показателей бухгалтерской отчетности В работе изучены признаки неприменения этого принципа (рис. З)3.

Признаки неприменения в учете принципа непрерывности деятельности

* *

Финансовые Ппоизволственные Ппочие

*

- отрицательная величина чистых активов; - значительная доля краткосрочных обязательств при отсутствии перспективы их погашения; - использование коммерческого кредита либо рассрочек платежа по приобретенным товарам, оказанным услугам, - существенное отклонение значений от нормативных коэффициентов, характеризующих финансовое положение, - значительные убытки от основной деятельности; - задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов; - признаки банкротства, установленные законодательством; - значительная доля нерациональных долговых обязательств - значительное сокращение численности производственного персонала; - значительное снижение объемов реализации; - существенный объем продажи производственных запасов, животных на выращивании и откорме, превышающий объем выручки от обычной деятельности - несоответствие размера уставного капитала законодательным требованиям, - наличие судебных исков, - внесение изменений в законодательство либо изменение политической ситуации

Рис. 3 Признаки возможного прекращения деятельности сельскохозяйственного

предприятия

2 Производилось сравнение показателей финансовой устойчивости при применении принципа с показателями, рассчитанными без его применения в СПК Окинский Зиминского района Иркутской области (по остальным хозяйствам расчеты представлены в приложении 8 диссертационной работы).

3 Схема сформирована на основе Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица», пост Правительства РФ от 07.10.04 № 532.

Проанализировано использование в учете сельскохозяйственных предприятий принципа последовательности применения учетной политики, которое означает неизменность правил ведения бухгалтерского учета из года в год. В работе исследованы причины неприменения этого принципа (разработка новых способов ведения учета, изменение законодательства и условий деятельности), выявлено влияние различных способов ведения бухгалтерского учета на показатели ликвидности и финансовой устойчивости (табл. 3).

Таблица 3

Влияние способов ведения учета на показатели ликвидности и финансовой _устойчивости4_

Показатель Метод списания материально-производственных запасов

по себестоимости каждой единицы ФИФО ЛИФО по средней себестоимости

Коэффициенты ликвидности

Коэффициент текущей ликвидности 2,98 2,66 2,90 2,68

Коэффициент быстрой ликвидности 0,57 0,48 0 55 0,49

Коэффициент абсолютной ликвидности 0,10 0,08 0,09 0,08

Коэффициенты финансовой устойчивости

Коэффициент обеспеченности собственными средствами 0,47 0,45 0,47 0,45

Коэффициент маневренности собственного капитала 0,25 0,25 0,25 0,25

Индекс постоянного актива 0,75 0,75 , 0,75 0,75

Коэффициент реальной стоимости имущества 0,77 0,78 0,77 0,78

Коэффициент автономии "07В 0,76 ; 0,78 0,77

Коэффициент соотношения заемных и собственных средств 0,28 0,31 0,28 0,31

Коэффициент обеспеченности материальных запасов собственными средствами 0,61 0,56 0,60 0,57

В ходе анализа определено влияние изменений способов ведения учета на структуру баланса, следовательно, и на показатели, характеризующие имущественное и финансовое положение сельскохозяйственного предприятия.

Анализ применения принципа временной определенности фактов хозяйственной жизни позволил раскрыть его влияние на формирование показателей баланса, характеризующих дебиторскую задолженность, незавершенное производство и расходы будущих периодов

2. Место учетных принципов в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и степень использования допущений и требований при отражении особенностей сельскохозяйственного производства. В отечественных

4 Таблица сформирована по данным за 2003 год СПК Окинский Зиминского района Иркутской области

нормативных документах вместо категории «принцип» используются понятия «допущение» и «требование» Требование - это основной принцип, который предполагает условие, обязательное для выполнения, т е не допускает вариантности применения и указывает на единственно возможный способ отражения фактов хозяйственной жизни Его несоблюдение означает нарушение правил ведения бухгалтерского учета Допущение означает базовый принцип, который отражает определенные условия, создаваемые организацией при постановке бухгалтерского учета и может не соответствовать реальной действительности.

В диссертации рассматривается, какие нормативные документы содержат указания по использованию принципов бухгалтерского учета при его организации и ведении в сельскохозяйственных предприятиях Анализ нормативных документов каждого из уровней (законодательный, нормативный, методический и рабочий) позволил дать оценку степени государственного вмешательства в порядок организации и ведения учета на сельскохозяйственных предприятиях Зиминского района Иркутской области Выявлено, что документы каждого уровня имеют различное значение для применения в учете допущений и требований (рис. 4).

Рис. 4 Влияние уровней нормативного регулирования на применение в учете допущений и требований

Рассмотрение значений учетных принципов в документах каждого уровня показывает, что наибольшее влияние на практику ведения учета в сельском хозяйстве оказывают нормативный и рабочий уровни Первый - определяет необходимость

применения в учете законодательных принципов Второй - отражает порядок использования этих принципов в практической деятельности, поскольку включает документы, которыми непосредственно руководствуются работники учетной службы.

Установлено, что наличие учетной политики и приложений к ней является результатом практического использования допущений и требований в бухгалтерском учете сельскохозяйственного предприятия

В диссертационном исследовании выявлены учетные принципы, используемые при отражении особенностей сельскохозяйственного производства Эти особенности вызваны естественными факторами - процесс производства связан с землей и живыми организмами - и социальным - в сельском хозяйстве возможны различные формы собственности. Выделены те особенности отрасли сельского хозяйства, отражение которых в учете затрагивает применение допущений и требований.

Обоснована необходимость использования в бухгалтерском учете требований и допущений при отражении особенностей сельскохозяйственного производства, поскольку они обеспечивают полноту и достоверность данных бухгалтерского учета Земля является главным средством производства в сельском хозяйстве, поэтому согласно требованию полноты сведения об условиях ее использования (владение, пользование, распоряжение), должны представляться в пояснительной записке Формирование данных по земельным угодьям предполагает применение требования приоритета содержания перед формой (отражение основано на оценке возможности получения дохода в будущем), либо использование допущения имущественной обособленности (регистрация в составе активов баланса на основе права собственности) При отражении операций, связанных с длительностью производственного цикла, существенное значение имеет использование требования своевременности и допущения временной определенности фактов хозяйственной жизни, что регулирует порядок формирования затрат незавершенного производства. Для сельского хозяйства характерно применение различных видов техники и оборудования, отражение стоимости которых основывается либо на использовании допущения непрерывности деятельности (отражение по стоимости приобретения), либо на требовании осмотрительности (использование текущих рыночных цен) В соответствии с требованием рациональности в сельскохозяйственных предприятиях предусматривается различный порядок распределения дохода в зависимости от организационно-правовой формы Требование непротиворечивости регулирует как отражение в учете специфических операций в каждой отрасли хозяйства, так и распределение затрат при расчете себестоимости разных видов продукции, получаемых от одной культуры или вида скота Допущение последовательности применения учетной политики обеспечивает

сопоставимость данных бухгалтерского учета при анализе уровня внутрихозяйственного потребления, затрат незавершенного производства и себестоимости продукции

3. Влияние принципов бухгалтерского учета на удовлетворение интересов разных групп пользователей. В работе рассматривается как учетные принципы влияют на удовлетворение интересов пользователей бухгалтерской информации Выявлена взаимосвязь интересов пользователей и учетных принципов при составлении бухгалтерского баланса (табл 4) Раскрытие взаимосвязи обеспечивает удовлетворение интересов разных лиц при формировании каждого показателя. Например, на формирование балансовой стоимости основных средств влияют:

принцип осмотрительности (использование ускоренных способов начисления амортизации) Он выражает интересы инвесторов, поскольку позволяет сократить сроки окупаемости вложенных средств,

- допущение непрерывности деятельности (отражение по первоначальной стоимости актива) Оно отражает интересы собственников, так как является достоверной (подтверждаемой) оценкой стоимости основных средств;

допущение имущественной обособленности (включение в состав баланса с учетом права собственности на актив). Отражает интересы кредитующих банков, потому что позволяет определить имущественные гарантии возврата предоставленных денежных средств.

Влияние принципов на удовлетворение интересов пользователей рассматривается на основе существующих вариантов отражения в учете сельскохозяйственных предприятий активов и пассивов. Это позволит администрации выбрать для каждого вида сельскохозяйственного предприятия, с учетом приоритета в удовлетворении интересов пользователей, свои модели организации и методы ведения бухгалтерского учета.

Определение взаимосвязи учетных принципов и интересов разных лиц позволило сделать вывод, что используемые способы ведения учета в большинстве исследуемых хозяйств удовлетворяют интересам налоговых органов Учетная политика этих предприятий предусматривает применение всех допущений, которые обеспечивают более точный расчет финансовых результатов.

Раскрытое в диссертации влияние учетных принципов позволяет по-новому проанализировать необходимость применения способов ведения учета, закрепленных в учетной политике сельскохозяйственных предприятий.

Таблица5 4

Значение принципов при формировании показателей бухгалтерского баланса с учетом интересов пользователей

Принцип Варианты отражения в бухгалтерском учете Цель использования принципа 1 Пользователь

Актов

Имущественная Отражение объектов, которые принадлежат по Определяет имущественные границы предприятия Собственники

эбосооленность праву собственности Способствует определению доли гарантии возврата предоставленных средств Кредитующие банки

Учет в качестве объектов основных средств после начала процедуры государственной регистрации О1особствует^вешчению срока оплаты налога на имущество Позволяет учитывать тогько собственное имущество ¡Налоговые органы Кредитующие банки

Непрерывность деятельности Отражение объектов по стоимости приобретения Способствует точному определению финансового результата, пос-юльку не зависит от динамично изменяющейся рыночной стоимости Внутрежие пользователи

Отражение в учете стоимости незавершенного произ-зодства, готовой продукции по плановой оценке Позволяет учесть сезонное колебание затрат в течение отчетного териода Собственники, [администрация

Последователь- Использование выбранных способов учета ность применения активов без изменения из года в год /четной политики ! Обеспечивает сравнимость показателей бухгалтерской отчетности Все пользователи а динамике

Временная эпределенность Отражение в учете вложений во внеоборотные активы Позволяет определить влияние осуществленных затрат на финансовый результат конкретного отчетного периода [Кредитующие банки, рраюеые оргэнизгцм

фактов хозяйственной жизни 1рименение метода начисления при отражении выручки в учете Позволяет выявить в отчетном периоде размеры будущих поступлений денежных средств и имущества Администрация, собственники

Полнота Отражение вложений во внеоборотные активы в учете по мере окончания этапов строительства Способствует исчислению финансового результата с учетом влияния незавершенных затрат в каждом отчетном периоде Инвесторы, собственники

[Отражение налогового актива (развернутого сальдо активов и обязательств) Показывает, насколько уменьшится сумма налога на прибыль в будущем Кредитующие банки

Своевременность Определение срока полезного использования объектов, исходя из ожидаемого фактического износа Позволяет учесть фактические возможности эксплуатации объекта Внутренние пользователи

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в Позволяет в условиях роста цен формировать максимальную из возможных оценок остатков МПЗ, размеров прибыли и дивидендов Инвесторы, налоговые Ьргаш, собственники

троизводство методом ФИФО Обеспечивает в условиях снижения цен наименьшую из возможных|Администрация, оценок остатков МПЗ и размера прибыли [кредитующие банки

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в Обеспечивает в условиях роста цен наименьшую из возможных оценок остатков МПЗ ^администрация, ¡кредитующие банки

производство методом ЛИФО Позволяет в условиях снижения цен формировать максимальную из возможных оценок остатков МПЗ и размера прибыли Собственним, налоговые органы, ишесторы

'Полный вариант таблицы приведен в приложении 1 диссертационной работы

4. Рекомендации по формированию положений учетной политики на основе применения законодательных учетных принципов и удовлетворения интересов пользователей бухгалтерской информации.

1. Определение задачи, для решения которой разрабатывается учетная политика сельскохозяйственного предприятия- точный расчет финансового результата или реальной стоимости имущества Выбор задачи обусловливает утверждение способов ведения учета на основе определенных учетных принципов (рис. 5) С целью расчета финансового результата основными являются принципы непрерывности деятельности, временной определенности фактов хозяйственной деятельности, приоритета содержания перед формой, своевременности Для определения реальной стоимости имущества необходимо использование допущения имущественной обособленности и требований осмотрительности и полноты Кроме того, выбор задачи учетной политики определяет группу пользователей, для которых данные бухгалтерской отчетности будут более полезны Финансовый результат важен для инвесторов, собственников, налоговых органов и - в случае материальной заинтересованности в финансовом результате - для администрации Имущественное положение сельскохозяйственного предприятия интересует кредитующие банки, страховые органы и администрацию

2. Указание в каждом положении учетной политики ссылки на нормативный документ которым предусмотрено использование конкретного способа ведения бухгалтерского учета, что позволяет в последующих отчетных периодах вносить корректировки в учетную политику на основе мониторинга изменений законодательства Это важно для администрации и соответствует требованиям рациональности и своевременности.

3 Закрепление в учетной политике способов ведения учета, соответствующих налоговому законодательству. Рекомендация основана на применении требования рациональности Выражает интересы администрации, аудиторов и налоговых органов, поскольку сокращает объем учетной работы и позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

4 Исключение из учетной политики положений, по которым законодательно предусмотрен единственный вариант ведения учета Это обеспечивает формирование учетной политики согласно требованиям рациональности и полноты Соответствует запросам внешних пользователей, поскольку такие варианты учета следуют из нормативных документов

5 Формирование в рабочем плане счетов дополнительных аналитических субсчетов по учету доходов и расходов. Они позволяют организовать группировку расходов и доходов по соответствующим счетам в зависимости от использования для

Непротиво-!'-'*1 речивость

Способ списания оборотных активов Способ списания расходов будущих

периодов

Рациональ-

НПГТЬ

Своевременность

Осмотрительность

Приоритет содержания перед формой

Имущественная обособленность

Все способы ведения учета -»| Способ учета оборотных активов

• Оценка незавершенного производства

Способ списания оборотных активов

Способ списания расходов будущих _периодов_

Способ учета внеоборотных активов Способ начисления амортизации по

внеоборотным активам_

Распределение управленческих

расходов_

Способ учета оборотных активов

Способ учета внеоборотных активов Способ учета оборотных активов

Непрерывность деятельности

Способ учета внеоборотных активов

Способ учета внеоборотных активов Способ начисления амортизации по

внеоборотным активам

Последовательность применения^-учетной политики

Временная определен-^ ностъ фактов хозяйственной жизни

^Оценка незавершенного производства • Формирование резервов _предстоящих расходов_

Все способы ведения учета

Распределение управленческих

_расходов_

Способ формирования финансового

результата

Учетный поиниип Методический элемент учетной политики

А Способ учета оборотных активов >

Полнота Способ списания оборотных актовое --"

Способ (метод)ведения бухгалтерского учета

Фактическая себестоимость

Дополнительные субсчета к счетам по учету доходов и расходов

____■*>___ ипидедней^бдстошрсти_ _ _

р равномерно

Нормативное регулирование "Плановая "с^стоймость"

Фактическая себестоимость Метод ФИФО или ЛИФО

Пропорционально объему _продукции_

,„; "По тёкущйм'цёна'м "'. ,гУск6рённыё сп^бьГамортазации

■ По счётам затрат" на пройзводсгео **_____________________________

Г" СозданиеоценочньТх" резервов ~

Учет контроли| составе

имущества в ¡нных средств

Начисление амортизации по специальной одежде

!" От~ражёниё"в балансе активов на" " Ч.. _осно_ве_пцава собственности

По стоимости приобретения

Линейный способ

" Шановая'себестоймость" Оплата отпусков, ремонт основных средств и др.

Использование способов ведения учета без изменения из года в год

Отнесение на финансовый результат! Определение выручки по оплате I

Поэтапный (по долгосрочным договорам)

<....."По окончании работ

и. (1° Долгосрочным ^говорам!

*Г "" ЪЪр~е"дёлёнйё~выручкй "по"""" !...........отгрузке___________

Задача учетной политики: выявление финансового результата — оценка имущественного положения — ► Рис. 5 Влияние задачи учетной политики на использование принципов бухгалтерского учета

целей налогообложения Рекомендация основана на применении требований непротиворечивости и полноты в учете сельскохозяйственных предприятий Именно наличие таких субсчетов обеспечивает увязку показателей налогового и бухгалтерского учета, необходимую для удовлетворения интересов собственников, администрации и налоговых органов.

6 Отражение в составе баланса стоимости долгосрочно арендуемого имущества (сроком более 5 лет), используемого в процессе производственной деятельности и в отношении которого имеются намерения по приобретению в собственность Это соответствует выполнению в учете требования приоритета содержания перед формой и выражает интересы инвесторов

7 Начисление амортизации по специальной одежде, отражаемой в составе материалов, в связи с длительностью использования и значительной стоимостью Это обеспечивает выполнение в учете требования приоритета содержания перед формой, которое отражает интересы инвесторов, администрации и собственников

ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ СЛЕДУЮЩИЕ РАБОТЫ:

1. Аспекты формирования финансовой бухгалтерской отчетности / Москалева ЮН // Основные направления совершенствования организационно - экономического механизма хозяйствования в АПК в рыночных условиях- Материалы Всероссийской научно - практической конференции профессорско-преподавательского состава и аспирантов - СПб.- СПбГАУ - 2002 -С 141 -145 (0,3 п.л)

2 Принципы бухгалтерского учета в российской и международной практике / Москалева ЮН// Проблемы развития АПК России Материалы Всероссийской научно -практической конференции (12-13 сентября 2002 г) - СПб, Пушкин- СЗ НИЭСХ, 2002 -С191 -195 (0,2 п.л.)

3 О совершенствовании некоторых аспектов бухгалтерского учета / Москалева Ю.Н. // Материалы научно - практической конференции, посвященной 70-летию образования ИрГСХА (3 - 6 февраля 2004 г). - Иркутск ИрГСХА, 2004 - С.107 -110 (0,2 п.л)

4 Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности в учете сельскохозяйственного предприятия / Москалева Ю Н , Бычкова СМ II Проблемы организационно-экономических отношений в АПК- Материалы Всероссийской научно -практической конференции, посвященной 70-летию ИрГСХА (34 июня 2004 г) - Иркутск: ИСЭМ СО РАН, 2004. - С 132 -135 (0,2 пл.)

5 Принцип имущественной обособленности в учете сельскохозяйственного предприятия / Москалева ЮН II Проблемы организационно-экономических отношений в АПК: Материалы Всероссийской научно - практической конференции, посвященной 70-летию ИрГСХА (3 - 4 июня 2004 г) - Иркутск- ИСЭМ СО РАН, 2004. - С 135 - 139 (0,2 п.л.)

6 Основы бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях I Бычкова С.М, Москалева Ю Н. II Бухгалтерский учет и налогообложение в сельском хозяйстве / Бычкова С.М., А В. Золотарев и др; под ред Бычковой СМ. - М ■ Проспект, 2004.-Гл.1.- С. 8-20. (0,8 пл.)

912309

РНБ Русский фонд

Подписано в печать 26.05.2005 Бумага офсетная. Формат 60X90 1/16 Печать трафаретная. Усл. печ. л. 1 Тираж 100 экз. Заказ 454

Отпечатано с оригинал-макета заказчика в копировально-множительном центре "АРГУС". Санкт-Петербург—Пушкин, ул. Пушкинская, д. 28/21. Per. №233909 от 07.02.2001

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Москалева, Юлия Николаевна

ВВЕДЕНИЕ. 1. ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.

1.1. Значение термина «принцип».

1.2. Состав принципов бухгалтерского учета.

1.3. Место учетных принципов в системе нормативного регулирования

1.4. Применение учетных принципов при отражении особенностей сельскохозяйственного производства.

1.5. Значение учетных принципов для пользователей бухгалтерской информации.

2. ТРЕБОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.

2.1. Требование полноты.

2.2. Требование своевременности.

2.3. Требование осмотрительности.

2.4. Требование приоритета содержания перед формой.

2.5. Требование непротиворечивости.

2.6. Требование рациональности.

3. ДОПУЩЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.

3.1. Допущение имущественной обособленности.

3.2. Допущение непрерывности деятельности.

3.3. Допущение последовательности применения учетной политики.

3.4. Допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Принципы бухгалтерского учета и их применение в сельском хозяйстве"

Актуальность темы исследования. Целью реформы системы национального бухгалтерского учета, проводимой в нашей стране, является совершенствование методологии бухгалтерского учета и его принципов. Разработка учетных принципов необходима для унификации и стандартизации бухгалтерских процедур, которые обеспечивают сопоставимость данных бухгалтерской отчетности.

В научной литературе широко освещаются вопросы значения принципов. Однако при определении их базового состава существуют противоречия, поскольку у разных авторов основополагающие принципы различаются как по количеству, так и по содержанию. Использование в бухгалтерском учете определенных принципов отражает признание приоритета интересов одних пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Анализ учетной практики сельскохозяйственных предприятий показывает, что бухгалтерский учет строится в зависимости от соблюдения интересов государства, поскольку практика взимания налогов и иных обязательных платежей определяет правила и способы бухгалтерского учета. При этом удовлетворение информационных потребностей остальных пользователей остается одной из основных проблем сельскохозяйственных предприятий. Решением данной проблемы является применение учетных принципов с целью удовлетворения информационных потребностей различных групп пользователей. Влияние учетных принципов на организацию и ведение бухгалтерского учета в сельскохозяйственном предприятии раскрывает его учетная политика. Однако в настоящее время многие вопросы методики формирования учетной политики на основе принципов учета оказались еще недостаточно изучены и нуждаются в дальнейшей научной разработке.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является развитие теоретических и методических основ применения учетных принципов. Для достижения цели были поставлены следующие задачи:

1) определение понятия и сущности «принцип бухгалтерского учета»; раскрытие основных характеристик принципов и их классификация;

2) исследование отечественного и мирового опыта по формированию основополагающих принципов бухгалтерского учета и сравнение их значений;

3) выявление роли учетных принципов при формировании показателей бухгалтерского баланса;

4) исследование значения принципов в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и определение их влияния на интересы пользователей бухгалтерской информации;

5) определение принципов бухгалтерского учета, используемых при отражении особенностей сельскохозяйственного производства;

6) разработка рекомендаций по формированию положений учетной политики, зависимых от применения учетных принципов.

Объектом исследования выступает отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности в регистрах бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий Иркутской области за 1996 — 2003 гг.

Предметом изучения служат вопросы теории и практики отечественного и зарубежного бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий.

Методология и методика исследования. Теоретическую и методологическую основу работы составили труды отечественных ученых в области бухгалтерского учета, аудита, анализа, таких как P.A. Алборов, В.П. Астахов, П.С. Безруких, В.В. Ковалев, Н.П. Кондраков, М.И. Кутер, А.Д. Ларионов, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, М.З. Пизенгольц, Я.В. Соколов и др.

Также при подготовке диссертации были использованы работы следующих западных специалистов в области теории и практики бухгалтерского учета: X. Андерсона, М.Ф. Ван Бреда, А. Гибера, Б. Коласса, Д. Колдуэлла, М.Р. Метьюса, Б. Нидлза, Л. Пачоли, Э.С. Хендриксена и др.

Нормативно-правовую основу составили законодательные и нормативные документы Российской Федерации и Иркутской области.

В качестве исходной информации при проведении исследования были использованы данные бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных предприятий Иркутской области за 1996 - 2003 гг.

В ходе написания диссертационной работы применялись общенаучные методы и приемы: научная абстракция, моделирование, анализ и синтез, группировка, балансовое обобщение, сравнение, экономико-статистические методы и др.

Научная новизна исследования состоит в определении влияния учетных принципов на имущественное положение и финансовые результаты сельскохозяйственного предприятия и разработке рекомендаций по формированию учетной политики с целью удовлетворения интересов пользователей бухгалтерской информации. В результате диссертационного исследования были получены следующие результаты:

• раскрыта сущность и влияние принципов на показатели, характеризующие имущественное положение и финансовое состояние сельскохозяйственных предприятий;

• определено место допущений и требований в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и выявлены учетные принципы, используемые при отражении особенностей сельскохозяйственного производства;

• выявлено влияние принципов бухгалтерского учета на удовлетворение интересов отдельных групп пользователей;

• предложены рекомендации по формированию положений учетной политики на основе применения законодательных учетных принципов и удовлетворения интересов пользователей бухгалтерской информации.

Практическая значимость исследования заключается в том, что полученные результаты и предлагаемые рекомендации могут быть использованы для разработки теоретических и практических аспектов методики по формированию положений учетной политики на сельскохозяйственных предприятиях. Материалы диссертации могут быть использованы при преподавании курсов по дисциплинам: «Теория бухгалтерского учета», «Финансовый учет и отчетность».

Апробация работы. Результаты диссертационного исследования были представлены на научно-практических конференциях «Основные направления совершенствования организационно-экономического механизма хозяйствования АПК в рыночных условиях»; «Проблемы развития АПК России» (Санкт-Петербург 2002 г.); «Научно-практическая конференция, посвященная 70-летию образования Иркутской государственной сельскохозяйственной академии» (Иркутск 2004 г.).

По результатам проведенных исследований опубликовано шесть работ общим объемом 1,9 п. л.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 161 наименования. Основное содержание работы изложено на 162 страницах, содержит 5 таблиц, 10 схем, 11 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Москалева, Юлия Николаевна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Принципы бухгалтерского учета были сформулированы в научной литературе в период между 1972 и 1985 гг., законодательно закреплены в отечественном учете в середине 90-х годов. Выделение в ПБУ 1/98 «Учетная политика организаций» от 09.12.98 № 60н (ред. 30.12.99) перечня бухгалтерских принципов отражает основные установки, характеризующие взгляды государства на методологию бухгалтерского учета. Очевидно, что эти взгляды в значительной степени учитывают цели и интересы страны.

Ослабление роли государства в режиме рыночной экономики неизбежно, поэтому встает вопрос о смене приоритетов в удовлетворении интересов государственных контролирующих органов интересами других групп пользователей. Это объясняется тем, что рыночная экономика предусматривает формирование такой финансовой информации, которая отражает интересы собственников; привлекает внимание к хозяйствующему субъекту потенциальных инвесторов; укрепляет желание дальнейшего сотрудничества обслуживающих банков, настоящих и потенциальных партнеров и т.п.

Необходимость применения принципов бухгалтерского учета сменяется желанием использовать возможности, которые предоставляют эти принципы.

Первая глава диссертационного исследования «Принципы бухгалтерского учета» раскрывает значение учетных принципов, причины их использования и роль, которую они выполняют.

Учетные принципы оказывают влияние на методологию бухгалтерского учета, поэтому изучение вопросов их становления, развития и современного состояния имеет большое значение. В работе рассматривается история возникновения современных учетных принципов, различные мнения отечественных и зарубежных ученых по определению значений основных принципов бухгалтерского учета. Выявлены сходства и различия определений законодательных учетных принципов, выделяемые разными учеными. В главе проанализировано значение учетных принципов, определено их место в системе нормативного регулирования и предложена схема соподчиненности нормативных документов, применяемых при использовании учетных принципов в сельскохозяйственных предприятиях. Сформированная схема позволяет устранить возникающие противоречия при применении норм законодательных документов, сопутствующих использованию учетных принципов.

Система бухгалтерского учета сельскохозяйственного предприятия основана на общих положениях, свойственных любой отрасли народного хозяйства, поэтому предусматривает применение законодательно утвержденных принципов, называемых допущениями и требованиями. Однако бухгалтерский учет на таких предприятиях имеет ряд особенностей, следовательно, возникает необходимость адаптации учетных принципов к специфике сельскохозяйственного производства. В работе выделены те особенности сельскохозяйственного производства, с которыми связано применение допущений и требований в бухгалтерском учете.

Учетные принципы являются основой формирования отчетной бухгалтерской информации. Она позволяет заинтересованным пользователям оценивать эффективность работы сельскохозяйственного предприятия, перспективы его развития, выявлять скрытые резервы и проводить анализ и сравнение показателей другими предприятиями отрасли. В работе проанализированы интересы пользователей бухгалтерской информации, проведена их классификация и выявлено влияние используемых допущений и требований на их интересы.

Наиболее существенные элементы научной новизны заключаются в следующем:

-выделены основополагающие принципы бухгалтерского учета в зарубежной и отечественной учетной практике;

-определено место учетных принципов в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях; выявлены учетные принципы, используемые при отражении особенностей аграрного производства в бухгалтерском учете;

-раскрыто влияние допущений и требований на удовлетворение интересов различных пользователей при формировании показателей бухгалтерской отчетности.

Во второй главе «Требования бухгалтерского учета» исследованы вопросы адаптации учетных требований к специфике деятельности сельскохозяйственных предприятий Зиминского района Иркутской области. В главе определено значение каждого требования при ведении бухгалтерского учета и формирования показателей бухгалтерской отчетности. Рассмотрено сравнение определений изучаемых требований, существующее в научной и нормативной литературе. Описаны условия применения требований при отражении особенностей аграрного производства. Систематизированы интересы пользователей в отношении последствий применения требований в бухгалтерском учете.

Нестабильное состояние рыночной экономики России заставляет отнестись к вопросу применения в бухгалтерском учете законодательно утвержденных требований с большей ответственностью, поскольку использование требований при формировании учетной политики позволяет сельскохозяйственным предприятиям влиять на изменение своего финансового положения.

В отечественной научной литературе существует достаточно исследований, посвященных применению требований и допущений, однако вопросу их влияния на имущественное и финансовое положение предприятий уделяется недостаточное внимание.

Применение требований в учете не означает повышения финансового благополучия хозяйства, но оказывает существенное влияние на оценку имущественного положения и на финансовый результат. Для успешной деятельности сельскохозяйственное предприятие не только должно соблюдать технологию производства продукции и знать конъюнктуру рынка, но и учитывать интересы основных партнеров, собственников, фактических и потенциальных инвесторов, кредитующих банков, налоговых органов, рабочих и служащих и других пользователей, которые часто противоречат друг другу. Финансовый результат важен для инвесторов, собственников, налоговых органов и, в случае материальной заинтересованности, для администрации. Оценка имущественного положения необходима для кредитующих банков, страховых организаций и администрации.

В соответствии с этими интересами администрация сельскохозяйственного предприятия принимает решение об утверждении учетной политики, регулирующей порядок ведения учета в течение отчетного года. Целью формирования индивидуальной учетной политики является утверждение такой совокупности способов бухгалтерского учета, которые должны быть адаптированы к потребностям пользователей бухгалтерской отчетности. Учетная политика должна решать одну из задач: точное определение финансового результата либо точная оценка имущественного положения. Смешение этих задач при выборе способов ведения учета приводит к условности показателей бухгалтерской отчетности, которые не могут удовлетворить ни одну группу пользователей. Поэтому с целью расчета финансового результата выбор способов ведения учета производят на основе следующих требований:

-осмотрительность. Обеспечивает учет внеоборотных активов по текущим ценам. Способствует использованию ускоренных способов начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам. Предусматривает распределение управленческих расходов по счетам учета производственных затрат. Предполагает формирование оценочных резервов с целью расчета реальной стоимости оборотных активов;

-непротиворечивость. Позволяет использовать себестоимость каждой единицы при списании оборотных активов в производство. Обеспечивает применение равномерного способа списания расходов будущих периодов. Предполагает формирование учетной политики в соответствии как с отраслевыми нормативными документами (отражают адаптацию законодательных учетных принципов для сельскохозяйственного учета), так и с иными нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет;

-рациональность. Способствует выбору плановой себестоимости при оценке оборотных активов (ресурсов и продукции собственного производства).

Для более точного определения финансового результата необходимо выбирать способы ведения бухгалтерского учета на основе следующих требований:

- полнота. Предполагает использование фактической себестоимости для оценки и списания оборотных активов в течение отчетного периода по фактической себестоимости. Позволяет при формировании рабочего плана счетов к счетам по учету доходов и расходов включать дополнительные аналитические субсчета. Они способствуют группировке расходов и доходов по критерию использования для целей налогообложения (доходы, не учитываемые для целей налогообложения; расходы, не учитываемые для целей налогообложения);

- своевременность. Предусматривает использование метода ФИФО при списании оборотных активов. Обеспечивает списание расходов будущих периодов пропорционально объему произведенной продукции. Предполагает применение фактической себестоимости при оценке незавершенного производства;

- приоритет содержания перед формой. Способствует учету контролируемого имущества в составе собственных внеоборотных активов. Предусматривает начисление амортизации по специальной одежде, используемой в производственном процессе.

Для решения любой из рассматриваемых задач автор диссертации считает важным закрепление в составе учетной политики следующих основных положений:

• определение влияния аффилированных лиц на формирование показателей отчетности. Утверждение уровня существенности, при превышении которого факты влияния аффилированных лиц должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерской отчетности согласно требованию полноты;

• отражение порядка оформления в учете хозяйственных операций, графика документооборота. Раскрытие существенных условных фактов и событий после отчетной даты в пояснениях к бухгалтерской отчетности в соответствии с требованием своевременности;

• указание порядка формирования и использования резервов, предусмотренных требованием осмотрительности;

• отражение в составе баланса стоимости долгосрочно арендуемого имущества (сроком более 5 лет), согласно требованию приоритета содержания перед формой. При условии использования имущества в производственном процессе и наличия намерений по приобретению в собственность. Предусмотреть информирование пользователей об отражении в учете имущества на основе приоритета содержания перед формой;

• создание информации различной степени обобщенности для нужд управления, при условии соблюдения требования непротиворечивости;

• формирование отчетных показателей в зависимости от масштабов деятельности, производственной специализации и интересов пользователей в соответствии с требованием рациональности.

По мнению автора диссертации, выявленные в ходе исследования противоречия использования допущений и требований решаются в пользу требований, поскольку они являются в бухгалтерском учете являются обязательными к применению. В результате исследования выявлены следующие противоречия учетных принципов в хозяйствах Зиминского района Иркутской области:

•требование осмотрительности противоречит использованию в учете допущения непрерывности деятельности, поскольку предусматривает проведение переоценки основных средств;

• требование приоритета содержания перед формой противоречит: 1) применению допущения имущественной обособленности, так как предусматривает учет на балансе предприятия контролируемого имущества; 2) использованию допущения непрерывности деятельности, потому что предполагает отражение в учете обязательств перед предприятием с учетом доли непоступления этих средств;

•требование рациональности противоречит использованию допущения последовательности применения учетной политики, поскольку предусматривает изменение выбранных способов учета в зависимости от изменения целей администрации.

В главе на базе анализа применения требований бухгалтерского учета хозяйствами Зиминского района предложен необходимый состав учетной политики. Каждое положение содержит ссылку на нормативный документ, которым предусмотрено использование конкретного способа ведения бухгалтерского учета, что позволяет в последующих отчетных периодах вносить корректировки в учетную политику на основе мониторинга изменений законодательства. Рассматриваются только те положения, по которым существуют несколько способов ведения учета. Нецелесообразно включать в учетную политику способы ведения учета, по которым законодательством предусмотрен единственный вариант. Предлагаемые положения раскрывают влияние учетных принципов как на оценку имущественного положения, так и на определение финансового результата. Они корректируют методологическую основу учетной политики исследуемых хозяйств и могут быть использованы в дальнейших разработках отдельных теоретических и практических аспектов формирования учетной политики.

Наиболее существенные научные результаты состоят в следующем: -раскрыты особенности отражения специфики аграрного производства в соответствии с рассматриваемыми требованиями;

-проанализирован опыт применения требований бухгалтерского учета в сельскохозяйственных предприятиях;

-предложены рекомендации по формированию положений учетной политики сельскохозяйственных предприятий на основе адаптации требований бухгалтерского учета к потребностям конкретных групп пользователей.

В третьей главе «Допущения бухгалтерского учета» была проанализирована необходимость использования допущений бухгалтерского учета. Сформулировано более конкретное описание последствий применения допущений в бухгалтерском учете сельскохозяйственного предприятия. Определено влияние каждого допущения либо на имущественное положение, либо на финансовый результат хозяйства. Выявлена зависимость между применением допущений и интересами пользователей. Произведена оценка сложившейся системы применения учетных принципов в хозяйствах Зиминского района Иркутской области.

В главе проанализирован и обобщен опыт использования в учетной практике сельскохозяйственных предприятий законодательных допущений. Раскрытое в процессе диссертационного исследования влияние применения допущений на оценку имущественного положения и определение финансового результата позволили разработать методические рекомендации по формированию положений учетной политики.

При определении состава учетной политики с целью более точной оценки имущественного положения необходимо использовать следующие допущения: -имущественная обособленность. Позволяет отражать в составе баланса основные средства на основе права собственности;

-непрерывность деятельности. Способствует применению плановой себестоимости при оценке незавершенного производства;

-временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Обеспечивает использование критерия «отгрузки» при определении выручки. Позволяет отражать в учете финансовый результат при долгосрочных договорах только по окончании работ.

В случае формирования учетной политики с целью определения достоверного финансового результата необходимо использовать способы ведения учета на основе следующих допущений:

-непрерывность деятельности. Позволяет учитывать внеоборотные активы по стоимости приобретения. Способствует выбору линейного способа начисления амортизации по основным средствам и внеоборотным активам;

-временная определенность фактов хозяйственной деятельности. Предполагает списание управленческих расходов на финансовый результат без распределения на счета производственных затрат. Позволяет использовать в качестве критерия «оплату» при отражении в учете выручки. Предусматривает регистрацию финансового результата при долгосрочных договорах по мере завершения этапов работ.

В главе обоснована необходимость использования в учете допущений для удовлетворения интересов различных пользователей бухгалтерской информации.

Наиболее существенные результаты научной новизны заключаются в следующем:

- определено место допущений в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета;

- выявлено, при каких особенностях сельскохозяйственного производства необходимо использование допущений;

- установлено влияние допущений бухгалтерского учета на показатели, характеризующие финансовое и имущественное положение сельскохозяйственных предприятий;

- предложены рекомендации по формированию положений учетной политики сельскохозяйственного предприятия на основе адаптации допущений к информационным потребностям пользователей бухгалтерской отчетности.

Формирование учетной политики на основе бухгалтерских принципов обеспечивает информативность, аналитичность и оперативность учета. Анализ применения законодательных учетных принципов позволил обосновать разработанные положения учетной политики и выявить их влияние на удовлетворение потребностей заинтересованных пользователей.

Разработанные методические рекомендации по формированию учетной политики позволяют:

• учесть специфику сельскохозяйственного производства;

•реализовать в учетной практике возможности законодательно закрепленных учетных принципов;

• осуществить наилучший выбор способов и методов учета, исходя из интересов хозяйства и различных групп пользователей;

• проинформировать заинтересованных пользователей о событиях, которые могут повлиять на изменения финансового и имущественного положения хозяйства вследствие свершившихся условных фактов хозяйственной жизни, событий после отчетной даты, влияния аффилированных лиц;

• повысить инвестиционную привлекательность, поскольку раскрытие применяемых способов ведения учета повышает доверие со стороны потенциальных инвесторов и кредитующих банков к управлению сельскохозяйственным предприятием.

Предлагаемые в диссертации подходы позволяют адаптировать методологию бухгалтерского учета к особенностям сельскохозяйственного производства, а разработанные рекомендации по формированию учетной политики могут быть использованы в качестве «шаблона», который можно применить к любой целевой установке администрации и собственников.