Развитие бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники в организациях АПК тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники в организациях АПК"

На правах руко

Буряков Михаил Николаевич

Развитие бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники в организациях АПК

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва 2005

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита Российского государственного аграрного университета - МСХА имени К.А. Тимирязева

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Белов Н. Г.

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Рогуленко Т.М. кандидат экономических наук, доцент Кокорев H.A.

Ведущая организация' ФГОУ «Российская академия кадрового обеспечения АПК»

Защита состоится » Л^Ьул^о^_2006 г. в « < & » часов на

заседании Диссертационного совета К 220.043.02 при Российском государственном аграрном университете - МСХА имени К.А Тимирязева по адресу 127550, Москва, Тимирязевская ул., д. 49.

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ-МОСА имени К А Тимипячеия

Ученый секретарь диссертационного совета

Постникова JI.B

2006-А 2Ш07У

1 п»

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Предпринимательская деятельность на рынке лизинговых услуг является одной из важных форм технического перевооружения сферы производства и финансирования инвестиций

В аграрной сфере механизм лизинга за счет федеральных и региональных бюджетных ассигнований действует более 10 лет. Предпринятые в девяностые годы прошлого века попытки развития этой формы инвестиционной деятельности на базе бывшего «Росагроснаба», выполнявшего государственные функции по поставке сельскохозяйственной техники, не увенчались успехом.

Вместе с тем до настоящего времени лизинг еще не стал эффективным и доступным инструментом инвестирования сельскохозяйственных организаций, способным быть альтернативой традиционным его формам. На практике используются лишь отдельные приемы и методы лизинговой деятельности, а в сфере лизинговых от ношений имеется немало нерешенных проблем, в числе которых и сложившаяся система учетного обеспечения лизинговых операций, основанная на устаревших установках о лизинге как об обычной аренде движимого и недвижимого имущества, используемого для предпринимательской деятельности.

Научные исследования в этом направлении становятся чрезвычайно важными и значимыми с учетом особенностей хозяйственной и финансовой нестабильности, ценовой неустойчивости и жесткой смраниченности соответствующих ресурсов сельскохозяйственных организаций. Необходимость рассмотрения вопросов формирования и совершенствования учетно-информационного обеспечения лизингового процесса в сельском хозяйстве определила актуальность избранной темы.

Степень изученности проблемы. Вопросам совершенствования учета, анализа, планирования и управления инвестиционными процессами на основе проведения лизинговых сделок в сельскохозяйственных организациях уделялось сравнительно мало внимания в период становления рыночных отношений, хотя отдельные аспекты данной сферы в общетеоретическом плане исследованы достаточно широко А.М.Абашиным, В В Ковалевым, М.В.Кошкиным, Ж Г Леонтьевой, М Л Пятовой, Р И.Рябовой, Ю М Самохваловой, Л Б Сидель11икой(^^»М4^шо1101юй^1^К.Талье и

другими учеными и специалистами. I БИБЛИоте"""'**1 }

К исследованию проблемы учетно-информационного обеспечения лизинговых отношений обращались В.Д.Газман, В.А.Горемыкин, В.Б Гуккаев, Е.В Кабатова, М.И.Лещенко, В.А.Луговой, А.Э.Мельгуй, Л.Н.Прилуцкий и другие

Как показывает анализ научной литературы, проблемы, связанные с методикой и организацией бухгалтерского учета операций финансового лизинга, управлением и планированием лизингового процесса в агропромышленном комплексе требуют дальнейших научных исследований.

Цель и задачи исследования. Целью настоящего диссертационного исследования является разработка теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники в соответствии с современными требованиями управления инвестиционной деятельностью в сельском хозяйстве.

Для реализации указанной цели в работе поставлены следующие задачи- раскрыть экономическую сущность лизинга и его роль в реализации инвестиционных проектов;

- обосновать теоретические подходы и разработать альтернативные формы коммерческого лизинга сельскохозяйственной техники для их адекватного отражения в системе бухгалтерского учета лизинговых операций;

- осуществить комплексную оценку формирования лизинговых отношений и состояния учетно-информационной базы лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе,

- изучить и выявить инструментарно-методические основы и особенности учета лизинговых сделок в условиях рыночной экономики;

- обосновать методологическое обеспечение и методические подходы построения бухгалтерского учета по договорам лизинга и сублизинга с позиции МСФО для различных субъектов лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе;

устранить противоречия и разработать для всех участников аграрного лизинга и сублизинга типовые схемы отражения в бухгалтерском учете лизинговых операций.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились теоретические и практические аспекты совершенствования бухгалтерского учета лизинговых операций в организациях агропромышленного комплекса на современном этапе.

Объектами диссертационного исследования выбраны различные организации агропромышленного комплекса Московской области, выступающие в качестве участников лизинговых сделок за исследуемый период, а также ОАО «Росагролизинг»

Теоретическая и методологическая основа исследования базируется на применении фундаментальных научных положений, научно-методических разработок ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области лизинговых отношений, и их учетного обеспечения, соответствующих законодательных и нормативно-правовых актов

В разработке конкретных вопросов, связанных с целью и задачами исследования, использованы абстрактно-логический, монографический, расчетно-конструктивный и статистический методы экономических исследований, а также совокупность элемен гов метода бухгалтерскою учета

Информационной базой исследования послужили учетные и отчетные данные ОАО «Росагролизинр>, отдельных организаций агропромышленного комплекса Московской области, материалы Московского областного комитета государственной статистики, Министерства сельского хозяйства Московской области, а также личные наблюдения и разработки автора.

Научная новизна проведенного исследования состоит в разработке теоретико-методологических и организационно-методических аспектов бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники для организаций агропромышленного комплекса, включающих следующие положения:

- уточнены экономическая сущность и особенности лизинговых отношений в организациях агропромышленного комплекса;

- разработана концептуальная модель механизма лизинговых отношений, положенная в основу совершенствования учетно-информационного обеспечения лизингового процесса в организациях АПК;

- предложена схема развития коммерческого направления лизинга сельскохозяйственной техники в организациях АПК для построения адекватной системы его учетного отражения;

- определены основные направления международной гармонизации бухгалтерского учета лизинговых сделок,

- разработаны рекомендации по совершенствованию аналитического и синтетического учета лизинговых операций в соответствии с экономической природой лизинговой деятельности;

- выявлены новые сферы применения методических подходов к учету лизинговых отношений применительно к специфике АПК и предложены типовые схемы бухгалтерского учета лизинговых операций для различных участников лизинговой деятельности

Практическая значимость исследования состоит в обосновании предложений по совершенствованию бухгалтерского учета лизинговых операций в организациях агропромышленного комплекса, которые могут быть использованы как в исследуемом регионе, так и в других регионах страны, а также в учебном процессе при подготовке специалистов по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации доложены и получили положительную оценку на научно-практических конференциях по проблемам бухгалтерского учета и аудита, в том числе РГАУ - МСХА имени К А Тимирязева (2001-2005 11.).

По теме диссертации опубликовано пять печатных работ

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа изложена на 275 страницах компьютерного текста и состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка литературы, включающего 181 наименование, содержит 9 рисунков, 16 таблиц и 39 приложений.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, изложено состояние изученности проблемы, определены цель и задачи, предмет и объект, теоретическая и методологическая основа, научная новизна и практическая значимость результатов исследования

В первой главе «Теоретические основы лизинга как формы инвестиционной деятельности» рассматриваются этапы эволюции лизинга, дается оценка состояния динамики и условий развития лизинговой деятельности в России с учетом отраслевого аспекта, исследуются экономическое содержание лизинга, субъектно-объектная структура лизинговых отношений, приводится характеристика экономико-правовых условий развития лизинга в агропромышленном комплексе современной России

Во второй главе «Анализ состояния бухгалтерского учета лизинговых операций в сельском хозяйстве» отражена роль и специфика лизинга в инвестиционной

деятельности организаций АПК Московской области, дана оценка состояния и динамики конкретных условий взаимодействия процессов лизингового инвестирования и технического оснащения сельскохозяйственных организаций области, рассматриваются вопросы совершенствования экономического механизма лизинга как необходимой основы повышения эффективности управления лизинговой процедуры в АПК и построения качественного учетно-информационного обеспечения, дана критическая оценка действующего порядка ведения бухгалтерского учета лизинговых операций

В третьей главе «Совершенствование бухгалтерского учета лизинговых операций» обобщен отечественный и международный опыт формирования системы учетной информации о лизинговых сделках, рассмотрены основные направления международной гармонизации бухг алтерского учета лизинговых операций в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, представлены различные варианты ведения учета лизинга и сублизинга сельскохозяйственной техники для различных субъектов лизинговых отношений в агропромышленном комплексе

В заключении отражены основные результаты исследования

Основные положения, выносимые на защиту

1. Оценка современного состояния и особенностей развития лизинговых отношений в организациях агропромышленного комплекса.

Современная разработка экономических проблем лизинговых отношений в рыночных условиях хозяйствования аграрной сферы выдвигает целый ряд теоретических и методологических вопросов, связанных с необходимостью получения достоверного знания о сущности механизма лизинга и его идентификации с тем, чтобы не только установить его многосторонние характеристики и характер функциональности, но и описать их с помощью учетно-информационных моделей.

Экономическая сущность лизинга до настоящего времени остается спорной Его роль и содержание в теории и практике трактуется по-разному, и зачастую противоречиво.

Так, одни экономисты рассматривают лизинг как своеобразный способ кредитования предпринимательской деятельности, другие полностью отождествляют его с долгосрочной арендой, содержание которой в основном сводится к наемным или подрядным отношениям, третьи считают лизинг завуалированным способом купли-

продажи средств производства или права пользования чужим имуществом, четвертые же интерпретируют это понятие как действия за чужой счет, т е. управления чужим имуществом по поручению доверителя.

Нам представляется, что содержательные аспекты лизинга в полной мере можно уст ановить лишь на основе системного подхода

Обобщая различные мнения и трактовки сущности лизинга, наша позиция основывается на том, что лизинг в целом является организационной формой предпринимательской деятельности, выражающей отношения собственности и инвестирования, т е особую систему хозяйствования

Исходя из этой посылки, мы предлагаем рассматривать лизинговую форму предпринимательства как систему принципов (правил, положений), определяющих единство и связи общих, частных и особенных её свойств и внешних проявлений, которыми необходимо руководствоваться в практической деятельности (рис. 1).

Платность

Смена хоишегвую субъекта

Целенаправленность и конкретность

Имущественная отвеплиснжнлъ

Экономичность Равноправие сторон

Обособление права польюва-1шя имуществом от собственника

Лизинговые отношения

Нерасторжимость договора при смене собственника имущества

Срочность /

/ Право выкупа имущества читин-/ гополучателем

//

/ / Добровольность

// -Я отношений

-► Инновационное™

До! опорные отиопютя

Во-шратносгь имущества (при

несоблюдении договорных, от ношений)

Рис. 1 Основные принципы лизинговых отношений

В отличие от упрощенного понимания лизинга, проведенный нами в работе теоретический анализ позволяет утверждать, что в сложной совокупности системы отношений необходимо выделить его тройственную экономико-финансовую основу, в силу чего лизинг одновременно сохраняет в себе сущностные свойства кредитной сделки, инвестиционной и арендной деятельности, которые сочетаются, взаимопроникают в друг друга, образуя в совокупности новую организационно-правовую форму бизнеса В то же время лизинг модифицирует названные свойства и отличается от кредита, аренды и других форм вложения средств.

В настоящее время совокупность нормативных актов, регламентирующих лизинг в Российской Федерации, полностью не раскрывает сложную природу лизинга. Он объективно находится в пограничной области смежных переплетающихся между собой различных комбинациях отношений аренды, купли-продажи, товарного кредитования, поручения и других компонентов, которые выделяют лизинг и как особый комплекс отношений, и как своеобразную форму инвестиционной деятельности

В этой связи нами уточнено понятие лизинга как совокупности взаимодействующих экономических, правовых и организационных отношений, выступающих в качестве элементов их целостного образования и модифицированных в единый комплекс имущественных, кредитных, арендных и других операций.

В международной и отечественной практике распространены различные виды лизинга. Несмотря на множество возможных вариантов и специфику механизма лизинговых операций, в экономической литературе отсутствует однозначность в их толковании, четкая структурированность видов лизинговой сделки. Виды лизинга классифицированы нами по 17 основным критериям

В работе подробно рассмотрены характерные черты и особенности каждого вида применительно к выделенным классификационным признакам.

Кроме того, считаем необходимым, в зависимости от способа финансирования и регулирования лизинговой деятельности в агросфере проводить различие лизинга по двум самостоятельным направлениям' государственной (бюджетной) системе лизинга и внебюджетной (коммерческой), которые преследуют различные цели. Содержательные схемы бюджетной системы финансового лизинга и сублизинга и их характеристики представлены в работе.

Следует отметить, что однозначного толкования понятия сублизингя, как одного из сложных разновидностей косвенного лизинга, ни в теории, ни в практической деятельности не сложилось. По нашему мнению, сущность сублизинт а представляет собой комплекс имущественных и экономических отношений, возникающих в связи с приобретением в собственность имущества и последующей передачи его в пользование за определенную плату через посредника

При этом каждая сторона - участник лизингового соглашения действует как самостоятельный субъект. В связи с тем, что в сублизинговой сделке участвуют четыре стороны' продавец (поставщик) имущества, основной лизингодатель, лизингополучатель и сублизингополучатель (конечный лизингопользователь), возникает терминоло-

гическая проблема определения названия субъектов при осуществлении операций сублизинга, поскольку ответа на этот вопрос нормативные документы не дают

Нам представляется, исходя из сложившейся практики формирования отношений между участниками финансового лизинга (сублизинга) в сельском хозяйстве, можно рассматривать при сублизинге лицо, осуществляющее сублизинг и принимающее предмет лизинга от федерального лизин/ода геля по договору лизинга как лизингополучателя, в отношении передачи его во временное пользование конечному лизинго-пользователю как сублизингодателя Конечного лизингополучателя, осуществляющего непосредственно эксплуатацию переданного объекта по договору сублизинга, следует именовать сублизингополучателем.

Указанные подходы к характеристике лизинговых отношений особенно характерны для инвестиционной деятельности, связанной с приобретением сельскохозяйственной техники, уровень обеспеченности которой как в целом по стране, так и по Московской области сократился за пореформенный период в 12 раз

Сложившееся положение с обеспеченностью сельскохозяйственной техникой в Московской области усугубляется еще и тем, что 50-70% машинно-тракторного парка выработало свой срок службы и требует повышенных затрат на поддержание его в работоспособном состоянии Финансовый лизинг на сельскохозяйственную технику остается весьма незначительным и составляет не более 7-10% потребности, в то время как в развитых странах он равняется 25-30%.

2. Формирование механизма лизинговых отношений как основы их учетного отражения.

Теоретический анализ сложной сущностной основы лизинга позволил нам подойти к вопросу построения лизинговых отношений, где отдельные элементы лизинга взаимосвязаны между собой и формируют целостную систему, способную с помощью адекватного учетно-информациоиного обеспечения обеспечить эффективное управление лизинговыми сделками.

Специфика лизинговых отношений как единой системы, обусловливающей и соответствующее построение системы учетного отражения может быть представлено следующим образом (рис. 2). Для того чтобы оценить преимущества аграрного лизинга для участников сделки, судить о действенности сложившегося механизма, а также определить перспективы и приоритеты развития сферы лизинга в АПК, нами проведено углубленное исследование.

Учетно-информаиионное обеспечение

Рис. 2 Основы построения системы лизинговых отношений для отражения в бухгалтерском учете

Для этою был разработан специальный инструментарий в виде тестов анкетирования по всему комплексу вопросов многосторонней лизинговой деятельности в сельском хозяйстве, позволяющем с позиции различных мнений и суждений субъектов лизинговых отношений оценить общую философию лизинга, его понимание, потенциальные возможности этого инструмента для экономического развития отрасли; выявить имеющие место недостатки и противоречия в учетном отражении, наметить основные конструктивные изменения в действующие модели лизинговых сделок с целью активизации отраслевых форм лизинговой деятельности.

В целом, согласно проведенному опросу, среди субъектов лизинговых отношений лизингополучатели не выступают противниками применения действующей бюджетной системы лизинга Однако их особую озабоченность вызывают дороговизна предмета лизинга, сроки и схемы погашения лизинговых платежей, которые явно не благоприятствуют имеющимся в хозяйствах финансовым возможностям.

В связи с этим нами предлагается изменение схемы привлечения внебюджетных ис! очников финансирования для развития лизинга в АПК (рис 3). Данная схема позволяет решить следующие задачи

¡) заинтересовать банки, лизинговые компании, предприятия машиностроения в лизинговых операциях АПК;

2) сделать лизинговые операции приемлемыми по цене для абсолютного большинства сельскохозяйственных товаропроизводителей;

3) предоставить лизингополуча1елю реальное право выбора необходимых машин и оборудования,

4) создать здоровую конкуренцию среди лизинговых компаний

Конечным потребителем результатов реализации процедуры лизинга являются лизингополучатели - сельхозтоваропроизводители Именно они, с одной стороны, вынуждены в складывающихся кризисных условиях использовать эту специфическую процедуру, а с другой - получать дополнительный экономический эффект в ходе эффективною управления этой процедурой.

В рамках реализации лизинг ового соглашения лизингополучатели выступают сегодня в большей мере как пассивные стороны, которые не в состоянии оценить качество предоставляемых услуг В большинстве случаев их действия сводятся к формальному «потреблению» предложенного и разработанного субъектами лизинговых услуг первого и второго уровней лизингового соглашения. Поэтому проблема

определения эффективности лизинга для сельскохозяйственных товаропроизводителей является весьма значимой и актуальной, она является важнейшим этапом в процессе принятия решения об использовании механизма лизинга

л ы

Условные обозначения договорные отношения. финансовые потоки

Рис. 3 Схема формирования комбинированной системы финансового лизинга в АПК

Для практических целей нами были выполнены сравнительные расчеты затрат при различных вариантах приобретения сельскохозяйственной техники (за счет собственных средств, приобретение за счет банковского кредита и по лизингу)

При этом с определенной долей условности для учета фактора риска применялись различные методы расчета эффективности Для сравнительного анализа экономической эффективное I и был использован показатель приведенной стоимости платежа, определяющий стоимость будущих платежей в ценах сегодняшнего дня

В качестве примера расчета нами были рассмотрены разл1»чные варианты приобретения техники (трактора МТЗ-82 1.57) первоначальной стоимостью 280 ООО рублей.

В процессе анализа были рассчитаны показатели приведенной стоимости трактора, экономии по налогу на прибыль, приведенная стоимость за вычетом экономии по налогу на прибыль (конечная стоимость трактора).

Результаты расчетов изложены в 26 приложениях к работе, а окончательные итоги приведены в таблице 1.

Таблица I

Итоговый расчет сравнительной эффективности различных способов приобретения трактора МТЗ - 82.1.57

(в рублях)

Вариант приобретения имущества Способ приобретения имущества Итого расходов по стоимости трактора с учетом дисконта Приведенная стоимость экономии по налогу на прибыль Приведенная стоимость трактора за вычетом экономии по налогу на прибыль

2.1 Кредит сроком на 3 года с погашением ежеквартально равными долями, выплата процента ежеквартально, линейный способ амортизации 260 146.00 32 514,00 227 632.00

3 1 Бюджетный лизинг сроком на 3 года, имущество на балансе лизингодателя, линейный способ амортизации 189 500,00 45 479,00 144 021.00

32 Бюджетный лизинг сроком на 3 года. им\ щество на балансе лизингодателя, амортизация по сумме чисел лет 159 957.00 38 389,00 121 568,00

3 3 Бюджетный лизинг сроком на 3 года, иму щество на балансе лизингодателя, амортизация пропорционально объему работ 189 286.00 45 428,00 143 858,00

4 1 Бюджетный лизинг сроком на 3 года, имущество на балансе лизингополуча-геля. линейный способ амортизации 182 109,00 45 481.00 136 628.00

42 Бюджетный лизинг сроком на 3 года, иму щество на балансе лизингополучателя. амортизация по сумме чисел лет 152 567,00 38 389,00 114 178.00

43 Бюджетный лизинг сроком на 3 года, иму щество на балансе лизингополучателя. амортизация пропорционально обьемч работ 181 895.00 45 428,00 136 467.00

5 1 Коммерческий лизинг сроком на 3 года имущество на балансе лизингодателя. 1инейный способ амортизации 267 460.00 64 191,00 203 269.00

5 2 Коммерческий лизинг сроком на 3 года, имущество на балансе лизингодателя. амортизация по сумме чисел лет 264 820.00 63 569.00 201 251.00

53 Коммерческий лизинг сроком на 3 года, иму щсство на балансе лизингодателя. амортизация пропорционально объему работ 267 777.00 64 269.00 203 508.00

6 1 Коммерческий лизинг сроком на 3 года, имущество на балансе зизингополу-чателя. линейный способ амортизации 259 934.00 64 157,00 195 777.00

62 Коммерческий лизинг сроком на 3 года, имущество на балансе жзингополу-чателя. амортизация по с\ \ше чисел лет 257 481.00 63 569.00 193 912.00

63 Коммерческий лизинг сроком на 3 года, имущество на балансе лизингополучателя амортизация пропорционально объему работ 260 250.00 64 236,00 196 014.00

Исследование сложившейся системы учетного отражения лизинговых операций в сельском хозяйстве показало, что ей свойственно использование традиционной методики в соответствии с действием части 2 ГК РФ, где лизинговые операции представлены лишь разновидностью аренды В этой связи обращает на себя внимание явное несоответствие принятого подхода сущности сложной природы лизинга В результате чего из поля зрения учета выпадают главные экономические характеристики лизинга, способствующие построению оптимальных лизинговых отношений между субъектами с учетом финансовых и инвестиционных механизмов

3. Определение основных направлений международной гармонизации бухгалтерского учета лизинговых операций.

В настоящее время в нашей стране осуществляется процесс постепенного сближения норм отечественной системы бухгалтерского учета с соответствующими положениями международных стандартов финансовой отчетности

Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределяет необходимость адекватной трансформации учетного механизма лизинговых сделок

В связи с развитием практики финансового лизинга в сельском хозяйстве, несмотря на нынешние экономические трудности, весьма актуальным для совершенствования учета лизинговых сделок становится применение положений международного стандарта 1AS 17 «Аренда» при отсутствии в российском учете специального ПБУ по лизинговым операциям, необходимость разработки которого вполне очевидна

Нами была предпринята попытка группировки и анализа ряда страновых ориентации в контексте интерпретации этого стандарта и порядка решения учетных задач, связанных с объемом и содержанием информации о финансовой аренде в системе финансовой отчетности.

Иллюстрация основных характеристик выделенных групп по различным критериям представлена в таблице 2.

4. Совершенствование аналитического и синтетического учета лизинговых операций в АПК.

В современных условиях при неурегулированности вопроса учета имущества в арендных отношениях, отсутствии классифицированных синтетических счетов, способных структурировано отражать и генерировать важную информацию по договорам

Таблица 2

Классификация подходов к отражению финансовой аренды в рамках национальных систем учета и отчетности

Группы стран по различию в подходах Наименование стран, входящих в группы Отличительные признаки и условия

Идентификация форм аренды Признание объекта учета финансовой аренды Капитализация финансовой аренды Способ оценки дохода в учете арендодателя Отражение в учете обязательств по финансовой аренде Влияние на учетные процедуры национального законодательства Раскрытие в отчетности в соответствии с требованиями МСФО

1 2 3 ! 4 5 6 7 8 9

I Австрия, Германия, Италия, Португалия, Швеция, Япония ~ ! ~ е -д + К Ж-Р (~)

II Греция, Дания ~ + © i -д + к С-Р (~)

III Испания, Финляндия + { + -д + к П-Р (~)

IV Франция, Норвегия + -А + Д +,-К-Д С-Р (~)

V Бельгия, Люксембург, Швейцария + + ® +д + К,д П-Р (Ю)

VI Великобритания, Нидерланды, США + + е + Д | +К,Д ПР.-Р (+)

Примечания: знаки и обозначения означают:

- графа 3. Знак не означает прямую связь с установлением признаков классификации аренды.

- в графе Л означает частичное признание финансовой аренды,"+" полное признание,

- графе 5 "□" свидетельствует о том, что финансовая аренда не капитализируется, "в" - частично капитализируется, "в" - капитализируется в зависимости от типа отчетности, "©" капитализация осуществляется полностью,

- в графе 6 буквенное обозначение "- Д" показывает, что доход определяется без дисконтирования,"+ Д" - с применением дисконтирования,

- в графе 7 "+ К" - означает отражение только краткосрочных обязательств,"+ К, Д" - краткосрочных и долгосрочных,

- в графе 8 буквенное обозначение "Ж - Р" характеризует жесткое регламентирование учетных процедур," С - Р" - сильное влияние регламентирования, "П - Р" посредственное регулирование, "ПР. - Р" - профессиональное регулирование,

- в графе 9 знаки означают"( - )" - раскрытие не соответствует требованиям МСФО,- частичное соответствие,"( ш)" - существенное приближение к требованиям,"( + )" - полное раскрытие по всем существенным аспектам.

финансового лизинга и сублизинга, возможны различные варианты построения учета лизинговых операций и обобщения бухгалтерских данных в организациях АПК С этой целью нами был уточнен и дополнен План счетов организаций АПК для объективного и достоверного учета лизинговых отношений В нем предусмотрены наиболее характерные лизинговые и сублизинговые операции, отражаемые на соответствующих синтетических счетах, а также предложен расширенный перечень субсчетов и аналитических счетов позволяющих получить достаточно полную учетную информацию по всем этим операциям, осуществляемым в рамках договоров лизинга и сублизинга

5. Обоснование дифференции учета лизинговых операций в зависимости от характера лизинговых сделок в АПК.

Наряду с предлагаемым совершенствованием плана счетов бухгалтерского учета, составляющего методологическую основу учета лизинговых сделок, одним из основных направлений его преобразования явилось дальнейшая разработка учетных положений (методик), согласующихся с современным законодательством РФ и одновременно не противоречащих принципам МСФО.

I вариант предлагаемой методики учета лизинговых операций предназначен для лизингодателей. При этом следует отметить, что классификация финансовой аренды (лизинга) при данном варианте в соответствии с российскими правилами производится здесь в зависимости от формы договора, а не от экономического смысла сделки Т е исходя из юридической трактовки договора, лизингодатель остается во всех случаях собственником имущества Порядок отражения в учете лизинговых операций рассмотрен нами с позиции действующего плана счетов, а также с учетом положений Приказа Минфина РФ от 17.02.1997 № 15 от и других более поздних нормативных документов При этом в методику учета введены соответствующие дополнения

II вариант также рекомендуется для ведения лизингодателями При данном варианте сделка между лизингодателем и лизингополучателем соответствует философии, принятой в международной практике учета Он базируется на важнейшем принципе приоритета содержания перед юридической формой договора В соответствии с этим требованием все хозяйственные операции учтены и представлены в работе исходя из их сущности

Г целью совершенствования учета лизинговых операций у сельскохозяйственных организаций - лизингополучателей в диссертации подробно обоснованы и рекомендуются 3 различных методики учета

Первый вариант отражения операций по договору лизинга имеет место при условии, что балансодержателем предмета лизинга является непосредственно лизингодатель.

Второй вариант Данная схема учета и оценки лизинговых сделок, при условии передачи предмета лизинга на баланс лизингополучателя вытекает из норм бухгалтерского законодательства Исходя из этого для лизингополучателя может иметь место оприходование предмета лизинга по цене, равной общей сумме лизингового договора Следовательно, в данном случае первоначальная стоимость объекта лизинга, формируемая у лизингополучателя, превышает первоначальную стоимость предмета, определяемую по данным учета лизингодателя, и равна общей сумме лизинговых платежей по договору

Третий вариант, в отличие от предыдущего, предмет лизинга предусматривает оприходование не в оценке, равной общей стоимости предмета лизинга, указанной в первичных докумешах лизингодателя, а исходя из положений ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и главы 25 НК РФ, согласно статье 264 НК РФ которой, размер включения в себестоимость лизинговых платежей не ограничивается только суммой амортизационных отчислений

Исходя из экономической сущности взаимоотношений лизингодателя и лизингополучателя в рамках договора лизиш а и учитывая новые положения бухгалтерского и налогового законодательства, возникают взаиморасчеты с лизингодателей двух видов по переданному имуществу и по лизинговым платежам. Разграничение лизинговых обязательств, их дифференциация обусловливают выделение дополнительных аналитических счетов, открываемых в развитие счетов как долгосрочной задолженности по расчетам (67-2), так и краткосрочной (76-8).

6. Определение порядка отражения в бухгалтерском учеге операций аграрного сублизинга.

В настоящее время общепринятых правил ведения учета сублизинговых сделок в РФ на нормативном уровне не закреплено Отраслевые (ведомственные) методические рекомендации по такого рода операциям также отсутствуют

Руководствуясь сложившимися на практике принципами взаимоотношений между субъектами при осуществлении операций аграрного сублизинга, а также основными положениями международного стандарта IAS 17, представляется целесообразным рекомендовать различные методические схемы отражения операций сублизинга

Первый вариант предусматривает порядок ведения учета, когда по отношению к конечному лизингополучателю промежуточный посредник региональная сублизинговая компания, являясь лизингополучателем, одновременно выступает в качестве лизингодателя (сублизингодателя). Поскольку сублизинг не является для посредника специальной инвестициошюй деятельностью, то первоначальные прямые издержки сублизингодателя (согласно положениям международного стандарта IAS 17) следует относить на счет прибылей и убытков в момент вступления в силу договора лизинга в связи с тем, что они в основном относятся к получению торговой прибыли.

Второй вариант, подробно рассмотренный в работе, предназначен для отражения операций сублизинга с позиции конечного лизингопользова геля - сельскохозяйственной организации

Третий вариант предполагает обособленное (раздельное) отражение стоимости полученного имущества от сублизингодателя и сублизинговых взносов в части вознаграждения сублизингодателя Такой подход в учете сублизинговых платежей уменьшает размер амортизационных отчислений у конечного лизингополучателя и соответственно предполагает включение им части сублизингового платежа (по вознаграждению) в себестоимость прямым путем (таблица 3).

Предложетше выше рекомендации помогут субъектам лизинговых отношений существенно улучши гь процедуру ведения учета договоров лизинга и сублизинга, осуществить процесс совершенствования лизинговых операций, что позволит увеличить объем лизинговых сделок как в исследуемом регионе, так и по стране в целом

На этой основе представляется возможным составление прозрачной отчетности по лизинговым (сублизинговым) сделкам в соответствии с требованиями МСФО, что позволит управленческому персоналу субъектов лизинговых отношений в АПК определить целесообразность и эффективность лизинговых (сублизинговых) схем и снизить риски организаций

В свою очередь, использование упорядоченных данных бухгалтерского учета субъектов лизинговых сделок может служить источником расширения информации,

Предлагаемый порядок отражения операций по договорам бюджетного финансового сублизинга у сублизингополучателя ЗАО «Совхоз им. Ленина»

Таблица 3

1.4. п/п Содержание хозяйственных операций Корреспондирующие счета Сумма, руб.

Дебет Кредит

1 2 3 4 5

I. Расчеты по первоначальному взносу (сублизинговому платежу)

Начислен первоначальный сублизинговый платеж (взнос) прел} смотренный догово-1 ром субли !иига с учетом НДС (104198+18756) в части возмещения стоимости имуще- 67/3-1 76/8-1 122 954.00

начислен первоначальный сублизинговый платеж (взнос) в части торгово-снабженчсской наценки с учетом НДС (45140+6360) 67/3-2 76/8-2 41 700.00

3 ¡Погашена вдоъкенность по первоначальному су блишнговому в 1носу (122954+41700) 76/8-1 2 51 55-6 164 654 001

. ¡Принята к вычету сумуш НДС по оплаченному первоначальному суближнговому пла-(гежх (18756+6360) 68/НДС 19-4 25 116 (К)

II. Получение имущества в сублизинг и Формирование долгосрочных обяз ательств

|В соответствии с договором финансового сублизинга отражено поступление с те\-. иики от сублизинюдателя по первоначальной стоимости (в размере инвестиционных катрзт (издержек) с одновременным формированием долгосрочных обязательств (кредиторской идотжснности сублизингодателя) без учета НДС 08-1(1 67/3-1 883 490.1X1

Выделен НДС от первоначальной стоимости им} шества полученного по договору с\ б-[лизинга (883490*0 18) 19-4 67/3-1 159 028.00

^ Имущество, пол} ченное по договор} су близинга введено в эксплу атацию (в момент подписания а1па приема-передачи) 01-9 08-10 883 490 00

.. Отражено образование долгосрочной кредиторской задолженности сублизингодателя в масти вознаграждения (без учста НДС) (94872+72100) 97-2 67/3-2 166 972.00

13 Выделен НДС от суммы с\близингового вознаграждения (166972*0 18) 19-4 67/3-2 30 055 00

IV. Текущие расчеты по сублизинговым платежам и учет затрат

¡Получен счет-фактура от сублизингодателя Согласно бухгалтерского расчета и графи. ка платежей начислен тек} щий с} близинговый платеж в части возмещения стоимости мчл шества (основного дочга с учетом НДС (5а I квартал 1 года сублизинга) 1« 38965+7014(Н ДС)) 67/3-1 76/8-1 45 979 00

19 20 Начислен тек} щий с\ б ти шнговый платеж в части су близингового вознаграждения с четом НДС (за I квартал 1 года сублизинга) ((8445+6418+2675(НДС)) 67/3-2 76/8-2 17 538 00

Отражена в квартальном текущем платеже сумма вознаграждения сублизингополучателя, относимая на затраты производства (без учета НДС) Сумма для записи определяется как разница между общей величиной сублизингового платежа и начисленной амортизацией ((38965+8445+«418)-44175) 23-3 97-2 9 653.00

(Учтена в квартальном шиши пмюмс часть суммы возня;ралиения сублизиигодате-. шя. не подлежащая включению в текущие затраты производства (без НДС) Сумма для ранней определяется как разница межл} общей величиной сублизингового вознаграждения и с\ ммой. отнесенной на затраты производства ((8445+6418)-9653) 91-2 97-2 5 210.00

. Начислена амортизация по сублизинговому имуществу ¡а отчетный период (I квартал 1 года с\близинга)(14725*3 мес) 23-3 02-2 44 175.00

Перечислен текущий сублизинговый платеж, (включающий инвестиционные затраты -23 рсновной долг и вознаграждение сублизингодагеля) за отчетный период включая НДС «1 квартал 1 гола субли зиига) (45979+17538) 76/8-2 51. 55-6 63 517,00

Принят к возмещению из бюджета НДС с суммы плаченного сублизингового платежа ра отчетный период (I квартал 1 года сублишнга) (7014+2675) 68/НДС 19-4 9 689.00

VI. Завершение сублизинговой сделки по окончании срока догово! за

6.2 Переход права собственное!« от сублизиигояателя к сублщингополучателю

|С}близияговос имущество переведено в состав собственных основных средств (при полном погашении сублизинговых платежей) 01-1 01-9 883 490,00

27 |Отражена амортизация по переведенному имуществу 02-2 02-1 883 490.00

необходимой для осуществления углубленных аналитических процедур и формирования выводов, являющихся неотъемлемой частью методики анализа эффективности лизинговых операций. Предложенные в связи с этим рекомендации по расширению объема и использованию информационного обеспечения анализа будет способствовать оптимизации учетно-аналитической работы и повышению ценности результатов проводимого анализа

Выводы и предложения, содержащиеся в диссертации, носят как теоретический, так и прикладной характер Основные из них отражены в автореферате в процессе изложения основного содержания диссертации.

По теме диссертации опубликованы следующие работы:

1 Буряков М Н Проблемы практики учета лизинговых операций на сельскохозяйственных предприятиях // Сборник студенческих научных работ - М., Изд-во МСХА, 1999. Вып. 4. - С. 212-217.

2 Буряков М Н, Костина Р В. Лизинг' Правовые и бухгалтерские аспекты // Сборник студенческих научных работ - М., Изд-во МСХА, 2000 - Выл 6 - С. 341 -345.

3 Буряков М Н. Учет основных средств сельскохозяйственных организаций, приобретаемых на лизинговой основе // Материалы Всероссийской научно-практической конференции «Учет и налоги в агропромышленном комплексе» в рамках Конгресса бухгалтеров и аудиторов России (3-4 декабря 2001 года) М.' Изд-во МСХА 2002. - С. 174 - 178

4 Буряков М Н Особенности учета лизинговых операций // Актуальные вопросы реформирования бухгалтерского учета в сельском хозяйстве. Под обш. ред Хо-ружий Л.И М : Изд-во МСХА 2004. - С. 159 - 162

5 Буряков М1-1 Учет рисков лизингодателя // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий 2004 № 5. - С 48 - 50.

Объем 1,25 печ. л._Зак. 753._Тираж 100 экз.

Центр оперативной полиграфии ФГОУ ВПО РГАУ - МСХА им. К.А. Тимирязева 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44

f

m

J

f

к

У

p

T J

«22639 t

РНБ Русский фонд

2006-4 28947

V

С

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Буряков, Михаил Николаевич

Оглавление.

Введение.

1. Теоретические основы лизинга как формы инвестиционной деятельности.

1.1. Экономическая сущность лизинга и его место в системе производственных отношений.

1.2 Современные тенденции развития мирового и отечественного лизинга и их влияние на организацию бухгалтерского учета лизинговых операций.,.

1.3 Нормативное регулирование лизинговых операций и их учетного отражения

2. Анализ состояния бухгалтерского учета лизинговых операций в сельском хозяйстве.

2.1 Место лизинга в инвестиционной деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей.

2.2 Общая характеристика сложившейся системы учетного отражения лизинговых операций в сельском хозяйстве.

2.3 Особенности построения бухгалтерского учета лизинговых операций в сельском хозяйстве на основе совершенствования лизинговой процедуры.

3. Совершенствование бухгалтерского учета лизинговых операций.

3.1 Международная гармонизация учета лизинговых операций.

3.2 Совершенствование методологии бухгалтерского учета лизинговых операций в сельском хозяйстве.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники в организациях АПК"

Актуальность темы исследования. Предпринимательская деятельность на рынке лизинговых услуг является одной из важных форм технического перевооружения сферы производства и финансирования инвестиций.

В настоящее время в странах со стабильной экономикой около 80% современной продукции выпускается на оборудовании, взятом в лизинг. Масштабы лизинговых сделок постоянно растут из-за заложенных в них огромных возможностей ускоренного финансирования предприятий. В США и Великобритании лизинг техники составляет около 30% от общего объема инвестиций в машины и оборудование, в западных европейских странах - 15% к общим поставкам оборудования. В этой связи использование разнообразных форм экономических отношений, в частности лизинга, приобретает все большую актуальность для создания условий по привлечению капитала в жизненно важные отрасли экономики, рациональному использованию финансовых, материальных и трудовых ресурсов, обеспечению поддержки предпринимательства.

Предпринимательская деятельность на рынке лизинговых услуг является мощным импульсом структурных изменений форм и методов хозяйствования, технического перевооружения сферы производства, поиска и внедрения различных видов финансирования инвестиций.

В сельском хозяйстве страны - важнейшей сфере материального производства за последние годы фактический износ активной части основных средств и прежде всего сельскохозяйственной техники превысил их обоснованный размер более чем в 12 раз и достиг критического уровня - 80-85%. Поскольку техническая оснащенность сельскохозяйственных товаропроизводителей очень низкая, из-за недостатка техники систематически выводятся из оборота миллионы гектаров земли, потери урожая значительны.

Сельскохозяйственные товаропроизводители стоят перед необходимостью существенного удешевления инвестиционной деятельности, причем для многих из них это уже не проблема развития, а вопрос выживания, поскольку в нынешней ситуации новые капиталовложения зачастую уже не компенсируют естественного выбытия основных средств. Проблема инвестиций — ключевая для сельского хозяйства не только на ближайшие годы. Диспаритет цен на промышленную и сельскохозяйственную продукцию существенно снизил возможность накопления организациями собственных средств для приобретения необходимых машин и оборудования. Следовательно, проблема технического оснащения села является одной из главных общегосударственных проблем. Это заставило участников рынка искать новые формы активизации инвестиционной деятельности, одной из которых является лизинг.

В аграрной сфере механизм лизинга за счет федеральных и региональных бюджетных ассигнований действует более 10 лет. Предпринятые в девяностые годы прошлого века попытки развития этой формы инвестиционной деятельности на базе бывшего «Росагроснаба», выполнявшего государственные функции по поставке сельскохозяйственной техники, не увенчались успехом.

С февраля 2001 года на новой экономической и правовой основе создана и функционирует национальная система аграрного лизинга, где основная роль принадлежит государственной агропромышленной лизинговой компании ОАО «Росагролизинг», главная цель которой с максимальной эффективностью инвестировать средства федерального бюджета в аграрно-промышленный комплекс страны и обеспечение непрерывности этого инвестиционного процесса.

Вместе с тем до настоящего времени лизинг еще не стал эффективным и доступным инструментом инвестирования сельскохозяйственных организаций, способным быть альтернативой традиционным его формам. На практике используются лишь отдельные приемы и методы лизинговой деятельности, а в сфере лизинговых отношений имеется немало нерешенных проблем, в числе которых и сложившаяся система учетного обеспечения лизинговых операций, основанная на устаревших установках о лизинге как об обычной аренде движимого и недвижимого имущества, используемого для предпринимательской деятельности.

В настоящее время возникли новые хозяйственные факторы и условия, поднимающие роль и значение эффективных решений блока учетных, аналитических, финансово-кредитных и связанных с ними инвестиционных проблем в организационно-управленческом аспекте. Научные исследования в этом направлении становятся чрезвычайно важными и значимыми с учетом особенностей хозяйственной и финансовой нестабильности, ценовой неустойчивости и жесткой ограниченности соответствующих ресурсов сельскохозяйственных организаций. Необходимость рассмотрения вопросов формирования и совершенствования учетно-информационного обеспечения лизингового процесса в сельском хозяйстве определили актуальность избранной темы.

Степень изученности проблемы. Вопросам совершенствования учета, анализа, планирования и управления инвестиционными процессами на основе проведения лизинговых сделок в сельскохозяйственных организациях уделялось сравнительно мало внимания в период становления рыночных отношений, хотя отдельные аспекты данной сферы в общетеоретическом плане исследованы достаточно широко А.М.Абашиным, В.В.Ковалевым, М.В.Кошкиным, Ж.Г.Леонтьевой, М.Л.Пятовой, Р.Н.Рябовой, Ю.М.Самохваловой, Л.Б.Сидельниковой, М.Н.Симоновой, И.К.Талье и другими учеными и специалистами.

К исследованию проблемы учетно-информационного обеспечения лизинговых отношений обращались В.Д.Газман, В.А.Горемыкин, В.Б.Гуккаев, Е.В.Кабатова, М.И.Лещенко, В.А.Луговой, А.Э.Мельгуй, Л.Н.Прилуцкий и другие.

Однако, как показывает анализ научной литературы, проблемы, связанные с методикой и организацией бухгалтерского учета операций финансового лизинга, управлением и планированием лизингового процесса в агропромышленном комплексе, требуют дальнейших научных исследований. К тому же существующая проблема учета операций по договорам сублизинга практически не раскрыта применительно к отраслевым особенностям организаций аграрного сектора.

Цель и задачи исследования. Целью настоящего диссертационного исследования является разработка теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники в соответствии с современными требованиями управления инвестиционной деятельностью в сельском хозяйстве.

Для реализации указанной цели в работе поставлены следующие задачи:

- раскрыть экономическую сущность лизинга и его роль в реализации инвестиционных проектов;

- обосновать теоретические подходы и разработать альтернативные формы коммерческого лизинга сельскохозяйственной техники для их адекватного отражения в системе бухгалтерского учета лизинговых операций;

- осуществить комплексную оценку формирования лизинговых отношений и состояния учетно-информационной базы лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе;

- изучить и выявить инструментарно-методические основы и особенности учета лизинговых сделок в условиях рыночной экономики;

- обосновать методологическое обеспечение и методические подходы построения бухгалтерского учета по договорам лизинга и сублизинга с позиции МСФО для различных субъектов лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе; устранить противоречия и разработать для всех участников аграрного лизинга и сублизинга типовые схемы отражения в бухгалтерском учете лизинговых операций.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились теоретические и практические аспекты совершенствования бухгалтерского учета лизинговых операций в организациях агропромышленного комплекса на современном этапе.

Объектами диссертационного исследования выбраны различные организации агропромышленного комплекса Московской области, выступающие в качестве участников лизинговых сделок за исследуемый период, а также ОАО «Росагролизинг».

Теоретическая и методологическая основа исследования базируется на применении фундаментальных научных положений, научно-методических разработок ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области лизинговых отношений, и их учетного обеспечения, соответствующих законодательных и нормативно-правовых актов.

В разработке конкретных вопросов, связанных с целью и задачами исследования, использованы абстрактно-логический, монографический, рас-четно-конструктивный и статистический методы экономических исследований, а также совокупность элементов метода бухгалтерского учета.

Информационной базой исследования послужили учетные и отчетные данные ОАО «Росагролизинг», отдельных организаций агропромышленного комплекса Московской области, материалы Московского областного комитета государственной статистики, Министерства сельского хозяйства Московской области, а также личные наблюдения и разработки автора.

Исследование выполнено в соответствии с паспортом специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» раздел 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ».

Научная новизна проведенного исследования состоит в разработке теоретико-методологических и организационно-методических аспектов бухгалтерского учета лизинга сельскохозяйственной техники для организаций агропромышленного комплекса, включающих следующие положения: уточнены экономическая сущность и особенности лизинговых отношений в организациях агропромышленного комплекса; разработана концептуальная модель механизма лизинговых отношений, положенная в основу совершенствования учетно-информационного обеспечения лизингового процесса в организациях АПК; предложена схема развития коммерческого направления лизинга сельскохозяйственной техники в организациях АПК для построения адекватной системы его учетного отражения; определены основные направления международной гармонизации бухгалтерского учета лизинговых сделок; разработаны рекомендации по совершенствованию аналитического и синтетического учета лизинговых операций в соответствии с экономической природой лизинговой деятельности; выявлены новые сферы применения методических подходов к учету лизинговых отношений применительно к специфике АПК и предложены типовые схемы бухгалтерского учета лизинговых операций для различных участников лизинговой деятельности.

Практическая значимость исследования состоит в обосновании предложений по совершенствованию бухгалтерского учета лизинговых операций в организациях агропромышленного комплекса, которые могут быть использованы как в исследуемом регионе, так и в других регионах страны, а также в учебном процессе при подготовке специалистов по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту.

Реализация и апробация исследования. Апробация результатов исследования осуществлялась в ходе эмпирических и экспериментальных расчетов на фактическом материале Российской государственной агропромышленной лизинговой компании «Росагролизинг», региональных лизинговых компаний и отдельных сельскохозяйственных организаций. Основные итоги диссертационного исследования внедрены в производственно-хозяйственную деятельность ОАО «Мособлагроснаб», АОЗТ «Сельскохозяйственное предприятие «Менжинец» и рекомендованы к внедрению Министерством сельского хозяйства и продовольствия Московской области на предприятиях АПК Московской области.

Результаты исследования были доложены и получили положительную оценку на научно-практических конференциях по проблемам учета и аудита: 51-ой студенческой конференции МСХА им. К.А. Тимирязева (Москва, 1998), 53-ей студенческой конференции МСХА им. К.А. Тимирязева (Москва, 2000), Всероссийской научно-практической конференции «Учет и налоги в агропромышленном комплексе» в рамках Конгресса бухгалтеров и аудиторов России (3-4 декабря 2001 года), Всероссийской научно-практической конференции «Особенности бухгалтерского учета и налогообложения в сельском хозяйстве» в рамках Конгресса бухгалтеров и аудиторов России (2-3-декабря 2003 года), Расширенном заседании кафедры бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО РГАУ-МСХА им. К.А. Тимирязева (27 июня 2005 года).

Основные положения диссертационного исследования отражены в 5-ти печатных работах общим объемом 1,1 п.л.

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа изложена на 275 страницах компьютерного текста и состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка литературы, включающего 181 наименование, содержит 9 рисунков, 16 таблиц и 39 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Буряков, Михаил Николаевич

Заключение

На современном этапе рыночной экономики финансовое положение сельскохозяйственных товаропроизводителей во многом определяется диспаритетом цен, сокращением дотаций и субсидий из бюджета, высокой кредиторской задолженностью, недоступностью кредита по сложившимся банковским ставкам. Действующая бюджетная политика ориентирована в основном на повышение эффективности ранее осуществленных инвестиций в АПК и крайне недостаточно связана с новыми вложениями, особенно с обновлением парка сельскохозяйственной техники.

Сельскохозяйственные товаропроизводители стоят перед необходимостью существенного удешевления инвестиционной деятельности, причем для абсолютного большинства из них это уже не проблема развития, а вопрос выживания, поскольку в нынешней ситуации осуществляемые капиталовложения уже не компенсируют естественного выбытия основных средств. В этих условиях существенно важна роль лизинга - как наиболее доступного инструмента инвестирования, как для крупных, так и для малых форм хозяйствования на селе.

1. Экономическая сущность лизинга до настоящего времени остается спорной. Его роль и содержание в теории и практике трактуется по-разному, и зачастую противоречиво.

Обобщая различные мнения и трактовки сущности лизинга, наша позиция основывается на том, что лизинг в целом является организационной формой предпринимательской деятельности, выражающей отношения собственности и инвестирования, т.е. особую систему хозяйствования.

Исходя из этого, предлагаем рассматривать лизинговую форму предпринимательства как систему принципов (правил, положений), определяющих единство и связи общих, частных и 090бенных её свойств, которыми необходимо руководствоваться в практической деятельности.

Проведенный в работе теоретический анализ понятия лизинга позволяет утверждать, что в сложной совокупности системы отношений необходимо выделить его тройственную экономико-финансовую основу, в силу чего лизинг одновременно сохраняет в себе сущностные свойства кредитной сделки, инвестиционной и арендной деятельности, которые сочетаются, взаимопроникают в друг друга, образуя в совокупности новую организационно-правовую форму бизнеса. В то же время лизинг модифицирует названные свойства и отличается от кредита, аренды и других форм вложения средств.

В настоящее время совокупность нормативных актов, регламентирующих лизинг в Российской Федерации, полностью не раскрывает сложную природу лизинга. Он объективно находится в пограничной области смежных переплетающихся между собой различных комбинаций отношений аренды, купли-продажи, товарного кредитования, поручения и других компонентов, которые выделяют лизинг и как особый комплект отношений, и как своеобразную форму инвестиционной деятельности.

В этой связи уточнено понятие лизинга как совокупности взаимодействующих экономических, правовых и организационных отношений, выступающих в качестве элементов их целостного образования и модифицированных в единый комплекс имущественных, кредитных, арендных и других операций.

2. Государственная поддержка лизинга сельскохозяйственной техники и оборудования является эффективным способом привлечения инвестиций в сельское хозяйство, которая пока не в полной мере используется в АПК России, в том числе в Московской области. Нами предложена принципиально новая отраслевая схема привлечения внебюджетных средств для развития коммерческого аграрного лизинга посредством формирования лизинговых компаний с государственной гарантией. Её реализация поможет решить следующие задачи:

- заинтересовать банки и организации машиностроения в лизинговых операциях АПК;

- сделать лизинговые операции приемлемыми по цене для большинства средних и мелких сельскохозяйственных организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств;

- представить конечному лизингопользователю реальное право выбора необходимой техники и оборудования;

- создать здоровую конкуренцию среди лизинговых компаний.

В настоящее время в аграрной сфере многие сельскохозяйственные организации функционируют в условиях дефицита свободных денежных средств. Несмотря на крайнюю необходимость модернизации производственных основных средств, хозяйствующие субъекты в сельском хозяйстве не имеют возможности без значительных финансовых потерь изымать из своего оборота средства для замены устаревшей сельскохозяйственной техники и оборудования.

3. Комплексная оценка информационной базы лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе позволила сделать вывод о необходимости проведения работы по совершенствованию нормативно-правовой базы с учетом общепринятых международных принципов, предусматривающих унифицированную согласованную концепцию лизинга, что в свою очередь позволяет обеспечить и единообразную методологию учетного отражения лизинговых операций.

Система государственных мер поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей, как нам представляется, должна основываться на следующих принципах:

- приоритетности (т.е. поддержка должна быть экономически обоснована);

- адаптированности (т.е. на возможности любого получателя средств маневрировать в меняющихся рыночных условиях);

- вариантности (т.е. в возможности выбора между финансовой и материальной (товарной) её формой);

- своевременности (вытекающей из особенностей ведения сельскохозяйственного производства);

- програмности (т.е. быть в рамках определенных программ);

- прозрачности (т.е. в возможности доступа специалистов и работников АПК к информации финансирования, принятым решениям и т.д.);

- гласности (т.е. в доступности информации о принимаемых решениях).

Государственная поддержка должна реализовываться не только через дотационно-компенсационный механизм, но и охватывать основные элементы финансового механизма такие, как кредитование, страхование, налогообложение и др.

Проведенные исследования формирования лизинговых отношений позволяют обосновать основные направления совершенствования механизма экономического воздействия лизинга на общественное производство и развитие учетно-информационной базы лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе. С помощью научно-обоснованной системы лизинга можно проводить протекционистскую экономическую политику или обеспечить политику фритредерства, т.к. свободы рынка лизинговых услуг. При этом можно как стимулировать, так и ограничивать деловую активность, а, следовательно, развитие предпринимательской деятельности в сельском хозяйстве.

В свете поставленных задач определение степени эффективности лизинговых операций для сельского лизингополучателя является важнейшим этапом в процессе принятия решения об использовании лизинга. В результате исследования представлены методические рекомендации по проведению сравнительного анализа получения техники в лизинг и покупки его за счет банковского кредита, предполагающих различные способы амортизации и альтернативную оценку приобретения имущества для вероятных условий договоров финансового лизинга и купли-продажи.

Для практических целей нами были выполнены сравнительные расчеты затрат при различных вариантах приобретения сельскохозяйственной техники (за счет собственных средств, приобретение за счет банковского кредита и по лизингу).

При этом с определенной долей условности для учета фактора риска, применялись различные методы расчета эффективности. Для сравнительного анализа экономической эффективности был использован показатель приведенной стоимости платежа, определяющий стоимость будущих платежей в ценах сегодняшнего дня.

Сравнительные расчеты эффективности затрат при разных вариантах приобретения имущества могут быть использованы в деятельности хозяйствующих субъектов для проработки вопросов о заключении договоров долгосрочного финансового лизинга (сублизинга) и проведения организационных основ лизинговых сделок в соответствии с действующим законодательством.

Исследование сложившейся системы учетного отражения лизинговых операций в сельском хозяйстве показало, что ей свойственно использование традиционной методики в соответствии с действием части 2 ГК РФ, где лизинговые операции представлены лишь разновидностью аренды. В этой связи обращает на себя внимание явное несоответствие принятого подхода сущности сложной природы лизинга. В результате чего из поля зрения учета выпадают главные экономические характеристики лизинга, способствующие построению оптимальных лизинговых отношений между субъектами с учетом финансовых и инвестиционных механизмов.

4. В настоящее время в нашей стране осуществляется процесс постепенного сближения норм отечественной системы бухгалтерского учета к требованиям международных стандартов финансовой отчетности.

Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределяет необходимость адекватной трансформации учетного механизма лизинговых сделок.

В связи с развитием практики финансового лизинга в сельском хозяйстве, несмотря на нынешние экономические трудности, весьма актуальным для совершенствования учета лизинговых сделок становится применение положений международного стандарта IAS 17 «Аренда» при отсутствии в российском учете специального ПБУ по лизинговым операциям, необходимость разработки которого вполне очевидна.

Нами была предпринята попытка группировки и анализа ряда страно-вых ориентаций в контексте интерпретации этого стандарта и порядка решения учетных задач, связанных с объемом и содержанием информации о финансовой аренде в системе финансовой отчетности.

Аналитическое исследование показало, что в странах с развитой рыночной экономикой распространены различные концепции бухгалтерского учета лизинговых операций, основанные на принципе юридической или экономической собственности. Современные российские правила учета арендных операций во многом не согласуются с положениями международного стандарта IAS 17 «Аренда». Основное принципиальное отличие заключается в том, что порядок учета операций лизинга, действующий в России, не позволяет соблюдать качественные характеристики информации в отношении приоритета экономического содержания над юридической формой лизинговой сделки. В свою очередь данное обстоятельство не позволяет формировать отчетные показатели, характеризующие процесс совершения лизинговых операций, которые были бы сопоставимыми с аналогичными показателями, формируемыми в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. В связи с этим особое внимание было уделено сравнительному анализу российских и международных правил учета лизинговых операций, что привело к выводу о необходимости и целесообразности разработки нового порядка учета лизинговых и сублизинговых операций в сельском хозяйстве, устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в отчетности информации о лизинговых отношениях, отвечающего требованиям российского законодательства и гармонизации с Международными стандартами финансовой отчетности.

5. В современных условиях при неурегулированности вопроса учета имущества в арендных отношениях, отсутствии классифицированных синтетических счетов, способных структурировано отражать и генерировать важную информацию по договорам финансового лизинга и сублизинга, возможны различные варианты построения учета лизинговых операций и обобщения бухгалтерских данных в организациях АПК. С этой целью нами был уточнен и дополнен План счетов организаций АПК для объективного и достоверного учета лизинговых отношений. В нем предусмотрены наиболее характерные лизинговые и сублизинговые операции, отражаемые на соответствующих синтетических счетах, а также предложен расширенный перечень субсчетов и аналитических счетов позволяющих получить достаточно полную учетную информацию по всем этим операциям, осуществляемым в рамках договоров лизинга и сублизинга.

6. Одним из основных направлений преобразования отраслевого бухгалтерского учета лизинга явилось разработка нами методических положений по учету лизинговых операций, согласующихся с Международными стандартами финансовой отчетности. Предлагаемые типовые схемы отражения операций по договорам финансового лизинга и сублизинга на счетах бухгалтерского учета для лизингодателя, сублизингодателей и лизингополучателей соответствует нормам, регулирующим бухгалтерский учет лизинговых отношений, и направлен на синхронность и оптимизацию формирования объективной и достоверной информации о лизинговых операциях. Предложенные варианты учетного отражения лизинговых сделок позволят в организациях АПК сформировать информационное обеспечение анализа эффективности лизинговых операций с целью снижения рисков и принятия необходимых управленческих решений.