Развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях

Кубарь, Мария Александровна

Темы диссертаций по экономике » Бухгалтерский учет, статистика

Развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень: кандидата экономических наук
Автор: Кубарь, Мария Александровна
Место защиты: Ростов-на-Дону
Год: 2015
Шифр ВАК РФ: 08.00.12

Диссертации нет :(

Автореферат диссертации по теме "Развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях"

На правах рукописи

Кубарь Мария Александровна

РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ АУДИТА УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

з НАР 2015

Ростов-на-Дону - 2015

005559880

Работа выполнена в федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Донской государственный аграрный университет»

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Удалова Зоя Васильевна

Официальные оппоненты: Чиркова Мария Борисовна

доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный аграрный университет имени императора Петра I», кафедра «Бухгалтерский учет и аудит», профессор

Василенко Алла Александровна

кандидат экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)», кафедра «Аудит», доцент

Ведущая организация: ФГБОУ ВПО «Волгоградский государственный

аграрный университет»

Защита состоится «20» марта 2015 г. в 10 м ч. на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в Ростовском государственном экономическом университете (РИНХ) по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, ауд. 231.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте ФГБОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)», www.rsue.ru

Автореферат разослан «18» февраля 2015 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Иванова Ольга Борисовна

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Сельскохозяйственное производство является системообразующей сферой экономики России. Обострение конкурентной борьбы в условиях антироссийских санкций с особой остротой поставило вопрос о рентабельности сельскохозяйственного производства.

В настоящее время в целях государственной поддержки сельскохозяйственной деятельности на перспективу действует Государственная программа развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2013-2020 годы, а также региональные целевые программы развития сельского хозяйства. Так, 25 сентября 2013 г. принята государственная программа Ростовской области «Развитие сельского хозяйства и регулирование рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия» (Постановление Правительства Ростовской области от 25 сентября 2013 г. № 592), предусматривающая период реализации 2014-2020 годы, согласно которой предусмотрен комплекс мероприятий по развитию сельского хозяйства, рыбоводства, социальной сферы села, перерабатывающей промышленности, малого сельскохозяйственного бизнеса.

В 2012 г. Российская Федерация стала полноправным членом Всемирной торговой организации. Одним из условий присоединения нашей страны к ВТО явилось снижение ввозных таможенных пошлин и ограничение господдержки ряда отраслей, в том числе и сельскохозяйственного производства. Однако в настоящее время против России выдвинуты санкции в связи с событиями в Крыму и на востоке Украины, которые носят ограничительные политические и экономические меры, что влияет на развитие внешнеторговых отношений, но дает возможность отечественным сельхозпроизводителям нарастить свое производство. Учитывая такие факторы, как создание с 1 января 2015 г. Евразийского экономического союза (ЕАЭС) и стабильный рост отечественного сельскохозяйственного производства, можно прогнозировать усиление конкуренции на этом рынке как внутри ЕАЭС, так и внутри нашей страны.

В сложившихся условиях развития сельскохозяйственного производства особую актуальность приобретают вопросы совершенствования методического обеспечения аудита учета затрат на производство, развития его инструментария

и поиски резервов повышения эффективности сельскохозяйственного производства.

Аудит учета затрат на производство является одним из важнейших и проблемных участков проверки, так как при аудите исследуемого сегмента учета возникают проблемы информационной базы, что делает проверку трудоемкой, при этом ограничивая перечень контрольных процедур.

Степень разработанности проблемы. Исследованию вопросов аудита посвящены труды отечественных и зарубежных ученых, таких как: Р. Адаме,

B.Д. Андреев, Э.А. Арене, Т.А. Битюкова, Р.П. Булыга, И.Н. Богатая, Л.И. Воронина, Ю.А. Данилевский, Р. Додж, В.А. Ерофеева, Д.А. Ендовицкий, Г.И. Золотарева, В.Б. Ивашкевич, H.A. Казакова, B.C. Карагод, А.Н. Кизилов, Е.А. Кыштымова, Н.Т. Лабынцев, Дж. Лоббек, М.Л. Макальская, E.H. Макаренко, М.В. Мельник, Е.М. Мерзликина, Н.В. Парушина, H.A. Пирожкова, В.А. Пискунов, В.И. Подольский, Ж. Ришар, Дж. Робертсон, Т.М. Рогуленко, Э.А. Сиротенко, .Я.В. Соколов, А.Е. Суглобов, В.П. Суйц, A.A. Терехов, И.В. Федоренко, H.H. Хахонова, М.Б. Чиркова, А.Д. Шеремет и др.

Проблемы становления и развития аудита применительно к отрасли сельского хозяйства освещены в работах P.A. Алборова, Н.Г. Белова, М.Ф. Бычкова,

C.М. Бычковой, H.H. Балашовой, H.H. Карзаевой, Г.М. Лисовича, М. 3. Пизен-гольца, З.В. Удаловой, Л.И. Хоружий, В.Г. Широбокова и др.

Принимая во внимание научный вклад отечественных и зарубежных ученых, следует отметить, что вопросы формирования методического обеспечения аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции, основанных на использовании попроцессного подхода, являются недостаточно исследованными и требуют дальнейшего развития. Совокупность представленных обстоятельств предопределили выбор темы диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования диссертационной работы заключаются в разработке теоретических положений и комплекса практических мер по развитию методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях.

Комплексный подход к достижению поставленной цели обозначил необходимость решения следующих задач:

- исследовать сущность затрат на производство как объекта аудиторской проверки;

- дать критическую оценку нормативно-правовой базы аудита учета затрат на производство и определить основные направления развития аудита в сельскохозяйственных организациях;

- выявить особенности проведения аудита затрат на производство на основе процессного подхода;

- сформировать алгоритм построения бизнес-процессов продукции птицеводства;

- выработать концептуальные подходы к оценке системы внутреннего контроля при аудите учета затрат на производство;

- исследовать современные методические подходы к проведению аудита учета затрат на производство и сформировать методику проверки;

- предложить комплекс аналитических процедур при управленческом аудите затрат на производство в сельскохозяйственных организациях;

- определить пути совершенствования методики аудита исчисления себестоимости продукции по отдельным объектам учета затрат в животноводстве;

- разработать внутрифирменный аудиторский стандарт «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются вопросы методического обеспечения аудита учета затрат в сельскохозяйственных организациях. Объектом диссертационного исследования являются аудиторские фирмы, сельскохозяйственные организации Ростовской области и Краснодарского края.

Теоретико-методологической основой исследования послужили общие положения экономических учений различных направлений по рассматриваемой теме, законодательные акты, нормативные и инструктивные материалы Минфина РФ, регламентирующие организацию бухгалтерского учета и аудита, публикации научных достижений отечественных и зарубежных ученых, внутриотраслевые рекомендации, статистические данные, первичная и сводная бухгалтерская документация, отчетности сельскохозяйственных организаций Ростовской области и Краснодарского края.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с паспортом специальности ВАК 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика», раздела 3 «Аудит, контроль и ревизия», п. 3.1 «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила аудита, контроля и ревизии»,

3.3 »Методология разработки программ аудита и плана проверок», 3.8 «Регулирование и стандартизация правил ведения аудита, контроля и ревизии».

Инструментарно-методический аппарат. При выполнении диссертационной работы в качестве инструментария применялись такие общенаучные методы, как индуктивный и дедуктивный методы, анализ и синтез, исторический, логический и системный подходы, наблюдение, моделирование, системный подход, методы сравнительного анализа, диалектический, статистический методы, группировки данных, логического обобщения, балансовый метод, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее полно изучить исследуемые проблемы.

Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ в области бухгалтерского учета и аудита затрат, материалов периодической печати, монографических исследований отечественных и зарубежных экономистов, материалов научно-практических конференций, официальной отчетности, данных проведенного диссертантом анкетирования бухгалтеров сельскохозяйственных организаций Ростовской области и Краснодарского края, а также результатов обследований данных организаций.

Рабочая гипотеза исследования базируется на идее о том, что в сложившихся условиях перехода на международную учетную практику дальнейшее развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство предполагает: использование тестирования системы внутреннего контроля в части учета затрат на производство; унификацию методики аудита учета затрат на производство на базе бизнес-процессов; комплекс аналитических процедур при управленческом аудите затрат на производство, который позволит разработать внутрифирменный аудиторский стандарт, регламентирующий особенности проверки учета затрат на производство в сельскохозяйственных организациях и комплекс научно-практических мер, направленных на повышение качества аудиторских процедур.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в развитии теоретических и методических положений и разработке научно-практических мер по развитию методического обеспечения аудита учета затрат, что имеет ключевое значение для повышения качества проверки и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственных организаций.

К основным положениям диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну, относятся следующие:

1. Выделены отраслевые особенности учета затрат на производство в сельскохозяйственных организациях, которые должны быть учтены при аудиторской проверке. К их числу отнесены: 1) необходимость применения используемых классификаций затрат на производство в учетной системе; 2) многовариантность методов учета затрат и калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции; 3) выделение бизнес-процессов трансформации выращивания продукции растениеводства и животноводства сельскохозяйственного производства. Учитывая выявленные особенности, аудиторы повысят качество аудиторских проверок при минимизации стоимостных, временных и трудовых затрат на их проведение.

2. Сформирован алгоритм аудиторской проверки бизнес-процессов продукции птицеводства, включающий следующую последовательность: 1) обоснованность первичных учетных документов и сводных регистров по бизнес-процессам продукции птицеводства; 2) проверку норм списания кормов при аудите бизнес-процесса «Выращивание птицы»; 3) проверку полноты оприходования готовой продукции птицеводства и правильности формирования ее себестоимости в разрезе бизнес-процессов. Данный алгоритм аудиторской проверки базируется на выявлении основных и вспомогательных производств в разрезе статей затрат и учитывает отраслевые особенности производства птицеводческой продукции, что позволяет упорядочить процессы и устранить избыточные аудиторские процедуры.

3. Усовершенствована методика аудита исчисления себестоимости продукции птицеводства в разрезе бизнес-процессов, включающая в себя следующие этапы: 1) уточнение полноты записей по затратам на отдельных объектах учета; 2) корректировка плановых показателей в затратах до фактических; 3) определение полноты оприходования продукции (основной и побочной); 4) определение суммы затрат, относящихся к основной продукции, путем вычитания из общей суммы затрат стоимости побочной продукции. Данная методика ориентирована на анализ и контроль затрат на производство по объектам учета в целях управленческого аудита, что позволило оптимизировать себестоимость производимой продукции, положительно повлияв на формирование финансового результата.

4. Разработана структурно-логическая схема организации и проведения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных орга-

низациях, определяющая базовые компоненты нормативно-правового, информационного, организационного и программно-технического обеспечения аудита затрат, в рамках которой разработана методика аудита учета затрат на производство продукции на основе бизнес-процессов в сельскохозяйственных организациях; составлена программа аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции по бизнес-процессам, которая способствует более качественному и эффективному проведению проверки. Комплексное использование данной структурно-логической схемы направлено на систематизацию проверки и использование правил и стандартов аудита, что позволит усовершенствовать процесс проверки аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции.

5. Разработан внутрифирменный стандарт «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях», в основу которого положена предложенная схема аудиторской проверки, содержащая девять разделов: 1) общие положения; 2) основные понятия и определения, используемые в стандарте; 3) цель и задачи проверки; 4) нормативная база и источники информации; 5) методические подходы к оценке внутреннего контроля при проверке учета затрат на производство продукции; 6) методика аудита учета затрат на производство продукции на основе бизнес-процессов; 7) аналитические процедуры при аудите учета затрат на производство продукции; 8) типичные нарушения и их последствия; 9) подготовка аудиторского отчета по результатам проверки учета затрат на производство продукции. Разработка внутрифирменного стандарта на базе бизнес-процессов позволит детализировать профессиональное поведение, повысить качество проверки затрат на производство, снизить аудиторский риск, обеспечить дополнительный контроль за работой ассистентов аудитора.

Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что обобщенные результаты будут направлены на совершенствование методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях. Выработанные выводы, методические подходы и предложенные рекомендации углубляют теоретико-методические аспекты организации аудита в аудиторских фирмах, повышая при этом их эффективность. Теоретические и методические разработки могут быть использованы при проведении занятий по дисциплине «Аудит» у студентов экономического факультета направления подготовки 080100 «Экономика».

Практическая значимость диссертационной работы состоит в доведении исследования до разработки и в применении конкретных методик и практических рекомендаций, направленных на совершенствование методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях. Самостоятельное практическое значение имеют: структурно-логическая схема организации и проведения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях; алгоритм построен™ бизнес-процессов продукции птицеводства; результаты тестирования, полученные при использовании рекомендуемых методических подходов к оценке системы внутреннего контроля учета затрат на производство; разработанный внутрифирменный стандарт «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях»; пакет рабочих документов аудитора.

Теоретические и практические рекомендации диссертационного исследования могут быть использованы в практике аудиторских фирм и сельскохозяйственных организаций.

Апробация результатов исследования. Основные результаты исследования докладывались и получили одобрение на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, соискателей и аспирантов Донского государственного аграрного университета. Предложения и выводы обсуждались на международных, всероссийских и межрегиональных научно-практических конференциях, проходивших в г. Ставрополе, Екатеринбурге, Сочи, Орле, Ростове-на-Дону, п. Персиановском. Участие в конкурсе научных работ, по итогам которого в 2012 г. было занято 3-е место в заключительном туре VIII Всероссийского смотра-конкурса выпускных квалификационных работ (проектов) в сфере АПК по направлению 080100 «Экономика», специальность 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (ФГБОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К.А. Тимирязева»), На 3-м туре X Всероссийского смотра-конкурса выпускных квалификационных работ по специальности 080109.65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» занято 2-е место (г. Москва).

Отдельные положения и рекомендации, сформулированные в диссертационной работе, нашли применение в деятельности ООО «Денисов-Аудит», ООО «Аудит и Экспертиза», ООО «Птицефабрика Маркинская», что подтверждено соответствующими справками.

Публикация результатов исследования. По теме диссертационной работы опубликовано 20 научных работ общим объемом 12,68 п.л., в том числе авторских 11,92 п.л., из них 1 монография (5,31 п.л.) и 4 статьи (3,38 п.л.) в ведущих рецензируемых журналах, рекомендованных ВАК.

Логическая структура и объем работы. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, включающих 8 параграфов, заключения, списка литературы и приложений. Работа содержит 24 рисунка, 21 таблицу и 17 приложений.

Диссертационная работа имеет следующую структуру. Введение

Глава 1. Теоретические аспекты аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях

1.1 Исследование особенностей затрат на производство сельскохозяйственной продукции как объекта аудита

1.2 Нормативно-правовое регулирование аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции в отечественной и зарубежной практике

1.3 Проведение аудита затрат на производство на основе бизнес-процессов сельскохозяйственной деятельности

Глава 2. Методическое обеспечение аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции

2.1 Концептуальные основы проведения аудита учета затрат на производство в сельскохозяйственных организациях

2.2 Методические подходы к проведению аудиторских процедур

и документирование их результатов при аудите учета затрат на производство

2.3 Разработка комплекса аналитических процедур при аудите затрат на производство в сельскохозяйственных организациях

Глава 3. Развитие методики аудита учета затрат на производство продукции в организациях сельского хозяйства

3.1 Совершенствование методики аудита исчисления себестоимости сельскохозяйственной продукции

3.2 Разработка внутрифирменного стандарта «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях»

Заключение Список литературы Приложения

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Согласно теоретико-методологическим подходам, представленным в работах P.A. Алборова, С.М. Бычковой, H.H. Карзаевой, М. 3. Пизенгольца, З.В. Удаловой, Л.И. Хоружий, В.Г. Широбокова, объект «затраты» в сельскохозяйственных организациях приобретает все больший интерес как для внешних, так и для внутренних пользователей. Особая значимость для обеспечения кон-j курентоспособности сельскохозяйственных организаций принадлежит поиску мер, направленных на снижение уровня затрат, что является важнейшим резервом роста прибыли и повышения рентабельности. При этом аудиторская проверка способствует выявлению скрытых резервов производства. Объектами аудиторской проверки затрат на производство в сельскохозяйственных организациях являются соответствующие бизнес-процессы, которые подразумевают использование трудовых, материальных и других ресурсов. Выделенные отраслевые особенности учета затрат на производство способствуют получению достоверной информации при аудиторской проверке данного сегмента.

В качестве первой группы особенностей нами выделены используемые классификации затрат на производство продукции, что позволяет аудиторам определить достоверность и обоснованность их включения в себестоимость продукции. Аудитор обязан проверить правильность применения экономическим субъектом классификации затрат, так как их несоблюдение может привести к неверному раскрытию информации о затратах в бухгалтерской финансовой отчетности. Вторая группа особенностей включает методы учета затрат и калькулирование себестоимости сельскохозяйственной продукции. Анализ методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволит аудитору сделать вывод о том, что основным направлением их совершенствования является разработка методик, способствую-

щих более точному учету и распределению затрат, позволяющих наряду с процессами оперативного управления затратами осуществлять процессы их стратегического управления, а также способных повысить качество бизнес-процессов. В ходе проверки затрат на производство аудитор должен получить надлежащие и достаточные аудиторские доказательства, подтверждающие или не подтверждающие предпосылки, связанные с отражением затрат и формированием себестоимости, представленные в таблице 1 и влияющие на составление бухгалтерской отчетности.

Таблица 1 - Предпосылки аудита, связанные с отражением затрат на производство и формированием себестоимости, влияющие

на составление бухгалтерской отчетности1

Наименование Содержание

а) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении групп однотипных хозяйственных операций, событий и иных фактов хозяйственной жизни в отношении учета затрат на производство

возникновение отраженные в учете хозяйственные операции по накоплению затрат на производство имели место и относятся к деятельности аудируемого лица

полнота все хозяйственные операции по учету затрат на производство подлежат отражению в учете и отражены в нем

точность суммы и прочие данные, относящиеся к отраженным в учете хозяйственным операциям по формированию затрат на производство, отражены надлежащим образом

отнесение к соответствующему периоду хозяйственные операции по учету затрат на производство отражены в соответствующем отчетном периоде

классификация хозяйственные операции по учету затрат на производство отражены на счетах бухгалтерского учета: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 »Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

б) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счету 20 «Основное производство» как незавершенное производство на конец отчетного периода

существование отраженные в учете затраты на производство фактически существуют

права и обязательства аудируемое лицо обладает правами или контролирует права на отраженные активы в качестве затрат на производство

полнота все статьи затрат на производство, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем

оценка и распределение затраты на производство включены в бухгалтерскую отчетность в соответствующих суммах, любые результирующие оценки и корректировки по распределению стоимости отражены правильно

в) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении представления и раскрытия информации о затратах на производство

возникновение, права н обязательства отраженные в бухгалтерской отчетности хозяйственные операции по учету затрат на производство фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица

полнота все операции по учету затрат на производство, которые подлежат включению в бухгалтерскую отчетность, как незавершенное производство включены в нее

классификация и понятность финансовая информация представлена и описана правильно, а раскрываемые в ней хозяйственные операции по учету затрат на производство отражены в понятной форме

точность и оценка финансовая и прочая информация о затратах на производство раскрыта достоверно и в надлежащих суммах

В качестве третьей особенности следует выделить аудитору особенности учета затрат, влияющие на процесс роста трансформации, на основе выделения бизнес-процессов сельскохозяйственной деятельности. При производстве продукции растениеводства и животноводства выполняются определенные бизнес-процессы, сопровождаемые соответствующими затратами. Эффективность бизнес-процесса заключается в соотношении затрат и ресурсов, потребленных на производство сельскохозяйственной продукции. От результативности бизнес-процессов зависит конкурентоспособность и рентабельность сельскохозяйственной организации.

На рисунке 1 представлены затраты, которые возникают на основных этапах бизнес-процессов продукции растениеводства в сельскохозяйственных организациях.

Рисунок 1 - Затраты, возникающие на этапах бизнес-процессов продукции растениеводства в сельскохозяйственных организациях2

Таким образом, при аудите учета затрат на производство продукции важно учесть все отраслевые особенности сельскохозяйственной деятельности, что способствует получению достоверной информации при проверке данного сегмента и, соответственно, ее качественному и эффективному проведению.

2. Сформирован алгоритм аудиторской проверки бизнес-процессов продукции птицеводства, включающий следующую последовательность: 1) обоснованность первичных учетных документов и сводных регистров по бизнес-процессам продукции птицеводства; 2) проверка норм списания кормов при аудите бизнес-процесса «Выращивание птицы»; 3) проверка полноты оприходования готовой продукции птицеводства и правильности формирования ее себестоимости в разрезе бизнес-процессов. Данный алгоритм аудиторской проверки базируется на выявлении основных и вспомогательных производств в разрезе статей затрат и учитывает отраслевые особенности производства птицеводческой продукции, что позволяет упорядочить процессы и устранить избыточные аудиторские процедуры.

В рамках управленческого аудита затрат на производство сельскохозяйственной организации целесообразно использовать процессный подход, т.е. проводить проверку затрат по бизнес-процессам. Аудит бизнес-процессов при производстве сельскохозяйственной продукции требует значительных затрат, поэтому следует выделить те процессы, которые наиболее важны для проверки аудитору. Нами сформирован алгоритм построения бизнес-процессов продукции птицеводства (рис. 2).

Суточные цыплята -1-

Яйцо птицы

Бизнес-процесс . «Инкубация яиц»

Птенцы —Г

Инкубационное яйцо

Бизнес-процесс _

^ «Выращивание птицы»

Взрослая птица

Бизнес-процесс

«Уоои птицы»

Мясо птицы Субпродукты

Рисунок 2 — Алгоритм построения бизнес-процессов продукции птицеводства3

При проверке затрат, возникающих по бизнес-процессу «Инкубация яиц», аудитор должен иметь соответствующие знания зоотехнического характера, например, он обязан знать, что по цеху инкубации в затратах незавершенного

производства отражают как стоимость заложенных яиц, так и затраты по инкубации за период их пребывания в инкубаторе до первого января. Рассматривая бизнес-процесс «Выращивание птицы», следует заметить, что данный процесс цикличный, так как охватывает период до 320 дней и распадается на временные периоды. При переходе птицы из одного бизнес-процесса в другой возникает необходимость аргументированного отнесения затрат на виды продукции. Себестоимость суточных птенцов определяется стоимостью заложенных в инкубатор янц и затрат по инкубации за вычетом стоимости изъятых не-оплодотворенных яиц первого миража и отходов производства. При аудите затрат, возникающих по бизнес-процессу «Убой птицы», аудитору следует обратить внимание на полноту оприходования продукции. Так, одним из распространенных нарушений исследуемого бизнес-процесса является сговор работника с другим должностным лицом в целях сокрытия и присвоения продукции птицеводства. Обнаружить данное нарушение с помощью проверки первичных документов с данными учетных регистров почти невозможно. Поэтому одним из эффективных приемов выявления данного нарушения является внезапная инвентаризация.

Проведенное исследование позволяет выявить особенности аудита затрат на производство на основе процессного подхода в сельскохозяйственных организациях, по сравнению с отраслями промышленности, включающими бизнес-процессы основного и вспомогательного производств и их взаимосвязь с другими разделами учета в разрезе статей затрат, на базе которых предложена авторская трактовка дефиниции «бизнес-процесс» уточняющая ее содержание, что позволяет повысить качество аудиторских услуг.

Статьи затрат подтверждают, что аудит учета затрат на производство в сельскохозяйственных организациях взаимосвязан с другими разделами проверки. Нами составлен перечень вопросов, подлежащих исследованию при аудите учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции, который представлен в таблице 2. Из данных таблицы видно, что перечень вопросов, подлежащих исследованию, довольно обширен и подразумевает наличие у аудитора соответствующей квалификации, специальных знаний и навыков. По нашему мнению, при аудиторской проверке учета затрат в сельскохозяйственных организациях, аудитор проверяет практически все участки учета.

Таблица 2 — Перечень вопросов, подлежащих исследованию в целях формирования достоверного мнения о бухгалтерской финансовой отчетности в части учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции4

№ п/п Разделы аудиторской проверки Вопросы, подлежащие исследованию при аудите учета затрат в сельскохозяйственных организациях

1 Аудит учетной политики Выбранные методы учета затрат и калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции, оценки готовой продукции, методы списания сырья и материалов в производство, начисление амортизации, распределение общих расходов

2 Оценка системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета Надежность системы внутреннего контроля, наличие графика документооборота, рабочего плана счетов бухгалтерского учета, соблюдается ли порядок проведения инвентаризации

3 Аудит оценки незавершенного производства Своевременность и правильность проведения инвентаризации, а также достоверность ее отражения, соблюдение установленных норм незавершенного производства и правильность его оценки

4 Аудит учета основных средств и нематериальных активов Проверка начисления амортизации основных средств и нематериальных активов в организации, правильность включения материальных ценностей в состав основных средств и нематериальных активов

5 Аудит расходов будущих периодов Правильность распределения расходов по отчетным периодам, правомерность отнесения затрат на период приостановления деятельности предприятия по причине сезонности производства

6 Аудит учета материально-производственных запасов Правильность оценки и списания МПЗ, документальное оформление приобретения и списания семян, кормов, удобрений и т.д.

7 Аудит учета расчетов по оплате труда и расчетов с бюджетом Правильность начисления заработной платы в соответствии с трудовым законодательством, правомерность включения надбавок и премий в состав расходов

8 Аудит расчетов с бюджетом Проверка правильности отражения налогов и сборов в составе затрат

9 Аудит учета расчетов с подотчетными лицами Наличие и полнота оформления первичных учетных документов, правильность отражения общепроизводственных и общехозяйственных расходов в составе себестоимости продукции

10 Аудит формирования финансовых результатов и распределения прибыли Правильность оценки продукции сельскохозяйственных организаций при ее реализации, соответствие метода учетной политике

11 Аудит бухгалтерской финансовой отчетности Достоверность данных, отраженных в «Отчете о финансовых результатах», «Отчете о затратах на основное производство», «Отчете о производстве, затратах, себестоимости и реализации продукции растениеводства», «Отчете о производстве, затратах, себестоимости и реализации продукции животноводства»

Таким образом, управленческий аудит учета затрат, проводимый по бизнес-процессам продукции птицеводства, способствует развитию и выведению данной отрасли на новый виток птицеводческого бизнеса с внедрением прогрессивных технологий промышленного птицеводства, содержания и кормления птицы.

ной и побочной); 4) определение суммы затрат, относящихся к основной продукции, путем вычитания из общей суммы затрат стоимости побочной продукции. Данная методика ориентирована на анализ и контроль затрат на производство по объектам учета в целях управленческого аудита, что позволило оптимизировать себестоимость производимой продукции, положительно повлияв на формирование финансового результата.

При управленческом аудите проверки себестоимости особое внимание

уделяют ее исчислению, так как эти показатели в дальнейшем влияют на финансовые результаты хозяйственной деятельности. Себестоимость продукции, представляя собой затраты организации на производство и обращение, служит основой соизмерения расходов и доходов, т.е. самоокупаемости основополагающего признака хозяйственного рыночного расчета.

Методика аудита исчисления себестоимости продукции в разрезе бизнес-процессов по отдельным объектам учета в птицеводстве включает:

1) уточнение полноты записей по затратам на отдельных объектах учета, путем проверки корреспонденции счетов по дебету и кредиту счета 20 «Основное производство» субсчет «Животноводство»;

2) корректировку плановых показателей в затратах до фактических затрат. В данном случае фактические затраты определяют по окончании отчетного года, когда закрыты такие счета, как 23 «Вспомогательные производства», 97 «Расходы будущих периодов», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 20 субсчет «Растениеводство». В конце года по дебету счета 20 субсчет «Животноводство» должна быть сформирована фактическая себестоимость, а по кредиту этого субсчета - плановая себестоимость молодняка птицы;

3) определение полноты оприходования основной и побочной продукции, (к основной продукции птицеводства относится мясо птицы и яйца, к побочной продукции - перо, помет и др.), в связи с чем необходимо разделение затрат, связанных с данными видами сельскохозяйственной продукции. В бухгалтерском учете оприходование основной продукции отражается бухгалтерской записью Дебет 43 «Готовая продукция» Кредит 20 «Основное производство», побочной - Дебет 10 «Материалы» Кредит 20 «Основное производство». Для более детального учета можно открыть аналитические счета к счету 20, например субсчет 20.2 дополнить таким субсчетом второго и третьего порядка, как 20.2.1

«Птицеводство» - 20.2.1.1 «Выход основной продукции», 20.2.1.2 «Выход побочной продукции»;

4) определение суммы затрат, относящихся к основной продукции, путем вычитания из общей суммы затрат стоимости побочной продукции. Себестоимость основной продукции птицеводства определяется суммой затрат, которая учитывается по соответствующему аналитическому счету, за вычетом стоимости побочной продукции.

Себестоимость продукции птицеводства рассчитывается на основании данных раздельного учета затрат по содержанию взрослого стада и молодняка птицы с учетом технологии их выращивания. По основному стаду (стае) птиц различных видов исчисляют себестоимость одной тысячи яиц делением затрат без стоимости побочной продукции на количество тысяч оприходованных яиц. Себестоимость 1 ц живой массы определяется делением стоимости поголовья на количество живой массы без живой массы павших животных на дату последнего взвешивания. Себестоимость одного суточного птенца определяется делением затрат без стоимости побочной продукции и затрат незавершенного характера на количество суточных птенцов.

Изучая затраты, относимые на себестоимость продукции, аудитор должен установить, не было ли случаев необоснованного отнесения к затратам расходов, не подлежащих включению в себестоимость продукции. В нее не должны включаться расходы непромышленных хозяйств, не связанные с изготовлением продукции; затраты на капитальные вложения и другие расходы; потери, подлежащие взысканию с виновных лиц или отнесению непосредственно на финансовые результаты деятельности предприятия. Аудиторская проверка затрат раскрывает их целевое назначение и связь с технологическим процессом, подтверждает правильность калькулирования себестоимости продукции и позволяет оценить эффективность использования материальных и трудовых ресурсов.

4. Разработана структурно-логическая схема организации и проведения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях, определяющая базовые компоненты нормативно-правового, информационного, организационного и программно-технического обеспечения аудита затрат, в рамках которой разработана методика аудита учета затрат на производство продукции на основе бизнес-процессов в сельскохозяйственных организациях; составлена программа аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции по бизнес-процессам, которая способствует более качественному и эффективному проведению проверки. Комплексное использование данной

структурно-логической схемы направлено на систематизацию проверки и использование правил и стандартов аудита, что позволит усовершенствовать процесс проверки аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции.

Изучив различные точки зрения таких ученых, как И.Н. Богатая,

Р.П. Булыга, Ю.А. Данилевский, А.Н. Кизилов, Н.Т. Лабынцев, E.H. Макаренко, М.В. Мельник, Е.М. Мерзликина, Н.В. Парушина, В.И. Подольский, Т.М. Рогуленко, А.Е. Суглобов, А.Д. Шеремет и др., автор сформировал струк-турно-логнческую схему организации и проведения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях, учитывающую отраслевые особенности отрасти (рис. 3).

Разработка данной схемы предполагает применение в качестве концептуальной основы общих принципов аудита, установленных Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (ФПСАД) и Федеральными стандартами аудиторской деятельности (ФСАД), что позволяет рационализировать процесс взаимодействия внешних и внутренних аудиторов. Аудитор должен установить, насколько результаты опроса для оценки системы внутреннего контроля на участке учета затрат в сельскохозяйственных организациях эффективно предотвращают или выявляют и устраняют существенные искажения в учете операций с затратами на производство. Для этих целей необходимо применять методические подходы к оценке системы внутреннего контроля, особенностью которых является проведение процедуры тестирования. Результаты тестирования, полученные при использовании рекомендуемых методических подходов к оценке системы внутреннего контроля, могут служить основой для выбора методов формирования аудиторской выборки и оценки аудиторского риска.

При проведении аудита учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции аудитору необходимо руководствоваться требованиями основных законодательных и нормативных документов, в связи с этим целесообразно систематизировать нормативную базу учета затрат в сельскохозяйственных организациях. Исследование показало, что проведение аудита затрат на производство в сельскохозяйственной организации базируется на системе нормативных актов, которые классифицируются по уровням законодательного регулирования, при этом аудиторы опираются на нормативные акты в области бухгалтерского учета, в области налогообложения, в области отраслевого сельскохозяйственного учета.

Цель аудита

Задачи аудита

Следование принципам, допущениям и требованиям аудита

Нормативно-правовое обеспечение

Программно-техническое обеспечение

1. Справочно-правовые системы.

2. Программы автоматизации бухгалтерского учета.

3. Программы для проведения анализа финансового состояния предприятия.

4. Специализированные программы для проведения аудита.

Функции аудита

Методика проведения аудита учета затрат на производство проду кции на основе бизнес-процессов

Применение основных постулатов аудита

1. Нормативные акты, используемые в аудиторской деятельности.

2. Нормативные акты, регламентирующие вопросы бухгалтерского учета затрат

1. Установление целей и задач аудита учета затрат

—I"

2. Оценка системы внутреннего контроля учета затрат

ще

. Планирование аудита --

4. Документирование результатов аудиторских процедур пои аудите учета затрат

5. Подготовка отчета по результатам проверки учета затрат

Отчет, заключение )*----

Внешние и внутренние пользователи информации

Информационное обеспечение

1. Внутренние документы, регламентирующие учет затрат.

2. Внутренние документы, не регламентирующие учет затрат.

3. Первичные документы по учету затрат.

4. Регистры синтетического учета.

5. Регистры аналитического учета.

6. Бухгалтерская отчетность

Сопутствующие аудиту услуги

Рисунок 3 — Структурно-логическая схема организации и проведения аудита учета затрат на производство продукции

в сельскохозяйственных организациях5

5 Составлен автором

В аудиторской деятельности стандартизация обеспечивает проведение качественной и эффективной аудиторской проверки, высокий уровень оказания аудиторсюгх услуг, а также способствует усилению контроля и качества работы аудитора. Внутрифирменный стандарт аудита, по нашему мнению, представляет собой документ, который детализирует и регламентирует единые требования, необходимые для осуществления качественной аудиторской проверки с целью обеспечения эффективности работы аудиторов.

В целях регламентирования аудита учета затрат нами разработан внутрифирменный стандарт «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях», который содержит разделы, представленные на рисунке 4.

В приложении к стандарту разработаны рабочие документы аудитора, которыми необходимо руководствоваться при проверке учета затрат на производство сельскохозяйственной продукции. Рабочие документы (РД) включают: 1) РД «Построение выборки»; 2) РД «Инвентаризация имущества и финансовых обязательств»; 3) РД «Проверка формирования затрат и расходов по обычным видам деятельности»; 4) РД «Проверка правильности начисления амортизации»; 5) РД «Свод начислений для проверки расходов по оплате труда для целей налогообложения прибыли, страховых взносов, НДФЛ»; 6) РД «Проверка соответствия данных расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам и данных бухгалтерского учета»; 7) РД «Проверка правильности оценки кредиторской задолженности поставщиков и подрядчиков»; 8) РД «Проверка

правильности документального оформления материалов и их оценю!»; 9) РД «Обобщение ошибок по результатам аудита»; 10) РД «Анкета о завершении аудита»; 11) РД «Рекомендации для последующего аудита».

Аналитические процедуры при аудите учета затрат на производство продукции

Рисунок 4 - Схема формирования внутрифирменного стандарта «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях»6

Таким образом, разработанный внутрифирменный стандарт «Аудит учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях» позволяет детализировать и систематизировать профессиональное поведение на основе учета требований национальных стандартов, а также сформировать авторский подход благодаря которому будут выявлены потенциальные угрозы, возникающие при аудиторской проверке учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях.

Полученные результаты исследования обеспечивают развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции, а отдельные предложения и разработанные рекомендации могут быть применены в деятельности аудиторских фирм и системе внутреннего аудита различных сельскохозяйственных организаций. В заключении диссертационной работы обоснованы наиболее существенные теоретические и практические результаты, полученные в ходе исследования.

Основное содержание диссертационного исследования отражено в следующих работах:

Статьи в рецензируемых научных изданиях, рекомендуемых ВАК Минобрнауки России

1.Жорина, М.А. Методика аудита исчисления себестоимости сельскохозяйственной продукции / М.А. Жорина // Фундаментальные исследования. -

2013.-№4.-4.5.-0,75 п. л.

2. Кубарь, М.А. Современные подходы к проведению аудита затрат на производство сельскохозяйственной продукции в отечественной и зарубежной практике / М.А. Кубарь // Аудит и финансовый анализ. - 2013. - № 6. - 0,75 п. л.

3.Кубарь, М.А. Внутрифирменный стандарт аудита затрат в сельскохозяйственных организациях / М.А. Кубарь // Бухучет в сельском хозяйстве. —

2014.-№4.-0,88 п. л.

4. Кубарь, М.А Экономический анализ производства и реализации готовой продукции птицеводства / М.А. Кубарь // Бухучет в сельском хозяйстве. — 2014. — № 9. — 1,0 п. л.

Монографии

5. Жорина, М.А Особенности бухгалтерского учета затрат и анализ себестоимости продукции животноводства : монография / М.А. Жорина ; М-во сельского хозяйства Российской Федерации ; Департамент научно-технологической политики и образования ; ФГБОУ ВПО «Донской государственный аграрный университет». -пос. Персиановский, 2012. - 5,31 п. л.

Статьи в научных сборниках, материалах конференций и прочие публикации

6. Жорина, М.А. Сущность дефиниции «управленческий учет» в российской и зарубежной практике / М.А. Жорина // Актуальные проблемы современной экономию! и пути их решения : материалы междунар. науч.-практич. конф. студентов и аспирантов, 24 марта 2011 г. — пос. Персиановский : Изд-во ДонГАУ, 2011.-0,1 п.л.

7. Жорина, М.А. Аналитические процедуры при аудите учета затрат на производство продукции животноводства / М.А. Жорина // Аграрная наука,

творчество, рост : материалы междунар. науч.-практич. конф., г. Ставрополь, 2122 февраля 2012 г. - Ставрополь :Альфа-Принт, 2012. - Т. 1.-0,3 п. л.

8. Жорина, М.А. Оценка системы внутреннего контроля при аудите учета затрат на производство птицеводческой продукции / М.А. Жорина // Проблемы и тенденции инновационного развития агропромышленного комплекса и аграрного образования России : материалы междунар. науч.-пракгич. конф., 7-10 февраля 2012 г. - пос. Персиановский : Изд-во Донского ГАУ, 2012. - 0,2 п. л.

9. Жорина, М.А. Особенности бизнес-процессов в сельском хозяйстве и их влияние на формирование учетного обеспечения управления затратами / O.A. Зубарева, М.А. Жорина // Проблемы и тенденции инновационного развития агропромышленного комплекса и аграрного образования России : материалы междунар. науч.-практич. конф., 7-10 февраля 2012 г. - пос. Персиановский : Изд-во Донского ГАУ, 2012.-0,2 п. л., в т. ч. 0,1 авт. п. л.

10. Жорина, М.А. Затраты как объект аудиторской проверки в сельскохозяйственных организациях / М.А. Жорина // Современный этап развития бухгалтерского учета, контроля и аудита: тенденции, проблемы, перспективы : материалы III Междунар. науч.-пракгач. конф., 7-8 декабря 2012 г. -Сочи, 2012. - 0,3 п. л.

11. Жорина, М.А. Нормативно-правовое регулирование аудиторской проверки учета затрат в сельскохозяйственных организациях / М.А. Жорина // Актуальные проблемы социально-экономического, политического и правового развития современной России : материалы III Всерос. науч.-практич. конф. ППС, студентов, аспирантов и молодых ученых, 27 ноября 2012 г. / Рост. гос. эконом, ун-т (РИНХ). -Ростов н/Д, 2012. - 0,31 п. л.

12. Жорина, М.А. Классификация затрат на производство сельскохозяйственной продукции в целях проведения аудита / М.А. Жорина // Совершенствование бухгалтерского учета, анализа и аудита в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности : материалы междунар. науч.-практич. конф. в рамках междунар. конгр. «Евразийство как основа устойчивого развития мирового сообщества в условиях глобализации (Екатеринбург, 18 октября 2012 г.) / отв. за вып. Н.С. Нечеухина, Т.Ф. Шитова. - Екатеринбург : Изд-во Урал, гос. эконом, ун-та, 2012. - Ч. 2. - 0,25 п. л.

13. Жорина, М.А. Основы планирования аудита учета затрат в сельскохозяйственных организациях / М.А. Жорина // Долгосрочное социально-экономическое развитие России: цель, приоритеты, механизмы, инструментарий. -пос. Персиановский : Изд-во ДГАУ, 2012. - 0,25 п. л.

14. Жорина, М.А. Аудиторские доказательства при аудите учета затрат в сельскохозяйственных организациях / М.А. Жорина // Теоретические и прикладные аспекты информационно-аналитического обеспечения инновационной экономики :

сб. науч. ст. междунар. науч.-практич. конф. (Орел, ноябрь 2012 г.) / под общ. ред. д.э.н. Н.В. Парушиной. - Орел: Картуш, 2012. - 0,35 п. л.

15. Жорина, М.А. Особенности определения аудиторского риска / М.А. Жорина // Аграрная наука, творчество, рост : материалы междунар. науч.-практич. конф. Т. 1. Перспективы развития учетно- аналитической работы на предприятиях различных отраслей экономики (секция факультета «Учетно-финансовый»), - Ставрополь : АГРУС Ставропольского гос. аграрного ун-та, 2013. -Ч. 1.-0,2 п. л.

16. Жорина, М.А. Применение аудиторской выборки при аудите учета затрат / З.В. Удалова, М.А. Жорина // Инновационные пути развития АПК: проблемы и перспективы : материалы междунар. науч.-практич. конф., 6-8 февраля 2013 г. - пос. Персиановский : Изд-во ДГАУ, 2013.-0,25 п. л., в т. ч. 0,13 авт. п. л.

17. Жорина, М.А. Расчет уровня существенности в аудите / М.А. Жорина // Современная экономическая политика: приоритеты, стратегии, механизм : материалы междунар. науч.-практич. конф., 24-26 апреля 2013 г. - пос. Персиановский : Изд-во ДГАУ, 2013.-0,2 п. л.

18. Жорина, М.А. Оказание сопутствующих услуг при аудите учета затрат / З.В. Удалова, М.А. Жорина // Модели развития сельского хозяйства в условиях новой экономики: инструментарий, формы, риски : материалы междунар. науч.-практич. конф., г. Ростов-на-Дону, сентябрь 2013 г. - Ростов н/Д : АзовПечать, 2013. -0,44 п. л., в т. ч. 0,22 авт. п. л.

19. Кубарь, М.А. Проведение аудиторских процедур учета затрат в сельскохозяйственных организациях / З.В. Удалова, М.А. Кубарь // Современные технологии сельскохозяйственного производства и приоритетные направления развития аграрной науки : материалы науч.-практ. конф., 4-7 февраля 2014. - п. Персиановский : Изд-во ДГАУ. - 0,3 п. л., в т. ч. 0,15 авт. п. л.

20. Кубарь, М.А. Анализ основных показателей состояния отрасли птицеводства / З.В. Удалова, М.А. Кубарь // Новая модель экономического роста: научно-теоретические проблемы и механизм реализации : материалы VI науч.-практич. конф., 22-24 апреля / ДонГАУ (эк. факультет). - пос. Персиановский, 2014. -0,34 п. л., в т. ч. 0,17 авт. п. л.

Печать цифровая. Бумага офсетная. Гарнитура «Тайме». Формат 60x84/16. Объем 1,0 уч.-изд.-л. Заказ № 3674. Тираж 100 экз. Отпечатано в КМЦ «КОПИЦЕНТР» 344006, г. Ростов-на-Дону, ул. Суворова, 19, тел. 247-34-88

Автореферат диссертации по теме "Развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях"

Похожие диссертации

Каталог диссертаций