Развитие методов учета и анализа в условиях ценностно-ориентированного управления тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие методов учета и анализа в условиях ценностно-ориентированного управления"

На правах рукописи

Гордеева Ольга Георгиевна

РАЗВИТИЕ МЕТОДОВ УЧЕТА И АНАЛИЗА В УСЛОВИЯХ ЦЕННОСТНО-ОРИЕНТИРОВАННОГО УПРАВЛЕНИЯ

08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

г 1 ноя 2013

Москва 2013

005539440

Работа выполнена на кафедре «Аудит и контроль» ФГОБУВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации».

Научный руководитель:

Мельник Маргарита Викторовна,

доктор экономических наук, профессор

Официальные оппоненты: Булгакова Светлана Викторовна,

доктор экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный университет», профессор кафедры бухгалтерского учета

Орлова Екатерина Анатольевна,

кандидат экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Государственный университет управления», доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита

Ведущая организация:

ФГБОУ ВПО «Государственный университет — учебно-научно-производственный комплекс»

Защита состоится 11 декабря 2013 г. в 14.00 часов на заседании диссертационного совета Д 505.001.03 на базе ФГОБУВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации» по адресу: Ленинградский проспект, д.55, ауд. 213, Москва, 125993.

С диссертацией можно ознакомиться в диссертационном зале Библиотечно-информационного комплекса ФГОБУВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации» по адресу: Ленинградский проспект, д. 49, ауд. 203, Москва, 125993.

Автореферат разослан 08 ноября 2013 г. Объявление о защите диссертации и автореферат диссертации 08 ноября 2013 г. размещены на официальном сайте Высшей аттестационной комиссии при Министерстве образования и науки Российской Федерации по адресу http://vak.ed.gov.ru и на официальном сайте ФГОБУВПО «Финансовый университет при Правительства Российской Федерации»: http://www.fa.ru.

Ученый секретарь

диссертационного совета Д 505.001.03

к.э.н., доцент

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. Эволюция управленческих целей привела к доминированию в последнее время ценностно-ориентированных моделей управления, в соответствии с которыми конечной, стратегической, целью является максимизация стоимости организации. Развитие рыночной экономики, усложнение организационной структуры и рост большинства российских организаций, возросший уровень неопределенности, потребность в эффективных способах преодоления кризисных явлений в экономике каждого субъекта обусловили необходимость теоретического изучения и адаптации технологии управления ценностью к российским организациям. В российских условиях широкое распространение получила модель управления ценностью Value-Based Management, являющаяся одной из новейших технологий управления ценностью организации, успешно применяемой за рубежом.

Концепция ценностно-ориентированного управления заключается в постановке управленческой задачи достижения в качестве основной финансовой цели организации максимизации прироста ее стоимости и достижения, таким образом, ее наибольшей ценности. Данная установка реализуется посредством концентрации усилий всех лиц, принимающих управленческие решения, в режиме сквозного контроля.

Как правило, информация о ценности организации или ключевых показателях, отражающих ее изменение, не обобщается в единой системе данных, труднодоступна или вовсе отсутствует, что является сдерживающим фактором для применения существующих современных концепций и моделей управления в российских организациях. В связи с чем, вопросы создания доступных методов формирования актуальных и релевантных показателей для целей такого управления являются весьма актуальными. Вместе с тем, учетно-аналитический процесс приобретает стратегическую направленность. В настоящее время управленческие учет и анализ с этой точки зрения мало изучены отечественными специалистами.

Управленческий учет рассматривается как информационная база современного управления, как инструмент регистрации, обобщения и представления данных, необходимых для принятия управленческих решений руководителями организации и ее подразделений. Современные концепции управления, в том числе ценностно-ориентированного, основаны не на управленческом учете в отдельности, а на его совокупности с управленческим анализом, что приводит к необходимости научного обоснования единой

категории управленческих учета и анализа. Актуальность постановки данной проблемы усиливается в связи с целями и задачами ценностно-ориентированного управления, для которых характерна оперативность оценки учетной информации, что усиливает тезис о необходимости формирования учетно-аналитической информации для ценностно-ориентированного управления, используя имеющиеся в организации учетные системы.

В условиях использования современных средств коммуникаций на передний план современных концепций управления выдвигается задача обеспечения высокой скорости стратегической реакции. Это делает необходимым создание методов, состоящих из набора критериев, показателей, характеризующих изменения и улучшения наблюдаемой экономической системы в соответствии с поставленными целями и задачами и подлежащих постоянному наблюдению, и методов их сбора. Данный аспект рассматриваемых вопросов связан со сквозным контролем управленческих решений как на стадии планирования, так и на стадии реализации, что также мало изучено и требует дополнительных научных обоснований.

Для принятия управленческих решений, обеспечивающих рост ценности организации в долгосрочный перспективе и эффективного влияния на них, необходимо разработать набор показателей для оценки ценности и методику их получения в системе управленческих учета и анализа. Таким образом, с целью эффективного управления организациями возникает потребность в учетных информационных системах, способных обеспечить отображение процессов создания ценности организации, расчета ее значения, оценку перспектив изменения ценности, проведение анализа влияния факторов на нее.

Традиционные системы учета и анализа такую информацию в полном объеме предоставить не могут, поскольку, в основном учет сосредоточен на раскрытии информации о затратах, а анализ - на их оценке с целью принятия управленческих решений по их оптимизации. При этом рассчитывается прогнозная информация о затратах организации, которая не является единственной целью управленческих учета и анализа. На фоне этого необходимость в теоретико-методической разработке специальных методов учетно-аналитического обеспечения ценностно-ориентированного управления как в целях реализации стратегических планов организации, так и в целях сквозного контроля реализации этих планов очевидна.

Действующие методики измерения результатов деятельности основаны в целом на использовании финансовых показателей текущей деятельности

организации: прибыли, выручки, ликвидности и платежеспособности. Подобный подход имеет серьезный недостаток - предполагается, что организация эффективно функционирует в том случае, если полученная прибыль покрывает издержки организации. При этом не учитывается инвестиционная потребность организации в капитале и не прогнозируется сумма средств, свободная для изъятия собственниками.

Актуальность темы исследования определяется необходимостью дальнейшего развития методологии управленческих учета и анализа для целей ценностно-ориентированного управления, поскольку данная концепция позволяет нивелировать или полностью устранить недостатки, связанные с управлением бизнесом только на основе финансовых показателей.

Степень научной разработанности проблемы. Проблемам управленческого учета посвящены работы российских и зарубежных авторов, таких как О.Н. Волковой, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Коцдракова, В.Э. Керимова, И.Г. Кукукина, С.А. Николаевой, И.Е. Мизиковского, Г.И. Пашигоревой, Я.В. Соколова, В.Т. Чая, Н.И. Чупахина, В.А. Чернова, К. Друри, Дж. Фостер и Ч.Т. Хорнгрем, Н.Г. Шредер и др.

Развитие управленческого анализа рассматривается в трудах российских ученых: JI.B. Брянцевой и А.Н. Полозовой, MA. Вахрушиной, О.Д. Кавериной и H.A. Соколовой, С.И. Крыловой, Э.А. Маркарьян, JI.B. Поповой, Г.В. Шадриной, А.Д. Шеремет и ряда других ученых.

Особый вклад в развитие теории управления стоимостью был внесен такими западными исследователями, как Эдвард С. Бредли, Р. Брейли, Р.Х. Герц, А. Дамодаран, Т. Коллер, Т. Коупленд, С. Майерс, Д. Мартин, Дж. Муррин, М. Скотт, Т.М. Тьюлз, Дж.И. Финнерти, Р.Дж. Экклз.

Проблематике внедрения ценностно-ориентированного подхода в российских организациях посвящены труды отечественных ученых, призванные разрешить специфические проблемы управления стоимостью в нашей стране: В.Т. Битюцких, C.B. Валдайцева, Д.Л. Волкова, Ю.В. Козыря, В.Г. Когденко, М.В. Мельник, Т.В. Тазихшюй, М.А. Федотовой.

Вместе с тем до сих пор не сформировано системное представление о методике управленческих учета и анализа ценностно-ориентированного управления, нацеленных на формирование информации для специфического круга внутренних и внешних пользователей в условиях современных рынков капитала и экономики в целом. Не разработаны теоретические положения управленческих учета и анализа в условиях ценностно-ориентированного

управления, недостаточно исследованы возможности формирования учетно-аналитической информации стратегической направленности в системе традиционного учета и, в связи с этим, методы ценностно-ориентированных учета и контроля, технология управленческих учета и анализа как составной части сквозного контроля достижения стратегических планов.

Недостаточная разработанность теории и методики управленческих учета и анализа ценностно-ориентированного управления организацией, актуальность и значимость для современной российской экономики научного развития этих проблем обусловили выбор темы, постановку целей и задач диссертационного исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель исследования заключается в разработке и обосновании теоретических и организационно-методических положений по совершенствованию управленческих учета и анализа в целях ценностно-ориентированной концепции управления.

Реализация цели диссертационного исследования состоит в решении следующих задач:

- систематизация и оценка существующих взглядов на управленческие учет и анализ и выработка авторской позиции с учетом их классического понимания и ценностно-ориентированного управления;

- анализ сущности и структуры ценностно-ориентированного управления и обоснование места и значения системы измерения экономической стоимости организации и обоснование необходимости построения собственной модели ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа;

- научное обоснование методологии ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа;

- определение системы аналитических показателей-индикаторов -объектов управленческих учета и анализа ценностно-ориентированного управления;

- идентификация и построение системы сбора необходимой учетно-аналитической информации для контроля за созданием экономической стоимости организации;

- формирование методики выбора организацией адекватной модели оценивания и сквозного контроля в системе ценностно-ориентированного управления и на ее основе - определение инструментария ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа в виде системы учетных показателей - индикаторов, определяющих экономическую стоимость;

б

- обоснование и разработка основных принципов построения моделей оценивания добавленной экономической стоимости.

Объектом исследования являются промышленные предприятия, нацеленные на ценностно-ориентированное управление.

Предметом исследования являются методология и организация системы управленческих учета и анализа в условиях ценностно-ориентированного управления организацией в целях контроля ее ценности.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Основой исследования послужили объективные принципы научного познания, базовые положения теории бухгалтерского учета и экономического анализа. Теоретические положения исследования базируются на общенаучных методах построения и формах научного познания: абстрагирование, идеализация, формализация, мысленный эксперимент. В работе использованы современные методики сбора и обработки исходной информации и общенаучные методы, такие как анализ и синтез, индукция и дедукция, исторический, логический и системный подходы, экономико-математические методы и моделирование.

Системный подход применялся для уточнения понятийного аппарата управленческих учета и анализа, их взаимодействия, разработки концепции формирования ценностно-ориентированных учета и анализа, методики его осуществления и вопросов их организации. Комплексный подход к проблеме обусловил проведение исследований, охватывающих управление и такие его составляющие, как учет, анализ и контроль.

Теоретическую базу диссертации составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии управленческого учета, финансовой и управленческой отчетности, управленческого анализа, оценки экономической стоимости, ценностно-ориентированного управления.

Область исследования. Диссертация выполнена в рамках Паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика (п.п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.10. «Методология применения современных информационных и коммуникационных технологий в области бухгалтерского учета и отчетности», 2.3. «Развитие методологии комплекса методов оценки, анализа, прогнозирования экономической деятельности», 2.11. «Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа», 2.12. «Теория и методология контроллинга»),

Информационной базой работы послужили нормативные акты Российской Федерации, международные стандарты финансовой отчетности, зарубежные положения по управленческому учету, международные проекты по совершенствованию концептуальной схемы финансовой отчетности и модели представления информации в финансовой отчетности, статистические данные, материалы глобальной сети Интернет, результаты исследований отечественных и зарубежных ученых, данные о финансово-хозяйственной деятельности российских и зарубежных коммерческих организаций, личные наблюдения автора.

Научная новизна исследования заключается в развитии теоретических и организационно-методических положений управленческих учета и анализа для реализации ценностно-ориентированного управления организацией, особенностью которого является сквозной контроль со стороны менеджмента за ходом реализации стратегической задачи организации - увеличением ценности организации или вложенного в нее капитала.

Основные результаты, характеризующие научную новизну диссертационного исследования, заключаются в следующем:

1. Сформулированы теоретические обоснования и положения ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа, а именно:

- классифицированы позиции ученых, определяющих сущность управленческого учета и управленческого анализа, и обоснован собственный подход к содержанию и наполнению данных категорий;

- сформулирован вывод о том, что управленческий учет и управленческий анализ могут существовать и должны быть рассматриваемы только в совокупности, как единая категория, поскольку управленческий учет не может служить информационным источником для менеджмента организации без анализа его показателей и выводов, в то время как, управленческий анализ базируется на собственной системе сбора и регистрации информации -управленческом учете;

- обоснован вывод о различиях между управленческим учетом и управленческим анализом в классическом понимании и ценностно-ориентированными управленческими учетом и анализом, изначально имеющими стратегическую направленность, ориентированными на сквозной контроль инвестиционных и оперативных процессов; введено понятие «ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ».

2. Разработана модель ценностно-ориентированных управленческих

умета и анализа, в рамках которой:

- предложены методы формирования у четно-аналитической информации для управления;

- определен набор контролируемых в режиме сквозного контроля показателей, необходимых для понимания изменения ценности в результате каждого хозяйственного процесса организации;

- разработана система показателей - индикаторов, подлежащих учету и анализу для реализации ценностно-ориентированного управления, отличающаяся тем, что позволяет на этапе планирования управленческого действия определить величину ожидаемой ценности организации;

- разработан план счетов управленческих учета и анализа, ориентированный на сквозной контроль и управление ценностью;

- разработана финансовая модель оценки ценности организации, формируемая в рамках сквозного контроля на основании данных управленческих учета и анализа, предложенная к применению при ценностно-ориентированном управлении.

3. Предложена последовательность организации ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа на основе сопряжения процессов сквозного контроля за показателем ценности, управления им и управления текущей деятельностью, обеспечивающая реализацию менеджментом последовательного подхода к управлению ценностью организации.

Теоретическая значимость работы заключается в дальнейшем развитии теоретических положений управленческих учета и анализа, дополнением их терминологического аппарата категориями применительно к целям и задачам ценностно-ориентированного управления организацией, научным обоснованием ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа, рассматриваемых в совокупности и единстве как неделимый инструмент контроля и управления ценностью организации.

Положения и выводы исследования могут быть использованы в научно-исследовательской работе по изучению проблем управленческих учета и анализа и при разработке учебных программ для дисциплин «Управленческий учет», «Управленческий анализ», «Контроллинг».

Практическая значимость исследования заключается в том, что использование на практике руководителями и собственниками организаций сформулированных в работе положений позволит расширить стратегические

горизонты хозяйствования за счет обеспечения менеджмента информацией для принятия стратегических решений; сокращения сроков и стоимости внедрения системы управленческих учета и анализа, обеспеченного тиражированием разработанного комплекса аналитических процедур и методик построения финансовых моделей. В частности, практическую значимость имеют:

- механизм организации ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа в организации, который имеет универсальный характер и внедрение которого позволит принимать стратегические решения на этапе планирования;

- аналитический план счетов, нацеленный на ценностно-ориентированное управление, позволяющий оперативно получить и оценить информацию о текущей деятельности организации;

- методика анализа ценности организации, использование которой позволяет упростить и ускорить процедуру прогноза ее изменения;

- финансовая модель для оценки планируемых к принятию управленческих решений, позволяющая проследить и проконтролировать формирование ценности организации.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования докладывались на научных конференциях: XX Международной научно-практической конференции «Наука и современность - 2013» (г. Новосибирск, ООО «Агентство «СИБПРИНТ», 2013 г.), XXIX Международной научно-практической конференции «Актуальные вопросы экономических наук» (г. Новосибирск, ООО «Агентство «СИБПРИНТ», 2013 г.).

Материалы исследования используются в практической деятельности ООО «Информационный центр», в частности, используется предложенный способ аналитического учета и управленческого учета на его основе. По материалам исследования внедрена финансовая модель для принятия управленческих решений, позволяющая контролировать формирование ценности (стоимости) предприятия, использован алгоритм внедрения управленческого учета при ценностно-ориентированном управлении, описанный в исследовании, что способствует контролю за изменением ценности предприятия.

Результаты исследования нашли применение в практической деятельности ООО «Экспертиза плюс», в частности, используется методика организации управленческого учета и управленческого анализа. По материалам

исследования внедрен предложенный в работе аналитический план счетов, позволяющий быстро получить и оценить получаемую информацию. Используется описанная в исследовании финансовая модель для моделирования различных бизнес-ситуаций. Внедрение результатов исследования способствует увеличению ценности ООО «Экспертиза плюс».

Материалы диссертации используются в практической деятельности ОАО «Чебоксарский речной порт», в частности, используется методика аналитического учета и на его базе анализа для определения влияния крупных управленческих решений на изменение ценности активов общества. Внедрена модель организации управленческих учета и анализа для ценностно-ориентированного управления, применяется структура плана счетов ценностно-ориентированного управленческого учета, методика анализа стоимости организации, используется финансовая модель прогнозирования стоимости.

В практическую деятельность ОАО «Завод «Чувашкабель» внедрена методика ценностно-ориентированного анализа и механизм его организации, что позволяет принимать стратегические решения на самом раннем этапе — планировании, что является актуальным для управления и сквозного контроля за производственными процессами, закупками, сбытом, в целом управления прибылью.

Практические наработки диссертации в области методики управленческого учета используются в преподавании дисциплин «Управленческий учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность и ее анализ» на курсах повышения квалификации профессиональных бухгалтеров Некоммерческого партнерства «Чебоксарский территориальный институт профессиональных бухгалтеров».

Публикации. Основные положения диссертации отражены в 8 публикациях общим объемом 3,5 пл. (авторский объем - 3,1 пл.), в том числе в 4 статьях общим объемом 2,1 пл. (авторский объем - 1,7 пл.) в журналах, определенных ВАК Минобрнауки России.

Объем н структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, содержит 10 рисунков, 17 таблиц, 10 приложений, список используемой литературы из 161 наименования. Общий объем диссертации составляет 186 страниц.

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

В соответствии с целью и задачами исследования в работе были

рассмотрены три группы проблем и предложены для защиты основные положения и выводы.

Первая группа проблем связана с развитием теоретических положений ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа.

Исследование теоретических аспектов менеджмента, ориентированного на ценность, показало, что экономисты используют как категории стоимости, так и категории ценности. Согласно Толковому словарю русского языка С.И. Ожегова и Н.Ю. Шведовой «стоимость» - это денежное выражение ценности вещи, цена, а «ценность» - имеет несколько определений: первое - это цена, стоимость, вторая - важность, значение. Поэтому, когда идет речь о концепции управления употребляется слово «ценность», а когда идет речь о числовом наполнении показателя употребляется слово «стоимость».

Формирование системы показателей для оценки ценности организации требует того, чтобы учетные информационные системы организации могли отобразить процессы ее создания.

Российские организации располагают отлаженной системой сбора и интерпретации информации о деятельности организации - бухгалтерским учетом. Во многих экономических субъектах выстроена система управленческого учета. Его оптимальная организация основана на использовании методов сбора и обобщения информации системы бухгалтерского учета. Бухгалтерский управленческий учет и раньше служил информационной базой менеджмента. Исследование категории управленческого учета показало множественность подходов к его характеристике, определению методов и способов организации.

Целью и результатом управленческого учета является обобщение и представление менеджерам плановой и фактической информации о хозяйственной деятельности организации, необходимой для планирования, контроля и принятия эффективных управленческих решений.

Для российской теории управленческого учета и управленческого анализа характерно их обособление друг от друга. Наблюдается такая же множественность подходов к характеристике управленческого анализа.

Принимая во внимание точку зрения большинства ученых о независимом существовании управленческого учета и управленческого анализа в их классическом понимании, для целей диссертационного исследования признается их синтез для узкой практической цели. Создание классической системы управленческого учета без создания системы управленческого анализа

возможно, когда не требуются сложные аналитические расчеты и определение влияние факторов, а данные управленческого учета подвергаются контролю в режиме мониторинга. В целях же ценностно-ориентированного управления, управленческий учет без управленческого анализа не имеет смысла, поскольку они постоянно взаимодействуют друг с другом и подстраиваются друг под друга. Это связано с особенностями и целями ценностно-ориентированного управления, нацеленного на стратегические прогнозные результаты сегодняшних управленческих решений. Следовательно, под цели ценностно-ориентированного управления должен подстраиваться не только управленческий учет, но и управленческий анализ, и их нужно рассматривать как систему, служащую целям ценностно-ориентированного управления. Их можно также рассматривать как учетно-аналитическое обеспечение стратегического управления ценностью организации.

В связи с этим, в работе было введено понятие «ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ», далее они рассматриваются только в совокупности. В связи с вышеизложенным, предлагается использовать ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ как самостоятельную систему учетно-аналитического обеспечения управления.

Эти положения позволили дать определение: «ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ можно определить как самостоятельное научно-практическое направление деятельности менеджмента, обеспечивающее постоянное формирование и оценку необходимой информации в пределах своих объектов, для дальнейшего ее использования в качестве информационной базы для принятия оптимальных управленческих решений при управлении ценностью организации».

Ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ определены как самостоятельное научно-практическое направление, следовательно, оно должно объект, субъект, предмет и метод. Предметом ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа является ценность организации. Состав объектов ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа определяется, исходя из специфики содержания их предмета, и включает в себя как стандартные объекты управленческого учета и управленческого анализа, так и новые специфические объекты. К специфическим объектам относятся виды операционной и инвестиционной деятельности, выделяемые по этим видам деятельности категории денежных потоков и группы активов и обязательств, а также показатели экономической

стоимости. Субъектом является аналитик организации. Метод ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа представляет собой совокупность приемов и способов, при помощи которых познается предмет и достигаются цели ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа. Исследование показало, что ценностно-ориентированному управленческому учету и анализу присущи следующие методы: методы бухгалтерского (финансового) учета; нормирование; планирование и лимитирование; выделение центров ответственности; анализ; синтез; идеализация; обобщение; систематизация; традиционные (методы экономической статистики, комплексного экономического анализа, другие); нетрадиционные (методы линейного программирования, функционально-стоимостной анализ, имитационное моделирование); экономические (сравнение, индексные, цепных подстановок, разниц, логарифмический, долевого участия, интегральный, параметрический); имитационные (сценариев, ситуационный, позиционирование); эвристические (ранжирование, балловая оценка, анкетирование, социологический опрос, экспертная оценка, тестирование, ассоциативный); методы ретроспективного анализа.

Необходимость введения термина «управленческие ценностно-ориентированные учет и анализ» связана с их главной ролью в контроле за реализацией задач стратегического ценностно-ориентированного управления.

Вторая группа проблем связана с разработкой модели ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа и их методов. В ее основе лежит категория экономической прибыли. Под экономической прибылью обычно понимается прирост экономической стоимости организации. Существует немало точек зрения на методику расчета экономической стоимости, в том числе исходя из одного из показателей прибыли, сформированного в отчете о финансовых результатах.

В нашей стране организации, которые хотели бы использовать при оценке деятельности показатель экономической прибыли, сталкиваются с проблемой адаптации методов расчета показателей экономической прибыли к российской бухгалтерской отчетности. Разработано большое количество корректировок бухгалтерской прибыли для ее пересчета в экономическую, однако, проблему несопоставимости бухгалтерских и финансовых параметров деятельности организации полностью устранить не удается.

В диссертации обоснован вывод о том, что большинство корректировок, предлагаемые в переводной литературе, не актуальны или

трудно реализуемы для российского бухгалтерского учета. Например, в настоящее время учет запасов по методу LIFO согласно нормам международного и российского бухгалтерского учета не применяется, НИОКР в момент их создания капитализируются на специальном счете и начинают списываться одновременно с выпуском готовой продукции, лизинг списывается через амортизацию и т.д.

В этой связи, выдвинуто положение о том, что для целей управления целесообразнее формировать экономическую прибыль не по данным публичной отчетности с использованием корректировок, а в системе ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа. Предложена система управленческих счетов для обобщения числовых данных, из которых складывается экономическая прибыль, при этом, те данные, которые не участвуют в формировании экономической прибыли в системе ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа не находили бы отражение. В таком случае необходимость в корректировках отпадает. Преимуществом предложенной модели является ее относительная независимость от изменений порядка представления финансовой отчетности (в том числе раскрытия информации о финансовых результатах).

Оценка стоимости организации первична и управление организацией осуществляется с целью достижения ранее запланированного значения показателя стоимости. В силу этого контроль, как одна из функций управления стоимостью, всегда присутствует в управлении. Его организация целиком основана на управленческих учете и анализе, причем, поскольку цель ценностно-ориентированного управления - обеспечение прироста стоимости организации от реализации стратегических и оперативных решений, такой контроль целесообразнее всего организовать в виде мониторинга. Поскольку, ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ предлагается организовать в системе финансового учета посредством открытия аналитических счетов, то речь идет о сквозном контроле в режиме мониторинга.

Таким образом, ценностно-ориентированные управленческие учет и анализ в принятии решении стратегического направления играют основную роль, без них стратегическое управление будет лишено своей базы и осуществляться будет вслепую.

Поскольку традиционные системы учета и анализа не могут представить в полном объеме информацию для расчета экономической стоимости,

возникает необходимость в теоретико-методической разработке специальной системы учетно-аналитического обеспечения ценностно-ориентированного управления организацией. Исследования показали, что наиболее доступный способ регистрации и обобщения такой информации возможен посредством использования принципов бухгалтерского учета на основе встроенной в него собственной системы счетов. Таким образом, информацию можно будет использовать без дополнительного обобщения на этапе ее регистрации.

Изучение методики ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа позволило выделить две группы показателей-индикаторов: учетные и аналитические (рисунок 1).

Рисунок 1 - Классификация показателей-индикаторов в системе ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа

Для целей исследования показатели-индикаторы, формируемые в системе бухгалтерского учета, называются учетные. В свою очередь, аналитические

показатели также представлены двумя группами: ключевые и промежуточные.

Ключевыми показателями в диссертационном исследовании будут целевые показатели: экономическая добавленная стоимость EVA и добавленная рыночная стоимость MVA. На них влияют такие показатели как чистая операционная прибыль после уплаты налогов, стоимость инвестированного капитала, инвестированный капитал. Для целей исследования такие показатели принимаем как промежуточные аналитические. При ценностно-ориентированном управлении необходимо проводить анализ всех показателей - как ключевых, так и промежуточных. Цель данного анализа - осуществление постоянного контроля за ценностью организации, следовательно, данные показатели будут являться аналитическими. Для того, чтобы провести анализ и оценку аналитических показателей организации, необходимо получить данные из информационной системы данной организации о числовом значении показателей, формирующих промежуточные аналитические показатели.

Набор показателей определяется выбранной моделью ценностно-ориентированного управления. Каждая модель описывается собственным набором показателей — индикаторов (ключевым и промежуточными), характеризующими эффективность ценностно - ориентированного управления, следовательно, в отношении каждой из этих моделей можно организовать свои управленческие учет и анализ.

Для целей исследования выбрана модель Economic Value Added (EVA). Модель понятна менеджерам, инвесторам, ее использование логично и дает инвесторам представление о верности выбранной стратегии развития организации и потенциале наращивания стоимости. Применение показателей подходит для оценки эффективности деятельности организаций с позиции собственников, для которых деятельность организации имеет положительный результат, если удалось заработать больше, чем доходность альтернативных вложений. Поэтому при расчете EVA из суммы прибыли вычитается не только плата за пользование заемными средствами, но и плата за пользование собственным капиталом.

Для этой модели разработана методика организации управленческих учета и анализа. Ключевыми показателями для модели экономической добавленной стоимости и модели добавленной рыночной стоимости будет рассчитываемый показатель EVA. Влияние факторов на показатель стоимости промышленного предприятия EVA представлено на рисунке 2.

EVA

(Чистая операционная прибыль после уплаты налогов - Стоимость инвестированного капитала * Инвестированный капитал")

Чистая операционная прибыль после уплаты налогов NOPAT

Инвестиционный капитал 1С

Операционная прибыль EBIT

Собственный капитал

X

Валовая прибыль

Выручка

Объем продукции

Цена

"L

Управленческие и коммерческие расходы

Себестоимость

Материальные затраты

Коммунальные расходы

Средневзвешенная стоимость капитала WACC

капитал Стоимость заемного капитала Стоимость

Долгосрочные обязательства капитала

Кредиторская задолженность

Прочие краткосрочные обязательства

Оплата Аморти- Прочее

труда с зация

отчисле-

ниями

Q

Рисунок 2 - Факторы формирования показателя стоимости промышленного предприятия EVA (* - другие факторы)

Для определения значения показателя-индикатора необходимо установить источники информации (таблица 1).

Таблица 1 - Источники информации для формирования показателей - индикаторов (фрагмент)

Показатель Единица измерения Источник информации

Объем продукции шт. Данные бухгалтерской программы -количественный учет по счету 90.1

Цена Руб. за едизм. Данные бухгалтерской программы -номенклатурный перечень продукции, прайсы

Налог на прибыль % Данные бухгалтерской программы - налоги

Управленческие расходы Руб. Данные бухгалтерской программы - по счету 26

Предлагается организовать на промышленном предприятии ценностно-ориентированный управленческий учет в разрезе действующего плана счетов, углубив его детальной аналитикой. Схема счета ценностно-ориентированного аналитического учета приведена на рисунке 3.

Рисунок 3 - Схема счета ценностно-ориентированного аналитического

учета

В таблице 2 представлена предлагаемая нумерация аналитических счетов при ценностно-ориентированном управленческом учете.

Таблица 2 - План счетов ценностно-ориентированного управленческого учета (фрагмент)

Счет в плане счетов Счета аналитического учета, открываемые при ценностно-ориентированном учете

90.1.1 Аналитический счета открываются в разрезе наценки (рентабельности) па отгруженную продукцию. Например, счет 90.1.1.01 - продукция отгруженная с рентабельностью 20%; 90.1.1.02 - продукция отгруженная с рентабельностью 25% и т.д. Данная группировка позволит собрать сгруппированную информацию по отгруженной продукции при большой номенклатуре. Что сделает ее более удобпой для целей управления

26 Аналитические счета открываются в разрезе управленческих расходов. Например, 26.0.0.01 - содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производством; 26.0.0.02 - амортизационные отчисления; 26.0.0.03 - расходы на ремонт основных средств, используемых в управлении; 25.0.0.04 - арендная плата за помещения, используемые для управления; 25. 0.0.05 - коммунальные расходы по помещения, используемым для управления; 25.0.0.06 - расходы по оплате информационных, консультационных и других аналогичных услуг; 25.0.0.07 - прочие управленческие расходы.

20 Аналитические счета открываются в разрезе расходов, подлежащих контролю. 20.0.0.1 - материальные затраты; 20.0.0.2 - коммунальные расходы 20.0.0.3 - оплата труда с начислениями 20.0.0.4 - амортизация производственного оборудования; 20.0.0.5 - прочие расходы, относимые на себестоимость. Кроме этого, для более эффективного управления себестоимостью детализировать аналитический учет в части мест возникновения затрат. Например к счету 20.0.0.1 открыть следующие аналитические счета: 20.0.0.1.1 - материальные затраты в цеху 1; 20.0.0.1.2 - материальные затраты в цеху 2; 20.0.0.1.3 - материальные затраты в цеху 3 и т.д. по всем счетам

На рисунке 4 представлена модель, отражающая процесс использования данных ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа для принятия управленческих решений.

учет

ЦОАСсч. 90.1

Номенклатура ЦОАС сч. 20 ЦОАС сч. 20

ЦОАС сч. 20 ЦОАС сч. 20 ЦОАС сч. 20

ЦОАС сч. 26 ЦОАС сч. 44 Налоги ЦОАС сч.80 - 84 ЦОАС сч. 67

ЦОАС сч. 68, 69, 70, 73, 76

ЦОАС сч. 66,96

Учредительные документы Кредитные договора

Объем продукции

Цена

Материальные затраты

Коммунальные расходы

Оплата труда с начислениями

Амортизация

Прочие расходы

Управленческие расходы

Коммерческие расходы

Налог на прибыль

Собственный капитал

Долгосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

Прочие краткосрочные обязательства

Стоимость собственного капитала

Стоимость заемного капитала

Выручка

Вало-

вая

Себестоимость прибыль

Операционная прибыль

Чистая операционная прибыль после ¡шлаты налогов.

и

Инвестирован- ■ ный капитал

Стоимость инвестированного капитала

кого решения

ЕУА

Управленческое решение

Рисунок 4 - Модель процесса ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа

*В модели для удобства фраза «ценностно-ориешированиые аналитические счета» заменена на аббревиатуру ЦОАС.

Предлагаемая система ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа позволит облегчить проблему внедрения ценностно-ориентированного управления.

Третья группа проблем связана с разработкой практических рекомендаций по использованию методов ценностно-ориентированных управленческих учета и анализа на основе построения финансовой модели экономической добавленной стоимости.

В современных условиях ни одно серьезное управленческое решение не должно осуществляться без предварительного моделирования определенного процесса или его частей. Разработанный механизм финансового моделирования при ценностно-ориентированном управлении реализован посредством программы Excel. Все связанные между собой показатели рассчитываются автоматически.

Преимуществами разработанного механизма финансового моделирования являются: отражение интересов собственников предприятия; стратегическое управление; долгосрочная направленность планирования; комплексность системы показателей, формирующих стоимость промышленного предприятия; возможность моделирования значений показателей и выбора наиболее оптимального варианта развития промышленного предприятия; контроль в режиме мониторинга отклонений и корректировка стратегических решений в соответствии со сложившимися условиями; создание учетно-аналитической информационной базы, необходимой для принятия управленческих решений.

При помощи финансовой модели был произведен расчет базовой величины показателя EVA и показателя MVA (таблица 3), отражающей финансовое положение промышленного предприятия «как есть» (без рассмотрения вариантов наращивания стоимости).

Таблица 3 - Расчет базовой величины показателя EVA и MVA промышленного показателя, руб. (фрагмент)

порядок расчета Показатель 2011 2014 2015

1 2 3 4 5 6

1 Посленалоговая операционная прибыль 010РАТ) 110 271276 110 284 959 85 293 631

2 Инвестированный капитал (1С) 512 537 188 456 963 191 364 892 735

3 \VACC, % 3,32 3,07 3,16

1 2 3 4 5 6

4 = п.1 -п.2 * п.З EVA5b 93 237 645 96 256 024 73 747 300

5 MVA - - 443 651 732

Для выбора варианта достижения максимального значения MVA за весь период стратегического планирования рассматриваются значения показателей EVA и MVA при различных вариантах развития промышленного предприятия. При изменении показателей, которые влияют на показатель EVA и MVA в предыдущих моделях, получаются результаты моделирования, обобщенные в таблице 4.

Таблица 4 - Сравнение плановых значений EVA и MVA при разных

вариантах развития промышленного предприятия, руб. (фрагмент)

Показатель 2011 2015 MVA

1.Базовый вариант 93 237 645 73 747 300 443 651 732

2. Увеличение производства (цены не меняются) за счет вложений собственных средств в оборудование X 73 617 937 442 357 854

3. Учредители забирают свободный остаток денежных средств ежегодно X 73 488 918 442 232 040

4. Увеличение цен при сохранении объема сбыта за счет вложений в технологические решепия с целью повышения качества продукции X 73 781 867 443 678 745

Следовательно, при принятии решений о дальнейшем развитии промышленного предприятия руководители должны выбрать вариант развития. В этом случае цель ценностно-ориентированного управления будет достигнута и стоимость промышленного предприятия увеличится.

Рекомендации, сделанные на основе проведенного исследования, позволяют сделать вывод о развитии теории и практики ценностно -ориентированных управленческих учета и анализа на российских промышленных предприятиях.

III. ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Публикации в журналах, определенных ВАК Мииобрнауки России:

1. Гордеева, О.Г. Управленческий анализ в системе ценностно-ориентированного менеджмента / О.Г. Гордеева // Экономические науки. -2011.-№11 (84)-С. 152- 154.(0,3 пл.);

2. Гордеева, О.Г. Алгоритм и проблемы внедрения ценностно-ориентированного управленческого учета и анализа [электронный ресурс] / О.Г. Гордеева // Современные проблемы науки и образования (Электронный журнал). - 2012. - № 5; Режим доступа: http://science-education.ru/105-7229. Дата обращения: 09.09.2013. (0,5 п.л.);

3. Гордеева, О.Г. Ценностно-ориентированные управленческий учет и анализ: теоретическое обоснование / Т.Ю. Серебрякова, О.Г. Гордеева // Фундаментальные и прикладные исследования кооперативного сектора экономики. - 2012. - № 6. - С. 78-84. (0,8/0,4 п.л.);

4. Гордеева, О.Г. Использование финансового моделирования как элемент ценностно-ориентированного учета и анализа [электронный ресурс] / О.Г. Гордеева // Современные проблемы науки и образования (Электронный журнал) . — 2013. — № 3; Режим доступа: http://www.science-education.ru/109-9193. Дата обращения: 09.09.2013. (0,5 пл.);

Публикации в других научных изданиях ижурнале:

5. Гордеева, О. Г. Предоставление информации в управленческом учете / О. Г. Гордеева // Сборник научных статей преподавателей и аспирантов. Вып. 16, ч. 1 . - Чебоксары: Салика, 2002 . - С. 65-67. (0,15 п.л.);

6. Гордеева, О. Г. Проблемы информационного обеспечения управленческого анализа / О. Г. Гордеева // Вестник Чебоксарского кооперативного института. - 2008. - N 2 (2). - С. 77-83. (0,4 пл.);

7. Гордеева, О.Г. Инструментарий формирования информации при ценностно-ориентированном управлении / О. Г. Гордеева // Наука и современность - 2013: сборник материалов XX Международной научно-практической конференции / Под общ. Ред. С.С. Чернова. - Новосибирск: ООО агентство «СИБПРИНТ», 2013. - С. 211-216. (0,3 пл.);

8. Гордеева, О.Г. Модель системы управленческого учета и анализа, направленная на ценностно-ориентированное управление / О. Г. Гордеева // Актуальные вопросы экономических наук: сборник материалов XXIX Международной научно-практической конференции: в 2-х частях. Часть 2 / Под общ. Ред. С.С. Чернова. - Новосибирск: ООО агентство «СИБПРИНТ», 2013. - С. 15-19. (0,25 пл.).

Подписано в печать: 06.11.2013

Заказ № 9033 Тираж - 120 экз. Печать трафаретная. Объем: 1,5 услл.л. Типография «11-й ФОРМАТ» ИНН 7726330900 115230, Москва, Варшавское ш., 36 (499) 788-78-56 www.autoreferat.ru