Развитие системы управленческого учета тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие системы управленческого учета"

На правах рукописи

а /о

Войтенко Мария Леонидовна

РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА (НА МАТЕРИАЛАХ ПРЕДПРИЯТИЙ НЕФТЕЛРОДУКТООБЕСПЕЧЕШШ)

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

ии3463378

Пермь 2009

003463378

Диссертационная работа выполнена на кафедре учета, аудита и экономического анализа государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Пермский государственный университет»

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Шешукова Татьяна Георгиевна

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Бороненкова Светлана Ароновна

кандидат экономических наук, доцент Лавренчук Елена Николаевна

Ведущая организация:

ГОУ ВПО «Курганский государственный университет»

Защита состоится 3 апреля 2009 г. в 13&- на заседании диссертационного совета ДМ.212.189.07 при государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Пермский государственный университет» по адресу: Россия, 614990, г. Пермь, ул. Букирева, 15, корпус 1, зал заседаний ученого совета.

С диссертацией можно ознакомиться в читальном зале научной библиотеки государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Пермский государственный университет»

Автореферат разослан 2 марта 2009 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук, доц<

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Как известно, в мировой практике общепризнанной информационной системой, обеспечивающей потребности менеджеров во внутрифирменном управлении предприятием, является система управленческого учета. Данная система, будучи информационным фундаментом, позволяет оптимизировать процесс управления компанией. Выделившись из системы бухгалтерского учета в середине XX в., управленческий учет оказался прочно связанным с развитием науки и практики менеджмента, усилением конкуренции, появлением новых технологий в производстве. В экономическую жизнь нашей страны управленческий учет вошел вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных на рынок.

Многими исследователями управленческий учет рассматривается как процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления финансовой и производственной информации, позволяющей руководству предприятия принимать оперативные и стратегические решения. Тем не менее, в теоретическом плане исследователи не пришли к единому толкованию понятия «управленческий учет»: существуют различные подходы и множество определений, что говорит о необходимости их дополнительной систематизации и адаптации к российским условиям с учетом международного опыта. Также отсутствует научно обоснованный концептуальный подход к организации хозяйствующим субъектом управленческого учета. На отечественных предприятиях управленческий учет носит фрагментарный характер, его возможности используются не в полной мере.

Дискуссионный характер многих вопросов, связанных с методологией управленческого учета, очевиден, особенно когда речь идет о крупных предприятиях, так как организационно-функциональная структура управления, методы управленческого воздействия на решение функциональных задач организации имеют здесь свою специфику. В полной мере это относится и к предприятиям нефтепродуктообеспечения (НПО). Такие факторы, как линейная протяженность и территориальная разбросанность объектов предприятий отрасли, значительно усложняют хозяйственные связи между отдельными подразделениями, снижают оперативность управления. Это требует изменения структуры информационных потоков системы управленческого учета, усиления контроля над затратами, обеспечения «сочетания» детального знания особенностей деятельности дочерних предприятий и филиалов и соответствия их деятельности требованиям единой стратегии управляющей компании. Кроме того, активная деятельность нефтяных компаний в различных регионах России, а также их выход на международные рынки существенно расширяет спектр внешних факторов, влияющих на результаты их деятельно-

сти. Поэтому формирование действенной системы управленческого учета должно быть направлено на совершенствование процессов корпоративного управления.

Степень разработанности проблемы. Проблема управленческого учета в теоретическом и методологическом аспектах управления сложна и многомерна. Существенный вклад в ее разработку внесли зарубежные авторы: А. Апчерч, Э. Аткинсон, Р. Банкер, К. Друри, Р. Каплан, Дж. Рис, К. Уорд, Дж. Фостер, Д. Хан, Ч. Т. Хорнгрен, Р. Энтони и др.

В числе наиболее крупных отечественных специалистов, исследовавших проблемы управленческого учета, следует отметить: С. А. Бороненкова, М. А.Вахрушина, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, Т.П. Карпова, Г.Ю. Касьянова, В.Э. Керимов, С.Н. Колесников, JI.T. Коханова, E.H. Лав-ренчук, А.И. Малыхина, O.E. Николаева, С.А. Николаева, О. В. Осипенко, В.Ф. Палий, Г.И. Пашигорева, М.З. Пизенгольц, А.Н. Пыткин, Я.В. Соколов, JI.C. Сосненко, В.Т. Чая, А.Е. Шевелев, И.Г. Шевченко, А.Д. Шеремет, Т.Г. Шешукова и др., рассматривающих управленческий учет в контексте управления организацией.

Началом эволюции управленческого учета можно считать конец XIX в. С тех пор представления об управленческом учете в менеджменте идентифицируются и исследуются по-разному: как система внутрихозяйственного учета (В. Керимов, В. Палий, К. Друри и др.), как часть финансово- экономической системы учета (М. Бахрушина, М. Пизенгольц и др.), как система управления (Г. Касьянов, С. Колесников и др.). В работах К. Друри, Дж. Фостера, Ч. Т. Хорнгрена и других рассматривается категория «управленческий учет» и ее место в методическом инструментарии управления. И, хотя эти аспекты в той или иной степени могут быть отнесены к особенностям управленческого учета как инструмента управления, все же в настоящее время недостаточно работ по теории управленческого учета, выполненных на системном уровне.

Анализ современных концептуальных дискуссий показывает, что эта область знаний описана с разной степенью систематизации, что выражается в различном толковании содержания управленческого учета.

Более того, специфика организационных и методических аспектов управленческого учета применительно к предприятиям, функционирующим в области сбыта нефтепродуктов, до сих пор остается не изученной, отсутствует комплексный подход к постановке и решению практических задач функционирования системы управленческого учета данных организаций, особенно в части методического и информационного обеспечения, работ по совершенствованию имеющихся элементов управленческого учета.

Теоретическая и практическая востребованность решения ряда актуальных проблем управленческого учета предприятий нефтепродуктообеспе-

чения предопределили выбор темы исследования, ее цель, предмет, объект и содержание.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационной работы состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по развитию системы управленческого учета на предприятиях, осуществляющих свою деятельность в области сбыта продуктов нефтепереработки.

Достижение сформулированной цели потребовало постановки и решения следующих задач:

• уточнение предметной области управленческого учета, проведение диагностики действующей на предприятиях НПО системы управленческого учета, определения и методического обеспечения направлений ее совершенствования;

• формирование системы управленческого учета предприятий НПО с учетом особенностей их функционирования;

• разработка подхода к определению расходов по видам деятельности и местам возникновения затрат (МВЗ), отвечающего особенностям функционирования предприятий НПО;

• определение показателя, наилучшим образом позволяющего управляющей компании осуществлять контроль таких расходов дочерних предприятий НПО, как расходы для нужд управления в целом, не связанные непосредственно с производственным процессом и не относящиеся к структурным подразделениям, с соблюдением единства принципов и подходов к планированию и учету расходов в рассматриваемых организациях;

• разработка информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP - технологиях;

• разработка механизма использования инструментария управленческого учета для повышения эффективности управления финансовыми ресурсами.

Объектом исследования является система управленческого учета в организациях нефтяной отрасли, функционирующих в области сбыта нефтепродуктов.

Предметом исследования является совокупность теоретических, практических и организационно-методических аспектов управленческого учета в процессе финансово- хозяйственной деятельности организаций нефтяной отрасли, функционирующих в области сбыта нефтепродуктов.

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов в сфере управления, учета и анализа хозяйственной деятельности, информационных технологий; отраслевые инструктивные документы; нормативно-справочные и статистические материалы;

специальная литература; внутренние нормативные документы предприятий; данные управленческого и бухгалтерского учета и отчетности, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы научных конференций и семинаров, а также аналитические и информационные материалы, опубликованные в российской и зарубежной периодической печати и представленные в компьютерной сети Internet.

В качестве инструментария исследований применялись общенаучные методы познания: наблюдения, абстрагирования, дедукции и индукции, сравнительного анализа, группировки данных, обобщения теоретического и фактического материала, расчетно-аналитические методы. Положения и выводы, сформулированные в диссертации, основаны на осмыслении материалов исследований по управленческому учету, накопленного опыта функционирования служб организаций в области управленческого учета, анализа и планирования финансово-хозяйственной деятельности в условиях рыночной экономики; аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученных сравнительно-историческими, диалектико-синтетическим и абстрактно-логическим методами.

Область исследований. Диссертация выполнена в рамках пунктов 1.4. «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.5. «История развития методологии и организации бухгалтерского учета», п. 1.6. «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных», п. 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта специальности ВАК 08.00.12- Бухгалтерский учет, статистика.

Информационной базой обеспечения доказательности теоретических положений, достоверности выводов и рекомендаций стали материалы обследований, проведенных автором в ОАО «Нефтяная компания ЛУКОЙЛ» и на 8 дочерних предприятиях нефтепродуктообеспечения, осуществляющих свою деятельность в Пермском крае, Волгоградском, Северо-Западном, Нижегородском, Центральном регионах, а также в Западной Сибири и Республике Коми.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретических и методических положений, связанных с функционированием и развитием системы управленческого учета, учитывающих организационно-экономические особенности предприятий и организаций нефтепродуктообеспечения, отражающих специфику форм сбыта, взаимодействия управляющей и управляемых компаний. На защиту выносятся следующие наиболее значимые результаты, разработанные лично автором и содержащие научную новизну:

• дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, включающей в себя количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, обеспечивающей руководителей разных уровней релевантной информацией на краткосрочную и долгосрочную перспективу, необходимой для эффективного управления предприятием;

• применительно к предприятиям НПО разработана интегрированная система управленческого учета, основанная на взаимосвязи финансового и управленческого учета и отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности; определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов;

• теоретически обоснована, разработана и апробирована адекватная для отрасли методика распределения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности с закрытием расходов по счетам финансового учета и обоснованием выбора калькуляционных баз и объектов калькулирования;

• предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний и являющийся основой контроля управляющей компанией расходов, направленных на нужды управления предприятием НПО и его деятельности в целом. Показатель является основой алгоритма планирования и сбора информации о фактических значениях данных расходов;

• разработан подход к использованию в рамках управленческого учета информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на ОЬАР-технологиях. Определен состав используемой атрибутивной информации для реализации функций планирования, анализа и определения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности;

• разработан механизм использования в рамках управленческого учета скользящего прогноза ликвидности. Внесены принципиальные изменения в систему функциональных обязанностей казначеев предприятий отрасли, предусматривающие повышение эффективности управления финансовыми ресурсами на уровне как отдельного предприятия, так и холдинга в целом, тем самым обеспечен переход к использованию пулинга - перспективного банковского сервиса, направленного на эффективное перераспределение финансовых ресурсов между предприятиями холдинга.

Теоретическое и практическое значение диссертационного исследования состоит в применении теоретических подходов к разработке системы методического обеспечения по использованию управленческого учета в практической деятельности предприятий, функционирующих в сфере сбыта нефтепродуктов. Это отражается в использовании системы управленческого

учета, организованной в соответствии с предложенными автором местами возникновения затрат, центрами ответственности, видами деятельности, обоснованной классификацией групп расходов, осуществляемых предприятиями НПО.

Практическая значимость состоит также в возможности использования предложенной методики распределения расходов по МВЗ и видам деятельности, применения в управленческом учете информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на ОЬАР-технологиях, повышения эффективности использования ресурсов предприятия, в т.ч. финансовых, посредством использования инструментария управленческого учета.

Изложенные в работе рекомендации могут быть использованы руководителями, специалистами Экспертно-консультативного Совета при Минэкономразвития России при подготовке методических рекомендаций по управленческому учету в отраслях подразделениями управленческого и финансового учета, аудиторскими организациями при оказании сопутствующих аудиту услуг.

Результаты диссертационной работы рекомендованы к использованию в научной работе преподавателей, аспирантов по экономическим направлениям, а также при подготовке учебно-методического курса: «Управленческий учет».

Апробация результатов диссертационного исследования. Разработанные в диссертации положения и рекомендации использованы в деятельности экономических служб ОАО «Нефтяная компания «ЛУКОЙЛ» и ее дочерних предприятий в области сбыта нефтепродуктов ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» (г. Пермь), ООО «ЛУКОЙЛ-Северозападнефтепродукт» (г. Санкт-Петербург).

Результаты исследования докладывались и обсуждались на российских научно-практических конференциях: «Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение: теория и практика» (г. Пермь, 2004,2005); «Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий» (г. Пермь, 2006,2007,2008).

За разработку методики распределения расходов по МВЗ и видам деятельности, а также информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на ОЬАР-технологиях, автор удостоен звания "Лучший молодой специалист" в 2007 г. в НК "ЛУКОЙЛ".

По существу диссертационной работы опубликовано 8 научных работ общим объемом 4,3 п.л., в т.ч. 1 статья объемом 0,7 п.л. опубликована в журнале, утвержденном ВАК.

Структура н объем диссертации. Предмет исследования, его цель и задачи определили структуру диссертации, состоящей из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы (198 источников) и 12 приложений. Основное содержание изложено на 179 стр., включает 27 таблиц, 21 рисунок, 6 формул.

В первой главе - «Теоретические основы управленческого учета» -рассмотрена эволюция теории управленческого учета, проанализированы его современные концепции, дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, предложены задачи управленческого учета по функциям управления. Выделены основные отличия управленческого учета от внутрипроизводственного хозяйственного расчета и контроллинга. Для выявления существующих элементов системы управленческого учета и их взаимодействия проведено исследование в форме опроса руководителей и сотрудников ряда предприятий НПО. По результатам опроса определены методологические задачи для получения наиболее значимых результатов, разработанных лично автором и имеющих научную новизну.

Во второй главе - «Практические аспекты организации управленческого учета на предприятиях нефтепродуктообеспечения» -разработана интегрированная система управленческого учета, отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности, определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов; предложена методика распределения расходов по МВЗ и видам деятельности; предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний.

В третьей главе - «Развитие использования инструментария управленческого учета» - рассмотрены основные направления улучшения использования инструментов управленческого учета на предприятиях отрасли. В частности, предложена методика использования на базе управленческого учета аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на ОЬАР-технологиях; разработан механизм использования инструментария управленческого учета, такого как ежедневный прогноз ликвидности.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, включающей в себя количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, обеспечивающей руководителей разных уровней ре-

левантной информацией на краткосрочную и долгосрочную перспективу, необходимой для эффективного управления предприятием.

По результатам проведенной систематизации и анализа теоретических основ управленческого учета автором установлено, что современным потребностям управления в наибольшей степени отвечает концепция управленческого учета, ориентированная на систему управления. В рамках данной концепции управленческий учет обеспечивает полную информационную поддержку для обеспечения комплексного воздействия на объект управления.

Критическое осмысление трудов ведущих зарубежных и отечественных ученых в сфере управленческого учета позволило автору уточнить понятие управленческого учета. Обосновано, что управленческий учет представляет собой информационную подсистему единой системы управления предприятием, включающую в себя количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, обеспечивающую руководителей разных уровней релевантной информацией на краткосрочную и долгосрочную перспективу, необходимой для эффективного управления предприятием.

Данное автором определение управленческого учета в отличие от существующих:

• указывает на информационный характер управленческого учета как подсистемы системы управления, определяющей комплекс методических приемов, необходимых к применению системой управления для достижения поставленных целей;

• указывает на его направленность на обеспечение как оперативного, так и стратегического управления предприятием;

• определяет категории управленческих данных, собираемых в системе управленческого учета: количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, тем самым косвенно указывая на отличия данного вида учета от других форм учета;

• определены субъекты применения управленческого учета - руководители разных уровней предприятия в целях обеспечения реализации полномочий по распоряжению ресурсами компании;

• подчеркивает основную задачу управленческого учета - обеспечение релевантной информацией руководителей разных уровней управления, необходимой для эффективного управления.

По итогам рассмотрения цикла управления предприятием выявлено, что отождествление функций управленческого учета с функциями управления не совсем правомерно. Будучи подсистемой единой системы информационного обеспечения, управленческий учет является инструментом реализации функций управления, обеспечивая сопряженность и взаимосвязи различных информационных потоков как основы для взаимодействия всех функций

Таблица 1

Задачи управленческого учета по функциям управления _

Функции управления Задачи управленческого учета

Планирование • составление ключевых показателей, формирующих целевую картину предприятия; • подготовка информации для составления планов, бюджетов, смет; • координация подразделений предприятия в разработке плановых величин; • определение будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования трудовых, материальных и финансовых ресурсов; • проведение работы по корректировке плановых величин, сравнение плановых показателей с фактическими, принятие мер по устранению выявленных отклонений.

Организация • создание эффективной информационной поддержки при определении форм делегирования полномочий, определения уровней и центров ответственности; • анализ каждого из предполагаемых путей развития предприятия с экономической точки зрения, выбора более эффективного направления; • содействие сближению организационной и финансовой структур предприятия с целью реализации поставленных целей управления; • корректировка управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, «уменьшение» субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления.

Стимулирование • определение результатов работ, оценка выполнения плановых показателей с целью координирования действий исполнителей в соответствии с возложенными задачами и функциями, направленных на выполнение основной цели предприятия; • содействие развитию инициативы трудового коллектива и отдельных работников в выявлении и использовании внутрипроизводственных резервов, повышении эффективности производства;

Функции управления Задачи управленческого учета

Стимулирование • проведение комплекса мероприятий, способствующих повышению качества труда работников и улучшению конечных результатов производственно-хозяйственной деятельности предприятия.

Контроль • определение (предварительное диагностирование) наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных в бухгалтерской или управленческой отчетности фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания при оценке системы контроля; • содействие в реализации аналитических процедур при выявлении сильных и слабых сторон в системе управления деятельности предприятия; • повышение качества информационной базы системы контроля.

Коммуникации • содействие в формировании основных элементов информационного обмена по направлениям «руководитель-подчиненный», «руководитель-руководитель», «подчиненный-подчиненный»; • обработка основных параметров коммуникации с внешней средой, определение ключевых стратегических позиций предприятия; • представление информации для осуществления функций планирования, организации, мотивации в полной мере для принятия эффективных управленческих решений;. • участие в реализации неформальных информационных обменов, подготовка оперативной информации с целью решения какой-либо управленческой проблемы или достижения какой-либо цели управления.

Учет • сбор, классификация, обобщение, предоставление данных о затратах и/или регистрация затрат для заинтересованных пользователей; • определение величины затрат по конкретным продуктам, видам деятельности, местам формирования издержек, центрам ответственности.

управления. В рамках реализации каждой функции управления (планирование, организация, регулирование, мотивация, контроль, учет, коммуникация и принятие решений) определены основные задачи, решение которых должно быть возложено на управленческий учет (табл.1).

По итогам рассмотрения возможных методов управленческого учета предложена их классификация по следующим признакам: по отношению к выполняемым функциям управленческого учета и с точки зрения формализации возможных зависимостей.

Установлены основные отличия управленческого учета от внутрипроизводственного хозяйственного расчета и контроллинга. Предметная область внутрипроизводственного хозяйственного расчета шире управленческого учета, так как ему присущи функции управления. Контроллинг же направлен на усиление взаимодействия различных подсистем управления и обеспечение устойчивости системы управления. Вследствие этого управленческий учет можно считать информационным инструментом, обеспечивающим формирование информации, позволяющей обосновать текущие и перспективные управленческие решения.

2. Применительно к предприятиям НПО разработана интегрированная система управленческого учета, основанная на взаимосвязи финансового и управленческого учета и отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности; определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов.

По результатам анализа системы управленческого учета, представленной на предприятиях НПО, выявлено, что она носит преимущественно фрагментарный и оперативный характер.

В связи с этим на основе исследования возможных вариантов организации управленческого учета и взаимодействия его с системой финансового учета для предприятий НПО автором рекомендована интегрированная (одно-круговая) система учета затрат и результатов деятельности, функционирующая без использования специальных счетов управленческого учета.

Определено, что для обслуживания комплекса управленческих целей данная система предприятия с учетом организационно-экономических особенностей процессов нефтепродуктообеспечения должна отвечать следующим основным принципам: экономичность, полнота, рациональность.

Содержание принципа экономичности раскрывается через фактор экономической эффективности, т.е. значительного превышения доходов от ее эксплуатации над ее расходами, связанными с созданием и внедрением.

Принцип полноты означает, что информация, касающаяся любой учетно-управленческой проблемы, должна быть максимально полной для

того, чтобы решения, принятые на основе этой информации, были оптимальными. Реализация этого принципа находит свое отражение в организации системы управленческого учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности.

Целью организации управленческого учета по МВЗ является создание эффективной системы учета, являющейся основанием для проведения операций по учету затрат в разрезе МВЗ и расчету расходов по МВЗ и видам деятельности.

Соответствующие места возникновения затрат применительно к предприятиям нефтепродуктообеспечения автором определены с учетом их отраслевых особенностей на основе иерархической дифференциации расходов по подразделениям. Дана их классификация по следующим признакам:

1) по степени участия в производственном процессе (основные, вспомогательные, управленческие, прочие);

2) по типу объекта (автозаправочные станции (АЗС), нефтебаза, лаборатория, паросиловое хозяйство нефтебазы, служба эксплуатации, магазин, пункт технического обслуживания (ПТО), Центральный аппарат управления предприятием (филиалом) (ЦАУП, ЦАФ), прочие);

3) по степени участия в алгоритме распределения расходов (одноименные (т.е. МВЗ- источник распределения и МВЗ- назначения

расходов совпадают) и разноименные (т.е. МВЗ -источник распределения и МВЗ -назначения расходов разные).

Цель организации управленческого учета в режиме ответственности означает контроль и направление работы как со стороны управляющих - над выделенными участками работы, так и контроль над управляющими - со Стороны вышестоящих уровней управления. Для этого применительно к предприятиям НПО на основе анализа контролируемых показателей автором определены центры ответственности, дана их классификация с точки зрения регулируемости затрат, особенностей контроля продаж и производственных функций.

Принцип рациональности обеспечивает единый подход к группировке данных по местам возникновения затрат и исчислению фактических затрат и результатов деятельности.

В рамках предлагаемой системы учета данный принцип реализуется через использование единой, непротиворечивой системы кодов (шифров), позволяющей однозначно соотносить код подразделения с кодом аналитического счета. Так, для предприятий НПО необходимо открыть аналитические счета к счетам 44 «Расходы на продажу», 23 «Вспомогательное производство», 26 «Управленческие расходы» по каждому месту возникновения затрат. МВЗ, коды которых начинаются на 44**, являются основными подразделениями для предприятия (филиала); МВЗ, коды которых начинаются на 23**, являются

вспомогательными подразделениями к основным подразделениям, и расходы по ним подлежат распределению на основные; затраты, коды которых начинаются на 26**, являются общехозяйственными расходами предприятия (филиала) и не подлежат распределению по основным местам возникновения затрат.

Разработанная автором система связи мест возникновения затрат (в рамках структурных подразделений предприятия) и аналитических счетов с учетом выделения групп расходов представлена в табл. 2.

Таблица 2

Закрепление мест возникновения затрат за аналитическими счетами

Номер

аналити-

Группа расхо- Места возникновения затрат ческого

дов счета по плану счетов

Центральный аппарат управления предприятия / филиала (ЦАО/ ЦАФ) 44 01

Коммерческие Нефтебаза 44 02

АЗС 44 03

Магазины, пункты технического

обслуживания (ПТО), оптовый склад нефтепродуктов 44 05

Управленческие Центральный аппарат управления 26 00

Паросиловое хозяйство нефтеба- 23 01

Производственные зы

Лаборатории 23 02

Службы эксплуатации 23 03

транспортно-заготовительные АЗС, нефтебаза, оптовый склад 44 04

3. Теоретически обоснована, разработана и апробирована адекватная для отрасли методика распределения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности с закрытием расходов по счетам финансового учета и обоснованием выбора калькуляционных баз и объектов калькулирования.

Контроль эффективности функционирования предприятий НПО по направлениям деятельности затрудняет исторически сложившаяся система выявления и учета затрат так называемым котловым методом. В результате проведенной диссертантом работы разработана методика распределения расходов, основанная на организации управленческого учета по местам возникновения затрат, с учетом выделенных ранее групп расходов, осуществляемых данными организациями.

В зависимости от групп расходов автором обоснованы соответствующие калькуляционные базы распределения, наиболее полно и точно характеризующие объем деятельности того подразделения, затраты которого подлежат распределению. Базы для распределения косвенных расходов установлены на основе количественных и стоимостных показателей с учетом особенностей группировки расходов по местам возникновения затрат исходя то их целевого назначения, а также в зависимости от групп расходов, подлежащих распределению. В качестве объекта калькулирования, по мнению автора, будет выступать вид деятельности, объединяющий в себе однотипные виды продукции.

Ниже представлен разработанный автором алгоритм распределения расходов по МВЗ и видам деятельности на предприятиях НПО:

1-й этап: распределение расходов обслуживающих производств организации. Определяется часть расходов, относимая на услуги, оказываемые организациями НПО сторонним лицам, остальная часть перераспределяется на МВЗ организации пропорционально одной или нескольким выбранным базам;

2-й этап: распределение расходов, собранных на уровне центрального аппарата организации и филиалов. Централизованные коммерческие расходы относятся на виды деятельности, осуществляемые ЦАО/ЦАФ, и/или перераспределяются на другие МВЗ (нефтебазы, АЗС, магазины);

3-й этап: распределение расходов нефтебаз (включая часть расходов, отнесенных на нефтебазы на первом и втором этапах). При этом часть расходов нефтебаз относятся непосредственно на виды деятельности, осуществляемые нефтебазами, другая часть перераспределяются на другие МВЗ (нефтебазы, АЗС, магазины);

4-й этап: распределение расходов АЗС, магазинов, ПТО, моек. На уровне АЗС, магазинов, ПТО, моек происходит окончательное распределение расходов по видам деятельности.

Распределение косвенных расходов по МВЗ и видам деятельности определяется по формуле (1):

С —С у К

^м»! наречение »ид дсггслкносгн ^ммзисточкик.рас|трс,зсл>смыез*1?а1Ь1 п>мвэнсточник|м»э ил^иачснис вкд деятельносги ^ J j

где С мм назначение, вид деятельности - затраты, распределенные на МВЗ назначение на вид деятельности с МВЗ источника;

с кю „CT0.„WK, распределяемые затрат - затраты к распределению с МВЗ источника на другие МВЗ и виды деятельности;

к ывз источник, мвз назначение, вид деятельности - Коэффициент распределения 3а-

трат с МВЗ источника на другие МВЗ назначения и/или вид деятельности с МВЗ источника.

Коэффициент распределения затрат определяется по формуле (2):

У _^мвз источник. М1Л назначение, »ид деятельности

"мм источим*. мвз назначение внадеягошюсти --г;-г:-„-■- /О)

2. 2. вммисточник,мвз назначение; вид деятельности ) \ )

ив) вид исгочннкдслтсльносгн

где В мвз источник, мвз назначение, вид деятельности ~ база распределения Затрат

МВЗ источника по виду деятельности и по МВЗ назначению;

XX® мвз источник, мвз назначение, вид деятельности ~ Суммарное Значение база

распределения затрат МВЗ источника по всем видам деятельности и по всем МВЗ назначения.

За последовательным перераспределением расходов согласно разработанному алгоритму должно производиться закрытие расходов по счетам финансового (управленческого) учета и видам деятельности. В случае если расходы, понесенные МВЗ, связаны с деятельностью других МВЗ, выполняется перераспределение расходов со счетов 23,44 на счет 44. Закрытие расходов со счетов 44, 23, 26 на счет 90 производится с присвоением аналитики «вид деятельности».

4. Предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний и являющийся основой контроля управляющей компанией расходов, направленных на нужды управления предприятием НПО и его деятельности в целом. Показатель является основой алгоритма планирования и сбора информации о фактических значениях данных расходов.

Для планирования, учета и контроля управленческих расходов необходима информация о расходах для нужд управления предприятия в целом, не связанных непосредственно с производственным процессом и не относящихся к структурным подразделениям. Контроль управленческих расходов предприятий НПО, входящих в группу "ЛУКОЙЛ", реализовывался управляющей компанией через установление показателя «Управленческие расходы». Анализ, проведенный по управляемым предприятиям НПО, показал, что данный показатель оказался непрозрачным и недостаточно контролируемым. Различные предприятия НПО применяют различные методы планирования, а также алгоритмы расчета данного показателя. В связи с этим авто-

ром предложен переход от применения показателя «Управленческие расходы» к показателю «Общие и административные расходы», в состав которого включаются «контролируемые» расходы непроизводственного характера, а также определен порядок планирования и сбора фактических значений данного показателя.

В качестве критериев отнесения к расходам «Общие и административные расходы» определены следующие:

• сущность расхода;

• контролируемость расходов со стороны менеджмента;

• соответствие критериям отнесения к данному типу расходов по ОП-БУ США.

Согласно первому критерию общие и административные расходы должны удовлетворять следующим требованиям:

• расходы по обеспечению деятельности организации;

• расходы непроизводственного характера;

• расходы текущего периода;

• расходы, которые невозможно напрямую отнести на единицу произведенной продукции.

Согласно второму критерию все расходы делятся на контролируемые и неконтролируемые. К неконтролируемым расходам можно отнести расходы, величина которых регулируется на уровне государственного и регионального нормативного законодательства. Все остальные расходы являются контролируемыми.

Согласно третьему критерию в соответствии с ОПБУ США «Общие и административные расходы» - это все расходы периода непроизводственного характера, не относимые на единицу произведенной продукции.

Если выполняются все три критерия отнесения расходов к показателю, то расходы следует включить в показатель «Общие и административные расходы» (рис.2).

Рис. 2. Показатель «Общие и административные расходы»

Автором определены методы планирования показателя «Общие и административные расходы» по статьям затрат: нормативный, статистический, метод прямого счета, экспертный; предложен порядок сбора фактических значений данных по рассматриваемому показателю. Для формирования плановой и фактической информации по показателю «Общие и административные расходы» предложена соответствующая форма отчетности.

5. Разработан подход к использованию в рамках управленческого учета информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP-технологиях. Определен состав используемой атрибутивной информации для реализации функций планирования, анализа н определения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности.

Современной и актуальной задачей для предприятий НПО является построение единой автоматизированной системы управленческого учета, удовлетворяющей потребности различных пользователей для реализации процессов управления. Для обеспечения потребности управления предприятием в анализе больших срезов данных как во времени, так и по тематике автором разработана автоматизированная система Метаплан, технологически построенная на базе OLAP- процессора.

На систему Метаплан в рамках управленческого учета для предприятий НПО, по мнению автора, должно быть возложено осуществление следующих функций:

• анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

• планирование данных;

• распределение расходов.

Функция анализа призвана обеспечить пользователей информацией о фактическом исполнении бюджетов, позволяет проанализировать разные стороны финансово-хозяйственной деятельности предприятия, рассчитать ключевые показатели деятельности. Автором предложены и раскрыты следующие направления анализа: бюджетный, управленческий, маркетинговый, экономический.

Функция планирования предполагает планирование деятельности предприятия и проведение управленческих решений менеджмента НПО через набор планов. Выходная информация будет представлять собой различные формы бюджетов НПО: бюджет продаж, бюджет движения запасов, бюджет прямых коммерческих затрат, бюджет накладных коммерческих затрат, бюджет управленческих затрат, бюджет себестоимости, бюджет доходов и расходов, бюджет финансовой деятельности, бюджет инвестиционной деятельности бюджет движения денежных средств. По каждому их них определены соответствующие горизонты планирования и необходимые реквизиты.

Функция распределения расходов позволяет в фактическом и плановом разрезе анализировать эффективность осуществления того или иного вида деятельности, принимать решения об их наращивании или оптимизации. На основе специальных функций программы Метаплан по обработке многомерных данных автоматизирована методика распределения расходов по МВЗ и видам деятельности, представленная ранее.

Для осуществления указанных функций с учетом потребностей управления предприятиями НПО автором определена структура витрин данных предметно-ориентированного хранилища информации.

Наиболее целесообразными для запросов пользователей признаны следующие виды предметной области витрин данных: «Продажи», «Затраты», «Результаты», «Товарный баланс». По каждой из них установлена соответствующая иерархическая структура данных (так называемые, измерения и меры витрин данных).

Благодаря средствам визуализации OLAP в витринах данных для реализации выше перечисленных функций пользователям предоставлена возможность создания интерактивных нестандартных представлений информации в разрезах, настраиваемых в соответствии с потребностью аналитика. При этом определены соответствующие пользовательские роли в программу по уровням доступа, структуры отчетов по видам выполняемых функций.

6. Разработан механизм использования в рамках управленческого учета скользящего прогноза ликвидности. Внесены принципиальные изменения в систему функциональных обязанностей казначеев предприятий отрасли, предусматривающие повышение эффективности управления финансовыми ресурсами на уровне как отдельного предприятия, так и холдинга в целом, тем самым обеспечен переход к использованию пулинга - перспективного банковского сервиса, направленного на эффективное перераспределение финансовых ресурсов между предприятиями холдинга.

Основным критерием действенности системы управления является эффективное использование всех видов ресурсов организации, в т.ч. финансовых. Как избыток свободных средств, так и их недостаток, постоянные кассовые разрывы негативно влияют на эффективность деятельности предприятия. Особенно актуальным данный вопрос является для крупнейших вертикально-интегрированных нефтяных компаний, таких как "ЛУКОЙЛ".

По итогам проведенного анализа текущей практики бюджетного планирования, рациональности использования финансовых ресурсов и организации работы казначейства для повышения эффективности процесса планирования, анализа и контроля поступлений и выплат денежных средств автором предложен механизм использования такого инструмента управленческого учета, как скользящий прогноз ликвидности.

Под скользящим прогнозом ликвидности понимается процесс ежедневного прогнозирования входящих и исходящих платежей с учетом требований и обязательств по заключенным и планируемым к заключению договорам и сделкам, а также отражение информации об остатках на счетах организаций в дату предоставления отчетов о фактическом движении денежных средств.

Определены основные задачи и принципы составления ежедневных прогнозов ликвидности, основные участники процесса, порядок их взаимодействия, форматы отчетности, уточнен порядок бюджетного планирования. В числе основных принципов, которыми необходимо руководствоваться при использовании скользящих прогнозов ликвидности, определены следующие: полнота информации, непрерывность, своевременность, качество информации.

По итогам исследования предложен состав функций казначеев дочерних обществ в части таких видов деятельности как координация и оптимизация расчетов всеми видами платежных средств, обеспечение финансирования расходов и эффективное размещение свободных денежных средств соответствующего предприятия.

Внедрение скользящих прогнозов ликвидности позволит создать основу перехода к.использованию пулинга - перспективного банковского сервиса, обеспечивающего эффективное перераспределение финансовых ресурсов между предприятиями холдинга.

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И РЕЗУЛЬТАТЫ

• дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, включающей в себя количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, обеспечивающей руководителей разных уровней релевантной информацией на краткосрочную и долгосрочную перспективу, необходимой для эффективного управления предприятием;

• применительно к предприятиям НПО разработана интегрированная система управленческого учета, основанная на взаимосвязи финансового и управленческого учета и отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности; определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов;

• теоретически обоснована, разработана и апробирована адекватная для отрасли методика распределения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности с закрытием расходов по счетам финансового учета и обоснованием выбора калькуляционных баз и объектов калькулирования;

• предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний и являющийся основой контроля управляющей компанией расходов, направленных на нужды управления предприятием НПО и его деятельности в целом. Показатель является основой алгоритма планирования и сбора информации о фактических значениях данных расходов;

• разработан подход к использованию в рамках управленческого учета информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на ОЬАР-технологиях. Определен состав используемой атрибутивной информации для реализации функций планирования, анализа и определения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности;

• разработан механизм использования в рамках управленческого учета скользящего прогноза ликвидности. Внесены принципиальные изменения в систему функциональных обязанностей казначеев предприятий отрасли, предусматривающие повышение эффективности управления финансовыми ресурсами на уровне как отдельного предприятия, так и холдинга в целом, тем самым обеспечен переход к использованию пулинга - перспективного банковского сервиса, направленного на эффективное перераспределение финансовых ресурсов между предприятиями холдинга.

По теме диссертационного исследования опубликовано 8 работ общим объемом 4,3 п.л. Опубликована I работа в ведущем рецензируемом журнале, определенном Высшей аттестационной комиссией.

1. Шешукова Т.Г. Управление денежными средствами холдинга на основе банковского пулинга/ Т.Г. Шешукова, М.Л. Войтенко// Финансы и кредит.2007.№48 (288). С.35-39.0,7 п.л.

2. Шешукова Т.Г. Многомерный анализ данных: теория и практика / Т.Г. Шешукова, М.Л.Буторина// Экономический анализ: теория и практи-ка.2006. №18. С.8-13. 0,7 п.л.

3. Шешукова Т.Г. Особенности организации системы управленческого учета на предприятиях нефтепродуктообеспечения/ Т.Г. Шешукова, М. Л. Войтенко//Вестн. Перм.гос. ун-та.2008.Вып. 8(24). С.73-82. 1,1 п.л.

4. Буторина М.Л. Проблемы построения комплексной информационной системы управления затратами//Актуальные проблемы философии, социологии и политологии, экономики и психологии: материалы междунар. науч. студ.-асп. конф. (апрель 2003)/Перм. гос.ун-т. Пермь, 2003. Вып 6.181 с. С. 150-152. 0,1 п.л.

5. Буторина М.Л. Оценка системы внутреннего контроля на предприятиях нефтяной отрасли// Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика: сб. науч. тр./под ред. Т.Г. Ше-шуковой; Перм.гос.ун-т. Пермь, 2004.168 с. С. 131-136.0.3 п.л.

6. Буторина М.Л. Распределение затрат по видам деятельности на предприятиях нефтепродуктообеспечения// Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий: сб. науч. тр./под ред. Т.Г. Шешуковой; Перм. гос.ун-т. Пермь, 2006.210 с. С. 160-170. 0.5 п.л.

7. Войтенко М. .//.Вопросы построения эффективной системы управления денежными средствами холдингов// Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий: сб. науч. тр./под общ. ред. Т.Г. Шешуковой; Перм.гос.ун-т. Пермь, 2007.176 с. С. 21-27. 0.4 п.л.

8. Войтенко М. Л. Формирование финансовой структуры на примере предприятий нефтепродуктообеспечения// Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий: сб. науч. тр./под общ. ред. Т.Г. Шешуковой; Перм. гос. ун-т. Пермь, 2008.248 с. С. 18-27. 0.5 п.л.

Подписано в печать 28.02.09. Формат 60X84/16. Бум. офс. Печать офсетная. Усл. печ.л.1,5. Тираж 110 экз. Заказ 56.

Типография Пермского университета 614990, г. Пермь, ул. Букирева,15

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Войтенко, Мария Леонидовна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы управленческого учета.

1.1. Этапы развития управленческого учёта.

1. 2. Теоретический анализ сущности управленческого учета.

1.3. Теоретические аспекты управленческого учета на предприятиях нефтепродуктообеспечения.

Глава 2. Практические аспекты организации управленческого учета на предприятиях нефтепродуктообеспечения.

2.1. Формирование системы управленческого учета затрат.

2.2 Методика распределения затрат по видам деятельности и местам возникновения затрат.

2.3. Методика планирования и сбора фактических данных по показателю "Общие и административные расходы".

Глава 3. Развитие использования инструментария управленческого учета.

3.1.Внедрение автоматизированной системы управленческого учета, построенной на OLAP технологиях.

3.2. Совершенствование механизма управления денежными средствами с использованием инструментов управленческого учета.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие системы управленческого учета"

Актуальность темы исследования. Как известно, в мировой практике общепризнанной информационной системой, обеспечивающей потребности менеджеров во внутрифирменном управлении предприятием, является система управленческого учета. Данная система, будучи информационным фундаментом, позволяет оптимизировать процесс управления компанией. Выделившись из системы бухгалтерского учета в середине XX в., управленческий учет оказался прочно связанным с развитием науки и практики менеджмента, усилением конкуренции, появлением новых технологий в производстве. В экономическую жизнь нашей страны управленческий учет вошел вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных на рынок.

Многими исследователями управленческий учет рассматривается как процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления финансовой и производственной информации, позволяющей руководству предприятия принимать оперативные и стратегические решения. Тем не менее, в теоретическом плане исследователи не пришли к единому толкованию понятия «управленческий учет»: существуют различные подходы и множество определений, что говорит о необходимости их дополнительной систематизации и адаптации к российским условиям с учетом международного опыта. Также отсутствует научно обоснованный концептуальный подход к организации хозяйствующим субъектом управленческого учета. На отечественных предприятиях управленческий учет носит фрагментарный характер, его возможности используются не в полной мере.

Дискуссионный характер многих вопросов, связанных с методологией управленческого учета, очевиден, особенно когда речь идет о крупных предприятиях, так как организационно-функциональная структура управления, методы управленческого воздействия на решение функциональных задач организации имеют здесь свою специфику. В полной мере это относится и к предприятиям нефтепродуктообеспечения (НПО). Такие факторы, как линейная протяженность и территориальная разбросанность объектов предприятий отрасли, значительно усложняют хозяйственные связи между отдельными подразделениями, снижают оперативность управления. Это требует изменения структуры информационных потоков системы управленческого учета, усиления контроля над затратами, обеспечения «сочетания» детального знания особенностей деятельности дочерних предприятий и филиалов и соответствия их деятельности требованиям единой стратегии управляющей компании. Кроме того, активная деятельность нефтяных компаний в различных регионах России, а также их выход на международные рынки существенно расширяет спектр внешних факторов, влияющих на результаты их деятельности. Поэтому формирование действенной системы управленческого учета должно быть направлено на совершенствование процессов корпоративного управления.

Степень разработанности проблемы. Проблема управленческого учета в теоретическом и методологическом аспектах управления сложна и много-^ мерна. Существенный вклад в ее разработку внесли зарубежные авторы:

A. Апчерч, Э. Аткинсон, Р. Банкер, К. Друри, Р. Каплан, Дж. Рис, К. Уорд, Дж. Фостер, Д. Хан, Ч. Т. Хорнгрен, Р. Энтони и др.

В числе наиболее крупных отечественных специалистов, исследовавших проблемы управленческого учета, следует отметить: С. А. Бороненкова, М. А.Вахрушина, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, Т.П. Карпова, Г.Ю. Касьянова, В.Э. Керимов, С.Н. Колесников, JI.T. Коханова, Е.Н. Лаврен-чук, А.И. Малыхина, О.Е. Николаева, С.А. Николаева, О.В. Осипенко,

B.Ф. Палий, Г.И. Пашигорева, М.З. Пизенгольц, А.Н. Пыткин, Я.В. Соколов, Л.С. Сосненко, В.Т. Чая, А.Е. Шевелев, И.Г. Шевченко, А.Д. Шеремет, Т.Г. Шешукова и др., рассматривающих управленческий учет в контексте управления организацией.

Началом эволюции управленческого учета можно считать конец XIX в. С тех пор представления об управленческом учете в менеджменте идентифицируются и исследуются по-разному: как система внутрихозяйственного учета (В. Керимов, В. Палий, К. Друри и др.), как часть финансово- экономической системы учета (М. Бахрушина, М. Пизенгольц и др.), как система управления (Г. Касьянов, С. Колесников и др.). В работах К. Друри, Дж. Фостера, Ч. Т. Хорнгрена и других рассматривается категория «управленческий учет» и ее место в методическом инструментарии управления. И, хотя эти аспекты в той или иной степени могут быть отнесены к особенностям управленческого учета как инструмента управления, все же в настоящее время недостаточно работ по теории управленческого учета, выполненных на системном уровне.

Анализ современных концептуальных дискуссий показывает, что эта область знаний описана с разной степенью систематизации, что выражается в различном толковании содержания управленческого учета.

Более того, специфика организационных и методических аспектов управленческого учета применительно к предприятиям, функционирующим в области сбыта нефтепродуктов, до сих пор остается не изученной, отсутствует комплексный подход к постановке и решению практических задач функционирования системы управленческого учета данных организаций, особенно в части методического и информационного обеспечения, работ по совершенствованию имеющихся элементов управленческого учета.

Теоретическая и практическая востребованность решения ряда актуальных проблем управленческого учета предприятий нефтепродуктообеспечения предопределили выбор темы исследования, ее цель, предмет, объект и содержание.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационной работы состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по развитию системы управленческого учета на предприятиях, осуществляющих свою деятельность в области сбыта продуктов нефтепереработки.

Достижение сформулированной цели потребовало постановки и решения следующих задач:

•уточнение предметной области управленческого учета, проведение диагностики действующей на предприятиях НПО системы управленческого учета, определения и методического обеспечения направлений ее совершенствования;

•формирование системы управленческого учета предприятий НПО с учетом особенностей их функционирования;

•разработка подхода к определению расходов по видам деятельности и местам возникновения затрат (МВЗ), отвечающего особенностям функционирования предприятий НПО;

•определение показателя, наилучшим образом позволяющего управляющей компании осуществлять контроль таких расходов дочерних предприятий НПО, как расходы для нужд управления в целом, не связанные непосредственно с производственным процессом и не относящиеся к структурным подразделениям, с соблюдением единства принципов и подходов к планированию и учету расходов в рассматриваемых организациях;

•разработка информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP - технологиях;

•разработка механизма использования инструментария управленческого учета для повышения эффективности управления финансовыми ресурсами.

Объектом исследования является система управленческого учета в организациях нефтяной отрасли, функционирующих в области сбыта нефтепродуктов.

Предметом исследования является совокупность теоретических, практических и организационно-методических аспектов управленческого учета в процессе финансово- хозяйственной деятельности организаций нефтяной отрасли, функционирующих в области сбыта нефтепродуктов.

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов в сфере управления, учета и анализа хозяйственной деятельности, информационных технологий; отраслевые инструктивные документы; нормативно-справочные и статистические материалы; специальная литература; внутренние нормативные документы предприятий; данные управленческого и бухгалтерского учета и отчетности, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы научных конференций и семинаров, а также аналитические и информационные материалы, опубликованные в российской и зарубежной периодической печати и представленные в компьютерной сети Internet.

В качестве инструментария исследований применялись общенаучные методы познания: наблюдения, абстрагирования, дедукции и индукции, сравнительного анализа, группировки данных, обобщения теоретического и фактического материала, расчетно-аналитические методы. Положения и выводы, сформулированные в диссертации, основаны на осмыслении материалов исследований по управленческому учету, накопленного опыта функционирования служб организаций в области управленческого учета, анализа и планирования финансово-хозяйственной деятельности в условиях рыночной экономики; аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученных сравнительно-историческими, диалектико-синтетическим и абстрактно-логическим методами.

Область исследований. Диссертация выполнена в рамках пунктов 1.4. «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.5. «История развития методологии и организации бухгалтерского учета», п.1.6. «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных», п.1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта специальности ВАК 08.00.12- Бухгалтерский учет, статистика.

Информационной базой обеспечения доказательности теоретических положений, достоверности выводов и рекомендаций стали материалы обследований, проведенных автором в ОАО «Нефтяная компания ЛУКОЙЛ» и на 8 дочерних предприятиях нефтепродуктообеспечения, осуществляющих свою деятельность в Пермском крае, Волгоградском, Северо-Западном, Нижегородском, Центральном регионах, а также в Западной Сибири и Республике Коми.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретических и методических положений, связанных с функционированием и развитием системы управленческого учета, учитывающих организационно-экономические особенности предприятий и организаций нефтепродуктообеспечения, отражающих специфику форм сбыта, взаимодействия управляющей и управляемых компаний. На защиту выносятся следующие наиболее значимые результаты, разработанные лично автором и содержащие научную новизну:

•дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, включающей в себя количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, обеспечивающей руководителей разных уровней релевантной информацией на краткосрочную и долгосрочную перспективу, необходимой для эффективного управления предприятием;

•применительно к предприятиям НПО разработана интегрированная система управленческого учета, основанная на взаимосвязи финансового и управленческого учета и отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности; определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов;

•теоретически обоснована, разработана и апробирована адекватная для отрасли методика распределения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности с закрытием расходов по счетам финансового учета и обоснованием выбора калькуляционных баз и объектов калькулирования;

•предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний и являющийся основой контроля управляющей компанией расходов, направленных на нужды управления предприятием НПО и его деятельности в целом. Показатель является основой алгоритма планирования и сбора информации о фактических значениях данных расходов;

•разработан подход к использованию в рамках управленческого учета информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLАР-технологиях. Определен состав используемой атрибутивной информации для реализации функций планирования, анализа и определения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности;

•разработан механизм использования в рамках управленческого учета скользящего прогноза ликвидности. Внесены принципиальные изменения в систему функциональных обязанностей казначеев предприятий отрасли, предусматривающие повышение эффективности управления финансовыми ресурсами на уровне как отдельного предприятия, так и холдинга в целом, тем самым обеспечен переход к использованию пулинга — перспективного банковского сервиса, направленного на эффективное перераспределение финансовых ресурсов между предприятиями холдинга.

Теоретическое и практическое значение диссертационного исследования состоит в применении теоретических подходов к разработке системы методического обеспечения по использованию управленческого учета в практической деятельности предприятий, функционирующих в сфере сбыта нефтепродуктов. Это отражается в использовании системы управленческого учета, организованной в соответствии с предложенными автором местами возникновения затрат, центрами ответственности, видами деятельности, обоснованной классификацией групп расходов, осуществляемых предприятиями НПО.

Практическая значимость состоит также в возможности использования предложенной методики распределения расходов по МВЗ и видам деятельности, применения в управленческом учете информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP-технологиях, повышения эффективности использования ресурсов предприятия, в т.ч. финансовых, посредством использования инструментария управленческого учета.

Изложенные в работе рекомендации могут быть использованы руководителями, специалистами Экспертно-консультативного Совета при Минэкономразвития России при подготовке методических рекомендаций по управленческому учету в отраслях подразделениями управленческого и финансового учета, аудиторскими организациями при оказании сопутствующих аудиту услуг.

Результаты диссертационной работы рекомендованы к использованию в научной работе преподавателей, аспирантов по экономическим направлениям, а также при подготовке учебно-методического курса: «Управленческий учет».

Апробация результатов диссертационного исследования. Разработанные в диссертации положения и рекомендации использованы в деятельности экономических служб ОАО «Нефтяная компания «ЛУКОЙЛ» и ее дочерних предприятий в области сбыта нефтепродуктов ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» (г. Пермь), ООО «ЛУКОЙЛ-Северозападнефтепродукт» (г. Санкт-Петербург).

Результаты исследования докладывались и обсуждались на российских научно-практических конференциях: «Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение: теория и практика» (г. Пермь, 2004, 2005); «Бухгалтерский учет, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий» (г. Пермь, 2006, 2007, 2008).

За разработку методики распределения расходов по МВЗ и видам деятельности, а также информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP-технологиях, автор удостоен звания "Лучший молодой специалист" в 2007 г.вНК "ЛУКОЙЛ".

По существу диссертационной работы опубликовано 8 научных работ общим объемом 4,3 п.л., в т.ч. 1 статья объемом 0,7 п.л. опубликована в журнале, утвержденном ВАК.

Структура и объем диссертации. Предмет исследования, его цель и задачи определили структуру диссертации, состоящей из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы (198 источников) и 12 приложений. Основное содержание изложено на 179 стр., включает 27 таблиц, 21 рисунок, 6 формул.

В первой главе - «Теоретические основы управленческого учета» - рассмотрена эволюция теории управленческого учета, проанализированы его современные концепции, дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, предложены задачи управленческого учета по функциям управления. Выделены основные отличия управленческого учета от внутрипроизводственного хозяйственного расчета и контроллинга. Для выявления существующих элементов системы управленческого учета и их взаимодействия проведено исследование в форме опроса руководителей и сотрудников ряда предприятий НПО. По результатам опроса определены методологические задачи для получения наиболее значимых результатов, разработанных лично автором и имеющих научную новизну.

Во второй главе - «Практические аспекты организации управленческого учета на предприятиях нефтепродуктообеспечения» -разработана интегрированная система управленческого учета, отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности, определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов; предложена методика распределения расходов по МВЗ и видам деятельности; предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний.

В третьей главе - «Развитие использования инструментария управленческого учета» - рассмотрены основные направления улучшения использования инструментов управленческого учета на предприятиях отрасли. В частности, предложена методика использования на базе управленческого учета аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP-технологиях; разработан механизм использования инструментария управленческого учета, такого как ежедневный прогноз ликвидности.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Войтенко, Мария Леонидовна

Выводы по главе III

В третьей главе диссертационного исследования автором предложены направления совершенствования системы управленческого учета на предприятиях НПО. Так, проведенный автором анализ ответов на опрос в разделе 1.3. показал, что современной и актуальной задачей для предприятий НПО является построение единой автоматизированной системы управления, удовлетворяющей потребности различных пользователей для реализации процессов планирования, анализа, контроля и принятия управленческих решений. Цель существования такой системы - обеспечить руководителей и работников предприятия комплексной и качественной информацией для принятия и контроля исполнения управленческих, решений.

Программа Метаплан в рамках управленческого учета для предприятий НПО должна осуществлять следующие функции:

•анализ финансово-хозяйственной деятельности (ФХД) предприятия;

•планирование данных;

•распределение расходов.

Для реализации своих функций хранилище данных программы Метаплан необходимо организовать из предметно-ориентированных витрин данных: «Продажи», «Затраты», «Результаты», «Товарный баланс». Каждая витрина данных содержит измерения и меры.

Интерфейс программы для предприятий НПО поддерживает специальные функции по обработке многомерных данных, которые позволяют реализовать унифицированное выполнение целевых аналитических и контрольных задач.

• Свертывание/развертывание значений измерений.

• Отбор данных для анализа.

• Интерактивная настройка отображения информации.

• Детализация.

• Выбор среза данных.

• Интерактивные действия.

• Моделирование.

• Экспорт в другие системы.

Реализация выше перечисленных возможностей программы Метаплан позволит пользователям (экономистам, аналитикам, руководителям) предприятий НПО просматривать и анализировать бизнес-информацию и принимать управленческие решения, повышающие эффективность деятельности предприятия; осуществить прозрачный и быстрый доступ к информации, для ответа на многие вопросы бизнеса, моделировать изменение различных показателей деятельности; интуитивно анализировать различные представления данных, создаваемые одним щелчком мыши; определить тренды в развитии бизнеса, проводить контроль исполнения целевых показателей; связать работу с аналитическим сервером через Интернет и Интранет соединения, таким образом, решится проблема обеспечения работы в распределенной структуре современного предприятия; обеспечить тесную интеграцию с Microsoft Excel- традиционным инструментом, с которым привыкли работать пользователи.

Вместе с тем, анализ действующей схемы операционных и финансовых потоков между управляющей компанией и дочерними организациями показал, что система управления денежными потоками недостаточно эффективна. Казначейство контролирует лишь часть банковских операций, регистрирует постфактум многих свершившихся сделок дочерних организаций, не имеет доступа к информации о движении денежных средств по банковским счетам дочерних обществ. Анализ функций казначеев показывает, что в их составе отсутствует такая важная функция как эффективное управление свободными денежными средствами соответствующей организации. Контроль казначейством всех остатков денежных средств организаций, входящих в группу всех денежных потоков/платежей и управления всеми финансовыми рисками затруднен. Таким образом, планирование и управление ликвидностью исключительно на основании данных бюджета проводить сложно по причине отсутствия оперативности в формировании данных.

На взгляд автора, существенный вклад в повышение эффективности управления денежными потоками окажет организация календарного планирования. В частности, организация календарного планирования предполагает ведение календаря предстоящих платежных поступлений и выплат. В нем на основе договоров и опыта прежних расчетных взаимоотношений в разрезе рабочих дней месяца определяются ожидаемые поступления и платежи. Автором определены основные задачи календаря платежей.

При этом эффективное перераспределение средств внутри группы обеспечит такой перспективный, с точки зрения будущего развития банковский сервис, как пулинг. Пулинг направлен на обеспечение возможности оперативного, низкозатратного и высокодоходного использования денежных средств, распределенных по расчетным счетам предприятий, входящих в холдинг

Реализация подобного механизма приведёт к снижению до нуля или необходимого минимального уровня остатков денежных средств организаций холдинга, а также сокращение финансовых расходов до минимального уровня.

Заключение

Формирование эффективной системы управленческого учета организации является одним из основных составляющих успеха организаций, функционирующих в условиях рыночной экономики. Цель создания управленческого учета на предприятии - обеспечение эффективности управления. С осознанием этого факта в последние годы в России все большее внимание уделяется проблемам использования управленческого учета в управлении предприятием. Наибольшую сложность представляют изучение вопросов учета затрат, бюджетирования, информационных систем поддержки принятия решений и ДР-> а также вопросы методического и информационного обеспечения функции управленческого учета.

В ходе проведенного исследования были получены следующие результаты:

•дано уточнение понятия управленческого учета как информационной подсистемы единой системы управления предприятием, осуществляющей информационное обеспечение всех функций управления для обеспечения эффективного управления предприятием;

•применительно к предприятиям НПО разработана интегрированная система управленческого учета, основанная на взаимосвязи финансового и управленческого учета и отвечающая принципам полноты информации, экономичности и рациональности; определены места возникновения затрат и центры ответственности; разработана система связи мест возникновения затрат и аналитических счетов;

•теоретически обоснована, разработана и апробирована адекватная для отрасли методика распределения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности с закрытием расходов по счетам финансового учета и обоснованием выбора калькуляционных баз и объектов калькулирования;

•предложен показатель «Общие и административные расходы», отражающий специфику взаимодействия управляющей и управляемых компаний и являющийся основой контроля управляющей компанией расходов, направленных на нужды управления предприятием НПО и его деятельности в целом. Показатель является основой алгоритма планирования и сбора информации о фактических значениях данных расходов;

•предложена методика использования управленческим учетом информационно-аналитической системы поддержки принятия решений, основанной на OLAP-технологиях. Определен состав используемой атрибутивной информации для реализации функций планирования, анализа и определения расходов по местам возникновения затрат и видам деятельности;

•разработан механизм использования такого инструментария управленческого учета, как скользящий прогноз ликвидности. Внесены принципиальные изменения в систему функциональных обязанностей казначеев предприятий отрасли, предусматривающие повышение эффективности управления финансовыми ресурсами на уровне как отдельного предприятия, так и холдинга в целом, тем самым обеспечен переход к использованию пулинга - перспективного банковского сервиса, направленного на эффективное перераспределение финансовых ресурсов между предприятиями холдинга.

В то же время, исследование показало, что проблема развития управленческого учета на предприятиях НПО требует дальнейшего изучения. В числе первоочередных направлений необходимо отметить следующие: разработка содержания, форматов управленческой отчетности, совершенствование системы составления бюджетов.