Развитие системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях"

На правах рукописи

Петров Александр Николаевич

РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.]2 - Бухгалтерский учёт, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

3 ИЮН 2015

005569718

Москва 2015

005569718

Работа выполнена па кафедре анализа хозяйственной деятельности и аудита федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Российский экономический университет имени Г.В. Плеханова».

Защита состоится «25» июня 2015 г. в 10.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.196.06 при ФГЬОУ 15ПО «Российский жопомический университет имени Г.В. Плеханова» по адресу: 117947. г. Москва. Стремянный переулок, д. 36. корпус 3. аул. 353.

С диссертацией можно ознакомиться и 11аучно-1шформациошюм библиотечном центре имени Л.И. Абалкина ФГВОУ ВПО «Российский -жопомический университет имени Г.В. Плеханова» и на сай ге организации http://ords.rea.ru/.

Автореферат разослан «22» мая 2015 г. Ученый секретарь диссертационного соне га.

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор.

Казакова Наталии Александровна

Официальные оппоненты: Рыулснко Татьяна Михаиловна

доктор экономических наук, профессор,

ФГБОУ ВПО «Государственный университет управления».

профессор кафедры бухгалтерского учета, аудита и

налогообложения

Лсопоп Павел Юрьевич

кандидат экономических наук, доцент. ФГАБУ ВПО «НИЯУ «МИФИ», доцент кафедры финансового мониторинга, заместитель генерального директора ООО «А-УНИВПРСАЛ-К011СЛЛТИПГ»

Ведущая организация:

Федеральное государственное образовательное бюджетное учреждение высшего образования «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации»

доктор экономических паук, доцент

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современной экономике и социальной сфере все большую роль играют негосударственные некоммерческие организации, имеющие социально ориентированную направленность и не ведущие коммерческой деятельности. На них государством возложены функции обеспечения взаимодействия органов государственного управления и институтов гражданского общества в решении серьёзных для страны проблем, связанных с поддержкой незащищённых слоев населения, организацией отдыха и досуга, образованием, культурой, медицинским обслуживанием, улучшением экологии и многими другими проблемами. Таким образом, некоммерческий сектор призван решить значительную часть злободневных социальных проблем.

По данным Росстата, на начало 2013 года количество зарегистрированных некоммерческих организаций составило более четырёхсот тысяч (405720)1. Их нормативно-законодательная база динамично реформируется, усиливается контроль со стороны государства за источниками финансирования их деятельности и целевыми расходами этих средств. В связи с этим возрастают требования к повышению эффективности управления некоммерческими организациями, а система внутреннего контроля становится важным инструментом этого процесса. Совершенствовать систему внутреннего контроля, исходя из условий и особенностей функционирования организации, можно по-разному. Система внутреннего контроля становится частью системы управления, обеспечивает руководящие органы необходимой информацией. Однако потенциальные возможности внедрения системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях практически не используются. В условиях количественного роста некоммерческих организаций, разнообразия источников финансирования их деятельности, необходимы комплексная методология и основанный на ней инструментарий, которые помогли бы решить проблемы совершенствования системы внутреннего контроля в некоммерческих

1 Федеральная служба государственной статистики, http://www.gks.ru

организациях. В связи с этим, исследование теории, методологии и практики организации и внедрения внутреннего контроля в систему управления некоммерческих организаций, несомненно, представляется крайне актуальным.

Третий сектор экономики, который представляют некоммерческие организации, в настоящее время пока только становится объектом научно-исследовательского процесса. Однако интенсивность происходящих в нём перемен и преобразований значительно выше, чем количество и качество научных изысканий в этом направлении. Несовершенство нормативно-правовой базы организации внутреннего контроля и отсутствие адаптированной к специфике некоммерческих организаций методологии системы внутреннего контроля предопределили необходимость дальнейшего научного исследования в этой сфере и послужили основанием для выбора темы диссертации, обусловили её цель, задачи, структуру и содержание.

Степень научной разработанности проблемы. Проблемы формирования и оценки эффективности системы внутреннего контроля организаций с учетом их специфики рассматривались отечественными и зарубежными учёными. Исследованием методологических вопросов внутреннего контроля в современных условиях хозяйствования занимались такие российские авторы, как Н.Г. Белов, В.М. Бодяко, С.М. Бычкова, И.Ф. Ветрова, О.Л. Горячева, JI.B. Гусарова, И.М. Дмитриева, JI.B. Егорова, Е.И. Ефремова, H.A. Казакова, Д.Е. Качановский, Ж.А. Кеворкова, Г.А. Лысова, В.П. Лубнина, М.Л. Макальская, А.К. Маканская, М.В. Мельник, Е.В. Морковина, Е.Ю. Москвитин, В.В. Панков, Л.М, Полковский, Т.М. Рогуленко, Л.В. Сотникова, O.E. Терехова, Е.С. Федотова, В.В. Филиппова, Н.И. Химичева, Л.А. Чайковская, М.Б. Чиркова, Е.А. Ячменникова.

Немалый вклад в работу над проблемами внутреннего контроля внесли иностранные ученые Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О'Рейли, М.Б. Хирш, Р. Додж, Д. Кармайкл, А. Арене, Дж. Лоббек, Р. Монтгомери, Дж. Рис, Дж. Робертсон, Р. Энтони, Д. Уотли, М. Ваятт.

Однако специфика некоммерческих организаций, государственная значимость управления ими и недостаточность научных исследований в этой сфере обуславливают необходимость развития методологии системы внутреннего контроля некоммерческих организаций, которая обеспечила бы повышение эффективности их деятельности.

Область исследования. Диссертация соответствует следующим пунктам специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК Министерства образования и науки РФ: 3.2. Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии, 3.8. Регулирование и стандартизация правил ведения аудита, контроля и ревизии, 3.9. Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии.

Цели и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в развитии и обосновании новых теоретических положений, а также разработке методического обеспечения системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях с учетом специфики их деятельности.

Для реализации данной цели были поставлены и решены следующие теоретические, научные и практические задачи:

- проанализированы особенности функционирования некоммерческих организаций как «третьего» сектора экономики, выделены особенности источников финансирования и контроля их целевого использования;

- исследованы нормативно-правовая база и выявлены существующие проблемы разработки и функционирования системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях;

- усовершенствован понятийный аппарат, дополнены принципы, основные компоненты организационной структуры системы внутреннего контроля в целях повышения ее эффективности;

- разработан методический инструментарий внутреннего контроля;

- разработаны внутрифирменные стандарты и управленческая отчетность, позволяющие повысить качество проведения внутреннего контроля в некоммерческих организациях.

Предметом исследования являются теоретические, нормативно-правовые и методологические проблемы формирования системы внутреннего контроля некоммерческих организаций.

Объектом исследования является система внутреннего контроля в некоммерческих организациях, не ведущих предпринимательской деятельности.

Теоретической, методологической и информационной базой исследования являются конкретные приложения теории научного познания к предмету исследования.

Теоретическую основу диссертационного исследования составляют труды отечественных и зарубежных учёных, ведущих специалистов по вопросам теории и методологии внутреннего контроля, анализа и аудита, материалы научных конференций и исследований в этой области, периодические научные издания, методологические и справочные материалы. Работа базируется на основных положениях Законов Российской Федерации, нормативно-правовых документах Правительства Российской Федерации, Министерства финансов Российской Федерации.

Методологической основой настоящего исследования послужил диалектический метод познания, сущностью которого является системный и комплексный подход к изучаемым явлениям, определяющим основные закономерности развития общественных и экономических отношений в их взаимосвязи. В процессе исследования для получения и обработки материала применялись общенаучные и специальные методы исследования: анализ, синтез, индукция, дедукция, детализация, обобщение, абстрагирование, обследование, системность и комплексность, наблюдение, сравнение, классификация и группировка.

Информационной базой исследования послужила бухгалтерская и налоговая отчётность некоммерческих организаций, аналитические и статистические

данные, материалы, полученные автором в ходе аудиторских проверок некоммерческих организаций, а также справочно-правовая база «Консультант Плюс» и Интернет-источники.

Научная новизна диссертационной работы заключается в усовершенствовании теоретических подходов и разработке методического обеспечения системы внутреннего контроля некоммерческих организаций, включающего комплекс контрольно-диагностических процедур, матрицу оценки рисков, стандарты внутреннего контроля и форматы управленческой отчётности.

Наиболее значимые научные результаты диссертационной работы, содержащие новизну, отражены в следующих положениях, являющихся предметом защиты:

1. Усовершенствованы теоретические основы системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях, в том числе, дополнен понятийный аппарат, введены и обоснованы новые принципы функционирования, что позволяет единообразно трактовать сущность системы внутреннего контроля с учётом специфики некоммерческих организаций.

2. Разработано методическое обеспечение системы внутреннего контроля, включающее матрицу оценки рисков и контрольно-диагностические процедуры, позволяющие идентифицировать области повышенного риска и унифицировать процесс внутреннего контроля, обеспечив снижение трудоемкости и повышение качества контрольных мероприятий в некоммерческих организациях.

3. Разработан стандарт внутреннего контроля бухгалтерского и налогового учета, который обеспечивает регламентирование контрольных процедур на основе увязки типовых формализованных соотношений между учетными показателями по хозяйственным операциям некоммерческих организаций.

4. Разработан стандарт внутреннего контроля рисков управления денежными потоками, который регламентирует типовые операции с денежными средствами и их эквивалентами, установление критериев контроля для оценки законности операций с различными источниками финансирования некоммерческих организаций.

5. Предложен алгоритм оценки кадрового потенциала системы внутреннего контроля, а также практические рекомендации по документообороту, формированию оптимального штата и технического оснащения системы внутреннего контроля некоммерческих организаций.

Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что разработанные концептуальные принципы, усовершенствованные методы внутреннего контроля, внутрифирменные стандарты и контрольно-диагностические процедуры с учётом специфики некоммерческих организаций способствуют развитию общей методологии контрольной деятельности, обеспечивая её результативность и прозрачность.

Разработанное методическое обеспечение системы внутреннего контроля представляет собой комплексный инструментарий контроля, позволяющий идентифицировать области повышенного риска и унифицировать процесс внутреннего контроля, тем самым сократить трудоемкость и повысить качество контрольных мероприятий в некоммерческих организациях.

Аудиторские организации могут использовать разработанный методический инструментарий при проведении аудиторских проверок для анализа эффективности системы внутреннего контроля некоммерческих организаций, а законодательные органы при подготовке изменений и дополнений в действующую нормативную базу.

Материалы диссертационной работы могут быть использованы также при подготовке и повышению квалификации кадров по программе «Внутренний аудит» Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России, при разработке учебников и учебных пособий, а также в процессе преподавания учебных дисциплин «Основы аудита», «Аудит», «Контроль и ревизия», «Внутренний контроль».

Апробация и внедрение результатов исследования. Авторские разработки внедрены в автономной некоммерческой организации Учебно-методический центр «Пачоли», в Московской Областной организации общества «Знание», в аудиторской организации ООО «А-Холд», о чём имеются справки о внедрении.

Методический инструментарий внутреннего контроля использован при выполнении научно-исследовательских работ кафедрой Анализа хозяйственной деятельности и аудита РЭУ им. Г.В. Плеханова, в том числе, по контракту с Департаментом науки, промышленной политики и предпринимательства города Москвы (2013г.), по хоздоговорной теме: «Совершенствование системы учета и контроля финансово-хозяйственной деятельности организации» (2014г.).

Материалы диссертационного исследования используются автором в процессе чтения лекций и проведения семинарских занятий на кафедре анализа хозяйственной деятельности и аудита РЭУ им. Г.В. Плеханова.

Результаты выполненного исследования докладывались на 10 международных научно-практических конференциях и семинарах по проблемам совершенствования учёта, анализа и аудита, в том числе на III и IV Всероссийском фестивале науки: на Круглом столе по теме «Актуальные проблемы анализа, аудита и контроля экономических и финансовых рисков», на I Международной межвузовской научной конференции «Синергия учёта, анализа и аудита в международном бизнесе» и др.

Публикации. По теме диссертации опубликовано 12 научных работ общим объёмом 8,7 п. л., из которых 5 статей опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки РФ.

Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Основное содержание работы изложено на 152 страницах, содержит 11 таблиц, 4 рисунка и 14 приложений.

Во введении обоснована актуальность темы диссертации, сформулированы её цели и задачи, раскрыта научная новизна результатов исследования.

В первой главе «Особенности внутреннего контроля в некоммерческих организациях» представлена подробная сравнительная характеристика функционирования третьего сектора экономики в России и за рубежом, исследованы источники финансирования некоммерческих организаций, возможности предоставления налоговых льгот, особенности контроля за их финансированием из-за рубежа, проведён всесторонний анализ

нормативно-правовой базы регулирования внутреннего контроля в некоммерческих организациях.

Во второй главе «Методическая база совершенствования внутреннего контроля в некоммерческих организациях» сформулированы концептуальные основы построения эффективной системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях, представлена организационная структура системы внутреннего контроля, разработана матрица оценки рисков и соответствующие ей контрольно-диагностические процедуры.

Третья глава «Практические рекомендации по развитию системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях» посвящена практическим рекомендациям внедрения системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях: предложен алгоритм расчёта трудозатрат подразделения внутреннего контроля; сформулированы квалификационные требования к его сотрудникам; разработаны Положения о системе внутреннего контроля, внутрифирменные стандарты контроля управления рисками, денежных потоков и достоверности бухгалтерской и налоговой отчётности, а также унифицированные формы рабочих документов.

В заключении подведены итоги научной работы, обобщены основные результаты проведенного исследования.

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Усовершенствованы теоретические основы системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях, в том числе дополнен понятийный аппарат, введены и обоснованы новые принципы функционирования, что позволяет единообразно трактовать сущность системы внутреннего контроля с учётом специфики некоммерческих организаций.

В соответствии с современными подходами к организации системы

внутреннего контроля на основе российского и зарубежного опыта деятельности некоммерческих организаций, было уточнено понятие внутреннего контроля как непрерывного процесса, осуществляемого всеми сотрудниками и руководством на всех уровнях структурной иерархии и во всех направлениях деятельности, направленного на обеспечение условий для достижения целей деятельности, определяемых Законами и Кодексами РФ, законами субъекта РФ и уставом некоммерческих организаций. В результате проведенного исследования система внутреннего контроля некоммерческих организаций определена как система организационных мер, политик, положений о структурных подразделениях, должностных инструкций сотрудников, программ контрольных мероприятий, регламентов, процессов и иных документов, регламентирующих контрольные процедуры, а также правил делового этикета, формализованных и неформализованных норм корпоративной культуры и, в конечном итоге, фактических действий руководства и работников некоммерческих организаций, направленных на достижение целей ее деятельности. Цели внутреннего контроля некоммерческих организаций сформулированы следующим образом:

• разработка и внедрение комплекса контрольно-диагностических мероприятий, которые позволят полностью исключить или минимизировать до приемлемого уровня риски при осуществлении деятельности и обеспечить рациональное и экономное использование всех видов ресурсов;

• организация и осуществление постоянного превентивного (предварительного), оперативного (текущего) и детективного (последующего) контроля финансово-экономической и хозяйственной деятельности;

• выявление всех предпосылок и условий к совершению утрат, недостач и мошенничеству с денежными и материальными средствами;

• своевременное выявление ошибок и искажений в бухгалтерском учете и отчетности;

• организация постоянного контроля выполнения своих функций всеми структурными подразделениями (при их наличии), а также качественного и полного выполнения своих функциональных (должностных) обязанностей

каждым работником, а также волонтёрами;

• разработка и осуществление мероприятий, направленных на повышение эффективности деятельности и укрепление финансовой устойчивости некоммерческих организаций, на основе постоянного мониторинга проведенных контрольных процедур;

• организация целенаправленной подготовки некоммерческих организаций к внешним контрольным мероприятиям, которые проводят органы государственного и внутриведомственного контроля, субъекты РФ, иные уполномоченные органы.

Система внутреннего контроля некоммерческих организаций должна удовлетворять следующим требованиям:

— обеспечивать своевременное получение руководством информации об имеющихся недостатках в осуществляемой им финансово-экономической и хозяйственной деятельности;

— давать возможность правильно оценить фактическое использование денежных и материальных ресурсов (как получаемых от жертвователей, так и мер государственной или муниципальной поддержки);

— обеспечивать соответствие бухгалтерского и налогового учета и отчетности требованиям действующего законодательства Российской Федерации;

— способствовать соблюдению законов и регулятивных норм, а также регламентов в области управления рисками, принятых планов, внутренних правил и процедур и минимизировать риски возникновения непредвиденных убытков или подрыва репутации некоммерческих организаций.

В процессе исследования были усовершенствованы и дополнены принципы, на которых основывается создание и функционирование системы внутреннего контроля в некоммерческих организациях:

1. Непрерывность внутреннего контроля. Система внутреннего контроля действует на постоянной основе, что обеспечивает возможность своевременно выявлять отклонения, инциденты и образующиеся риски и эффективно

предупреждать их возникновение в будущем. Непрерывность внутреннего контроля позволит обеспечить, в частности, внедрение стандартов и форм проведения внутреннего контроля.

2. Мотивация и вовлеченность работников в процессы внутреннего контроля. Вовлеченность работников некоммерческих организаций в процессы внутреннего контроля позволит обеспечить, в частности, внедрение должностных инструкций сотрудников, осуществляющих внутренний контроль, положения о подразделении внутреннего контроля.

3. Интеграция внутреннего контроля во все процессы функционирования. Это позволит повысить результативность контрольно-диагностических процедур.

4. Комплексность внутреннего контроля. Процедуры внутреннего контроля должны охватывать все уровни управления организацией.

5. Приоритетность внутреннего контроля. Комплексный подход к процедурам контроля должен быть разумно ограничен, включаясь лишь в той мере, в которой процедуры контроля необходимы и достаточны: следует взвешивать значимость рисков и выбирать важнейшие направления контроля, исключая тотальный и трудоемкий контроль незначительных угроз.

6. Методологическое единство. Процессы внутреннего контроля реализуются на основе единых требований и подходов во всех подразделениях некоммерческих организаций.

7. Оптимальность. Объем и сложность процедур внутреннего контроля некоммерческих организаций должны быть необходимыми и достаточными, ресурсы и затраты на процедуры внутреннего контроля не должны превышать стоимость рисков.

8. Формализация. Система внутреннего контроля должна быть формализована, то есть риски и методы их обработки должны быть описаны, а результаты выполнения контрольных процедур задокументированы.

9. Совершенствование. Вся документация системы внутреннего контроля должна актуализироваться и совершенствоваться для повышения эффективности

управления рисками и контрольных процедур.

10. Открытость и доступность. Все данные проверок, результаты мониторинга эффективности системы внутреннего контроля, информация о рисках, сбоях и нарушениях должна быть открыта и доступна всем сотрудникам некоммерческих организаций, в деятельности которых эта информация может иметь значение для совершенствования операций и исключения рисков.

Для противодействия рискам эффективная система внутреннего контроля должна включать различные виды контроля, которые классифицированы следующим образом: по уровням менеджмента (стратегический, оперативный, тактический); по времени исполнения контрольных процедур (превентивный (предварительный), текущий, детективный (последующий)).

2. Разработано методическое обеспечение системы внутреннего контроля, включающее матрицу оценки рисков и контрольно-диагностические процедуры, позволяющие идентифицировать области повышенного риска и унифицировать процесс внутреннего контроля, обеспечив снижение трудоемкости и повышение качества контрольных мероприятий в некоммерческих организациях.

В основу разработки матрицы оценки рисков и контрольно-диагностических процедур некоммерческих организаций были положены:

• анализ законодательства Российской Федерации и практики регулирования деятельности некоммерческих организаций в регионах России;

• исследование модели процессов функционирования некоммерческих организаций;

• анализ опыта деятельности некоммерческих организаций;

• модель управления рисками организации, предложенная Комитетом организаций-спонсоров Комиссии Тредуэя (The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, COSO).

Модель управления рисками организации, взятая за основу, адаптирована под процессы функционирования й направления деятельности некоммерческих организаций. Риски в матрице сгруппированы по объектам контроля.

Матрица служит для идентификации рисков, области их возникновения, предупреждения и минимизации рисков, необходимый к применению вид контроля, а также содержит назначение контрольно-диагностических процедур противодействия каждому отдельному риску, периодичности их проведения и непосредственного исполнителя. Таким образом, матрица представляет собой единый структурированный документ, содержащий подробный алгоритм противодействия рискам, возникающим в деятельности некоммерческих организаций, что является методическим руководством, своеобразной дорожной картой специалиста по внутреннему контролю.

3. Разработан стандарт внутреннего контроля бухгалтерского и налогового учёта, который обеспечивает регламентирование контрольных процедур на основе увязки типовых формализованных соотношений между учётными показателями по хозяйственным операциям в некоммерческих организациях.

Стандарт внутреннего контроля бухгалтерского и налогового учёта некоммерческих организаций разработан в целях выявления, предупреждения или снижения рисков, связанных с возможными нарушениями требований к ведению бухгалтерского учета, предоставлению бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также возможными нарушениями налогового законодательства.

В стандарте выделены ключевые риски некоммерческих организаций в области бухгалтерского и налогового учета и представления отчетности:

- нарушение требований законодательства к ведению бухгалтерского и налогового учета;

- нарушение требований законодательства к порядку предоставления, к форме и содержанию регламентированной отчетности;

нарушение налогового законодательства;

- принятие управленческих решений на основе искаженных данных о финансовом состоянии или о результатах деятельности некоммерческих организаций.

В качестве типичных факторов риска для некоммерческих организаций определены нарушения порядка ведения бухгалтерского и/или налогового учета, которые выражаются в неполном, несвоевременном или недостоверном отражении в бухгалтерском и/или налоговом учете фактов хозяйственной жизни некоммерческих организаций.

Стандарт внутреннего контроля бухгалтерского и налогового учёта включает:

1." Определение предметов проверки в бухгалтерском учете (группы операций, которые условно можно объединить по разделам «Оборотные активы», «Расчеты» и «Доходы/Расходы»). Иные объекты учета (внеоборотные активы и формирование финансового результата) в силу особенностей правового положения некоммерческих организаций и его функций предполагают сравнительно небольшое количество операций с меньшей долей риска.

2. Перечень возможных нарушений порядка ведения бухгалтерского и/или налогового учета некоммерческих организаций:

в части оборотных активов-, недостоверное и несвоевременное отражение в учете операций с денежными средствами; формирование первичных учетных документов с нарушением требований законодательства; хищение денежных средств и первичных документов; не обеспечение безопасности при операциях с денежными средствами с использованием электронных платежных систем (типа «клиент-банк»);

в части расчетов: недостоверное и несвоевременное отражение в учете операций по взаиморасчетам с контрагентами; формирование первичных учетных документов с нарушением требований законодательства; заключение договоров с нарушением требований локальных нормативных актов; проведение несанкционированных операций по образованию, погашению или списанию кредиторской задолженности с нарушением законодательства;

в части доходов/расходов: нарушение при отражении в аналитическом учете операций по использованию средств в разрезе источников поступлений; не отражение доходов от предпринимательской деятельности в качестве

налогооблагаемой прибыли; нарушение при отражении внереализационных доходов в налоговом учете; нецелевое использование денежных средств и нарушение отражения сумм, использованных не по назначению.

3. Причины нарушений: несовершенство применяемой некоммерческой организацией учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета, некорректные или непреднамеренные действия главного бухгалтера или ответственного сотрудника подразделения бухгалтерского учета и отчетности, несвоевременное исполнение должностных обязанностей сотрудниками, на которых возложены обязанности по представлению определенных первичных учетных документов, а также несовершенство компьютерной технологии обработки и хранения учетной информации и другими факторами.

4. Процедуры внутреннего контроля.

Контрольные процедуры, направленные на предупреждение или снижение рисков, связанных с возможными нарушениями некоммерческими организациями требований к ведению бухгалтерского учета, предоставлению бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также связанные с возможными нарушениями налогового законодательства, проводятся специальным подразделением в форме проверок, которые могут включать физический осмотр материальных активов (инвентаризация, инспектирование активов); изучение созданных учетных записей и первичных учетных документов на бумажном или электронном носителе информации (анализ документов); проверку точности цифровых показателей в первичных учетных и иных документах, учетных записях путем повторного подсчета (пересчет); получение доказательств непосредственно в виде ответа в письменной форме на бумажном или электронном носителе (запрос и подтверждение); получение и регистрацию информации об определенных фактически происходящих процессах или действиях без вмешательства в таковые (наблюдение); анализ соотношений и закономерностей, основанных на имеющихся сведениях, изучение взаимосвязи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся информацией, выявление причин возможных отклонений от такой информации (аналитические

процедуры).

5. Методы проверки: сплошная проверка предполагает исследование всей совокупности фактов хозяйственной жизни некоммерческих организаций по данному объекту контроля (элементов), выборочная проверка - исследование ограниченного количества элементов.

4. Разработан стандарт внутреннего контроля рисков управления денежными потоками, который регламентирует типовые операции с денежными средствами и их эквивалентами, установление критериев контроля для оценки законности операций с различными источниками финансирования некоммерческих организаций.

Проведенное исследование позволило выявить и систематизировать ключевые риски некоммерческих организаций в части управления денежными средствами, направляемыми на финансирование целевых программ:

- риск недофинансирования - риск недостаточности денежных средств для финансирования выполнения в полном объеме целевых программ, а также риск недостаточности денежных средств на финансирование административно-хозяйственной деятельности некоммерческих организаций, направленной на реализацию таких программ;

- риск неспособности некоммерческой организации аккумулировать денежные средства в объеме, достаточном для исполнения целевой программы;

- риск нецелевого использования денежных средств - риск направления денежных средств, собранных для исполнения целевой программы, а также средств, получаемых некоммерческой организацией в виде имущественных взносов учредителя на финансирование административно-хозяйственных расходов, на цели, не соответствующие целям формирования соответствующих финансовых ресурсов, установленным нормативными правовыми актами;

- риск неэффективного использования денежных средств - риск совершения экономически необоснованных затрат; риск завышения фактических сумм затрат относительно возможных сумм расходов, которые могли обеспечить достижение

целей деятельности, с которыми связаны данные расходы.

В целях снижения рисков нецелевого и неэффективного использования денежных средств, как в отношении денежных средств, направляемых на финансирование целевых программ, так и в отношении денежных средств, направляемых на финансирование административно-хозяйственных расходов, некоммерческим организациям следует разработать и утвердить регламент или систему регламентов, определяющих методику планирования поступлений и расходов денежных средств, а также порядок исполнения операций, связанных с движением денежных средств. Контроль исполнения регламента финансового планирования и исполнения операций движения денежных средств позволит выявить возможные нарушения и снизить риски нецелевого и неэффективного использования денежных средств. Проверки исполнения регламента финансового планирования и исполнения платежных операций рекомендуется выполнять отдельно и независимо по следующим объектам контроля:

• денежные средства для исполнения целевых программ, формируемых на счетах некоммерческой организации;

• денежные средства, полученные некоммерческой организацией в качестве средств государственной поддержки на цели реализации целевых программ;

• денежные средства некоммерческой организации, направляемые ими на финансирование административно-хозяйственных расходов;

• денежные средства некоммерческой организации, полученные ими из других, не запрещенных законом, источников.

Для обеспечения сбалансированности занятости сотрудника некоммерческой организации, ответственного за реализацию процедур внутреннего контроля, а также с целью обеспечения достоверности анализа допускается проведение отдельных проверок по отдельным видам операций движения денежных средств. Виды операций движения денежных средств могут быть определены некоммерческой организацией самостоятельно, например, «Расчеты с подрядными организациями», «Платежные операции с использованием средств государственной поддержки».

С учетом большого объема операций движения денежных средств и отсутствием возможности или целесообразности выполнения контрольных мероприятий по каждой операции сотруднику некоммерческой организации, ответственному за реализацию процедур внутреннего контроля, следует вести реестр оценки рискованности операций движения денежных средств, содержащий распределение типовых операций поступления и расходования денежных средств на группы риска (например, группа «Высокая вероятность нарушений», группа «Низкая вероятность нарушений» и так далее).

Для нарушений по каждой группе риска следует определить возможные негативные последствия и оценить их существенность (например, «Не отражение в бухгалтерском учете поступлений денежных средств, формирующих доход, подлежащий налогообложению» - последствия: «Неисполнение обязанности по начислению и уплате налога на прибыль. Существенный риск»). На основе такой оценки по каждой группе риска устанавливается количество операций, подлежащих проверке в ходе выборочного контроля.

5. Разработан алгоритм оценки кадрового потенциала системы внутреннего контроля, включая практические рекомендации по документообороту, формированию оптимального штата и технического оснащения системы внутреннего контроля некоммерческих организаций.

Проведенное исследование и последующая апробация его результатов в некоммерческих организациях обосновали необходимость и позволили предложить алгоритм расчёта трудозатрат подразделения внутреннего контроля, а также сформулировать квалификационные требования к его сотрудникам. Кроме того, были разработаны «Положение о системе внутреннего контроля и управления рисками», «Положение о Подразделении внутреннего контроля», «Положение о работе специалиста подразделения внутреннего контроля», что способствует упорядочению процесса внутреннего контроля и минимизации или вовсе исключению возможных рисков. Проработано оптимальное распределение полномочий в системе внутреннего контроля. Результаты сведены в таблицу 1.

Таблица 1 - Распределение полномочий в системе внутреннего контроля

Наименование органа управления или структурного подразделения Функции в рамках системы внутреннего контроля

Попечительский совет Установление общих принципов и требований к системе внутреннего контроля. Утверждение стандартов и методик организации и осуществления внутреннего контроля.

Генеральный директор Организация внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной деятельности, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Главный бухгалтер Осуществление внутреннего контроля ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Подразделение, ответственное за финансовое планирование и учет Организация финансового планирования. Управленческий учет финансово-хозяйственных операций некоммерческих организаций. Оперативный контроль платежных операций в части их соответствия финансовому плану (целевой программе).

Руководители подразделений Идентификация рисков в рамках своих функциональных направлений. Участие в оценке рисков и разработке мероприятий внутреннего контроля. Осуществление процедур внутреннего контроля в соответствии с установленным порядком. Представление необходимой отчетности.

Подразделение внутреннего контроля Методическое обеспечение организации и осуществления внутреннего контроля. Координация деятельности подразделений по организации и осуществлению внутреннего контроля. Проведение процедур внутреннего контроля в соответствии с установленным порядком. Оценка эффективности системы управления рисками и внутреннего контроля.

Составлено автором.

Также был разработан механизм оптимального взаимодействия подразделения внутреннего контроля с органами управления и другими структурными подразделениями (таблица 2).

Таким образом, разработанное методическое обеспечение системы внутреннего контроля представляет собой комплексный инструментарий контроля, позволяющий идентифицировать области повышенного риска и унифицировать процесс внутреннего контроля, тем самым сократить трудоемкость и повысить качество контрольных мероприятий в некоммерческих организациях.

Таблица 2 - Механизм взаимодействия подразделения внутреннего контроля с органами управления некоммерческой организацией и с другими структурными _подразделениями_

Должность/структу рное подразделение Направления и формы взаимодействия

Корреспондент Подразделение внутреннего контроля:

Генеральный директор Получает в качестве организационных основ деятельности утвержденное Генеральным директором и согласованное с Попечительским Советом Положение о структурном подразделении внутреннего контроля; поручения о проведении внеплановых проверок.

Представляет отчеты по результатам проверок, аналитические отчеты об эффективности системы внутреннего контроля.

Бухгалтерия Получает документы, подтверждающие достоверность бухгалтерской и статистической отчетности, другие первичные документы, вытекающие из финансово-хозяйственной деятельности и расчетов с дебиторами и кредиторами.

Представляет акты проверок, справки о проведенном анализе, документы о проведенных инвентаризациях и другие документы, вытекающие из деятельности отдела и требующие информирования бухгалтерии.

Подразделение, ответственное за планирование работ, финансовое планирование и управленческий учет Получает годовые, квартальные и месячные планы работ, отчеты по исполнению планов работ, управленческую отчетность по установленным формам и иную документацию, необходимую для объективного контроля.

Представляет предложения по экономии материальных и денежных средств, по совершенствованию плановой работы, оптимизации затрат подразделений.

Юридический отдел Получает проекты приказов, инструкций, договоров и других внутренних нормативных актов; информацию об изменениях в действующем законодательстве.

Представляет материалы по фактам хищений, недостач, нарушений сотрудниками внутренних нормативных актов; акты проверок для юридической оценки негативных фактов, выявленных проверками.

Подразделение, выполняющее функции управления персоналом Получает на согласование штатное расписание и изменения в нем, положение об оплате труда, результаты оценки соответствия новых сотрудников квалификационным требованиям.

Представляет рекомендации по квалификационным требованиям к персоналу некоммерческой организации, предложения по совершенствованию оплаты труда и справки по проверке подразделений в части оплаты труда и использования рабочего времени.

Все названные выше и другие подразделения Получает первичные документы по видам деятельности отделов, сводные регистры, справки, объяснения; направляет специалистов для участия в проверках, проводимых внешними контролирующими органами и внешним аудитором. Получают информацию о рисках, возникающих в деятельности структурных подразделений.

Представляет предложения по совершенствованию работы, справки, отчеты и другие документы по проведенным проверкам.

Составлено автором.

Все авторские разработки методологического и прикладного характера (концептуальные принципы, усовершенствованные методы внутреннего контроля, матрица оценки рисков, контрольно-диагностические процедуры, внутрифирменные стандарты и другой методический инструментарий) успешно применяются в практической деятельности трех некоммерческих организаций. Их дальнейшее внедрение будет способствовать развитию общей методологии контрольной деятельности, обеспечивая её научно-методическую обоснованность, результативность и прозрачность.

СПИСОК ПУБЛИКАЦИЙ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ Публикации в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки Российской Федерации:

1. Петров, А.Н. Аудит эффективности инвестиционной деятельности для лизинговых организаций /И.Р. Дун, А.Н. Петров// Лизинг. Технологии бизнеса. -

2014. - №4. — С.30-36. — 0,5 п.л. (л.а. - 0,4 пл.).

2. Петров, А.Н. Использование лизингового имущества и его возврат/Т.П. Кривецкая, А.Н. Петров// Лизинг. Технологии бизнеса. - 2014. - №5. - С.3-8. - 0,5 п.л. (л.а. - 0,4 пл.).

3. Петров, А.Н. Планирование аудиторской проверки лизинговых операций/ Т.П. Кривецкая, А.Н. Петров// Лизинг. Технологии бизнеса. - 2014. - №8. -С.29-41. - 0,7 пл. (л. а. - 0,5 п.л.).

4. Петров, А.Н. Особенности внутреннего контроля расходов некоммерческих организаций при совершении операций лизинга/ И.Р. Дун, А.Н. Петров // Лизинг. Технологии бизнеса. - 2014. - № 11. - С.21-25. - 0,5 пл. (л.а. - 0,4 пл.).

5. Петров, А.Н. Международный опыт контроля целевого финансирования организаций третьего сектора экономики/А.Н. Петров// Вестник Академии. -

2015. - №1. - С.169-179. - 1,2 пл. Учебные издания

6. Петров, А. Н. Аудит. Теория и практика: учебник для бакалавров/ H.A. Казакова, Г. Б. Полисюк, А.Б. Плисова, Е.И. Ефремова, А.Н. Петров (и др.). - М.:

Изд-во Юрайт, 2014. - 385 с. - 24,06 п.л. (л. а. - 3,0 п.л.).

7. Петров, А.Н. Рабочая тетрадь по дисциплине «Аудит. Теоретические основы»/ H.A. Казакова, Э.И. Белякова, А.Н. Петров - М.:ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова», 2013. - 40 с. - 2,53 п.л. (л.а. -1,3 пл.).

Статьи, доклады и тезисы докладов на конференциях

8. Петров, А.Н. Концептуальные основы аудита эффективности/А.Н. Петров// Межвузовский сборник научных трудов и результатов совместных научно-исследовательских проектов «Синергия учёта, анализа и аудита - основа эффективного управления мировой экономикой», 2014. - С.216-228. - 0,5 п.л.

9. Петров, А.Н. Исторические корни коррупции в России, её влияние на национальную безопасность и методы противодействия /А.Н.Петров, П.А. Егоров// Двадцать седьмые международные Плехановские чтения, книга 2, ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова», 2014. - С.141-145. - 0,3 п.л. (л.а. - 0,2 пл.).

10. Петров, А.Н. Оценка функционирования системы внутреннего контроля бизнес-процессов/А.Н. Петров, Д.В. Швыркина // Межвузовский сборник научных трудов «Методы учёта, анализа и аудита в управлении бизнесом», ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова», 2015. - С.239-246. - 0,3 п.л. (л.а. - 0,2 пл.).

11. Петров, А.Н. Методика сбора качественных аудиторских доказательств/А.Н. Петров, Л.Г. Басенцянц // Межвузовский сборник научных трудов «Методы учёта, анализа и аудита в управлении бизнесом», ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова», 2015. - С.30-38. - 0,4 пл. (л.а. - 0,3 пл.).

12. Петров, А.Н. Методика аудита дебиторской задолженности и типичные ошибки, выявленные в ходе аудита/А.Н. Петров, М.Э. Зангиева // Межвузовский сборник научных трудов «Методы учёта, анализа и аудита в управлении бизнесом», ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова», 2015. - С.91-98. - 0,4 п.л. (л.а. - 0,3 пл.).

Подписано в печать 21.04.2015 г. Формат 60x84 1/16. Усл.печ.л. 1,5. Тираж 100 экз. Заказ № 49-3.

ФГБОУ ВПО «Российский экономический университет имени Г. В. Плеханова». 117997, Москва, Стремянный пер., 36. Напечатано в ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г. В. Плеханова».