Развитие современной системы налогообложения субъектов туристской деятельности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие современной системы налогообложения субъектов туристской деятельности"

На правах рукописи

КАНИНА ТАТЬЯНА ИВАНОВНА

РАЗВИТИЕ СОВРЕМЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СУБЪЕКТОВ ТУРИСТСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2Н НОЯ 2013 005539864

Москва-2013

005539864

Работа выполнена в ФГБОУ ВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса».

Научный руководитель: доктор экономических наук, доцент

КАУРОВА Ольга Валерьевна

Официальные оппоненты: БОДРОВА Татьяна Васильевна

доктор экономических наук, профессор AHO Центросоюза РФ «Российский университет кооперации» кафедра бухгалтерского учета, профессор ЕГОРОВА Елена Николаевна кандидат экономических наук, доцент ФГБОУ ВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса» кафедра «Экономика», доцент

Ведущая организация: ФГБОУ ВПО «Поволжский государственный

университет сервиса»

Защита состоится « » декабря 2013 г. в 15-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.150.02 при ФГБОУ ВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса» по адресу: 141221, Московская область, Пушкинский район, пос. Черкизово, ул. Главная, 99, ауд. 1209 Зал заседаний советов.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса».

Автореферат разослан « »

V/ 2013 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Экономическая значимость туризма (около 10% ВВП и мировых инвестиций) объясняет, почему деятельность, которая традиционно развивалась в условиях низкого налогообложения, становится важной сферой деятельности фискальных органов разных стран мира.

Если экономические выгоды от развития туризма легко определяются (например рост занятости), то ряд негативных последствий не так очевидны (например экологические последствия). Это объясняет необходимость государственного регулирования туристской деятельности, однако такое регулирование должно быть сбалансированным с точки зрения максимизации чистых общественных и экономических выгод во времени.

В ближайшее десятилетие налоговая система России столкнется с масштабными вызовами, которые обусловлены необходимостью адаптации к процессу старения населения и оптимизации налоговой нагрузки на экономику в связи со снижением рентных поступлений в бюджет в среднесрочной перспективе. В 2013 г. впервые за десять лет высокие цены на нефть перестали быть базой для экономического роста. В этих условиях налоги и их структура становятся неотъемлемыми составляющими структурных реформ (наряду с регулированием рынка труда и программами стимулирования занятости), так как остаются основным источником доходов государства1. Следовательно, большое значение приобретает поиск путей оптимизации налогового бремени.

Высокие налоги, по оценкам Центра конъюнктурных исследований НИУ ВШЭ, остаются в тройке важнейших факторов, препятствующих развитию бизнеса как в России, так и за рубежом2. Это относится, в том числе, к туристской

! Бюджетные доходы, формируемые преимущественно за счет налоговых поступлений, по отношению к

валовому внутреннему продукту (ВВП) в 2012 году варьировали между странами СНГ от 24% в Армении до 37% в России. Доля налоговых поступлений в общих бюджетных доходах составляла 74-87% и в большинстве стран увеличилась по сравнению с предыдущим годом на 1,0-1,2 процентного пункта. Ьир:/А)аИу-finance.ru/articles/2013-04-12/df/26290

2 39 % опрошенных предприятий сферы сервиса (14 видов деятельности, в том числе туризм) Центром

конъюнктурных исследований НИУ ВШЭ в 4 квартале 2012 г. существующий уровень налогообложения относят к важнейшей преграде на пути развития бизнеса. И Деловой климат в сфере услуг в IV квартале 2012 года. — М.: НИУ ВШЭ, 2012 -С. 12.

деятельности. По опросам участников международной выставки «Мировой рынок путешествий» (World Travel Market) наиболее негативное влияние на развитие мирового туризма оказывают высокие ставки налогов и сборы3: 17% опрошенных высказали мнение, что именно налоговая нагрузка будет являться в будущем главной проблемой отрасли. Представители туризма уверены, что собранные налоговые поступления не будут полностью реинвестированы в туризм, кроме того, 75% считают, что туризм в настоящее время рассматривается как основной источник поступления налога на прибыль организаций в целях покрытия дефицита бюджета, и в будущем налоги будут только увеличиваться.

Будучи экспортоориентированной сферой, туризм проявляет большую стабильность по сравнению с другими видами деятельности в условиях неустойчивой ситуации на мировых рынках. В исторической ретроспективе после уменьшения доходов от туристской деятельности (в результате влияния негативных внешних факторов) практически сразу же следовало увеличение туристских прибытий. Поэтому в зарубежных странах туристская деятельность, которая традиционно развивалась в условиях низкого налогообложения и обладала высоким налоговым потенциалом, становится важной сферой деятельности фискальных органов.

В России мероприятия, направленные на развитие туризма, носят фрагментарный характер и не оказывают существенного влияния на налоговые поступления в бюджет. 80% доходов государства от туризма составляют налоги4, и они же являются основным барьером в развитии туристского бизнеса.

Значимость налогового потенциала туристской деятельности и возможность решения проблем, стоящих перед экономикой страны в условиях замедляющегося экономического роста, определяют актуальность диссертационного исследования.

Степень научной разработанности проблемы. Налогообложение представляет собой развитую область теории и практики. Вместе с тем, степень

Выставка прошла в ноябре 2012 r.//www.wtmlondon.com

Government Revenue Attributable to Tourism, 2009.

разработанности проблемы налогообложения туризма относительно невысока как в отечественной, так и в зарубежной литературе.

Туризм, как вид деятельности, активно рассматривался в работах таких отечественных авторов, как В.И. Азар, М.А. Ананьева, A.B. Бандурин, И.Т. Балабанов, Е.С. Бирюков, В.М. Биржаков, B.C. Боголюбов, Е.А. Джанжугазова, Л.И. Ерохина, А.П. Дурович, H.A. Зайцева, А.Б. Здоров, В.А. Квартальнов, Л.В. Криворучко, М.А. Морозов, B.C. Новиков, Л.Б. Сульповар, А.Д. Чудновский, С.П. Шпилько и др.

Среди отечественных авторов вопросам налогообложения в сфере туризма уделили внимание O.A. Агеев, М.А. Булатов, Е.А. Власенкова, E.H. Егорова, О.В. Каурова, А.Н. Малолетко, Л.А. Митюрникова, В.Д. Новодворский, Р.Л. Сабанин, И.В. Седова и др.

Рост интереса к налогообложению в сфере туризма зафиксирован в конце 1970-х годов XX века. При этом влияние налогообложения в сфере туризма на макроэкономические показатели развития стран и регионов начали исследовать лишь в последнее время. Основными работами в этой области считаются исследования таких авторов, как Берд (1992), Форсиф и Двайер (2002), Кларк и Ндж (1993)5.

До настоящего времени не проводилось комплексных исследований в области специфических налогов для туристской деятельности и их влияния на структурные реформы. Не выявлены их особенности и эффективность с позиции совершенствования систем налогообложения. В РФ эти вопросы приобретают особое значение в силу небольшого опыта подобного рода структурных реформ.

Вышесказанное предопределило выбор темы, цель и задачи исследования.

Цель Ii задачи исследования.

Цель диссертационного исследования состоит в разработке научно-методических положений в области оценки эффектов структурных реформ,

5 Forsyth P., L. Dwyer (2002) Market Power and the taxation of domestic and international tourism// Tourism

Economics, Vol. 8., pp. 377-399; Bird R. (1992) Taxing Tourism in Developing Countries//' World Development, Vol. 20, No. 8, pp. 1145-1158; Clarke Hany R., Yew-Kwang Ng (1993) Tourism, Economic Welfare and Efficient Pricing//Annals of Tourism Research. Vol.20, No. 4, pp. 613-632.

направленных на внесение изменений в налоги и их структуру, с учетом налогового потенциала туристской деятельности.

В соответствии с целью в диссертации поставлены и решены следующие задачи:

• на основе обобщения основных теоретических основ построения системы налогообложения обосновать направления налоговых реформ в мире и факторы, определяющие налоговый потенциал туристской деятельности;

• определить современные тенденции развития налогообложения туристской деятельности в мировой практике, на основе чего разработать классификацию налогов, взимаемых с субъектов туристской деятельности;

• оценить результативность налогообложения туристской деятельности в России и обосновать направления ее оптимизации в субъектах Российской Федерации;

• на базе динамического и структурного анализа статистических данных определить направления совершенствования системы налогообложения, в том числе в области специальных налоговых режимов, предоставляемых предприятиям, осуществляющим туристскую деятельность;

• разработать рекомендации к подходам оценки эффектов от введения налогов в сфере туризма.

Объект исследования - система налогообложения, включая виды и структуру налогов, и потенциал ее совершенствования с учетом опыта зарубежных стран.

Предметом исследования являются экономические отношения, складывающиеся между предприятиями, осуществляющими туристскую деятельность, и государством в процессе налогового регулирования.

Теоретической и методологической основой проведенного исследования явились положения теории налогообложения, экономической теории, экономики туризма, а также фундаментальные труды отечественных и зарубежных ученых в области налогообложения и развития туризма.

Методы исследования. В процессе исследования использовались такие общенаучные методы, как системный подход, абстрактно-логический анализ, экономический анализ и синтез, динамический и сравнительный анализ статистических данных, метод экономических группировок, факторный анализ и метод экспертных оценок.

Информационную базу составили нормативно-правовые акты в области налогообложения; данные Федерального агентства по статистике РФ, Центрального банка РФ, Министерства финансов РФ; базы данных международных экономических организаций (Всемирной туристской организации, Всемирного банка, Организации экономического сотрудничества и развития, Международного валютного фонда и др.); результаты эмпирических исследований отечественных и зарубежных авторов, публикации в специализированных изданиях и средствах массовой информации, Интернет-ресурсы.

Научная новизна исследования состоит в разработке научно-методических положений в области совершенствования налогообложения предприятий туризма и оценки эффективности структурных реформ с учетом налогового потенциала туризма.

Наиболее существенные научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

1. Выявлены особенности реформирования систем налогообложения в мире. Показаны место и роль туризма в генерировании налоговых бюджетных доходов. Даны авторские оценки налогового потенциала туристской деятельности в России и выявлены факторы, его определяющие.

2. Определены тенденции развития налогообложения субъектов туристской деятельности, обусловленные двойственной природой налоговых мер как инструмента поддержки спроса и стимулирования предложения туристских услуг, что позволило разработать авторскую классификацию налогов в сфере туризма на основе двух критериев: отрасль туризма и носитель налога.

3. Даны авторские оценки результативности современной системы налогообложения России; на этой эмпирической основе выявлены недостатки и обоснованы направления развития на региональном уровне с учетом налогового потенциала туристской деятельности.

4. Определены на концептуальном уровне приоритетные инструменты совершенствования налогообложения туристской деятельности с учетом опыта развитых стран в этой области, в том числе направления развития специальных налоговых режимов для предприятий, осуществляющих туристскую деятельность.

5. Разработан новый подход к оценке эффектов от изменения налогообложения туристской деятельности, основанный на концепции предельного избыточного налогового бремени, что позволяет оценить разниц)' между ростом бюджетных доходов и потерей общественного благосостояния в результате изменения налогообложения с учетом взаимосвязи туристского сектора с другими отраслями экономики.

Область диссертационного исследования соответствует паспорту специальности ВАК РФ 08.00.10 «Финансы, денежное обращение и кредит» п. 2.5. «Налоговое регулирование секторов экономики».

Теоретическая и практическая значимость исследования обоснована расширением представлений о реформах в области налогообложения, необходимостью реформирования налогообложения для туристских предприятий, связанных с вьивлением тенденций и противоречий государственного налогового регулирования туризма.

Использование положений и предложений диссертационной работы позволит оценить современное состояние и усовершенствовать экономические и правовые механизмы налогообложения на практике, повысить его эффективность. Основные результаты могут быть использованы для оценки эффективности структурных реформ, а также при разработке практических мер по совершенствованию системы налогообложения на примере туристской деятельности.

Достоверность научных результатов исследования определяется его теоретической и практической обоснованностью, репрезентативной базой эмпирических источников, включающей в себя как уже известные результаты исследований, подвергшиеся научному осмыслению, так и новые данные и выводы, полученные в настоящем исследовании. Результаты исследования вносят вклад в развитие финансовой науки и могут послужить основой для дальнейших исследований и разработок в этой области.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на международных и всероссийских научно-практических конференциях и семинарах, в частности, на VII Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика» (Пенза, 2010 г.), IX Международной научно-практической конференции «Макроэкономические проблемы современного общества» (Пенза 2010 г.), ежегодных Всероссийских научных конференциях аспирантов и молодых ученых «Современные проблемы туризма и сервиса» (Москва, 2010 - 2012 гг.).

Публикации. Основные положения диссертационной работы опубликованы в 9 работах, общим объемом 4,1 п.л. Из них 4 статьи в ведущих рецензируемых научных изданиях и журналах, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией Российской Федерации.

Структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

Во введении обоснована актуальность выбранной темы, цель и основные задачи диссертационной работы, научная новизна, теоретическая и практическая значимость исследования.

В первой главе диссертации «Тенденции эволюции систем налогообложения» проводится систематизированный анализ концепций, определяющих изменения в системах налогообложения, исследуется налоговый потенциал туризма и зарубежный опыт налогообложения в сфере туризма.

Во второй главе «Исследование отечественного опыта налогообложения субъектов туристской деятельности» анализируется российская система налогообложения в области туризма и обосновывается необходимость ее совершенствования.

В третьей главе «Оценка эффектов совершенствования системы налогообложения субъектов туристской деятельности» разработаны научно-практические рекомендации по оценке эффектов введения налогов в сфере туризма.

В заключении представлены основные выводы и результаты, полученные в диссертации.

В приложениях представлен вспомогательный статистический и аналитический материал, дополняющий основные положения диссертационной работы.

ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Для развития туристической отрасли необходим ряд государственных мер, к числу которых относится повышение доступности кредитных ресурсов, упрощение бюрократических процедур, а также предоставление налоговых льгот для предпринимателей в сфере туризма. Особое внимание рекомендуется уделять малым туристическим предприятиям. В качестве особой социальной меры предлагается содействие женщинам-предпринимателям в сфере туризма и молодежи для развития туристической отрасли в долгосрочной перспективе.

За рубежом большая часть налогов, которыми облагаются субъекты туристской деятельности, относится к косвенным региональным (муниципальным) налогам. В среднем (на основе пяти городов, выбранных в Соединенных Штатах6) уровень налогообложения вырос на 5,35% с 1998 по 2010 год (рис. 1).

6 Данные города относятся к городам со средним уровнем дискриминационных налогов и сборов в

отношении туристов// http://wлто.tгavelweeUyxom/North-America-TraveLCЫcago-tгaYelers-pay-Ыghest-laxes-m-US/.

1998 2010

Рис. 1. Гостиничные сборы в городах США с 1998 по 2010 гг.

Источник: (1) Мак, J. (1988). Taking Hotel Room Rentals in the United States. Journal of Travel Research, 27(1); (2) Visit Las Vegas (2010). Retrieved online on February 7", 2011 from

hltp://www.visitlasvegas.com/Vegas/stay/planning-infbnnation/basics.jsp; (3) Cote, J. (2010). Hotel tax measure qualifies for November ballot. San Francisco Chronicle; (4) About Atlanta. (2010). Retrieved online on February 7,h, 2011 from http://www.cedia.net/expo/expo.aboutatlanta.php; (5) About Washington D C. (2010). Retrieved on February 7,h, 2011 from http://washington.org/about-washington-dc; (6) Government of Phoenix. (2010). Retrieved on February 7", 2011 from http://phoenix.gov/plt/cti0301 html.

Косвенные налоги в сфере туризма в рамках общего налогообложения, как правило, ниже, например, ставка налога на добавленную стоимость (НДС), применяемая к гостиницам, примерно на 50% ниже, чем общая налоговая ставка в 15 странах - членах ЕС и на 40% ниже, чем общие ставки в новых странах странах-членах ЕС. В то время как налоговые ставки в ресторанах, барах и кафе ниже на 30% и 20% соответственно (рис. 2).

12 1 ™Ж95 ~ iojl

! 9,95 Мр ,>,<«, 10 1.........;:........................................Щ.....................

Рис. 2. Среднее значение превышения стандартной ставки НДС над ставкой НДС для отелей, ресторанов, кафе и баров в странах ЕС в 2010-2012 гг.7

7

Рассчитано автором по данным HOTREC.

Циклическое развитие экономики оказывает непосредственное влияние на изменение налогового потенциала туристской деятельности, который в периоде 2007-2013 меняется волнообразно (рис. 3).

4000 3500 3000 2500 2000 1500 1000 500 0

"у= 11,б9х3 - Г2ТР + 3?s;s"x + 30377 R2 = CW4__

У=.3..3£3х.3.т.35,31х2..+.110ДХ.±Д2Я2... = 0,951

Ф»

"Прямой вклад туризма вВВП

Совокупный доход от туризма в ВВП

- Полиномиальная (Прямой вклад туризма в ВВП)

" Полиномиальная (Совокупный доход от туризма в ВВП)

2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

Рис. 3. Динамика налогового потенциала туристской деятельности в РФ, 2007-2013 гг., млрд.

руб. в ценах 2012 г.

Анализ современного состояния туризма в Российской Федерации показывает, что в последние годы эта сфера в целом развивается стабильно и динамично, но неэффективно. Несмотря на то, что туристский потенциал России пока используется лишь на 20%, перспективы развития туризма в стране огромны. По оценке Всемирной туристской организации, Россия может принимать до 40 миллионов туристов, но в настоящее время принимает всего два миллиона иностранцев в год. В результате по эффективности работы туристской отрасли Россия находится на 122 месте.

Одни экономисты считают, что туризм лучше развивается при внутренних налогах, другие указывают на эффективность режима импортного тарифа и экспортной субсидии. В своих исследованиях они приходят к выводу, что косвенное налогообложение туризма более эффективно, чем в других отраслях экономики, и имеет положительный капитальный эффект8.

Gooroochum N. Tourism taxation: a theoretical and empirical investigation// ECOMOD International Conference on Input-Output and General Equilibrium: Data, Modeling and Policy Analysis. Brussels, September 2004.

Туристская индустрия обладает рядом характерных особенностей, которые определяют налоговый потенциал этого вида деятельности (Таблица 1).

Таблица 1

Факторы, определяющие налоговый потенциал туризма (авт.)

Группы факторов Факторы

Co стороны спроса - способность туризма на основе спроса туристов вызывать развитие удовлетворяющих этот спрос производств в регионе (мультипликативный эффект) - потреблешш отечественными и зарубежными клиентами (невидимый экспорт) - издержки и выгоды третьих лиц, не обслуживающих туристов (положительные и отрицательные внешние эффекты) - различная эластичность спроса па туристские услуги по цене в разных странах - туристические продукты относятся к предметам роскоши или потребляются лицами с высоким уровнем доходов

Co стороны предложения - преобладание малого и среднего бизнеса - монополистическая конкуренция (множество малых фирм, оказывающих дифферепцироваиные услуги при низких барьерах входа в отрасль)

2. В начале 1960-х годов международный туризм был в основном освобожден от налогов. В 1998 г. Всемирная туристская организация (ВТО), обобщив мировой опыт налогообложения, выделила уже 40 налогов, взимаемых с туристских компаний и туристов. При этом 73% из них были введены с 1993 года.

Для туристской отрасли характерно применение традиционного или общего режима налогообложения, а также ряд специфических налогов, которые воздействуют специально на туристическую деятельность. Большая часть налогов туристской деятельности относится к косвенным налогам.

В большей части налогов их носителем выступают потребители. Преобладают налоги с места в гостинице или при размещении, при которых туристы платят дополнительный налог. При этом уровень налогообложения конечных потребителей все время растет9.

Во многих странах ОЭСР установлены специальные налоговые преференции для малых и средних предприятий (МСП). Например, в Корее стартующие МСП

Stellin, S. (2010). Taxes and Fees Grow for Air Travelers. New York Times: Itineraries.

платят только 50% налога на прибыль и собственность в течение первых 5 лет. Кроме того, в течение первых 2-х лет деятельности они вообще не платят налогов на регистрацию и сделки. В Финляндии, Испании, Великобритании МСП имеют значительную налоговую льготу по инвестициям.

В некоторые странах ОЭСР - в Канаде, Чехии, Франции, Германии, Греции, Ирландии, Италии, Японии, Новой Зеландии, Польше, Португалии, Великобритании - МСП не платят НДС или пользуются налоговой льготой по уплате НДС. В других странах существует специальный упрощенный режим уплаты НДС для МСП. В частности, в Италии, Мексике, Швеции МСП платят НДС по более низкой ставке.

Автором систематизировано множество налогов, взимаемых с субъектов туристской деятельности. Это позволило разработать классификацию налогов с позиции потребителей туристских услуг и бизнеса за рубежом (табл. 2).

Таблица 2

Классификация налогов и сборов, взимаемых в зарубежных странах с

субъектов туристской деятельности (авт.)

Отрасль туризма Носители налогов

С позиции потребителей С позиции туристского бизнеса

Налоги на въезд иди выезд Налог на резидентов при вылете или налог на иностранные путешествия Вша или разрешение на поездку

Воздушный транспорт Налог на авиапассажиров Налог с авиабилетов Авиатопливный сбор

Аэропорты, морские порты, пограничные перехода Налог на выезд Сервисный сбор с пассажиров Аэропортовый сбор безопасности Налог на парковку в аэропорту Транзитные налоги Платежи с альпинистов

Приграничные отели или размещение в гостинице Налог с места Налог за туродень Налог на проживание в отеле Дифференцированная ставка НДС Добавочный подоходный налог Налог с продаж Налог на услуги Гостиничные или ресторанные сборы Налоги на временпое жилье Налог за пребывание в гостинице Сбор за гостиничное обслуживание Налог с оборота Налог на дополнительное обеспечение, выплаты и льготы со стороны работодателя в интересах работника Налог на заработную плату Таможенные платежи и акцизы

Отрасль туризма Носители налогов

С позиции потребителей С позиции туристского бизнеса

Рестораны Налог с продаж или НДС Обложение налогом оборота по торговле безалкогольными напитками

Дорожные налоги Дорожная пошлина Налог на горюче-смазочные материалы

Прокат автомобилей Региональные или местные налоги Налог на бензин Налог на покупки

Автобус Налог на покупки Туристический транспортный налог Специальные дополнительные налоги

Туристические достопрнмечательн ости Налог с посетителей достопримечательностей НДС или налог с продаж

Обслуживание Налог на корпоративное образование Налог на питание

Окружающая среда Экологический налог на туристов Налог на выбросы углекислого газа Налог на отходы

Азартные игры Налоги на казино Налог на букмекерские компании

Налогообложение туристской деятельности отличается не только в

страновом разрезе, но и по городам (табл. 3).

Таблица 3

Самые высокие ставки налогообложения в отдельных городах

Показатель Город Налоговая ставка (в % от общих расходов)

Прокат автомобилей Вена 33,22

Брюссель 32,90

Лондон 30,08

Снимаемая комната Копенгаген 20,00

Буэнос-Айрес 17,35

Нью-Дели 16,67

Питание Копенгаген 20,00

Стокгольм 20,00

Мумбаи 19,03

Аэропорт Майями 7,66

Лос-Анджелес 6,95

Сан-Франциско 5,19

Всего Копенгаген 24,25

Лондон 21,26

Вена 20,65

Брюссель 20,17

Майями 19,51

Источник. WTTC. (2002). World travel and tourism tax barometer. London: World Travel and Tourism Council.

В среднем малые предприятия в странах ОЭСР платят налог в размере 1520% прибыли, крупные - 30-40% прибыли. Самая низкая ставка корпоративного налога для МСП в Ирландии - 12,5% прибыли.

3. Неоптимальность налогообложения в РФ определяется нарушением двух основных принципов: экономии и эффективности. В период 2009-2011 гг. в среднем 62% всего собираемого налога на прибыль с организаций (гостиниц и ресторанов) приходилось на Москву, 6% - на Санкт-Петербург, 13% - на Московскую область. Расчеты коэффициента собираемости НДС (показателя экономии) показывают, что отставание в 2011 году в два раза ниже, чем в 2012 году. Налоговая нагрузка со специфической деятельности туристских предприятий не только растет (в 2011 г. гостиницы и рестораны - 12,5%, деятельность по организации отдыха и развлечений, культуры и спорта — 26,3%), но и опережает динамику показателя в смежных с туризмом отраслях (примером выступает торговля - 2,4%).

В результате индустрия туризма характеризуется нестабильным и неэффективным развитием. Нестабильность определяется ростом количества предприятий данной отрасли (табл. 4). Неэффективность — ростом убыточных предприятий. К 2010 г. доля убыточных предприятий в сфере туризма стала превышать долю убыточных предприятий в среднем по РФ.

Таблица 4

Количество турфирм в РФ10

Виды деятельности 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Всего 4 010 5 079 5 842 6 639 6 477 6 897 9 133 10266

Турагентская деятельность 2 558 3 523 4 060 4 761 4 787 5 238 6 941 7 787

Туроператорская деятельность 938 970 1 007 1 008 925 906 1 193 548

Турагентская и туроператорская деятельность - - - - - - - 1 351

Экскурсионная деятельность - 166 251 310 308 347 483 580

Продвижение туров (путевок) 189 149 174 183 164 125 184 -

Иная туристическая деятельность 325 271 350 377 290 281 332 -

ю

Составлено на основе данных www.fedstat.ru.

Основными сдерживающими факторами для развития внутреннего и въездного туризма являются:

- значительный физический и моральный износ большого числа объектов туристской индустрии, построенных еще в советское время;

недостаточное развитие инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры в местах туризма и отдыха;

- постоянный рост тарифов на услуги естественных монополий, ведущих к удорожанию туристских продуктов;

- обилие негативной информации о социальной и криминогенной обстановке в стране;

- дефицит квалифицированных профессиональных кадров;

- избыточные административные формальности, связанные с инвестициями в объекты туристской индустрии, в том числе сложности с оформлением земельных участков под строительство объектов;

- недостаточный объем финансовых средств, выделяемых на продвижение внутреннего и въездного туризма, и др.

Эффективность системы налогообложения оценивается на основе расчетов налоговой нагрузки по видам экономической деятельности. Налоговая нагрузка рассчитывается различными организациями, в том числе Федеральной налоговой службой (таблица 5) для видов деятельности, относящихся к туризму.

Таблица 5

Налоговая нагрузка по видам экономической деятельности, в %п

Вид экономической деятельности 2006 2007 2008 2009 2010 2011

ВСЕГО 11,6 14,4 13,5 12,4 9,4 9,7

Оптовая и розничная торговля; ремонт автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования 3,8 2,7 3,0 3,0 2,4 2,4

в том числе:

торговля автотранспортными средствами и мотоциклами, их техническое обслуживание и ремонт н/д 5,3 5,3 4,5 3,0 2,8

оптовая торговля, включая торговлю через н/д 2,0 2,2 2,2 1,9 2,1

11 Приказ ФНС РФ от 08.05.2012 № ММВ-7-2/297@"0 внесении изменений в приказ ФНС РОССИИ от 30.05.2007 № МК1-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок».

Вид экономической деятельности 2006 2007 2008 2009 2010 2011

агентов, кроме торговли автотранспортными средствами и мотоциклами

розничная торговля, кроме торговли автотранспортными средствами и мотоциклами; ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования н/д 4,0 5,5 5,4 3,7 3,4

Гостиницы и рестораны 10,7 16,3 19,4 18,0 12,9 12,5

Транспорт и связь 11.7 15,0 13,3 13,0 9,8 9,7

в том числе:

деятельность железнодорожного транспорта 8,1 15.5 14,9 16,0 13,0 11,4

деятельность водного транспорта н/д 21,1 18,7 16,4 13,5 11.9

деятельность воздушного транспорта н/д 6,1 2,7 2,8 1,4 2,3

связь 16,5 18,0 17,5 15,9 15,0 14,0

Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг 18,2 29,5 30,0 23,7 19,7 22,2

Предоставление прочих коммунальных, социальных и персональных услуг 16,8 18,2 37,9 37,3 22,3 23,9

в том числе:

деятельность по организации отдыха и развлечений, культуры и спорта 15,3 21,9 27,4 40,8 23,1 26,3

Отметим, что налоговая нагрузка для специфических туристских отраслей не только растет, но и выше, чем для не связанных с туризмом и дополняющих туризм отраслей (примером выступает торговля).

Как показали расчеты, существующая система налогообложения туристской деятельности не является оптимальной.

Таблица 6

Налоговое бремя туристских организаций в Российской Федерации.

Система налогообложения Общая система налогообложения Упрощенная система налогообложения

Виды уплачиваемых налогов и налоговые ставки - налог на прибыль организаций (20%); - налог на имущество предприятия (< 2,2%); - налог на добавленную стоимость (18% или 10%); - налог на доходы физических лиц (13%); - страховые взносы (30%); - единый налог (6% или 15%) - налог на доходы физических лиц (13%); - страховые взносы (30%);

Налоговое бремя: от 74,5% до 83,2% от 49% до 58%

Как видно из таблицы 6, налоговое бремя туристических организаций превышает оптимальные 27%. Даже если исходить из того, что плательщиками

налога на доходы физических лиц являются ие сами организации, а их работники, малые туристические предприятия, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны уплачивать страховые взносы в размере 30% от фонда заработной платы, что составляет основу их налогового бремени. Очевидно, что для достижения оптимальной доли налоговых платежей предприятий туризма необходимо сокращение страховых взносов как минимум до 21%.

В диссертации предлагается схема выбора рационального состава налогов для туристской деятельности, где в качестве критерия выступает уровень потерь общественного благосостояния в результате налогообложения, а показателями выбора выступают специфические черты туризма и цели развития экономики региона в целом (рис. 4.).

Налог на номера

Рис. 4. Схема выбора оптимальной системы налогообложения субъектов туристской

деятельности на региональном уровне (авт.) Наряду с этим в качестве направлений оптимизации налогообложения

туристской деятельности можно выделить:

- дифференциацию видов туристских услуг с точки зрения эластичности спроса по цене и значимости внешних эффектов;

- на этой основе дифференциацию налоговых ставок по видам туристских услуг;

- определение значимых отраслей туризма для преференций с точки зрения наличия рекреационных продуктов, дополняющих досуг;

- выявление отдельных видов субъектов туризма, осуществляющих инвестиции, для адресного применения налоговых льгот.

4. В диссертации концептуально обоснованы следующие направления совершенствования налогообложения туристской деятельности в России:

- совершенствование порядка исчисления и уплаты отдельных налогов;

- совершенствование налогового администрирования;

- совершенствование специальных налоговых режимов для малого бизнеса; -формирование налогового режима исключительно для туристской

деятельности.

На этой концептуальной основе определен комплекс приоритетных инструментов (рис.5).

Вызовы:

- новое или измененное законодательство создает неопределенность;

- сложные политические задачи; -сложное законодательство для реализации на практике;

- несовместимость правил;

- несовершенная информация.

Выгоды:

- снижение издержек соблюдения законодательства;

-уменьшение ошибок при определении налоговой базы;

- прозрачность налоговой политики и законодательства;

- снижение административных барьеров;

- справедливость;

- соответствие требованиям развития бизнеса.

Инструменты трансформации:

- эволюция административного процесса;

- общие изменения в законах для всего бизнеса.

- специфические изменения для отдельных видов деятельности, в том числе туристского бизнеса;

- совершенствование специальных налоговых режимов.

Рис. 5. Приоритетные инструменты совершенствования налогообложения туристской деятельности в России (авт.)

Особое внимание следует обратить на совершенствование специальных налоговых режимов для малого бизнеса.

В развитых зарубежных странах специальные и льготные системы налогообложения малых и средних предприятий (МСП) компенсируют сложности МСП в получении внешнего финансирования.

Применение специальных режимов налогообложения, как показывает зарубежный опыт, положительно влияет на темпы роста предпринимательства, создание новых рабочих мест, увеличение инвестиций, что, в свою очередь, ведет к росту благосостояния населения и улучшению общего экономического климата территории. Самая популярная система налогообложения малого бизнеса за рубежом - упрощенная система налогообложения в виде патента для индивидуальных предпринимателей, которая является модернизированным видом УСНО.

Специальные налоговые режимы, несомненно, способствуют развитию малого предпринимательства в России, в том числе в туристской деятельности. Однако они нуждаются в совершенствовании в плане соответствия налогового бремени доходности бизнеса и исключения дискриминирующих положений.

В целом специальные режимы налогообложения должны решать три основные задачи:

1) противодействовать провалам рынка, особенно асимметричности информации;

2) нивелировать недостатки, свойственные малому бизнесу, а именно: непропорциональные издержки налогового регулирования, асимметрию налогооблагаемой прибыли и убытков;

3) обеспечивать выживаемость бизнеса.

5. Большинство исследователей налогообложения туристской деятельности ориентируются на модель частичного экономического равновесия, позволяющую оценить влияние налогов на туристский спрос12. В диссертационном исследовании

12 Например, Bonham, Carl, Edwin Fujii, Eric Im, James Mak (1992) The impact of the Hotel Room Tax: An interrupted Time Series Approach. //National Tax Journal, Vol. 45, pp. 433-441.

в целях совершенствования налогообложения туристской деятельности в России предлагается использовать модель кругооборота, относящуюся к модели общего экономического равновесия. В ее основе подход, основанный на концепции предельного избыточного налогового бремени. Предельное избыточное налоговое бремя — это дополнительные потери общественного благосостояния от повышения дополнительных налоговых доходов при уже существующих диспропорциях в налоговой системе, если другие налоги зафиксированы.

Данный подход отличается от расчета потерь общественного благосостояния в результате налогообложения, которые рассчитываются на основе замены существующих налогов единовременным налогом. Таким образом, отличие разрабатываемого подхода от существующих заключается в том, что целью становится не получение оптимальных ставок налогообложения, а попытка определить влияние этого подхода на их изменение.

Для формирования рациональной системы налогообложения необходимо оценивать разницу между ростом дополнительных доходов и потерей общественного благосостояния в результате дополнительного роста ставок налогов. При этом необходимо рассматривать взаимосвязи туристского сектора с другими отраслями. Поэтому конечный спрос формируется из спроса домашних хозяйств, государства и туристов. Математически вычисление предельного избыточного налогового бремени, как показателя относительной эффективности налогообложения туристской деятельности, сводится к следующему.

Для изучения относительной эффективности налогообложения туризма необходимо немного повысить ставки налога, в то же время сохраняя другие налоговые ставки постоянными. Затем рассчитать и сравнить предельное избыточное налоговое бремя для каждого сектора.

Отметим, что и раньше пытались измерить избыточное налоговое бремя, например, через изменение налоговых льгот и государственных доходов.

Избыточное налоговое бремя (МЕВ) считается на основе отношения прироста благосостояния потребителей к приросту доходов государства в результате изменения ставки налогов:

где: С8 - благосостояние потребителя, Я - доход государства, I - ставка налога.

МЕВ можно интерпретировать как предельные общественные издержки обеспечения дополнительной единицы государственных доходов. Чем больше МЕВ, тем выше общественное благосостояние. Поэтому если МЕВ в одной отрасли (¡) больше, чем в другой (]), то эффективнее поднять налоги в отрасли (¡). В результате общественное благосостояние увеличится. МЕВ будет больше для секторов с высокой степенью развития туристской деятельности (например, рестораны и отели). МЕВ определяется как доля туристского потребления в общем конечном спросе (за исключением государственного потребления). Следует ожидать наличие долгосрочного эффекта от изменения налоговых ставок и налоговых льгот для предприятий в сферы туризма.

Одним из ключевых звеньев механизма поддержки и развития малого бизнеса в сфере услуг является налоговая система. Опыт стран с развитой рыночной экономикой свидетельствует о том, что необходима целенаправленная программа реформирования налоговой системы, нацеленная на укрепление и поддержку малых предприятий, в том числе малых предприятий в сфере туризма.

В диссертационном исследовании был сделан вывод, что для повышения конкурентоспособности малых предприятий в сфере туризма необходимо сократить страховые взносы для них до 21%.

Следует отметить, что туристическая отрасль не ограничивается туристическими организациями - она включает в себя целый комплекс организаций. Поэтому предоставление налоговых льгот данным организациям окажет влияние на туристические организации. Таким образом, необходимо применение следующих мер в рамках модернизации системы налогообложения малых предприятий в сфере туризма:

1. Введение льготного налога на добавленную стоимость в туризме в размере 10%, а также возврат или возмещение налога, как это практикуется во всем мире. Туризм относится к числу приоритетных отраслей российской экономики, так как является составляющей имиджа страны на международной арене, поэтому целесообразно пересмотреть ставку по налогу на добавленную стоимость в сторону понижения.

2. Отмена налога на прибыль с организаций, музеев и сокращение налога на прибыль гостиниц и отелей до 18%. Данная мера призвана поддержать объекты туристической инфраструктуры в России и должна привести к снижению стоимости туристических услуг и расходованию сэкономленных средств на развитие и рекламу.

3. Снижение для малых предприятий, обслуживающих туристическую отрасль (питание, уборка, сувениры), ставки по налогу на прибыль до уровня 15%. Учитывая незначительную долю поступлений по налогу на прибыль, полученную от малых предприятий в общем объеме налоговых поступлений, которая в 2012 году не превышала 2,3%, это снижение не нанесет значительного ущерба государственному бюджету.

Налогообложение является одним из важнейших инструментов повышения конкурентоспособности малых предприятий в сфере туризма, и предоставление налоговых льгот организациям, работающим в сфере туризма, приведет к повышению их конкурентоспособности и развитию туристского рынка России. Таким образом, налогообложение в отраслях туризма создает дополнительные налоговые поступления при относительно низких внутренних затратах.

Научные статьи, опубликованные в изданиях, рекомендованных ВАК

РФ

1. Канина Т.И., Филлипов A.M. Основные направления реформирования системы налогообложения предприятий туристской индустрии.// Сервис в России и за рубежом. - Т. 3 (22), 2011, http://rguts.ru/electronikJomal, № 0421100058/0062. - 0,55 п.л., в том числе лично автором 0,4 п.л.

2. Канина Т.Н. Целесообразность применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.// Сервис в России и за рубежом. - Т. 4 (23), 2011, http://rguts.ru/eIectronikJornal, № 0421100058/0087. - 0,5 П.Л.

3. Канина Т.И., Каурова О.В. Факторы, сдерживающие развитие сферы туризма.//Научный журнал Сервис plus, № 2, 2012. - с.37-42, 0,6 пл., в том числе лично автором 0,4 п.л.

4. Канина Т.И. Применение специального режима налогообложения в виде ЕНВД предприятиями гостиничного бизнеса.// Сервис в России и за рубежом. - Т. 8 (35), 2012, http://iguts.ru/electronikjomai, № 0421200058150. - 0,45 п.л.

Статьи в сборниках научных трудов и материалов научно-практических

конференций

5. Канина Т.И. Влияние специфики туристской деятельности на систему налогообложения России.// Сборник статей «Проблемы менеджмента, финансов, учета и налогообложения предприятий, отраслей, комплексов» - М.: издатель Степаненко, 2012. —0,4 п.л.

6. Канина Т.И. Роль налогового аудита в деятельности российских организаций и методика его проведения.// Сборник научных докладов VII Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика» - Пенза, РИО ПГСХА, 2010. - 0,25 п.л.

7. Канина Т.И., Каурова О.В. Проблемы проведения налогового аудита и его роль в повышении эффективности деятельности российских организаций. // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет, № 2, 2010. - 0,6 п.л., в том числе лично автором 0,4 п.л.

8. Канина Т.И., Козлов В.К. Взаимозачеты в рыночной экономике. // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет, № 7, 2010. - 0,5 пл., в том числе лично автором 0,3 пл.

9. Канина Т.И. Особенности применения специального режима налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов туристской деятельности.// Сборник научных докладов IX Международной научно-практической конференции «Макроэкономические проблемы современного общества» - Пенза, РИО ПГСХА, 2010. - 0,25 пл.

/ у'

Подписано в печать 15.11.2013 Тираж 100 экз.

Объем 1,2 п.л. Формат 60x84/16 Заказ № 27

Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Российский государственный университет туризма и сервиса»

141221, Московская обл., Пушкинский р-он, пос. Черкизово, ул. Главная, 99