Развитие учета и контроля собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие учета и контроля собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации"

На правах рукописи

ШУЛЬДЖОВА Марина Витальевна

РАЗВИТИЕ УЧЕТА И КОНТРОЛЯ СОБСТВЕННОГО И ЗАЕМНОГО КАПИТАЛА В ОРГАНИЗАЦИЯХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ

Специальность 08.00.12. - "Бухгалтерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Йошкар-Ола - 2012

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита ФГБОУ ВПО "Поволжский государственный технологический университет"

Научный руководитель -

Официальные оппоненты:

Ведущая организация -

доктор экономических наук, профессор Миронова Ольга Алексеевна

доктор экономических наук, профессор Бычкова Светлана Михайловна (зав. кафедрой "Экономический анализ и финансы в АПК" ФГБОУ ВПО "Санкт-Петербургский государственный аграрный университет")

кандидат экономических наук Мавлиева Лейсан Мингалиевна

(доцент кафедры "Бухгалтерский учет и аудит" ФГБОУ ВПО "Казанский государственный аграрный университет")

ОАНО ВПО "Волжский университет им. В.Н. Татищева"

Защита состоится 23 ноября 2012 года в 1200 часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.115.05 при ФГБОУ ВПО "Поволжский государственный технологический университет" по адресу: Йошкар-Ола, Панфилова, 17, ФГБОУ ВПО "Поволжский государственный технологический университет", корпус 3, ауд. 433.

Юридический и почтовый адрес университета: 424000, г. Йошкар-Ола, пл. Ленина, 3.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО "Поволжский государственный технологический университет".

Сведения о защите и автореферат диссертации размещены на официальном сайте ВАК Министерства образования и науки РФ http://www.van2.end.gov.ru и на официальном сайте ФГБОУ ВПО "Поволжский государственный технологический университет" http:// www.volgatech.net.

Автореферат разослан 23 октября 2012 года.

Ученый секретарь диссертационного совета, канд. экон. наук, доцент

Л.Я.Яковлева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность исследования. В условиях жесткой конкуренции организации потребительской кооперации реализуют свои текущие и стратегические задачи, привлекая помимо собственных средств заемный капитал. Исторически капитал, заимствованный у своих пайщиков, использовался в потребительской кооперации для извлечения прибыли. Эта специфика управления и деятельности кооперативов сохранилась до настоящего времени. Новые задачи управления отраслью потребительской кооперации диктуют необходимость развития механизмов финансирования за счет собственных и заемных средств всех видов деятельности организаций.

Для информационного обеспечения эффективных управленческих решений по формированию и использованию собственных и заемных источников финансирования требуется организация учета и анализа, основанная на качественном нормативно-методическом обеспечении, а также современный инструментарий учетно-аналитических работ и проведения внутреннего контроля. Многие вопросы учета и внутреннего контроля требуют разработки новых концепций, рассмотрения возможности использования интегрированной информации из разных учетных систем, уточнение ряда классификационных позиций по объектам собственного и заемного капитала.

Эффективность управленческих решений зависит не только от качества, но и своевременности аналитической интерпретации показателей учета, отчетности и контроля. Поэтому система требуемых показателей для обеспечения управления должна быть адекватной решаемым задачам менеджерами разных уровней управления организациями потребительской кооперации. Большое значение имеет содержание внутренней отчетности, анализ и контроль которой нуждается в развитии методического обеспечения.

Учитывая, что система бухгалтерского учета и отчетности претерпевает изменения в связи с ориентированностью на международные стандарты учета и отчетности, организациям потребительской кооперации достаточно сложно формировать информацию для разных групп пользователей. Для этого необходима обоснованная и детализированная учетная политика, содержащая выбор эффективного инструментария для формирования информации в системе учета и отчетности. Внутренний контроль, использующий данные учета, внешней и внутренней отчетности, сформированной в соответствии с учетной политикой, может обеспечить управление дополнительной и объективной информацией о состоянии и эффективности использования собственных и заемных средств при условии его ориентированности на происходящие в деятельности кооперативов процессы и на снижение рисков.

Вышеизложенное свидетельствует об актуальности выбранной темы исследования.

Состояние изученности проблемы. Изучению специфики деятельности и статуса потребительских кооперативов посвящены научные работы М.И.Туган-Бараповского, Л.Чаянова. К.И.Вахитова, А.П.Макаренко, Е.А.Еленевской, П.Ю.Гамольского и других. Вопросы теории и методологии бухгалтерского учета, отчетности и контроля для организаций разной отраслевой направленности, содержащиеся в трудах отечественных авторов: М.А. Азарской, С.М.Бычковой, М.А. Вахрушииой, Т.Ю. Серебряковой, Я.В. Соколова, A.M. Сонина, В.В. Скобары, Л.В. Сотниковой, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, М.В. Мельник, М.И. Кутера, Л.Н. Растамхановой, Т.М. Садыковой, А.Д. Шеремета, С.А. Николаевой, Т.П.Карповой, В.И.Ткача, В.Б.Ивашкевича и других. Развитие отчетности и инструментария ее анализа получили свое развитие в работах И.А. Белобжецкого, О.В. Ефимовой, Е.А. Мизиковского, А.Е. Су-глобова, Е.В. Никифоровой, В.Д. Новодворского, B.C. Плотникова, А.Ю. Петрова, Г.В. Савицкой, А.Д. Шеремета и других.

Многие исследования отечественных авторов выполнены с учетом опыта зарубежных стран, известных в мировой практике научных школ в области учета, аудита и контроля. К таким работам относятся труды Л.А.Бернстайна, Э.А. Аренса, Р. Адамса, Ф.З. Дефлиза, Д.Р.Кармайкла, Д.К.Лоббека, Р.Монтгомери, Дж.Робертсона. Особое значение для исследования генезиса теории о капитале имеют работы: А. Смита, Ф. Бастиа, Дж. Милля, А. Маршалла, Й. Шумпетера.

Однако ряд вопросов теории и методики учета и контроля капитала как источника финансирования все еще требует своего развития, особенно это касается собственного и заемного капитала в потребительской кооперации.

Актуальность и недостаточная изученность теоретико-методических вопросов учета и контроля собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации определили тему, цель и задачи исследования.

Цель исследования состоит в решении научной задачи, имеющей существенное значение для развития учета и внутреннего контроля, и заключается в обосновании теоретико-методического инструментария и разработки рекомендаций по учету и контролю собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации.

Для достижения поставленной цели в работе определены следующие задачи:

- проанализировать концепции развития учетно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации с позиции исторического и институционального подходов;

- обосновать и раскрыть содержание капитала потребительской организации как объекта бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- разработать концептуальную модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества;

- систематизировать и дополнить принципы учета принципами, обеспечивающими адекватное отражение в учете информации о формировании и использовании собственных и заемных источников;

- выявить методические особенности учета специфических объектов заемного капитала и дать рекомендации по их развитию;

- предложить направления разработки и форматы внутренней отчетности, отражающей информацию о движении собственного и заемного капитала, обеспечивающей необходимыми данными управленческие решения;

- обосновать выделение систем показателей собственного и заемного капитала в качестве информационной базы внутреннего контроля;

- определить направления развития методического инструментария внутреннего контроля собственного и заемного капитала.

Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках, обозначенных в паспорте специальностей ВАК 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика" в части пунктов: 1.3 "Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета"; 1.7 "Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей"; 3.9 "Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии".

Предметом исследования является теоретические и методологические вопросы учета, отчетности и контроля капитала организаций, международные и отечественные стандарты учета и отчетности, зарубежный и отечественный опыт учета и контроля собственного и заемного капитала.

Объектом исследования является методический инструментарий формирования, использования собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации, отчетность о деятельности потребительских кооперативов.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Основой исследования послужили труды российских и зарубежных ученых в области экономической теории, бухгалтерского учета и отчетности, аудита, контроля, международные стандарты учета, международные стандарты аудита.

Информационная база исследования. В процессе исследования использовались статистические и отчетные данные организаций потребительской кооперации Республики Чувашия, их учетная политика, системы бухгалтерского, управленческого и налогового учетов, и внутреннего контроля.

Научная новизна исследования заключается в научном обосновании и решении комплекса вопросов, заключающихся в развитии теории, методики и разработке рекомендаций по учету и контролю собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации.

В работе получены и выносятся на защиту следующие результаты, характеризующиеся научной новизной и практической значимостью:

- на основе исторического анализа концепций развития учетно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации, определены основные институциональные элементы потребительского общества, области информации, обеспечивающие эффективность управления

им; выделены и обоснованы в качестве важнейшего объекта учета и контроля собственный и заемный капитал;

- разработана концептуальная модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества, применение которой направлено на повышение информативности управленческих решений;

- систематизированы и дополнены основополагающие принципы учета принципами, обеспечивающими адекватное отражение в учете информации о формировании и использовании собственных и заемных источников: принцип "значимости" и принцип "надежности оценки";

- раскрыты методические особенности учета специфических объектов заемного капитала: вексельных займов, займов физических лиц. кредитов, требующих капитализации процентов по ним, и даны рекомендации по совершенствованию их учета на основе детализации отдельных счетов бухгалтерского учета и выделения новых аналитических позиций;

- на основе анализа существующих форм внешней и внутренней отчетности определены направления интеграции учетно-аналитической информации и отражения ее в форматах внутренней отчетности с целью информационного обеспечения управления собственным и заемным капиталом;

- обосновано выделение систем показателей собственного и заемного капитала в качестве информационной базы внутреннего контроля; определены направления развития методического инструментария внутреннего контроля собственного и заемного капитала в части аналитических процедур; разработана поэтапная методика анализа собственного и основного капитала потребительского общества.

Теоретическое значение проведенного исследования состоит в развитии теоретических основ и методических подходов к развитию бухгалтерского учета, внутренней отчетности и внутреннего контроля собственного и заемного капитала, в формировании нового методического инструментария для учета и контроля данных объектов.

Практическая значимость полученных результатов определяется возможностью их широкого применения в практике работы организаций потребительской кооперации.

Самостоятельно практическое значение могут иметь:

- концептуальная модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом;

- рекомендации по проведению внутреннего контроля собственного и заемного капитала;

- предложения по формированию внутренней отчетности организаций потребительской кооперации.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения работы докладывались и получили положительную оценку на VI Всероссийской

научно-практической конференции, посвященной 90-летию создания Чувашской Республики в г. Чебоксары (март 2010 г.); на республиканской научно-практической конференции, проводимой Чувашской государственной сельскохозяйственной академией в г. Чебоксары (2009 г.); на межвузовских конференциях преподавателей, аспирантов, проводимых Марийским государственным техническим университетом в г. Йошкар-Оле (2010-2011 г.г.).

Результаты исследования нашли практическое применение в организациях потребительской кооперации системы Чувашпотребсоюза. Отдельные научные разработки и методики используются в учебном процессе Поволжского государственного технологического университета для методического обеспечения занятий по дисциплинам: "Бухгалтерский финансовый учет", "Контроль и ревизия", читаемым студентам экономических специальностей.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии, иллюстрирована таблицами, рисунками и приложениями, имеет следующее содержание:

Введение

1. У четно-аналитическое обеспечение управления капиталом организаций потребительской кооперации

1.1. Теоретические и исторические аспекты развития учетно-анапитнческого обеспечения управления организациями потребительской кооперации

1.2. Капитал потребительского общества как объект бухгалтерского учета

1.3. Концепция учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества

2. Методические основы учета собственного и заемного капитала и внутренняя отчетность

2.1. Принципы учета и признание объектов собственного капитала к отражению в системе бухгалтерского учета

2.2. Методические особенности учета специфических объектов заемного капитала

2.3. Внутренняя отчетность о движении собственного и заемного капитала

3. Аналитическая интерпретация показателей учета и отчетности о капитале и ее использование в системе контроля организаций потребительской кооперации

3.1. Формирование систем показателей собственного и заемного капитала для информационного обеспечения внутреннего контроля

3.2. Методический инструментарий внутреннего контроля собственного и заемного капитала и его развитие

Заключение

Литература

Список приложений

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. На основе исторического анализа концепций развития учстно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации, определены основные институциональные элементы потребительского общества, области информации, обеспечивающие эффективность управления им; выделены и обоснованы в качестве важнейшего объекта учета и контроля собственный и заемный капитал.

Потребительская кооперация - это негосударственная, многоотраслевая некоммерческая структура, объединяющая более 12 млн. пайщиков, обслуживающая свыше 40 млн. человек, преимущественно сельского населения.

В настоящее время потребительские общества и их союзы по-разному адаптируются к работе в условиях рыночной конкуренции. Для большинства характерно сокращение объемов хозяйственной деятельности на начальных стадиях перехода к рыночным отношениям и постепенное наращивание этих объемов, что позволяет им успешно конкурировать с частным сектором экономики, органично вписавшись в рыночную среду. Другие, попав в кризисную ситуацию, уже на протяжении ряда лет не могут ее преодолеть и нуждаются в помощи извне.

В каждом регионе страны действует кооперативная модель хозяйствования потребительской кооперации, свойственная специфике региона. В Республике Чувашия функционирует 21 потребительское общество, объединенные в Чу-вашпотребсоюз для координации деятельности, содействия развитию, обеспечения защиты имущественных и иных прав потребительских обществ и их членов. Потребительские общества региона осуществляют разные виды деятельности, относящиеся к следующим отраслям: торговля и общественное питание, аптечная деятельность, заготовительная деятельность, производственная деятельность, сфера услуг, учебные заведения, оздоровительные учреждения. Совокупный объем деятельности организаций и предприятий системы Чувашпо-требсоюза за 2011 год составил около 9 млрд. руб.

Характерным для современного этапа развития потребительской кооперации становятся интенсивные интеграционные процессы, в результате которых уменьшается количество предприятий среди потребительских обществ, выделенных на самостоятельный баланс. Как следствие - концентрируются финансовые и материальные ресурсы, сокращается численность работников аппарата управления, повышается их производительность труда и заработная плата. В этих условиях очень важно обеспечить эффективную работу экономической службы правлений потребительских обществ. В задачи экономических служб потребительских обществ входит: планирование, учет, контроль и экономический анализ, обеспечивающие нормальное ведение хозяйственного расчета во всех сферах деятельности и способствующие выработке оптимальных управленческих решений. Качество экономической работы аппарата правления потребительского общества во многом зазисит от всех составляющих.

Стратегия управления им должна обеспечить достижение целей потребительского общества, сформулированных в его уставе. Характеристика основных параметров потребительского общества приведена в таблице 1.

Таблица 1. Характеристика современного потребительского общества

2. Виды деятельное™ - оптовая, розничная торговля, производство и реализация продукции научного, промышленного, культурно-оздоровигелыюго, сельскохозяйственного назначения, продовольственных, промышленных товаров; заготовительная деятельность; перевозки; трапсиортно-экспедиционпая, строительство; образовательная; пуристическая; гостиничный бизнес и др.

3. Экономическая основа деятельности - имущество, принадлежащее потребительскому обществу на праве собственности, как юридическому лицу.

4 Источники финансирования деятельности - паевые взносы, доходы от предпринимательской деятельности, имущество, постутшнгпсс при создании общества в cí o собственность, доходы, полученные от размещения его собственных средств в банках и ценных бумагах.

5. Принципы ведения деятельности - безубыточность, демократичность управления, ответственность членов совета и правления за результаты деятельности, финансовая и хозяйственная дисциплина, обязательное доведение информации о результатах экономической деятельности до пайщиков.

6. Фондовое хозяйство - паевой фонд (образуемый из членских взносов пайщиков), неделимый, резервный, социального разлития, подготовки кадров, раяшгшя потребительской кооперации, стимулирования пайщиков, поощрительный и др.

7. Информация о деятельности потребительского общества - общество обязано вести бухгалтерский учет, представлять финансовую отчетность в порядке, установленном законодательством, достоверность информации подтверждается ревизиошюй комиссией на основании ежегодной проверки годового отчета о финансовой деятельное™.

Исторические подходы к периодизации развития потребительской кооперации, вопросов их управления, исследованные по работам отечественных ученых Г.Я. Бланка, К.И. Вахитова, A.B. Меркулова, А.К. Семенова, Е.А. Еленевской и др., позволили автору проанализировать значимость и развитие показателей капитала, их отражение в системе учета и отчетности. Основную информацию о собственном капитале в системе учета в настоящее время формируют по показателям: уставного (паевого), добавочного, резервного капитала и нераспределенной прибыли; о заемном капитале - по показателям долгосрочных и краткосрочных займов и кредитов, долгосрочных обязательств (отложенных налоговых и прочих) и краткосрочных обязательств (задолженности участникам (пайщикам) по выплате доходов). Особенности функционирования видов капитала в рамках конкретной организации потребительской кооперации (потребительском обществе) связаны с процессом его формирования и направлениями использования.

Выделению видов капитала в качестве объектов учета и объектов контроля в организациях способствовал анализ исследования генезиса теорий о капитале, содержащихся в работах А. Смита "Исследование о природе капитала и причине богатства народов", Ф. Бастиа "Экономические гармонии", Дж. Милля "Основы политической экономии", А. Маршалла "Основы экономической науки", Й. Шумпетера "Теория экономического развития". В классических работах в большей степени присутствовало выделение основного, оборотного и заемного капитала. Понятие собственный капитал свойственно более современным работам. Капиталу как категории свойственны функции, которые выполняются в процессе финансово-хозяйственной деятельности организаций. Например, собственному капиталу принадлежат функции: непрерывности, ответственности, возмещения убытка, участия в прибылях, управления организацией. Характеристики заемного

капитала объяснимы с позиции постулата законности и непрерывности процента Ф. Бастиа, актуальность которых свойственна и для настоящей действительности.

2. Разработан» концептуальная модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества, применение которой направлено на повышение информативности управленческих решений.

В работе раскрыто содержание понятия "учетно-аналитическое обеспечение", сформулированы направления его развития, выделены важнейшие информационные области. В соответствии с задачами исследования в диссертации уточнено содержание учетно-аналитического обеспечения собственного и заемного капитала потребительского общества. Построена концептуальная модель, элементы которой отвечают информационному обеспечению приоритетных задач управления потребительским обществом (рис. 1).

Общая учстко-онашпичсскэя информация

1аконо:1Лгсльно-1Юрм;ггивнт, - законы РФ, постановления Президента и 1 (раыггъльстиа РФ; • ^клны Республики Чупапога, постановлении Штросокиа, Чуяашепотрсосеюза; - инструкшш Центрального банка РФ; - межлупаролгыс стандарты фппансо-иой отчстноста (МСФО); - российские ио.тожсшм но бухгалтерскому >"ЧСТЛ' 111>У. Планаво-1 юрмгтшная и организационная: - бизнес-пла/ш и прогнозы; - нормативы, - приказы и регламенты. Учетная- информация обратив кого и пс-рвнчндпэ учета; - информация онаиггичсско- ГО >*>1ГПЦ - информация утгравлепче-ского учти и внутренней отчетности; - сттпгстнчотсдя информации и данные апсииси отчетности.

Информация внутрс:ш''.'ГО контроля' • пламн и акты пронерок, ЭаКШОЧС- ИНЯ; - регламоггы процедур коктро.оя в отношении отдельных объектов; • ННформаНИЯ ЙЦСШЛСЮ КОШрОЛЯ, ис-пол1.з>смая для планирования и нроис-дсния внутренних проверок; и др И»(формат»я по результатам про с едет ют аналша, в юм числе- аналюа качественных параметров ссгыснтоа дсл-*п!лыюстн потребительских обществ; - днагносгичсского шшкш! илребиппъекого общество; - сравнительного анализа деятельности потреб нгсль-ск1сс оСшесть, - бухгалтерского анализе учепюн и отчетной ИНфор-МПИИК; - финансового анализа отчетности

Учстно-анашгтичсскгя информации о <]юрмированки. движении, эффективности не пользой алия собственного и заемного капитала

Данные Данные Да: шью Даннмс внут- Данные Данные

б;.хгатгер- управлен- бухгшгтср- ренней управ- внут- акономичс-

екиго ана- ческой) скон (фи- ленческои и реннего СКОГО И фи-

Л1ГП1Ч0СИО- У1СП нансовой) оперто»! юн кон- нансового

го \-чста отчетности отчетности троля анализа

Мониторинг уч'.-пю-аналкпг|£скон ит1>ормаи1ш и управление рисками

Рис. 1. Концептуальная модель учетно-аналитического обеспечения управлении собственным и заемным капиталом организации потребительской кооперации

Каждый элемент модели получил свою характеристику в работе. На примере организаций Чувашпотребсоюза раскрыто содержание элемента "Учетно-аналитическая информация о формировании, движении, эффективности использования собственного и заемного капитала".

В исследуемых организациях Чувашпотребсоюза выделен ряд значимых видов деятельности: торговля и общественное питание, аптечная деятельность, заготовительная деятельность, сфера услуг, учебные заведения, оздоровительные учреждения, на основании объединения которых можно представить общую модель хозяйствования. Показатели такой модели предложено отражать в едином документе - Паспорте организаций потребительской кооперации, формат которого разработан автором и апробирован на практике.

3. Систематизированы и дополнены основополагающие принципы учета принципами, обеспечивающими адекватное отражение в учете информации о формировании и использовании собственных и заемных источников: принцип "значимости" и принцип "надежности оценки".

Понятие "принцип" до настоящего времени не введено в нормативную базу российского бухгалтерского учета. Между тем, в МСФО ключевые принципы: принцип начисления и принцип действующего предприятия - дополнены целой системой принципов и правил организации учета и просто принципов учета. В положении по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" выделены допущения (имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности) и требования, предъявляемые к учетной информации (полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости, рациональности).

Влияние политики МСФО на концепцию стандартов финансовой отчетности, оказываемое на содержание положений документов, составляющих нормативную базу российского бухгалтерского учета, является сильным. Это подтверждает содержание ряда ПБУ, отвечающих почти полностью положениям международных стандартов. Автором сделан вывод о различиях в подходах к принципам и правилам, которые должны лежать в основе международных и отечественных стандартов: стандарты, в основе которых лежит система принципов, построены на их иерархии и допускают возможность использования количественных критериев в редких случаях, зато при определении информации, необходимой для достоверного представления отчетности, полагаются на профессиональное суждение; стандарты, в основе которых лежит система правил, позволяют использовать четки количественные критерии и положения, направленные на избежание злоупотреблений и снижение рисков бухгалтерской информации.

Поэтому к основополагающим принципам российского учета следует, по мнению автора, отнести содержащиеся в ПБУ 1/98 допущения, добавив к ним признанный международными стандартами принцип "начисления". Содержащиеся в ПБУ 1/98 требования, предъявляемые к учетной информации, кроме одного - "приоритета содержания перед формой", по мнению автора к принципам не имеют отношения. Всю систему принципов предложено классифицировать в три группы: основополагающие, дополнительные и специальные (рис. 2).

Система пршщнпон бухгалтерского учета и отчетности

Основополагающие (бгиооые) принципы: Дополнительные Специфические ;

1 - начисления. принципы: принципы:

2 - имущественной обособленности, 1 - соотнесения эатряг н 1 - значимости.

3 исл|>срыиност11 деятельности. ОЫГСЦ, 2 - надежности оценки

4 - нослслопятсльности применения учет- 2 существен но стн ,

ной пол 1ГТИКП,

5 -- премслпой определенности фактов хо- !

зяйственной деятельности, 1

6 приоритета содержания перед формой. |

Рис. 2. Система принципов бухгалтерского учета и отчетности

К основополагающим отнесены шесть принципов: начисления, имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности, приоритета содержания перед формой.

К дополнительным принципам отнесены:

- содержащийся в положении № 2 Совета по стандартам финансового учета США (ССФУ) принцип соотнесения затрат и выгод, означающий, что информация должна представляться только в том случае, если выгоды от ее использования превышают затраты на ее представление. Сложность применения данного принципа, заключающаяся в том, что затраты на предоставление информации несет организация, а выгоды от использования получают пользователи информации, может быть преодолена в случае ранжирования пользователей, для которых формируется и раскрывается информация отчетности, и корректного формирования этой информации. Автор полагает, что в условиях рыночной экономики за предоставляемую пользователям специфическую информацию, не содержащую конфиденциальных данных, может быть предъявлена плата;

- взаимосвязанным с предыдущим принципом является принцип "существенности", широко используемый в аудиторской практике. Существенность учетной информации определяется сложностью и направленностью управленческого решения, для принятия которого формируется информация. Принцип имеет отношение в большей степени к формированию информации для внутренних пользователей - системы управления организацией и собственников.

К специфическим принципам отнесены принципы, имеющие отношение к области учетной информации или к формированию специальной для принятия управленческих решений группы показателей. К таким принципам предпожено отнести:

- принцип "значимости", выделяемый на основе качественных и количественных признаков. Качественные признаки могут быть представлены фактами хозяйственной жизни, имеющими большое значение для самой организации (это неожиданные, нетипичные события, например, гибель ценностей от стихийных бедствий), и фактами, в результате которых прекращается (или, наоборот, начинается) сокращение объемов деятельности. Для количественного измерения значимости фактов хозяйственной жизни можно выделить ряд критериев: 1) абсолютное значение в деньгах; 2) сумма расходов, связанная с заключением договоров; 3) величина фактически понесенных и ожидаемых расходов; 4) влияние на управление источника финансирования (например, прекращение кредитования крупных проектов); 5) отношение к цене (стороны при заключении любого договора всегда исходят из приемлемой и неприемлемой цены, а администрации обеих организаций считают, чем больше фактическая цена отклоняется от приемлемой, гем она более значима); 6) кумулятивный эффект, т.е. значимое событие мо-

жет быть следствием ряда незначимых (например, ряд мелких недостач в сумме может дать весьма значимое событие). Значимость информации для принятая управленческих решений определяется влиянием на результаты деятельности. Например, рост собственного капитала организации потребительской кооперации способствует росту объемов деятельности, его снижение - наоборот. Рост заемного капитала увеличивает затраты на его содержание и может оказать отрицательное воздействие на финансовые результаты деятельности;

- принцип "надежности оценки" объекта учета. Этот принцип применим практически ко всем объектам учета, не являются исключением собственный и заемный капитал.

4. Раскрыты методические особенности учета специфических объектов заемного капитала: вексельных займов, займов физических лиц, кредитов, требующих капитализации процентов по ним, и даны рекомендации по совершенствованию их учета на основе детализации отдельных счетов бухгалтерского учета и выделения новых аналитических позиций.

Потребительские кооперативы, деятельность которых связана с кредитными операциями, аккумулируют в своих фондах разные финансовые ресурсы, включая государственные и муниципальные ценные бумаги (облигации, векселя, закладные, складские и залоговые свидетельства). Характеристика перечисленных видов ценных бумаг приведена в работе с акцентом на возможность их использования в обычной деятельности потребительских обществ. В связи с чем, отмечены противоречия действующего законодательства.

Особенности учета специфических объектов заемного капитала связаны: с определением дохода по облигациям; отражением эмиссионной деятельности у эмитента; отражением накопленного купонного дохода, процента и дисконта по приобретенным государственным ценным бумагам; с применением финансовых векселей, приобретенных с целью вложения средств и извлечения прибыли от роста их рыночной стоимости или получения процентов; и т.д.

На основе анализа перечисленных особенностей в работе даны предложения по детализации счетов 91 "Прочие доходы и расходы", 58 "Финансовые вложения" для организаций Чувашпотребсоюза.

Для более эффективного контроля обязательств по вложенным средствам организацией потребительской кооперации предложено наиболее значимую информацию по заемном)' капиталу отражать на забалансовых счетах 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей, выданные", детализация которых выполнена автором для организаций Чувашпотребсоюза.

Единый методологический подход к формированию аналитической информации позволит делать показатели деятельности организаций сопоставимыми, что может использоваться для ведомственного контроля и для рейтингового анализа.

5. На основе анализа существующих форм внешней и внутренней отчетности определены направления интеграции учетно-аналитической информации и отражения ее в форматах внутренней отчетности с целью информационного обеспечения управления собственным и заемным капиталом.

Многообразие видов внешней и внутренней отчетности, характерное для российской учетной практики проанализировано в работе с целью формирования эффективной интегрированной внутренней информации. Сделан вывод о том, что в России проблемы стандартизации бухгалтерского финансового учета решаются крайне медленно, несмотря на принятые программы реформирования и требования к переводу российской отчётности для ряда субъектов. Потребительская кооперация значительно отстает в этой области. В международных

стандартах финансовой отчетности нет специального стандарта для этой сферы, в российских Г1БУ - нет отдельного положения. Те организации потребительской кооперации, которые являются малочисленными, имеют небольшие обороты, не специализируются на производственных видах деятельности, требующих значительных вложений средств, могли бы ориентировать свою отчетность на требования международного стандарта финансовой отчетности для компании малого и среднего бизнеса, опубликованные Советом по МСФО. В ряде случаев деятельность организаций потребительской кооперации может быть отражена в отчетности в соответствии со стандартами, отражающими отраслевую специфику. например, МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство", МСФО (IAS) 11 "Договоры на строительство", МСФО (1AS) 33 "Затраты по займам" и другие.

Статистика показывает, что большую долю в членах (пайщиках) организаций потребительской кооперации составляет сельское население и организации, осуществляющие свою деятельность в области заготовки, переработки сельскохозяйственного сырья. Поэтому развитие деятельности таких кооперативов тесно связано с низким уровнем жизни сельского населения и экологии окружающей среды. В существующих условиях рыночной экономики и интеграции России в международное экономическое пространство, организации потребительской кооперации, по мнению автора, должны рассматривать формирование отчетности в области устойчивого развития как задачу первостепенной важности. В рамках такой отчетности может быть сформирована система внутренней отчетности, отражающей экономические (производственные), социальные и экологические результаты деятельности.

В работе выделены важнейшие показатели отчетности, характеризующие собственный и заемный капитал, проанализирована трансформация показателей рентабельности собственного капитала. Для заемного капитала кооперативов предложено дополнение показателей к Отчету об изменениях капитала, среди которых выделены: фонд финансовой взаимопомощи, паевой фонд, целевое финансирование, сберегательные взносы, долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы, прочие фонды. В пояснениях к отчетности предложено отражать следующую информацию:

- о величине, видах и сроках погашении основных видов займов и сберегательных вкладов;

- о величине ставок компенсаций (процентов) по выдаваемым займам (кредитам) и сберегательным взносам;

- о прогнозируемых показателях ссудо-сберегательной деятельности;

- о составе, назначении и обоснованности создания резервов;

- о прогнозируемых показателях вложений в паевой капитал и фонд финансовой взаимопомощи кредитного кооператива следующего уровня;

- о прогнозируемых вложениях в паевой капитал других кооперативов;

- о суммах собственных средств кооператива, направленных на некоммерческую деятельность, и прогнозируемых показателях по некоммерческой деятельности.

Формат внутренней отчетности потребительского общества, отвечающий специфике его деятельности включает четыре следующие формы:

1. Отчет об основных показателях деятельности общества за отчетный период с разбивкой по кварталам и месяцам.

2. Отчет о себестоимости продаж и финансовых результатах деятельности за отчетный период с разбивкой по кварталам и месяцам. Составляется в разрезе видов деятельности (основных видов продукции).

3. Отчет о формировании и использовании собственного капитала.

4. Отчет о формировании и использовании заемного капитала.

Развитие каждой формы отчетности предполагает построение системы бюджетов, увязанных между собой. Например, к отчету о себестоимости продаж и финансовых результатах деятельности следует формировать бюджеты себестоимости продукции (работы и услуг) по видам расходов (в разрезе видов деятельности) и бюджет прибылей и убытков (в разрезе видов деятельности). Структура бюджетов, на основе которых уточняется информация о формировании и использовании прибыли, показана на рисунке 2.

Бюджет коммерческих расходов (издержек производства и обрисцення)

Торговля Общественное интаине - Заготовки Производство —

Бюджет общехозяйственных расходов

Бюджет прибылен и убытков

Торговли Общественное пнтапие Заготовки — Производство

Бюджеты денежных потоков

Нис. 2. Структура бюджетов потребительского общества

Для мониторинга показателей внутренней отчетности в работе приведены методические инструменты определения показателей и основных их зависимостей для торговой деятельности организаций потребительской кооперации.

Даны предложения по детализации систем показателей для формирования информации о собственном и основном капитале во внутренней отчетности организаций Чувашпотребсоюза. Предполагается, что выбор периода, за который составляется внутренняя отчетность определяется самими организациями. Возможность сокращения периодов от месяца до декады (или дней) зависит от технического и программного обеспечения бухгалтерий. Принципы формирования, виды и формы отчетности должны найти отражение в учетной политике либо в приложениях к ней. Правильнее, по мнению автора, формировать внутренние стандарты, на основе которых можно разрабатывать регламенты формирования внутренней отчетности, обеспечив инструкцией каждого исполнителя.

6. Обосновано выделение систем показателей собственного и заемного капитала в качестве информационной базы внутреннего контроля; определены направления развития методического инструментария внутреннего контроля собственного и заемного капитала в части аналитических процедур; разработана поэтапная методика анализа собственного и основного капитала потребительского общества.

Системы внутреннего контроля и их организация, широко рассмотренные в экономической литературе, могут быть основным элементом управления организаций потребительской кооперации. "Полнокровных" по международным требованиям систем внутреннего контроля в организациях потребительской кооперации практически не существует. Процедуры и методы внутреннего контроля применительно к выбранным объектам контроля используются исходя из существующих подходов к аудиту. Необходимость организации систем внутреннего контроля в таких организациях Чувашпотребсоюза как ООО "Ядрин-ский мясокомбинат", построенный с участием германской фирмы "Кирхфельт"; ООО "Кооператор" в селе Комсомольское, являющийся лидером по производству безалкогольных напитков и минеральной воды в Чувашской республике и др., - диктуется стремлением этих организаций достичь установленного уровня развития и обеспечить его устойчивость на перспективу. Кроме того, требование к организации внутреннего контроля четко сформулированы в Федеральном законе № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", который вступает в силу с 1 января 2013 года.

В работе охарактеризованы элементы, формирующие систему внутреннего контроля, отражены приемы документального и фактического контроля. Поскольку выбор методов контроля и разработки методики зависит от цели проверки и объектов контроля, то аналитические процедуры в работе рассмотрены применительно к собственному капиталу и его важнейшему элементу - основному капиталу - потребительских обществ.

Предложенная методика анализа собственного и основного капиталов включает шесть этапов:

I этап - оценка динамики и структуры основного капитала потребительского общества. II этап - детализация анализа показателей, полученных на первом этапе, я разрезе групп капитала и видов деятельности потребительского общества. Поскольку организации потребительской кооперации объединены по ре-

гиональному признаку, то на II - IV этапах анализа обоснована необходимость использования сравнительных данных на региональном уровне. Проведен анализ зависимости доли основных средств в валюте баланса потребительских обществ и коэффициентов: финансовой зависимости, эффективности использования основных средств, а также анализ зависимости рентабельности основного капитала от коэффициента годности основных средств по данным потребительских обществ Чувашпотребсоюза. V этап - анализ собственного капитала потребительского общества выполнен в разрезе его основных составляющих, на основании чего на VI сгруппирована информация о движении собственного капитала и рекомендована аналитическая таблица для обобщения результатов анализа эффективности собственного капитала.

Для оценки информации о движении капитала в работе использованы соответствующие показатели, в том числе коэффициенты увеличения или уменьшения собственного капитала:

Коэффициент увеличения собственного капитала (Кув. ск) - показывает, какая часть собственного капитала (СК) организации на конец анализируемого периода сформирована за счет вновь поступивших средств:

У _ СК поступивший в течение анализируемого периода

СК кон.периода

Коэффициент уменьшения собственного капитала (Кум.ск) - показывает, какая часть собственного капитала, которым общество располагало на начало анализируемого периода, была использована в процессе его хозяйственной деятельности:

_ СК использованный в течение анализируемого периода

' СК нач.периода

Эти показатели рассчитаны в целом по общей сумме собственного капитала и по основным ее составляющим (уставный капитал, в том числе паевой фонд, добавочный капитал, резервный капитал). Интерпретируя полученные в ходе расчета показатели, на основе соотношения Кув ск > Кум ск, сделаны выводы о процессе наращивания собственного капитала (ми наоборот).

Оценка эффективности использования собственного капитала потребительского общества рассчитана на основе коэффициентов оборачиваемости и рентабельности.

Коэффициент оборачиваемости собственного капитала (Коб.ск) показывает стоимость выручки от продаж (В), приходящуюся на I руб. собственного капитала:

Коб. ск. =

СКср

где: СКср - среднегодовая стоимость собственного капитала

Рентабельность собственного капитала (Яск) отражает эффективность его использования в целях формирования дополнительных источников самофинансирования собственной деятельности, и рассчитана как отношение чистой прибыли (ЧП) к средней стоимости собственного капитала (СКср):

о 1,11

Лск =

СКср

Учитывая некоммерческий характер деятельности потребительских обществ, которые выполняют миссию социальной поддержки сельского и определенной части городского населения, в методике рекомендовано применение ин-

тегрального показателя эффективности (Кэф.ск.инт), который зависит от коэффициента рентабельности собственного капитала и его оборачиваемости и рассчитывается по формуле:

Для обобщения результатов анализа эффективности использования собственного капитала в работе предложены аналитические таблицы и формы отчетов, составляемые службами внутреннего контроля руководству организаций потребительской кооперации: Отчета о состоянии, движении и эффективности использования основного капитала организации по видам деятельности и Отчета о формировании и использовании собственного капитала.

Методы контроля использования заемного капитала в работе рассмотрены с целью оценки кредитоспособности пайщиков: юридических и физических лиц.

По мнению автора, рекомендации и разработки, изложенные в диссертации развивают учет и контроль собственного и заемного капитала организаций потребительской кооперации.

1. Кириллова М.В. Методические вопросы отражения процентов по займам и вкладам в учете потребительских кооперативов [Текст] / М.В. Кириллова // Вопросы экономики и права. 2011. № 9. С. 145-147.-0,5 печ.л.

2. Кириллова М.В. Учетно-аналитическое обеспечение управления потребительским обществом / М.В. Кириллова // Вопросы экономики и права. 2012. № 6. С. 114-118.-0,7 печ.л.

3. Кириллова М.В. Государственная поддержка сельскохозяйственных товаропроизводителей [Текст] / М.В. Кириллова, С.П.Кошкина // Материалы республиканской научно-практической конференции "Наука в развитии села". Чебоксары: ЧГСХА. 2009. 608 с. С. 377-380. - 0,4 печ. л. (вклад автора 0,2 печ. л.).

4. Кириллова М.В. Сущность заемного капитала [Текст] / М.В. Кириллова // Вклад молодых ученых в будущее Чувашии: Материалы VI Всеросс. научн. -практ. конф. молодых ученых, аспирантов и студентов - Чебоксары: ЧГСХА. 2010. 468 с. С. 310-313. - 0,3 печ. л.

5. Кириллова М.В. Формирование и отражение в отчетности финансовых результатов деятельности организаций потребительской кооперации [Текст] / М.В. Кириллова // Инновационное развитие экономики. 2012. № 4. С. 122-125. -0,5 печ. л.

6. Кириллова М.В. Учет процентов по займам в организациях потребительской кооперации [Текст] / М.В. Кириллова // Межвузовский сборник научных трудов "Перспективы развития учетно-аналитических и налоговых направлений в XXI веке". МарГТУ. 2011. - 0,5 печ. л.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК:

Статьи и тезисы докладов в других изданиях:

12-2 2 0 5 9

2012340976

Автореферат

Подписано в печать 22.10.2012 г. Заказ № К1/1222. Тираж 100 экз. Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г. Йошкар-Ола, ул. К.Маркса, 110, т. 45-55-64

2012340976

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Шульдякова, Марина Витальевна

Введение

1. Учетно-аналитическое обеспечение управления капиталом организаций потребительской кооперации

1.1. Теоретические и исторические аспекты развития учетно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации

1.2. Капитал потребительского общества как объект бухгалтерского учета

1.3. Концепция учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества

2. Методические основы учета собственного и заемного капитала и их развитие

2.1. Принципы учета и признание объектов собственного капитала к отражению в системе бухгалтерского учета

2.2. Методические особенности учета специфических объектов заемного капитала

2.3. Внутренняя отчетность о движении собственного и заемного капитала

3. Аналитическая интерпретация показателей учета и отчетности о капитале и ее использование в системе контроля организаций потребительской кооперации

3.1. Формирование систем показателей собственного и заемного капитала для информационного обеспечения внутреннего контроля в управлении потребительским обществом

3.2. Методический инструментарий внутреннего контроля собственного и заемного капитала и его развитие

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие учета и контроля собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации"

Актуальность исследования. В условиях жесткой конкуренции организации потребительской кооперации реализуют свои текущие и стратегические задачи, привлекая помимо собственных средств заемный капитал. Исторически капитал, заимствованный у своих пайщиков, использовался в потребительской кооперации для извлечения прибыли. Эта специфика управления и деятельности кооперативов сохранилась до настоящего времени. Новые задачи управления отраслью потребительской кооперации диктуют необходимость развития механизмов финансирования за счет собственных и заемных средств всех видов деятельности организаций.

Для информационного обеспечения эффективных управленческих решений по формированию и использованию собственных и заемных источников финансирования требуется организация учета и анализа, основанная на качественном нормативно-методическом обеспечении, а также современный инструментарий учетно-аналитических работ и проведения внутреннего контроля. Многие вопросы учета и внутреннего контроля требуют разработки новых концепций, рассмотрения возможности использования интегрированной информации из разных учетных систем, уточнение ряда классификационных позиций по объектам собственного и заемного капитала.

Эффективность управленческих решений зависит не только от качества, но и своевременности аналитической интерпретации показателей учета, отчетности и контроля. Поэтому система требуемых показателей для обеспечения управления должна быть адекватной решаемым задачам менеджерами разных уровней управления организациями потребительской кооперации. Большое значение имеет содержание внутренней отчетности, анализ и контроль которой нуждается в развитии методического обеспечения.

Учитывая, что система бухгалтерского учета и отчетности претерпевает изменения в связи с ориентированностью па международные стандарты учета и отчетности, организациям потребительской кооперации достаточно сложно формировать информацию для разных групп пользователей. Для этого необходима обоснованная и детализированная учетная политика, содержащая выбор эффективного инструментария для формирования информации в системе учета и отчетности. Внутренний контроль, использующий данные учета, внешней и внутренней отчетности, сформированной в соответствии с учетной политикой, может обеспечить управление дополнительной и объективной информацией о состоянии и эффективности использования собственных и заемных средств при условии его ориентированности на происходящие в деятельности кооперативов процессы и на снижение рисков.

Вышеизложенное свидетельствует об актуальности выбранной темы исследования.

Состояние изученности проблемы. Изучению специфики деятельности и статуса потребительских кооперативов посвящены научные работы М.И.Туган-Барановского, А.Чаянова, К.И.Вахитова, А.П.Макаренко, Е.А.Еленевской, П.Ю.Гамольского и других. Вопросы теории и методологии бухгалтерского учета, отчетности и контроля для организаций разной отраслевой направленности, содержащиеся в трудах отечественных авторов: М.А. Азарской, С.М.Бычковой, М.А. Вахрушиной, Т.Ю. Серебряковой, Я.В. Соколова, A.M. Сонина, В.В. Скобары, JI.B. Сотниковой, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, М.В. Мельник, М.И. Кутера, Л.Н. Растамхановой, Т.М. Садыковой, А.Д. Шеремета, С.А. Николаевой, Т.П.Карповой, В.И.Ткача, В.Б.Ивашкевича и других. Развитие отчетности и инструментария ее анализа получили свое развитие в работах И.А. Белобжецкого, О.В. Ефимовой, Е.А. Мизиковского, А.Е. Суглобова, Е.В. Никифоровой, В.Д. Новодворской), B.C. Плотникова, А.Ю. Петрова, Г.В. Савицкой, А.Д. Шеремета и других.

Многие исследования отечественных авторов выполнены с учетом опыта зарубежных стран, известных в мировой практике научных школ в области учета, аудита и контроля. К таким работам относятся труды Л.А.Бернстайна, Э.А. Аренса, Р. Адамса, Ф.З. Дефлиза, Д.Р.Кармайкла,

Д.К.Лоббека, Р.Монтгомери, Дж.Робертсона. Особое значение для исследования генезиса теории о капитале имеют работы: А. Смита, Ф. Бастиа, Дж. Милля, А. Маршалла, И. Шумпетера.

Однако ряд вопросов теории и методики учета и контроля капитала как источника финансирования все еще требует своего развития, особенно это касается собственного и заемного капитала в потребительской кооперации.

Актуальность и недостаточная изученность теоретико-методических вопросов учета и контроля собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации определили тему, цель и задачи исследования.

Цель исследования состоит в решении научной задачи, имеющей существенное значение для развития учета и внутреннего контроля, и заключается в обосновании теоретико-методического инструментария и разработки рекомендаций по учету и контролю собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации.

Для достижения поставленной цели в работе определены следующие задачи:

- проанализировать концепции развития учетно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации с позиции исторического и институционального подходов;

- обосновать и раскрыть содержание капитала потребительской организации как объекта бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- разработать концептуальную модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества;

- систематизировать и дополнить принципы учета принципами, обеспечивающими адекватное отражение в учете информации о формировании и использовании собственных и заемных источников;

- выявить методические особенности учета специфических объектов заемного капитала и дать рекомендации по их развитию;

- предложить направления разработки и форматы внутренней отчетности, отражающей информацию о движении собственного и заемного капитала, обеспечивающей необходимыми данными управленческие решения;

- обосновать выделение систем показателей собственного и заемного капитала в качестве информационной базы внутреннего контроля;

- определить направления развития методического инструментария внутреннего контроля собственного и заемного капитала.

Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках, обозначенных в паспорте специальностей ВАК 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика" в части пунктов: 1.3 "Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета"; 1.7 "Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей"; 3.9 "Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии".

Предметом исследования является теоретические и методологические вопросы учета, отчетности и контроля капитала организаций, международные и отечественные стандарты учета и отчетности, зарубежный и отечественный опыт учета и контроля собственного и заемного капитала.

Объектом исследования является методический инструментарий формирования, использования собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации, отчетность о деятельности потребительских кооперативов.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Основой исследования послужили труды российских и зарубежных ученых в области экономической теории, бухгалтерского учета и отчетности, аудита, контроля, международные стандарты учета, международные стандарты аудита.

Информационная база исследования. В процессе исследования использовались статистические и отчетные данные организаций потребительской кооперации Республики Чувашия, их учетная политика, системы бухгалтерского, управленческого и налогового учетов, и внутреннего контроля.

Научная новизна исследования заключается в научном обосновании и решении комплекса вопросов, заключающихся в развитии теории, методики и разработке рекомендаций по учету и контролю собственного и заемного капитала в организациях потребительской кооперации.

В работе получены и выносятся на защиту следующие результаты, характеризующиеся научной новизной и практической значимостью:

- на основе исторического анализа концепций развития учетно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации, определены основные институциональные элементы потребительского общества, области информации, обеспечивающие эффективность управления им; выделены и обоснованы в качестве важнейшего объекта учета и контроля собственный и заемный капитал;

- разработана концептуальная модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом потребительского общества, применение которой направлено на повышение информативности управленческих решений;

- систематизированы и дополнены основополагающие принципы учета принципами, обеспечивающими адекватное отражение в учете информации о формировании и использовании собственных и заемных источников: принцип "значимости" и принцип "надежности оценки";

- раскрыты методические особенности учета специфических объектов заемного капитала: вексельных займов, займов физических лиц, кредитов, требующих капитализации процентов по ним, и даны рекомендации по совершенствованию их учета на основе детализации отдельных счетов бухгалтерского учета и выделения новых аналитических позиций;

- на основе анализа существующих форм внешней и внутренней отчетности определены направления интеграции учетно-аналитической информации и отражения ее в форматах внутренней отчетности с целыо информационного обеспечения управления собственным и заемным капиталом;

- обосновано выделение систем показателей собственного и заемного капитала в качестве информационной базы внутреннего контроля; определены направления развития методического инструментария внутреннего контроля собственного и заемного капитала в части аналитических процедур; разработана поэтапная методика анализа собственного и основного капитала потребительского общества.

Теоретическое значение проведенного исследования состоит в развитии теоретических основ и методических подходов к развитию бухгалтерского учета, внутренней отчетности и внутреннего контроля собственного и заемного капитала, в формировании нового методического инструментария для учета и контроля данных объектов.

Практическая значимость полученных результатов определяется возможностью их широкого применения в практике работы организаций потребительской кооперации.

Самостоятельно практическое значение могут иметь:

- концептуальная модель учетно-аналитического обеспечения управления собственным и заемным капиталом;

- рекомендации по проведению внутреннего контроля собственного и заемного капитала;

- предложения по формированию внутренней отчетности организаций потребительской кооперации.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения работы докладывались и получили положительную оценку на VI Всероссийской научно-практической конференции, посвященной 90-летию создания Чувашской Республики в г. Чебоксары (март 2010 г.); на республиканской научно-практической конференции, проводимой Чувашской государственной сельскохозяйственной академией в г. Чебоксары (2009 г.); на межвузовских конференциях преподавателей, аспирантов, проводимых Марийским государственным техническим университетом в г. Йошкар-Оле (2010-2011 г.г.).

Результаты исследования нашли практическое применение в организациях потребительской кооперации системы Чувашпотребсоюза. Отдельные научные разработки и методики используются в учебном процессе Поволжского государственного технологического университета для методического обеспечения занятий по дисциплинам: "Бухгалтерский финансовый учет", "Контроль и ревизия", читаемым студентам экономических специальностей.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии, иллюстрирована таблицами, рисунками и приложениями.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Шульдякова, Марина Витальевна

Заключение

Проведенное исследование вопросов учета и контроля собственного и заемного капитала организаций потребительской кооперации позволил сделать следующие выводы:

1. Потребительская кооперация - это негосударственная, многоотраслевая некоммерческая структура, объединяющая более 12 млн. пайщиков, обслуживающая свыше 40 млн. человек, преимущественно сельского населения.

В настоящее время потребительские общества и их союзы по-разному адаптируются к работе в условиях рыночной конкуренции. Для большинства характерно сокращение объемов хозяйственной деятельности на начальных стадиях перехода к рыночным отношениям и постепенное наращивание этих объемов, что позволяет им успешно конкурировать с частным сектором экономики, органично вписавшись в рыночную среду. Другие, попав в кризисную ситуацию, уже на протяжении ряда лет не могут ее преодолеть и нуждаются в помощи извне. В каждом регионе страны действует кооперативная модель хозяйствования потребительской кооперации, свойственная специфике региона.

Характерным для современного этапа развития потребительской кооперации становятся интенсивные интеграционные процессы, в результате которых уменьшается количество предприятий среди потребительских обществ, выделенных на самостоятельный баланс. Как следствие - концентрируются финансовые и материальные ресурсы, сокращается численность работников аппарата управления, повышается их производительность труда и заработная плата. В этих условиях очень важно обеспечить эффективную работу экономической службы правлений потребительских обществ.

Исторические подходы к периодизации развития потребительской кооперации, вопросов их управления, исследованные по работам отечественных ученых Г.Я. Бланка, К.И. Вахитова, A.B. Меркулова, А.К. Семенова,

Е.А. Еленевской и др., позволили автору проанализировать значимость и развитие показателей капитала, их отражение в системе учета и отчетности. Основную информацию о собственном капитале в системе учета в настоящее время формируют по показателям: уставного (паевого), добавочного, резервного капитала и нераспределенной прибыли; о заемном капитале - по показателям долгосрочных и краткосрочных займов и кредитов, долгосрочных обязательств (отложенных налоговых и прочих) и краткосрочных обязательств (задолженности участникам (пайщикам) по выплате доходов). Особенности функционирования видов капитала в рамках конкретной организации потребительской кооперации (потребительском обществе) связаны с процессом его формирования и направлениями использования.

Капиталу как категории свойственны функции, которые выполняются в процессе финансово-хозяйственной деятельности организаций. Собственному капиталу принадлежат функции: непрерывности, ответственности, возмещения убытка, участия в прибылях, управления организацией. Характеристики заемного капитала объяснимы с позиции законности и непрерывности процента, актуальность которых свойственна и для настоящей действительности.

2. В работе раскрыто содержание понятия "учетно-аналитическое обеспечение", сформулированы направления его развития, выделены важнейшие информационные области. В соответствии с задачами исследования в диссертации уточнено содержание учетно-аналитического обеспечения собственного и заемного капитала потребительского общества. Построена концептуальная модель, элементы которой отвечают информационному обеспечению приоритетных задач управления потребительским обществом. Каждый элемент модели получил свою характеристику в работе. На примере организаций Чувашпотребсоюза раскрыто содержание элемента "Учетно-аналитическая информация о формировании, движении, эффективности использования собственного и заемного капитала".

В исследуемых организациях Чувашпотребсоюза выделен ряд значимых видов деятельности: торговля и общественное питание, аптечная деятельность, заготовительная деятельность, сфера услуг, учебные заведения, оздоровительные учреждения, на основании объединения которых можно представить общую модель хозяйствования. Показатели такой модели предложено отражать в едином документе - Паспорте организаций потребительской кооперации, формат которой предложен автором.

3. Понятие "принцип" до настоящего времени не введено в нормативную базу российского бухгалтерского учета. Между тем, в МСФО ключевые принципы: принцип начисления и принцип действующего предприятия - дополнены целой системой принципов и правил организации учета и просто принципов учета. В положении по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" выделены допущения (имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности) и требования, предъявляемые к учетной информации (полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости, рациональности).

Всю систему принципов предложено классифицировать в три группы: основополагающие, дополнительные и специальные.

4. Потребительские кооперативы, деятельность которых связана с кредитными операциями, аккумулируют в своих фондах разные финансовые ресурсы, включая государственные и муниципальные ценные бумаги (облигации, векселя, закладные, складские и залоговые свидетельства). Характеристика перечисленных видов ценных бумаг приведена в работе с акцентом на возможность их использования в обычной деятельности потребительских обществ. В связи с чем, отмечены противоречия действующего законодательства.

Особенности учета специфических объектов заемного капитала связаны: с определением дохода по облигациям; отражением эмиссионной деятельности у эмитента; отражением накопленного купонного дохода, процента и дисконта по приобретенным государственным ценным бумагам; с применением финансовых векселей, приобретенных с целью вложения средств и извлечения прибыли от роста их рыночной стоимости или получения процентов; и т.д.

На основе анализа перечисленных особенностей в работе даны предложения по детализации счетов 91 "Прочие доходы и расходы", 58 "Финансовые вложения" для организаций Чувашпотребсоюза.

Для более эффективного контроля обязательств по вложенным сред- • ствам организацией потребительской кооперации предложено наиболее значимую информацию по заемному капиталу отражать на забалансовых счетах 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей, выданные", детализация которых выполнена автором для организаций Чувашпотребсоюза.

Единый методологический подход к формированию аналитической информации позволит делать показатели деятельности организаций сопоставимыми, что может использоваться для ведомственного контроля и для рейтингового анализа.

5. Многообразие видов внешней и внутренней отчетности, характерное для российской учетной практики проанализировано в работе с целью формирования эффективной интегрированной внутренней информации. Сделан вывод о том, что в России проблемы стандартизации бухгалтерского финансового учета решаются крайне медленно, несмотря на принятые программы реформирования и требования к переводу российской отчётности для ряда субъектов. Потребительская кооперация значительно отстает в этой области. В международных стандартах финансовой отчетности нет специального стандарта для этой сферы, в российских ПБУ - нет отдельного положения. Те организации потребительской кооперации, которые являются малочисленными, имеют небольшие обороты, не специализируются на производственных видах деятельности, требующих значительных вложений средств, могут ориентировать свою отчетность на требования международного стандарта финансовой отчетности для компаний малого и среднего бизнеса, опубликованные Советом по МСФО. В ряде случаев деятельность организаций потребительской кооперации может быть отражена в отчетности в соответствии со стандартами, отражающими отраслевую специфику, например, МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство", МСФО (IAS) 11 "Договоры на строительство", МСФО (IAS) 33 "Затраты по займам" и другие.

Статистика показывает, что большую долю в членах (пайщиках) организаций потребительской кооперации составляет сельское население и организации, осуществляющие свою деятельность в области заготовки, переработки сельскохозяйственного сырья. Поэтому развитие деятельности таких кооперативов тесно связано с проблемами экологии окружающей среды. А учитывая относительно низкий уровень жизни сельского населения необходимо развитие элементов социальной отчетности. То есть в существующих условиях рыночной экономики и интеграции России в международное экономическое пространство, организации потребительской кооперации, по мнению автора, должны рассматривать формирование отчетности в области устойчивого развития как задачу первостепенной важности. В рамках такой отчетности может быть сформирована система внутренней отчетности, отражающей экономические (производственные), социальные и экологические результаты деятельности.

Выделены важнейшие показатели отчетности, характеризующие собственный и заемный капитал, проанализирована трансформация показателей рентабельности собственного капитала.

Для мониторинга показателей внутренней отчетности в работе приведены методические инструменты определения показателей и основных их зависимостей для торговой деятельности организаций потребительской кооперации.

6. Системы внутреннего контроля и их организация, широко рассмотренные в экономической литературе, могут быть основным элементом управления организаций потребительской кооперации. "Полнокровных" по международным требованиям систем внутреннего контроля в организациях потребительской кооперации практически не существует. Процедуры и методы внутреннего контроля применительно к выбранным объектам контроля используются исходя из существующих подходов к аудиту. Необходимость организации систем внутреннего контроля в таких организациях Чувашпо-требсоюза как ООО "Ядринский мясокомбинат", построенный с участием германской фирмы "Кирхфельт"; ООО "Кооператор" в селе Комсомольское, являющийся лидером по производству безалкогольных напитков и минеральной воды в Чувашской республике и др., - диктуется стремлением этих организаций достичь установленного уровня развития и обеспечить его устойчивость на перспективу. Кроме того, требование к организации внутреннего контроля четко сформулированы в Федеральном законе № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", который вступает в силу с 1 января 2013 года.

В работе охарактеризованы элементы, формирующие систему внутреннего контроля, отражены приемы документального и фактического контроля. Поскольку выбор методов контроля и разработки методики зависит от цели проверки и объектов контроля, то аналитические процедуры в работе рассмотрены применительно к собственному капиталу и его важнейшему элементу - основному капиталу - потребительских обществ. Предложена методика анализа собственного и основного капиталов включает шесть этапов.

По нашему мнению, разработанная методика и формируемая на ее основе информация, позволяет использовать результаты контроля для мониторинга основного и собственного капитала, оценки эффективности его использования в целом, и в разрезе отдельных составляющих.