Совершенствование бухгалтерского учета материально-производственных запасов на комбикормовых предприятиях России тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование бухгалтерского учета материально-производственных запасов на комбикормовых предприятиях России"

ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙ

бесплатный экземпляр.

На правах рукописи

НЕВТЕЕВА ОЛЬГА АЛЕКСАНДРОВНА

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА МАТЕРИАЛЬНО - ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ НА КОМБИКОРМОВЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ РОССИИ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва -2005

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета, аудита и статистики экономического факультета Российского университета дружбы народов

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Рыбакова Ольга Михайловна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Петрова Валентина Ивановна

кандидат экономических наук, доцент Лесных Ольга Васильевна

Ведущая организация:

ГНУ «Всероссийский научно-исследовательский институт зерна и продуктов его переработки» (ВНИИЗ)

Защита состоится 04 октября 2005 г. в 14.00 на заседании диссертационного совета К.212.203.09 при Российском университете дружбы народов по адресу: 117198, г. Москва, ул. Миклухо-Маклая, д. 6, зал № 1 гуманитарного корпуса.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Российского университета дружбы народов по адресу: 117198, г. Москва, ул. Миклухо-Маклая, д. 6.

Автореферат разослан 01 сентября 2005 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета, кандидат экономических наук

Ж.Г. Голодова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В настоящее время для России актуально приведение существующей системы бухгалтерского учета и отчетности в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности (далее МСФО), что является одним из условий вступления нашей страны во Всемирную торговую организацию. Сможем ли мы выдержать международную конкуренцию зависит от государственной политики и нашей готовности и далее реформировать предприятия по правилам глобального рынка.

Природные условия России таковы, что в сравнении с ведущими экспортерами наше животноводство на большей части территории страны не может быть малозатратным, поскольку оно лишь кратковременно использует зеленые корма и долговременно требует больших издержек в стойловый период. Развитие животноводства и состояние комбикормового производства всегда были взаимосвязаны и во многом зависели друг от друга.

Затраты на корма в структуре себестоимости производимой продукции животноводства имеют большой удельный вес и, к сожалению, продолжают расти. Так, в себестоимости привеса крупного рогатого скота и молока затраты на корма составляют 46-50%, а в свиноводстве и птицеводстве их доля в себестоимости мяса и яиц достигает 70-75%.

С уверенностью можно сделать вывод, что одним из главных условий дальнейшего развития животноводства является развитие комбикормовой промышленности.

Комбикормовую промышленность в России представляют сегодня более 350 крупных предприятий, способных производить в год около 37-40 млн. тонн комбикормов. В соответствии с прогнозируемыми объёмами продукции животноводства на 2005-2010 года отрасли требуется более 100 млн. тонн комбикормов в год. Для решения данной задачи в комбикормовую промышленность нужны инвестиции.

Привлечение инвесторов невозможно без повышения прозрачности бухгалтерской отчетности.

К сожалению, сложившаяся система бухгалтерского учета и отчетности в комбикормовой промышленности не обеспечивает в полной мерс надлежащего качества и надежности формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации.

Многие положения российских стандартов бухгалтерского учета, разработанные согласно постановлению Правительства РФ от 6 марта 1998 года № 283, позаимствованы из практики международного учета. Для активизации этого процесса разработана Концепция развития бухгалтерского учета и

отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (приказ Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180).

В настоящее время благодаря введению в действие новых нормативных правовых актов складываются благоприятные условия для дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации.

Суть дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности состоит в активизации применения МСФО путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Исследование проблемы совершенствования бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности показало, что данному вопросу уделено недостаточно внимания. Имеются работы отдельных ученых, в частности С.Л. Маевской, O.A. Лабутиной, Г.П. Черкасовой, О.В. Лесных и других, в которых раскрываются вопросы бухгалтерского учета на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях. Что же касается бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности, то данное исследование является одним из первых, где изучен комплекс взаимосвязанных аспектов, затрагивающих научно-методические основы функционирования, определение и обоснование направлений дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета в отрасли.

Актуальность темы исследования определяется необходимостью дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности на основе достижений зарубежной и отечественной экономической науки.

В диссертации исследуются теоретические, методические и организационные аспекты бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности в свете новых требований к бухгалтерскому учету и отчетности.

Особое внимание при этом автор уделяет тем аспектам учета, которые слабо отражены в отечественной литературе или требуют конкретизации с точки зрения отраслевых особенностей.

Степень разработанности темы. Исследование показало, что в России недостаточно разработаны организационно-методические и технико-методические инструменты бухгалтерского учета, что ведет к его отставанию от объективных требований современной экономики.

Недостаточно четко сформулированы правила оценки материально-производственных запасов при их поступлении и списании в производство.

Требуют уточнения отдельные элементы учетной политики организаций по оценке и учету материально-производственных запасов на складе, в производстве, в пути с учетом отраслевых особенностей.

Назрела необходимость совершенствования первичного учета как источника данных для последующего накопления, систематизации, обобщения информации и обеспечения единства системы учета, включающей кроме бухгалтерского учета статистический и оперативно-технический учет.

Недостаточно полно освещаются в экономической литературе общие черты и различия в ведении первичного учета по переработке сырья на комбикормовых заводах, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование. Требуют уточнения проблемы взаимосвязи складского количественно-качественного и бухгалтерского учета сырья и готовой продукции.

Немало проблем отраслевого характера возникает при определении себестоимости готовой продукции и оценке остатков готовой продукции на конец отчетного периода в бухгалтерском учете и для целей налогообложения. Применение Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ЛБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н, вызывает много вопросов отраслевого характера.

Возникла необходимость построения оптимальной для конкретной отрасли системы учета, базирующейся на применяемой технологии и технике организации производства и взаимосвязанной со структурой предприятия и другими факторами.

Объектом исследования послужили различные аспекты механизма информационного, методического и программного обеспечения организации бухгалтерского учета и анализа на комбикормовых предприятиях России, и в частности Оренбургской области.

Предметом исследования является существующая система бухгалтерского учета на комбикормовых предприятиях, ее методическое и организационное обеспечение.

Цель исследования. На основе изучения международных и национальных стандартов учета и финансовой отчетности, а также существующей в отрасли хлебопродуктов системы бухгалтерского учета разработать методические рекомендации по совершенствованию учета материально-производственных запасов на предприятиях комбикормовой промышленности в условиях рыночных отношений. Поставленная цель обусловила необходимость решения следующих задач:

1. Исследовать теоретические принципы функционирования системы международных стандартов финансовой отчетности для их использования в системе учета на предприятиях комбикормовой промышленности.

2. Обобщить отраслевые особенности бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности, изучить их влияние на организацию учета сырья и продукции, операций по хранению и переработке

давалъческого сырья, оформление и учет результатов инвентаризации.

3. Выявить общие положения и различия в ведении первичного учета операций по переработке сырья на комбикормовых предприятиях, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование: отпуск сырья в производство; движение сырья и готовой продукции; гранулирование, экструдирование и экспандирование комбикормов.

4. Исследовать методы оценки материально-производственных запасов и разработать методику по оценке сырья, готовой продукции и полученных отходов.

5. Разработать методику оценки эффективности использования зерна и сырья на комбикормовых предприятиях на основе анализа актов зачистки производственного корпуса.

6. Исследовать теоретические основы бухгалтерского учета потерь и с учетом отраслевых особенностей разработать их классификацию и методику учета на комбикормовом предприятии.

7. Разработать методику количественно-качественного учета сырья и продукции и выявить его взаимосвязь с бухгалтерским учетом.

8. На основе практического примера дать рекомендации по применению ПБУ 18/02 при учете готовой продукции на комбикормовом предприятии.

9. Обосновать предложения по совершенствованию отдельных элементов учетной политики комбикормового предприятия.

Теоретическую основу исследования составили международные стандарты финансовой отчетности, Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете», Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, другие нормативные документы Российской Федерации. В процессе подготовки и написания диссертации использованы труды зарубежных и отечественных экономистов.

Методологической основой исследования стали общенаучные методы учета, приемы анализа и синтеза, методы обследования, обобщения, сравнения и логического подхода к изучаемым объектам.

Информационную базу исследования составили первичные документы, данные синтетического и аналитического учета комбикормовых предприятий, их квартальная и годовая финансовая отчетность, материалы, содержащиеся в научно-практической периодической печати, а также личный опыт автора, полученный во время работы в качестве главного бухгалтера в ОАО «Оренбургский комбикормовый завод» и члена Экспертного совета по методологии бухгалтерского учета при Министерстве сельского хозяйства РФ.

Научная новизна исследования заключается в разработке отдельных теоретико-методических аспектов развития системы бухгалтерского учета для

комбикормовых предприятий России в современных условиях хозяйствования.

Наиболее существенные результаты, выносимые на защиту, заключаются в следующем:

• сформулированы и обоснованы рекомендации по выбору методических и организационных направлений учетной политики предприятий комбикормовой промышленности;

• определены основные направления влияния отраслевых особенностей и даны рекомендации по учету материально-производственных запасов в динамике, начиная с закупки сырья и заканчивая реализацией готовой продукции;

• уточнены определения термина «потери», их классификация и учет применительно к комбикормовому производству;

• сформулированы и обоснованы методы раскрытия информации об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах в бухгалтерском учете готовой продукции с учетом отраслевых особенностей;

• разработана методика по оценке зерна и полученных отходов после очистки, сушки и других видов обработки;

• разработана методика количественно-качественного учета сырья и готовой продукции и показана его взаимосвязь с бухгалтерским учетом.

Практическая значимость проведенного исследования определяется актуальностью поставленных задач и уровнем их разрешения, а также методической и организационной направленностью всей проблематики представленного исследования. Методические разработки и вытекающие из них рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета на комбикормовых предприятиях имеют самостоятельное практическое значение. Их использование позволяет:

• целенаправленно и всесторонне формировать учетную политику комбикормового предприятия;

• использовать в отрасли единую методику учета сырья и продукции;

• правильно формировать цены и определять финансовый результат;

• решить проблему взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета при определении себестоимости продукции и оценке остатка готовой продукции на конец отчетного периода в бухгалтерском учете и для целей налогообложения;

• совершенствовать первичный учет производственных операций с сырьем и готовой продукцией на комбикормовом предприятии;

• повысить эффективность анализа хозяйственной деятельности.

Апробация результатов исследования. Основные материалы

исследования были апробированы и внедрены в 2001-2005 гг. в ОАО «Оренбургский комбикормовый завод», ОАО «Элеватор», ОАО «Оренбургское

хлебоприемное предприятие», ЗАО «Оренбургский бройлер», которые являются типичными по объему и номенклатуре производства продукции комбикормовой промышленности. Отдельные результаты исследования были опубликованы в журналах «Хлебопродукты» и «Комбикормовая промышленность», докладывались на научных конференциях, проводимых в Международной промышленной академии и Оренбургском государственном аграрном университете.

Структура и объем работы отражает логику и последовательность научного исследования и состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и десяти приложений. Основной текст занимает 137 страницы машинописного текста, включающего 9 таблиц и 2 рисунка. Список использованной литературы включает 124 наименований. Блок приложений содержит 12 специализированных форм и типовой проект приказа об учётной политике.

Во введении обосновывается актуальность темы исследования, формулируются цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрываются его теоретические, методологические и информационные основы, научная новизна, определяются практическая значимость полученных результатов и структура работы.

Первая глава «Переход на международные стандарты финансовой отчетности, как этап развития российского бухгалтерского учета материально-производственных запасов» посвящена анализу принципов международных стандартов финансовой отчетности, их сходству и различию с российскими положениями по бухгалтерскому учету.

Во второй главе «Особенности учета сырья и продуктов его переработки на комбикормовом предприятии» исследуются проблемы учета материально-производственных запасов на комбикормовых предприятиях в современных условиях: учета операций по поступлению зерна (сырья); операций по сушке, очистке зерна; учета потерь; производственных операций с сырьем и продукцией; количественно-качественного учета и учета готовой продукции.

В третьей главе «Пути совершенствования учета материально-производственных запасов на комбикормовых предприятиях» разработана методика и даны рекомендации по совершенствованию количественно-качественного учета, его взаимосвязи с бухгалтерским учетом. Охарактеризованы методы оценки сырья, готовой продукции, а также сформулирован и обоснован выбор наиболее рациональных организационных и методических направлений учетной политики комбикормового предприятия.

В заключении обобщены и сформулированы основные результаты исследования и выводы.

в

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ

Переход к рыночной экономике, развитие бизнеса сопровождаются интеграцией в сфере экономики, предъявляют определенные требования к унификации применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли и налогооблагаемой базы, что требует коренного пересмотра имеющихся взглядов на теоретические принципы и методологию бухгалтерского учета. Стало очевидным, что учетные методы и приемы, сложившиеся к настоящему времени, неприемлемы в новых условиях. Поэтому первая глава данной диссертации посвящена международным стандартам финансовой отчетности.

Формирование системы учета и отчетности в зарубежных экономически развитых странах происходит на основе разработки и соблюдения общих концептуальных принципов учета и установления специальных требований, или стандартов, в соответствии с которыми должен вестись учет и составляться отчетность.

Отечественные учет и отчетность, являющиеся по отношению к МСФО национальным учетом и отчетностью, регулируемыми законодательными и нормативными документами Российской Федерации, имеют ряд отличий от отчетности, составляемой по международным стандартам. Сходства и различия представлены в диссертации в таблице 1.

В основе МСФО лежит представление о том, что бухгалтерский учет ведется для управления финансовыми вложениями и потоками со стороны инвестора, неважно, собственника или кредитора. В этом его главное отличие от российского учета, который ведется администратором, действующим в интересах собственника для отражения экономической деятельности объекта собственности.

Следующим важным аспектом МСФО является постепенное вытеснение «исторической стоимости» или себестоимости оценками по «справедливой стоимости». Справедливая стоимость — одно из ключевых понятий МСФО, до сих пор, не применяемых в российском бухгалтерском учете.

Порядок исчисления оценок в МСФО тесно связан с концепцией контроля над активами, которая заключается в том, что имуществом предприятия следует считать не то, что принадлежит ему на правах собственности, а то, что оно может контролировать. Исходя из данной концепции, вопрос о зачислении тех или иных объектов в активы предприятия или, наоборот, их списании решается не в соответствии с их формальной юридической принадлежностью в настоящем, а согласно намерениям сторон относительно будущего данных объектов. Так, основные средства принимаются на баланс не потому, что предприятие является их собственником, а потому, что оно использует их в своей деятельности и по своему усмотрению. Средства в операционной аренде

не показываются в балансе, а взятые в лизинг включаются в баланс арендатора. Проданные активы подлежат списанию с баланса только в том случае, когда контроль над ними безвозвратно утерян.

Адаптация бухгалтерского учета в комбикормовой промышленности к рыночным условиям, реформирование его в соответствии с требованиями МСФО идет в течение последнего десятилетия. Накопился определенный опыт, но удовлетворения реформами нет. Исследование показало, что существуют как объективные, так и субъективные причины сложившегося положения.

К объективным причинам можно отнести: неразвитость корпоративных отношений и влияние советской школы бухгалтерского учета.

Среди субъективных причин выделяются: недостаточная квалификация бухгалтерских кадров; непонимание, а потому неприменение на практике многих действующих Положений по бухгалтерскому учету; устаревшие методики ведения бухгалтерского учета, которые практически не обновляются; отсутствие на практике и в методологии разделения финансового и управленческого учета. Бухгалтерский учет продолжает быть единым информационным целым.

На состояние современного бухгалтерского учета сильное влияние оказывает отсутствие организационно и технико-методических инструментов бухгалтерского учета, что ведет к его отставанию от объективных требований современной экономики.

Односторонняя калькуляционная направленность бухгалтерского учета затрудняет необходимую для финансового и налогового учета группировку текущих расходов по элементам затрат. Калькуляция себестоимости - это предмет управленческого учета.

Исследование показало, что возникла необходимость всестороннего совершенствования на научной основе всех системных элементов бухгалтерского учета, преодоление устаревших направлений его развития.

Основными нормативными актами, регламентирующими учет материально-производственных запасов (МПЗ), являются МСФО 2 "Запасы" и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», хотя сам предмет стандартизации в этих документах несколько различается.

Нормы ПБУ 5/01 не применяются к незавершенному производству, нормы же МСФО 2 не применяются только к незавершенному производству в строительстве.

В соответствии с ПБУ 5/01 оценка материально-производственных запасов производится по фактической себестоимости. Если в течение года цена снизилась, либо запасы морально устарели или частично потеряли свое качество, то на конец года делают переоценку и отражают в бухгалтерском балансе по цене возможной реализации, с отнесением разницы в ценах на

финансовые результаты организации. При этом из ПБУ 5/01 не ясно, как должны оцениваться запасы, цена возможной реализации которых в одном отчетном периоде была ниже фактической себестоимости, а в следующем отчетном периоде выросла выше фактической себестоимости.

В МСФО 2 дается более четкое определение оценки запасов: запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин - себестоимости и возможной чистой цене продаж.

Еще одно отличие МСФО 2 от ПБУ 5/01 состоит в том, что сырье и материалы согласно МСФО 2 не списываются ниже себестоимости, если готовая продукция, в которую они будут включены, предположительно будет продана по себестоимости или выше себестоимости.

МСФО 2 позволяет учитывать отдельные виды запасов, например незавершенное производство в промышленности, нормативным методом. ПБУ 5/01 учет незавершенного производства не рассматривает. Вместе с тем, согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

- по фактической себестоимости;

- по нормативной (плановой) себестоимости;

- по прямым статьям затрат,

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Таким образом, действующее российское законодательство позволяет учитывать незавершенное производство в промышленности по международным стандартам. Оценка себестоимости других видов материально-производственных запасов методом нормативных затрат ПБУ 5/01 не предусмотрена.

Как и в МСФО, в российской системе бухгалтерского учета по себестоимости каждой единицы учитываются запасы, используемые в особом порядке. В противном случае организация может воспользоваться любым другим из приведенных способов оценки.

В отличие от российского учета, в международной практике в качестве основного принят метод ФИФО для расчета себестоимости запасов (за исключением используемых в особом порядке), хотя может применяться и метод средней себестоимости, если это позволит получить более объективную оценку активов. Метод расчета по методу ЛИФО в международных стандартах финансовой отчетности не предусмотрен, поскольку с большой долей вероятности может произойти искажение показателей отчетности из-за несовпадения величины запасов, отраженной в балансе, с текущим уровнем затрат.

В финансовой отчетности для обеспечения ее полезности должен

раскрываться достаточно большой объем информации о материально-производственных запасах: учетная политика в отношении оценки запасов, в том числе выбранные методы расчета себестоимости; текущая учетная стоимость запасов, оцененных в отчетности по чистой стоимости реализации; величина и причины восстановления ранее списанных сумм и др. Вторая глава диссертации как раз и посвящается проблемам учета материально-производственных запасов на современных предприятиях, а именно -комбикормовых предприятиях Российской Федерации с учетом их отраслевой специфики.

Для комбикормовых предприятий готовой продукцией являются комбикорма. Комбикорма - это сложные однородные смеси очищенных до необходимой крупности различных кормовых средств и микродобавок, ' вырабатываемые по научно обоснованным рецептам и обеспечивающие более полноценное кормление животных.

Сырьевую основу любого комбикорма составляют зерна и семена различных культур. Прежде всего, это зерно кукурузы, ячменя, овса, пшеницы, проса, отруби. К вышеуказанным компонентам в различные рецепты добавляют жмыхи, шроты, корма животного происхождения. Достоинством производства комбикормов является возможность наиболее рационально использовать различные отходы, образующиеся в различных отраслях пищевой промышленности.

На комбикормовых предприятиях большой удельный вес в составе материально-производственных запасов занимает зерновое и не зерновое сырье, которое при длительном хранении, сушке и очистке теряет вес из-за снижения влажности и сорной примеси.

С целью решения проблемы расчетов с поставщиками и обеспечения сохранности зерна и продуктов его переработки в диссертации разработана <

методика количественно- качественного учета, которая позволит более точно обосновать потери зерна и продуктов его переработки при хранении и обеспечить достоверность бухгалтерского учета и отчетности. 4

Особый раздел в диссертации посвящен анализу сущности понятия «потери». Под потерями понимается часть продукта, созданная в производстве, и по различным причинам не доведенная до стадии индивидуального потребителя, а также упущенные возможности по увеличению выпуска и реализации продукции (вследствие стихийных бедствий, принятия нерациональных управленческих решений, недостаточного применения достижений науки и передового практического опыта, из-за несоответствующего потребностям производства профессионального уровня работника, неудовлетворительного знания и применения экономических законов и т.п.). Такое толкование «потерь», на наш взгляд, затрудняет

разработку и осуществление конкретных мер по их предотвращению или снижению. В данной работе предложено разделить прямые потери и неиспользованные возможности (резервы) увеличения производства. То есть понятие «потери» следует рассматривать в широком и узком смысле этого слова. Это позволит придать большую определенность в борьбе, как с прямыми потерями, так и за использование имеющихся резервов, как самостоятельных направлений работы по экономии и ресурсосбережению.

В диссертации предлагается потери зерна и комбикормов, выявляемые на комбикормовых предприятиях при инвентаризациях и зачистках зернохранилищ, разделить на действительные и кажущиеся.

Действительные потери в свою очередь подразделяются на естественные (нормируемые) и сверхнормативные.

Предложена следующая классификация потерь при приемке, обработке, хранении и отгрузке сырья и готовой продукции на комбикормовых предприятиях:

1) кажущиеся потери в результате различия показаний весов при приемке и отпуске, обусловленные знаком инструментальной погрешности, типами весов и условиями взвешивания;

2) кажущиеся потери ввиду неоднородности массы и разности величин абсолютной погрешности определения содержания влаги и сорной примеси в зерне до и после его обработки (очистки и сушки);

3) потери (распыл) пылевидных частиц при приемке и отпуске;

4) потери пылевидных частиц при перемещении зерна через аспирируемые транспортные механизмы и зерноочистительные машины;

5) потери (распыл) пылевидных частиц зерна при выхлопе отработавшего воздуха из зерносушилок;

6) потери сухого вещества, (на первом этапе обезвоживания), и изменения веществ под воздействием высоких температур;

7) потери (естественная убыль) сухого вещества, связанные с жизнедеятельностью при хранении;

8) потери, вызываемые клещами и насекомыми;

9) потери, причиняемые грызунами;

10) потери, причиняемые птицами;

11) просыпи;

12) невозвратные отходы;

13) расходы на освоение новых производств;

14) потери от брака;

15) недостачи и потери от хищений в случае, если виновники не установлены.

Следующим этапом исследования стало изучение влияния на финансовый

результат оценки зерна и побочных продуктов, полученных после сушки и очистки зерна. Поэтому наиболее детально рассмотрены операции по сушке и очистке зерна, начиная с документального оформления, классификации продуктов и отходов, полученных после очистки, их оценки и заканчивая бухгалтерским учетом.

Расходы по сушке и очистке зерна предлагается учитывать отдельно от других расходов предприятия на счете 23 «Вспомогательные производства». На счете 23 отражаются следующие операции:

Дебет счета 23 Кредит счета 10 «Материалы» - списано зерно, переданное на сушку и очистку, по фактической себестоимости, сформированной при приемке.

Дебет счета 23 Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате >

труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - начислена заработная плата работникам и единый социальный налог.

Дебет счета 23 Кредит счета 02 « Амортизация основных средств» -начислена амортизация основных средств.

Дебет счета 23 Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - начислено сторонним организациям за выполненные работы по сушке и очистке зерна.

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражена сумма налога на добавленную стоимость по услугам сторонних организаций, на основании счета-фактуры. '

Дебет счета 23 Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы» -списана доля общехозяйственных расходов.

Зерно и побочные продукты после очистки и сушки приходуются бухгалтерской записью: 1

Дебет счета 10 Кредит счета 23 - по учетным ценам, рассчитанным в зависимости от качества зернопродуктов после сушки и очистки.

Аудиторские проверки показывают, что предприятия учитывают зерно и побочные продукты, полученные после сушки и очистки, по одинаковой цене, применяя первоначальную цену зерна или фиксированные цены, что приводит к искажению финансового результата.

Для определения учетной стоимости зерна и побочных продуктов, полученных после очистки, в диссертации разработан алгоритм с использованием условных коэффициентов (табл. 1).

Таблица 1

Расчет учетной стоимости зерна и побочных продуктов (кормовой зернопродукт) после очистки на комбикормовых предприятиях

№ п/п Виды зерна, побочных продуктов и отходов Количество, тонн Содержание зерна, (%) Коэффициент Условное количество Стоимость, руб. Учетная цена, руб.

1 2 3 4 5 6 (гр. 3x5) 7 8

1. 2. 2.1 2.2 Пшеница Кормовой зернопродукт: ГП категория IV категории 3049,54 7,69 40,97 98,68 50 30 0,99 0,5 0,3 3019,0 3,8 12,3 12334223 15525 50252 4045 2018 1227

Отходы 1,8 • - 0 0 0

Итого 2-зюо X X 2=3035,1 2-12400000 X

Источник: Разработано автором.

Стоимость продукции, отраженная по графе 6, соответствует себестоимости зерна, переданного для очистки. Учетная цена равна частому от деления фактической себестоимости на общее условное количество полученной после очистки продукции.

Учетная цена пшеницы определяется:

12400000 : 3035,1 х 3019,0 : 3049,54 = 4045 Учетная цена зернопродукта Ш категории определяется:

12400000 : 3035,1 х 3,8 : 7,69 = 2018 Учетная цена зернопродукта IV категории определяется: 12400000 : 3035,1 х 12,3 :40,97 = 1227 В бухгалтерском учете делают следующие записи:

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства» Кредит счета 10 «Материалы» — списано зерно по учетным ценам 3900 руб. на сумму 12090000 руб. (3100 тх 3900 руб.).

Дебет счета 10 Кредит счета 23 - оприходована пшеница на сумму 12334223 руб. (учетная цена за 1 т - 4045 руб.).

Дебет счета 10 Кредит счета 23 - оприходован кормовой зернопродукт Ш категории на сумму 15525 руб. (учетная цена за 1 т - 2018 руб.).

Дебет счета 10 Кредит счета 23 - оприходован кормовой зернопродукт IV категории на сумму 50252 руб. (учетная цена за 1 т -1227 руб.).

Поскольку отходы (сор) подлежат уничтожению, они не должны оцениваться, а списывать их следует только по количественно-качественному учету.

Технологический процесс производства комбикормов включает:

оформление рецепта, подготовку сырья (очистка, сушка зерна, поджарка ячменя, шелушение овса на специальных машинах), измельчение продукта, определение, учет и оценку потерь по влажности, определение отходов, полученных при подготовке сырья для производства.

В диссертации подробно раскрывается порядок ведения первичного учета и документирования технологического процесса производства комбикормов, начиная с оформления рецепта (отраслевая форма № ЗИП -109) и заканчивая передачей готовой продукции из цеха на склад готовой продукции (отраслевая форма № ЗПП-112).

С целью контроля сохранности сырья и продукции, определения закономерности убыли в массе даны рекомендации комбикормовым предприятиям по совершенствованию количественно - качественного учета сырья и продукции на складе.

Количественно-качественный учет сырья и продукции на предприятии представляет собой систему сбора, регистрации и обобщения информации о действиях с зерном (сырьем) и продуктами его переработки путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Данный учет ведется в журналах отраслевой формы № ЗГШ-Зб, а по кукурузе в початках - в форме № ЗПП-Зба.

Автором анализируются особенности количественно-качественного учета на комбикормовых предприятиях с многокомпонентным и объемным дозированием.

В результате исследования сделан вывод о том, что выход готовой продукции по россыпным комбикормам должен составлять не менее 99% от количества израсходованного сырья, по комбикормам в гранулированном виде норма выхода составляет 99,6% от переданных россыпных комбикормов в процессе производства и 100,58% - при передаче на гранулирование россыпных комбикормов со склада готовой продукции.

В диссертации показана роль зачистки как способа проверки количественно-качественной сохранности зерна (сырья) и продукции на комбикормовом предприятии. Зачистка комбикормового цеха зерноперерабатывающего предприятия осуществляется с целью соблюдения научно обоснованных норм выхода продуктов переработки зерна при их производстве; проверки количественно-качественной сохранности зерна (сырья) или комбикормов; установления недостач или излишков и причин их образования; обеспечения достоверных данных количественно-качественного и бухгалтерского учета; анализа эффективности использования зерна на комбикормовом предприятии.

Для снижения трудоемкости учетных работ автор считает целесообразным на предприятиях с многокомпонентным весовым дозированием из

комбикормового комплекса исключить элеватор, а его зачистку проводить один раз в три года.

Своевременный учет сырья и продукции, проведение зачистки и инвентаризации являются определяющим в предупреждении финансовых потерь на предприятиях.

В диссертации разработаны бухгалтерские записи по учету результатов зачистки комбикормового цеха. Например, к потерям от недостачи и порчи при хранении (естественной убыли), рекомендуется относить убыль в массе зерна, полученную за счет сушки и активного вентилирования. Такие потери отражают в бухгалтерском учете после расхода всей партии зерна или инвентаризации по Дебету счета 20 «Основное производство» или счета 44 «Расходы на продажу», по Кредиту счета 10 «Материалы» или 41 «Товары» по учетным ценам.

Отходы рекомендуется определять на основании акта «на очистку» путем умножения массы каждой отдельной категории зернопродуюгов и отходов на показатель сорной примеси. Отходы после взвешивания списываются только по количеству (без цены).

В бухгалтерском учете списание недостачи, в пределах норм технологических потерь, отражается записью: Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Если сумма недостачи, выявленная при инвентаризации, превышает допустимые нормы, то она относятся на виновных лиц.

Размер ущерба определяется на основании данных бухгалтерского учета, исходя из фактической себестоимости.

По решению руководителя организации недостача с виновных лиц может быть взыскана по рыночным ценам (ст. 246 Трудового кодекса РФ). Данная операция отражается записью:

Дебет счета 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кредит счета 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» - на сумму разницы между рыночной и учетной стоимостью недостающих ценностей. Дебет счета 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - на стоимость недостачи или порчи по учетным ценам.

Если недостача зерна и продуктов его переработки образовалась по вине работника, то организация теряет право на вычет суммы НДС, уплаченного поставщикам при приобретении ценностей, так как они не были использованы для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (ст. 171 Налогового кодекса РФ). В таких случаях сумма НДС, уплаченная при

их приобретении и ранее принятая к вычету, подлежит восстановлению и отнесению за счет виновного лица. В бухгалтерском учете на сумму НДС, подлежащую восстановлению со стоимости недостающих ценностей по учетным ценам, производится запись:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Затем сумма НДС, приходящаяся на недостающие активы, относится на виновное лицо:

Дебет счета 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Следует учесть, что технологические потери, которые возникают в процессе переработки, обработки и (или) транспортировки в силу особенностей применяемых технологий, для целей налогообложения включаются в расходы, связанные с производством и реализацией в группу «Материальные расходы» (п.п. 3, п.7, ст. 254 Налогового кодекса РФ).

В связи с тем, что на предприятиях с многокомпонентным весовым дозированием зачистка проводится 1 раз в год, для равномерного включения в стоимость готовой продукции механических потерь допускается ежемесячное формирование резервного фонда. Автор считает целесообразным размер резервного фонда определять исходя из фактически сложившейся убыли за предыдущий год, но не более 1% от фактической себестоимости затраченного сырья на производство комбикорма: (Дебет счета 20 «Основное производство» и Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов»).

При утверждении производственного акта - отчета об использовании сырья и выработке готовой продукции фактическое списание потерь и недостачи оформляется записью: Дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и Кредит счетов: 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция».

Неиспользованная сумма резервного фонда в конце года списывается со счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Особое внимание в работе уделяется взаимосвязи складского и бухгалтерского учета материально-производственных запасов. Предлагается учет материально-производственных запасов вести на счете 10 «Материалы» в разрезе каждого склада (элеватора), других мест хранения хлебопродуктов, а внутри них по каждому фонду, по каждому наименованию сырья, классу зерна или сорту продукции, а тару учитывать по наименованиям, отдельно с продукцией, отрубями, отходами, зерном и порожней.

В бухгалтерии рекомендуется вести количественный и суммовой учет, а на складах и подразделениях только количественно-качественный учет. Учет сырья предлагается вести по учетным ценам, а транспортно-

заготовительные расходы на счете 15 «Заготовление и приобретение материалов» в разрезе цехов и других подразделений.

Также в диссертации исследуются проблемы взаимосвязи количественно-качественного, бухгалтерского и налогового учета материально-производственных запасов на комбикормовом предприятии.

При приемке от поставщиков сырья с отклонениями по влажности и сорной примеси от базисных кондиций предлагается применять натуральные скидки. За базис следует принимать влажность и сорную примесь зерна по условиям договора.

Физическая масса сырья, уменьшенная на величину натуральных скидок, называется расчетной массой - весом. Термин «расчетная масса» применяется только для определения стоимости полученного сырья и расчетов с поставщиком. Стоимость поступившего сырья от сельхозпроизводителей следует определять исходя из расчетной массы и цены, установленной договором.

При аудиторских проверках большое количество ошибок выявляется из-за неправильного определения расходов, относящихся к остатку готовой продукции на конец отчетного периода по правилам бухгалтерского и налогового учета. Для взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета остатков готовой продукции предлагается оценивать их по прямым статьям затрат. Перечень прямых статей затрат должен быть утвержден в учетной политике предприятия и должен полностью совпадать с требованиями статьи 318 Налогового кодекса РФ. Отклонение в оценке готовой продукции рекомендуется отражать путем списания на уменьшение расходов предприятия, а в фактическую себестоимость готовой продукции его включать, по нашему мнению, не следует.

На основе проведённых исследований в работе сформулирован и обоснован выбор наиболее рациональных организационных и методических направлений учетной политики комбикормового предприятия. Кроме вопросов оценки и учета материально-товарных запасов, по основным средствам рекомендуется применять линейный метод начисления амортизации, так как здания и сооружения комбикормовых заводов относятся к объектам основных средств 8-10 групп. Рекомендовано формировать резерв на ремонт основных средств за счет ежемесячных отчислений.

Для совмещения бухгалтерского и налогового учета предложено группировать затраты на производство текущего периода на субсчетах, с детализацией по объектам учета и технико-экономическим факторам затрат. В целях соблюдения единой методологии бухгалтерского учета в приказе об учетной политике необходимо утвердить единый метод определения фактической себестоимости незавершенного производства и фактической

себестоимости готовой, отгруженной, а также реализованной продукции. Обязательным приложением учетной политики является рабочий план счетов. Для разработки рабочего плана счетов в диссертации предложены схемы учета доходов и расходов. Предложенные схемы позволяют придерживаться нумерации счетов и субсчетов, рекомендуемых Инструкцией по применению плана счетов и вводить лишь те счета, которые реально предполагается использовать, а также снизить трудоемкость учетного процесса при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Предложенные схемы рекомендовано использовать также для адаптации плана счетов бухгалтерского учета для целей управленческого учета.

Большое внимание в диссертации уделено анализу методов учета и раскрытия в финансовой отчетности отложенных налоювых активов и отложенных налоговых обязательств. Порядок оценки готовой продукции для целей налогового учета отличается от применяемого в бухгалтерском учете. Для сокращения трудоемкости учета в диссертации предлагается объединить способы оценки готовой продукции в бухгалтерском и налоговом учете. Для этого разработан алгоритм распределения прямых расходов на остаток готовой продукции на складе для целей бухгалтерского и налогового учета.

Автором разработан типовой проект приказа об учетной политике комбикормового предприятия, который приведен в приложении к диссертации.

На основе проведенного анализа можно сформулировать следующие выводы и предложения:

1. Сделан вывод о том, что суть дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета в комбикормовой промышленности состоит в активизации использования международных стандартов финансовой отчетности путем создания необходимой инфраструктуры, что приведет к построению эффективного учета и отчетности и повышению качества учетной информации.

2. Исследованы общие принципы формирования финансовой отчетности по международным стандартам финансовой отчетности и российским стандартам бухгалтерского учета, выявлено сходство и различие. Сделан вывод, что российские положения по бухгалтерскому учету основаны на международных стандартах, но не достаточно конкретизированы.

3. Исследованы различные методы оценки материально-производственных запасов и сделан вывод, что метод оценки по рыночной (справедливой) стоимости необходимо более активно применять на практике, незавершенное производство оценивать по методу нормативных затрат, а зерно и побочные продукты после сушки и очистки следует оценивать по учетным ценам, учитывая их качество.

4. Рекомендовано применять натуральные скидки при приемке от

поставщиков зерна с отклонениями по влажности и сорной примеси от базисных кондиций. За базис следует принимать показатель влажности и сорной примеси зерна по условиям договора.

5. Разработаны рекомендации по ведению первичного учета сырья и продукции. Рассмотрены общие черты и различия в ведении первичного учета и документирования операций по переработке сырья на комбикормовых предприятиях, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование.

6. Уточнено понятие потерь на комбикормовых предприятиях, разработана их классификация, методика определения, оценка и бухгалтерский учет.

7. Разработана методика количественно-качественного учета сырья и продукции и показано его значение для повышения достоверности информации, формируемой в бухгалтерском учете.

8. Показана роль зачистки как способа проверки количественно-качественной сохранности зерна (сырья) и продукции на комбикормовом предприятии. Разработаны бухгалтерские записи по учету результатов зачистки комбикормового цеха.

9. Проиллюстрирован на практическом примере расчет стоимости готовой продукции по бухгалтерскому учету и для целей налогообложения и предложены варианты сближения двух видов учета.

10. Сформулированы и обоснованы рекомендации по выбору наиболее рациональных организационных и методических направлений учетной политики на комбикормовых предприятиях.

Список опубликованных работ по теме диссертации:

1. Невтеева О А. Оформление результатов зачистки на комбикормовом предприятии. // Комбикорма, 2005. № 1,- 0,1 а.л.

2. Невтеева O.A. Учет зачистки комбикормового цеха зерноперерабатывающего предприятия. //Хлебопродукты,- 2004.- № 12.- 0,1 а.л.

3. Невтеева O.A. Оформление и учет результатов зачистки производственного цеха комбикормового предприятия. //Оренбургская неделя.-2004. -№ 46.- 0,2 ал.

4. Невтеева O.A. Учет готовой продукции на зерноперерабатывающих предприятиях. // Южный Урал. - 2004.-17 ноября.- 0,3 а.л.

5. К вопросу эффективности и развития малого предпринимательства. Материалы межрегиональной научно-практической конференции. - Тюмень. -Тюменский ИПК агробизнеса - 2000. - 0,3 ал.

Невтеева Ольга Александровна (Россия)

«Совершенствование бухгалтерского учета материально-производственных запасов на комбикормовых предприятиях России»

Диссертация посвящена исследованию состояния методического и организационного обеспечения системы бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности и разработке рекомендаций по ее дальнейшему совершенствованию в условиях рынка. Исследованы теоретические принципы и правила ведения учета, разработана учетная политика для комбикормового предприятия, определены основные направления отраслевых особенностей и раскрыты специфические методы бухгалтерского учета материально-производственных запасов, количественно-качественного учета сырья и готовой продукции и показана их взаимосвязь с бухгалтерским учетом. Рекомендована методика оценки эффективности использования зерна на основе анализа актов зачистки производственного корпуса. Уточнено определение термина «потери» применительно к комбикормовому производству, разработаны классификация, методика определения, оценка и бухгалтерский учет.

Nevteeva Olga (Russia) «Improvement of inventories accounting system for compound feeds enterprises in Russia»

Thesis is dedicated to the analysis of the present day methodical and organizational maintenance and management of the business accounting system at the '

enterprises of the compound feed industry and to development of the recommendations how to improve it further in the market environment. The theoretical principles and the accounting rules and regulations have been analyzed; <

the accounting policy for the compound feed enterprise has been designed; the principal trends of the specific industry have been defined, and the specific methods of the business accounting for the inventories, for the quantitative and qualitative accounting and recording of the raw materials and for the finished products have been expounded; their correlation with the business accounting has been proved. Methods for evaluation of the efficient utilization of the grain have been recommended proceeding from the analysis of the Stripping Acts for the engineering building. The definition of the term of "loss" has been specified as applied to the compound feed industry, the classification and methods of definition, evaluation and business accounting have been developed and designed.

Напечатано с готового оригинал-макета

Издательство ООО "МАКС Пресс" Лицензия ИД N 00510 от01.12.99 г. Подписано к печати 31.08.2005 г. Формат 60x90 1/16. Усл.печл. 1,5. Тираж 100 экз. Заказ 508. Тел. 939-3890. ТелУФакс 939-3891. 119992, ГСП-2, Москва, Ленинские горы, МГУ им. М.В. Ломоносова, 2-й учебный корпус, 627 к.

» 1 5 1 * 3

РНБ Русский фонд

2006^4 11653

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Невтеева, Ольга Александровна

ВВЕДЕНИЕ.

Глава I. ПЕРЕХОДИЛ МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЁТНОСТИ, КАК ЭТАП РАЗВИТИЯ РОССИЙСКОГО БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА МАТЕРИАЛЬНО -ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ.

1.1. Общие принципы международных стандартов финансовой отчетности.

1.2Учет материально-производственных запасов в практике российского бухгалтерского учета и его соответствие с международными стандартами.

Глава II. ОСОБЕННОСТИ УЧЁТА СЫРЬЯ И ПРОДУКТОВ ЕГО ПЕРЕРАБОТКИ НА КОМБИКОРМОВОМ ПРЕДПРИЯТИИ.

2.1. Особенности учета операций по поступлению зерна (сырья).

2.2. Учет операций по сушке и очистке зерна.Учет потерь.

2.3. Организация учета материально-производственных запасов.

Глава III. ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЁТА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ НА КОМБИКОРМОВЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ,.

3.1. Количественно-качественный учет на комбикормовом предприятии. Взаимосвязь складского и бухгалтерского учета

3.2. Выбор методов оценки материально-производственных запасов для учетной политики предприятия.

3.3. Разработка методики учетной политики для комбикормовых предприятий.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование бухгалтерского учета материально-производственных запасов на комбикормовых предприятиях России"

Упрочение рыночных отношений в экономике России, развитие комбикормовой промышленности предъявляет все новые требования к процессу формирования финансовой информации об имущественном и финансовом положении предприятия, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.).

Намерения России войти во Всемирную торговую организацию, также предъявляют определенные требования к единообразию и прозрачности применяемых в разных странах принципов ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.

Развитие животноводства и состояние комбикормового производства всегда были взаимосвязаны и во многом зависели друг от друга.

Животноводство в Российской Федерации традиционно является ведущей отраслью сельского хозяйства. При этом особо сложное положение в животноводческой отрасли — не прекращающиеся, угрожающее по размерам сокращение поголовья. За годы реформ снижение поголовья превзошло потери за годы коллективизации и Великой отечественной войны вместе взятые — это 33 миллиона голов крупного рогатого скота, 24 миллиона свиней и 41 миллион овец.

Основные причины спада производства продукции животноводства связаны с низким уровнем его доходности, платежеспособным спросом населения, непрекращающимся давлением импорта на внутренний продовольственный рынок страны.

Существует проблемы и на зерновом рынке страны. Они связаны, во-первых, с рисками спада производства по погодным условиям. Во-вторых, развитие животноводства не может происходить без значительного увеличения валового сбора зерна.

Для вывода животноводства из кризисного состояния ведущими научно-исследовательскими институтами страны при поддержке Министерства сельского хозяйства РФ в 2003 году была разработана концепция развития отрасли-до 2010 года.-Концепция базируется на коренном улучшении кормовой базы, повышении продуктивности животных и снижении затрат (приказ Минфина № 180 от 01.07.2004 г.).

Комбикорма во многом определяют уровень развития и экономику животноводства и, особенно, промышленных, специализированных свиноводческих хозяйств и птицефабрик.

В структуре себестоимости производимой продукции затраты на корма занимают большой удельный вес и, к сожалению, продолжают расти. Так, в себестоимости привеса крупного рогатого скота и молока затраты на корма составляют 46-50 процентов, а в свиноводстве и птицеводстве их доля в себестоимости мяса и яиц достигает 70-75 процентов.

С уверенностью можно сделать вывод, что одним из главных условий дальнейшего развития животноводства, является развитие комбикормовой промышленности.

Производство комбикормов в мире составляет около 560 млн. тонн. Мощности комбикормовых предприятий России составляют около 7 процентов от мировых. По объемам производства продукции комбикормовая промышленность России находится на третьем месте в мире после США и Канады [23].

Комбикормовую промышленность России представляют сегодня более 350 крупных предприятий, способных производить в год около 37-40 млн. тонн комбикормов и отрасль занимает одно из ведущих мест в мировой комбикормовой промышленности.

За год на животноводство расходуется около 60 млн. тонн кормов, на кормовые цели используется более половины валового сбора зерна.

Сложившаяся система бухгалтерского учета и отчетности в комбикормовой промышленности не обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации. В настоящее время складываются благоприятные условия дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Введены в действие нормативные правовые акты, охватывающие большинство объектов бухгалтерского учета и отчетности.

Суть дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета состоит в активизации применения Международных стандартов финансовой отчетности путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и прозрачности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования и капитализации заработанных средств и т.п. Именно с этой проблемой сталкиваются специалисты отрасли при переходе страны 'к рыночной экономике^и установлению деловых контактов с зарубежными инвесторами.

В период становления рыночных отношений проблемам совершенствования системы учета на предприятиях комбикормовой промышленности уделялось мало внимания. Нормативные документы и отраслевые методические рекомендации, регулировавшие ранее специфические особенности учета в отрасли, которые охватывали операции по заготовкам, хранению, промышленной переработке, устарели, а освещение отраслевых проблем в экономической литературе зачастую отсутствует. Литература по бухгалтерскому учету еще не содержит в достаточной степени терминологию, инструментарий и способы, применяемые западными экономистами в системе управления коммерческими предприятиями комбикормовой промышленности. Предусмотренные Концепцией основные направления развития бухгалтерского учета и отчетности относятся ко всем отраслям и сферам экономики Российской Федерации. Вместе с тем реализация их в каждой отрасли и сфере экономики имеет определенные особенности [53].

Актуальность темы исследования определяется необходимостью дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности на основе достижений зарубежной и отечественной экономической науки.

В диссертации используются теоретические, методические и организационные аспекты бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности в свете новых требований к бухгалтерскому учету и отчетности, изложенных в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998г.№ 283. Она была разработана по решению Правительства Российской Федерации и направлена на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям. Особое внимание при этом автор уделяет тем аспектам учета, которые либо мало освещены в отечественной литературе, либо требуют конкретизации с точки зрения отраслевых особенностей.

Исследование показало, что не разработаны организационно-методические и технико-методические инструменты бухгалтерского учета, которые вызывают его отставание от объективных требований современной экономики.

Недостаточно разработаны правила оценки материальнопроизводственных запасов при приемке и списании на производство. Требуют уточнения отдельные элементы учетной политики предприятия по оценке и учету материально-производственных запасов на складе, в производстве, в пути с учетом отраслевых особенностей. Назрела необходимость совершенствования первичного учета, как источника данных для последующего накопления, систематизации, обобщения и обеспечения единства системы учета, включающей, кроме бухгалтерского учета, статистический и оперативно-технический учет. Недостаточно полно освещаются в экономической литературе общие положения и отличия в ведении первичного учета по переработке сырья на комбикормовых заводах, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование. Требуют уточнения проблемы взаимосвязи складского количественно-качественного и бухгалтерского учета сырья и готовой продукции. Имеется много проблем отраслевого характера при определении себестоимости готовой продукции и оценки остатков готовой продукции на конец отчетного периода в бухгалтерском учете и для целей налогообложения. Применение Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по нало1у на прибыль» (ПБУ-18/02) вызывает много вопросов по отражению в учете постоянных и временных разниц, возникающих из-за разной методики в оценке готовой продукции в бухгалтерском и налоговом учете.

Возникла необходимость построения оптимальной для конкретной отрасли системы учета, базирующейся на применяемой технологии и технике организации производства, структуре предприятия и других факторах.

Целью настоящего исследования является — на основе изучения международных и национальных стандартов учета и финансовой отчетности, а также существующей в отрасли хлебопродуктов системы бухгалтерского учета разработать методические рекомендации по совершенствованию учета материально-производственных запасов на предприятиях комбикормовой промышленности в условиях рыночных отношений. Поставленная цель обусловила необходимость решения следующих задач:

1. Исследовать теоретические принципы функционирования системы международных стандартов финансовой отчетности для их использования в системе учета на предприятиях комбикормовой промышленности.

2. Обобщить отраслевые особенности бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности, изучить их влияние на организацию учета сырья и продукции, операций по хранению и переработке давальческого сырья, оформление и учет результатов инвентаризации.

3. Рассмотреть общие положения и отличия в ведении первичного учета операций по переработке сырья на комбикормовых предприятиях, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование: отпуск сырья в производство; движение сырья и готовой продукции; гранулирование, экструдирование и экспандирование комбикормов.

4. Разработать методику оценки эффективности использования зерна и сырья на комбикормовых предприятиях на основе анализа актов зачистки производственного корпуса.

5. Проанализировать теоретические^ основы учета потерь и на их основе определить характеристику, разработать классификацию и методику учета потерь на комбикормовом предприятии.

6. На основе практического примера дать рекомендации по применению Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 при учете готовой продукции на комбикормовом предприятии.

7. Обосновать предложения по совершенствованию отдельных элементов учетной политики комбикормового предприятия.

Предметом исследования является существующая система бухгалтерского учета на комбикормовых предприятиях, ее методическое и организационное обеспечение.

Объектом исследования послужили различные аспекты механизма информационного, методического и программного обеспечения организации бухгалтерского учета и анализа на комбикормовых предприятиях России и, в частности, Оренбургской области.

Теоретическую основу исследования составили международные стандарты финансовой отчетности, Федеральный закон «О бухгалтерском учете», Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) в Российской Федерации, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, другие нормативные документы Российской Федерации. В процессе подготовки и написания диссертации использованы труды зарубежных и отечественных экономистов: X. Андерсена, К.И. Арнольда, Р.Н. Антони, Н.В. Ахматова, A.M. Андросова, Н.А. Блатова, Ф.И. Бильгера, Г.Н. Бабченко, А.С. Бакаева, А.В. Брызгалина, А.М. Вольфа, Р.Я. Вейцмана, Ф.И. Васькина,

A.M. Галагана, А.В Гордеева, О.В. Голосова, Ю.А. Данилевского,

B.Б. Ивашкевича, А.Н. Кашаева, К. Колдуэлла, Е.П. Козловой, В.В. Ковалева, JI.A. Ковалева, М.И. Кутера, Н.Т. Лабынцева, Г.М. Лисовича, О.В. Лесных, Н.С. Лунского, С.Л. Маевской, Э.А. Мудрова, Н.Г. Максимова, В.М.Матвеевой, Е.А. Мизиковского, Б. Нидлза,

C.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.М. Островского, Н.В. Парашутина, М.З. Пизенгольца, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, С.Н. Рогозиной, О.М. Рыбаковой, Е.Е. Сиверса, О.В. Соловьева, Я.В. Соколова, В.В. Скобары, В.А. Тереховой, А.Н. Хорина, С.М. Шапигузова, Л.З. Шнейдмана, А.Д. Шеремета и др.

Методологической основой исследования стали общенаучные методы учета, приемы анализа и синтеза, методы обследования, обобщения, сравнения, экономико-математического моделирования и логического подхода к изучаемым объектам.

Информационную базу исследования составили первичные документы, данные синтетического и аналитического учета комбикормового предприятия, квартальная и годовая финансовая отчетность, материалы, содержащиеся в научно-практической периодической печати, а также личный опыт автора, полученный во время работы в качестве главного бухгалтера в ОАО «Оренбургский комбикормовый завод» и члена

Экспертного совета по методологии бухгалтерского учета при Министерстве сельского хозяйства РФ.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретико-методических аспектов развития системы учета для комбикормовых предприятий России в современных условиях хозяйствования.

Элементы научной новизны состоят в следующем:

• на основе анализа общих принципов функционирования международных стандартов финансовой отчетности, уточнены их сущность и значение для практического применения на комбикормовых предприятиях;

• сформулированы и обоснованы рекомендации по выбору методических и организационных направлений учетной политики предприятия комбикормовой промышленности;

• определены основные направления влияния отраслевых особенностей и даны рекомендации по учету материально-производственных запасов в динамике, начиная с закупки сырья и заканчивая реализацией готовой продукции;

• разработаны теоретические подходы, обеспечивающие осуществление практических мероприятий по оценке эффективности использования зерна (сырья) на комбикормовых предприятиях на основе анализа актов зачистки производственного корпуса.

• уточнены определения термина «потери», классификация и учет применительно к комбикормовому производству;

• сформулированы и обоснованы методы раскрытия информации об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах в бухгалтерском учете готовой продукции с учетом отраслевых особенностей;

• разработана методика по оценке зерна и полученных отходов после очистки, сушки и другим видам обработки;

• разработана методика количественно-качественного учета сырья и готовой продукции и показана его взаимосвязь с бухгалтерским учетом;

Практическая значимость проведенного исследования определяется актуальностью поставленных задач и уровнем их разрешения в диссертации, а также методической и организационной направленностью всей проблематики представленного исследования. Методические разработки и вытекающие из них рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета на комбикормовых предприятиях имеют самостоятельное практическое значение. Их использование позволяет:

• целенаправленно и всесторонне формировать учетную политику комбикормового предприятия;

• использовать в отрасли единую методику учета сырья и продукции, (методически правильно организовать первичный количественно-качественный учет зерна (сырья) и продукции на комбикормовых заводах, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование, учет на складах и в бухгалтерии);

• руководствоваться общими подходами к оценке и учету сырья и готовой продукции на комбикормовом предприятии, правильно формировать цены и определять финансовый результат;

• решить проблему взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета при определении себестоимости продукции и оценке остатка готовой продукции на конец отчетного периода в бухгалтерском учете и для целей налогообложения;

• совершенствовать первичный учет производственных операций с сырьем и готовой продукцией на комбикормовом предприятии;

• повысить эффективность анализа хозяйственной деятельности.

Апробация результатов исследования. Основные материалы исследования были апробированы и внедрены в 2001-2005 гг. в ОАО «Оренбургский комбикормовый завод», ОАО «Элеватор», ОАО «Оренбургское хлебоприемное предприятие», ЗАО «Оренбургский бройлер» , которые являются типичными по объему и номенклатуре производства продукции комбикормовой промышленности. Отдельные результаты исследования были опубликованы в журнале «Хлебопродукты» и «Комбикормовая промышленность», докладывались на научных конференциях, проводимых в Международной промышленной академии и Оренбургском государственном аграрном университете.

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Невтеева, Ольга Александровна

Основные выводы и предложения по совершенствованию бухгалтерского учета на комбикормовых предприятиях России. Главные из них состоят в следующем:

1. Формирование системы учета и отчетности на предприятиях происходит на основе соблюдения общих концептуальных принципов учета. Сделан вывод о том, что суть дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета состоит в активизации использования международных стандартов финансовой отчетности путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учета и отчетности — повышение качества информации, формируемой в них.

2. В диссертации исследованы общие принципы формирования финансовой отчетности по международным стандартам финансовой отчетности и российским стандартам бухгалтерского учета, выявлено сходство и различие. Сделан вывод, что российские положения по бухгалтерскому учету основаны на международных стандартах, но не достаточно конкретизированы.

3. Оценка объектов бухгалтерского учета — наиболее важный фактор, обеспечивающий достоверность бухгалтерского учета и отчетности. Исследованы разные методы оценки материально-производственных запасов и сделан вывод, что метод оценки по рыночной (справедливой) стоимости необходимо более активно применять на практике, а незавершенное производство оценивать по методу нормативных затрат.

4. При приемке зерна от поставщиков с отклонениями по влажности и сорной примеси от базисных кондиций, рекомендуется применять натуральные скидки. За базис следует применять влажность и сорную примесь зерна по условиям договора.

5. Разработаны рекомендации по ведению первичного учета сырья и продукции. Рассмотрены общие положения и отличия в ведении первичного учета операций по переработке сырья на комбикормовых предприятиях, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование.

6. Уточнено понятие потерь на комбикормовых предприятиях. Разработана классификация, методика определения, оценка и учет потерь. Так, аспирационную пыль рекомендуется определять при зачистке пылевых камер, а размер потерь определять пропорционально массе перемещенного зерна по каждой культуре отдельно.

7. Разработана методика количественно — качественного учета сырья и продукции и показано его значение, как основы бухгалтерского учета.

8. Показана роль зачистки как способа проверки количественно-качественной сохранности зерна (сырья) и продукции на комбикормовом предприятии. Приведены бухгалтерские записи по учету результатов зачистки комбикормового цеха.

9. На практическом примере показано отражение в бухгалтерском учете различия в оценке готовой продукции в бухгалтерском учете и для целей налогообложения и предложены варианты оценки готовой продукции для сближения двух видов учета.

10. Сформулированы и обоснованы рекомендации по выбору наиболее рациональных организационных и методических направлений учетной политики на комбикормовых предприятиях.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Развитие животноводства и состояние комбикормового производства всегда были взаимосвязаны и во многом зависят друг от друга. Комбикорма во многом определяют уровень развития и экономику животноводства и, особенно, промышленных, специализированных свиноводческих хозяйств и птицефабрик.

Упрочение рыночных отношений в экономике России, развитие комбикормовой промышленности предъявляет все новые требования к процессу формирования финансовой информации об имущественном и финансовом положении предприятия, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.). Сложившаяся система бухгалтерского учета и отчетности не обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации.

Суть дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета состоит в активизации использования Международных стандартов финансовой отчетности путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Автором рассмотрены теоретические, методические и организационные аспекты бухгалтерского учета на предприятиях комбикормовой промышленности в свете новых требований к бухгалтерскому учету и отчетности, изложенных в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу.

Особое внимание при этом автор уделяет тем аспектам учета, которые либо мало освещены в отечественной литературе, либо требуют конкретизации с точки зрения отраслевых особенностей. Стало очевидным, что учетные методы и приемы, сложившиеся при административно-командной системе управления народным хозяйством, неприемлемы в новых условиях.

В диссертации исследованы общие принципы формирования финансовой отчетности по Международным стандартам финансовой отчетности и Российским стандартам бухгалтерского учета. Адаптация бухгалтерского учета в комбикормовой промышленности к рыночным условиям, реформирование его в соответствие с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности идет в течение последнего десятилетия. Накопился определенный опыт, но удовлетворения реформами нет. В диссертации исследуются как объективные, так и субъективные причины сложившегося положения.

Оценка объектов бухгалтерского учета — наиболее важный фактор, обеспечивающий достоверность бухгалтерского учета и отчетность. По традиции мы продолжаем применять первоначальную стоимость или остаточную стоимость, забывая о том, что в мировой практике уже давно перешли к применению множества других методов оценки.

Односторонняя калькуляционная направленность текущего бухгалтерского учета затрудняет необходимую для финансового и налогового учета группировку текущих расходов по элементам затрат. Калькулирование себестоимости — это предмет управленческого учета.

В финансовом учете достаточно вести учет только по элементам затрат с необходимой детализацией в интересах финансового анализа и налогового учета.

Исследование показало, что возникла необходимость всестороннего, на научной основе совершенствование всех системных элементов бухгалтерского учета, преодоление устаревших направлений его развития.

В диссертации сделан анализ соответствия действующего порядка учета материально-производственных запасов в Российской Федерации Международным стандартам бухгалтерского учета. Так, в МСФО 2 материально-производственные запасы — это активы, а в ПБУ-5/01 — имущество.

Кроме того, нормы ПБУ 5/01 не предусматривают порядок оценки запасов, цена возможной реализации которых в одном отчетном периоде была ниже фактической себестоимости, а в следующем отчетном периоде выросла выше фактической себестоимости. В МСФО 2 дается более четкое определение оценки запасов: запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин — себестоимости и возможной чистой цене продаж.

Исследование показало, что в целом принципы учета материально-производственных запасов по Российским и Международным стандартам очень близки. При анализе Российских положений по бухгалтерскому учету складывается впечатление, о том, что они основаны на Международных стандартах, но не достаточно конкретны.

Исследованы теоретические принципы функционирования системы Международных стандартов финансовой отчетности для использования в системе учета на предприятиях комбикормовой промышленности. Детально рассмотрены методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах.

Бухгалтерский учет на комбикормовом предприятии базируется на количественно-качественном учете, который представляет собой систему сбора регистрации и обобщения информации по всем производственно-хозяйственным операциям с зерном и продуктами его переработки путем сплошного и непрерывного документального оформления.

В работе подробно рассмотрены проблемы учета различных фондов и порядка их использования, оформления поступившего зерна (сырья) по количеству и качеству.

Рассмотрены общие положения и отличия в ведении первичного учета операций по переработке сырья на комбикормовых предприятиях, применяющих объемное и многокомпонентное весовое дозирование: отпуск сырья в производство; движение сырья и готовой продукции; гранулирование, экструдирование и экспандирование комбикормов.

Особое внимание уделяется разработке методики учета операций по сушке и очистке зерна, определению учетной цены зерна после сушки и очистки, классификации, характеристике, оценке потерь и побочных продуктов, полученных в результате операций по сушке и очистке. Отдельно рассмотрены операции по обмолоту кукурузы в початках.

Для определения учетной стоимости зерна и побочных продуктов, полученных после очистки, предлагается использовать условные коэффициенты, соответствующие содержанию в них зерна.

Технологический процесс производства комбикормов включает: оформление рецепта, подготовку сырья (очистка, сушка зерна, поджарка ячменя, шелушение овса на специальных машинах) измельчение продукта^ определение, учет и оценку потерь по влажности, определение отходов, полученных при подготовке сырья для производства.

Подробно раскрывается порядок ведения первичного учета технологического процесса производства комбикормов, начиная с оформления рецепта (отраслевая форма № 31111 -109) и заканчивая передачей готовой продукции из цеха на склад готовой продукции (отраслевая форма № 31111-112).

Снижение влажности и сорной примеси при обработке и хранении зерна за счет влаги, перехода сора в отходы, распыла сора приводит к ухудшению качества и уменьшению фактической массы зерна, следовательно, к убыли. Повышение влажности за счет поглощения влаги зерном и продукцией приводит к ухудшению качества и увеличению физической массы — излишкам.

С целью контроля сохранности сырья и продукции, определению закономерности убыли в массе, даны рекомендации комбикормовому предприятию совершенствовать, прежде всего, количественно-качественный учет сырья и продукции на складе.

Количественно-качественный учет сырья и продукции на предприятии представляет собой систему сбора, регистрации и обобщения информации о действиях с зерном (сырьем) и продуктами его переработки путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Данный учет ведется в журналах отраслевой формы № 31111-36, а по кукурузе в початках в форме № 31111-3 6а. Исследуются особенности количественно-качественного учета на комбикормовых предприятиях с многокомпонентным и объемным дозированием.

Особое внимание в работе уделяется взаимосвязи складского и бухгалтерского учета материально-производственных запасов.

Предлагается учет материально-производственных запасов вести на счете 10 «Материалы» по каждому складу (элеватору), другим местам хранения хлебопродуктов, а внутри них по каждому фонду, по каждому наименованию сырья, классу зерна или сорту продукции, а тару учитывать по наименованиям, отдельно с продукцией, отрубями, отходами, зерном и порожней. В бухгалтерии рекомендуем вести количественный и суммовой учет, а на складах и подразделениях только количественно-качественный учет.

Учет сырья рекомендуется вести по учетным ценам, а транспортно-заготовительные расходы на счете 15 «Заготовление и приобретение материалов» в разрезе цехов и других подразделений.

Показана роль зачистки как способа проверки количественно-качественной сохранности зерна (сырья) и продукции на комбикормовом предприятии. Зачистка комбикормового цеха зерноперерабатывающего предприятия осуществляется с целью соблюдения научно обоснованных норм выхода продуктов переработки зерна при их производстве; проверки количественно-качественной сохранности зерна сырья или комбикормов; установления недостач или излишков и причин их образования; обеспечения достоверных данных количественно-качественного и бухгалтерского учета; анализа эффективности использования зерна на комбикормовом предприятии. Считаем целесообразным на предприятиях с многокомпонентным весовым дозированием, из комбикормового комплекса исключить элеватор. Его зачистку проводить один раз в три года.

В диссертации приведены бухгалтерские записи по учету результатов зачистки комбикормового цеха, исследованы проблемы взаимосвязи количественно-качественного, бухгалтерского и налогового учета материально-производственных запасов на комбикормовом предприятии. Предлагается при приемке сырья от поставщиков, с отклонениями по влажности и сорной примеси от базисных кондиций, применять натуральные скидки. За базис следует принимать влажность и сорную примесь зерна по условиям договора. Физическая масса сырья, уменьшенная на величину натуральных скидок, называется учетной массой — весом. Термин зачетная масса применяется только для определения стоимости полученного сырья и расчетов предприятия с поставщиком. Стоимость поступившего сырья от сельхозтоваропроизводителей следует определять исходя из зачетной массы и цены, установленной договором. В диссертации разработаны две методики учета сырья: с применением счетов 15 и 16 и без их применения.

При аудиторских проверках и проверках налоговых инспекций большое количество ошибок возникает из-за неправильного определения расходов, относящихся к остатку готовой продукции на конец отчетного периода по правилам бухгалтерского и налогового учета. Для взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета остатков готовой продукции предлагаем оценивать их по прямым статья затрат. Перечень прямых статей затрат должен быть утвержден в учетной политике предприятия. Он должен полностью совпадать с требованиями статьи 318 Налогового кодекса РФ. Отклонение в оценке готовой продукции рекомендуем отражать путем списания на уменьшение расходов предприятия, в фактическую себестоимость готовой продукции это отклонение рекомендуем не включать.

В работе предпринята попытка, сформулировать и обосновать выбор наиболее рациональных организационных и методических направлений учетной политики комбикормового предприятия.

Рассмотрены методы учета и раскрытия в финансовой отчетности отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Применение Положения по бухгалтерскому- учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие в налоге на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанную в бухгалтерском учете, и налоге, исчисленном от налогооблагаемой прибыли, сформированной и отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль. Автором раскрываются такие новые для нашей практики понятия, как постоянные и временные разницы между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшиеся в результате применения различных правил признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете с учетом отраслевых особенностей.