Совершенствование методики оценки уровня существенности в аудите тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование методики оценки уровня существенности в аудите"

На правах рукописи

Баранов Павел Петрович

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ ОЦЕНКИ УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ В АУДИТЕ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учёт, статистика

Автореферат диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук

Новосибирск - 2003

Диссертационная работа выполнена в Новосибирской государственной академии экономики и управления

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Шапошников Александр Арсеньевич

Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Максимова Галина Васильевна <

кандидат экономических наук Паньков Алексей Евгеньевич

Ведущая организация - Кузбасский государственный

технический университет--

Защита состоится 28 августа 2003 года в 930 на заседании диссертационного совета Д 212.169.03 при Новосибирской государственной академии экономики и управления по адресу:

630099, г. Новосибирск, ул. Каменская, 56, в аудитории 29.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Новосибирской государственной академии экономики и управления.

Автореферат разослан "_/£_" июля 2003 года.

Учёный секретарь диссертационного совета

В.В. Остапова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность исследования

Развитие рыночных отношений в российской экономике сопровождается ростом информационного риска в принятии экономико-управленческих решений различными субъектами народного хозяйства. Необходимость повышения достоверности экономической, финансовой и управленческой информации о деятельности субъектов рынка обусловила появление в России в конце 1980-х годов нового вида профессиональной предпринимательской деятельности - аудита бухгалтерской (финансовой) отчётности.

Одним из основополагающих принципов аудита является принцип существенности, определяющий концепцию достоверности информации в аудиторской деятельности. В соответствии с этим принципом, под достоверностью экономико-управленческой информации для целей аудита понимается не абсолютная точность данных, а такая степень их точности, которая позволяет пользователю этих данных делать на их основе правильные выводы о финансовом, имущественном положении предприятия, результатах его хозяйственной деятельности и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Подобная интерпретация категории "достоверность" создаёт предпосылки для серьёзного научно-методического обоснования аудиторских процедур оценки достоверности данных бухгалтерской (финансовой) отчётности, отсутствие которого увеличивает воздействие субъективных факторов на результаты аудита и способствует росту общего аудиторского риска. Однако, ни в обновляемой в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" системе правил (стандартов) аудита, ни в результатах научно-практических изысканий отечественных и зарубежных учёных в настоящее время не предложено методики количественной оценки существенности искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности, адекватно раскрывающей сущность использования принципа существенности и концепции достоверности информации в аудите.

Таким образом, в сложившейся ситуации, характеризующейся объективно высокой величиной общего аудиторского риска, проблема научного обоснования методики количественной оценки существенности в аудите приобретает особую актуальность, чем и обусловлен выбор данной проблемы в качестве центральной проблемы диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования является совершенствование методики количественной оценки существенности учётных ошибок и искажений бухгалтерской отчётности. В соответствии с данной целью в работа поставлены и решены следукицие задачи:

• проанализировать используемые в теории и практике аудита подходы к определению категории "существенность";

• конкретизировать методологию использования щи ау-

дите;

С.Петербург . } 03 3083 *«7У/ [

• провести анализ методических основ количественной оценки существенности и дать оценку их соответствия общей методологии аудиторской деятельности;

• трансформировать системно-ситуационный подход к оценке существенности в

аудите;

• разработать методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности элементов бухгалтерской (финансовой) отчётности;

• разработать автоматизированную систему оценки существенности искажений бухгалтерской финансовой отчётности;

• сформировать проект внутрифирменного стандарта, регламентирующего порядок оценки уровня существенности при проведении аудита.

Объектом диссертационного исследования является действующая практика применения принципа существенности в деятельности аудиторских организаций. В качестве предмета исследования рассматриваются методики количественной оценки существенности учётных ошибок и искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности.

Методологической основой исследования явились системный и ситуационный подходы, методы декомпозиции, синтеза и анализа. Диссертационное исследование базируется на работах ведущих отечественных и зарубежных учёных в области методологических и методических аспектов аудита и менеджмента.

Научная новизна работы заключается:

• в уточнении содержания категории "существенность", разграничении понятий "существенность элементов отчётности" и "существенность учётных ошибок и искажений отчётности";

в обосновании взаимосвязи количественных показателей существенности с критериями принятия экономических и управленческих решений пользователями бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица;

• в трансформации системно-ситуационного подхода при формировании внутрифирменного порядка расчёта уровня существенности, базирующегося на информации об алгоритмах и критериях принятия пользователями бухгалтерской (финансовой) отчётности экономических и управленческих решений.

Практическая ценность проведённых исследований состоит в разработке:

• методики расчёта частных уровней существенности для элементов бухгалтерской (финансовой) отчётности, опирающейся на методологический подход к использованию в аудите принципа существенности и раскрывающей сущность количественного критерия - уровня существенности;

• проекта внутрифирменного стандарта "Порядок оценки уровня существенности в аудите".

Кроме того, определённую практическую значимость представляет разработанная в ходе диссертационного исследования автоматизированная система оценки существенности учётных ошибок и искажений бухгалтерской отчётности.

В ходе исследования лично автором получены следующие научные результаты:

• проведено разграничение и предложены определения понятий "существенность элементов бухгалтерской отчётности" и "существенность искажений бухгалтерской отчётности";

• выделены однородные группы методик количественной оценки существенности, описанных в научно-методической литературе и используемых в аудиторской практике, выявлены и обобщены присущие им недостатки;

• для целей обязательного и инициативного аудита сформирована структурно-логическая схема разработки методики расчёта уровня существенности, базирующаяся на экономическом содержании и критериальном характере использования данного показателя в аудите;

• сформулированы методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности, отражающие их взаимосвязь с аналитическими процедурами поддержки принятия экономико-управленческих решений пользователями бухгалтерской отчётности аудируемых лиц.

Реализация в промышленности и апробация

Результаты работы апробированы на кафедре бухгалтерского учёта и аудита Сибирского государственного индустриального университета при проведении лекционных и практических занятий по дисциплинам "Аудит'', "Основы аудита", "Международные стандарты аудита". Основные положения исследования докладывались и обсуждались в ходе научно-практических конференций регионального и всероссийского уровня.

Сформулированные в работе методические рекомендации по расчёту уровня существенности использовались при разработке внутрифирменных стандартов аудиторских организаций ООО "Кузнецк-Аудит" и ООО "Юр-Аудит" (г. Новокузнецк). Предложения по организации внутреннего аудита на предприятии нашли отражение в Программе реструктуризации чёрной металлургии Кузбасса, одобренной Коллегией Администрации Кемеровской области.

Объём диссертационной работы

Диссертация изложена на 149 страницах машинописного текста, состоит из введения, трёх глав, заключения и библиографического списка. Работа содержит 14 рисунков и 17 таблиц, в конце работы приведены приложения.

Публикации

Основные положения работы опубликованы в 7 печатных работах общим объёмом

2 п. л.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы, определены цель и задачи, указаны объект и предмет исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе - "Количественная оценка существенности искажений бухгалтерской отчётности в аудите" - исследованы основные подходы к определению понятия "существенность", использованию принципа существенности в аудите, проведён анализ методик количественной оценки существенности, изложенных в научно-методической литературе и применяемых в аудиторской практике.

Во второй главе - "Разработка методики расчёта уровня существенное™ искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности" - предложена трансформация системно-ситуационного подхода для целей количественной оценки существенности, разработана структурно-логическая схема формирования методики расчёта уровня существенности, сформулированы методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности, описаны основные характеристики автоматизированной системы оценки существенности учётных ошибок и искажений отчётности.

В третьей главе - "Совершенствование системы внутреннего аудита на ЗападноСибирском металлургическом комбинате на основе применения принципа существенности" - обоснована необходимость использования количественных показателей существенности при осуществлении внутреннего аудита на металлургическом предприятии, проведён анализ учётной политики и риска средств контроля, сформирован проект внутрифирменного стандарта по оценке существенности во внутреннем аудите и предложен проект реформирования организационной структуры Отдела финансового аудита ОАО "ЗСМК".

В заключении изложены основные выводы и предложения по результатам проведённого исследования.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Проведено разграничение и предложены определения понятий "существенность элементов бухгалтерской отчётности" и "существенность искажений бухгалтерской отчётности". В соответствии с целями и задачами исследования в диссертационной работе были изучены подходы к определению понятия "существенность", изложенные в нормативных документах и научно-методических трудах отечественных и зарубежных учёных, в частности, А. Аренса, Н.П. Барышникова, Дж. Лоббека, В.И. Подольского, В.В. Скобары, ВЛ. Соколова, Я.В. Соколова, A.A. Терехова, A.A. Шапошникова, А. Д. Шеремета и др. Анализ рассмотренных в работе подходов позволил сделать достаточно важный вывод: с точки зрения теории аудита и положений нормативно-правовых актов, регламентирующих аудиторскую деятельность, понятие существенности применимо к двум видам объектов: во-первых, к элементам (статьям, группам статей, разделам) аудируемой бухгалтерской отчётности, а, во-вторых, к обнаруженным в ходе аудита

искажениям этих элементов. На основании этого вывода в диссертации проведено разграничение категорий существенности:

- под существенностью элемента (показателя) бухгалтерской отчётности предложено понимать степень его востребованности в аналитических процедурах, осуществляемых квалифицированными пользователями в процессе подготовки и принятия экономико-управленческих решений;

- под существенностью искажений элемента (показателя) бухгалтерской отчётности предложено понимать такую степень отклонения его величины, отражённой в аудируемой отчётности, от фактического (истинного) значения, которая не позволяет использовать данный показатель для принятия эффективных экономико-управленческих решений.

Предлагаемые уточнения интерпретации категории "существенность", а также результаты исследования количественного и качественного подходов к использованию в аудите принципа существенности позволяют рассматривать его в качестве основного методологического принципа принятия аудитором решения о достоверности (недостоверности) бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица. Однако реализация этого принципа на практике невозможна без использования методических правил расчёта количественного критерия - уровня существенности, под которым в аудите понимается предельно допустимое значение ошибки бухгалтерской отчётности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчётности с большой степенью вероятности не в состоянии делать на её основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Ретроспективный анализ нормативно-методических аспектов количественной оценки существенности показал, что методические основы такой оценки были заложены в Федеральном правиле (стандарте) "Существенность и аудиторский риск", регламентировавшем соответствующие аспекты аудита до 23.09.02. В данном стандарте, кроме изложения общей методологии использования принципа существенности в аудите был приведён рекомендуемый порядок нахождения уровня существенности. В новом Федеральном стандарте №4 "Существенность в аудите", утверждённом 23.09.02 Постановлением Правительства РФ №696, общие требования к использованию концепции существенности сохранены, однако из него выведены рекомендации по количественной оценке общего и частных уровней существенности. Таким образом, в настоящее время разработка внутрифирменных стандартов расчёта уровня существенности практически лишена нормативно-методической основы.

2. Выделены однородные группы методик количественной оценки существенности, описанных в научно-методической литературе и используемых в аудиторской практике, выявлены и обобщены присущие им недостатки.

Исследование научных трудов отечественных и зарубежных учёных, в определённой мере восполняющих отсутствие нормативно-методической базы количественной оценки существенности, позволило условно разделить существующие методики расчёта уровня существенности на три группы:

- методики, предусматривающие расчёт уровня существенности как среднего значения показателей, представляющих собой определённые доли (проценты) от выбранных аудитором базовых величин;

- методики определения уровня существенности как средневзвешенного (по рангу важности) значения показателей, рассчитываемых в долях от базовых величин бухгалтерской отчётности аудируемого лица;

- методики расчёта уровня существенности как определённой доли наиболее важного базового показателя отчётности аудируемого лица.

Обобщение результатов анализа методик, относящихся к выделенным группам (табл.1), дало возможность сделать следующие основные выводы:

- на расчёт уровня существенности значительное влияние оказывают субъективные факторы, что приводит к высокой вариации его величины, рассчитываемой с использованием различных методик;

- подавляющее большинство методик не даёт научного обоснования порядка выбора базовых показателей отчётности и применяемых к их величинам долей, используемых для расчёта уровня существенности;

- использование в большинстве методик "нестандартной" терминологии в отношении наименований базовых показателей отчётности затрудняет идентификацию источников информации для расчёта уровня существенности;

- в методиках не уделяется должного внимания раскрытию взаимосвязи существенности и аудиторского риска, в то время как Федеральное правило (стандарт) аудита №4 "Существенность в аудите", оговаривает необходимость учёта этой взаимосвязи;

- большая часть методик не предусматривает расчёта и использования в ходе аудита частных уровней существенности (для отдельных элементов отчётности), что повышает общий аудиторский риск (так как ошибки, выявленные по одним статьям отчётности, могут сравниваться, на завершающем этапе проверки, с общим уровнем существенности, рассчитанном на базе других статей).

Проведённый анализ позволил в качестве основного недостатка существующих методических разработок в области количественной оценки существенности рассматривать их несогласованность с общей методологией использования в аудите принципа существенности и экономическим смыслом количественного показателя — уровня существенности. Ни одна из рассмотренных методик не позволяет раскрыть уровень существенности как предельно допустимую величину суммарной ошибки бухгалтерской отчётности, превышение которой приводит к невозможности использования данной отчётности в процессе принятия экономико-управленческих решений пользователями данной отчётности.

Таким образом, существующие методические разработки в области оценки уровня существенности не позволяют в настоящее время эффективно реализовать в аудите концепцию существенности, признанную методологической основой аудиторской деятельности.

Таблица 1

Сопоставление методических указаний по расчёту уровня существенности

Анализируемое положение методики Исследуемые группы методик

Методики первой группы Методики второй группы Методики третьем группы

Порядок расчёта уровня существенности среднее арифметическое значений показателей, представляющих собой определённые доли (проценты) от выбранных аудитором базовых величии средневзвешенное (по рангу важности) значений показателей, рассчитываемых в долях от базовых величин бухгалтерской отчетности аудируемого лица определенная доля от значения наиболее важного базового показателя отчетности аудируемого лица

Порядок выбора базовых показателей аудируемой отчётности строго установленный перечень показателей бухгалтерской отчетности аудируемого липа перечень базовых показателей устанавливается в зависимости от ' программы аудиторской проверки наиболее важный, с точки зрения профессионального суждения аудитора, показатель бухгалтерской отчетности аудируемого лица

Обоснование относительных показателей существенности строго установленный перечень долей, применяемых к значениям базовых показателей отчетности выбор долей по специальной таблице, учитывающей важность базового показателя, с точки зрения риска системы учета строго установленная доля от наиболее важного показателя отчетности

Вариация результатов расчёта уровня существенности (по результатам расчётов на основе отчетности ОАО "Запсибметкомбинат") 250 млн. руб. 110 млн. руб. 350 млн. руб.

Раскрытие источников информации для расчёта использование нестандартной терминологии применительно к на1ваниям базовых показателей не дает возможности четко идентифицировать источник информации для расчетов источник информации для расчетов четко определен

Учёт взаимосвязи уровня существенности с рисками отсутствует учитывается взаимосвязь относительных показателей существенности с риском системы учета отсутствует

Возможность применения частных уровней сушсстпсппости не предусмотрит не предусмотрена методики данной группы отождествляют частный и общий уровень сущее! ценности

Порядок ишшлотнпш уронни сущсстиеипост при ттрнрсищип рсчультптоп проверки сряпнснне еуммлрной ошибки бухгалтерской огчешпс)н с «(¡ниш уровнем сушсстешюетн

3. Для целей обязательного и инициативного аудита сформирована структурно-логическая схема разработки методики расчёта уровня существенности, базирующаяся на экономическом содержании и критериальном характере использования данного показателя в аудите.

Для решения проблемы приведения методики количественной оценки существенности в соответствие методологическим основам аудита в диссертации предложено трансформировать используемый в теории менеджмента системно-ситуационный подход к квантификации предельно допустимой величины ошибок и искажений в учёте и отчётности. Исходными посылками при этом стали:

- рассмотрение информации бухгалтерской отчётности как основы процесса принятия её пользователями экономико-управленческих решений;

- предположение о наличии формализуемой системы критериев принятия решений каждой из групп пользователей бухгалтерской финансовой отчётности;

- возможность установления граничных значений критериев принятия экономико-управленческих решений, пересечение которых фактическими величинами данных критериев приводит к изменению решения компетентного пользователя.

Трансформация системно-ситуационного подхода основана на том, что, в соответствии с методологией аудита, уровень существенности должен быть системно увязан с процессами принятия экономико-управленческих решений пользователями бухгалтерской финансовой отчётности предприятия. Ситуационный характер данного подхода обусловлен тем, что в зависимости от вида аудиторской проверки, в рамках которой производится оценка существенности, изменяются круг пользователей отчётности, виды и критерии принимаемых ими экономико-управленческих решений, а, следовательно, изменяется и перечень базовых показателей отчётности (в отношении которых оценивается существенность искажений), и предельно допустимые величины искажений данных показателей.

Использование в работе системно-ситуационного подхода даёт возможность структурировать методику оценки уровня существенности в общем виде. При этом целесообразно представить процесс формирования методики и систему расчётов в виде структурно-логической схемы (рис. 1), отражающей, с одной стороны, последовательность действий аудиторов, а с другой - принципы выбора схем расчёта элементных показателей существенности, определяемые возможными сочетаниями конкретных условий проверки.

4. Сформулированы методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности, отражающие их взаимосвязь с аналитическими процедурами поддержки принятия экономико-управленческих решений пользователями бухгалтерской отчётности аудируемых лиц.

С использованием системно-ситуационного подхода в диссертационном исследовании сформулированы методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности отдельных элементов бухгалтерской (финансовой) отчётности для обязательного и инициативного аудита. Данные рекомендации базируются на разработанной структурно-логической схеме (рис. 1) и предполагают использование для оценки частных уровней существенности трёх вспомогательных таблиц (по форме таблиц 2,3,4).

Рис. 1. Структура и содержание предлагаемой методики расчёта уровня существенности по элементам

Предлагаемой методикой предусмотрен следующий порядок расчётов частных уровней существенности.

На первом этапе аудиторами, на основе их профессионального суждения, определяется перечень финансовых коэффициентов, которые могут применяться потенциальными пользователями бухгалтерской финансовой отчётности аудируемого лица для принятия экономико-управленческих решений. Данный перечень размещается во вспомогательной таблице по форме табл.2 с указанием формул расчёта и нормативных значений коэффициентов.

Таблица 2

Перечень, порядок расчёта и критериальные условия использования финансово-экономических показателей аудируемого лица

Наименование показателя Порядок расчёта Критериальные условия использования показателя

1. Общий показатель платёжеспособности Б.25СН-Б.260+0.5Б.240+ +03(Б.21(Н-Б.220+Б.230+Б.270) >1

Б.620+0.5(Б.610+Б.630+Б.660)+ +0.3(Б.590+Б.640+Б.650)

2. Коэффициент абсолютной ликвидности Б.250+Б.260 >0.1^0.7

Б.620+ Б.610+Б.630+Б.660

...

п-ный показатель Формула расчёта п-ного показателя с учётом кодификации строк отчётности Критериальные условия использования п-ного показателя

На втором этапе аудиторами, исходя из перечня и формул расчёта финансовых коэффициентов и показателей табл.2, формируется перечень базовых элементов отчётности (статей, групп статей, разделов), в отношении которых в рамках проверки должны рассчитываться уровни существенности. Данные элементы отчётности с детальным указанием источника данных (конкретной строки конкретной формы бухгалтерской отчётности) заносятся во вспомогательную таблицу по форме табл.3)

Для нахождения уровня существенности базового элемента отчётности аудируемого лица рекомендуется на основе формул, приведённых в таблице 2, по каждому из включённых в данную таблицу финансово-экономических показателей рассчитать (фиксируя значения прочих входящих в формулу элементов) минимальную степень отклонения данного элемента, достаточную для нарушения критериального условия: например, перехода значения финансово-экономического показателя через нормативное значение или изменения направления его динамики.

Таблица 3

Перечень рекомендуемых базовых элементов бухгалтерской финансовой отчётности аудируемого лица

Наименование базового элемента бухгалтерской отчётности аудируемого лица Форма бухгалтерской отчётности — источник информации для аудитора Код строки формы отчётности

1. Сальдо внеоборотных активов Форма №1 бухгалтерский баланс аудируемого лица 190

2. Сальдо запасов 210

3. Сальдо НДС по приобретённым ценностям 220

4. Сальдо дочгосрочной дебиторской задолженности 230

...

т. Базовый показатель ш

Результаты расчётов необходимо внести в таблицу 4, по строкам которой (соответствующим базовым элементам бухгалтерской отчётности таблицы 3) осуществляется выбор границ частных уровней существенности соответствующих базовых элементов отчётности.

Если занесённые в строку табл.4 отклонения имеют разнонаправленный характер (часть имеет знак "+", часть — знак "-"), рекомендуется сформировать из них два ряда значений: ряд отрицательных отклонений (предельных величин занижения величины элемента отчётности) и ряд положительных отклонений (предельных величин завышения величины элемента). Затем в каждом из рядов необходимо найти наименьшее по модулю значение: наименьшее по модулю отрицательное значение признаётся нижней границей частного уровня существенности элемента отчётности, а наименьшее по модулю положительное значение — верхней границей частного уровня существенности данного элемента отчётности. Если все отклонения по строке имеют однонаправленный характер (только положительные или только отрицательные), устанавливается соответственно одна из границ частного уровня существенности.

Предлагаемая методика позволяет адекватно раскрыть сущность уровня существенности как критериального показателя, увязывающего величины предельно допустимых искажений показателей бухгалтерской отчётности с процедурами и критериями принятия экономико-управленческих решений пользователями данной отчётности. С целью снижения трудоёмкости расчётных операций, предусмотренных предлагаемой методикой, в ходе диссертационного исследования разработана автоматизированная система оценки существенности.

3 о

- = ы м о -з •

§ § £> с Э Й

а ° = ас

= э — х — -: § П

I §> ё

; о ; о о

ь*» о о

оо о

•3 -

01

-е»»

ы

о а

— о Ч ы 3 я о» я

Р

Е *

- я

О

Общий показатель платёжеспособности

Коэффициент абсолютной ликвидности

Коэффициент критической оценки

Коэффициент текущей ликвидности

Коэффициент маневренности функционирующего капитала

Доля оборотных средств в активах

Коэффициент обеспеченности собственными средствами

Показатель п

Нижняя граница, тыс. руб.

Верхняя граница, тыс. руб.

к>

ы

ея

» _

и ¡С

о ° »

а |1

ЧГ 3 |

»11

3 § 1

5 2 1

3

•"в №

я (Г

В н

М Ев

■а ч

1 2

■В е>

О» Я Л

й * г

м _ ц

О Я ш в "в

о Я 2

Д н я

в л я

д ТЗ ■

3 М 3

Я £ Ш

и _

Ы ™

5 *

г з *

£ о

о н

• я

5 ■

о» я

о г

г

я я

ы Я

и я ев

- Й Я «г

м я §

в 3

сз

Т в» о •а п

•э

»

с

X »

з ?

я

■а

о <3

а 3

в 13

о г> И

о

и

о И

о

¡9

Г о.

Н

«в

с»

&

я

вз

И

Данная автоматизированная система основана на предлагаемых в работе подходе и методике и позволяет реализовать следующие возможности:

- охват большого количества потенциальных пользователей бухгалтерской финансовой отчётности аудируемого лица;

- настройка, по каждой группе однотипных пользователей бухгалтерской отчётности, системы формализованных критериев принятия экономико-управленческих решений, а также их пороговых (нормативных) значений;

- расчёт фактических значений критериев принятия решений (на основе представленной отчётности аудируемого лица);

- прогнозирование и оценка влияния выявленных искажений бухгалтерской отчётности на значения критериев принятия решений пользователями отчётности аудируемого лица.

Организационная структура автоматизированной системы обработки информации представлена на рисунке 2.

Модуль ввода исходных данных

Модуль хранения данных бухгалтерской отчетности и результатов сторонних проверок

Модуль расчетных моделей

Модуль банка данных алгоритмов расчета показателей состояния и деятельности предприятия

Модуль представления информации пользователю

Сводные выходные документы

Детальные выходные документы (отчеты)

Экспертные

(предложения и рекомендация)

Модуль углубленного анализа информации

- направления движения информации Рис. 2. Организационная структура автоматизированной системы

Следует отметить, что разработанная автоматизированная система позволяет оценивать существенность учётных ошибок и искажений бухгалтерской отчётности с позиций различных пользователей отчётности, которые могут представить администратору данной системы (внешнему или внутреннему аудитору) формализованные критерии принятия

экономико-управленческих решений. Гибкая структура данной системы, позволяющая ориентировать квалификацию ошибок и искажений на большое количество критериев принятия решений различными пользователями бухгалтерской отчётности, позволяет эффективно использовать данную систему как в рамках внешнего, так и при проведении внутреннего аудита.

Сформулированные в ходе диссертационного исследования методические рекомендации по расчёту уровня существенности легли в основу проекта внутрифирменного стандарта "Порядок оценки существенности искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности", разработанного для Дирекции по аудиту Открытого акционерного общества "Западно-Сибирский металлургический комбинат" (далее - ОАО "ЗСМК"). Необходимость использования принципа существенности во внутреннем аудите ОАО "ЗСМК" обусловлена, с одной стороны, большими объёмами учётной работы, а с другой - кризисным финансовым состоянием данного предприятия, вышедшего из процедуры банкротства только в 2002 году.

Необходимо отметить, что сделанный в рамках исследования вывод о большом количестве недостатков существующих методик расчёта уровня существенности подтвержден в работе расчётами уровня существенности для бухгалтерской отчётности ОАО "ЗСМК", выполненными на основании Методических указаний по проведению аудита в соответствии с МСА. Расчёты выполнены по данным бухгалтерской финансовой отчётности ОАО "ЗСМК" за 1999 и 2000 годы, официально размещённой в пакете с учётной политикой, аудиторскими заключениями и пояснительными записками к годовому отчёту на сервере раскрытия информации Федеральной комиссии по ценным бумагам Российской Федерации. Процесс и результаты расчёта уровня существенности для бухгалтерской финансовой отчётности ОАО "ЗСМК" представлены в таблице S.

Таблица 5

Расчет уровня существенности для ОАО "ЗСМК" по данным отчетности за 1999 и 2000 гг.

Наименование базового показателя

Значение показателя бухгалтерской отчетности

проверяемого экономического субъекта, тыс. руб.

1999 г.

2000 г.

Доля, %

Значение, применяемое для нахождения уровня

существенности, _тыс. руб._

1999 г.

2000 г.

Балансовая прибыль предприятия

603 652

936038,8

30183

46 802

Валовой объем реализации без НДС_

11527 738

16 021 694,8

230 555

320434

Валюта баланса

21 145 225

16 172 797,4

422 905

323 456

Собственный капитал (итог раздела Ш баланса)_

8 576 273

3 413 033,4

428 814

170 652

Общие затраты предприятия

8 878 984

13 876048,4

177 580

277 520

Уровень существенности, тыс. руб.

300000

300000

Таким образом, по методике оценки уровня существенности в соответствии с МСА приемлемой будет считаться суммарная ошибка в бухгалтерской отчётности комбината, находящаяся в пределах 300 ООО тыс. руб. При этом бухгалтерская финансовая отчётность, в которой при внешнем аудите были выявлены искажения в пределах 300 ООО тыс. руб., будет признаваться внешними аудиторами достоверной "во всех существенных отношениях", то есть такая отчётность, в соответствии с методологией аудита, может служить основой для принятия экономических и управленческих решений. Для проверки корректности такого вывода в работе была смоделирована ситуация, в которой данные элемента "балансовая прибыль" искажены в пределах уровня существенности - в частности, было сделано допущение, что в 2000 году балансовая прибыль была завышена на 297 600 тыс. руб. В ходе исследования были сопоставлены результаты расчёта ряда коэффициентов, в котором используется показатель балансовой прибыли по вариантам, первый из которых основан на официальной отчётности, а второй - на отчётности, скорректированной на величину выявленных искажений прибыли. Результаты расчётов показали, что при определении величин коэффициентов рентабельности на основе данных балансовой прибыли, скорректированных с учётом искажений, находящихся в пределах определённого по методике МСА уровня существенности, динамика пяти из рассчитанных коэффициентов изменит направление. Очевидно, представление квалифицированного пользователя отчётности в результате искажений, вписывающихся в границы уровня существенности, должно измениться. Таким образом, следует констатировать, что безусловно положительное аудиторское заключение, сформулированное с использованием уровня существенности, определённого на основе методики МСА, не будет соответствовать действительности: в данном случае мы сталкиваемся с риском необнаружения второго рода.

В то же время результаты расчётов, проведённых с использованием предложенной в диссертации методики, представленные в таблице б, показывают, что в качестве уровня существенности для балансовой прибыли во внутреннем аудите должна быть принята величина 8 197 тыс. руб., так как при искажении данного элемента отчётности на большую сумму один из коэффициентов, используемых в процессе экономического анализа деятельности ОАО "ЗСМК", а именно, рентабельность затрат, изменит направление динамики с отрицательного на положительное. Рассматриваемая ситуация косвенно подтверждается реальными фактами: по итогам налоговой проверки деятельности ОАО "ЗСМК" за 1997, 1998,1999 годы (в отношении отчётности этих лет аудиторская фирма "Метаудит" выдала безусловно положительные заключения) предприятию было начислено только бесспорных штрафов на сумму около 81,5 млн. руб. Подобные факты подтверждают актуальность проблемы обоснования корректной методики расчёта уровня существенности во внутреннем аудите ОАО "ЗСМК".

Таблица б

Оценка уровни сутсстпенностн для бплпнсоиоП прибыли ОАО "ЗСМ1С" но предлигпсмоН методике

В рублях

Показатель Формул* расчета 11|№1ПЛМ|| период ТскушиН период Абсолютное изменение коэффициента Изменение прибыли, приводящее к изменению динамики коэффициента

числитель ' числитель течение коэффициента

ыайеиатель коэффициент« знаменатель абсолютное относительное

Общи рентабельное» продаж ф.№2, стр. МО 603 717 661 0,052407 936038 765 0,058423 0,006016 96 390 243 0,102977

ф_К»2, стр.010 11 519 796 498 16 021 694 790

Рентабельность собственного капитал» ф №2, стр.140 603 717 661 0,188937 936 038 765 0,274254 0,085318 291 191 841 0,311090

ф№1"стр490 3 195 345 079 3 413 033 240

Экономическая рентабельность ф №2, стр. НО 603 717 661 0,038297 936 038 765 0,057877 0,019581 316 676 932 0,338316

ф.№1 стр.300 15 764 296 220 16 172 797 363

Фондорентобельностъ ф-№2, стр.140 603 717 661 0,062977 936 038 765 0,092318 0,029341 297 500 750 0,317830

ф.№1 стр.190 9 586 347 668 10 139 255 159

Рентабельностьктрат ф№2, стр.140 603 717 661 0,068048 936 038 765 0,067457 •0,000591 ■8 197 388 •0,008758

ф.№2 стр.020 8 871 949 542 13 876048 442

Рентабельное!* перманентного капитала ф.М)2, стр. 140 60.1717 661 0,186496 9.16 038 765 0,270806 0,084309 •291 414405 •0,311327

ф.№1 етр 490+стр 590 3 237 153 086 3 456496091

Устойчивость экономического расти ф №2, стр.140 -ф.№4, стр.210 603 717 661 0,188937 935 648 601 0,274140 0,08520.1 291 191 841 0,311219

С1|и19() .1 19) ¿45 079 .141,10,1,1 21Л

Период окупаемости спбстиснигап клпнтшш ф№1 стр.490 3 195 345 079 5,292781 3 41.10.1.1240 3,646252 • 1,646529 291 191 841 0,.1| 1090

ф,№3,1'1|1,Н0 ВД717Ш 0,16 018 765

Результаты проведённого в работе анализа организации внутреннего аудита в условиях ОАО "ЗСМК" свидетельствуют о высоком риске средств контроля, одним из факторов которого является низкая эффективность организационной структуры управления (ОСУ) Дирекции по аудиту, и в частности, отдела финансового аудита. Для повышения эффективности работы данного отдела в диссертации предложен новый вариант его ОСУ (см. рис.4) и проект внутризаводского стандарта "Порядок оценки существенности искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности", разработанный с учётом сформулированных в диссертации методических рекомендаций.

_ -прямоеподчинение;

________- подчинение на время проведения конкретной проверки

Рис. 4. Предлагаемая организационная структура управления отделом финансового аудита ОАО "ЗСМК"

Разработанная организационная структура отдела финансового аудита построена по принципу матричной департаментализации и характеризуется следующими особенностями:

а) разделением всех сотрудников отдела на две группы - специалистов и бухгалтеров-ревизоров;

б) узкой специализацией специалистов отдела в области аудита конкретных укрупнённых сегментов учёта и отчётности;

в) делегированием полномочий и ответственности за организацию проверки и интерпретацию её результатов специалистам отдела;

г) ограничением круга функций бухгалтеров-ревизоров проведением технических процедур аудита по заданиям на проверку конкретных сегментов учёта и элементов отчётности.

- Предлагаемые мероприятия позволят обеспечить более эффективную реализацию функций внутреннего аудита в условиях ОАО "ЗСМК" и будут способствовать снижению

риска средств контроля, а, следовательно, и информационного риска в принятии экономико-управленческих решений в системе менеджмента предприятия.

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ

1. Проблема обеспечения достоверности информации, используемой в процессе принятия экономических и управленческих решений, является одной из наиболее актуальных проблем современной экономики, для решения которой используется аудит бухгал-

■ терской (финансовой) отчётности.

2. В системе нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации, сформулированы основные принципы аудита, важнейшим из которых является принцип существенности, в соответствии с которым достоверность аудируемой отчётности определяется как степень точности данных, позволяющая, при использовании корректных методик анализа, принимать правильные экономические и управленческие решения.

Таким образом, принцип существенности носит критериальный характер, а количественный показатель - уровень существенности - выступает как критерий принятия аудитором решения о достоверности бухгалтерской отчётности.

3. В результате изучения нормативных и научно-методических основ количественной оценки существенности сделан вывод о слабой степени согласованности существующих методик определения уровня существенности с концепциями существенности и достоверности в аудите. В связи с этим, использование таких методик не даёт возможности оценивать достоверность бухгалтерской (финансовой) отчётности в терминах процесса принятия экономических и управленческих решений её пользователями.

4. Для решения описанных проблем в настоящей работе:

предложена трансформация системно-ситуационного подхода, согласно которому порядок расчёта уровня существенности должен быть ориентирован на специфику процессов принятия пользователями бухгалтерской отчётности экономико-управленческих решений в отношении аудируемого лица;

сформулирована концептуальная модель процедуры расчёта уровня существенности, в которой предельно допустимая величина ошибки отчётности определяется зависимостью принимаемых пользователями решений от допущенных в учёте и отчётности ошибок и искажений;

разработаны методические указания по расчёту частных уровней существенности значимых элементов (статей, групп статей, разделов) бухгалтерской отчётности. Данные методические указания описывают общий порядок выбора значимых элементов отчётности (базовых показателей), основанный на формализованных аналитических процедурах потенциальных или конкретных пользователей бухгалтерской отчётности аудируемого лица. Увязка в предлагаемой методике количественных показателей существенности с процедурами и критериями принятия пользователями отчётности экономических и управленческих решений позволяет определять нижнюю и верхнюю границы частных уровней

существенности, то есть учитывать не только величину предельно допустимых искажений, но и их характер (завышение или занижение показателя);

с целью снижения трудоёмкости расчётных процедур разработана автоматизированная система оценки искажений бухгалтерской отчётности, базирующаяся на анализе влияния ошибок отчётности на принятие экономико-управленческих решений различными группами пользователей бухгалтерской информации;

оценены возможности использования разработанной методики и автоматизированной системы в рамках внутреннего аудита конкретного предприятия (ОАО "ЗападноСибирский металлургический комбинат"). Сопоставление результатов расчёта частных уровней существенности для данной организации с использованием методики МСА и предлагаемой методики подтвердило предположение о сложности обеспечения низкого аудиторского риска при применении "традиционных" методик, рассмотренных в первой главе;

с учётом результатов анализа эффективности системы внутреннего аудита ОАО "Запсибметкомбинат" предложен вариант реформирования её организационной структуры и проект внутризаводского стандарта по оценке частных уровней существенности для целей внутреннего аудита.

Основные труды по теме диссертации

1. П.П. Баранов. Совершенствование методики расчёта уровня существенности в аудите / ПЛ. Баранов, A.A. Овчинников // Проблемы переходной экономики: Тезисы докладов VIII Межрегиональной научно-практической конференции студентов и аспирантов. -Красноярск. - 2002. - 0,1 пл.

2. П.П. Баранов. Проблемы оценки уровня существенности в аудите и пути их решения. / П.П. Баранов, АЛ. Овчинников //Аудитор. - 2003.-№1. - 0,8 пл.

3. П.П. Баранов. Порядок регламентации деятельности службы внутреннего аудита в системе менеджмента организации / П.П. Баранов // Современный российский менеджмент: состояние, проблемы, развитие: Материалы Всероссийской научно-методической конференции. - Пенза. - 2003. - 0,1 пл.

4. П.П. Баранов. Сущность и задачи внутреннего аудита в системе менеджмента предприятия. / П.П. Баранов // Современный российский менеджмент: состояние, проблемы, развитие: Материалы Всероссийской научно-методической конференции.- Пенза. -2003.-0,1 пл.

5. П.П. Баранов. О проблемах количественной оценки существенности в аудите. / П.П. Баранов И Аудит, налоги и бухгалтерский учёт в Российской Федерации. Основы, теория и практика: Материалы Второй всероссийской научно-практической конференции. -Пенза. -2003. -0,1 пл.

6. П.П. Баранов. Методические проблемы аудита как инструмента снижения информационного риска в принятии управленческих решений. / П.П. Баранов И Информация и экономика: теория, модели, технологии: Сборник научных трудов АлтайГУ и Отделения общественных наук РАН. - Барнаул. - 2003. - 0,8 пл.

Научное издание

Баранов Павел Петрович

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ ОЦЕНКИ УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ В АУДИТЕ

Автореферат

Подписано в печать 2.07.2003 г. Формат 60*841/16. Тираж 100 экз.

Гарнитура Тайме. Усл. печ. л. 1,0; уч.-год.л. 1,0 . 2.

Новосибирская государственная академия экономики и управления 630099, Новосибирск, ул. Каменская, 52 Отпечатано в ЛОТ СибГИУ

г

i

I

I

$ 12 2 6 6

^boJLiA

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Баранов, Павел Петрович

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. КОЛИЧЕСТВЕННАЯ ОЦЕНКА СУЩЕСТВЕННОСТИ

ИСКАЖЕНИЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЁТНОСТИ В АУДИТЕ.

1.1 . Использование принципа существенности в аудиторской деятельности.

1.1.1 Интерпретация понятия "существенность" в теории аудита и нормативно-правовых документах.

1.1.2 Качественный и количественный подходы к использованию принципа существенности в аудите.

1.2 Анализ существующих методик количественной оценки существенности искажений бухгалтерской отчётности.

1.2.1 Современное состояние нормативно-методической базы количественной оценки существенности в аудите.

1.2.2 Анализ научно-методических и практических разработок в области оценки уровня существенности.

ГЛАВА 2. РАЗРАБОТКА МЕТОДИКИ РАСЧЁТА УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ ИСКАЖЕНИЙ ЭЛЕМЕНТОВ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЁТНОСТИ.

2.1 Трансформация системно-ситуационного подхода при оценке уровня существенности в аудите.

2.2 Формирование методики расчёта уровней существенности по элементам аудируемой отчётности.

2.2.1 Общие положения.

2.2.2 Порядок расчёта частных уровней существенности для целей обязательного аудита.

2.2.3 Порядок расчёта частных уровней существенности для целей инициативного аудита.

2.2.4 Условия использования методики.

2.3 Разработка автоматизированной системы оценки существенности искажений бухгалтерской отчётности.

2.3.1 Характеристика источников внутренней информации, используемой в автоматизированной системе.

2.3.2 Формы представления информации для различных групп пользователей.

2.3.3 Обобщенная схема автоматизированной системы обработки информации.

ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА НА ЗАПАДНО-СИБИРСКОМ МЕТАЛЛУРГИЧЕСКОМ КОМБИНАТЕ НА ОСНОВЕ ПРИМЕНЕНИЯ

ПРИНЦИПА СУЩЕСТВЕННОСТИ.

3.1 Анализ организации внутреннего аудита в открытом акционерном обществе "Запсибметкомбинат".

3.2 Направления совершенствования системы внутреннего аудита ОАО "Запсибметкомбинат".

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование методики оценки уровня существенности в аудите"

Актуальность исследования. Развитие рыночных отношений в российской экономике сопровождается ростом информационного риска в принятии экономико-управленческих решений различными субъектами народного хозяйства. Необходимость повышения достоверности экономической, финансовой и управленческой информации о деятельности субъектов рынка обусловила появление в России в конце 1980-х годов нового вида профессиональной предпринимательской деятельности - > аудита бухгалтерской (финансовой) отчётности.

Одним из основополагающих принципов аудита является принцип существенности, определяющий концепцию достоверности информации в аудиторской деятельности. В соответствии с этим принципом, под достоверностью экономико-управленческой информации для целей аудита понимается не абсолютная точность данных, а такая степень их точности, которая позволяет пользователю этих данных делать на их основе правильные выводы о финансовом, имущественном положении предприятия, результатах его хозяйственной деятельности и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Подобная интерпретация категории "достоверность" создаёт предпосылки для серьёзного научно-методического обоснования аудиторских процедур оценки достоверности данных бухгалтерской (финансовой) отчётности, отсутствие которого увеличивает воздействие субъективных факторов на результаты аудита и способствует росту общего аудиторского риска. Однако, ни в обновляемой в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" системе правил (стандартов) аудита, ни в результатах научно-практических изысканий отечественных и зарубежных учёных в настоящее время не предложено методики количественной оценки существенности искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности, адекватно раскрывающей сущность использования принципа существенности и концепции достоверности информации в аудите.

Таким образом, в сложившейся ситуации, характеризующейся объективно высокой величиной общего аудиторского риска, проблема научного обоснования методики количественной оценки существенности в аудите приобретает особую актуальность, чем и обусловлен выбор данной проблемы в качестве центральной проблемы диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является совершенствование методики количественной оценки существенности учётных ошибок и искажений бухгалтерской отчётности. В соответствии с данной целью в работе поставлены и решены следующие задачи:

• проанализировать используемые в теории и практике аудита подходы к определению категории "существенность";

• конкретизировать методологию использования принципа существенности в аудите;

• провести анализ методических основ количественной оценки существенности и дать оценку их соответствия общей методологии аудиторской деятельности;

• трансформировать системно-ситуационный подход к оценке существенности в аудите;

• разработать методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности элементов бухгалтерской (финансовой) отчётности;

• разработать автоматизированную систему оценки существенности искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности;

• сформировать проект внутрифирменного стандарта, регламентирующего порядок оценки уровня существенности при проведении аудита.

Объектом диссертационного исследования является действующая практика применения принципа существенности в деятельности аудиторских организаций. В качестве предмета исследования рассматриваются методики количественной оценки существенности учётных ошибок и искажений бухгалтерской (финансовой) отчётности.

Методологической основой исследования явились системный и ситуационный подходы, методы декомпозиции, синтеза и анализа. Диссертационное исследование базируется на работах ведущих отечественных и зарубежных учёных в области методологических и методических аспектов аудита и менеджмента.

Научная новизна работы заключается:

• в уточнении содержания категории "существенность", разграничении понятий "существенность элементов отчётности" и "существенность учётных ошибок и искажений отчётности";

• в обосновании взаимосвязи количественных показателей существенности с критериями принятия экономических и управленческих решений пользователями бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица;

• в трансформации системно-ситуационного подхода при формировании внутрифирменного порядка расчёта уровня существенности, базирующегося на информации об алгоритмах и критериях принятия пользователями бухгалтерской (финансовой) отчётности экономических и управленческих решений.

Практическая ценность проведённых исследований состоит в разработке:

• методики расчёта частных уровней существенности для элементов бухгалтерской (финансовой) отчётности, опирающейся на методологический подход к использованию в аудите принципа существенности и раскрывающей сущность количественного критерия - уровня существенности;

• проекта внутрифирменного стандарта "Порядок оценки уровня существенности в аудите".

Кроме того, определённую практическую значимость представляет разработанная в ходе диссертационного исследования автоматизированная система оценки существенности учётных ошибок и искажений бухгалтерской отчётности.

В ходе исследования лично автором получены следующие научные результаты:

• проведено разграничение и предложены определения понятий "существенность элементов бухгалтерской отчётности" и "существенность искажений бухгалтерской отчётности";

• выделены однородные группы методик количественной оценки существенности, описанных в научно-методической литературе и используемых в аудиторской практике, выявлены и обобщены присущие им недостатки;

• для целей обязательного и инициативного аудита сформирована структурно-логическая схема разработки методики расчёта уровня существенности, базирующаяся на экономическом содержании и критериальном характере использования данного показателя в аудите;

• сформулированы методические рекомендации по расчёту частных уровней существенности, отражающие их взаимосвязь с аналитическими процедурами поддержки принятия экономико-управленческих решений пользователями бухгалтерской отчётности аудируемых лиц.

Реализация в промышленности и апробация. Результаты работы апробированы на кафедре бухгалтерского учёта и аудита Сибирского государственного индустриального университета при проведении лекционных и практических занятий по дисциплинам "Аудит", "Основы аудита", "Международные стандарты аудита". Основные положения исследования докладывались и обсуждались в ходе научно-практических конференций регионального и всероссийского уровня.

• Сформулированные в работе методические рекомендации по расчёту уровня существенности использовались при разработке внутрифирменных стандартов аудиторских организаций ООО "Кузнецк-Аудит" и ООО "Юр-Аудит" (г. Новокузнецк). Предложения по организации внутреннего аудита на предприятии нашли отражение в Программе реструктуризации чёрной металлургии Кузбасса, одобренной Коллегией Администрации Кемеровской области.

Объём диссертационной работы. Диссертация изложена на 149 страницах машинописного текста, состоит из введения, трёх глав, заключения и библиографического списка. Работа содержит 14 рисунков и 17 таблиц, в конце работы приведены приложения.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Баранов, Павел Петрович

Эти выводы могут быть подтверждены расчётами уровня существенности для бухгалтерской отчётности ОАО "Запсибметкомбинат", выполненными в соответствии с методикой, изложенной в аудиторском стандарте "Существенность и аудиторский риск" /98/, анализ которой выполнен в разделе 1.2.

Расчёты выполнены в строгом соответствии с требованиями стандарта по данным бухгалтерской финансовой отчётности ОАО "Запсибметкомбинат" за 1999 и 2000 годы, официально размещённой в пакете с учётной политикой, аудиторскими заключениями и пояснительными записками к годовому отчёту на сервере раскрытия информации Федеральной комиссии по ценным бумагам Российской Федерации /93/ (представлена в приложении Б). Единственным отступлением от методики явилось её приведение к отчётности 1999 и 2000 года — собственный капитал рассчитан как итог третьего раздела баланса предприятия.

Процесс расчёта уровня существенности для бухгалтерской финансовой отчётности ОАО "Запсибметкомбинат" представлен в таблицах 13 и 14, уточнение величин показателя пояснено по тексту.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проблема обеспечения достоверности информации, используемой в процессе принятия экономических и управленческих решений, является одной из наиболее актуальных проблем современной экономики, необходимость решения которой диктуется развитием экономических отношений. В качестве одного из инструментов, использование которого предоставляет возможность снижения информационного риска в экономике и управлении, целесообразно рассматривать аудит, развивающийся в России с конца 80-х годов 20-го столетия.

В системе нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации, сформулированы основные принципы аудита, одним из которых является принцип существенности. Анализ методологии аудита, результаты которого представлены в первой главе данного диссертационного исследования, даёт возможность в качестве базового принципа аудита рассматривать принцип существенности, в соответствии с которым достоверность аудируемой отчётности определяется как степень точности данных, позволяющая, при использовании корректных методик, принимать правильные экономические и управленческие решения. На основании принципа существенности недостоверной признаётся информация, искажённая настолько, что степень её искажения приводит к принятию на основе её анализа неверного решения.

Таким образом, принцип существенности носит критериальный характер, а количественный показатель (уровень) существенности, который в обязательном порядке должен рассчитываться в рамках каждой проверки, выступает как критерий принятия аудитором решения о достоверности (недостоверности) бухгалтерской отчётности.

В результате изучения методических основ количественной оценки существенности, определённых федеральными стандартами аудита и предлагаемых ведущими отечественными и зарубежными специалистами, в первой главе диссертации сделан вывод о том, что большинство существующих методик определения уровня существенности не обеспечивает раскрытия его сущности как предельно допустимой величины ошибки бухгалтерской отчётности, превышение которой приводит к невозможности использования данных этой отчётности квалифицированными пользователями для принятия экономико-управленческих решений. В связи с этим, использование таких методик не даёт возможности оценивать достоверность отчётности в терминах процесса принятия экономических и управленческих решений: необходимость фиксации во внутрифирменных методиках базовых показателей и их долей, применяемых при расчёте уровня существенности делает такой порядок абсолютно негибким, не позволяет учитывать динамику управления и требований разнородных пользователей бухгалтерской финансовой отчётности.

Для решения описанных проблем во второй главе диссертации предлагается трансформация системно-ситуационного подхода, согласно которому порядок расчёта уровня существенности должен быть ориентирован на специфику процессов принятия пользователями бухгалтерской отчётности экономико-управленческих решений в отношении аудируемого лица. С учётом этого подхода сформулирована концептуальная модель процедуры расчёта уровня существенности, в которой предельно допустимая величина ошибки отчётности определяется зависимостью принимаемых пользователями решений от допущенных в учёте и отчётности ошибок и искажений. На основе сформулированного подхода во второй главе диссертационного исследования предложена примерная методика расчёта частных уровней существенности значимых элементов (статей, групп статей, разделов) бухгалтерской отчётности. Данная методика описывает общий порядок выбора значимых элементов отчётности (базовых показателей), основанный на формализованных аналитических процедурах потенциальных или конкретных пользователей бухгалтерской отчётности аудируемого лица. Увязка в предлагаемой методике количественных показателей существенности с процедурами и критериями принятия пользователями отчётности экономических и управленческих решений позволяет, с использованием специальных вспомогательных таблиц определять нижнюю и верхнюю границы частных уровней существенности, то есть учитывать не только величину предельно допустимых искажений, но и их характер (завышение или занижение показателя). С целью снижения трудоёмкости расчётных процедур, предусмотренных предлагаемой методикой, на её основе разработана автоматизированная система оценки искажений бухгалтерской отчётности, базирующаяся на анализе влияния ошибок отчётности на принятие экономико-управленческих решений различными группами пользователей бухгалтерской информации. Данная система характеризуется большой степенью гибкости, то есть позволяет изменять как перечень критериев принятия экономико-управленческих решений, так и их нормативные значения. Кроме того, система даёт возможность моделировать бухгалтерскую отчётность, корректировать её с учетом результатов аудиторских и налоговых проверок, а также делать выводы о достоверности представленной отчётности.

В третьей главе диссертационного исследования, с учётом сформулированного подхода и с использованием автоматизированной системы оценки достоверности отчётности, проведён анализ организации внутреннего аудита открытого акционерного общества "Западно-Сибирский металлургический комбинат". Проведённый анализ показал эффективность сформулированного в диссертации системно-ситуационного подхода к оценке уровня существенности и позволил предложить ряд мероприятий по совершенствованию деятельности Дирекции по аудиту, основными из которых являются изменение организационной структуры Дирекции, порядка проведения внутренних аудиторских проверок и внедрение внутреннего стандарта оценки существенности ошибок бухгалтерской отчётности. Сопоставление результатов расчёта уровня существенности по предлагаемому порядку и по методике, изложенной в Методических рекомендациях по проведению аудита в соответствии с Международными стандартами, даёт возможность сделать вывод о корректности сформулированного подхода и предложенной методики оценки частных уровней существенности, а также целесообразности их использования в отечественной аудиторской практике.