Теория и методология управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Теория и методология управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей"



На правах рукописи

005016998

Шайбакова Эмма Рифовна

ТЕОРИЯ И МЕТОДОЛОГИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В УСЛОВИЯХ СБАЛАНСИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ ПОКАЗАТЕЛЕЙ

08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени I доктора экономических наук

I.

Орел-2012

1 0 1.1 ^ и 2072

005016998

Работа выполнена в федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Государственный университет

- учебно-научно-производственный комплекс»

Официальные оппоненты:

Васнльчук Ольга Ивановна, доктор экономических наук, профессор, Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Поволжский государственный университет сервиса», кафедра «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», заведующий кафедрой

Степаненко Елена Ивановна, доктор экономических наук, профессор, Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Российский государственный аграрный заочный университет», кафедра «Бухгалтерский учет», профессор

Шапорова Ольга Александровна, доктор экономических наук, профессор, Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Орловский государственный институт экономики и торговли», кафедра «Управленческий учет и аудит», профессор

Ведущая организация: Автономная некоммерческая организация высшего профессионального образования Центросоюза Российской Федерации «Российский университет кооперации»

Защита состоится 26 мая 2012 г. в 9 часов на заседании диссертационного совета Д.212.182.04 при федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Государственный университет

— учебно-научно-производственный комплекс» по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д. 29, аудитория 212 (www.gu-unpk.ru).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Государственный университет — учебно-научно-производственный комплекс» по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д. 29, аудитория 340.

Автореферат разослан 25 апреля 2012 года. Объявление о защите диссертации и автореферат диссертации размещены в сети Интернет Министерством образования и науки Российской Федерации по адресу: http://vak2.ed.gov.ru

Ученый секретарь

диссертационного совета

Коростелкина Ирина Алексеевна

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. Предъявление качественно новых требований к организации и формированию учетно-аналитического обеспечения в отечественной практике продиктовано интеграцией российской экономики в мировое экономическое пространство. Функционирование предприятий в современных экономических условиях определяет существенное увеличение объема информационных данных, формируемых как во внутренней среде предприятия, так и за его пределами, что влечет за собой трансформацию учетно-аналитической практики. Учетная подсистема при этом является не только средством сбора, обработки, хранения и группировки информации, но и выступает в качестве своеобразной формы участия в управленческой деятельности. Результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия значимы и интересны не только для управленческого персонала, но и для внешних пользователей.

Специфика деятельности центров ответственности связана с принятием серьезных решений на всех уровнях управления, начиная с выбора объекта деятельности и обоснования общей стратегии предприятия. Динамичная рыночная среда и жесткая конкуренция усиливают риски функционирования предприятий и деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей.

Управление деятельностью структурных подразделений, центров

ответственности, сегментов бизнеса проявляется в воздействии на них факторов

непроизводственного и производственного характера, совокупность которых

определяет возможности получения положительного финансового результата -

превышение доходов над расходами, извлечение экономической выгоды. При

поиске путей достижения цели, допустимых корректировок и выборе варианта

действий по их осуществлению необходимо принимать во внимание отраслевую

специфику предприятия. Информация, формируемая в системе учета и анализа, в

частности управленческого, раскрывает особенности работы предприятия, его

структурных подразделений и направлений деятельности.

з

Управленческая учетно-аналитическая система может функционировать эффективно только при условии обеспечения тесной взаимосвязи всех ее составляющих. Не смотря на то, что вопросы совершенствования взаимосвязи управленческого учета, анализа и оценки в условиях развития инновационной экономики, имеют значительный теоретико-методический и научный интерес, в современной учетно-аналитической практике их исследованию не уделяется должного внимания. При этом формирование информационных данных на принципах комплексности, достоверности и оперативности в условиях нестабильной внешней среды требует создания результативной системы контроля и эффективного управления деятельностью промышленного предприятия.

Актуальность темы исследования определяется тем, что учет, анализ и оценка деятельности центров ответственности позволяет формировать более точное и совершенное учетно-аналитическое обеспечение в условиях применения сбалансированной системы показателей, на основе которой принимаются эффективные управленческие решения.

Степень разработанности проблемы. Изучение теории и практики формирования учетно-отчетных и аналитических показателей в различных отраслях экономики активно ведется как отечественными, так и зарубежными исследователями и специалистами.

Наиболее известными зарубежными учеными, рассматривающими вопросы финансового, управленческого учета и анализа, формирования их методического инструментария, являются К. Друри, Н. Каплан, И. Клок, Ж. Ришар, Т. Скоун, Ч.Т. Хонгрен, Дж. Фостер и др.

Ведут активную работу и занимаются исследованиями финансового, управленческого учета и анализа как составляющих учетно-аналитической системы и как самостоятельных научных направлений, такие российские ученые, как: А.П. Бархатов, О.И. Васильчук, В.А. Залевский, М.С. Кузьмина, В.Ю. Курбацких, В.В. Ковалев, М.М. Коростелкин, В.А. Константинов, И.Г. Кондратов, А.Ф. Крюков, И.А. Маслова, Ю.А. Мишин, В.Д. Новодворский,

С.А. Николаева, В.Ф. Палий, JI.B. Попова, Л.П. Солодко, С.П. Суворова, Е.И. Степаненко, O.A. Шапорова, А.Д. Шеремет и др.

Анализ специализированной литературы показывает, что в последние годы пристальное внимание ученых обращено к проблеме международной унификации учета, адаптации российского бухгалтерского учета к МСФО. В частности, основы теории международного учета и отчетности, а также практики ее применения изложены в трудах A.C. Бакаева, В.Г. Гетьмана, М.А. Бахрушиной, Р.Г. Каспиной, Е.А. Мизиковского, В.Ф. Палия, О.В. Рожновой, О.В. Соловьевой, С.А. Умрихиной, JI.3. Шнейдмана и др.

Учет по центрам ответственности исследовали в своих работах H.A. Адамов, И.А. Албагова, И.И. Еремин, В.М. Керимов и др.

Вопросами внедрения в российскую практику системы сбалансированных показателей занимались Е.Ф. Баранов, С.Б. Барышев, Д.И. Дубова, В.Г. Иванова, А.Ф. Кочнев, Г.А. Леревань, И.С. Матлин, Д.В. Сергеев, Р.Н. Шайбаков, М.А. Шафранская и др.

Недостаточная теоретико-методологическая и научно-методическая разработанность вопросов развития управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, их актуальность и возрастающая практическая значимость предопределили выбор темы диссертации, ее цель, задачи и содержание.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретико-методологических положений и научно-методических рекомендаций по развитию управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, направленных на повышение качества учетно-отчетной и аналитической информации и ее полезности для принятия инвестиционных, финансовых, кредитных и иных управленческих решений пользователями в динамично изменяющихся условиях внешней среды и глобального рынка. Для достижения этой цели сформированы и решены следующие комплексные задачи:

теоретически обосновать необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе хозяйствующего субъекта;

5

- предложить реформирование организационной структуры предприятия на основе выделения центров ответственности;

- сформировать методологическое и научно-методическое обеспечение управленческого анализа деятельности центров ответственности, основанное на комбинировании финансовых и нефинансовых показателей;

- предложить рекомендации по совершенствованию структуры управления на основе выделения технико-договорного и учетного центров ответственности;

- разработать требования к сметному планированию деятельности центров ответственности как структурному элементу системы бюджетирования;

- разработать методику управленческого анализа деятельности центров ответственности;

- выделить проблемы внедрения сбалансированной системы показателей центров ответственности и предложить пути их решения;

- определить алгоритм постановки управленческого учета на предприятии;

- разработать методику комплексной оценки деятельности центров ответственности на основе системы сбалансированных показателей;

- предложить формирование отчетных форм для целей количественной оценки сбалансирования показателей деятельности центров ответственности.

Область диссертационного исследования. Исследование соответствует пп. 1.3 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета»,

1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»,

1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», 2.11 «Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа», 2.13 «Теория и методология бюджетирования» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Объектом диссертационного исследования являются центры ответственности предприятий и учетно-аналитические процессы в них в рамках управленческого учета и анализа.

Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретико-методологических и методических вопросов формирования информации о деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей.

Теоретической и методологической базой диссертационного исследования является использование соответствующей теории научного познания, применяемой к предмету диссертационного исследования. В работе использованы общенаучные методы финансового, управленческого учета и анализа, информационного обеспечения принятия эффективных управленческих решений. К отдельным вопросам диссертационного исследования применялись сравнительно-исторический, диалектико-синтетический и абстрактно-логический методы, методы экономико-математического моделирования, статистики.

Теоретическую основу диссертационного исследования определяют научные и методические работы отечественных и зарубежных ученых и специалистов-практиков по вопросам развития управленческого учета и анализа, системы сбалансированных показателей, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы научных и научно-практических конференций, периодические издания.

Научная новизна исследования состоит в разработке концепции управленческого анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, а также продолжающегося процесса реформирования учетно-отчетной системы в соответствии с направлениями их стандартизации и унификации в целях повышения качества информации, представляемой в отчетности, и ее полезности для принятия экономических решений внешними и внутренними пользователями.

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:

1. Теоретически обоснована объективная необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе в целях создания действенного механизма управления деятельностью структурных подразделений хозяйствующего субъекта путем распределения целевых установок и задач между

7

всеми уровнями управления, совершенствования системы внутренней отчетности и повышения уровня мотивации персонала в достижении высоких результатов работы (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12)

2. Предложено реформирование организационной структуры предприятия на основе выделения центров ответственности, позволяющее обеспечить возможность более детального и основательного исследования финансового положения предприятия и положительно повлиять на эффективность принимаемых управленческих решений, а также определено место управленческого учета и анализа в их деятельности, что позволяет проводить прямое совмещение центров ответственности с центрами затрат (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12).

3. Определены методологические направления постановки управленческого учета на предприятии, включающие в себя: определение совокупности реально функционирующих центров ответственности, разработку структуры и содержания управленческой отчетности, методического инструментария управленческого учета доходов, затрат, элементов управленческого плана счетов и порядка отражения хозяйственных операций на них, внутренних организационных и учетных документов, регламентирующих порядок формирования управленческой системы (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12).

4. Предложены методологические и научно-методические рекомендации по совершенствованию структуры управления на основе выделения технико-договорного и учетного центров ответственности, позволяющие повысить эффективность деятельности структурных подразделений предприятия, а также снизить затраты на их содержание (пп. 1.3,1.7 паспорта специальности 08.00.12).

5. Научно обоснована применение совокупности показателей управленческого анализа деятельности центров ответственности в условиях балансирования, основанное на комбинировании финансовых и нефинансовых показателей (п. 2.11 паспорта специальности 08.00.12).

6. Разработаны требования к сметному планированию деятельности центров ответственности как структурному элементу системы бюджетирования, которое способствует четкому распределению доходных и расходных сметных

статей центра ответственности, а также определяет контрольные функции руководства соответствующего центра (п. 2.13 паспорта специальности 08.00.12).

7. Разработана методика управленческого анализа деятельности центров ответственности, включающая анализ расходов, ресурсного потенциала и прибыли по центрам ответственности, способствующая повышению ответственности руководителя центра за принятые им управленческие решения по снижению конкретных расходов, связанных с деятельностью центра, и, как следствие, увеличению прибыли (п. 2.11 паспорта специальности 08.00.12).

8. Выделены проблемы внедрения сбалансированной системы показателей центров ответственности (трудовых, ресурсных, финансовых, технических, организационных) в практическую деятельность предприятий, необходимой для характеристики отдельных элементов их экономической системы и предложены направления их решения (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12).

9. Разработана методика внедрения системы сбалансированных показателей (ССП) в российскую учетно-аналитическую практику, на основе которой возможна комплексная оценка деятельности центров ответственности (п. 2.11 паспорта специальности 08.00.12).

10. Предложено внедрение в практику промышленных предприятий интегрированной многофункциональной информационной системы путем формирования управленческих отчетных форм для целей оценки сбалансированной системы показателей деятельности центров ответственности (п. 1.8 паспорта специальности 08.00.12).

Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что разработаны концептуальные и методологические основы управленческого учета, анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей для целей эффективного управления, а также предложены научно-методические рекомендации реализации концепции и методологии. Сформулированные теоретические положения открывают возможности проведения научных исследований по вопросам внедрения зарубежного опыта управленческого анализа и оценки деятельности

центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей в российскую действительность.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что основные положения, выводы и рекомендации диссертационной работы позволяют решить ряд конкретных проблем и задач, возникающих в процессе управленческого учета, анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей.

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации имеют конкретный прикладной характер и могут быть применены в управленческой учетно-аналитической практике формирования центров ответственности предприятий, в подготовке принятия эффективных стратегических и тактических управленческих решений в целях разработки дальнейших направлений развития предприятий.

Отдельные разделы диссертационной работы используются в учебном процессе при подготовке специалистов экономического профиля, переподготовке и повышении квалификации экономических кадров по дисциплинам «Финансовый учет», «Управленческий учет», «Управленческий анализ», «Аудит», «Контроллинг», в Государственном университете - учебно-научно-производственном комплексе и в Уфимской государственной академии экономики и сервиса.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные

положения, теоретические выводы и практические рекомендации,

сформулированные в диссертации, доложены и получили одобрение на

Международных и Всероссийских научно-практических конференциях:

«Экономические и социальные проблемы современного этапа реформирования

Республики Башкортостан» (Уфа, 1997), «Проблемы экономики переходного

периода» (Уфа, 1997), «Некоторые аспекты проблемы повышения эффективности

общественного производств» (Уфа, 1999), «Организационно-экономические

проблемы реформирования предприятий» (Уфа, 2000), «Интеграция экономики в

систему микрохозяйственных связей» (Санкт-Петербург, 2004, 2006, 2008),

«Состояние и перспективы развития торговли и малого предпринимательства» (Уфа,

10

2005), «Управление организацией: диагностика, стратегия, эффективность» (Санкт-Петербург, 2005), «Финансовые проблемы РФ и пути их решения: теория и практика» (Санкт-Петербург, 2006), «Глобализация экономики и образования: перспективы России и Германии» (Уфа, 2010), «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (Москва, 2010), «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Москва, 2011), «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 2011), «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 2011), «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях» (Орел, 2011), «Приоритетные направления устойчивого развития учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 2012), «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы» (Орел, 2012).

Результаты авторских исследований и наблюдений нашли практическое применение и были внедрены в финансово-хозяйственную деятельность предприятий субъектов РФ.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 70 работах общим объемом 138,19 пл., в том числе авторских -93,81 п.л., из них 9 монографий, 12 статей, опубликованных в журналах, рекомендованных ВАК РФ.

Структура и объем работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы (194 источника) и приложений, включает 59 таблиц, 32 рисунка. Общий объем работы 304 страницы.

Во введении обоснована актуальность темы, отражена степень разработанности проблемы, определены цели и задачи исследования, раскрыта научная новизна, теоретическая и практическая значимость выводов и рекомендаций.

и

В первой главе «Теоретические основы создания центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей» научно обоснована объективная необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе хозяйствующего субъекта, представлены классификационные признаки центров ответственности, исследована управленческая и финансовая отчетность как информационное пространство формирования центров ответственности.

Во второй главе «Организационно-экономический механизм функционирования центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей» определены направления реформирования организационной структуры предприятия по центрам ответственности и возможности использования информационных технологий, разработана система показателей эффективности деятельности центров ответственности, предложены научно-методические рекомендации по совершенствованию структуры управления центров ответственности.

В третьей главе «Методологические основы управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей» представлен учет расходов (издержек обращения) по центрам ответственности, предложено составление сметы расходов центров ответственности, проведен анализ показателей деятельности по центрам ответственности.

В четвертой главе «Реализация механизма сбалансированной системы показателей в деятельности центров ответственности» раскрыты теоретические основы сбалансированной системы показателей центров ответственности, проведен анализ научно-методических подходов определения потребности в ресурсах производства, а также определены факторы, влияющие на уровень сбалансированности.

В пятой главе «Научно-методические рекомендации по анализу и оценке

деятельности центров ответственности в условиях применения сбалансированной

системы показателей» раскрыты методические подходы к формированию

системы управленческого учета в условиях использования сбалансированной

12

системы показателей, дана комплексная оценка деятельности предприятия на основе сбалансированной системы показателей, а также предложено формирование отчетных форм для целей количественной оценки факторов и методов сбалансирования показателей центров ответственности.

В заключении диссертации обобщены основные результаты проведенного исследования, сформулированы выводы и предложения.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 1 Теоретически обоснована объективная необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе в целях создания действенного механизма управления деятельностью структурных подразделений хозяйствующего субъекта путем распределения целевых установок и задач между всеми уровнями управления, совершенствования системы внутренней отчетности и повышения уровня мотивации персонала в достижении высоких результатов работы

В условиях конкурентной борьбы товаропроизводителям и собственникам

необходимо выявлять новые пути снижения себестоимости продукции на всех

этапах жизненного цикла. С этой целью на крупных и средних предприятиях

необходимо разумное сочетание централизованного руководства с максимально

возможной инициативой руководителей отдельных структурных подразделений

(центров ответственности), направленное на достижение стратегических и

тактических целей.

Под центром ответственности в диссертационном исследовании

понимается структурное подразделение предприятия, возглавляемое

ответственным лицом (менеджером), который осуществляет контроль и несет

ответственность за учет затрат, возникновение обоснованных издержек,

получение доходов, использование инвестиционных ресурсов и т.д.

Деление предприятия по центрам ответственности, на наш взгляд,

позволяет:

1) применять не только общий, но и специальный методический инструментарий управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности, сегментов бизнеса и структурных подразделений с учетом их особенностей;

2) реализовывать направления согласования элементов управленческого учета и анализа центров ответственности с общей организационной структурой предприятия;

3) децентрализовать систему управленческого учета и анализа с учетом деятельности каждого центра ответственности;

4) определить ответственных лиц за формирование финансовых показателей центров ответственности (в частности, затрат, выручки, прибыли).

В ходе исследования определены особенности системы управленческого учета и анализа по центрам ответственности, заключающиеся в установлении круга полномочий и ответственности каждого руководителя центра ответственности, индивидуальности внутренних учетно-отчетных документов, непосредственном участии менеджеров каждого центра ответственности в подготовке отчетной и плановой документации.

При определении центров ответственности следует соблюдать следующие основные требования:

- исключение дублирования ответственности за отдельные виды затрат;

- следование принципу экономической целесообразности, т.е. затраты на организацию и постановку учета не должны превышать возможную выгоду от контроля над ними;

- существование в каждом центре ответственности возможности выделения, во-первых, показателя для измерения объема деятельности, во-вторых, базы для распределения косвенных расходов.

Считаем, что организация управленческого учета и анализа по центрам ответственности дает возможность оперативно анализировать и контролировать финансовые показатели их деятельности, а также оценивать деятельность отдельных менеджеров и центра ответственности в целом на основе согласованных плановых документов, оперативной взаимоувязанной отчетной информации и первичного анализа. Поэтому целесообразным является построение деятельности хозяйствующего субъекта по всем направлениям как основным, так и вспомогательным, на основе путем выделения центров ответственности.

2 Предложено реформирование организационной структуры предприятия на основе выделения центров ответственности, позволяющее обеспечить возможность более детального и основательного исследования финансового положения предприятия и положительно повлиять на эффективность принимаемых управленческих решений, а также определено место управленческого учета и анализа в их деятельности, что позволяет проводить прямое совмещение центров ответственности с центрами затрат

Управление предприятием через центры ответственности выступает в

качестве оперативного инструмента воздействия на него, а учитывает направления и темпы развития предприятия, определяет наиболее эффективные структурные подразделения предприятия, влияя на которые, можно достичь наибольшего эффекта и качественно новых результатов.

Организационную структуру предприятия можно определить как совокупность отдельных структурных подразделений и служб (центров ответственности), предполагающую распределение функциональных обязанностей в целях обеспечения достижения целей, стоящих перед предприятием. Ее можно представить в виде пирамиды, где нижние уровни менеджеров подотчетны верхним уровням. При этом выделение центров ответственности вызвано необходимостью регулирования затрат и конечных результатов на основе сформированной системы показателей.

В диссертации обосновано, что в основном предприятия базируются на линейно - функциональной организационной структуре управления, обладающей следующими преимуществами: стимулирование деловой и квалифицированной специализации; сокращение дублирования функций.

Однако, основными недостатками данной модели являются: значительные затраты на управление; реальная возможность конфликтов, так как центры ответственности могут быть более заинтересованы в осуществлении собственных целей и задач, чем общей стратегии предприятия; сложность в координации деятельности функциональных отделов, и, вследствие этого, несвоевременность принимаемых управленческих решений.

В связи с этим, автором предложена организация деятельности предприятий на основе формирования центров ответственности. Для этого произведена разбивка центров ответственности следующим образом:

15

1) по принципу осуществления производственных функций: центр снабжения (логистики), центр производства, центр управления, центр сбыта (реализации);

2) в зависимости от места центра ответственности в структуре предприятия: центр основного, вспомогательного производства, обслуживающий, функциональный центр;

3) в зависимости от выполняемых функций: основные и вспомогательные центры;

4) в зависимости от сферы влияния менеджера: центры доходов, затрат, прибыли, инвестиций (Таблица 1).

Таблица 1 - Классификация организационной структуры предприятия по центрам ответственности_

Вид центра ответственности | Структурное подразделение предприятия

По функциональному признаку

Центр логистики отдел материально-технического снабжения

Центр производства производственные цехи, участки, вспомогательные цехи, ремонтно-механические мастерские

Центр управления сметно-договорной, производственно-технический, финансовый, планово-экономический отдел, бухгалтерия, информационный, юридический отдел

Центр реализации отдел продаж

По месту центра ответственности в структуре предприятия

Центр основного производства производственные цехи, участки

Центр вспомогательного производства котельная, ремонтно-механическая мастерская, центрально-испытательная лаборатория, складские помещения

Обслуживающий центр столовая, котельная, ремонтно-механическая мастерская, складские помещения

Функциональный центр сметно-договорной, производственно-технический, финансовый, планово-экономический отдел, бухгалтерия, отдел информационных технологий, отдел кадров, юридический отдел, отдел материально-технического снабжения

В зависимости от выполняемых функций

Основные центры центр финансовой ответственности, центр ответственности затрат, центр инвестиций

Вспомогательные центры ремонтно-механическая мастерская, административно-хозяйственный отдел, котельная, столовая, сметно-договорной, производственно-технический отдел, отдел информационных технологий, отдел кадров, юридический отдел

В зависимости от сферы влияния менеджера

Центр доходов отдел материально-технического снабжения, сметно-договорной отдел

Центр затрат бухгалтерия, отдел информационных технологий, отдел кадров, юридический отдел, производственно-технический, финансовый отдел, ремонтно-механическая мастерская, центрально-испытательная лаборатория

Центр прибыли отдел материально-технического снабжения, планово-экономический отдел

| Центр инвестиций организация в целом

Такая разбивка структуры управления по центрам ответственности способствует формированию комплексной информационной системы, соответствующей требованиям внутрифирменных, российских и международных

учетных стандартов, обеспечивает эффективность финансово-хозяйственной деятельности предприятия и создает единое информационно-аналитическое поле для реализации основных бизнес-процессов предприятия.

Деление предприятия на центры ответственности и их ранжирование определяются его организационной структурой, от построения которой зависит система управленческого учета и анализа предприятия.

В сложной системе экономических отношений предприятия возникают различные формы деятельности, которые отличаются от производственной. При этом операции, выполняемые в рамках этих форм деятельности, не соответствуют операциям производственной деятельности. Следовательно, происходит прямое совмещение центров ответственности с центрами возникновения затрат (Рисунок 1).

Рисунок 1 - Взаимосвязь и совмещение центров ответственности и центров возникновения затрат

Считаем, что существенной особенностью предлагаемой системы управленческого учета и анализа центров ответственности является не только необходимость регулирования финансовых показателей по центрам и местам возникновения затрат, но и их контроль и сопоставление по центрам затрат, которые включены в состав других центров ответственности.

3 Определены методологические направления постановки управленческого учета на предприятии, включающие в себя: определение совокупности реально функционирующих центров ответственности, разработку структуры и содержания управленческой отчетности, методического инструментария управленческого учета доходов, затрат, элементов управленческого плана счетов и порядка отражения хозяйственных операций на них, внутренних организационных и учетных документов, регламентирующих порядок формирования управленческой системы

Содержание и направления развития управленческого учета определяются таким факторами как: отраслевая принадлежность предприятия, структура, размер, организационно-правовая форма, совокупность информационных потребностей руководства и т.д. В связи с этим, считаем целесообразным формирование такой системы управленческого учета, предназначение которой заключается не только в сборе, хранении, группировке и обработке информации, анализе и оценке показателей и результатов деятельности центров ответственности, но и в обеспечении оперативного и текущего планирования и прогнозирования в соответствующей аналитической информации. Для

достижения положительных результатов постановку управленческого учета

Рисунок 2 — Этапы формирования управленческого учета на предприятии

Поскольку методический инструментарий управленческого учета

нормативно не регламентирован, то предприятием самостоятельно

устанавливаются основные внутренние положения и инструкции, в частности:

18

положение о структуре предприятия, об учетной политике для целей управленческого учета, управленческий план счетов, учетные регистры и отчетные формы управленческого учета, регламенты выполнения основных бизнес-процессов.

При разработке управленческой отчетности, прежде всего, ориентируются на собственные потребности в управленческой информации (Рисунок 3).

Рисунок 3 - Структура управленческой отчетности предприятия

Что касается методического инструментария, то в диссертационном исследовании предложено использовать метод ABC и систему сбалансированных показателей. Методика калькулирования себестоимости (на примере строительных объектов) методом ABC представлена на рисунке 4.

Управленческий план счетов должен включать классификаторы и кодификаторы управленческого учета, разработанные предприятием, при этом группировка счетов и определение аналитики по соответствующим счетам

возможно в зависимости от объектов управленческого учета и разработанных форматов отчетности.

IV этап

I этап Затраты строительного производства

i'

II этап Затраты объектов строительства

iг

II этап Распределение строительных затрат

прямые

косвенные

Материальные затраты

Затраты на оплату

труда

Затраты на эксплуатацию

Затраты по содержанию и эксплуатации машин и механизмов (по центрам ответственности)

5 ц S

я 1 i §

§ г ífsl

° § "8 2

•8 * 8 g

S 1 § S м

S - с §

X s ев

Н

I Ь

ig и

«I

Накладные расходы (по местам возникновения)

i о.

se

ье

s 5

S §

|Б

О.

С

i Й

s « а о. = 3

Ч £ 2

5 &Ч e fe 1 с CL

Й«

S I

Уэтап

Расчет ставок затрат строительных объектов

VI этап

Распределение затрат по процессам (очередям)

VII этап

Калькулирование фактической себестоимости объекта

Рисунок 4 — Методика калькулирования себестоимости методом ABC

Считаем, что для предприятия должен существовать единый план счетов с максимальной аналитической детализацией, которая способствует накоплению информационных данных по соответствующим показателям деятельности, что необходимо для принятия эффективных управленческих решений.

Формирование учетной политики для целей управленческого учета основано на выделении общих критериев ведения учета конкретного

20

предприятия, а именно валюты учета; методов оценки и учета запасов, затрат, калькулирования себестоимости; принципов отражения доходов и расходов и т.д.

На последнем этапе необходимо создать подразделение внутри предложенного центра ответственности, которое занимается непосредственно ведением управленческого учета.

4 Предложены методологические и научно-методические рекомендации но совершенствованию структуры управления на основе выделения технико-договорного и учетного центров ответственности, позволяющие повысить эффективность деятельности структурных подразделений предприятия, а также снизить затраты на их содержание

Поскольку формирование центров ответственности непосредственно

влияет на организационную структуру управления предприятием, в диссертации предложены методические рекомендации по ее совершенствованию в разрезе отдельных центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей. В частности, предложена реформация управленческого и финансового структурных блоков предприятия, а именно сметно-договорного, производственно-технического, финансового и учетного отделов.

Если рассматривать данные центры ответственности по критерию финансовой ответственности, то их совокупность можно представить как центр доходов, менеджер которого отвечает за получение доходов, но не несет ответственности за затраты, однако, это не означает, что в центре ответственности расходы отсутствуют совсем.

Для каждого центра ответственности необходима система показателей, которые в полной мере будут характеризовать его работу. К показателям, определяющим уровень эффективности работы технико-договорного центра ответственности, как центра доходов, относим: сумму выигранных подрядных торгов, аукционов по строительству; сумму заключенных контрактов, договоров подряда; сумму заключенных дополнительных соглашений на переходящие объекты; согласование замечаний по конструкторско-технологической и проектно-сметной документации по объектам; списание материалов на выполненный объем работ и т.д. В таблице 2 представлен годовой отчет по данным показателям. Центр ответственности, обобщая информацию о

контролируемых показателях, может составлять подобный отчет и предоставлять его генеральному директору предприятия. Частота представления отчета зависит от потребности в нем руководства предприятия.

Таблица 2 - Отчетные данные технико-договорного центра ответственности

Контролируемый показатель 2009 год 2010 год Отклонения

Сумма выигранных подрядных торгов, аукционов по строительству, количество раз 10 12 +2

Сумма заключенных контрактов, договоров подряда, млн. руб. 230 300 +70

Сумма заключенных дополнительных соглашений на переходящие объекты, млн. руб. 680 600 -80

Согласование замечаний по конструкторско-технологической и проектно-сметной документации, млн. руб. 100 70 -30

Списание материалов на выполненный объем работ, млн. руб. 500 495 -5

При объединении бухгалтерии и финансового отдела за счет перераспределения обязанностей можно образовать единый центр ответственности - учетный. Данный центр, согласно концепции учета по центрам ответственности, относится к центру затрат. К показателям, характеризующим эффективность работы объединенного отдела, как центра затрат, относим величины управленческих и коммерческих расходов; дебиторской и кредиторской задолженности; активов; заемного капитала; собственного капитала; чистой прибыли; себестоимости и др. В таблице 3 представлен отчет бухгалтерии по контролируемым показателям.

Таблица 3 - Отчетные данные учетного центра ответственности, тыс. руб.

Контролируемый показатель 2009 год 2010 год Изменения Причины изменений

Дебиторская задолженность 380 518 347 660 -32 858 Постепенное погашение задолженности

Кредиторская задолженность 302 927 362 861 59 934 Увеличение долгов перед кредиторами

Управленческие расходы 50 580 52 151 1571 Повышение расходов на содержание администрации предприятия

Заемный капитал 96 673 10 614 -86 059 Рост процентов по краткосрочным и долгосрочным кредитам банка ускорил процесс погашения кредитов и займов

Собственный капитал 10 10 Без юменений

Стоимость имущества 1 160 279 1 062 443 -97 836 Снижение стоимости внеоборотных активов и стоимости мобильного имущества

Предлагаемый центр ответственности может составлять подобный отчет и предоставлять его менеджерам высшего звена.

Деятельность данных подразделений зависит от аспектов не только финансового, но и нефинансового характера. К нефинансовым критериям оценки деятельности технико-договорного центра и учетного центра ответственности можно отнести: правильность составления сметной документации на основе оперативных данных; более точные замечания по проектно-сметной документации; предоставление более точной информации о выполненных объемах работ и применяемых материалов и конструкций; контроль за качеством выполняемых работ; контроль за списанием материалов; безошибочность ведения бухгалтерского и налогового учета; своевременность расчетов с контрагентами; безошибочность заполнения документации.

В диссертации проведен анализ центра ответственности эффективности управления организацией (Таблица 4).

Таблица 4 - Оценка центра ответственности эффективности управления

Показатель 2009 год 2010 год Темп роста, % Изменения (+,.-)

1. Объем реализации продукции, тыс. руб. 1332970 1558844 117 225874

2. Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб. 218567 264524 121 45957

3. Среднесписочная численность рабочих, чел. 650 961 148 311

1. Среднесписочная численность инженерно-технических работников и служащих, чел. 162 185 114 23

2. Себестоимость реализованных работ, тыс. руб. в том числе затраты на управление 1243313 50580 1484773 52151 119 103 241460 1571

6. Приходится на одного работника управления: - реализованных услуг, тыс. руб. - прибыли от продаж, тыс. руб. - стоимости основных средств, тыс. руб. - численности рабочих, чел. 8228,2 241,2 1349 4 8426,2 118,5 1430 5,2 102,4 49 106 130 198 -122,7 81 1,2

7. Коэффициент эффективности управления (а 1/п.4) 26,4 29,9 113 3,5

8. Производительность труда в мес., тыс. руб. 136800 113350 83 -23450

9. Фонд оплаты труда, тыс. руб. - в том числе доля управленческого персонала 143655,8 28660,4 221077,2 5688,7 153,8 124,5 77421,4 7028,3

Фондоотдача основных средств, тыс. руб. 6,1 5,9 96,7 -0,2

Прибыль от продаж, тыс. руб. 39077 21920 56 -17157

В качестве показателей оценки эффективности управления рекомендуем применять: объем реализации продукции на одного работника управления; стоимость основных средств, приходящихся на одного работника управления; численность производственных работников (основных рабочих), приходящихся на одного работника управления.

Рассчитанные показатели свидетельствуют о достаточно эффективном

управлении при прочих равных условиях, в том числе увеличение коэффициента

л

эффективности управления в отчетном году (на 3,5) говорит о применении действенных методов управления.

Создание центров ответственности привело к тому, что в организации резко сократились признаки дисфункции, а именно: высокий уровень конфликтности; длительная процедура принятия решений; недостаточное делегирование полномочий; замедление темпов развития; дублирование функций и др.

При объединении отделов и создании подобных центров ответственности организация не только повысит эффективность деятельности своих структурных подразделений, но и снизит затраты на их содержание.

5 Научно обоснована применение совокупности показателей управленческого анализа деятельности центров ответственности в условиях балансирования, основанное на комбинировании финансовых и нефинансовых показателей

Считаем, что критерии, используемые в оценке деятельности центров

ответственности, целесообразно объединить в систему показателей управленческого анализа, при этом они могут быть разделены на финансовые (в частности, прибыль, рентабельность, остаточная прибыль, экономическая добавленная стоимость) и нефинансовые показатели.

Первую группу можно охарактеризовать следующим образом. В зависимости от конкретных условий и степени контроля деятельности для оценки итогов деятельности предприятия используют показатели прибыли до налогообложения, прибыли от обычной деятельности или чистой прибыли.

Показатель рентабельности показывает результативность использования средств, вложенных в активы соответствующего центра ответственности. Данный показатель является относительным и обладает определенными преимуществами по сравнению с общим абсолютным показателем прибыли центра ответственности, поскольку центры ответственности могут получать личные по объемам прибыли и требуют отличных по размерам финансовых вложений.

Модификация показателя рентабельности активов применятся тогда, когда классический показатель не может в полной мере дать представление о результатах деятельности центра инвестиций:

где ПР„мр - прибыль структурного подразделения; ВРП - выручка от реализации; СА^ - стоимость активов структурных подразделений.

Данный показатель позволяет сконцентрировать внимание руководителей на двух его составляющих: рентабельности реализации (продажи) (ПР/ВРП) и оборачиваемости активов (ВРП/СА). Само по себе увеличение объема реализации не ведет к повышению показателя рентабельности, однако уменьшение стоимости активов центра ответственности (или рост его прибыли) при прочих неизменных условиях повышает показатель. Таким образом, применение модифицированного показателя рентабельности, учитывающего изменения двух факторов (прибыль на рубль продаж и оборачиваемость активов), способствует принятию эффективных управленческих решений.

Показатель остаточной прибыли представляет собой сумму сверхприбыли, зарабатываемую центром ответственности сверх минимально необходимого уровня, установленного руководством предприятия. Остаточная прибыль определяется по формуле:

где ОП - остаточная прибыль; ПР^ - прибыль структурного подразделения; Апск)р - активы структурного подразделения; Ц„ПР - целевая норма прибыли.

Показатель экономической добавленной стоимости (ЭДС) определяет разницу между суммой доходов, заработанных предприятием для собственников и акционеров, и потенциально возможной к получению суммой доходов, при условии инвестирования средств в другие предприятия при похожем уровне риска. Таким образом, данный показатель равен сумме прибыли за вычетом стоимости всех обязательств предприятия.

Оценка деятельности центра ответственности на основе рассмотренных показателей, на наш взгляд, имеет стратегический характер. Поэтому предприятию на каждом этапе своего развития необходимо принимать

хЦнПР)

(2)

квалифицированные управленческие решения в отношении увеличения инвестирования в те или иные центры ответственности, финансирования одних центров за счет средств других, продажи, реорганизации или закрытия отдельных бизнес-единиц.

Считаем, что деятельность центров ответственности зависит не только от финансовых аспектов деятельности. Влияние оказывают и нефинансовые показатели, сложность определения которых зависит от нахождения тех элементов, которые в обязательном порядке должны быть оценены и проанализированы, а также тех, которые можно не рассматривать на конкретном временном промежутке. В связи с этим, в диссертации выделены ключевые различия между финансовыми и нефинансовыми показателями деятельности центров ответственности.

Во-первых, наблюдается значительное превышение количества нефинансовых показателей оценки деятельности по сравнению с финансовыми, которые, как правило, стандартизированы и тесно связаны между собой.

Во-вторых, связь нефинансовых показателей с итоговыми результатами деятельности центра ответственности и предприятия в целом определяется только на основе статистических данных, сбор и обработка которых является длительным процессом.

В-третьих, необходимо постоянно изменять нефинансовые показатели оценки деятельности центра ответственности, поскольку использование одних и тех же критериев оценки приводит со временем к достижению незначительных различий между нефинансовыми показателями сравниваемых между собой центров ответственности.

В диссертации предложены правила комплексного расчета и последующего анализа финансовых и нефинансовых показателей оценки деятельности центров ответственности:

1. Количество показателей управленческого анализа и оценки должно находиться в диапазоне от двух до шести.

2. Система показателей управленческого анализа и оценки должна включать финансовые и нефинансовые критерии.

3. К требованиям, определяющим необходимость выделения совокупности нефинансовых показателей для оценки формирования центров ответственности: относятся постоянная возможность их совершенствования; контроль ответственным лицом, принимающим эффективные управленческие решения; непосредственная их связь с финансовыми результатами.

4. Показатели должны быть взаимосвязаны и взаимозависимы, однако уровень влияния должен быть умеренным. То есть ситуация, при которой улучшение одних показателей определяется за счет других, неприемлема. С другой стороны, качественное улучшение одного показателя не приводит к совершенствованию остальных.

5. Следует вести разработку альтернативных вариантов показателей управленческого анализа и применять их в случае, если наглядность рассчитываемых длительный период времени показателей будет снижаться.

6 Разработаны требования к сметному планированию деятельности центров ответственности как структурному элементу системы бюджетирования, которое способствует четкому распределению доходных и расходных сметных статей центра ответственности, а также определяет контрольные функции руководства соответствующего центра

Считаем, что ответственность на основе смет и нормативов распределяется

по определенным образом избранным и организационно оформленным центрам ответственности. Применение системы управленческого учета и анализа расходных показателей, а также контроля отклонений имеет важное практическое значение, при условии установления соответствующего центра ответственности, в котором возникло данное отклонение, и лица, непосредственно решающего вопросы по его устранению или предупреждению.

Полномочия и ответственность за проведение управленческого учета, анализа и оценки деятельности центров ответственности должны быть разделены между управленческими кадрами разных уровней управления, в целях расширения перспектив и повышения действенности менеджмента предприятия. При этом они должны работать с учетом принципа согласованности, добиваясь, в

конечном счете, достижения не только локальных, но и общих целей предприятия.

Стержнем такой согласованной деятельности являются сметное планирование доходных и расходных показателей, оперативный контроль выполнения планового задания и возникающих отклонений.

При составлении планов-смет участие руководителей структурных подразделений - центров ответственности является обязательным. Они должны нести ответственность за определенный в плане-смете уровень расходов.

Методика сметного планирования и контроля за исполнением сметы в оптимистическом сценарии призвана обеспечить закрепление за конкретными лицами только тех сумм расходов, за которые они ответственны в соответствии с деятельностью данного центра ответственности, а также возложение на них контрольной функции. При этом возможно формирование двух видов смет: жестких и гибких.

Жесткое сметное планирование организуется по статьям, отражающим конкретные суммы расходов, понесенные центром ответственности в отчетном периоде (Таблица 5).

Таблица 5 - Жесткая смета расходов центра ответственности затрат, тыс. руб._

Статьи сметы Утверждено затрат Дополнительные дискреционные затраты Фактические затраты Отклонения

сумма процент

Заработная плата сотрудников отдела 10000 - 9400 -600 (6)

Страховые взносы 900 - 850 -50 (6,2)

Коммунальные услуги (отопление, освещение и т.п.) 2000 2300 300 15

Канцелярские материалы 1500 - 1500 - -

Телефон и другие услуги связи 1600 - 1700 100 6,25

Услуги других отделов (ремонт техники, уборка помещении и т.п.) 1200 1200

Повышение заработной платы - 1500 1500 - -

Прочие расходы 300 200 550 50 10

Итого 17500 1700 19000 -200 (1,04)

К таким расходам в основном относятся: постоянные фиксированные расходы отчетного периода, в частности, заработная плата работников центра ответственности, рассчитанная по окладной системе. Однако, начисление премий

является расходом полупеременного типа, которые не целесообразно планировать в рамках жесткой сметы. Дискреционные расходы фактически зависят от принимаемых решений руководством предприятия, соответственно, они также не планируются в рамках жесткой сметы. Например, увеличение размеров окладов в течение отчетного периода относится к дискреционным расходам и не включается в предварительно составленную смету.

Считаем более эффективным составление гибких смет, поскольку в них статьи расходов разделены на три категории, в зависимости от объема производства или другого показателя деловой активности, заложенных в основу контроля исполнения сметы: постоянные, переменные, полупеременные. Сметные расходные статьи, зависящие от контроля исполнения сметы, определяемые в целях сравнения с фактическими расходами и определения отклонений, пересчитываются по мере изменения показателя контроля исполнения сметы, который представляет собой значение, наилучшим образом измеряющее объем финансово-хозяйственной деятельности. Пересчет расходов по отдельным статьям сметы производится либо по общему показателю контроля сметы (Таблица 6), либо по конкретному для данной статьи показателю контроля и сметной нормы по статье.

Таблица 6 - Гибкая смета затрат центра ответственности «механика», тыс.

Статьи сметы Утверждено затрат Показатель контроля использования сметы Сумма пересчета переменных затрат Фактические затраты Отклонения

сумма %

1. Заработная плата операторов и наладчиков 10000 101,9 10190 10500 310 3,04

2. Заработная плата инженеров и мастеров 8000 0 8000 8000

3. Страховые взносы 1600 101,9 1630 1665 35 2,15

4. Электроэнергия 25000 103,8 25950 25990 40 0,15

5. Вспомогательные материалы 12000 101,9 12228 12830 602 4.92

6. Амортизация оборудования 18000 0 18000 18000 - -

7. Ремонт оборудования 7000 101,9 7133 7500 367 5,14

8.Прочие затраты 2000 0 2000 2175 175 8,75

Итого 83600 - 85131 86660 1529 1,8

В диссертации выделены принципиальные особенности сметного планирования деятельности центров ответственности как структурного элемента

системы бюджетирования: временная определенность, периодичный характер составления, прогнозируемость, многовариантность, значимость полученной информации, важность для принятия управленческих решений, учет факторов внешней и внутренней бизнес-среды, учет бизнес - структуры предприятия, согласованность действий на разных уровнях управления.

При этом внедрение и поддержание системы сметного планирования невозможно без передачи разного рода сведений от одного центра ответственности к другому, с одного уровня управления на другой.

7 Разработана методика управленческого анализа деятельности центров ответственности, включающая анализ расходов, ресурсного потенциала и прибыли по центрам ответственности, способствующая повышению ответственности руководителя центра за принятые им управленческие решения по снижению конкретных расходов, связанных с деятельностью центра, и, как следствие, увеличению прибыли

Управленческий анализ деятельности центров ответственности

основывается на планировании, оценке и учете расходов, ресурсного потенциала

и прибыли. Основная цель управленческого анализа по центрам ответственности

состоит в определении резервов сокращения расходов и роста прибыли за счет

повышения активности управленческого персонала. В связи с чем, необходима

жесткая регламентация и распределение функциональных обязанностей каждого

менеджера на всех уровнях управления.

При осуществлении контроля центром ответственности за расходами

определенного уровня следует руководствуются следующими требованиями:

-ответственность за осуществление расходов возлагается на менеджера,

контролирующего объем реализации и ценовые показатели;

-ответственность за выявление отклонений фактических расходов от

плановых, вызванных изменением объема реализации, возлагается на менеджера,

контролирующего только объем реализации;

-в случае бесконтрольности объема реализации и ценовых показателей,

расходы признаются неуправляемыми.

Система управленческого учета и анализа расходных показателей по

центрам ответственности не будет эффективно функционировать, если

ответственность за расходы возложена на лиц, которые не обладают соответствующими полномочиями по контролю за их уровнем.

Пример ежемесячного отчета центра ответственности затрат представлен в таблице 7.

Таблица 7 - Отчет менеджера центра ответственности затрат

Центр ответственности Контролируемые затраты План Расходы по смете на фактический выпуск, тыс. руб. Отклонение от сметы Причины отклонений

Менеджер Материалы 440 500 +10 Изменение

участка рецептуры

сырья

Оплата труда 142 150 +8 Оплата

Энергия 51 50 -1 простоев

Прочие 97 100 +3

Итого: 7В0 800 +20

Такие отчеты по исполнению сметы должны сопровождаться пояснениями, оформленными в виде записки руководителя центра ответственности, в которой определены причины соответствующих отклонений от сметы по каждой статье затрат и принимаемые корректирующие меры.

В процессе управленческого анализа фактические затраты сравниваются с планом по каждому центру ответственности и определяются отклонения от него по тем показателям, которые контролируются на конкретном уровне управления. На высшем уровне ответственности проводится анализ качественных результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом.

Что касается ресурсного потенциала, то систематический анализ комплектности и структуры запасов является основой их оперативного управления. Планирование и контроль за производственными запасами должны предусматривать определение обеспеченности ими предприятия, определение излишков запасов, составление бюджета покупок на определенный временной период, принятый в качестве периода планирования.

Анализ себестоимости по центрам ответственности проводится в разрезе анализа структуры и динамики показателей, при этомсравниваются фактические и плановые показатели, проводится их факторный анализ.

Проведение качественного управленческого анализа деятельности центров ответственности способствует правильному и своевременному документальному оформлению операций и обеспечению достоверных информационных данных в отношении величины и динамики изменений величины ресурсного потенциала; контролю за сохранностью ресурсов в местах их хранения и на всех этапах производства; контролю за соблюдением установленных предприятием норм и нормативов ресурсов; своевременному выявлению излишков запасов; формированию фактической себестоимости запасов; проведению анализа эффективности использования запасов.

8 Выделены проблемы внедрения сбалансированной системы показателей центров ответственности (трудовых, ресурсных, финансовых, технических, организационных) в практическую деятельность предприятий, необходимой для характеристики отдельных элементов их экономической системы и предложены направления их решения

Считаем, что достижение сбалансированности показателей деятельности

является основной задачей развития предприятия и дает возможность перехода на ресурсосберегающие направления производства.

В диссертации предложены научно-методические рекомендации определения сбалансированности показателей деятельности предприятия, отражающие равенство между производством и снабжением различными ресурсами (трудовыми, материальными, техническими, финансовыми), с учетом того, что план производства предприятия и его центров ответственности сформирован на следующий период.

Решение проблемных вопросов, связанных с определением расчетной величины сбалансированности показателей деятельности, основано на введении в систему управленческого учета и анализа понятия «сбалансированность плана производства по центрам ответственности». Оно представляет собой соответствие уровней трудоемкости производственной программы в плановом и отчетном периодах с учетом определения резервных направлений развития или «узких» мест.

Качество плана производства предприятия и его центров ответственности обуславливается сбалансированностью и предельной приближенностью соответствующего задания к возможностям производственных мощностей, используемых центром ответственности. То есть, если плановое задание сбалансировано по всем видам ресурсов, то оно, соответственно, выполняется по всем показателям. В противном случае, его выполнение нереально, что наглядно отражает таблица 8, в которой представлен уровень сбалансированности плана по трудоемкости в ряде промышленных предприятий.

Таблица 8 - Характеристика уровня сбалансированности производственной программы промышленных предприятий, %

Предприятия План на 2010г. Факт 2009 г.

Рост номенклатуры плана трудоемкости Источники компенсации разбалансированности за счет: Несбалансированность Несбалансированность номенклатурного плана Снижение трудоемкости Выполнение плана

снижения трудоемкости улучшения структуры кадров улучшения использования рабочего времени дополнительной численности задание по мероприятиям ОТМ факт

ОАО «Калугаприбор» 26,8 14 3,8 1,3 1,4 6,3 12,3 6 4,9 82,5

ОАО ПО «Кристалл» 20,2 12,3 0,6 2 2,4 2,9 5,3 15 11,6 96

Завод «Алмаз» 25,8 12,2 - 2 3,3 7,6 7,8 12 10,4 96,2

ОАО 21,6 10,7 0,8 2,6 7,7 12,8 13 9,4 83,5

ОАО «Уфимкабель» 33,7 14 И 6,3 12,3 9 9,6 103,1

ООО «Сигнал-Т» 17,2 8,5 0,9 1,8 6 9 7,7 104,1

ОАО «ОКА» 11,7 9,9 1,8 0,4 - - 2 9 6,2 97,8

ОАО «БЭТО» 10,8 5,1 1,2 - - 4,2 - 8 9,8 97,4

БПО «Прогресс» 18,3 9 1,4 0,5 7,4 1,5 12 6 89,9

ООО «Электротех» 18,9 7,9 0,4 10,6 8 - 95,4

Ключевыми причинами несбалансированности планового задания можно признать: низкий организационный уровень деятельности по определению возможностей достижения сбалансированности, неэффективность плана организационно-технических мероприятий, что провоцирует несвоевременное проведение технической и экономической подготовки производства, устранение

узких мест и т.д. При этом выявленные результаты выполнения плана носят устойчивый характер.

Ни на одном из проанализированных предприятий не сбалансирован план производства по всем трем производственным элементам, что является результатом отсутствия научно-методических рекомендаций и организационно-экономических разработок по вопросам сбалансированности планового задания производства. В связи с этим, одним из нерешенных практических вопросов, требующих дополнительных теоретико-методических разработок в данной области, является системный характер достижения и поддержания сбалансированности планового задания в системе управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности.

В диссертации установлено, что сбалансированность плановых заданий центров ответственности имеет ключевое значение для эффективного функционирования всего хозяйственного механизма предприятия, поскольку она оказывает значительное и многофункциональное влияние на результативность производственного процесса.

Факторами, во многом определяющими процесс формирования сбалансированной системы показателей, являются: совершенствование управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности, повышение производительности труда, качественное улучшение использования основных средств.

Считаем, что направлениями решения выделенных проблемных вопросов, с точки зрения системы управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности, являются следующие:

1) определение нормативов, устанавливающих пороговое значение для установления несбалансированности развития предприятия и его центров ответственности;

2) анализ и оценка оптимальных критериев, определяющих сбалансированность темпов роста производства;

3) выявление направлений использования гибкого планирования, своевременного регулирования возникающих изменений в производственной

деятельности, включая исследование требований, предъявляемых к управленческой резервной системе;

4) улучшение реализации функций нормирования и лимитирования управленческого учета с целью увеличения их стимулирующего воздействия на результативность использования ресурсного потенциала.

В условиях сбалансированности плановых заданий центров ответственности достигается оптимальное сочетание функций регулирования и инициативности каждого центра ответственности.

9 Разработана методика внедрения системы сбалансированных показателей (ССП) в российскую учетно-аналнтическую практику, на основе которой возможна комплексная оценка деятельности центров ответственности

Осознав проблемы и найдя варианты будущих решений, необходимо определить направления внедрения системы сбалансированных показателей (ССП) в российскую учетно-аналитическую практику. Данная система включает следующие этапы: организационный; разработку стратегических целей; составление карты стратегии; создание показателей; установление целевых назначений показателей; разработку стратегических мероприятий; внедрение ССП.

Организационный этап определяет состав команды проекта и основные аспекты стратегии. На втором этапе «Разработка стратегических целей» устанавливаются стратегические цели для включения их в систему сбалансированных показателей (ССП), которые обычно группируются по четырем проекциям: финансы, клиенты, внутренние бизнес-процессы, обучение и развитие (Рисунок 5).

Стратегическая карта представлена на рисунке 6. В завершение данного этапа работы необходимо составить отчет стратегической карты. Кроме наименования целей, итоговый документ содержит показатели достижения цели, а также мероприятия, направленные на ее достижение.

Рисунок 5 - Стратегические цели предприятия, включаемые в ССП

На этапе «Разработка стратегических мероприятий» мероприятия соотносится с целями предприятия, для чего используется матрица «Цели-Мероприятия», по столбцам которой записываются цели, а по строкам — мероприятия (Таблица 9). Далее оцениваются проекты, выявляются приоритетные направления развития. Оценки, полученные после опроса, служат основой для ранжирования проектов. Рейтинг рассчитывается как сумма оценок по трем критериям.

Рисунок 6 - Стратегическая карта предприятия (на примере строительной отрасли)

Таблица 9 - Матрица «Цели-Мероприятия» предприятия

Цели - мероприятия Повысить эффективность оказания услуг Повысить эффективность управления отношениями с клиентами Повысить управленческие компетенции директоров проектов Внедрить новое позиционирование в корпоративную культуру Создать систему обучения и наставничества для развития компетенций по управлению ПИГ.УЯМИ

Разработать новое позиционирование X X X

Разработать и реализовать план продвижения на основе нового позиционирования X X

Разработать и внедрить новый регламент процесса оказания услуг X X X

Внедрить автоматизированную систему X X X X X

Разработать методическое пособие по управлению рисками проектов X X X X X

Внедрить новую систему мотивации директоров проектов X X X X

Внедрить систему планирования, контроля и отчетности в проектах, обеспечивающую заказчика полной информацией о проекте X X X X

Внедрить в практику управления проектами проведение анализа результатов и рисков X X X

Поскольку ресурсы предприятия ограничены, то неизбежно приходится решать задачу отбора проектов. Кандидатами на «отчисление» или перенос на более поздние сроки являются проекты, оказавшиеся в нижней части рейтинга.

Таким образом, формируется пакет стратегических проектов, направленных на достижение стратегических целей предприятия.

На заключительном этапе разработки направлений внедрения сбалансированной системы показателей необходимо провести проверку ССП и превратить спроектированную систему в работающий и приносящий прибыль механизм. Внедрить сбалансированную систему показателей — это значит разработать регламент поступления информации, необходимой для расчета показателей ССП, и обеспечить его исполнение; внедрить показатели ССП в регулярную управленческую отчетность, в систему планирования и бюджетирования; внедрить систему управления стратегическими проектами, которая обеспечивает результативность ряда процедур: планирования проектов,

мониторинга их исполнения, анализа эффективности, мотивации исполнителей и руководителей.

В завершении разработки и внедрения системы сбалансированных показателей необходимо составить отчет по проекту. Итоговый документ содержит сам отчет по проекту (название, цель, планируемый и фактический период) и цели, на достижение которых направлен проект.

10 Предложено внедрение в практику промышленных предприятий интегрированной многофункциональной информационной системы путем формирования управленческих отчетных форм для целей оценки сбалансированной системы показателей деятельности центров ответственности

В диссертации доказано, что отсутствие единой управленческой учетно-аналитической системы на предприятиях приводит к тому, что значительная часть управленческих решений принимается без достаточной информационной базы. Отсутствие системы сбора и обработки информации для управленческих целей заставляет предприятия вести двойной учет, что является причиной роста кадровых и финансовых ресурсов. Поэтому разрешением данной проблемы является внедрение интегрированной многофункциональной информационной системы, действующей на принципе «одна операция - одна проводка», сущность которого заключается в том, что при внесении единожды проводки с параметрами хозяйственной операции в систему, автоматически будут сформированы данные по всем необходимым разделам.

Практически реализация данного принципа и внедрение такой системы возможно только при наличии дифференцированных учетно-отчетных регистров, в частности балансового отчета, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств, отвечающих требованиям международных стандартов.

В частности, формирование учетных показателей отчета о прибылях и убытках в условиях применения предприятием интегрированного учета доходов и расходов и разделения учета на управленческий и финансовый, представлено в таблице 10.

Анализ предложенной схемы свидетельствует, что учетные показатели

отчета о прибылях и убытках формируются в основном на данных оборотов по

39

счетам. Часть из них формируются одинаково для обеих форм ведения учета: выручка от продажи продукции, прочие доходы и расходы. Различны способы формирования себестоимости проданной продукции, коммерческих и управленческих расходов.

Таблица 10 - Схема формирования учетных показателей отчета о прибылях и убытках в соответствии с действующим законодательством_

Наименование показателей Код. Стр. Сумма, руб. Порядок формирования показателей в системе

Финансового учета | Интегрированного учета

I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности

Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг 010 90 000 Оборот по Дт сч. 62 и Кт сч. 90/1 минус оборот по Дт ст. 90/3,4,5 и Кт сч. 68

Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг 020 35 000 Оборот по Дт сч. 90/2 иКтсч. 41,43,20 минус коммерческие и управленческие расходы (оборот по Дт сч. 20 и Кт сч. 44,26 Оборот по Дт сч. 90/2 и Кт сч. 35 минус коммерческие и управленческие расходы (по данным управленческого учета) плюс (минус) изменение остатков материалов, незавершенного производства и готовой продукции

Валовая прибыль 029 029 - -

Коммерческие расходы 030 5 000 Оборот по Дт сч. 20 и Кт сч. 44 Оборот по Дт сч. 27 и Кт сч. 44 (по данным управленческого учета)

Управленческие расходы 040 15 000 Оборот по Дт сч. 20 и Кт сч. 26 Оборот по Дт сч. 27 и Кт сч. 26 (по данным управленческого учета)

Прибыль (убыток) от продаж 050 35 000 - -

11 Прочие доходы и расходы

Проценты к получению 060 3 000 Оборот по Дт сч. 76 и Кт сч. 91/1 (по данным аналитического учета)

Проценты к уплате 070 2 000 Оборот по Дт сч. 91/2 и Кт сч. 76 (по данным аналитического учета)

Доходы от участия в других организация 080 5 000 Оборот по Дт сч. 76 и Кт сч. 91/1 (по данным аналитического учета)

Прочие доходы 090 1 000 Кредитовый оборот по остальным субсчетам сч. 91, где указаны прочие доходы, за минусом НДС

Прочие расходы 100 4 000 Дебетовый оборот по остальным субсчетам сч. 91, на которых отражены прочие расходы

III Прибыль (убыток) до налогообложения 140 38 000 - -

IV Чистая прибыль (убыток) отчетного периода 190 38 000 Заключительный оборот по Дт сч. 99 и Кт сч. 84 (или по Дт сч. 84 и Кт сч. 99)

Формирование учетных показателей отчета о движении денежных средств по операционной деятельности может быть осуществлено с использованием прямого или косвенного метода. В части инвестиционной и финансовой деятельности допускается использование только прямого метода составления

отчета, поскольку он более информативен с точки зрения интерпретации данного отчета и его использования для анализа финансового состояния. Однако для составления отчета о движении денежных средств прямым методом необходим детализированный классификатор движений денежных средств, так как такой метод является достаточно трудоемким. Использование прямого метода учетных показателей отчета о движении денежных средств наиболее эффективно в условиях автоматизации составления финансовой отчетности.

Косвенный метод составления отчета используется при составлении консолидированной отчетности. Такой формат представления отчета требуется при размещении публичной отчетности на бирже. Однако данный метод является менее наглядным, что часто требуется для внутреннего контроля и бюджетирования.

Считаем более верным составление сразу двух отчетов о движении денежных средств: один - прямым методом, другой - косвенным. В этом случае один отчет используется для проверки цифр другого: итоговые статьи движения денежных средств в них идентичны. Такой подход позволяет обеспечить менеджмент предприятия и пользователей отчетности всей необходимой информацией для принятия решений, но требует больших трудозатрат.

3. ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

В диссертации представлены разработки автора по развитию теоретико-методологических направлений внедрения управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, направленных на повышение качества информации, представляемой в отчетности, и ее полезности для принятия управленческих решений пользователями в контексте изменяющихся экономических условий, а также продолжающегося процесса реформирования бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с МСФО.

Практическая значимость заключается в том, что основные положения, выводы и рекомендации позволяют решить ряд конкретных проблем и задач, возникающих в процессе управленческого учета и анализа показателей по центрам ответственности.

4. ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи в научных журналах, рекомендованных ВАК

1. Шайбакова, Э.Р. Стимулирование инвестиционной деятельности на основе кредитно-займовых операций / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков // Вестник российского государственного торгово-экономического университета. - 2012. - №3. - 0,75 п.л. (авт. 0,35 п.л.)

2. Шайбакова, Э.Р. Методика учета строительно-монтажных работ в условиях автоматизированной системы формирования базы данных / Э.Р. Шайбакова // Управленческий учет. - 2012. - №6. - 0,8 п.л.

3. Шайбакова, Э.Р. Формирование сметы расходов центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Экономические и гуманитарные науки. - 2012. - №5. - 0,5 п.л.

4. Шайбакова, Э.Р. Комплексная оценка деятельности предприятия на основе системы сбалансированных показателей / Э.Р. Шайбакова // Управленческий учет. — 2012. -№5.~ 0,6 п.л.

5. Шайбакова, Э.Р. Методические подходы к формированию системы управленческого учета в условия сбалансированной системы показателей / Э.Р. Шайбакова // Управленческий учет. - 2012. - №4. — 0,9 п.л.

6. Шайбакова, Э.Р. Задачи сегментарной отчетности в условиях функционирования центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Экономические и гуманитарные науки. - 2012. - №4. - 0,5 п.л.

7. Шайбакова, Э.Р. Механизм балансирования системы показателей по центрам отвертственности / Э.Р. Шайбакова // Экономические и гуманитарные науки. - 2012. - №3. - 0,5 п.л.

8. Шайбакова, Э.Р. Теоретическое исследование принципов управленческой и финансовой отчетности / Э.Р. Шайбакова // Управленческий учет. - 2012. - №3. - 0,9 п.л.

9. Шайбакова, Э.Р. Количественная оценка факторов сбалансирования системы показателей центров ответственности и выявление их резервов / Э.Р. Шайбакова II Экономические и гуманитарные науки. — 2012. - №2. - 1,0 п.л.

Ю.Шайбакова, Э.Р. Информационное пространство формирования центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Экономические и гуманитарные науки. - 2012. -№1.-0,8 п.л.

11.Шайбакова, Э.Р. Концепция стабилизации экономики предприятий на основе сбалансированности / Э.Р. Шайбакова // Экономические и гуманитарные науки. - 2010. - №6. - 0,6 п.л.

12. Шайбакова, Э.Р. Основы формирования центров ответственности и организация их учета / Э.Р. Шайбакова // Экономические и гуманитарные науки. -

2010,- №5. - 0,7 п.л.

Монографии

13.Шайбакова, Э.Р. Организация и оценка деятельности учетно-плановых центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей / Э.Р. Шайбакова: монография. - Уфа: УГАЭС, 2012. - 284 с. (12,0 п.л.).

14.Шайбакова, Э.Р. Теоретическая взаимосвязь учетной информации в системе управленческого учета / Э.Р. Шайбакова // Теория и практика гармонизации информационных потоков в учетно-налоговой системе на макро- и микроуровне: монография / [Л.В. Попова и др.]; под общ. ред. Л.В. Поповой. - Орел.: ГУ-УНПК,

2011.-430 с. (30,15 п.л., авторских 7,21 п.л.).

42

15.Шайбакова, Э.Р. Оценка системы сбалансированных показателей центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Интеграция учетно-аналитических и налоговых процессов на макро - и микроуровнях: монография / [Л.В. Попова и др.]; под общ. ред. Л.В. Поповой. - М.: Финпресс, 2010. - 430 с. (26,88 п.л., авторских 7,1 п.л.).

16. Шайбакова, Э.Р. Структурные преобразования и сбалансированность экономики регионов / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков, Л.Р. Мелитицкая, К.К. Хусниев: монография. - Уфа: изд-во «Экология», 2006. - 298 с. (8,25 п.л., авт. 2,0 п.л.)

17.Шайбакова, Э.Р. Организационные основы инновационно-инвестиционной деятельности предприятий / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков, Л.Р. Мелитицкая, К.К. Хусниев: монография. - Уфа: изд-во «Мастер-копи», 2006. - 327 с. (12,4 п.л., авт. 3,0 п.л.)

18. Шайбакова, Э.Р. Оптимизация регионального воспроизводства / Э.Р. Шайбакова, Х.Н. Гизатуллин: монография. - Екатеринбург: ИЭ УрО РАН, 2005. -307 с. (11,96 п.л., авт. 5,0 п.л.)

19. Шайбакова, Э.Р. Сбалансированное развитие производственно-хозяйственных комплексов / Э.Р. Шайбакова: монография. - Уфа: Башкирский государственный университет, 2004. - 357 с. (16,8 п.л.)

20.Шайбакова, Э.Р. Основы организационных и экономических решений бизнес-планов предприятий / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков: монография. - Уфа: Уфимский технологический институт сервиса, 2004. - 307 с. (14,4 п.л., авт. 7,2 п.л.)

21. Шайбакова, Э.Р. Теоретические и практические аспекты сбалансированного развития экономики производственно-хозяйственных комплексов / Э.Р. Шайбакова, Х.Н. Гизатуллин: монография. - Екатеринбург, 2002. -221 с. (7,0 п.л., авт. 3,5 п.л.)

Статьи в научных (научно-практических) журналах, сборниках, материалах конференций и другие публикации

22. Шайбакова, Э.Р. Теоретические аспекты анализа себестоимости готовой продукции / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Приоритетные направления устойчивого развития учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,5 п.л.

23. Шайбакова, Э.Р. Формирование себестоимости готовой продукции на промышленном предприятии в учетной системе / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Приоритетные направления устойчивого развития учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,3 п.л.

24. Шайбакова, Э.Р. Методические основы сбалансирования показателей центров ответственности / Э.Р. Шайбакова II Материалы всероссийской научно-практической конференции «Приоритетные направления устойчивого развития учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,4 п.л.

25. Шайбакова, Э.Р. Характеристика факторов, влияющих на уровень сбалансированности / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Приоритетные направления устойчивого развития

учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,6 п.л.

26. Шайбакова, Э.Р. Анализ методических подходов определения потребности в ресурсах производства / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Приоритетные направления устойчивого развития учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,5 п.л.

27. Шайбакова, Э.Р. Теоретические основы сбалансирования системы показателей центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. -0,4 п.л.

28. Шайбакова, Э.Р. Анализ показателей деятельности по центрам ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,2 п.л.

29. Шайбакова, Э.Р. Документальное оформление бухгалтерского учета расходов / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. - 0,5 п.л.

30. Шайбакова, Э.Р. Рекомендации по совершенствованию структуры управления в условиях центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. -0,3 пл.

31. Шайбакова, Э.Р. Разработка показателей эффективности деятельности центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы». - Орел: ГУ-УНПК, 2012. -0,4 п.л.

32. Шайбакова, Э.Р. Объективная необходимость формирования центров ответственности в условиях рыночной экономики / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях». - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,5 п.л.

33. Шайбакова, Э.Р. Информационное пространство формирования центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 п.л.

34. Шайбакова, Э.Р. Сущность и классификационные признаки создания центров ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. — 0,6 п.л.

35. Шайбакова, Э.Р. Реформирование организационной структуры предприятия к центрам ответственности и возможности использования

информационных технологий / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях». - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,5 п. л.

36. Шайбакова, Э.Р. Принципы коммуникационного взаимодействия элементов учетной системы / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня»). -Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,4 п.л.

37. Шайбакова, Э.Р. Структура элементарных связей составляющих модели / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня». - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,5 п.л.

38. Шайбакова, Э.Р. Взаимовлияние элементов информационной учетно-налоговой системы / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня». -Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,6 п.л.

39. Шайбакова, Э.Р. Документальное обеспечение управленческого учета / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. — 0,6 п.л.

40. Шайбакова, Э.Р. Управленческий учет как бизнес-процесс управления налоговой нагрузкой хозяйствующего субъекта / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. —0,5 п.л.

41. Шайбакова, Э.Р. Система управленческого учета на современном предприятии / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,6 п.л.

42. Шайбакова, Э.Р. Принципы и концепция построения системы управленческого учета / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. -0,5 п.л.

43. Шайбакова, Э.Р. Системный анализ учетно-аналитического процесса / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. — 0,4 п.л.

44. Шайбакова, Э.Р. Модель информационной учетной системы / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях

интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. -0,3 п.л.

45. Шайбакова, Э.Р. Комплексная оценка деятельности предприятия на основе системы сбалансированных показателей / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов». - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 п.л.

46. Шайбакова, Э.Р. Учет и отчетность по центрам ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов». - М.: Финпресс, 2011. — 0,6 п.л.

47.Шайбакова, Э.Р. Принципы формирования управленческого учета / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов». - М.: Финпресс, 2011. — 0,3 п.л.

48.Шайбакова, Э.Р. Показатели финансового анализа отчетности предприятия / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов». - М.: Финпресс, 2011. - 0,5 п.л.

49. Шайбакова, Э.Р. Выручка, как основной показатель бухгалтерской (финансовой) отчетности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов». - М.: Финпресс, 2011. - 0,3 п.л.

50. Шайбакова, Э.Р. Финансовый учет и отчетность расходов в строительно-монтажной организации / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов». - М.: Финпресс, 2011. - 0,4 п.л.

51. Шайбакова, Э.Р. Формирование учетных показателей для целей отчетности / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов». -М.: Финпресс, 2010. - 0,6 п.л.

52. Шайбакова, Э.Р. Принципы управленческой и финансовой отчетности / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов». - М.: Финпресс, 2010. - 0,4 п.л.

53. Шайбакова, Э.Р. Роль показателей в системе управленческой и финансовой отчетности / Э.Р. Шайбакова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов». - М.: Финпресс, 2010. — 0,3 п.л.

54. Шайбакова, Э.Р. Оценка и анализ формирования прибыли по центрам ответственности / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции Российского государственного торгово-экономического

университета. - Уфа:Уи(ф) РГТЭУ: 2010. - 0,5 п.л.

55. Шайбакова, Э.Р. Особенности бюджетирования на основе сбалансирования системы показателей (на примере предприятий торговли) / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Глобализация экономики и образования: перспективы России и Германии». -Уфа:Уи(ф) РГТЭУ: 2010. - 0,4 п.л.

56. Шайбакова, Э.Р. Механизм стратегического планирования на основе сбалансированной системы показателей / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков. -Германия, Дрезден, 2008. - 0,8 п.л. (авт. 0,6 п.л.)

57. Шайбакова, Э.Р. Механизм сбалансирования системы показателей на основе бюджетирования / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков // Сборник научных трудов «Экономика Башкортостана: Инновационные аспекты развития». - Уфа: РИО РУНС МО РБ, 2008. - 0,6 п.л. (авт. 0,3 п.л.)

58. Шайбакова, Э.Р. Бюджетирование как инструмент сбалансирования экономики предприятий (на примере предприятий торговли) / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков // Труды 10-й международной научно-практической конференции «Интеграция экономики в систему микрохозяйственных связей». - СПб: 2008. - 0,6 п.л. (авт. 0,2 п.л.)

59. Шайбакова, Э.Р. Развитие малого предпринимательства и элементы сбалансированной среды бизнеса (на примере РБ) / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков и др. // Коллективная монография «Национальная экономика в условиях глобализации: роль малого и среднего бизнеса». — СПб: 2008. - 23,3 п.л. (авт. 1,5 п.л.)

60. Шайбакова, Э.Р. Проблемы комплексного сбалансированного развития экономики регионов / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков // Труды международной научно-практической конференции Российского государственного торгово-экономического университета. - Уфа:Уи(ф) РГТЭУ: 2006. - 0,3 п.л. (авт. 0,1 п.л.)

61. Шайбакова, Э.Р. Концепция сбалансированного развития смешанной экономики / Э.Р. Шайбакова // Труды Х1-Й международной научно- практической конференции «Интеграция экономики в систему микрохозяйственных связей». -СПб: 2006. - 0,6 п.л.

62.Шайбакова, Э.Р. Концепция стратегий инновационно-инвестиционной деятельности / Э.Р. Шайбакова // Труды 7-й Международной научно-практической конференции «Финансовые проблемы РФ и пути их решения: теория и практика». -СПб: 2006. - 0,6 п.л.

63. Шайбакова, Э.Р. Модели управления развитием экономики производственно-хозяйственных комплексов / Э.Р. Шайбакова // Труды XIII Международной научно-практической конференции «Управление организацией: диагностика, стратегия, эффективность». - СПб: 2005. - 0,5 п.л.

64. Шайбакова, Э.Р. Роль сбалансированности на рынке продаж и услуг / Э.Р. Шайбакова // Материалы научно-практической конференции «Состояние и перспективы развития торговли и малого предпринимательства». - Уфа: УГАТУ, 2005. - 0,2 п.л.

65.Шайбакова, Э.Р. Структурные задачи структурной модернизации в машиностроительном комплексе / Э.Р. Шайбакова // Труды IX Международной научно-практической конференции «Интеграция экономики в систему микрохозяйственных связей». — СПб: 2004. - 0,5 п.л.

66. Шайбакова, Э.Р. Инновационная деятельность предприятия - фактор сбалансированности и элементов производства / Э.Р. Шайбакова, Х.Н. Гизатуллин // Всероссийский симпозиум по экономической теории. - Екатеринбург, Институт экономики УрО РАН, 2003.-0,5 п.л. (авт. 0,25 п.л.)

67.Шайбакова, Э.Р. Методические рекомендации по расчету и анализу норматива незавершенного производства / Э.Р. Шайбакова // Материалы международной научно-практической конференции «Организационно-экономические проблемы реформирования предприятий». - Уфа, УГАТУ, 2000. —0,3 п.л.

68.Шайбакова, Э.Р. Количественная характеристика трудовых ресурсов при сбалансировании бизнес-планов предприятий / Э.Р. Шайбакова // Материалы конференции международной научно-практической конференции «Некоторые аспекты проблемы повышения эффективности общественного производств». - Уфа, БГУ, 1999.-0,4 п.л.

69. Шайбакова, Э.Р. Методические основы обоснованности внутрифирменных бизнес-планов / Э.Р. Шайбакова // Материалы конференции молодых ученых «Проблемы экономики переходного периода». - Уфа, УНЦ РАН, 1997.-0,2 п.л.

70. Шайбакова, Э.Р. Методические аспекты сбалансирования внутрифирменных бизнес-планов / Э.Р. Шайбакова, Р.Н. Шайбаков // Материалы международной научно-практической конференции «Экономические и социальные проблемы современного этапа реформирования РБ». - Уфа, БГУ, 1997. - 0,3 п.л. (авт. 0,2 п.л.)

Государственный университет — учебно-научно-производственный комплекс Лицензия № 00670 от 05.01.2000 Подписано к печати 20.04.2012 Формат 60 х 841/16 Печать офсетная. Объем 2,0 усл. печ. л. Тираж 100 экз. Заказ № 176/12 Отпечатано с готового оригинал-макета На полиграфической базе Госуниверситет - УНПК 302030, г. Орел, ул. Московская, 65.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Шайбакова, Эмма Рифовна

ВВЕДЕНИЕ.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ СОЗДАНИЯ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В УСЛОВИЯХ СБАЛАНСИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ ПОКАЗАТЕЛЕЙ.

1.1 Объективная необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе хозяйствующего субъекта.

1.2 Сущность и классификационные признаки создания центров ответственности.

1.3 Управленческая и финансовая отчетность как информационное пространство формирования центров ответственности.

2 ОРГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ МЕХАНИЗМ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В УСЛОВИЯХ СБАЛАНСИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ ПОКАЗАТЕЛЕЙ.

2.1 Реформирование организационной структуры предприятия к центрам ответственности и возможности использования информационных технологий.

2.2 Разработка показателей эффективности деятельности центров ответственности.

2.3. Научно-методические рекомендации по совершенствованию структуры управления в условиях центров ответственности.

3 МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В УСЛОВИЯХ СБАЛАНСИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ ПОКАЗАТЕЛЕЙ.

3.1. Учет расходов (издержек обращения) по центрам ответственности

3.2 Составление сметы расходов центров ответственности.

3.3 Анализ показателей деятельности по центрам ответственности.

4 РЕАЛИЗАЦИЯ МЕХАНИЗМА СБАЛАНСИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ.

4.1. Теоретические основы сбалансированной системы показателей центров ответственности.

4.2 Анализ научно- методических подходов определения потребности в ресурсах производства.

4.3. Характеристика факторов, влияющих на уровень сбалансированности.

5 НАУЧНО-МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО АНАЛИЗУ И ОЦЕНКЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В УСЛОВИЯХ ПРИМЕНЕНИЯ СБАЛАНСИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ ПОКАЗАТЕЛЕЙ.

5.1 Методические подходы к формированию системы управленческого учета в условия сбалансированной системы показателей.

5.2 Комплексная оценка деятельности предприятия на основе системы сбалансированных показателей.

5.3 Формирование отчетных форм для целей количественной оценки факторов и методы сбалансирования показателей центров ответственности

Диссертация: введение по экономике, на тему "Теория и методология управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей"

Актуальность темы диссертационного исследования. Предъявление качественно новых требований к организации и формированию учетно-аналитического обеспечения в отечественной практике продиктовано интеграцией российской экономики в мировое экономическое пространство. Функционирование предприятий в современных экономических условиях определяет существенное увеличение объема информационных данных, формируемых как во внутренней среде предприятия, так и за его пределами, что влечет за собой трансформацию учетно-аналитической практики. Учетная подсистема при этом является не только средством сбора, обработки, хранения и группировки информации, но и выступает в качестве своеобразной формы участия в управленческой деятельности. Результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия значимы и интересны не только для управленческого персонала, но и для внешних пользователей.

Специфика деятельности центров ответственности связана с принятием серьезных решений на всех уровнях управления, начиная с выбора объекта деятельности и обоснования общей стратегии предприятия. Динамичная рыночная среда и жесткая конкуренция усиливают риски функционирования предприятий и деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей.

Управление деятельностью структурных подразделений, центров ответственности, сегментов бизнеса проявляется в воздействии на них факторов непроизводственного и производственного характера, совокупность которых определяет возможности получения положительного финансового результата - превышение доходов над расходами, извлечение экономической выгоды. При поиске путей достижения цели, допустимых корректировок и выборе варианта действий по их осуществлению необходимо принимать во внимание отраслевую специфику предприятия. Информация, формируемая в системе учета и анализа, в частности управленческого, раскрывает особенности работы предприятия, его структурных подразделений и направлений деятельности.

Управленческая учетно-аналитическая система может функционировать эффективно только при условии обеспечения тесной взаимосвязи всех ее составляющих. Не смотря на то, что вопросы совершенствования взаимосвязи управленческого учета, анализа и оценки в условиях развития инновационной экономики, имеют значительный теоретико-методический и научный интерес, в современной учетно-аналитической практике их исследованию не уделяется должного внимания. При этом формирование информационных данных на принципах комплексности, достоверности и оперативности в условиях нестабильной внешней среды требует создания результативной системы контроля и эффективного управления деятельностью промышленного предприятия.

Актуальность темы исследования определяется тем, что учет, анализ и оценка деятельности центров ответственности позволяет формировать более точное и совершенное учетно-аналитическое обеспечение в условиях применения сбалансированной системы показателей, на основе которой принимаются эффективные управленческие решения.

Степень разработанности проблемы. Изучение теории и практики формирования учетно-отчетных и аналитических показателей в различных отраслях экономики активно ведется как отечественными, так и зарубежными исследователями и специалистами.

Наиболее известными зарубежными учеными, рассматривающими вопросы финансового, управленческого учета и анализа, формирования их методического инструментария, являются К. Друри, Н. Каплан, И. Клок, Ж. Ришар, Т. Скоун, Ч.Т. Хонгрен, Дж. Фостер и др.

Ведут активную работу и занимаются исследованиями финансового, управленческого учета и анализа как составляющих учетно-аналитической системы и как самостоятельных научных направлений, такие российские ученые, как: А.П. Бархатов, О.И. Васильчук, В.А. Залевский, М.С. Кузьмина, В.Ю. Курбацких, В.В. Ковалев, М.М. Коростелкин, В.А. Константинов, И.Г. Кондратов, А.Ф. Крюков, И.А. Маслова, Ю.А. Мишин, В.Д. Новодворский, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, JI.B. Попова, Л.П. Солодко, С.П. Суворова, Е.И. Степаненко, O.A. Шапорова, А.Д. Шеремет и др.

Анализ специализированной литературы показывает, что в последние годы пристальное внимание ученых обращено к проблеме международной унификации учета, адаптации российского бухгалтерского учета к МСФО. В частности, основы теории международного учета и отчетности, а также практики ее применения изложены в трудах A.C. Бакаева, В.Г. Гетьмана, М.А. Бахрушиной, Р.Г. Каспиной, Е.А. Мизиковского, В.Ф. Палия, О.В. Рожновой, О.В. Соловьевой, С.А. Умрихиной, JI.3. Шнейдмана и др.

Учет по центрам ответственности исследовали в своих работах H.A. Адамов, И.А. Албагова, И.И. Еремин, В.М. Керимов и др.

Вопросами внедрения в российскую практику системы сбалансированных показателей занимались Е.Ф. Баранов, С.Б. Барышев, Д.И. Дубова, В.Г. Иванова, А.Ф. Кочнев, Г.А. Леревань, И.С. Матлин, Д.В. Сергеев, Р.Н. Шайбаков, М.А. Шафранская и др.

Недостаточная теоретико-методологическая и научно-методическая разработанность вопросов развития управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, их актуальность и возрастающая практическая значимость предопределили выбор темы диссертации, ее цель, задачи и содержание.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретико-методологических положений и научно-методических рекомендаций по развитию управленческого учета и анализа деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, направленных на повышение качества учетно-отчетной и аналитической информации и ее полезности для принятия инвестиционных, финансовых, кредитных и иных управленческих решений пользователями в динамично изменяющихся условиях внешней среды и глобального рынка. Для достижения этой цели сформированы и решены следующие комплексные задачи:

- теоретически обосновать необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе хозяйствующего субъекта; предложить реформирование организационной структуры предприятия на основе выделения центров ответственности;

- сформировать методологическое и научно-методическое обеспечение управленческого анализа деятельности центров ответственности, основанное на комбинировании финансовых и нефинансовых показателей;

- предложить рекомендации по совершенствованию структуры управления на основе выделения технико-договорного и учетного центров ответственности;

- разработать требования к сметному планированию деятельности центров ответственности как структурному элементу системы бюджетирования;

- разработать методику управленческого анализа деятельности центров ответственности; выделить проблемы внедрения сбалансированной системы показателей центров ответственности и предложить пути их решения;

- определить алгоритм постановки управленческого учета на предприятии;

- разработать методику комплексной оценки деятельности центров ответственности на основе системы сбалансированных показателей;

- предложить формирование отчетных форм для целей количественной оценки сбалансирования показателей деятельности центров ответственности.

Область диссертационного исследования. Исследование соответствует пп. 1.3 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета», 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», 2.11 «Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа», 2.13 «Теория и методология бюджетирования» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Объектом диссертационного исследования являются центры ответственности предприятий и учетно-аналитические процессы в них в рамках управленческого учета и анализа.

Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретико-методологических и методических вопросов формирования информации о деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей.

Теоретической и методологической базой диссертационного исследования является использование соответствующей теории научного познания, применяемой к предмету диссертационного исследования. В работе использованы общенаучные методы финансового, управленческого учета и анализа, информационного обеспечения принятия эффективных управленческих решений. К отдельным вопросам диссертационного исследования применялись сравнительно-исторический, диалектико-синтетический и абстрактно-логический методы, методы экономикоI математического моделирования, статистики.

Теоретическую основу диссертационного исследования определяют научные и методические работы отечественных и зарубежных ученых и специалистов-практиков по вопросам развития управленческого учета и анализа, системы сбалансированных показателей, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы научных и научно-практических конференций, периодические издания.

Научная новизна исследования состоит в разработке концепции управленческого анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей, а также продолжающегося процесса реформирования учетно-отчетной системы в соответствии с направлениями их стандартизации и унификации в целях повышения качества информации, представляемой в отчетности, и ее полезности для принятия экономических решений внешними и внутренними пользователями.

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:

1. Теоретически обоснована объективная необходимость формирования центров ответственности в учетно-аналитической системе в целях создания действенного механизма управления деятельностью структурных подразделений хозяйствующего субъекта путем распределения целевых установок и задач между всеми уровнями управления, совершенствования системы внутренней отчетности и повышения уровня мотивации персонала в достижении высоких результатов работы (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12)

2. Предложено реформирование организационной структуры предприятия на основе выделения центров ответственности, позволяющее обеспечить возможность более детального и основательного исследования финансового положения предприятия и положительно повлиять на эффективность принимаемых управленческих решений, а также определено место управленческого учета и анализа в их деятельности, что позволяет проводить прямое совмещение центров ответственности с центрами затрат (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12).

3. Определены методологические направления постановки управленческого учета на предприятии, включающие в себя: определение совокупности реально функционирующих центров ответственности, разработку структуры и содержания управленческой отчетности, методического инструментария управленческого учета доходов, затрат, элементов управленческого плана счетов и порядка отражения хозяйственных операций на них, внутренних организационных и учетных документов, регламентирующих порядок формирования управленческой системы (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12).

4. Предложены методологические и научно-методические рекомендации по совершенствованию структуры управления на основе выделения технико-договорного и учетного центров ответственности, позволяющие повысить эффективность деятельности структурных подразделений предприятия, а также снизить затраты на их содержание (пп. 1.3,1.7 паспорта специальности 08.00.12).

5. Научно обоснована применение совокупности показателей управленческого анализа деятельности центров ответственности в условиях балансирования, основанное на комбинировании финансовых и нефинансовых показателей (п. 2.11 паспорта специальности 08.00.12).

6. Разработаны требования к сметному планированию деятельности центров ответственности как структурному элементу системы бюджетирования, которое способствует четкому распределению доходных и расходных сметных статей центра ответственности, а также определяет контрольные функции руководства соответствующего центра (п. 2.13 паспорта специальности 08.00.12).

7. Разработана методика управленческого анализа деятельности центров ответственности, включающая анализ расходов, ресурсного потенциала и прибыли по центрам ответственности, способствующая повышению ответственности руководителя центра за принятые им управленческие решения по снижению конкретных расходов, связанных с деятельностью центра, и, как следствие, увеличению прибыли (п. 2.11 паспорта специальности 08.00.12).

8. Выделены проблемы внедрения сбалансированной системы показателей центров ответственности (трудовых, ресурсных, финансовых, технических, организационных) в практическую деятельность предприятий, необходимой для характеристики отдельных элементов их экономической системы и предложены направления их решения (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12).

9. Разработана методика внедрения системы сбалансированных показателей (ССП) в российскую учетно-аналитическую практику, на основе которой возможна комплексная оценка деятельности центров ответственности (п. 2.11 паспорта специальности 08.00.12).

10. Предложено внедрение в практику промышленных предприятий интегрированной многофункциональной информационной системы путем формирования управленческих отчетных форм для целей оценки сбалансированной системы показателей деятельности центров ответственности (п. 1.8 паспорта специальности 08.00.12).

Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что разработаны концептуальные и методологические основы управленческого учета, анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей для целей эффективного управления, а также предложены научно-методические рекомендации реализации концепции и методологии. Сформулированные теоретические положения открывают возможности проведения научных исследований по вопросам внедрения зарубежного опыта управленческого анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей в российскую действительность.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что основные положения, выводы и рекомендации диссертационной работы позволяют решить ряд конкретных проблем и задач, возникающих в процессе управленческого учета, анализа и оценки деятельности центров ответственности в условиях сбалансированной системы показателей.

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации имеют конкретный прикладной характер и могут быть применены в управленческой учетно-аналитической практике формирования центров ответственности предприятий, в подготовке принятия эффективных стратегических и тактических управленческих решений в целях разработки дальнейших направлений развития предприятий.

Отдельные разделы диссертационной работы используются в учебном процессе при подготовке специалистов экономического профиля, переподготовке и повышении квалификации экономических кадров по дисциплинам «Финансовый учет», «Управленческий учет», «Управленческий анализ», «Аудит», «Контроллинг», в Государственном университете -учебно-научно-производственном комплексе и в Уфимской государственной академии экономики и сервиса.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения, теоретические выводы и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, доложены и получили одобрение на Международных и Всероссийских научно-практических конференциях: «Экономические и социальные проблемы современного этапа реформирования Республики Башкортостан» (Уфа, 1997), «Проблемы экономики переходного периода» (Уфа, 1997), «Некоторые аспекты проблемы повышения эффективности общественного производств» (Уфа,

1999), «Организационно-экономические проблемы реформирования предприятий» (Уфа, 2000), «Интеграция экономики в систему микрохозяйственных связей» (Санкт-Петербург, 2004, 2006, 2008), «Состояние и перспективы развития торговли и малого предпринимательства» (Уфа, 2005), «Управление организацией: диагностика, стратегия, эффективность» (Санкт-Петербург, 2005), «Финансовые проблемы РФ и пути их решения: теория и практика» (Санкт-Петербург, 2006), «Глобализация экономики и образования: перспективы России и Германии» (Уфа, 2010), «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (Москва, 2010), «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Москва, 2011), «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 2011), «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 2011), «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях» (Орел, 2011), «Приоритетные направления устойчивого развития учетно-аналитической системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 2012), «Концепции гармонизации информационных потоков учетно-налоговой системы» (Орел, 2012).

Результаты авторских исследований и наблюдений нашли практическое применение и были внедрены в финансово-хозяйственную деятельность предприятий субъектов РФ.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 70 работах общим объемом 138,19 п.л., в том числе авторских - 93,81 п.л., из них 9 монографий, 12 статей, опубликованных в журналах, рекомендованных ВАК РФ.

Структура и объем работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы (194 источника) и приложений, включает 59 таблиц, 32 рисунка. Общий объем работы 307 страниц.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Шайбакова, Эмма Рифовна

Выводы по пятой главе.

Содержание и направления развития управленческого учета определяются таким факторами как: отраслевая принадлежность предприятия, структура, размер, организационно-правовая форма, совокупность информационных потребностей руководства и т.д. В связи с этим, считаем целесообразным формирование такой системы управленческого учета, предназначение которой заключается не только в сборе, хранении, группировке и обработке информации, анализе и оценке показателей и результатов деятельности центров ответственности, но и в обеспечении оперативного и текущего планирования и прогнозирования в соответствующей аналитической информации. Для достижения положительных результатов постановку управленческого учета целесообразно осуществлять в несколько этапов.

Поскольку методический инструментарий управленческого учета нормативно не регламентирован, то предприятием самостоятельно устанавливаются основные внутренние положения и инструкции, в частности: положение о структуре предприятия, об учетной политике для целей управленческого учета, управленческий план счетов, учетные регистры и отчетные формы управленческого учета, регламенты выполнения основных бизнес-процессов.

При разработке управленческой отчетности, прежде всего, ориентируются на собственные потребности в управленческой информации.

Что касается методического инструментария, то в диссертационном исследовании предложено использовать метод ABC и систему сбалансированных показателей. Управленческий план счетов должен включать классификаторы и кодификаторы управленческого учета, разработанные предприятием, при этом группировка счетов и определение аналитики по соответствующим счетам возможно в зависимости от объектов управленческого учета и разработанных форматов отчетности.

Считаем, что для предприятия должен существовать единый план счетов с максимальной аналитической детализацией, которая способствует накоплению информационных данных по соответствующим показателям деятельности, что необходимо для принятия эффективных управленческих решений.

Формирование учетной политики для целей управленческого учета основано на выделении общих критериев ведения учета конкретного предприятия, а именно валюты учета; методов оценки и учета запасов, затрат, калькулирования себестоимости; принципов отражения доходов и расходов и т.д.

На последнем этапе необходимо создать подразделение внутри предложенного центра ответственности, которое занимается непосредственно ведением управленческого учета.

Осознав проблемы и найдя варианты будущих решений, необходимо определить направления внедрения системы сбалансированных показателей (ССП) в российскую учетно-аналитическую практику. Данная система включает следующие этапы: организационный; разработку стратегических целей; составление карты стратегии; создание показателей; установление целевых назначений показателей; разработку стратегических мероприятий; внедрение ССП.

Организационный этап определяет состав команды проекта и основные аспекты стратегии. На втором этапе «Разработка стратегических целей» устанавливаются стратегические цели для включения их в систему сбалансированных показателей (ССП), которые обычно группируются по четырем проекциям: финансы, клиенты, внутренние бизнес-процессы, обучение и развитие.

В завершение данного этапа работы необходимо составить отчет стратегической карты. Кроме наименования целей, итоговый документ содержит показатели достижения цели, а также мероприятия, направленные на ее достижение.

На этапе «Разработка стратегических мероприятий» мероприятия соотносится с целями предприятия, для чего используется матрица «Цели

Мероприятия», по столбцам которой записываются цели, а по строкам -мероприятия. Далее оцениваются проекты, выявляются приоритетные направления развития. Оценки, полученные после опроса, служат основой для ранжирования проектов. Рейтинг рассчитывается как сумма оценок по трем критериям.

Поскольку ресурсы предприятия ограничены, то неизбежно приходится решать задачу отбора проектов. Кандидатами на «отчисление» или перенос на более поздние сроки являются проекты, оказавшиеся в нижней части рейтинга.

Таким образом, формируется пакет стратегических проектов, направленных на достижение стратегических целей предприятия.

На заключительном этапе разработки направлений внедрения сбалансированной системы показателей необходимо провести проверку ССП и превратить спроектированную систему в работающий и приносящий прибыль механизм. Внедрить сбалансированную систему показателей - это значит разработать регламент поступления информации, необходимой для расчета показателей ССП, и обеспечить его исполнение; внедрить показатели ССП в регулярную управленческую отчетность, в систему планирования и бюджетирования; внедрить систему управления стратегическими проектами, которая обеспечивает результативность ряда процедур: планирования проектов, мониторинга их исполнения, анализа эффективности, мотивации исполнителей и руководителей.

В диссертации доказано, что отсутствие единой управленческой учетно-аналитической системы на предприятиях приводит к тому, что значительная часть управленческих решений принимается без достаточной информационной базы. Отсутствие системы сбора и обработки информации для управленческих целей заставляет предприятия вести двойной учет, что является причиной роста кадровых и финансовых ресурсов. Поэтому разрешением данной проблемы является внедрение интегрированной многофункциональной информационной системы, действующей на принципе «одна операция - одна проводка», сущность которого заключается в том, что при внесении единожды проводки с параметрами хозяйственной операции в систему, автоматически будут сформированы данные по всем необходимым разделам.

Практически реализация данного принципа и внедрение такой системы возможно только при наличии дифференцированных учетно-отчетных регистров, в частности балансового отчета, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств, отвечающих требованиям международных стандартов.

Анализ предложенной схемы свидетельствует, что учетные показатели отчета о прибылях и убытках формируются в основном на данных оборотов по счетам. Часть из них формируются одинаково для обеих форм ведения учета: выручка от продажи продукции, прочие доходы и расходы. Различны способы формирования себестоимости проданной продукции, коммерческих и управленческих расходов.

Формирование учетных показателей отчета о движении денежных средств по операционной деятельности может быть осуществлено с использованием прямого или косвенного метода. В части инвестиционной и финансовой деятельности допускается использование только прямого метода составления отчета, поскольку он более информативен с точки зрения интерпретации данного отчета и его использования для анализа финансового состояния. Однако для составления отчета о движении денежных средств прямым методом необходим детализированный классификатор движений денежных средств, так как такой метод является достаточно трудоемким. Использование прямого метода учетных показателей отчета о движении денежных средств наиболее эффективно в условиях автоматизации составления финансовой отчетности.

Косвенный метод составления отчета используется при составлении консолидированной отчетности. Такой формат представления отчета требуется при размещении публичной отчетности на бирже. Однако данный метод является менее наглядным, что часто требуется для внутреннего контроля и бюджетирования.

Считаем более верным составление сразу двух отчетов о движении денежных средств: один - прямым методом, другой - косвенным. В этом случае один отчет используется для проверки цифр другого: итоговые статьи движения денежных средств в них идентичны. Такой подход позволяет обеспечить менеджмент предприятия и пользователей отчетности всей необходимой информацией для принятия решений, но требует больших трудозатрат.