Учет вексельных расчетных операций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учет вексельных расчетных операций"



На правах рукописи

ГОРЕЛОВ ВАДИМ АЛЕКСАНДРОВИЧ

УЧЕТ ВЕКСЕЛЬНЫХ РАСЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, контроль и анализ хозяйственной деятельности»

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

МОСКВА - 2000

VI

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Московского университета потребительской кооперации.

Научный руководитель -

Кандидат экономических наук, профессор - В.В. Пастушкова

ОФИЦИАЛЬНЫЕ ОППОНЕНТЫ:

Доктор экономических наук, профессор - Новиченко П.П. Кандидат экономических наук - Сребник Б.В.

Ведущая организация - Федеральная Комиссия по рынку ценных бумаг

Защита диссертации состоится "¿2" июня 2000 года в часов на

заседании диссертационного Совета К 148.01.01 в Московском университете потребительской кооперации по присуждению ученой степени кандидата экономических паук по адресу: 141014, Московская область, г. Мытищи, ул. В. Волошиной, д. 12, зал заседаний Ученого Совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке университета. Автореферат разослан мая 2000 года

Ученый секретарь диссертационного

Совета, доктор экономических наук У* рд/\

профессор О'уСх М.Ф. Овсийчук

МО ) л Г, / лУ /"

Актуальность темы диссерташш.

Переход России к рыночным отношениям и свободному ценообразованию наряду с положительными результатами породил немало негативных ситуаций и проблем, в частности воздействие высокого инфляционного фактора и обесценение в связи с этим оборотных средств организаций, рост взаимной задолженности организаций во всех отраслях народного хозяйства, чему способствовала неудовлетворительная работа коммерческих банков по обслуживанию расчетов между организациями. Акцептная форма расчетов, осуществляемая путем предъявления платежных требований на инкассо была ликвидирована в 1991 году. Для улучшения байкам была сделана попытка ввести факторинг, однако из-за недостаточности средств, данные операции развития не получили. При недостатке оборотных средств организации для целей расчетов применяют бартер, авансирование и предоплату поставок, что привело к разрушению нормальной системы расчетов и создало естественные предпосылки для перехода на вексельную форму расчетов, возрождения вексельного обращения. Указы Президента (июнь 1991 - май 1994) и Постановление правительства РФ в сентябре 1994 о применении векселей и развитии вексельного обращения свидетельствуют об актуальности этого вопроса, о необходимости развития вексельного права в России, о необходимости проведения научного исследования.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами утвержден приказом Минфина РФ № 2 от 15.01.97. На сегодняшний день требования этого приказа к бухгалтерскому учету ценных бумаг морально устарели в связи с ростом и разнообразием вексельных операций. Но внесение дополнений и изменений в этот приказ ограничено письмом Минфина РФ № 16-00-16-62 от \ 0.03.99, где сказано о нецелесообразности внесений изменений в этот приказ в связи с введением в действие ПБУ "Финансовые вложения".

Пункт 4 настоящего приказа говорит о том, что при отражении в бухгалтерском учете операций с векселями следует руководствоваться письмом Минфина № 142 от 31.10.94.

31.10.1994г. Минфин РФ издал письмо МФ РФ № 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселем, применяемых при расчетах между предприятиями за поставленные товары, выполненные работы и оказанные услуги", явившееся откликом МФ на Постановление Правительства РФ от 26.06.1994г. № 1094 "Об оформлении" взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии денежного обращения". Текст указанного письма МФ уточнял и раскрывал правила, изложенные в Инструкции по применению Плана счетов, будучи в целом построен на его основе. Так, в частности, письмо МФ РФ № 142 решало вопрос оценки задолженности по векселям в бухгалтерском учете их держателей и плательщиков по документам, установленным в п. 2 , что "бухгалтерский учет векселей, применяемых при расчетах между предприятиями за поставленные товары осуществляется :

н у предприятия, - выдавшего вексель - на субсчете "векселя выданные" счета 60 или счета 76 и

а у предприятия - получателя денег по векселю - на субсчете "векселя полученные" счета 62 в сумме, указанной в векселе.

Письмом был обойден вопрос методики отражения расчетов по переводным векселям. Письмом МФ РФ № 142 были установлены правила отражения в учете индоссированных векселей, согласно которым продажа документа за сумму "меньше той, которую предприятие должно было получить по векселю" (гг.6 Письма) рассматривается для целей бухгалтерского учета, как факт использования в отчетном периоде доходов будущих периодов, что должно было отразиться в учете отнесением "указанной разницы" в дебет счета 81 (88).

Очевидно, что указанная схема является с методологической точки зрения некорректной. Несоответствующая Положению по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ и Инструкции по применению Плана счетов, она вступала в противоречие с н. 5 указанного Письма, трактовавшего факт реализации векселей по цене, выше стоимости его приобретения, но ниже суммы подлежащей получению с истечением срока платежа по нему не как использования, а как получения прибыли внереализационного характера.

16.07.1996г. вышло в свет Письмо МФ РФ № 62 "О внесении изменений и дополнений в письмо МФ РФ от 31.10.1994г. № 142", внесшее ряд корректив в установленные МФ правила отражения в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни, связанные с использованием организациями коммерческих векселей. Однако, к сожалению, внесенные в текст письма МФ РФ изменения нельзя

охарактеризовать как улучшившие его содержание. Так пункт 2 Письма № 62, устанавливает, что факт выдачи коммерческих векселей отражается в бухгалтерском учете организации, выдавшей вексель - на счет 60 или счет 76, субсчет "Векселя выданные" в сумме, указанной в векселе, в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей или издержек производства (обращения) в части работ, услуг. Предписываемая письмом методика является крайне упрощенной, т. к. может применяться лишь в случае совпадения моментов получения материальных ценностей (принятия у подрядчика работ, услуг) и выдачи (акцепта) в оплату их векселя. Судя по всему, под "организацией, выдавшей вексель", законодатель в данном случае понимает как векселедателя простого и переводного векселя, так и акцептанта переводного коммерческого векселя, принятие к платежу которого делает необходимым отражение в бухгалтерском учете акцептанта кредиторской задолженности перед векселедержателем. Но даже в этом случае следует учитывать, что получение товара и возникновение задолженности за них перед поставщиком и выдача в оплату их векселя - два различных факта хозяйственной жизни.

Действительно, в соответствии со статьями 1,9,75 Положения о переводных и простых векселях, вексель содержит в себе простое, ничем не обусловленное обязательство уплатить определенную сумму в указанный в векселе срок, т.е. заключает в себе долг, юридически никак не связанный с договорными обязательствами, предшествовавшими его появлению. Таким образом юридическими последствиями факта выдачи векселей будут погашение ранее существовавшей задолженности за приобретенную продукцию и возникновение совершенно нового обязательства - долга по

векселю. Погашение же задолженности перед поставщиком является оплатой товаров, т. е. фактом хозяйственной жизни, подлежащий отражению в учете отдельно от факта их приобретения. Более того, как правило, на практике существует определенный временной отрезок м,ежду датами получения векселедателем (акцептантом) приобретенных ценностей и выдачи (акцепта) в оплату их векселя. Ведь выдача (акцепт) коммерческих векселей в основном. производится в тех случаях, когда своевременным погасить задолженность перед поставщиками деньгами не представляется возможным. Столь же упрощенную схему учета предлагает письмо и для отражения получения векселя в бухгалтерском учете векселедержателем. Пункт 2 Письма устанавливает "У организации - получателя денег по векселю при получении вексельной суммы, указанной в векселе отражать по дебету счета 62, субсчета "векселя полученные" в корреспонденции со счетом 46, а разность между суммой, указанной в векселе и суммой задолженности за поставленные товары, в счет оплаты которых получен вексель, отражать по кредиту счета 80, субсчета "Доход по векселям".

Как и в случае с выдачей векселей, данная методика может найти применение только при условии совпадения моментов продажи товаров и получения в оплату векселей. Здесь также следует учитывать, что реализация товара и возникновение дебиторской задолженности покупателя и получение векселя, данную задолженность погашающего - совершенно различные как с экономической, так и с юридической точки зрения факты хозяйственной деятельности, подлежащие обособленному отражению в учете векселедержателя.

В п. 5 Письмо предписывает следующую методику отражения в учете векселедержателя индоссированного векселя : " В случае передачи векселедержателем векселя до окончания срока платежа по нему, поступление средств отражается по дебету счета 51, иного имущества (в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции) и кредиту счета 62 или счета 76. Таким образом, в отличие от учета операций по продаже прочих ценных бумаг (в том числе и финансовых векселей), отражение индоссирования коммерческого векселя производится без использования, для выявления финансового результата от данных фактов хозяйственной жизни счета 48. Счет 62 или счет 76 в данном случае выступает как смешанный.

"В случае, - гласит п. 5 Письма, - если сумма фактически поступивших денежных или иных средств, иного имущества меньше той, которую организация должна получить по векселям, указанная разница относится векселедержателем в дебет счета 81 (88) в корреспонденции со счетами 62, 76. Прежде всего следует отметить, что в случае, если вексель реализуется до наступления срока его погашения за какое либо имущество, кроме денежных средств, то сумма фактически поступившего имущества, вообще не может быть "меньше той, которую организация должна получить по векселю", т.к. сумма, отражаемая в учете векселедержателя, как причитающаяся к получению по документу на момент обмена его на соответствующие ценности и будет их себестоимостью (стоимостью приобретения) для индоссирующей вексель организации. Что же касается оплаты векселя его новым приобретателем денежными средствами, то по - нашему мнению на счет 81 (88) должна относиться лишь сумма разницы между реализованным доходом по

векселю и прибылью от его продажи. Если же сумма дохода от продажи векселя будет больше реализованного дохода по нему, но меньше дохода по векселю вообще (включая отражение на момент индоссирования на счете 83) ситуация с хозяйственной точки зрения наиболее вероятная, отнесения в дебет счета 81 (88) разницы между ними будет представлять собой отражение использования в отчетном периоде прибыли периодов будущих, что безусловно некорректно. Вызывает интерес, предписываемая п. 6 Изменений методика отражения в учете начисления "расходов по опротестованным векселям", которая в соответствии с письмом "отражается по дебету 80 и кредиту 63" развивает его в соответствии с принципом начисления, однако, полностью не соответствует содержанию указанных расходов, как возмещение векселедержателю обязанным по векселю лицом, и следовательно не является убь1тками первого. Практика бухгалтерского учета вексельных операций показывает, что разделение для целей бухгалтерского учета векселей на финансовые и коммерческие, не провоцируя значимых некорректностей бухгалтерской информации в условиях, когда объем операций с векселями, осуществляемый хозяйствующими субъектами является минимальным, создает по мере его увеличения ряд существенных проблем. Его несостоятельность обусловлена прежде всего абстрактностью вексельного обязательства. Как было -замечено выше, согласно действующему законодательству в текст векселя не включены причины его возникновения - основания выдачи векселя векселедателем, акцепта его плательщиком, передачи индоссантом. Более того, первоначально в основе возникновения "финансового" векселя может лежать товарная операция.

Несовершенство нормативной базы не единственное препятствие развития вексельного обращения, следует отметить утрату навыков работы с векселями: в течение 60-ти лет векселя во внутреннем обороте страны не применялись, специалисты не изучали вексельное право, вопросы бухгалтерского учета векселей не разрабатывались экономической наукой, не применялись на практике. Формировать методику бухгалтерского учета векселей только на дореволюционных и времен НЭПа литературных источниках нельзя, так как существенное влияние на порядок оказывают правоотношения, регулирующие вексельное обращение. Принятие Женевской конвенции в 1930 году требует совершенствования методики бухгалтерского учета вексельных операций. Исследования в этом направлении не проводились. Использование зарубежной практики бухгалтерского учета векселей из-за принципиальных методических различий затруднено. Все это свидетельствует об актуальности темы настоящей диссертации, в которой исследуются вопросы бухгалтерского учета вексельного обращения на основе историко-правового анализа действующего законодательства и опыта операций с векселями в России.

Цель и задачи исследования.

Цель исследования состоит в том, чтобы научно обобщить опыт и предложить методики единообразного подхода к

бухгалтерскому учету в торговых организациях различных операций с векселями. Задачи исследования, состояли в том, чтобы

•сопоставить историческое развитие векселя в народном хозяйстве запада, СССР, России,

•выделить характерные черты международного и российского вексельного права, определить пути его совершенствования в нашей стране,

•оценить опыт применения векселей и состояние вексельного обращения в народном хозяйстве Российской Федерации;

•научно обосновать основные правила бухгалтерского учета вексельных операций в торговых организациях;

•разработать схемы бухгалтерского учета при отражении возможных операций торговыми организациями с векселями.

Вопросы методики бухгалтерского учета вексельных расчетных операций нужно исследовать относительно влияния на нее:

• методов признания доходов (выручки) от реализации товаров, работ и услуг;

• разделения векселей на коммерческие и финансовые;

• различных форм обращения векселей: индоссирования, инкассирования, дисконтирования, домициляции и др.;

• отказов и протестования векселей;

• удовлетворения регрессных исков и отражения условных прав и обязательств вытекающих из векселя;

• различных условий оплаты процентов но векселям и отнесения их к расходам и доходам организации.

Предмет и объект исследования.

Предмет исследования в настоящей диссертации - вексель, его правовые, экономические, учетно-бухгалтерские особенности, проявляющиеся в различных операциях, проводимых с векселями и при их помощи. Объектом исследования являются методики бухгалтерского учета различных вексельных операций в торговых организациях.

Теоретической и методологической основой диссертаиии явились нормативные документы регулирования бухгалтерского учета вексельных операций в Российской Федерации, труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам организации и методологии бухгалтерского учета.

Диссертация основана на применении диалектического метода в исследовании организационно-экономических и учетно-правовых особенностей предмета исследования. В процессе исследования построены и проанализированы различные схемы бухгалтерского учета, оформляющие конкретные ситуации обращения векселей в организациях. В исследовании применялись группировки, сравнения, ряды динамики. Использовался метод описания объектов исследования и полученных результатов.

Исследование проводилось на базе использования нормативно-правовых документов, регулирующих вексельное

обращение, а также официальных рекомендаций по ведению бухгалтерского учета вексельных операций в организациях торговли. Вопросы бухгалтерского учета векселей в работах последних лет рассматривали ученые: A.C. Бакаев, С.Б. Давыдов, М.Л. Пятов, Е.А. Мизиковский, В.Ф. Палий, JI.3. Шнейдман, однако следует отметить неоднозначность подходов к исследованию данной проблемы, чему способствовали нормативные документы государственных органов, содержащие противоречивые указания по ведению бухгалтерского учета вексельных операций и процентов по ним.

Из современных российских авторов впервые на возможность использования отдельных синтетических счетов для отражения в учете фактов вексельного обращения указал JI. Шнейдман. В своей работе "Учет новых видов имущества и операций", он отмечает, что "принципиально бухгалтерский учет расчетов векселей может быть организован 2 - мя способами : с использованием отдельных синтетических счетов и без их использования. Выбор способа постановления учета зависит от того, в каком качестве учитываются полученные и выданные векселя. Если вексель рассматривается как обеспечение дебиторской и кредиторской задолженности, то специальные синтетические позиции в плане счетов не выделяются ; учет задолженности, обеспечиваемый полученными и выданными векселями, ведется на счетах учета расчетов с дебиторами и кредиторами. Если для целей бухгалтерского учета вексель понимается как ценная бумага, имеющая самостоятельную стоимость, то в учете выделяются самостоятельные синтетические позиции ; при этом получение или выдача векселя рассматривается,

с одной стороны, как завершение расчетов с дебиторами или кредиторами, а с другой стороны - как приобретение нового вида имущества". Вместе с тем, Шнейдман придерживается мнения, что "предпочтительнее ( по крайней мере на настоящем этапе ) является понимание векселя для целей учета как средства обеспечения расчетов и платежей".

С.Б. Давыдов, М.Л. Пятов, рассматривая спорные вопросы бухгалтерского учета векселей, как ценных бумаг, полагают, что продажу векселя, любую иную его передачу другому лицу по индоссаменту следует проводить как операцию реализации с обязательным отражением на счете "Реализация прочих активов". С такой методикой соглашаются также И.М. Дмитриева, О.М. Садова. Реализация ценных бумаг действительно отражается на счете реализации, но вексель - не обычная ценная бумага, его функции намного шире.

При проведении исследования были использованы конкретные данные по применению вексельных операций в практической деятельности торговых организаций (ЗАО "Гидромашсервис", ЗАО "Элтеко", ООО "Инэлтех").

Научная новизна диссертаиионного исследования

заключается в решении теоретических и практических задач бухгалтерского учета вексельных расчетных операций. Основные результаты, составляющие научную новизну диссертационной работы следующие:

• определена сущность и роль векселя в хозяйственном обороте -расчетно-платежного средства и долгового обязательства;

• предложено совершенствование методики бухгалтерского учета переводных векселей в соответствии с требованиями действующего плана счетов, а также:

• векселей выданных и акцептованных;

• векселей полученных (с учетом различных методов определения выручки от реализации для целей налогообложения), а также приобретенных за плату, полученных за драгоценные металлы, акции, облигации, оплаченных встречными векселями с различными сроками оплаты;

• векселей индоссированных, дисконтированных, переданных в залог;

• поручительств, выданных по векселям и условных обязательств, возникающих по дисконтированным векселям;

• банковских ссуд, полученных под залог векселей;

• домициляции, инкассирования и других форм оплаты векселей;

• протестованных, отказных векселей, а также оплаченных по праву регрессных исков.

Практическая значимость диссертационной работы

определяется тем, что реализация полученных результатов позволит усовершенствовать российское законодательство о векселях, бухгалтерский учет и анализ вексельных операций. Разработаны предложения дополнить Федеральный закон "О простом и переводном векселе" от 11 марта 1997 № 48-ФЗ, следующими статьями:

• об исполнительной надписи;

• об упрощении судебного рассмотрения иска по векселю;

• об исполнении решений о взыскании задолженности по векселю;

Апробация и внедрение результатов исследования.

Результаты исследования соискателем докладывались и обсуждались, получили положительную оценку на конференции профессорско-преподавательского состава Московского университета потребительской кооперации. Материалы исследования используются в процессе преподавания дисциплины "Бухгалтерский (финансовый) учет", "Учет в банках" в учебных заведениях потребительской кооперации. Методические рекомендации по учету вексельных операций получили апробацию в выступлениях на семинарах, научно-производственных конференциях.

Публикаиии.

По теме диссертационного исследования опубликованы три работы общим объемом 4,08 печатных листа.

Объем и структура диссертаиии

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, таблиц, схем, списка использованной литературы и приложений.

Во введении обоснована актуальность выбранной темы исследования, определены цель и задачи исследования, состояние изученности проблемы.

В первой главе рассмотрена проблема неплатежей в России и вексель как возможный инструмент ее разрешения, изучены различные вексельные схемы расчетов между организациями, организациями и бюджетом; проведено исследование состояния вексельного обращения в России, Украине, Беларуси. Во второй главе исследовано и предложено совершенствование методик:

• Учета векселей - выданных под обеспечение ценных бумаг;

• Учета векселей, оплаченных встречными векселями;

• Аналитического учета векселей выданных.

• Бухгалтерского учета векселей полученных.

• Бухгалтерского учета векселей, полученных за драгоценные металлы и иные драгоценности.

• Бухгалтерского учета векселей, полученных под товарное обеспечение.

• Бухгалтерского учета векселей, полученных в оплату услуг.

• Бухгалтерского учета векселей, выданных в обеспечение ценных бумаг;

• Бухгалтерского учета векселей, оплаченных встречными векселями.

• Бухгалтерского учета векселей индоссированных, дисконтированных, переданных в залог.

В третьей главе дана характеристика финансовой среды и способы привлечения финансовых ресурсов предприятия, рассмотрено налогообложение вексельных операций, а также основные виды вексельного кредитования, произведена оценка экономической эффективности векселедательского кредита, вексельного акцептного кредита, авального кредита.

В заключении сформулированы основное выводы и предложения по результатам проведенного исследования.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ.

Движение российской экономики по пути к рынку сопровождается такими негативными явлениями, как высокий уровень инфляции, спад производства, жесткий прессинг фискальной политики государства. Указанные факторы привели к нехватке оборотных средств у организаций и как следствие этого - к нарастанию взаимных неплатежей предприятий, к массовым невозвратам кредитов банкам. Рост ставки процентов по банковским ссудам и увеличение риска невозврата кредитов сделали для многих предприятий практически недоступным данный источник пополнения средств. Настоятельная потребность экономики в новых формах реализации расчетно - кредитных отношений возродила к жизни коммерческий кредит. Вексель играет двойственную роль в хозяйственном обороте - долгового обязательства и расчетного средства.

В первом случае он является орудием коммерческого (товарного) кредита, во-втором объектом финансовых вложений, орудием временного выгодного размещения средств, что влияет на методику бухгалтерского учета. В российском вексельном праве недостаточно жесткие нормы взыскания задолженности по векселям. Даже больше, чем другим ценным бумагам векселям необходимы гарантии их конвертируемости в денежную наличность. Только обеспечение своевременности и полноты взыскания задолженности по векселям будет способствовать развитию вексельного обращения. Проценты по векселям отражаются на различных счетах бухгалтерского учета, частично включаются в себестоимость, что не соответствует характеру вексельных операций, отражающих чаще всего отношения коммерческого кредитования. В диссертации обоснован вывод, что все проценты по векселям нужно отражать как внереализационную доходы или расходы.

Пример.

Вексель, на 2 ООО руб. должен быть оплачен но предъявлении с начислением 60% годовых. Вексель выдан 15 сентября и должен быть предъявлен к платежу 'не ранее двух месяцев со дня составления. Вексель куплен фирмой 17 сентября за 1 800 руб. -предъявлен к платежу и оплачен 16 ноября.

Рассчитаем проценты, причитающиеся с плательщика по векселю. Поскольку в векселе нет каких-либо условий относительно срока начисления процентов, то они рассчитываются за период со дня составления до дня оплаты. (День составления в подсчет дней не включается). С 15 сентября по 16 ноября проценты должны быть

получены за 60 дней. Сумма процентов, причитающаяся к получению рассчитывается по формуле:

• Сумма %% = (ВС х Д х П): (100 х 360) где:

• ВС - вексельная сумма;

• Д - число дней, за которые начисляются проценты;

• П - годовая процентная ставка;

В нашем примере эта сумма составит 200 руб. (2 000 х 60 х 60) / 36 000

Записи на счетах бухгалтерского учета следующие: н операция по покупке векселя:

Дебет сч. "Векселя полученные" • 2 000 руб.

Кредит сч. 51 "Расчетный счет" 1 800 руб.

Кредит сч. 83 "Доходы будущих 200 руб.

периодов",

субсчет "Проценты по векселям" в операция по оплате векселя должником: Дебет сч. 51 "Расчетный счет" 2 200 руб.

Кредит сч. "Векселя полученные" 2 000 руб.

Кредит сч. 80 "Прибыли и 200 руб.

убытки"

(на сумму процентов, полученных с плательщика по векселю)

Кроме того, нужно зачислить реализованные проценты, ранее принятые на учет в составе доходов будущих периодов:

Дебет счета 83 "Доходы будущих

периодов", 200 руб.

субсчет "Проценты по векселям"

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки"

Получение векселя за отгруженные товары и оказанные услуги оформляет коммерческий кредит но сделке.

Пример.

Предъявлен счет клиенту за услуги на сумму по договорной стоимости 800 руб. и налог на добавленную стоимость 20% (160 руб.), т.е. всего на сумму 960 руб.. В оплату счета получен от клиента переводной вексель, срок оплаты которого через 3 месяца после составления. Вексельная сумма 1 200 руб. Операция отражается на счетах в следующем порядке: я реализованы услуги с учетом НДС: дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", кредит счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг) на сумму 960-руб.;

и выделен НДС с реализованной стоимости услуг: дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", кредит счета 68 "Расчеты о бюджетом" на сумму 160 руб.; в в оплату услуг получен вексель на сумму 1 200 руб. с процентами за рассрочку платежа: дебет счета "Векселя полученные" - на сумму 1 200 руб. кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - на сумму 960 руб., кредит счета; 83 "Доходы будущих периодов", субсчет "Проценты по векселям" - на сумму 240 руб.

Деление векселей на товарные и финансовые не вытекает из их правовой формы и содержания. С точки зрения бухгалтерского учета все векселя должны подразделяться на полученные и выданные; вексель переданный по индоссаменту во всех случаях списываться с балансовых счетов.

Примеры отражения на счетах индоссированных векселей, в Индоссирован вексель, полученный от покупателя на 125 000 руб. в оплату депозитных сертификатов Сбербанка на сумму 112 800 руб.. Бухгалтерские записи по этой операции:

Дебет сч. 58 "Краткосрочные 112 800 руб.

финансовые вложения"

Дебет сч. 80 "Прибыли и 12 200 руб.

убытки"

Кредит сч "Векселя полученные" 125 000 руб.

Индоссированный вексель на 125 ООО руб. принят на учет по дебету счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", о Индоссирован вексель на 75 ООО руб., выданный Токобанком, с оплатой по предъявлении. На день оформления индоссамента по векселю причитается проценты на сумму 4 300 руб.. Вексель направлен на погашение задолженности АО "Россия" по ранее полученному от него краткосрочному займу на сумму 70 000 руб. Бухгалтерские записи по этим операциям следующие:

а) начисляются проценты на стоимость индоссированного векселя; Дебет сч. "Векселя полученные"

4 300 руб.

Кредит сч. 80 "Прибыли и убытки"

б) списывается стоимость индоссированного векселя на погашение займа;

Дебет сч. 94 "Краткосрочные 70 000 руб.

займы"

Дебет сч. 80 "Прибыли и 9 300 руб.

убытки"

Кредит сч. полученные"

"Векселя

79 300 руб.

в) индоссированный вексель принимается на забалансовый учет по дебету счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" на сумму 79 300 руб.

и Ранее индоссированный вексель на 125 000 руб. опротестован и предъявлен к платежу. С расчетного счета по векселю уплачено с издержками 128 400 руб. Бухгалтерские записи:

• списываются средства, уплаченные по векселю

Дебет сч. 63 "Расчеты по 128 400 руб.

претензиям"

Кредит сч. 51 "Расчетный счет"

• снимается с забалансового учета оплаченный индоссированный вексель по кредиту счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" на сумму 125 000 руб. ■ Индоссирован вексель АО "Юкос" на сумму 98 000 руб. В вексельную сумму входят проценты 8 000 руб., которые учтены на счете 83 "Доходы будущих периодов". Вексель передан в погашение кредиторской задолженности поставщикам на сумму 93 000 руб. Бухгалтерские записи по этим операциям:

• списывается стоимость векселя в погашение задолженности поставщикам:

Дебет сч. 60 "Расчеты с 93 ООО руб.

поставщиками и подрядчиками"

Дебет сч. 80 "Прибыли и • 5 ООО руб.

убытки"

Кредит сч. "Векселя 98 ООО руб.

полученные"

• закрывается счет процентов по векселю: Дебет сч. 83 "Доходы будущих

периодов", субсчет "Проценты 8 ООО руб.

по векселям"

Кредит сч. 80 "Прибыли и убытки"

• индоссированный вексель отражается по дебету забалансового счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" - 98 000 руб. По операции индоссирования векселя на 98 000 руб. организация получила внереализационную прибыль от процентов в размере (8 000 -5 000) = 3 000 руб.

о Индоссирован вексель АО "Сафоновский машзавод" на сумму 150 ООО руб. в погашение задолженности поставщикам на сумму 136 ООО руб. В вексельную сумму входят 10 ООО руб. процентов, учтенных по кредиту счета 83 "Доходы будущих периодов".

Бухгалтерские записи:

• Вексельная сумма списывается в погашение задолженности поставщикам:

Дебет- сч. 60 "Расчеты с 136 000руб.

поставщиками и подрядчиками"

Дебет сч. 80 "Прибыли и 14 000 руб.

убытки"

Кредит сч. "Векселя 150 000 руб.

полученные"

• Проценты по индоссированному векселю записывается на счет прибыли:

Дебет сч. 83 "Доходы будущих

периодов" 10 000 руб.

Кредит сч. 80 "Прибыли и

убытки1

• индоссированный вексель записывается по дебету забалансового счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" - 150 ООО руб.

Операция по индоссированию векселя оказалась убыточной. Внереализационные убытки по ней составляют: (10 000- 14 ООО) = -4 000 руб.

Незначительный опыт использования векселей в хозяйственной практике, несовершенство законодательства, практически полное отсутствие информации о финансовом состоянии эмитентов векселей не способствуют развитию вексельного обращения. В этих условиях получила развитие практика ряда банков, предусматривающая замещение в обороте коммерческих долговых обязательств банковскими, более надежными, а значит - ликвидными. Стало развиваться так называемое банковское вексельное кредитование - кредитование банками предприятий с использованием векселей в качестве инструмента кредитования. Развитие практики вексельного кредитования породило необходимость достоверного и оперативного отражения данных операций в бухгалтерском учете предприятия - получателя кредита. Однако на сегодняшний день практически отсутствуют подробные и точные разъяснения в действующих нормативных документах, а в инструктивную базу по

данным вопросам достаточно часто вносятся изменения. В силу вышесказанного проблемы отражения в учете организаций вексельных расчетных операций являются чрезвычайно актуальными.

В данной работе я хотел бы остановиться на некоторых вопросах, вытекающих из текста законов. Участники вексельного обращения заинтересованы в том, чтобы эти вопросы были как можно скорее решены и новый законодательный акт не порождал новых недоразумений.

Очевидны достоинства векселя, обусловившие его активное использование в различных странах мира. Вексель одновременно является ценной бумагой, формой коммерческого кредита, средством обращения и платежа во взаимных расчетах предприятий.

В России вексельное обращение , как уже отмечалось выше, пока не получило значительного развития. Это объясняется, в частности, следующими причинами:

■ отсутствием, как правило, должного доверия к деловым партнерам;

ш неуверенностью в возможности предельно быстрого удовлетворения своих интересов через процедуру судебного рассмотрения исков о погашении векселей (если партнеры оказались нечестными, либо неплатежеспособными);

■ отсутствием практики протестования векселей в связи с их неакцептом или неоплатой в нотариальных конторах, а также

высокий размер государственной пошлины, уплачиваемой векселедержателями; в отсутствием у большинства банков опыта учетно-ссудных операций с векселями и невозможностью их переучета в Центральном Банке; в опасениями получить фальшивый вексель и другими причинами.

Таким образом, можно выявить целый ряд проблем, требующих уточнения нормативной базы. "Положение о переводном и простом векселе", принятое в 1937 году, рекомендованное в 1991 году Президиумом Верховного Совета РСФСР к применению на территории России и представляющее по-существу русский перевод Международной конвенции о векселях, не учитывает специфики нынешней экономической ситуации в России. В этой связи важное значение имеют Указы Президента, в которых в явной или неявной форме речь идет о векселях. Так, в Указе от 11 июня 1994 года № 1233 "О защите интересов инвесторов" содержится запрет на публичное размещение ценных бумаг, регистрация которых не предусмотрена законодательством. А поскольку к таким бумагам как раз и относятся нерегистрируемые векселя, то такое решение должно покончить с распространившейся в России практикой выдачи торговыми компаниями, а иногда и банками, векселей, выполняющих по сути не свойственную им роль краткосрочных облигаций или депозитных сертификатов. Эту же линию проводит и подписанный 23 мая 1994 года Указ Президента

РФ "О дополнительных мерах по нормализации расчетов и укреплению платежной дисциплины в народном хозяйстве" № 1005, в котором в целях практического применения прогрессивных форм расчетов и развития вексельного обращения рекомендовано осуществить целый ряд конкретных мероприятий, реализация которых, безусловно, будет способствовать расширению практики использования векселей с акцентом на их расчетные и кредитные функции, делая их весьма полезными при разрешении различных проблем, с которыми сталкивается российская экономика.

Так, например, одной из причин является проблема неплатежей, обусловленное инфляцией резкое удешевление оборотных средств предприятий и организаций.

Банковский кредит пока далеко не в полной мере восполняет недостаток оборотных средств. А векселя в этой ситуации как раз и могут оказать конкретную помощь. Причем, если в рыночной экономике речь в данном случае идет о классическом кредитовании одним предприятием другого, то в наших кризисных условиях отсутствие доверия к векселедателю простого векселя, особенно -при отсутствии аваля, получить который трудно все по той же причине неуверенности банка в платежеспособности должника, привело к распространению банковских векселей.

Приведенные в диссертации положения не претендуют на полное освещение рассматриваемой темы и демонстрируют в порядке дискуссии лишь некоторые возможные подходы к данной проблеме, оставляя достаточное количество вопросов.

Бухгалтерский учет операций с векселями недостаточно урегулирован, поэтому имеет смысл разработать и принять порядок учета вексельных операций с детально регламентированными учетными конструкциями.

Основной принцип вексельного кредитования заключается в том, что Заемщик, получая кредит банковскими векселями, использует их в дальнейшем в качестве платежного средства с целью расчетов с кредиторами и снижения себестоимости продукции по статье произведенных материальных затрат (вследствие низкой процентной ставки вексельного кредита). Кредитор, приняв вексель в оплату произведенной продукции или оказанных услуг, получает банковскую гарантию перечисления денежных средств в определенный срок и одновременно возможность дальнейших расчетов со своими контрагентами. Кроме этого, в случае острой нехватки денежных средств, векселедержатель может, не дожидаясь срока оплаты векселя, досрочно учесть его в банке - (или продать его на вторичном рынке), либо под залог векселя получить денежный кредит.

Активная работа банков по вексельному кредитованию привела к образованию широкой сети предприятий и организаций, использующих банковские векселя в качестве расчетного средства. Заключен ряд соглашений о приеме банковских векселей с некоторыми предприятиями топливно - энергетического комплекса, металлургии, транспорта, машиностроения, достигнуты договоренности с рядом региональных администраций о

возможности принятия банковских векселей в уплату местных налогов, с некоторыми отделениями Пенсионного фонда России - о приеме банковских векселей в качестве уплаты страховых взносов.

Отделы вексельного обращения и финансовых ресурсов банков оказывают помощь в составлении индивидуальных схем вексельного обращения для каждого ссудозаемщика и в проведении переговоров с участниками вексельных "цепочек". После выяснения перечня предприятий, которым предполагается передача векселей, определения сроков возврата кредита и оплаты векселей рассчитывается ставка по вексельному кредиту. Также при необходимости вексель можно предъявить в банк для размена на любое количество векселей с удобными для векселедержателя вексельными суммами.

Преимущества вексельных кредитов:

• возможность пополнения оборотных средств под процентную ставку ниже, чем по банковскому кредиту;

• гибкий график погашения векселей;

• возможность ускоренной оплаты продукции и услуг (отсутствуют затраты времени на межбанковский пробег средств);

• возможность избежать безакцептного списания средств с расчетного счета при погашении дебиторской и кредиторской задолженности и осуществлении текущих платежей, что. предпочтительно для предприятий и организаций, счета которых находятся на картотеке;

• возможность полного включения процентных выплат по обслуживанию вексельных кредитов' в себестоимость (т.к. в абсолютном большинстве случаев проценты по вексельному кредиту значительно ниже действующей ставки рефинансирования Центрального Банка России).

Реализация дисконтных векселей

Помимо приобретения векселей в виде кредита клиент может также купить вексель с дисконтом (скидкой) и использовать его для расчетов с кредиторами. Величина дисконта зависит от срока обращения векселя и определяется в соответствии со ставками, устанавливаемыми банком. Кроме того, возможно приобретение векселей без дисконта, но с коротким сроком погашения. Это целесообразно в целях ускоренной оплаты продукции и услуг (при расчетах между регионами), избежания предоплаты (вексель передается против товарно - транспортных накладных и служит гарантией оплаты сделки).

Использование банковских векселей региональными администрациями

Данная схема предполагает использование векселей в качестве средств, направляемых администрациями для реализации различных социально-экономических и коммунальных программ. Приобретателем векселей от имени администрации выступает финансовое управление. Проводятся совместные совещания с

представителями бюджетных организаций, заинтересованных предприятий, разрабатывается примерная схема прохождения и сроки платежей по векселям. Прорабатываются варианты выхода векселей за пределы региона. Банковские векселя, выдаваемые администрации, передаются далее в оплату выполняемых работ и поставляемой продукции предприятиям и организациям. Последние оплачивают данными векселями собственные материальные затраты, услуги контрагентов, в т.ч. в других регионах России. Это становится возможным благодаря высокой ликвидности векселей, разветвленности инфраструктуры банка и накопленному опыту организации вексельных расчетов. Программа вексельного кредитования региональных администраций успешно реализуется на территории Камчатской, Калининградской, Вятской, Свердловской, Тульской, Самарской областей, Удмуртии, Корякского автономного округа.

Преимущества использования векселей:

• возможность финансирования муниципальных программ с наименьшими затратами под будущие налоговые и бюджетные поступления (в случае вексельного кредитования);

• возможность экономии средств при исполнении бюджета (в случае покупки дисконтных векселей);

• возможность контроля за использованием средств бюджетными предприятиями;

• возможность уплаты налогов векселями повышает их привлекательность для предприятий и организаций, что способствует привлечению в регион векселей в форме поступающих платежей за товары и услуги.

Основной задачей данного диссертационного исследования явилась разработка на основе изучения и анализа истории развития и современного состояния института вексельного обращения (вексельного права и практики осуществления операций с векселями) эволюции методов учета вексельных операций и современной учетной мысли в данной области теоретического и методического аппарата бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни с участием векселя. При этом в качестве основной характеристики разрабатываемой методики отражения вексельных операций в бухгалтерском учете их субъектов была определена возможность наиболее полного представления изучаемых данных в рамках систематизации бухгалтерской информации, которая обеспечивается реализацией в процессе бухгалтерского учета вексельных операций, всестороннего анализа прежде всего их экономико-правового содержания по данной методике. Изучение и анализ развития и современное состояние института вексельного обращения, то есть практики осуществления операций с векселями, в соответствии с нормами вексельного права позволили выделить отличительные особенности векселя - его

экономико-правовые характеристики определяющие данный вид ценных бумаг как объект бухгалтерского учета.

Изложенные в диссертации подходы и предложения будут способствовать, по моему мнению, дальнейшему развитию исследований по проблемам бухгалтерского учета вексельных операций.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Методические рекомендации по учету вексельных расчетных операций - М.: ЦУМК Центросоюза - 1998г. - 3,25 п.л.

2. Вексель: учет расчетов И Финансовая газета Региональный выпуск, № 47, 1998г. - 0,58 п.л.

3. Вексель: проблемы налогообложения // Финансовая газета Региональный выпуск, № 48, 1998г. - 0,25 п.л.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Горелов, Вадим Александрович

ВВЕДЕНИЕ

Глава I Основы вексельного обращения.

1.1 Предпосылки возникновения вексельного 10 обращения.

1.2 Практический опыт использования векселей в 10 Ш хозяйственном обороте.

1.3 Международная практика. Учетные дома.

1.4 Проблемы вексельного обращения.

Глава II Бухгалтерский учет вексельных операций.

2.1 Особенности нормативного регулирования бухгалтерского учета векселей. ф 2.2 Общий подход к методике бухгалтерского учета векселей.

2.3 Исследование отдельных вопросов учета.

2.4 Характеристика отражения операций с векселями в 71 ^ бухгалтерском учете векселей выданных.

2.5 Характеристика отражения операций с векселями в 80 бухгалтерском учете векселей полученных.

Глава III Налогообложение вексельных операций, характеристика финансовой среды и способы привлечения финансовых ресурсов предприятия с помощью векселей.

3.1 Характеристика финансовой среды.

3.2 Основные формы вексельного кредитования.

3.3 Налогообложение вексельных операций.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет вексельных расчетных операций"

Огромная масса неплатежей и жесткая монетаристская политика заставили вспомнить в России о векселях. В связи с этим возникла необходимость в законодательной базе, которая бы не противоречила гражданскому, налоговому, уголовному и любому иному законодательству.

Движение российской экономики по пути к рынку сопровождается такими негативными явлениями, как высокий уровень инфляции, спад производства, жесткий прессинг фискальной политики государства. Указанные факторы привели к хронической нехватке оборотных средств у предприятий и как следствие этого - к нарастанию взаимных неплатежей предприятий, к массовым невозвратам кредитов банкам. Рост ставки процентов по банковским ссудам и увеличение риска невозврата кредитов сделали для многих предприятий практически недоступным данный источник пополнения средств. Настоятельная потребность экономики в новых формах реализации расчетно -кредитных отношений возродила к жизни коммерческий кредит. В то же время отсутствие опыта использования векселей в хозяйственной практике, несовершенство законодательства, практически полное отсутствие информации о финансовом состоянии эмитентов векселей не способствуют широкому распространению векселей небанковских эмитентов. В этих условиях получила развитие практика ряда банков, предусматривающая замещение в обороте коммерческих долговых обязательств банковскими, более надежными, а значит - ликвидными. Стало развиваться так называемое банковское вексельное кредитование - кредитование банками предприятий с использованием векселей в качестве инструмента кредитования. В настоящее время многие крупные российские банки предлагают предприятиям услуги в части вексельного кредитования, среди них можно назвать: "Автобанк", "Альфа-банк", "ОНЭКСИМ" банк. Развитие практики вексельного кредитования породило необходимость достоверного и оперативного отражения данных операций в бухгалтерском учете предприятия - получателя кредита. Однако на сегодняшний день практически отсутствуют подробные и точные разъяснения на уровне действующих нормативных документов, а в инструктивную базу по данным вопросам достаточно часто вносятся изменения. В силу вышесказанного проблемы отражения в учете предприятия операций вексельного кредитования являются чрезвычайно актуальными.

Государственная дума приняла закон о переводном и простом векселе. [1.3] Появилась надежда, что конструктивные решения по некоторым проблемам найдут отражение в окончательной редакции закона, так как в настоящее время неоднозначность и неопределенность ситуаций, связанных с обращением векселей, вызывает недоверие к последним, ведет к злоупотреблениям и тем самым препятствует цивилизованному развитию вексельного обращения. Не менее важно и то, как новый закон впишется в систему действующего законодательства, какие при этом возникнут сложности и как их предотвратить. Отмечается, что закон максимально приближен к Единообразному закону о переводном и простом векселе (ЕВЗ). Однако, если федеральный закон не привнесет ничего нового, то вряд ли оправдает надежды тех, кто работает или планирует работать с векселями. Существует мнение, что федеральный закон о векселях и должен повторять ЕВЗ, а в дополнение к нему (на уровне ЦБ РФ или правительства) должно быть разработано положение, которое с большой степенью детализации будет раскрывать положения закона о векселях. Важно, чтобы с принятием этого документа вексельное обращение стало бы более четким и определенным.

В данной работе я хотел бы остановиться на некоторых фрагментах законодательства, на вопросах, вытекающих из казалось бы, ясного и простого текста законов. Участники вексельного обращения заинтересованы в том, чтобы эти вопросы были как можно скорее решены и новый законодательный акт не порождал новых недоразумений.

Актуальность темы диссертации.

Переход РФ к рыночным отношениям и свободному ценообразованию наряду с положительными результатами породил немало негативных ситуаций и новых проблем, которые ведут к деградации народного хозяйства. Одна из них вызвана воздействием высокого инфляционного фактора и обесценением в связи с этим оборотных средств организаций. В результате возникли тотальные неплатежи и огромный рост взаимной задолженности организаций во всех отраслях народного хозяйства. Неудовлетворительная работа коммерческих банков по обслуживанию расчетов между организациями также ведет к распространению взаимных неплатежей. Акцептная форма расчетов, путем предъявления платежных требований на инкассо была ликвидирована в 1991 году. Взамен ничего равноценного предложено не было. Банки пытались ввести факторинг, требовавший огромных средств, которых у них не было. Постепенно факторинговые операции банков заглохли, а организации вернулись к бартеру, авансированию и предоплате поставок, что при недостатке оборотных средств практически у всех, привело к разрушению нормальной системы расчетов. Естественная реакция предпринимателей на такой оборот событий - попытка хотя бы частично перейти на вексельную форму расчетов, возродить вексельное обращение. Частые президентские указы июнь 1991 - май 1994) и Постановление правительства РФ в сентябре 1994 о применении векселей и развитии вексельного обращения [1.7] свидетельствуют об актуальности этого вопроса, как вопроса государственной важности. Они также свидетельствуют о недостаточном развитии вексельного права в России, о необходимости научного исследования по этим вопросам.

Недостаточная нормативная база не единственное препятствие на пути развития вексельного обращения. Большое значение имеет утрата навыков работы с векселями; 60-летний период, в течение которого векселя во внутреннем обороте страны не применялись, специалисты не изучали вексельного права, экономической природы векселей, и в особенности бухгалтерского учета вексельных операций. В последние 60 лет вопросы бухгалтерского учета векселей не разрабатывались экономической наукой, не применялись на практике, что весьма затрудняет работу бухгалтера с векселями. Основывать методику бухгалтерского учета векселей только на дореволюционных и времен НЭПа литературных источниках нельзя, так как методика учета зависит от характеристики правоотношений, регулирующих вексельное обращение. Изменение вексельного права после принятия Женевской конвенции в 1930 году, безусловно требует уточнения методики бухгалтерского учета вексельных операций. Но исследования в этом направлении не проводились. Нельзя полностью переносить на российскую почву зарубежные нормы бухгалтерского учета векселей из-за принципиальных методических различий. Вопросы бухгалтерского учета векселей в работах последних лет рассматривали только некоторые наши ученые: А.С. Бакаев, В.Б. Ивашкевич, Е.А. Мизиковский, В.Ф. Палий, Л.З. Шнейдман. [2.7, 2.19, 2.37] В работах исследовались только отдельные вопросы бухгалтерского учета, недостаточно увязанные с вексельным правом. Порядок учета многих вексельных операций не рассматривается, по другим возникают различные подходы. Даже нормативные документы государственных органов содержат противоречивые указания по методикам бухгалтерского учета вексельных операций и процентов по ним. Все это свидетельствует об актуальности темы настоящей диссертации, в которой исследуются вопросы бухгалтерского учета вексельного обращения на основе историко-правового изучения действующего законодательства и опыта операций с векселями в нашей стране.

Цель и задачи исследования.

Цель исследования состоит в том, чтобы увязать вексельное право с бухгалтерским учетом векселей и вексельным обращением, научно обобщить опыт и описать методики бухгалтерского учета различных операций с векселями. Задачи, решение которых автор и его научный руководитель считали достаточным для достижения поставленной цели, состояли в том, чтобы сопоставить историческое развитие векселя в народном хозяйстве Запада, СССР, России, выделить характерные черты международного и российского вексельного права, определить пути его совершенствования в нашей стране, изучить опыт применения векселей и состояние вексельного обращения в народном хозяйстве РФ и странах СНГ; научно обосновать основные правила бухгалтерского учета вексельных операций в организациях; разработать и описать модели бухгалтерских проводок при отражении возможных операций с векселями.

Предмет исследования в настоящей диссертации - вексель, его правовые, экономические, учетно-бухгалтерские особенности, проявляющиеся в различных операциях, проводимых с векселями и при их помощи. Объектом исследования являются методики бухгалтерского учета различных вексельных операций в хозяйствующих субъектах.

Метод исследования.

Диссертация основана на применении диалектического метода в исследовании историко-юридических, организационно-экономических и учетно-правовых особенностей предмета исследования. В процессе исследования построены и проанализированы различные модели бухгалтерского учета, вытекающие из конкретных ситуаций обращения векселей в организациях и банках. В исследовании применялись группировки, сравнения, ряды динамики. Широко использовался метод описания объектов исследования и полученных результатов.

Научная новизна диссертации.

В результате проведенного исследования получены следующие выводы, развивающие теорию векселей, бухгалтерский учет вексельных операций:

• вексель играет двойственную роль в хозяйственном обороте -долговое обязательство и как ценная бумага;

В первом случае он является орудием коммерческого кредита, во-втором заменителем денег в расчетах, орудием временного выгодного размещения средств, что влияет на методику бухгалтерского учета. В отличие от других ценных бумаг, вексель оценивается в учете по полной сумме, обозначенной в векселе, а его передача или реализация не отражается на счетах реализации. Развитие различных форм быстрых и надежных банковских расчетов подавляет вексельное обращение, сужает экономическое поле для применения векселей. Но это происходит в условиях надежно действующей банковской системы, в противном случае векселя как орудие внебанковских расчетов и кредитования, необходимо развивать и совершенствовать. Слабым местом российского вексельного права являются недостаточно жесткие нормы взыскания задолженности по векселям. Даже больше, чем другим ценным бумагам векселям необходимы государственные гарантии их конвертируемости в денежную наличность. До тех пор, пока не будет обеспечена быстрота и строгость взыскания задолженности по векселям радикального расширения вексельного обращения ожидать не приходится. Проценты по векселям отражаются на различных счетах бухгалтерского учета, частично включаются в себестоимость, что не соответствует характеру вексельных операций, отражающих чаще всего кредитные отношения. В диссертации обоснован вывод, что все проценты по векселям нужно отражать как внереализационную прибыль или убыток. Получение векселя за отгруженные товары и оказанные услуги оформляет коммерческий кредит по сделке. Деление векселей на товарные и финансовые не вытекает из их правовой формы и содержания. С точки зрения бухгалтерского учета все векселя подразделяются на полученные и выданные; вексель переданный по индоссаменту во всех случаях списывается с балансовых счетов. Этот вывод позволяет однозначно установить, что операцию дисконтирования векселей в банках подлежит отражать в бухгалтерском учете, как продажу векселя банку, а не как получение банковской ссуды под вексель как традиционно отражалась эта операция до сих пор.

Практическая новизна диссертации.

В результате исследования получены ценные для практической деятельности выводы, позволяющие усовершенствовать законодательство о векселях, бухгалтерский учет и анализ вексельных операций. Разработаны предложения дополнить закон о векселях, который был утвержден Государственной думой статьями [1.3]:

• об исполнительной надписи;

• об упрощении судебного рассмотрения иска по векселю;

• об исполнении решений о взыскании задолженности по векселю; Предложена методика бухгалтерского учета переводных векселей в рамках действующего плана счетов в хозяйственных организациях, а также:

• векселей выданных и акцептованных;

• векселей полученных при различных методах отражения выручки от реализации, а также приобретенных за деньги, полученных под драгоценные металлы, ценные бумаги, оплаченных встречными векселями с различными сроками оплаты;

• векселей индоссированных, дисконтированных, переданных в залог;

• поручительств, выданных по векселям и условных обязательств, возникающих по дисконтированным векселям;

• банковских ссуд, полученных под залог векселей;

• домициляции, инкассирования и других форм оплаты векселей;

• протестованных, отказных векселей, а также оплаченных по праву регрессных исков.

Исследование проводилось на базе использования нормативно-правовых документов, регулирующих вексельное обращение, а также официальных рекомендаций по ведению бухгалтерского учета вексельных операций на предприятиях. При проведении исследования были использованы конкретные данные о деятельности предприятий, имеющих опыт применения вексельных операций в своей практике.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Горелов, Вадим Александрович

Заключение.

Основной задачей данного диссертационного исследования явилась разработка на основе изучения и анализа истории развития и современного состояния института вексельного обращения (вексельного права и практики осуществления операций с векселями) эволюции методов учета вексельных операций и современной учетной мысли в данной области теоретического и методического аппарата бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни с участием векселя. При этом в качестве основной характеристики разрабатываемой методики отражения вексельных операций в бухгалтерском учете их субъектов была определенная возможность наиболее полного представления изучаемых данных, их характеризующих в рамках систематизации бухгалтерской информации, обеспечивающаяся реализацией в процессе бухгалтерского учета вексельных операций, всестороннего анализа прежде всего их экономико-правового содержания, данную методику определяющего. Изучение и анализ развития и современное состояние института вексельного обращения, то есть практики осуществления операций с векселями, формируемое нормами вексельного права позволили выделить отличительные особенности векселя - его экономико-правовые характеристики определяющие данный вид ценных бумаг как объект бухгалтерского учета. В качестве таковых представляется возможным назвать:

1) Абстрактность вексельного обязательства состоит в том, что в текст векселя не включаются причины его появления, то есть выдача его юридически не привязывается к конкретному договору. Из этого следует, что с момента передачи векселя его приобретателю прекращается обязательство в погашение которого он был выдан и возникает обязательство совершенно нового характера - обязательство по векселю - долг, совершенно отвлекающийся от оснований своего возникновения, что и должно найти отражение в бухгалтерском учете организаций, выступающих субъектами данного факта хозяйственной жизни.

2) Договорный характер, обуславливающий то, что рассматривая вексель как договорное обязательство, следует иметь ввиду не то договорное отношение, которое привело к появлению векселя, а то, которое создано самим векселем. Иными словами, договорный момент в векселе обнаруживается в том, что векселедатель становится ответственным перед векселедержателем в силу выдачи ему векселя; с намерением обязаться перед ним (то же намерение преследуется трассатом, когда он становится обязанным по векселю, принимая документ к платежу), а последний соглашается принять выписанный векселедателем документ. Отсюда следует, что именно в момент, с одной стороны выдачи (передачи векселедержателю) выписанного или акцептованного векселя, а с другой стороны принятия документа его приобретателем, вексельное обязательство должно получить отражение в бухгалтерском учете лиц - его участников.

3) Бесспорность векселя. Данная особенность обусловлена абстрактностью этого вида ценных бумаг и заключается в том, что обязательство плательщика по векселю заплатить по нему определенную сумму ничем не обусловлено, то есть не связано с совершением какого-либо действия или события. Это обстоятельство обуславливает методику отражения в учете обязательств по векселю как непрекращающихся в результате невыполнения векселедержателем каких-либо обязательств, связанных с выдачей и передачей ему документа.

4) Самостоятельность долга по векселю заключается в том, что каждое условное или безусловное обязательство по векселю, принятое на себя лицом, выступающим в качестве его участника носит абсолютно самостоятельный характер и совершенно не зависит от действительности прочих заключенных в векселе обязательств. Данная характеристика векселя определяет порядок отражения в учете операций с векселями в целом, приобретает сверхсущественное значение при квалификации обязательства по векселю для целей бухгалтерского учета как условного, так и безусловного.

5) Формальность векселя, характеризующая его как первичный документ, служащий основанием для отражения в бухгалтерском учете обязательств его участников.

Общей тенденцией эволюции теоретической мысли в области бухгалтерского учета вексельного обращения за период со времени выхода первого вексельного устава России в 1729 году до упразднения вексельного обращения в СССР в 30-х годах ХХ-го века, является постепенный переход от методики, предполагающей отражение операций с векселями на счетах учета расчетов с лицами - их участниками и фиксации обязательств по выданным и полученным векселям на обособленных счетах бухгалтерского учета.

Можно выделить ряд положений, лежащих в основе, выработанных российской школой счетоведения к концу 30-х годов методов отражения в учете вексельных операций:

• учет расчетов по векселям осуществлялся на обособленных синтетических счетах, основными из которых служили счета векселей полученных и векселей выданных. На указанных счетах отражалась задолженность по, соответственно, полученным и выданным или акцептованным лицом - субъектом учета документам. Задолженность по векселям фиксировалась на данных счетах в сумме, подлежащей получению или уплате;

• для целей бухгалтерского учета не производилось разделения векселей на основании содержания тех договоров, в ходе исполнения которых возникла задолженность, погашаемая выдачей, принятием к платежу или индоссированием документа;

• в учете обособленно (отдельными записями на синтетических счетах) отражались факты возникновения того или иного рода обязательств и погашения их выдачей, передачей, принятием к платежу векселей;

• отражению на балансовых счетах подлежали суммы как безусловных, так и условных обязательств по векселям;

Методика бухгалтерского учета операций с векселями, предписываемая действующими нормативными документами отвечает условиям лишь относительно слабого распространения вексельных операций в хозяйственной жизни организаций - субъектов учета и предполагает разделение для целей учета векселей на два вида: финансовые и товарные. Данная градация совершенно не отвечает природе векселя как документа, содержащего абстрактное обязательство, в основе которого могут лежать как коммерческие, так и финансовые сделки ( в том числе одновременно), в силу передаваемое™ и могущего до наступления срока по нему погасить ряд обязательств совершенно различного характера. Определение же отдельных правил, формирующих методику отражения в бухгалтерском учете векселей, погашающих долги коммерческого и финансового характера приводит к отсутствию методологического единства в учете расчетов векселей - учете обязательств абсолютных идентичных как с экономической, так и с юридической точек зрения.

Общей чертой предписываемых нормативных документальных методов отражения операций с векселями в бухгалтерском учете их субъектов можно назвать недостаточное соответствие их хозяйственного содержания. Анализ предпочтительности выбора в качестве объекта бухгалтерского учета выделяемых в теории квалификации ценных бумаг Г.Ф. Шершеневича формальной или содержательной (материальной) стороны векселя необходимо осуществлять на основе оценки степени соответствия указанных вариантов требованию представления при осуществлении концептуальной реконструкции факта хозяйственной жизни с участием векселя в системе бухгалтерской информации максимального количества его информационных слоев. Это означает, что тот или иной факт хозяйственной жизни, состоящий из нескольких автономных по содержанию слоев мы должны представить в учете, осуществив его концептуальную реконструкцию - отразив в виде бухгалтерской проводки - как некую их ( слоев ) совокупность, которая будет представлять собой бухгалтерскую запись - факт информационный.

Применение в данном случае теории слоя факта хозяйственной жизни Я.В. Соколова и В.Ф. Палия и теории учета причитающегося А.П. Рудановского доказывает обоснование выбора в качестве объекта учета содержательных характеристик векселя. Отражение в бухгалтерском учете статики и динамики обязательств по полученным и выданным векселям позволяет реконструировать материальный, финансовый, временной слои фактов хозяйственной жизни с участием векселя. При этом, согласно теории Рудановского, обеспечивается наиболее полное соответствие практики учета содержательной стороне теории двойной записи. Все вышесказанное позволяет определить факт вексельного обращения, подлежащего отражению в бухгалтерском учете как факт хозяйственной жизни, порождающий, изменяющий или прекращающий условное или безусловное обязательство по векселю, активным или пассивным участником которого выступает организация - субъект бухгалтерского учета. В качестве основных положений представленной в диссертации методики бухгалтерского учета операций с векселями можно выделить следующие:

• для целей бухгалтерского учета следует разделять условные и безусловные обязательства по векселям. Первые из них, как не представляющие собой долга - обязательства, подлежащего отражению в балансовом учете, подлежат фиксации на забалансовых счетах бухгалтерского учета в суммах, причитающихся к уплате или получению при реализации соответствующих условий ( неакцепта векселя предполагающего платеж, непогашение авалированного документа)

• Безусловные обязательства по выданным и полученным организацией -субъектом учета векселям подлежат отражению на обособленных синтетических счетах. При этом разделение для целей бухгалтерского учета векселей, на основании характера обязательств, в погашение которых получается или выдается вексель, в силу абстрактности, бесспорности, самостоятельности и договорного характера вексельного обязательства, а также такого свойства данного вида ценных бумаг как передаваемость является некорректным.

• При отражении дохода по векселям в бухгалтерском учете субъектов его получения, следует, исходя из принципов временной определенности фактов хозяйственной жизни и консерватизма, принимать во внимание характер (степень реализации) дохода относительно момента представленной бухгалтерской информации.

• Для целей бухгалтерского учета следует разделять моменты возникновения задолженности, выступающей основой выдачи, акцепта или индоссирования векселя, и погашения ее данным документом.

Методика отражения в бухгалтерском учете индоссирования векселей, предполагающую использование счета "Векселя полученные" в качестве смешанного не отвечает принципу рациональности реализации бухгалтерской процедуры.

Высокая стоимость банковских ссуд, законодательные преграды на пути наращивания задолженности предприятий дали толчок развитию, а точнее возрождению, существовавшей в годы НЭПа системе вексельного кредитования банками предприятий, хотя, в отличие от векселизации товарного оборота 20-х гг., сегодня происходит векселизация оборота платежного, нацеленного на решение проблемы неплатежей.

В то же время развитие вексельного кредитования сталкивается с проблемами, основными из которых являются : общеэкономические : большая задолженность предприятиям, а предприятий - бюджету, инфляция, недостаточная информационная обеспеченность участников вексельного обращения о финансовом состоянии эмитентов векселей - предприятий и банков; несовершенство законодательной, нормативной, а также инструктивной базы, регламентирующей вексельное обращение, что может быть частично направлено вышедшим Законом о переводном и простом векселе.

Вексельный кредит существует в различных видах, которые можно сгруппировать следующим образом:

1. Традиционный векселепредъявительский кредит в форме учета коммерческих векселей.

2. Векселедательский кредит - кредит, предоставляемый банками на основе ряда схем. Общее для них - поручительство за предприятие ( акцепт, аваль, простой вексель банка ). Так же как и в векселепредъявительском кредите, заключению кредитного договора предшествует определение кредитоспособности предприятия, анализ структуры его активов, что повышает ликвидность векселя предприятия, ставит преграды разбуханию вексельного оборота сверх объективных потребностей экономики. Вместе с тем, этот вид вексельного кредита может представлять опасность для ликвидности банка, т. к. в этом случае обязывается именно банк.

3. Выдача под залог векселей : как в режиме срочной ссуды, так и до востребования ( онколь ). Вексель здесь - средство обеспечения кредита. Собственником векселя остается предприятие.

Предприятие может использовать одновременно векселепредъявительский, векселедательский кредит, а также кредит под залог векселей в зависимости от того, в какой роли участника вексельных расчетов оно выступает, в какой степени развиты межбанковские корреспондентские связи, налажен взаимный зачет векселей в приемлемых размерах учетных ставок.

Развитию вексельного обращения должна способствовать обновленная законодательная база, регулирующая вексельное обращение. Наряду с этим условием предприятиям необходимы конкретные разработки по ведению бухгалтерского учета операций вексельного кредитования с учетом действующего налогового законодательства. В связи со сказанным изложение методики отражения в бухгалтерском учете предприятия операций получения и погашения банковских кредитов является на сегодняшний день задачей чрезвычайно актуальной и одновременно недостаточно разработанной. Характер методики отражения бухгалтерского учета предприятием операций банковского кредитования, в том числе вексельного - определяется характером оформляемой векселем сделки. Преобладающей формой векселедательского кредита является кредитование предприятий банковскими векселями. Это объясняется их более высокой по сравнению с небанковскими векселями надежностью. Причина - в особой общественно - социальной природе банков, обязательности лицензирования и регулирования их деятельности государством. И хотя выпуск собственных банковских векселей не лицензируется Центробанком, все же резервные требования, связанные с привлечением таким способом ресурсов, им приходится выполнять.

В то же время, практика замещения долговых обязательств предприятий банковскими векселями не должна стать общим правилом во всех схемах использования векселей, так как содержит в себе опасность увеличения в обороте денежной массы, не обеспеченной товарами и услугами. Недаром в федеральном законе о Банке России от 26.02.96 в качестве инструмента рефинансирования коммерческих банков признан переучет и перезалог только товарных ( коммерческих ) векселей.