Учетно-аналитическое обеспечение экологического менеджмента предприятий газовой отрасли тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учетно-аналитическое обеспечение экологического менеджмента предприятий газовой отрасли"

На правах рукописи

'Л-1-

ПШЕНИЧНЫЙ ВЛАДИМИР АНАТОЛЬЕВИЧ

У ЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ЭКОЛОГИЧЕСКОГО МЕНЕДЖМЕНТА ПРЕДПРИЯТИЙ ГАЗОВОЙ ОТРАСЛИ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание умелой степени кандидата экономических наук

Стапрогтоль-2012

005018692

005018692

Рабата выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Ставропольский государственный университет»

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Белоусов Анатолий Иванович

Официальные оппоненты:

Удалова Зоя Васильевна, доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Донской государственный аграрный университет», заведующая кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита

Загоруйко Жанна Викторовна, кандидат экономических наук, доцент, НОУ ВПО «Ставропольский институт управления», заведующая кафедрой бухгалтерского учета

Ведущая органшация: ФГБОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет»

Защита состоится 25 апреля 2012 г. в 12.30 ч. на заседании диссертационного совета ДМ 212.245.08 при ФГБОУ ВПО «Северо-Кавказский государственный технический университет», адрес: 355028, г. Ставрополь, пр. Кулакова, 2 (корпус С), ауд. 405.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО «СевероКавказский государственный технический университет»

Автореферат разослан 23 марта 2012 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Алексеева Оксана Анатольевна

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. В настоящее время практически все страны мира осознают необходимость защиты окружающей среды в процессе осуществления деятельности в различных областях, что является составной частью их экономического и социального развития. Национальная стратегия устойчивого развития Российской Федерации ориентирует субъекты хозяйствования на экологизацию производства и выпуск экологически чистой продукции. Полная и достоверная учетная информация об объектах экологического характера необходима для эффективного осуществления производственно-хозяйственной деятельности, основанной на принципах рационального природопользования.

К наиболее характерным информационным потребностям «зеленой» экономики можно отнести: данные, необходимые для поиска источников финансирования экологической деятельности; разработку мер государственного регулирования в области формирования бюджетной политики, направленной на поддержку вопросов защиты экологии через систему предоставляемых субсидий, субвенций, льготных государственных кредитов, иных мер государственной финансовой поддержки и усиления фискальных механизмов за нарушение экологических требований.

Потребность в системной учетно-экологической информации особенно остро ощущается на предприятиях газовой промышленности в контексте формирования экологического менеджмента. Отсутствие информации об экологических аспектах деятельности предприятий приводит к определенным трудностям при принятии управленческих решений по проведению экологических мероприятий, оценке стратегических и операционных рисков в условиях истощения природных ресурсов, ухудшает имидж, снижает конкурентоспособность и, в конечном счете, влияет на рыночную стоимость компании и перспективы ее развития.

В связи с этим возникает необходимость в разработке научно-методических и практических аспектов организации учебно-аналитического обеспечения системы экологического менеджмента предприятий газовой промышленности, что обусловливает актуальность темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Вопросами, связанными с развитием бухгалтерского экологического учета, занимались такие зарубежные учетные, как Р. Адаме, А. Арене, Дж. Бартельс, К. Друри, Б. Нидлз, К. Норт, Р, Энтони и другие.

Важный вклад в исследование учета экологической составляющей деятельности предприятий внесли отечественные ученые: P.A. Алборов, Н.П. Барышников, А.И. Белоусов, И.И. Букс, Д.А. Ендовицкий, Ю.Д. Земляков, Г.А. Моткин, J1.B. Попова, Г.П. Серов, Л.В. Сотникова, В.И. Стражева, Л.З. Шнейдман.

Большое внимание вопросам природопользования уделялось в работах

таких ученых как: И.И. Думова, Ю.В. Бабина, H.H. Лукьянчиков, Е.Г. Мельник, Н.В. Пахомова, К.В. Папенов, И.М. Потравный, Т. Тигенберг, Н.П. Тихомиров, С.А. Фомин, A.B. Шевчук.

Отдельные вопросы эколого-ориентированного бухгалтерского учета в условиях влияния отраслевых особенностей газовой промышленности относят к числу мало изученных: не полностью разработан методический инструментарий по учету результатов экологических мероприятий, отсутствуют конкретные рекомендации относительно формирования информации по природоохранной деятельности в системе экологического менеджмента.

Все это требует разработки целостных научно-обоснованных рекомендаций по организации учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента в газовой отрасли, что и определило выбор темы исследования, цель и намеченные к решению задачи.

Цель диссертационного исследования. Целыо диссертационного исследования является совершенствование учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента предприятий газовой отрасли.

Реализация цели исследования потребовала научной разработки и решения следующих основных задач:

- уточнить и дополнить понятийную и терминологическую базу, используемую для организации экологического учета на предприятиях;

- предложить классификацию экологических расходов в контексте совершенствования учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента предприятий газовой отрасли;

- выработать методические рекомендации по формированию эколого-ориентированного бюджета для анализа эффективности применяемых технологий на предприятиях газовой отрасли;

- провести группировку экологических затрат для построения учетных процедур и обосновать базовые показатели для распределения экозатрат по видам продукции на предприятиях газовой отрасли;

- раскрыть содержание экологических активов и обязательств, используемых в процессе осуществления производственной деятельности по добыче и транспортировке газа;

- предложить методику формирования бухгалтерского баланса, отражающего влияние эколого-экономических показателей на учетную стоимость предприятия;

- разработать аналитические процедуры для оцеики эффективности ресурсосберегающих технологий на предприятиях газовой отрасли.

Предметом исследования является комплекс теоретико-методических и практических вопросов организации учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента предприятий.

Объектом исследования является экологические аспекты деятельности предприятий, занимающихся добычей и транспортировкой газа в Ставропольском крае.

Область исследования. Тема диссертации соответствует специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика», исследование проведено в рамках п. 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей; 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности; 2.11. Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа Паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Теоретико-мстодологичсской основой исследовании являются фундаментальные концепции и гипотезы теории бухгалтерского учета, работы отечественных и зарубежных ученых по проблемам формирования системы учета и анализа экологической составляющей функционирования хозяйствующих субъектов отдельных отраслей производственной сферы, нормативные и законодательные акты Российской Федерации, методические рекомендации российские и международные стандарты в области регулирования бухгалтерского учета в газовой промышленности.

Инструмент арно-методичсскин аппарат исследования представляет собой сочетание таких базовых методов познания, как системно-функциональный анализ, синтез, диалектика, сравнение, экономико-статистический, монографический, абстрактно-логический, а также элементы метода бухгалтерского учета: документирование, счета, двойная запись, балансовое обобщение и др. При решении поставленных задач в работе применялись различные аналитические пакеты прикладных программ.

Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе официальных данных Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации; бухгалтерской и статистической отчетности предприятий, занимающихся добычей и транспортировкой газа в Ставропольском крае; результатов выборочных обследований, выполненных автором в процессе работы; электронных ресурсов сети Интернет.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке комплекса теоретико-методических положений и практических рекомендаций по формированию учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента предприятий газовой отрасли, отражающих производственно-технологические особенности доб ычи и транспортировки газа и учитывающих эколого-ориентироваиные и ресурсосберегающие технологии производства.

Наиболее значимые результаты, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:

- развиты отдельные теоретические положения экологического учета, а именно: выделены принципы организации эколого-ориептированной системы учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента на предприятии; обоснована необходимость рассмотрения экологического учета как интегрированной системы формирования учетно-отчетных данных

и уточнено его определение; конкретизировано понятие «экологический

потенциал предприятия»;

- обоснована классификация экологических расходов в системе учегно-аналитического обеспечения предприятия, которая обусловлена особенностью их возникновения в процессе осуществления экологической деятельности хозяйствующих субъектов газовой отрасли, что позволяет отражать в бухгалтерской отчетности процессы недро- и землепользования как составные части учета активов и обязательств;

- даны методические рекомендации по построению эколого-ориентированного бюджета продаж, основанные на вариативности оценки финансовой результативности технологий производства с учетом уникальных особенностей региона добычи и транспортировки газа. Применение авторской эколого-ориентированной системы бюджетирования позволит повысить эффективность экологического менеджмента и его координацию с другими сферами деятельности предприятия газовой отрасли;

- разработана методика учета и распределения экономических затрат, включающая группировку их по предлагаемым классификационным признакам, выделение обособленного счета в системе корреспонденции счетов по номенклатуре калькуляционных статей и обоснование базовых показателей для распределения экозатрат по видам продукции предприятия газовой отрасли;

- уточнено содержание экологических активов и экологических обязательств, используемых при добыче и транспортировке газа; даны методические рекомендации по формированию учетных процедур на основе выделения специальных аналитических счетов для отражения их в системе бухгалтерской отчетности хозяйствующего субъекта газовой отрасли;

- обоснован и предложен модифицированный состав статей бухгалтерского баланса для формирования эколого-ориентированной отчетности, позволяющий отразить результаты проводимых экологических мероприятий и выполнить оценку зависимости деятельности предприятия от экологических индикаторов внешней и внутренней среды;

- разработана модель аналитической оценки ресурсосберегающих технологий предприятий газовой отрасли, позволяющая анализировать их экономическую эффективность через построение агрегата частных составляющих модернизации технологических процессов в контексте учета и исполнения экологических ограничений.

Практический ЗНаЧиМеть работы. Полученные в диссертации результаты Мог1<Т быт!, йсгтоЛьзсШНы для дальнейшего развитая технических и' прикладных исоледсшаиий в области формирования системы учетно-аналитическьго обеспечения экологического менеджмента на предприятиях газовой отрасли.

Непосредственное практическое значение имеют:

методические рекомендации по построению эколого-ориентированного бюджета продаж предприятия газовой отрасли;

- методика учета и распределения экологических затрат по видам продукции предприятия газовой отрасли;

- группировка затрат в условиях экологизации производственной деятельности предприятия;

- методические рекомендации по формированию учетных процедур для отражения экологических активов и обязательств в системе бухгалтерской отчетности предприятия;

- методика составления экологического баланса с выделением позитивных и негативных экологических активов и пассивов;

- модель аналитической оценки эффективности ресурсосберегающих технологий предприятий газовой отрасли.

Апробация и внедрение результатов исследования. Теоретические и практические результаты, полученные автором в процессе исследования, докладывались на международных, региональных научно-практических конференциях по вопросам бухгалтерского учета и анализа, проходивших в городах Астрахань, Ставрополь, Пятигорск, Новосибирск, Тюмень в 20072011 гг.

Практические рекомендации приняты к использованию в Министерстве экономического развития Ставропольского края (акт внедрения от 20.01.2012г.).

Отдельные положения диссертационного исследования используются в учебном1 процессе НОУ СПО «Ставропольский кооперативный техникум экономики, коммерции и права» л ФГБОУ ВПО «Ставропольский государственный университет» при изучении дисциплин: «Бухгалтерский учет и анапиз», «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерская финансовая отчетность», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы».

Публикации, По теме исследования опубликовано 9 научных работ, общим объемом 1,73 п. л. (из них авторских 1,3 п. л.), и том числе в научных изданиях, рекомендованных ВАК РФ - две работы.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, содержит 19 таблиц, 5 рисунков и 3 приложения.

Во введении обоснована актуальность выбранной темы исследования, определена ее цель, поставлены для решения задачи, установлены объект и предмет, а также отражены научная новизна и практическая значимость проведенного исследования.

В первой главе «Теоретические аспекты учегно-аналитического обеспечения экологического менеджмента предприятия» рассмотрены зарубежный и отечественный опыт организации экологического учета в контексте развития экологического менеджмента на предприятиях; уточнено определение «экологический учет», раскрыта его структура, конкретизированы понятия, составляющие основу исследования; дополнены и систематизированы принципы и методы организации эколого-ориентированнон системы учетио-аналитического обеспечения управления

предприятиями газовой отрасли; раскрыта нормативно-правовая база, регламентирующая экологические процессы в Российской Федерации; рекомендована классификация расходон, возникающих в процессе применения эколого-ориентированных технологий производства.

Во второй главе «Организационно-методические основы организации экологического учета хозяйственной деятельности предприятий газовой отрасли» рассматриваются особенности формирования учетно-аналитической базы эколого-ориентированной системы управления; даны методические рекомендации по построению эколого-ориентированного бюджета продаж добытой продукции с вариативностью технологий производства; выполнена группировка экологических затрат, разработана методика их учета распределения по видам продукции предприятия газовой отрасли.

В третьей главе «Совершенствование системы учетно-аналитических процедур на предприятиях газовой отрасли» рассмотрены особенности экологических активов и их отражение в системе учетных координат; даны понятия экологических активов и экологических обязательств, выделены основные позиции их идентифицирования и погашения; обоснован и предложен модифицированный состав статей бухгалтерского баланса для формирования эколого-ориентированной отчетности предприятия газовой отрасли; определен порядок составления бухгалтерского баланса с отражением эколого-экономических показателей; разработана модель аналитической оценки эффективности ресурсосберегающих технологий в условиях модернизации технологических процессов.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам исследования.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Необходимость совершенствования у четно-аналитического

обеспечения экологического менеджмента предприятий газовой отрасли обусловлена отсутствием единого подхода к определению его сущности, содержания и структуры в условиях применения эколого-ориентированных технологий по добыче газа и его транспортировке.

Проведенные; исследования показывают, что для эффективного управления эколого-экономическими Процессами на предприятиях газовой отрасли необходима система учетных данных, отражающих влияние проводимых природоохранных мероприятий На эффективность деятельности и конечную результативность производственных операций.

Автором выделены принципы, соблюдение которых позволит сформировать эффективную эколого-ориентированную систему учетно-аналитического обеспечения предприятий газовой отрасли, отражающую производственный процесс добычи и транспортировки газа:

- повышение качества учетной информации, направленной на отражение затрат по экологическим мероприятиям на отдельном

бухгалтерском счете с выделением аналитических позиций;

- обеспечение взаимосвязи между показателями экологического производства, отражаемыми в модифицированном балансе и различной отчетности предприятия, реализующей интеграционные процессы в организации экологического учета.

В условиях современной экономики организация экологического учета на предприятиях газовой отрасли должна способствовать гармонизации требований международных стандартов, формированию релевантной информации для проведения анализа возможностей внедрения эколого-ориентированных технологий на принципах ресурсосбережения, адаптации к отраслевым и сложившимся национальным особенностям.

В ходе проведенного исследования автором обоснована необходимость рассмотрения экологического учета как интегрирование й системы, которая формирует учетно-аналитическую информацию по принятию решений в рамках экологического менеджмента с целью устойчивого экономического развития предприятия на основе соблюдения принципа экоэффективности, снижения негативного воздействия на окружающую среду и повышения рентабельности производства.

Это позволило уточнить определение экологического учета, под которым понимается упорядоченная система сбора, регистрации, обобщения и отражения информации о природных ресурсах, экологических обязательствах, хозяйственных операциях, природоохранной деятельности предприятия, а также о полученных результатах с целью определения экологического потенциала и его основных составляющих.

Экологический потенциал предприятия газовой отрасли, отражающий базовые учетные принципы, представлен двумя составляющими: ресурсным и действующим экологическим потенциалом (рис. 1). Ресурсный потенциал представляет собой наличие средств, способствующих экологизации производственной деятельности хозяйствующих субъектов. Действующий экологический потенциал отражает результаты этой дея тельности в увязке с показателями экологических активов и экологических пассивов.

Представленная структура экологического потенциала позволяет увязывать между собой экологические активы, экологические пассивы и эколого-экономические результаты и рассматривать экологический учет как целостную систему бухгалтерского учета.

По результатам изучения специфики производства и добычи газа в условиях действия эколого-ориентированных технологий автором предложена классификация экологических расходов в системе учетно-аналитичеекого обеспечения предприятия, позволяющая отразить многообразие платежей по видам природных ресурсов и затрат, связанных с непосредственным осуществлением данного вида деятельности (рис. 2).

Представленная классификация может быть использована для оценки влияния расходов на формирование экологических активов и обязательств предприятий газовой отрасли в процессе составления финансовой отчетности.

Рисунок 1 - Структура экологического потенциала предприятия газовой отрасли

Проведенное исследование и сделанные автором выводы показывают, что экологизация производства влечет за собой повышение себестоимости транспортируемого газа при условии соблюдения всех норм и нормативов в области его добычи. При этом объем реализации газа в этом случае не снижается, т.к. он является практически незаменимым и более дешевым видом топлива.

Система учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента должна обеспечивал, получение комплексной информации, необходимой для стратсшч Некого и оперативного (икШйрсгёанМ деятельности хозяйствующих субъектов в условиях экологизация щюизводсЫ. Отравной Точкой управленческих решений является бюджет продаж, на основе которого строится сложная система производства, обусловленная обязанностью предприятий организовывать транспортиров^ газа до конечных потребителей.

В этой связи, автором предлагается применение эколого-ориенгированного бюджета продаж с выделением видов технологий производства, обусловленных увеличением экологических платежей и обязательств и выполнением норм и нормативов возденет гвия на окружающую среду по видам реализуемой продукции.

Макет э коло г оч>р I (е птиро вам г га го бюджета продаж представлен в таблице 1.

Рисунок 2 - Классификация экологических расходов в системе учетно-анапитического обеспечения предприятий газовой отрасли

Таблица 1 - Макет эколого-ориентированного бюджета продаж

Наименование Временные сегменты (поквартально) Всего за год

традиционная технология эколого-ориен тированная технология традиционная технология эколого-ориентиро ванная технология

1. Запланированные продажи. мЗ

Виды добытой и транспортируемой продукции

Итого

2, Планируемая цена. руб./иЗ

Виды добытой и транспортируемой продукции

Итого

3. Запланированные продажи, ti.ic.dv6.

Вилы добытой и транспортируемой продукции Итого __________________ --------------------------- --------- -.....--•

Всего

Применение эколого-ориешированной системы бюд>кетирс>Ба1!ия позволит координировать и эффекшвно организовать следующие (¡иды дсянзльности на

предприятиях газовой промышленности:

- осуществлять контроль за рациональным расходованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с ориентацией на планируемые показатели сбыта;

- принимать своевременные управленческие решения, направленные на устранение отклонений фактических результатов от планируемых.

- координировать деятельность структурных подразделений в достижении

поставленной цели;

- формировать систему данных по общему притоку денежных средств и

оценить настоящий и планируемый уровень финансирования производства;

- осуществлять маркетинговый анализ для изучения сегментов сбыта и

выхода на мировой рынок.

Применение авторской эколого-ориентарованной системы бюджетирования позволит повысить эффективность экологического менеджмента и его координацию с другими сферами деятельности предприятия газовой отрасли

Возникающие: згпрзты п процессе добычи газа и его транспортировки различны по своему характеру, они в совокупности включают затраты как непосредственно относящиеся к производственному процессу, так и к экологической деятельности. В условиях действующей газодобычи экологические затраты не выделены и включены в общий состав зэтрггг в качестве общехозяйственных. Однако для формирования системы учегао-аналишческого обеспечения экологического менеджмента необходимо формирование релевантной информации об их возникновении и включении в себестоимость добываемой продукции.

В диссертации разработана методика учета и распределения экономических затрат, включающая группировку их по предлагаемым классификационным признакам, выделение обособленного счета в системе корреспонденции счетов по номенклатуре калькуляционных статей и обоснование базовых показателей для распределения эюжпрат по вццам продукции предприятия газовой отрасли.

Для построения системы учетных процедур экологических затрат автором проведена их группировка по определенным классификационным признакам (табл. 2).

Таблица 2 - Группировка экологических затрат на предприятиях газовой

Основные признаки классификации Виды здарат Характеристика

1 Сектор деятельности 2 3

1. По отраслям. 2. 0 иды произьодсгва. 3. Структурные подразделения Необходимы для планирования затрат и включения их е общую систему бюджетирования

Виды экологической деятельности 1. Инвестиционные вложения. 2. Научно-исследовательские 3. Управление экологической деятельностью Для разгрш(имения по видам осуществляемых затрат в разрезе текущей, капитальной и инвестиционной деятельности

Продолжение таблицы 2

1 2 3

4. Ликвидация последствий 5. Возмещенные расходы

Назначение экологической деятельности 1. Устранение причин загрязнения 2. Устранение последствий загрязнения Данные затрата предупреждают возникновение последствий загрязнений и включают внедрение эколотоорист пирона! п [[.тх производств, содержание очиепшх сооружений и др. Затраты, связанные с осуществленном компенсационных выплат, утилюация отходов, рекультивация земельных ресурсов.

Природная С|теда 1. Земельные ресурсы. 2. Воздушный бассейн. 3. Недра 4. Воздух Предприятия в своей деятельности затрагивают изменение всех видов природной среды, поэтому разграничение необходимо для определения степени воздействия и их охраны

Источники возмещения. 1. Собственные 2. Привлеченные К собсптснным относятся себестоимость, прибыль. К привлеченным: выделяемые бюджетные средства, внебюд-жешые фонды. Дает возможность соотнести размеры источников их покрытия и определть их эффективность

Виды используемых ресурсов 1. Трудовые 2. Материальные 3. Финансовые Сложный процесс экологической деятельности обуславливает использование различных видов ресурсов в большей или меньшей степени: компенсационные расходы - потребление денежных ресурсов; научно-исследовательские расходы -потребление в большей степени трудовых, в меньшей степени материальных ресурсов; эксплуатационные расходы - потребление трех видов ресурсов

Видам отходов по воздействию ] 1а природную среду 1. Газ 2. Жвдкосп. 3. Твердые Дня предупреждения и ликвидации воздействия отходов необходимы различное оборудование и приспособлю тия в зависимости от состояния отходов

Уровень затрат 1. Необходимые Ошоеятся к запланированным иобуслоолены стадиями производственного процесса (неизбежные)

2. Превышающие Возникающие в процессе ликвидации аварий, наносимых вред природной среды (экологический ущерб) ,

Разграничение 1Ю периодам 1. Капитальные Требуют больших затрат и связаны с созданием новых экологических основных средств, внедрением эколош-о(й1еНтированных технологий, НЙОкР

2. Текущие Связаны с: эксплуатацией создатй&х внеоборотных активов экологического характера, контролем за состоянием при-родной среды, заработной платой И оплатой услуг сторонних органи-заций по обезвреживанию воздействий производственной деятельности

- явные Затраты, которые можно легко идентифицировать и выделить из общей совокупности текущих затрат:

_Продолжение таблицы 2

1 2 3

содержание, эксплуатация, ремонт установок, агрегатов экологического характера

- скрытые Трудно идентифицировал., так как они являются составной частью какнх-лиоо комплексных или имеют двойное значение. Определяются и выделяются на основании производимых расче-тов: дополнительные экологические материалы, встроенные приспособления, контроль состояния природной среды

В условиях активизации эколого-ориентированных технологий производства и возросшего объемом затрат на экологические мероприятия автор предлагает использовать отдельный свободный счет 24 «Текущие затраты на экологические мероприятия» в Плане счетов. Соответствующие затраты будут отражаться по дебету счета 24 в корреспонденции счетов учета материальных, трудовых и финансовых ресурсов в разрезе следующей номенклатуры статей затрат:

1. Основные и вспомогательные материалы;

2. Утилизированное сырье (вычитается);

3. Топливо и энергия.

4. Заработная плата рабочих с отчислениями.

5. Техническое обслуживание и текущий ремонт экологического оборудования.

6. Амортизация экологического оборудования.

7. Расходы на управление экологической деятельностью.

8. Непроизводительные экологические затраты.

В системе эколого-ориентированного учетно-аналитического обеспечения предприятий газовой отрасли большое внимание должно быть уделено порядку распределения возникших в процессе производственной деятельности экологических затрат, аккумулированных на отдельном счете.

В ходе проведенного исследования на основе изучения данных документов по технологии процесса добычи и транспортировки газа автором выявлена пропорциональная зависимость между суммой экологических затрат и уровнем природоемкости продукции: сумма затрат зависит от объема и токсичности отходов, сложности процесса их обезвреживания и нейтрализации действия загрязняющих веществ на воздух и воду.

Показатель природоемкости характеризует оптимальное соотношение результатов производственного процесса с объемом природных ресурсов, а значит, отражает уровень использованного исходного сырья для производства отдельного вида продукции.

Таким образом, автором предлагается использовать в качестве базового показателя распределения экозатрат показатель природоемкости каждого вида добываемой продукции, который определяется уровнем содержания природных ресурсов (газа сырого, газового конденсата, широкой

фракции легких углеводородов и др.). Необходимые данные могут быть взяты из первичных учетных документов по расходу соответствующих ресурсов и отчетных калькуляций добытого газа и его транспортировке.

Обоснованием выбора базового показателя распределения экозатрат являются полученные результаты исследования на предприятиях газовой отрасли, отражающие природоемкость отдельных видов продукции (табл. 3).

Таблица 3 - Природоемкость продукции предприятия газовой

Наименование производимой продукции Расход природного сырья на единицу соответствующей продукции

2010 год 2011 год

Сумма, руб. Удельный вес в себестоимости готовой продукции,% Сумма, руб. Удельный вес в себестоимости готовой продукции, %

I 2 3 4 5

Топливо газоконденсатное - мазут (марка 40 ГКТ, марка 100 ГКТ) 254148,6 86,8 263802,9 87,1

Газ горючий природный, поставляемый конечным потребителям 196875,4 91,5 178945,4 90,2

Сера техническая комовая (сорт 7000) 167894,3 73,4 145673,7 71Д.. ,

Из приведенных данных видно, что наиболее природоемким является газ горючий. Данное обстоятельство обуславливается наибольшим количеством выбросов загрязняющих веществ при его добыче и транспортировке. Больший объем экологических затрат должен быть списан при определении себестоимости данного вида продукции.

С учетом особенностей газовой отрасли главным средством производства являются земельные ресурсы, использование которых направлено на эффективное и рациональное потребление находящихся в них полезных ископаемых. Они становятся одним из объектов экологического учета, и возникает необходимость их отражения в системе учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента предприятий .

В соответствии с действующим бухгалтерским законодательством земельные ресурсы не амортизируются, однако процесс их изнашивании идет наравне с другими средствами производства. Поэтому для отражения реального соетояШМ земельных ресурсов, как экологического а ¡пи в а, необходимо ЬПредёЛение стоимости невосполнимого природного ресурса с корректировкой первоначальной оценки, учтенной на счете 01 «Основные средства» в момент покупки на основе капитализации пяти видов затрат:

покупка, разведка, доразведка, разработка, извлечение.

Осуществление указанных затрат приводит к уменьшению стоимости невозобновимых природных ресурсов, которая может быть определена как база истощения, рассчитываемая как сумма всех капитализированных затрат за минусом учетной стоимости, увеличенной на сумму затрат по

осуществлению мероприятий воспроизводственного характера для его последующей реализации (восстановление ландшафта и т.д.).

При увеличении суммы данных затрат увеличивается остаточная стоимость земельных ресурсов, являющихся участком месторождений, и база истощения будет больше капитализируемых затрат.

База истощения должна определяться по определенным нормам истощения, которые рассчитываются как отношение суммы всех капитализированных затрат, направленных на производство конкретного вида продукции и установленного по данным геолого-разведочных работ

объема запасов этой продукции.

Размер истощения ресурсов определяется по каждому учетному периоду как произведение нормы погашения на единицу продукции и фактического количества добытой продукции в рамках этого периода. Эта сумма включается в себестоимость добываемых видов продукции, как совокупный размер затрат, связанный с подготовкой процесса добычи в газовой отрасли.

Анализ действующей практики предприятий газовой промышленности показал, что в процессе осуществления хозяйственной деятельности возникают обязательства, связанные с превышением экологических норм, нанесенным экологическим ущербом, вызывающие уменьшение экономической выгоды от производства основного продукта.

В настоящее время существуют различные точки зрения на отражение экологических обязательств в системе учетных координат и формирования

резервов на их покрытие.

В диссертационном исследовании для идентификации экологических

обязательств автором выделены четыре позиции:

- возникают при допущении экологических нарушений по

соответствующим договорам;

- представляют собой серьезную угрозу для жизнеспособности

предприятия, имея определенные последствия;

- предполагают наличие гарантийных отношений менаду дебитором и

кредитором;

- направлены на создание резерва по возмещению возможных потерь. Исходя из этих позиций экологическое обязательство определено как

задолженность предприятия газовой отрасли, обусловленная природопользовательской и природоохранной деятельностью, погашение которой приведет к уменьшению ресурсного экологического потенциала.

Проводимые экологические мероприятия не могут предотвратить разовые аварийные загрязнения окружающей среды, по которым, кроме того, не возможна компенсация за счет страховых возмещений. Поэтому возникает необходимость формирования резервов на покрытие таких форс-мажорных обстоятельств.

Предлагается для ликвидации последствий аварий и восстановления производственной деятельности аккумулировать дополнительные средств в виде ежемесячных отчислений на счете 65 «Резервы по экологическим

мероприятиям» с применением системы субсчетов для обеспечения должного контроля за его использованием.

Рассматриваемые учетно-экономические показатели эколого-ориентированной технологии производства должны быть отражены не только в текущем учете, но и в системе отчетности, показывая влияние экологической составляющей на общую учетную стоимость предприятия.

Для этих целей рекомендовано построение экологического баланса на основе применения принципа ОУР (отчетность устойчивого развития) с выделением статей экологического направления и определения финансового результата. Основой оценки является сравнение значений экологических активов и пассивов предприятия в начале и в конце оцениваемого периода.

Особенностью предлагаемой отчетности является выделение информации по движению негативных и позитивных экологических активов (НЭА и ПЭА); негативных и позитивных экологических пассивов (НЭП и ПЭП).

Уровни показателей ПЭА и ПЭП характеризуют степень экологизации производственно-хозяйственной деятельности предприятий газовой промышленности. В первом случае показывается степень отвлечения ресурсного потенциала для решения задач экологического характера, а во втором случае возникающие экологические обязательства.

Оценивая их абсолютные и относительные уровни можно делать выводы о степени зависимости деятельности предприятия от экологических индикаторов внешней и внутренней среды и выполнении стратегии устойчивого развития (существует прямая зависимость).

В условиях особенностей добычи и транспортировки газа возникает необходимость аналитической оценки эффективности экологических мероприятий, основанных на технологическом совершенствовании производства. В этом отношении важным является исследование проблем оценки ресурсосберегающей деятельности предприятий газовой отрасли, основываясь на том, что сберегающий эффект может быть выражен либо через снижение затратоемкости выпускаемой продукции, либо через увеличение прибыли за счет уменьшения себестоимости.

В диссертации разработана модель аналитической оценки ресурсосберегающих технологий предприятий газовой отрасли, позволяющая анализировать их экономическую эффективность через построение агрегата частных составляющих модернизации технологических процессов в контексте учета и исполнения экологических ограничений

Автором предлагается применять один из наиболее эффективных методов - это метод материальных экобалансов, позволяющих достаточно точно определить величину отходов и потерь на каждом этапе технологической цепочки. Схематично алгоритм баланса будет состоять из следующих агрегатов и иметь вид:

рм=т*у + оя + о1:, (1)

где Р„ ~ количество материальных ресурсов, направляемых на

производственные цели;

т- величина удельного потребления материального ресурса при

производстве определенного продукта;

V- объем производства определенного продукта; Ов - объем возвратных отходов; Об - объем безвозвратных отходов.

На основе использования учетных документов расчет по материальным ресурсам может быть осуществлен как по видам получаемого продукта, так и по видам технологических работ (табл. 4).

Таблица 4 - Выписка из технологической карты добычи газа (смазочные материалы), на 1 тыс. м3___

Л-----——--[ ГГ I Л/-»па Лмплтпяти м*

Виды технолотческих работ Уд. потребление, кг Доля возвратных отходов Доля безвозвратных отходов

кг % кг %

1 2 3 4 5 6

1.Бурение сквакин 120 10 8,3 7 5,8

2. Насосные работы 70 8 11,4 5 7,5

3. Вторичная транспортировка 40 5 12,5 2 5

Метод материальных балансов будет способствовать организации контроля за сохранностью, эффективным и рациональным использованием материальных ресурсов в процессе производства. Для этих целей предлагается в первичных документах усилить отражение информации по отпуску материалов в производство по нормам и фактически, а также их

возврат и количество отходов.

Фактический расход материалов будет рассчитываться в виде разности между полученными, возвращенными материалами и отходами:

Мфакт = А/, — М) — О, (2)

где Мфакт - количество материальных ресурсов, направляемых на

производственные цели;

М- количество полученных материальных ресурсов;

количество возвращенных материальных ресурсов; О - отходы материальных ресурсов;

Применение модели аналитической оценки ресурсосберегающих технологий предприятий газовой отрасли, позволит определиться с преобладающей направленностью модернизации и реконструкции технических средств и технологических процессов.

В процессе проведенного исследования автором сформулированы

следующие выводы:

1. Функционирование предприятий газовой отрасли в условиях рыночных отношений объективно обусловливает необходимость решения широкого круга теоретических и практических проблем и актуализирует потребность в организации экологического учета и обосновании

необходимости его интеграции в систему учетно-анапитического обеспечения.

2. Для успешного выполнения современных требований экологического учета на предприятиях по добыче и транспортировке газа необходимо формирование адекватной системы учетно-анапитических процедур в области отражения текущих затрат и построения соответствующей номенклатуры с обоснованием выбора базы их распределения.

3. В процессе формирования у четно-аналитического обеспечения экологического менеджмента, в газовой отрасли важным является формирование модифицированной системы отчетности с выделением отдельных статей экологического направления, показывающих их влияние на учетную стоимость предприятия.

С целыо совершенствования организационно-методических основ внедрения и функционирования системы учетно-аналитического обеспечения экологического менеджмента на предприятиях газовой отрасли рекомендуется:

1. Использовать методику учетных процедур для отражения экологических затрат, обязательств и активов предприятий по добыче и транспортировке газа с определением уровня ресурсного и действующего потенциала.

2. Применять рекомендованную форму экологического бюджета на предприятиях газовой отрасли для оценки эффективности производства с целью принятия оперативных и стратегических решений.

3. Внедрять модель аналитической оценки ресурсосберегающих технологий в условиях применения эколого-ориентированных технологий производства и необходимости ее совершенствования.

Основные положения диссертационного исследования нашли отражение в следующих публикациях:

Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК:

1. Пшеничный, В.А. Направления эколого-ориентированного управленческого учета на предприятиях ресурсодобывающих отраслей / Пшеничный В.А., Рубанова H.H. // Terra econonomicus. - Ростов-на-Дону ЮФУ, 2011. - № 1. - Ч. 3. - Т.9. - 0,38 п.л. (в т.ч. авт. 0,19).

2. Пшеничный, В.А. Сущность и учетные особенности природоохранных затрат на предприятиях по добыче и транспортировке газа / Пшеничный В,А. // Экономические и гуманитарные науки. - Орел, № 12 (239), 2011,-0,37 п.л.

Статьи в других научных изданиях:

3. Пшеничный, В.А. Значение управления метода ЛИФО в бухгалтерском учете для организаций Ставропольского края / В.А. Пшеничный // Проблемы формирования и развития инновационного потенциала региона: опыт и перспективы. Материалы региональной научно-практической конференции (28-30 ноября 2007 года). - Ставрополь: Издательство СГУ, 2007.-0,18 п.л.

4. Пшеничный, В.А. Концепция построения модели экологического сопровождения реализации инвестиционных проектов / В.А. Пшеничный // Наука и молодежь в развитии газовой промышленности -2009: Сборник тезисов докладов I открытой научно-практической конференции молодых работников Газопромыслового управления ООО «Газпром добыча Астрахань». - Астрахань: Типография «Факел», 2009. -0,1 п.л.

5. Пшеничный, В.А. Концепция построения критериев оценки эффективности деятельности структурных единиц, как "элемента системы управления предприятием ТЭК / Пшеничный В.А., Микитич Н.В. // Газпром. Наука. Молодежь: сборник докладов III открытой научно-практической конференции молодых работников и специалистов ООО «Газпром добыча Астрахань» (19-20 ноября 2009г.). - Астрахань: Типография Факел ООО «Газпром добыча Астрахань», 2009. - 0,2 п.л. (в т.ч. авт. 0,1).

6. Пшеничный, В.А. Совершенствование системы управленческого учета природопользования на газодобывающем предприятии с использованием теории ограничений / В.А. Пшеничный // Актуальные проблемы бухгалтерского учета и налогообложения в условиях рыночной экономики. Сборник научных статей Всероссийской заочной научно-практической конференции (25-26 декабря 2009). - Пятигорск: НОУ ВПО

«ИнЭУ», 2010. -0,14п.л.

7. Пшеничный, В.А. Совершенствование системы управления предприятием ресурсодобывающего подкомплекса / Пшеничный В.А., Микитич Н.В. // Проблемы развития газовой промышленности Сибири: Сборник тезисов докладов XVI научно-практической конференции молодых ученых и специалистов ТюменНИИгипрогаза. - Тюмень: ООО «ТюменьНИИгмпрогаз», 2010. - 0,12 п.л. (в т.ч. авт. 0,06).

8. Пшеничный, В.А. Экологические факторы в системе учетных процедур / В.А. Пшеничный // Современное состояние и развитие экономики: теория, практика, эффективность: сборник научных трудов по материалам Международной научно-практической конференции (г. Ставрополь, 27-28 декабря 2011 г.) в 2 т. Т.1. - М.: Илекса, 2011. - 0,07 п.л.

9. Пшеничный, В.А. Учет и анализ природных активов в системе рационального природопользования / Пшеничный В.А., Журба О.В. // Современное состояние и развитие экономики: теория, практика, эффективность: сборник научных трудов по материалам Международной научно-практической конференции (г. Ставрополь, 27-28 декабря 2011 г.) в 2 т. Т.1. - М.: Илекса, 2011. -0,17 п.л. (в т.ч. авт. 0,09).

Печатается в авторской редакции

Подписано в печать 20.03.2012 Формат60x84 1/16 Усл. печ. л. - 1,5. Уч.-изд. л.-1. Бумага офсетная. Печать офсетная. Заказ № 67. Тираж 100 экз. ФГБОУ ВПО « Северо-Кавказский Государственный технический университет» 355028, г. Ставрополь, пр. Кулакова, 2

Издательство ФГБОУ ВПО «Севсро^апказскпгГгосуларст'всммый технический университет» Отпечатано в типографии СевКавГТУ