Учетно-аналитическое обеспечение управления затратами на качество в системе процессного подхода тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учетно-аналитическое обеспечение управления затратами на качество в системе процессного подхода"

На правах рукописи

005054053

Поправко Инна Викторовна Л.

УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА КАЧЕСТВО В СИСТЕМЕ ПРОЦЕССНОГО ПОДХОДА

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

- 1 НОЯ 2012

Воронеж-2012

005054053

Работа выполнена в ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный университет»

Научный руководитель

- доктор экономических наук, профессор Сапожникова Наталья Глебовна

Официальные оппоненты:

Костюкова Елена Ивановна, доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Ставропольский государственный аграрный университет», заведующая кафедрой бухгалтерского управленческого учета

Грачева Надежда Алексеевна, кандидат экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Юго-Западный государственный университет (ЮЗГУ)», доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита

Ведущая организация - НОУ ВПО «Московская академия

Защита состоится «24» ноября 2012 года в 12-00 на заседании диссертационного совета Д 212.038.23 при ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный университет» по адресу: 394006, г. Воронеж, Университетская пл., д. 1, главный корпус ВГУ, конференцзал (ауд. 243).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный университет».

Автореферат разослан «_//» октября 2012 г.

Ученый секретарь Пожидаева

экономики и права»

диссертационного совета

Татьяна Алексеевна

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. На современном этапе развития российской экономики в условиях нарастания конкуренции особое значение приобретает проблема качества продукции, характеризующего комплексно состояние бизнес-процессов организации. Для потребителей важными становятся не только ценовые характеристики приобретаемого товара, но и наличие гарантийных обязательств, и комплекс послепродажных дополнительных услуг, а также другие факторы.

Одним из главных инструментов увеличения рентабельности деятельности производителя в условиях нарастания конкуренции становится снижение затрат на производство продукции посредством повышения качества всех процессов организации и ликвидация затрат на исправление несоответствия.

Оперативный выбор корректирующих воздействий в сфере менеджмента затрат требует регулярного отслеживания и сопоставления затрат не только по отдельным продуктам, рынкам, клиентам, но и по процессам организации, операциям и заказам, что не обеспечивается действующими методами учета, анализа затрат и обусловливает их неполное соответствие потребностям менеджмента в учетной информации. Необходимость создания и постоянного совершенствования механизмов учета, анализа и управления затратами требует поиска научных подходов к выбору методов и способов целенаправленного воздействия на процесс формирования затрат.

Степень разработанности проблемы. В процессе исследования по теме диссертации изучалась специальная литература отечественных и зарубежных авторов. Проблемы планирования, учета, анализа и оптимизации затрат, связанных с качеством, на основе процессного подхода в настоящее время стали объектом внимания ученых и практиков. Значительный вклад в решение данных вопросов внесли отечественные и зарубежные исследователи: О. Бредт, В. Балашов, H.A. Бреславцева, М.А. Бахрушина, C.B. Булгакова, A.A. Ветрова, Е. Гутенберг, К. Друри, Д.А. Ендовицкий, В.Б. Ивашкевич, Т.П.

Карпова, А.Я. Кибанова, Е.Н. Котенева, В. Леонтьева, Э. Майер, Р. Манн, К. Меллерович, М.В. Мельник, Дж. Фостер, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, Н.Г. Сапожникова, С.С. Сатубалдин, Г.Г. Серебренников, С.А. Стуков, А.Д. Трусов, Ч.Т. Хорнгрен, С.О. Фильчакова и др.

Тем не менее, основная часть работ отечественных и зарубежных специалистов посвящена, главным образом, исследованию методик учета прямых и распределения косвенных затрат на производство и изучению процессного подхода в менеджменте. Вопросы качества продукции, в первую очередь, рассматриваются с позиций международных стандартов серии ISO 9001. Проблемам разработки и внедрения системы учета затрат с использования процессного подхода в рамках управления качеством как единого целого не уделено должного внимания.

Исследование проблем показало недостаточную научно-методическую обеспеченность учета затрат, связанных с качеством, в особенности по вопросам, касающимся понятийного аппарата, реализации системного и комплексного подхода к разработке и внедрению учетных механизмов аналитического обеспечения управления, раскрытию информации во внутренней и внешней отчетности. Дискуссионными и малоизученными остаются проблемы, связанные с понятием затрат на качество, порядком учета затрат на соответствие и несоответствие качества, резервов по гарантийному ремонту и облуживанию. В большинстве российских организаций отсутствует комплексная методика, ре1улирующая разработку порядка учета затрат и внедрения системы управления качеством с использованием процессного подхода.

Практическая значимость и актуальность разработки методики внедрения системы учета затрат, обеспечивающей высокий уровень качества процессов организации, дискуссионность и недостаточная проработанность отдельных положений в теоретическом и практическом аспектах обусловили выбор темы диссертации, основные направления исследования, его цель и задачи.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с одним из направлений научных исследований Воронежского государственного университета (ВГУ) «Система учетно-финансового и контрольно-аналитического обеспечения управления бизнес-процессами, инвестиционной деятельностью и корпоративными отношениями хозяйствующих субъектов», утвержденного Научным советом ВГУ.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и организационно-методических положений и обоснование практических рекомендаций по формированию системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами с использованием процессного подхода при внедрении системы менеджмента качества.

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи:

- сформулировать проблемы и особенности процесса разработки системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами;

- уточнить понятийный аппарат затрат на качество с точки зрения менеджмента, охватывающий все процессы, протекающие в организации;

- дополнить группировку затрат на качество новыми классификационными признаками;

- разработать схему документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции;

- разработать методику внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами;

- обосновать требования, которым должна соответствовать разрабатываемая методика внедрения системы учета и управления затратами, группировка затрат, формы первичной и итоговой учетной информации;

- предложить алгоритм отражения затрат на соответствие и несоответствие качеству, затрат на упаковку, резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию в системе бухгалтерского учета организации;

- дополнить систему показателей качества продукции, обосновать потребность проведения анализа качества продукции;

- предложить формы первичной и отчетной документации, аналитических регистров для учета затрат на качество.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» раздела 1 «Бухгалтерский учет» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика — паспорта специальностей ВАК России.

Предметом исследования является комплекс теоретико-методологических и прикладных проблем учета и управления затратами на качество, связанных с их организационным, методическим и учетно-информационным обеспечением, разработкой новых методических положений применительно к производственным организациям с использованием инструментария бухгалтерского, финансового и управленческого учета, экономического анализа.

Объектом исследования являются финансово-экономическая деятельность, система планирования, учета и анализа затрат организаций машиностроения, в том числе ОАО завод «Водмашоборудование», ОАО «Автоген», ОАО «Агроэлектромаш», на примерах которых изучались особенности организации учета затрат на качество, а также апробировалась предлагаемая методика.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретическую основу исследования составили классические и современные концепции в области учета, анализа, финансового менеджмента, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, статьи периодических изданий, международные стандарты финансовой отчетности, монографические исследования. Методологической основой диссертационного исследова-

ния является использование общенаучных методов — наблюдения, сравнения, систематизации, анализа, синтеза, дедукции, индукции, исторического, логического и системного подходов, а также методов экономико-статистического и монографического исследования. Методика исследования основана на использовании диалектического метода познания, главной особенностью которого является системный и комплексный подход к изучаемому явлению, методов сравнения, группировки, а также иных способов систематизации и аналитической обработки экономической информации и изложения полученных результатов.

Информационной базой исследования, помимо трудов отечественных и зарубежных ученых, послужили нормативно-законодательные акты Российской Федерации, разработки Минфина России, международные нормативные акты в области стандартизации бухгалтерского учета, материалы научных конференций, статистические данные, представленные в периодических изданиях, информация публичной отчетности компаний, данные бухгалтерского, управленческого и оперативного учета, планово-экономическая информация исследуемых организаций, материалы справочно-правовых и электронных средств информации.

Научная новизна работы состоит в разработке теоретических и организационно-методических положений учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество в системе процессного подхода, имеющих существенное значение для развития научно-методического инструментария бухгалтерского учета. Основные результаты исследования, определяющие его научную новизну, состоят в следующем:

- систематизирован понятийный аппарат, уточнено определение затрат на качество, отличающееся от известных подходов охватом всех процессов организации;

- дополнена общепринятая группировка затрат на качество новым классификационным признаком: характер затрат (материальные, альтернативные, непроизводительные);

- разработана методика внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество, отличающаяся реализацией принципов системности и комплексности управления затратами, охватывающая все процессы организации (такие как снабжение, основное производство, продажи и другие);

- обоснованы требования к методике внедрения системы учета и управления затратами, группировке затрат, формам первичной и сводной учетной документации, позволяющие систематизировать процесс их разработки;

- предложены алгоритмы формирования затрат на соответствие и несоответствие качеству, затрат на упаковку, резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию, позволяющие обеспечить релевантность информации в учетной системе для принятия экономических решений;

- разработана схема документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции, работ, услуг, позволяющая обеспечить согласованность процессов планирования, учета и контроля затрат;

- обобщающий показатель качества продукции дополнен стоимостью альтернативных, непроизводительных затрат, что позволяет систематизировать расходы, связанные с несоответствием качеству (неполное использование материальных, трудовых и других ресурсов);

- разработаны формы учетной и отчетной документации «Акт о выявленных дефектах, браке», «Ведомость по браку», «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции», обеспечивающие комплексный подход к учету затрат на несоответствие качеству.

Практическая значимость диссертации состоит в использовании основных организационно-методических положений в деятельности организа-

ций. Разработанные в процессе исследования конкретные предложения по внедрению системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество могут применяться в решении ряда задач, связанных с учетом, отчетностью, поиском резервов повышения уровня деятельности экономического субъекта. Результаты исследования могут быть использованы в практической работе организаций, при чтении учебных курсов в высших учебных заведениях.

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования сообщались на международных и всероссийских научных и практических конференциях. Ряд результатов и предложений приняты к внедрению в практическую деятельность отдельных организаций г. Воронежа, в том числе ОАО завод «Водмашоборудование», ОАО «Автоген», ОАО «Агроэлектромаш». С помощью предложенных разработок в этих компаниях был качественно улучшен методический инструментарий учета и анализа затрат, управления по процессам. Разработанные рекомендации применяются аутсорсинговой компанией ООО «ПОРТАЛ-С» при оказании услуг по автоматизации деятельности и внедрению высокотехнологичных систем управления предприятиями г. Воронежа и Воронежской области. Отдельные теоретические положения используются в учебном процессе экономического факультета В ГУ при преподавании курсов «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерский финансовый учет», «Отчетность организаций».

Публикация результатов исследования. Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в десяти публикациях автора общим авторским объемом 3,1 печатных листов. Из них три статьи опубликованы в журналах, входящих в перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, реферируемых ВАК.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

Работа содержит 27 рисунков, 15 таблиц, 23 формулы. Общий объем диссертации составляет 190 страниц.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Систематизирован понятийный аппарат, уточнено определение затрат на качество, отличающееся от известных подходов охватом всех процессов организации.

Качество является сложной, многоаспектной и одновременно универсальной категорией, поэтому в научно-методической и практической литературе нет единого подхода к его определению. Ряд авторов рассматривают различные аспекты качества (философский, социальный, технический, экономический, правовой), отмечая, что с экономической точки зрения оно характеризует потребительскую стоимость продукции. Стандарт ISO 9000:2005 определяет понятие качества как степень, с которой совокупность собственных характеристик (отличительных свойств продукции, процесса, системы) выполняет требования (потребности или ожидания потребителя). С позиций роста конкурентоспособности организации качество определяют как авторитет фирмы, увеличение прибыли, рост процветания.

Считаем, что понятие качества с точки зрения управления является более широким и охватывает все процессы, происходящие в организации, и предлагаем следующее определение: качество - совокупность характеристик системы управления организацией, показывающих степень соответствия внутренних и внешних процессов целям ее деятельности.

Для целей учета и управления определение затрат на качество, сформулированное в стандарте ISO 8402-94, как затрат, возникающих при обеспечении и гарантировании удовлетворительного качества, а также затрат, связанных с потерями в том случае, когда не достигнуто удовлетворительное каче-

ство, недостаточно. Считаем, что понятие затрат на качество следует дополнить и определять как затраты, возникающие при обеспечении и гарантировании удовлетворительного качества, а также затраты, связанные с потерями в случае, если не достигнуто удовлетворительное качество, источником которых являются все процессы, протекающие внутри организации и при взаимодействии с окружающей средой, выраженные в форме материальных, альтернативных, непроизводительных затрат.

Предложенные нами определения качества и затрат на качество охватывают не только существенные свойства продукции, но и уровень работы организации в целом (персонала, взаимодействий с поставщиками и потребителями, внутренних процессов и другие), включая как материальные, так и альтернативные, непроизводительные потери.

2. Дополнена общепринятая группировка затрат на качество новым классификационным признаком: характер затрат (материальные, альтернативные, непроизводительные)

Многообразие затрат на качество, возникающих в организации, можно классифицировать по ряду признаков. Для более полного учета затрат, связанных с несоответствием требованиям качества предлагаем дополнить общепринятую классификацию признаком характера затрат, включающего в себя материальные, альтернативные и непроизводительные затраты (рис. 1).

Рассмотренная классификация позволяет более полно осуществлять учет затрат на качество экономического субъекта, учитывая как материальные, так и альтернативные и непроизводительные затраты, которые оказывают влияние на финансовое состояние организации и достижение ее целей.

3. Разработана методика внедрения системы учетно-аналнтнческого обеспечения управления затратами на качество, отличающаяся реализацией принципов системности и комплексности управления затратами, охватывающая все процессы организации (такие как снабжение, основное производство, продажи и другие).

Рис. 1. Классификация затрат на качество В связи с недостаточной проработанностью вопросов организационно-методического обеспечения систем учета и управления затратами на качество, в современной литературе сложно найти единую методику внедрения данных систем, позволяющую в полной мере охватить все аспекты деятельности организации.

Для решения указанной проблемы, с учетом системного и комплексного подхода, нами разработана методика внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами, включающая разделы: информационно-аналитический, планово-учетный, мотивационный, внедрения, мониторинга (рис. 2).

В диссертации представлены состав каждого раздела, перечень мероприятий, порядок назначения ответственных, документального оформления и сроков проведения работ. Содержание и структура планово-учетного раздела методики внедрения учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество представлены на рис. 3.

лг

5. Раздел мониторинга

1 контроль и мониторинг > управление изменениями

Рис. 2. Этапы методики внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество с использованием процессного подхода

1. Определение состава и иерархии объектов учета

—

2. Формирование комплекса итоговых показателей

3. Разработка группировки затрат 4. Формирование комплекса отчетных форм 5 Анализ достаточности данных о затратах в планово-учетной системе 6. Разработка документооборота 7. Разработка алгоритмов учета затрат 8. Формирование учетных регистров 9. Определение ответственных лиц

о ~

10. Утверждение положений по планированию и учету затрат

Рис. 3. Планово-учетный раздел методики разработки системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество Использование разработанной методики в практической деятельности

организаций обеспечивает экономическому субъекту возможность полностью организовать процесс внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления - от этапа распределения обязанностей и мотивации ответственных лиц до контроля и мониторинга работы механизма после завершения активной стадии внедрения.

4. Обоснованы требования к методике внедрения системы учета и управления затратами, группировке затрат, формам первичной и сводной учетной документации, позволяющие систематизировать процесс их разработки.

От степени правильности разработки методики учета затрат, группировки затрат и форм документации зависит полнота и достоверность информации в учетной системе, а также скорость внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления. При разработке методики планирования и учета затрат на качество целесообразно соблюдать ряд требований:

- соответствия целям управления;

- полноты и достоверности информации;

- соответствия нормам законодательства, отраслевой специфики, деловой этики;

- достаточности информации;

- единства аналитического учета, планирования, бюджетирования, мотивации;

- осуществимости внедрения;

- минимизации затрат на процессы планирования и учета. Разрабатываемая группировка затрат, в дополнение к вышеназванным,

должна соответствовать следующим требованиям:

- определенности элементов группировки, позволяющих однозначно идентифицировать затраты;

- доступности обобщения контролируемых целевых показателей. При разработке форм системы документального обеспечения учета и

управления следует дополнительно соблюдать следующие требования:

- минимизация времени заполнения ответственными лицами не учетных подразделений;

- взаимозависимость показателей форм;

- единство и определенность объектов и порядка заполнения показателей форм;

- контролируемость данных форм;

- доступность данных для заполнения форм.

Соблюдение сформулированных требований при разработке системы учетно-аналитического обеспечения управления позволяет избежать внесения излишних изменений в содержание, затягивания сроков внедрения, дублирования ввода и обработки информации, повторного обучения сотрудников и увеличения мотивационных затрат.

5. Предложены алгоритмы формирования затрат на соответствие и несоответствие качеству, затрат на упаковку, резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию, позволяющие обеспечить релевантность информации в учетной системе для принятия экономических решений.

Необходимость контроля и нормирования затрат на устранение внутреннего и внешнего брака показала недостаточность аналитики учета затрат на несоответствие качеству в действующем плане счетов. Поэтому предлагаем переименовать счет 28 «Брак в производстве» в «Затраты на брак» и открыть к нему следующие субсчета:

28.1 «Затраты на брак внутренний»

28.1.1 «В пределах нормативов»

28.1.2 «Сверх нормативов»;

28.2 «Затраты на брак внешний»

28.2.1 «В пределах нормативов»,

28.2.2 «Сверх нормативов».

Аналитический учет на счете 28 «Затраты на брак» организовать по подразделениям, номенклатурным группам, видам затрат, причинам возникновения. Использование предлагаемого подхода позволяет производить анализ плановых и фактических данных об объеме брака, осуществлять контроль и корректировку величины затрат, связанных с несоответствием качеству.

Для учета затрат на соответствие качеству предлагаем дополнить счета учета затрат плана счетов новым аналитическим разрезом (субконто) «Вид затрат на качество», использующим разработанную нами группировку затрат, основанную на классификации затрат на качество, рекомендуемой стандар-

тами серии ISO 9001. Это позволит избежать дублирования ввода информации, ее искажения при распределении затрат и получить необходимую аналитику для целей управления.

Упаковка может являться показателем качества продукции для потребителя и осуществлять функции защиты от повреждений, что оказывает разное влияние на управленческие решения. В связи с этим предлагаем к счету 44 «Расходы на продажу» открыть субсчета:

44.1 «Упаковка продукции»

44.2 «Крепеж и транспортировка»

Это позволит разделить затраты, связанные с маркетинговой деятельностью и понесенные при предотвращении повреждений изделий, при анализе и разработке мероприятий по их оптимизации.

В связи со вступлением в силу ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» во избежание неоднозначности трактовки понятий при отражении резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию в бухгалтерском учете считаем целесообразным переименовать счет 96 «Резервы предстоящих расходов» в «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов», и открыть к счету 96 «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов» субсчета:

96.1 «Оценочные обязательства»

96.1.1 «Краткосрочные оценочные обязательства»

96.1.2 «Долгосрочные оценочные обязательства»

96.2 «Резервы предстоящих расходов»

На субсчете 96.1 «Оценочные обязательства» организовать аналитический учет по видам оценочных обязательств, в частности, «Оценочные обязательства по гарантийному ремонту и обслуживанию».

Внедрение предложенной системы учета позволит повысить точность и определенность отражения обязательств и резервов и обеспечить информационное поле для формирования достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Рис. 4. Схема документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции, работ, услуг

6. Разработана схема документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции, работ, услуг, позволяющая обеспечить согласованность процессов планирования, учета и контроля затрат.

Схема документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции (рис. 4) позволяет обеспечить согласованность процессов планирования и учета затрат и рекомендуется к использованию в средних и крупных организациях.

Предложенный порядок документооборота позволяет увеличить прозрачность учета затрат, обеспечить контроль над их величиной, повысить уровень ответственности исполнителей за результаты деятельности и согласованность предоставляемых ими данных.

7. Обобщающий показатель качества продукции дополнен стоимостью альтернативных, непроизводительных затрат, что позволяет систематизировать расходы, связанные с несоответствием качеству (неполное использование материальных, трудовых и других ресурсов).

Разработка мероприятий по повышению качества продаваемой продукции является одной из ключевых задач руководства современной организации, что определяет потребность в его оценке. При возникновении брака организация несет не только затраты, связанные со стоимостью забракованной продукции и ее гарантийным ремонтом, но и потери маркетингового характера. При расчете обобщающего показателя качества следует учитывать не только материальные затраты, но и стоимость альтернативных и непроизводительных затрат. Предлагаем рассчитывать обобщающий показатель качества по формуле:

„ Сб+Сд+Сг+Са+Сц . .

к* - —ъ—' (1)

где Кк - коэффициент качества; Сб — стоимость забракованной в процессе производства продукции, руб.; Сд - стоимость дефектной продукции, за которую по рекламациям уплачен штраф, руб.; Ст - стоимость продукции, под-

вергнутой гарантийному ремонту, руб.; Са - стоимостная оценка альтернативных затрат, возникших в связи с несоответствием качеству, руб.; Сн - стоимость непроизводительных затрат, связанных с неэффективным использованием материальных, трудовых и других ресурсов, руб.; Сф - стоимость продукции, фактически проданной за отчетный период, руб.

Уровень качества работы предприятия повышается при стремлении данного показателя к нулю.

Рассматриваемый показатель позволяет оценить эффективность мероприятий руководства по повышению уровня качества продукции с учетом материальных затрат на устранение брака, альтернативных затрат, связанных с несоответствием качеству, и стоимости ресурсов, использованных не полностью.

8. Разработаны формы учетной и отчетной документации «Акт о выявленных дефектах, браке», «Ведомость по браку», «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции», обеспечивающие комплексный подход к учету затрат на несоответствие качеству.

Качество сбора и обработки информации зависит от полноты и достоверности данных первичных документов. В соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта.

Разработанная нами форма «Акта о выявленных дефектах, браке» в дополнение к обязательным реквизитам включает аналитику об операциях возникновения и обнаружения брака, заказе, перечне виновных лиц с указанием сумм удержаний в разрезе забракованных деталей, полную калькуляцию затрат на брак. Для своевременной регистрации и накопления данных о браке нами разработан регистр бухгалтерского учета «Ведомость по браку», содержащий в дополнение к обязательным реквизитам следующие: номер и дату документа-регистратора, подразделение, счет учета, статью затрат, номенкла-

турную группу, номер и дату заказа, наименование, характеристику и серию продукции, вид затрат на брак, стоимость затрат.

Предлагаемые нами «Акт о выявленных дефектах, браке» и «Ведомость по браку» обладают наглядностью и обеспечивают полноту информации об источниках, причинах брака и связанных с ним затратах.

Для проведения заинтересованными пользователями анализа состава, структуры и изменения уровня затрат на несоответствие качеству нами разработан «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции» (табл. 1). Релевантность и аналитичность показателей предложенного отчета способствуют принятию обоснованных управленческих решений.

Таблица 1

Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции

Показатели Затраты, руб.

материальные альтернативные непроизводительные

Стоимостьиродапной продукции '.•• ■ ■ " • ". '. V .V1-; 27 026 513.88 ..

Затраты нанесоответстшю .. > : Ш 580.32 і'Ш 723,12 < .10 774,93

в том числе:

затраты по внутренним отказам 111 848,68 97 663,38 26 712,40

в том числе: отходы производства 17 129,23

исправление брака 82 744,96 76 284,20 9 583,17

материально-техническое снабжение 9 416,49 11 524,18 -

снижение сорта 14 783,00 9 855,00 -

анализ потерь 4 904,23 - -

другие - - -

затраты по внешним отказам 36 731,64 25 059,74 4 062,53

в том числе: рекламации в гарантийном периоде 11 019,49 5 872,94 1 576,15

рекламации в послегарантийный период 5 509,74 3 958,02 -

техническое обслуживание 7 346,32 - -

юридическая ответственность 5 604,29 - -

возвраты продукции 7 251,80 15 228,78 2 486,38

другие - - -

Обобщающий показатель качества продукций,? без учета альтернативні .и: непроизводит: затрат - 0,005498

; Обобщающий покшатедысачества продукции^ с ■.■: . учетом.альтернативи.-тт непроизводит, затрат г ■ • :• - . ' 0,011177

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

1. Дискуссионность и неоднозначность существующих в современной экономической литературе подходов к затратам на качество требуют уточнения их понятийного аппарата, разработки новых классификационных признаков, совершенствования учетного и аналитического обеспечения управления затратами на качество в системе процессного подхода. Разработанные теоретические положения способствуют повышению прозрачности и оперативности получения учетно-аналитической информации, позволяют более полно осуществлять учет и анализ затрат на качество экономического субъекта.

2. Важными нерешенными практическими проблемами являются неполнота аналитической информации о затратах на качество в учетной системе организации, отсутствие единого подхода к разработке форм первичной и отчетной документации для учета и анализа таких затрат. Предложенные алгоритмы формирования затрат на качество, формы учетной и отчетной документации «Акт о выявленных дефектах, браке», «Ведомость по браку», «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции» позволяют заинтересованным пользователям получить полную и достоверную информацию для проведения детального анализа состава, структуры и изменения уровня затрат на несоответствие качеству, способствуют обоснованному принятию управленческих решений.

3. В методических разработках не уделено достаточного внимания порядку внедрения системы учета и управления затратами на качество, что снижает обеспеченность менеджмента информацией, достаточной для принятия обоснованных управленческих решений. В этой связи нами разработана методика внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество в системе процессного подхода, позволяющая экономическому субъекту полностью организовать процесс внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления - от этапа распределения

обязанностей и мотивации ответственных лиц до контроля и мониторинга работы механизма после завершения активной стадии внедрения. Предложенная методика отличается реализацией принципов системности и комплексности управления затратами, охватывает все процессы организации.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ В СЛЕДУЮЩИХ РАБОТАХ:

Статьи, опубликованные в рекомендованных ВАК изданиях

1. Поправко И.В. Проблемы обложения налогом на добавленную стоимость услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию / И.В. Поправко // Научно-технические ведомости СПбГПУ. - 2012. - № 1 (139). - С. 235-237 (0,3 п.л.).

2. Сапожникова Н.Г. Проблемы формирования информации о резервах и оценочных обязательствах по гарантийному ремонту и обслуживанию в учете и отчетности в соответствии с российскими и международными стандартами / Н.Г. Сапожникова, И.В. Поправко // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 45 (195). - С. 2-7 (0,8 п.л. / авторских 0,6 п.л.).

3. Поправко И.В. Учетно-аналитическое обеспечение управления затратами на качество / И.В. Поправко // Вестн. Воронеж, гос. ун-та. - 2011. - № 1. - С. 326-329 (0,3 п.л.).

Статьи, опубликованные в других научных и практических изданиях

4. Поправко И.В. Интеграция систем учета и отчетности на уровне методологии и автоматизации / И.В. Поправко // Актуальные вопросы бухгалтерского учета, аудита и экономического анализа : сб. тр. Всерос. науч.-практ. видеоконф. - Уфа, 2012. - С. 53-56 (0,2 пл.).

5. Поправко И.В. Подходы к классификации затрат на качество / И.В. Поправко //Вестн. филиала ВЗФЭИ в г. Воронеже. - Воронеж, 2012. - С. 36-38 (0,3 пл. / авторских 0,3 пл.).

6. Поправко И.В. Подходы к процессу внедрения системы управления и учета затрат на качество / И.В. Поправко II Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности организаций : материалы IV Междунар. науч.-практ. конф. : в 2 ч. - Воронеж, 2011. - Ч. 1. - С. 254-256 (0,2 пл.).

7. Поправко И.В. Принципы управления качеством в системе процессного подхода / И.В. Поправко // Социально-экономические факторы современного развития общества : сб. ст. Междунар. науч.-практ. конф. фил. ВЗФЭИ в г. Воронеже. - Воронеж, 2011. - С. 86-91 (0,3 пл.).

8. Поправко И.В. Подходы к затратам, связанным с качеством / И.В. Поправко // Вестн. филиала ВЗФЭИ в г. Воронеже. - Воронеж, 2010 - С. 43-45 (0,2 пл.).

9. Поправко И.В. Учет и документальное обоснование потерь, связанных с ненадлежащим качеством продукции / И.В. Поправко // Актуальные проблемы учета и финансовой отчетности коммерческих организаций : сб. ст. аспирантов, соискателей и магистров. - Воронеж, 2010. - С. 4650 (0,3 пл.).

Ю.Сапожникова Н.Г. Организация аналитического учета затрат на качество на счетах бухгалтерского учета в рамках процессного подхода в менеджменте / Н.Г. Сапожникова, И.В. Поправко // Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности организаций : материалы III Междунар. науч.-практ. конф., посвященной 50-летию экономического факультета ВГУ : в 2 ч. - Воронеж, 2010. - Ч. 1. - С.237-239 (0,5 пл. / авторских 0,4 пл.).

Заказ № 651 от «1» октября 2012 г. Тир. 150 экз.

Отпечатано на множительной технике экономического факультета ВГУ 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, д. 40

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Поправко, Инна Викторовна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОДХОДЫ К УЧЕТУ И УПРАВЛЕНИЮ ЗАТРАТАМИ НА КАЧЕСТВО.

1.1. Понятие и классификация затрат на качество.

1.2. Основные подходы к учету и управлению затратами на качество.

1.3. Процессный подход к управлению качеством деятельности организации.

ГЛАВА 2. УЧЕТ И АНАЛИЗ ЗАТРАТ НА КАЧЕСТВО.

2.1. Бухгалтерский учет затрат на качество по российским стандартам.

2.2. Учет и отражение в отчетности резервов на гарантийный ремонт и обслуживание по российским и международным стандартам.

2.3. Организационно-методические подходы к анализу затрат на качество продукции.

ГЛАВА 3. МЕТОДИКА РАЗРАБОТКИ СИСТЕМЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА КАЧЕСТВО С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ПРОЦЕССНОГО ПОДХОДА.

3.1. Методика внедрения системы управления затратами на качество с применением процессного подхода.

3.2. Методика разработки системы бухгалтерского учета затрат на качество.

3.3. Автоматизация учета и управления затратами на качество с использованием программных продуктов системы 1С:Предприятие 8.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учетно-аналитическое обеспечение управления затратами на качество в системе процессного подхода"

Актуальность темы исследования. На современном этапе развития российской экономики в условиях нарастания конкуренции особое значение приобретает проблема качества продукции, характеризующего комплексно состоя

I 1 ние бизнес-процессов организации. Для потребителей важными становятся не I только ценовые характеристики приобретаемого товара, но и наличие гарантийных обязательств, и комплекс послепродажных дополнительных услуг, а также другие факторы.

Одним из главных инструментов увеличения рентабельности деятельности производителя в условиях нарастания конкуренции становится снижение затрат на производство продукции посредством повышения качества всех процессов организации и ликвидация затрат на исправление несоответствия.

Оперативный выбор корректирующих воздействий в сфере менеджмента затрат требует регулярного отслеживания и сопоставления затрат не только по отдельным продуктам, рынкам, клиентам, но и по процессам организации, операциям и заказам, что не обеспечивается действующими методами учета, анализа затрат и обусловливает их неполное соответствие потребностям менеджмента в учетной информации. Необходимость создания и постоянного совершенствования механизмов учета, анализа и управления затратами требует поиска научных подходов к выбору методов и способов целенаправленного воздействия на процесс формирования затрат. I

Степень разработанности проблемы. В процессе исследования по теме диссертации изучалась специальная литература отечественных и зарубежных 1 I авторов. Проблемы планирования, учета, анализа и оптимизации затрат, связанных с качеством, на основе процессного подхода в настоящее время стали объектом внимания ученых и практиков. Значительный вклад в решение данных вопросов внесли отечественные и зарубежные исследователи: О. Бредт, В.

Балашов, H.A. Бреславцева, М.А. Бахрушина, C.B. Булгакова, A.A. Ветрова, Е. Гутенберг, К. Друри, Д.А. Ендовицкий, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, А.Я. Кибанова, E.H. Котенева, В. Леонтьева, Э. Майер, Р. Манн, К. Меллерович, М.В. Мельник, Дж. Фостер, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, Н.Г. Сапожникова, I

С.С. Сатубалдин, Г.Г. Серебренников, С.А. Стуков, А.Д. Трусов, Ч.Т. Хорн-грен, С.О. Фильчакова и др.

Тем не менее, основная часть работ отечественных и зарубежных специалистов посвящена, главным образом, исследованию методик учета прямых и распределения косвенных затрат на производство и изучению процессного подхода в менеджменте. Вопросы качества продукции, в первую очередь, рассматриваются с позиций международных стандартов серии ISO 9001. Проблемам разработки и внедрения системы учета затрат с использования процессного I I подхода в рамках управления качеством как единого целого не уделено должного внимания. I

Исследование проблем показало недостаточную научно-методическую

I I I обеспеченность учета затрат, связанных с качеством, в особенности по вопросам, касающимся понятийного аппарата, реализации системного и комплексного подхода к разработке и внедрению учетных механизмов аналитического обеспечения управления, раскрытию информации во внутренней и внешней отчетности. Дискуссионными и малоизученными остаются проблемы, связанные с понятием затрат на качество, порядком учета затрат на соответствие и несоответствие качества, резервов по гарантийному ремонту и облуживанию. В большинстве российских организаций отсутствует комплексная методика, регулиI рующая разработку порядка учета затрат и внедрения системы управления качеством с использованием процессного подхода.

Практическая значимость и актуальность разработки методики внедрения системы учета затрат, обеспечивающей высокий уровень качества процессов организации, дискуссионность и недостаточная проработанность отдельных положений в теоретическом и практическом аспектах обусловили выбор темы диссертации, основные направления исследования, его цель и задачи.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с одним из направлений научных исследований Воронежского государственного университета (ВГУ) «Система учетно-финансового и контрольно-аналитического обеспечения управления бизнес-процессами, инвестиционной деятельностью и корпоративными отношениями хозяйствующих субъектов», утвержденного Научным советом ВГУ.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и организационно-методических положений и обоснование практических рекомендаций по формированию системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами с использованием процессного подхода при внедрении системы менеджмента качества. I

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи:

- сформулировать проблемы и особенности процесса разработки системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами;

- уточнить понятийный аппарат затрат на качество с точки зрения менеджмента, охватывающий все процессы, протекающие в организации;

- дополнить группировку затрат на качество новыми классификационными признаками; !

- разработать схему документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции;

- разработать методику внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами;

- обосновать требования, которым должна соответствовать разрабатываемая методика внедрения системы учета и управления затратами, группировка затрат, формы первичной и итоговой учетной информации;

- предложить алгоритм отражения затрат на соответствие и несоответствие качеству, затрат на упаковку, резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию в системе бухгалтерского учета организации; I

- дополнить систему показателей качества продукции, обосновать потребность проведения анализа качества продукции; I предложить формы первичной и отчетной документации, аналитических регистров для учета затрат на качество.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» раздела 1 «Бухгалтерский учет» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

- паспорта специальностей ВАК России. |

Предметом исследования является комплекс теоретикоI методологических и прикладных проблем учета и управления затратами на качество, связанных с их организационным, методическим и учетно-информационным обеспечением, разработкой новых методических положений применительно к производственным организациям с использованием инструментария бухгалтерского, финансового и управленческого учета, экономиче-! ского анализа. 1

Объектом йсследования являются финансово-экономическая деятельI ность, система планирования, учета и анализа затрат организаций машиностроения, в том числе ОАО завод «Водмашоборудование», ОАО «Автоген», ОАО «Агроэлектромаш», на примерах которых изучались особенности организации учета затрат на качество, а также апробировалась предлагаемая методика.

Теоретическая и методологическая основа исследования. ТеоретичеI скую основу исследования составили классические и современные концепции в области учета, аналйза, финансового менеджмента, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, статьи периодических изданий, международные стандарты финансовой отчетности, монографические исследования. Методологической основой диссертационного исследования является использование общенаучных методов - наблюдения, сравнения, систематизации, анализа, синтеза, дедукции, индукции, исторического, логического и системного подходов, а также методов экономико-статистического и монографического исследования. Методика исследования основана на использовании диалектического метода познания, главной особенностью которого является системный и комплексный подход к изучаемому явлению, методов сравнения, группировки, а также иных способов систематизации и аналитической обработки экономической информации и изложения полученных результатов.

Информационной базой исследования, помимо трудов отечественных и зарубежных ученых, послужили нормативно-законодательные акты Российской Федерации, разработки Минфина России, международные нормативные акты в области стандартизации бухгалтерского учета, материалы научных конференций, статистические данные, представленные в периодических изданиях, информация публичной отчетности компаний, данные бухгалтерского, управленческого и оперативного учета, планово-экономическая информация исследуемых организаций, материалы справочно-правовых и электронных средств информации.

Научная новизна работы состоит в разработке теоретических и организационно-методических положений учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество в системе процессного подхода, имеющих существенное значение для развития научно-методического инструментария бухгалтерского учета. Основные результаты исследования, определяющие его научную новизну, состоят в следующем:

- систематизирован понятийный аппарат, уточнено определение затрат на качество, отличающееся от известных подходов охватом всех процессов организации;

- дополнена общепринятая группировка затрат на качество новым классификационным признаком: характер затрат (материальные, альтернативные, непроизводительные);

- разработана методика внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество, отличающаяся реализацией принципов системности и комплексности управления затратами, охватывающая все процессы организации (такие как снабжение, основное производство, продажи и другие);

- обоснованы требования к методике внедрения системы учета и управления затратами, группировке затрат, формам первичной и сводной учетной документации, позволяющие систематизировать процесс их разработки;

- предложены алгоритмы формирования затрат на соответствие и несоответствие качеству, затрат на упаковку, резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию, позволяющие обеспечить релевантность информации в учетной системе для принятия экономических решений;

- разработана схема документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции, работ, услуг, позволяющая обеспечить согласованность процессов планирования, учета и контроля затрат;

- обобщающий показатель качества продукции дополнен стоимостью альтернативных, непроизводительных затрат, что позволяет систематизировать I расходы, связанные с несоответствием качеству (неполное использование материальных, трудовых и других ресурсов);

- разработаны формы учетной и отчетной документации «Акт о выявленных дефектах, браке», «Ведомость по браку», «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции», обеспечивающие комплексный I подход к учету затрат на несоответствие качеству.

Практическая значимость диссертации состоит в использовании основных организационно-методических положений в деятельности организаций. Разработанные в процессе исследования конкретные предложения по внедрению системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на каI чество могут применяться в решении ряда задач, связанных с учетом, отчетностью, поиском резервов повышения уровня деятельности экономического субъI екта. Результаты исследования могут быть использованы в практической работе организаций, при чтении учебных курсов в высших учебных заведениях.

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования сообщались на международных и всероссийских научных и практических конференциях. Ряд результатов и предложений приняты к внедрению в практическую деятельность отдельных организаций г. Воронежа, в том числе ОАО завод «Водмашоборудование», ОАО «Автоген», ОАО «Агроэлек

1 > I тромаш». С помощью предложенных разработок в этих компаниях был качественно улучшен методический инструментарий учета и анализа затрат, управления по процессам. Разработанные рекомендации применяются аутсорсинговой компанией ООО «ПОРТАЛ-С» при оказании услуг по автоматизации дея 1 тельности и внедрению высокотехнологичных систем управления предприятиями г. Воронежа и Воронежской области. Отдельные теоретические положения используются в учебном процессе экономического факультета ВГУ при преподавании курсов «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерский финансовый учет», I

Отчетность организаций».

Публикация результатов исследования. Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в десяти публикациях автора общим авторским объемом 3,1 печатных листов. Из них три статьи I

1 I I

I' I I

I I опубликованы в журналах, входящих в перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, реферируемых ВАК.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Работа содержит 27 рисунков, 15 таблиц, 23 формулы. Общий объем диссертации составляет 190 страниц. ,

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Поправко, Инна Викторовна

Выводы судов сводятся к следующему:

- закрытый перечень ситуаций, когда суммы ранее принятого к вычету НДС подлежат восстановлению к уплате в бюджет, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. Требований о восстановлении НДС по материалам, работам, услугам, израсходованным при производстве впоследствии забракованной продукции, в нем нет;

- несмотря lia то, что часть готовой продукции оказалась забракованной, в целом материалы, работы и услуги были направлены на деятельность по выпуску и реализации готовой продукции, которая непосредственно связана с начислением НДС.

Во-вторых, если возникает ситуация возврата покупателем приобретен! ной продукции в налоговом периоде, следующем за периодом ее реализации, I так как выявлен ее внешний брак, то что делать с ранее начисленным с этой отI грузки НДС. Как правильно оформить вычет данного налога.

В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ суммы НДС, начисленные и уплаченные в бюджет при реализации товаров (в том числе и готовой продукции), подлежат вычету из бюджета в случае возврата этих товаров, в том числе и в течение гарантийного срока. Формулировка налогового законодательства позволяет предположить, что данный случай относится к возврату продукции по любым основаниям, в том числе в результате выявления в ней внешнего неисправимого брака. Согласно п. 4 ст. 172 НК РФ вычет НДС производится в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее года с I момента возврата или отказа. I

При возврате бракованного товара вычет НДС производится после бухI галтерской фиксации возврата товара или отказа от него.

Для обеспечения равномерности включения в состав расходов затрат по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета и Международными стандартами финансовой отчетности организации имеют право создавать резервы на гарантийный ремонт, обеспечивающие соответствие доходов и расходов, позволяющие обоснованно распределить расходы между отчетными периодами, оптимизирующие налоговую нагрузку. В условиях, когда качество продукции становится одним из основных конкурентных преимуществ на рынке, вопрос соблюдения гарантийных обязательств, учета затрат по ним, а также создания соответствующих резервов, приобретает особую актуальность. Однако в существующих российских и международных нормативно-правовых актах и методических рекомендациях данный вопрос исследован недостаточно полно.

I I

Порядок формирования, оценки и признания резервов по гарантийному I ремонту и обслуживанию отражен в международном учете в МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» [10], в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета в ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» [18], с точки зрения налогового учета в НК РФ. Несмотря на то, что новое ПБУ 8/2010, в отличие от предшествующего ему ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» [16], в значительной степени приближен к требованиям международных стандартов финансовой отчетности, тем не менее, существуют особенности в определении и учете резервов по гарантийному ремонту и обслуживаI нию.

Международные стандарты предусматривают разделение понятий резерв и условное обязательство, определяя первое как обязательство, имеющее неопределенный срок исполнения или величину, неопределенную по времени или сумме исполнения. Под условным обязательством понимается возможное обязательство, которое обусловлено прошлыми событиями. МСФО 37 проводит разграничение между резервами, которые учитываются как обязательства и уплата по ним вероятна, и условными обязательствами, которые не отражаются в Отчете о финансовом положении исходя из того, что их наличие предстоит подтвердить, и что они не отвечают критериям признания, установленным МСФО 37. В соответствии с этим гарантийное послепродажное обслуживание товаров квалифицируется в качестве условного обязательства, тогда как заявки на гарантийное обслуживание, как правило, создают резерв. Условные обязательства необходимо постоянно анализировать на предмет определения вероятности уплаты. Если становится вероятным, что потребуется уплата по ранее признанному условному обязательству, то в финансовой отчетности необходимо отразить резерв в периоде, в котором уплата стала вероятной. Из разделения понятий резерва и условного обязательства вытекает необходимость и целесообразность отражения соответствующих величин в финансовой отчетности.

В российским стандарте вводятся понятия условного и оценочного обязательства, в то время как понятие резерва встречается только в части отражения данного обязательства на счетах бухгалтерского учета. ПБУ 8/2010 вводит критерии признания оценочного обязательства в бухгалтерском учете: у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организации не может избежать с веI роятностью более чем 50%, уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства вероятно, величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена. Данные критерии I схожи с критериями переквалификации условных обязательств в резервы, сформулированными в МСФО 37.

В свою очередь, Налоговым кодексом Российской Федерации установлен порядок признания расходов на формирование резервов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ), а также учета расходов на гарантийный ремонт и обслуживание в случае, если резерв не создается (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ). Понятие условных фактов хозяйственной деятельности не определяется. Также необходимо отметить, что в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (Приказ МФ РФ № 94н от 31.10.2000г.) не имеется счетов оценочных обязательств, для чего в ПБУ 8/2010 предлагается использовать счет 96 «Резервы предстоящих расхоI дов». 1

Различия в трактовке понятий условных обязательств, оценочных обязательств и резервов могут привести к противоречиям в процессе ведения бухгалтерского и налогового учета по российским и международным стандартам. С принятием нового ПБУ 8/2010, с одной стороны, произошло сближение российской учетной практики с международной, а с другой, появилось расхождение между нормами бухгалтерского и налогового учета в Российской Федерации. Во избежание ошибок и неточностей в учете и отчетности существует необходимость в согласовании положений между собой.

Неоднозначность понятий возникает и в части раскрытия информации об условных обязательствах в финансовой (бухгалтерской) отечности. В соответ ствии с приказом Минфина России «О формах бухгалтерской отчетности оргаI низаций» (Приказ МФ РФ № 66н от 02.07.2010г.) для отражения оценочных обязательств в Бухгалтерском балансе также не предусмотрено статей с таким названием. Однако данный приказ предусматривает, что организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов [11].

В связи со вступлением в силу ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» во избежание неоднозначности трактовки понятий при отражении резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию в бухгалтерском учете считаем целесообразным переименовать I счет 96 «Резервы предстоящих расходов» в «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов», и открыть к счету 96 «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов» субсчета:

96.1 «Оценочные обязательства» I

96.1.1 «Краткосрочные оценочные обязательства»

96.1.2 «Долгосрочные оценочные обязательства»

96.2 «Резервы предстоящих расходов»

На субсчете 96.1 «Оценочные обязательства» организовать аналитический учет по видам оценочных обязательств, в частности, «Оценочные обязательства по гарантийному ремонту и обслуживанию». ч

Утверждение в учетной политике организации порядка отражения оценочных обязательств на счетах бухгалтерского учета позволит избежать неточностей и неоднозначности при отнесении обязательств и резервов, а также снимет ряд вопросов проверяющих органов к деятельности организации. Кроме того, вышеописанное деление счета 96 «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов» на субсчета позволяет обеспечить информационное поле для формирования достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Оценочное обязательство, предполагаемый срок исполнения которого не превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, признается в бухгалтерском учете организации в размере, отражающем наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010).

Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный орI ганизацией в учетной политике, такое оценочное обязательство оценивается по приведенной (дисконтированной) стоимости (п. 20 ПБУ 8/2010). Требования, которым должна отвечать применяемая при определении приведенной стоимости ставка дисконтирования: должна отражать существующие на финансовом I рынке условия, а также риски, специфичные для обязательства, лежащего в основе признаваемого оценочного обязательства; не должна отражать суммы уменьшения или увеличения налога на прибыль организации, которые отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету '¡Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, а также риски и неопределенности, которые были учтены при расчете будущих денежных выплат, вызванных оценочным обязательством (п. 20 ПБУ

1 I

8/2010).

В соответствии с МСФО 37 по каждому виду резервов компания обязана раскрывать следующую информацию: балансовую стоимость на начало и на конец отчетного периода; резервы, созданные в отчетном периоде, включая увеличение существующих резервов; использованные суммы, т.е. суммы, выплаченные за счет резерва в течение отчетного периода для покрытия понесен ных расходов; неиспользованные суммы, компенсированные в течение отчетного периода; наращение в течение отчетного периода дисконтированной суммы резервов в связи с приближением периода вероятной уплаты, а также вследствие изменения ставки дисконтирования (п. 84 МСФО 37). Информация о резервах должна быть представлена в Отчете о финансовом положении, при этом суммы резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию в случае их существенности рекомендуется раскрывать более подробно по отдельной статье (п. 54, 78 МСФО 1). Аналогично рекомендуется раскрывать характер и сумму реверсивных записей в отношении резервов в Отчете о совокупном доходе или примечаниях (п. 98 МСФО 1).

Порядок оценки резервов по международным стандартам имеет свои особенности. В соответствии с МСФО 37 сумма, признанная в качестве резерва, должна отражать наилучшую расчетную оценку затрат, необходимых на конец отчетного периода для урегулирования существующего обязательства (п. 36 МСФО 37). Величина резерва, должна соответствовать наиболее адекватной оценке расходов, Требуемых для погашения обязательства по состоянию на отI четную дату. Расчет суммы резерва выполняется на основе профессионального суждения руководства с учетом опыта по аналогичным операциям и, в некоторых случаях, по результатам заключения независимых экспертов. Дополнительными основаниями для расчетов могут служить события, произошедшие после отчетной даты. Когда оценивается величина резерва по группе статей, то обязательство определяется исходя из их «предполагаемой стоимости». Размер резерва зависит от степени вероятности убытков. Если возможно несколько равновероятных вариантов развития событий, то в расчет принимается среднее значение соответствующих им оценок резерва. При оценке единичного обязательства самый вероятный вариант развития событий и будет наилучшей его I оценкой. Сумма резерва оценивается до налогообложения. Когда невозможно дать надежную оценку резерва, то предполагается обязательство, которое не может быть учтено. Такое обязательство признается условным и раскрывается в финансовой отчетности.

В соответствии с ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную I денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. I

Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состо

II янию на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010). Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки (п. 16 ПБУ 8/2010). Налоговый кодекс ¡Российской Федерации устанавливает жесткие ограниI чения на размер резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию. РасходаI ми признаются суммы отчислении в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации (п. 3 ст. 267 НК РФ). I

Рассмотрим особенности оценки и отражения резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию на условном примере. Организация, реализующая продукцию, на которую устанавливается срок гарантии 12 месяцев, приняла I решение о создании резерва на гарантийный ремонт и обслуживание на будущий год. Допустим, что за предыдущие три года выручка от реализации продукции и фактические затраты на гарантийный ремонт изменялись следующим образом (табл. 2.5).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Внедрение системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами на качество способствует достижению высоких финансовых результатов деятельности организации, максимизации прибыли и оптимизации производства, умение управлять качеством продукции и процессов становится условием выживания предприятия в конкурентной борьбе.

Управление затратами на качество - это не минимизация затрат, что I может привести к сокращению производства, а оптимизация использования ресурсов организации, их экономия и максимизация отдачи от них в процессе производства. Постановка процесса управления затратами на качество в организации заключается в признании затрат, их учете, группировке и представлении в удобном для дальнейшего анализа и принятия управленческих решений виде. I

В диссертационном исследовании разработаны теоретические и организационно-методические положения и обоснованы практические рекомендации по разработке системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами с использованием процессного подхода при внедрении системы менеджмента качества и решены поставленные задачи.

Дискуссионность и неоднозначность существующих в современной экономической литературе подходов к затратам на качество требуют уточнения их понятийного аппарата, разработки новых классификационных признаков, совершенствования учетного и аналитического обеспечения управления затратами на качество в системе процессного подхода.

В связи с этим в диссертационном исследовании систематизирован поняI тийный аппарат, уточнено определение затрат на качество, отличающееся от известных подходов охватом всех процессов организации. Предложено следующее определение: качество - совокупность характеристик системы управления организацией, показывающих степень соответствия внутренних и внешних процессов целям ее деятельности. Дополнено понятие затрат на качество и определено как затраты, возникающие при обеспечении и гарантировании удовлетворительного качества, а также затраты, связанные с потерями в случае, если не достигнуто удовлетворительное качество, источником которых являются все процессы, протекающие внутри организации и при взаимодействии с окружающей средой, выраженные в форме материальных, альтернативных, непроизводительных затрат.

Предложенные определения качества и затрат на качество охватывают не только существенные свойства продукции, но и уровень работы организации в целом (персонала, взаимодействий с поставщиками и потребителями, внутренних процессов и другие).

Для более полного учета затрат, связанных с несоответствием требованиям качества дополнена общепринятая классификацию признаком характера затрат, включающего в себя материальные, альтернативные и непроизводительные затраты. I

Рассмотренная классификация позволяет более полно осуществлять учет затрат на качество экономического субъекта, учитывая как материальные, так и альтернативные и непроизводительные затраты, которые оказывают влияние на финансовое состояние организации и достижение ее целей.

Разработанные теоретические положения способствуют повышению проI зрачности и оперативности получения учетно-аналитической информации, позволяют более полно осуществлять учет и анализ затрат на качество экономического субъекта.

В методических разработках не уделено достаточного внимания порядку внедрения системы учета и управления затратами на качество, что снижает I обеспеченность менеджмента информацией, достаточной для принятия обоснованных управленческих решений. В этой связи нами разработана методика внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами 1 на качество.

Предлагаемая методика включает разделы: информационно-аналитический, планово-учетный, мотивационный, внедрения, мониторинга. В диссертации представлены состав каждого раздела, перечень мероприятий, порядок назначения ответственных, документального оформления и сроков проведения работ. Особое внимание уделено содержанию и структуре планово-учетного раздела методики.

Использование разработанной методики в практической деятельности организаций обеспечивает экономическому субъекту возможность полностью организовать процесс внедрения системы учетно-аналитического обеспечения управления — от этапа распределения обязанностей и мотивации ответственных лиц до контроля и мониторинга работы механизма после завершения активной стадии внедрения.

Предложенная методика отличается реализацией принципов системности и комплексности управления затратами, охватывает все процессы организации.

При разработке предлагаемой методики в процессе исследования были обоснованы требования к методике внедрения системы учета и управления затратами, группировке затрат, формам первичной и сводной учетной документации, соблюдение которых при разработке системы учетно-аналитического обеспечения управления дает возможность избежать внесения излишних изменений в содержание, затягивания сроков внедрения, дублирования ввода и обработки информации, повторного обучения сотрудников и увеличения мотива-ционных затрат.

Важными нерешенными практическими проблемами являются неполнота аналитической информации о затратах на качество в учетной системе организации, отсутствие единого подхода к разработке форм первичной и отчетной доI кументации для учета и анализа таких затрат. I

Предложенные в диссертационном исследовании алгоритмы формирования затрат на соответствие и несоответствие качеству, затрат на упаковку, резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию позволяют обеспечить релевантность информации в учетной системе для принятия экономических решений.

Внедрение предложенной системы учета позволит повысить точность и I определенность отражения' обязательств и резервов и обеспечить информациI онное поле для формирования достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Для обеспечения согласованности процессов планирования и учета затрат разработана схема документооборота для учета затрат на качество в процессе производства продукции, работ, услуг, рекомендуемая к использованию в средних и крупных организациях.

Предложенный в исследовании порядок документооборота позволяет увеличить прозрачность учета затрат, обеспечить контроль над их величиной, повысить уровень ответственности исполнителей за результаты деятельности и согласованность предоставляемых ими данных.

Для обеспечения комплексного подхода к учету затрат на несоответствие качеству в диссертации разработаны формы учетной и отчетной документации «Акт о выявленных дефектах, браке», «Ведомость по браку», «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции».

Разработанная форма «Акта о выявленных дефектах, браке» в дополнение к обязательным реквизитам включает аналитическую информацию об операциях возникновения и обнаружения брака, заказе, перечне виновных лиц с указанием сумм удержаний в разрезе забракованных деталей, полную калькуляцию затрат на брак. Для своевременной регистрации и накопления данных о браке разработан регистр бухгалтерского учета «Ведомость по браку», содержащий в дополнение к обязательным реквизитам следующие: номер и дату документа-регистратора, подразделение, счет учета, статью затрат, номенклатурную группу, номер и дату заказа, наименование, характеристику и серию продукции, вид затрат на брак, стоимость затрат.

Для проведения заинтересованными пользователями анализа состава, структуры и изменения уровня затрат на несоответствие качеству разработан «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции». Предложенный отчет включает обобщающий показатель качества продукции, дополненный стоимостью альтернативных, непроизводительных затрат, что позволяет систематизировать расходы, связанные с несоответствием качеству (неполное использование материальных, трудовых и других ресурсов). Релевантность и аналитичность показателей предложенного отчета способствуют принятию обоснованных управленческих решений.

Предложенные алгоритмы формирования затрат на качество, формы учетной и отчетной документации «Акт о выявленных дефектах, браке», «Ведомость по браку», «Отчет по затратам на несоответствие требованиям качества продукции» позволяют заинтересованным пользователям получить полную и достоверную информацию для проведения детального анализа состава, структуры и изменения уровня затрат на несоответствие качеству.

I I

Современное предприятие осуществляет свою деятельность в постоянно изменяющихся условиях внешней среды, поэтому существует необходимость непрерывной адаптации внутренних процессов организации, а значит и внедрение системы учета и управления затратами на качество с использованием процессного подхода! будет носить непрерывный характер. Основные результаты, I определяющие научную новизну диссертационного исследования играют важную роль для учета и анализа затрат на качество, повышения уровня качества продукции, процессов и работы всей организации в целом.