Управленческий учет и анализ материальных затрат на металлургических предприятиях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет и анализ материальных затрат на металлургических предприятиях"

На правах рукописи

ЖУРАВЛЕВА Анна Александровна

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ И АНАЛИЗ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАТРАТ НА МЕТАЛЛУРГИЧЕСКИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Специальность - 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

\

Новосибирск 2007

003176736

На правах рукописи

ЖУРАВЛЕВА Анна Александровна

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ И АНАЛИЗ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАТРАТ НА МЕТАЛЛУРГИЧЕСКИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Специальность - 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Новосибирск 2007

Работа выполнена на кафедре аудита Сибирского университета потребительской кооперации

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Зайцева Ольга Петровна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Черняков Михаил Константинович

кандидат экономических наук, доцент Наумова Наталия Арсентьевна

Ведущая организация: Сибирский государственный

университет путей сообщения

Защита состоится 11 декабря 2007 г. в 15-00 часов на заседании диссертационного совета Д 513.003.02 при Сибирском университете потребительской кооперации по адресу 630087, г. Новосибирск - 87, пр К. Маркса, 26/2, зал заседаний диссертационных советов.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Сибирского университета потребительской кооперации

Автореферат разослан 9 ноября 2007 г

Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук, профессор

С.Д. Надеждина

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования Современная металлургия -одна из базисных отраслей российской экономики, значение которой обусловлено ее масштабами, количеством занятого в отрасли трудоспособного населения, долей в ВВП, экспорте и объеме налоговых поступлений Большинство организаций (предприятий) являются градообразующими, их экономическое положение существенно влияет на социальную сферу в регионах

Значительная роль отрасли в обеспечении конкурентоспособности государства на мировом рынке определяет повышение внутренних требований к эффективности деятельности каждого металлургического предприятия, прежде всего, к управлению затратами. Металлургия исторически считается материалоемким производством, соответственно, основные рычаги повышения эффективности деятельности предприятий относятся к сфере управления материальными затратами Тип, специализация металлургического производства и другие его отраслевые особенности требуют разработки более совершенных подходов к формированию информации о затратах, что обусловливает необходимость развития управленческого учета и анализа материальных затрат.

Сложившаяся система учета затрат на основе попередельного метода не в полной мере соответствует современным требованиям релевантности и оперативности получаемой информации из-за наличия ограничений, вызванных отраслевыми особенностями металлургии

Состояние изученности проблемы. Основы управленческого учета были заложены и развиты в трудах Р. Аткинсона, К. Друри, Б Нидлза, Р Паркера, Т. Скоуна, Дж Фостера, Э. Хендриксена, Ч. Хорнгрена, Дж. Шима, Р. Энтони и др. Значительный вклад в развитие методологии и методики управленческого учета и анализа хозяйственной деятельности внесли С.А Бороненкова, М А Бахрушина, О.Н. Волкова, О.П. Зайцева, В Б. Ивашкевич, О Д. Каверина, З.А Ка-пелюк, Т П Карпова, В.В Ковалев, Н П Кондраков, М.Э. Маркарьян, МВ. Мельник, Л.П. Наговицина, НА Наумова, С.А Николаева, В Ф. Палий, В Д. Смирнов, Я.В Соколов, А Д. Шеремет, В.А Чернов, М К. Черняков и др.

Несмотря на достаточную разработанность основных положений управленческого учета и анализа, до настоящего времени не рассмат-

риваются особенности их организации на предприятиях отдельных отраслей, черной металлургии в частности В существующих разработках недостаточно внимания уделяется материальным затратам в качестве самостоятельного объекта исследования, роль которых, по мнению автора, является определяющей в повышении эффективности деятельности металлургического предприятия.

Общеэкономическое и социальное значение металлургии, усиление необходимости в релевантной информации, отражающей особенности формирования и учета материальных затрат, определяют актуальность теоретических и методических разработок в данной области.

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических положений и разработка научно обоснованных методических рекомендаций по управленческому учету и анализу материальных затрат на металлургических предприятиях

Для достижения цели поставлены и решены следующие задачи: -раскрыты содержание подходов к терминологии, характерной для материальных затрат, и их классификация в черной металлургии;

-обоснована необходимость исследования материальных затрат как объекта управленческого учета и экономического анализа,

-выявлены характеристики металлургического производства, определяющие особенности управленческого учета на предприятии;

-дополнена методика калькулирования и отражено влияние способа формирования себестоимости продукции на качество информации о материальных затратах на предприятиях металлургии,

-разработан методический подход к экономическому анализу материальных затрат с учетом цикличности их формирования и отраслевых особенностей черной металлургии;

-предложено организационно-методическое обеспечение использования в черной металлургии сквозного калькулирования и проведения комплексного анализа материальных затрат

Предметом исследования являются теоретические, методические и организационные аспекты управленческого учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

Объект исследования - учетно-аналитические процессы, связанные с формированием материальных затрат на металлургических предприятиях.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08 00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования - п.1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и п 1 9 «Проблемы учета

затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую, методологическую и информационную основу диссертационного исследования составили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по проблемам управленческого учета и анализа, законодательные и нормативные акты Российской Федерации в области регулирования бухгалтерского учета; международные стандарты финансовой отчетности; статистическая информация; бухгалтерская (финансовая) отчетность и материалы, полученные автором в результате непосредственного изучения системы управленческого учета на металлургических предприятиях; ресурсы интернет-сайтов.

Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подхода, экономико - статистические методы сбора и обработки информации и др. Для обработки информации и представления результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Word», «Microsoft Excel».

Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем

- предложена авторская трактовка материальных затрат в управленческом учете, которая, в отличие от существующих, основана на цикличности и результативности их осуществления, и означает стоимость материальных ресурсов, характеризующихся различной степенью эффективности использования и включающих как фактически понесенные, так и потенциальные материальные затраты,

- уточнена классификация материальных затрат, отличающаяся от существующей, детализацией затрат по направлениям учета на основании требований нормативных актов и задач управления, а также введением дополнительных классификационных признаков: отношение к обрабатываемому металлу, стадия формирования материальных затрат и др;

- раскрыты наиболее существенные характеристики металлургического производства, ранее комплексно не рассматриваемые: полнота металлургического цикла, устоявшиеся подходы к учету и анализу затрат, необходимость применения стандартов менеджмента качества, определяющие такие особенности системы управленческого учета, как: необходимость сочетания попередельного метода и полуфабрикатного способа со сквозным калькулированием, требованиями ИС0.9001, углубление взаимосвязи учетных и аналитических процедур, конкретиза-

ция способа оценки незавершенного производства, что обеспечивает необходимую информационную прозрачность в управлении затратами,

- разработана методика сквозного калькулирования, которая, в отличие от существующей в черной металлургии, позволяет уточнить структуру материальных затрат и влияние незавершенного производства на затраты в целом и по статьям, а также осуществлять сравнительную оценку затрат по сортаментным позициям, что позволяет сформировать релевантную информацию для обоснованного ценообразования;

- уточнена методика комплексного анализа материальных затрат, которая, в отличие от существующей, использует информацию сквозного калькулирования, дополняет анализ косвенных затрат на металлургических предприятиях, учитывает эффективность использования материальных ресурсов на основе факторной модели материалоотдачи, а также позволяет принимать решения стратегического характера;

- предложены методические подходы к выделению центров ответственности материальных затрат, учитывающие стадийность их осуществления и отраслевые особенности металлургических предприятий, а также формы управленческого отчета о материальных затратах; дополнены должностные инструкции специалистов учетно-аналитических служб.

Данные положения выносятся на защиту

Практическая значимость исследования. Выводы, методические разработки, основные положения диссертационной работы предлагается использовать в практической деятельности металлургических предприятий, в системе подготовки и повышения квалификации бухгалтеров и экономистов.

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности: ОАО «Амурметапл» (г Комсомольск-на-Амуре Хабаровского края, акт о внедрении от 25.05.2007 г. № 246), ОАО «НМЗ им Кузьмина» (г. Новосибирск, акт о внедрении от 12.07.2007 г. № 561/2). Материалы исследования используются в учебном процессе Сибирского университета потребительской кооперации (г. Новосибирск, справка о внедрении от 07.11.2007 г. № 16-1381).

Основные положения диссертационного исследования докладывались на региональных и международных научно-практических конференциях: «Новый век - новые горизонты науки» (г Новосибирск, 2004 г.), «Торгово-экономические проблемы регионального бизнес-пространства» (г. Челябинск, 2006 г ), «Актуальные проблемы финансов и учета в организациях потребительской кооперации, других сфе-

pax и отраслях» (г. Новосибирск, 2007 г.); на ежегодных научных конференциях Сибирского университета потребительской кооперации.

Публикации. По результатам исследования опубликовано шесть работ общим объемом 4,6 п л., из них авторские - 3,0 п л., в том числе одна статья объемом 0,5 п л - в ведущем рецензируемом научном издании, рекомендованном Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура работы. Работа изложена на 154 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 197 наименований, содержит 35 таблиц, 16 рисунков, 47 приложений.

Ниже приводится содержание исследования. Введение

Глава 1. Теоретические основы управленческого учета и анализа материальных затрат

1 1. Проблемы терминологии и классификации материальных затрат

1.2. Материальные затраты как объект управленческого учета

1.3. Место материальных затрат в системе комплексного экономического анализа

Глава 2. Методические подходы к управленческому учету и анализу материальных затрат на металлургических предприятиях

2.1. Отраслевые особенности управленческого учета и анализа материальных затрат на предприятиях черной металлургии

2 2 Оценка действующей системы учета и анализа материальных

затрат на металлургических предприятиях

2 3. Методика анализа материальных затрат на предприятиях черной металлургии

Глава 3. Совершенствование управленческого учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях

3.1. Организационно-методическое обеспечение учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях

3.2 Сквозная калькуляция как инструмент информационного обеспечения управления материальными затратами

3.3 Комплексный анализ материальных затрат на металлургических предприятиях

Заключение

Библиографический список Приложения

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Определение и классификация материальных затрат в управленческом учете

В отечественной практике управленческого учета отсутствует трактовка материальных затрат. Нами предлагается их следующее определение: это стоимость материальных ресурсов, характеризующихся различной степенью эффективности использования и включающих как фактически понесенные, так и потенциальные материальные затраты

Особенности авторского подхода аргументированы следующими положениями:

- потребление материальных ресурсов в каждом производственном цикле должно рассматриваться с точки зрения эффективности их использования;

- процесс формирования материальных затрат, а, следовательно, и отражения в учете, исходя из экономической сущности, можно подразделить на два этапа. На первом создается стоимость материальных ресурсов, в будущем используемых и признаваемых материальными затратами (потенциальные материальные затраты) Затем, на втором этапе, происходит отражение таких ресурсов в качестве затрат (фактически понесенные материальные затраты). Наряду с реально понесенными затратами, объектом управленческого учета выступают потенциальные материальные затраты, к которым относятся материальные ресурсы, приобретенные для использования в хозяйственной деятельности, находящиеся в собственности организации, по отношению к которым существует уверенность их будущей трансформации в материальные затраты, а затем признания в качестве расходов.

Поскольку материальные затраты являются частью общих затрат, к ним в процессе классификации, за некоторым исключением, применяются те же подходы, что и для всей их совокупности (рис 1). Кроме того, нами дополнительно введены такие признаки, как отношение к обрабатываемому металлу, экономическое содержание, стадии формирования материальных затрат.

2. Особенности управленческого учета, связанные с отраслевой спецификой черной металлургии

В диссертационной работе выделены наиболее существенные характеристики металлургического производства, ранее рассматриваемые не в полном объеме.

МАТЕРИАЛЬНЫЕ РАСХОДЫ в составе себестоимости реализованной продукции

4 -

Материальные расходы по обычным видам деятельности

Прочие материальные расходы ..............4............

Момент признания расходов

МАТЕРИАЛЬНЫЕ ЗАТРАТЫ, связанные и несвязанные с основным видом деятельности организации

________________________________I________________________________

Дополнительные направления классификации, связанные с управлением затратами

Для калькулирования себестоимости продукции

Отражение в бизнес-плане

Возможность нормирования

Отношение к обрабатываемому металлу

Отношение к себестоимости продукции

Экономическая роль в процессе производства

Способ включения в себестоимость продукции

Периодичность возникновения

Участие в процессе производства

Эффективность

Временные периоды осуществления

Экономическое содержание

Включаемые и невклю-чаемые материальные затраты

Основные и накладные материальные затраты

Прямые я косвенные материальные затраты

Текущие и единовременные материальные затраты

Производственные и непроизводственные материальные затрата

Производительные и непроизводительные материальные затраты

Планируемые и непла-нируемые материальные затраты

Нормируемые и ненор-мируемые материальные затраты

Материальные затраты предшествующего, отчетного и будущего периодов

Заданное в производство и материальные затраты по переделу

Для принятия решений

Отношение к объему производства Переменные, условно-постоянные, постоянные материальные затраты

Отношение к принимаемому решению Принимаемые и непринимаемые в расчет материальные затраты

Подход к трактовке затрат Явные (бухгалтерские) и альтернативные (вмененные) материальные затраты

Степень влияния на размер затрат Безвозвратные материальные затраты

Связь с дополнительным выпуском продукции Предельные и приростные материальные затраты

Стадии формирования материальных затрат Реально понесенные и потенциальные материальные затраты

Для осуществления процесса контроля и регулирования продукции

Возможность регулирова-

Регулируемые и нерегулируемые материальные затраты

Отношение к плану

Материальные затраты в пределах норм (плана, смет) и отклонения от норм (плана, сметы)

.Затраты сырья и материалов, вспомогательных материалов, топлива и энергии, запасных частей для ремонта, инструмента и хозяйственного инвентаря

Рис. 1. Классификация материальных затрат на металлургических предприятиях (уточненная автором)

Использование в деятельности металлургических предприятий стандартов системы менеджмента качества приводит к необходимости их применения для организации документооборота при формировании материальных затрат. В зависимости от полноты цикла металлургического производства меняется объектная ориентация учета материальных затрат. Наличие сложных потоков движения материальных ресурсов между производственными подразделениями усложняет документооборот и распределение косвенных затрат на продукцию. Уровень развития управленческого учета во многом определяется масштабом деятельности предприятия, степенью его участия в хозяйствующих структурах холдингового типа. В связи с исследованием потенциальных материальных затрат в качестве объекта управленческого учета, особое внимание уделяется стоимости материальных ресурсов и их качеству, соответственно, выбор поставщиков должен быть экономически более обоснованным. Характерной особенностью является разграничение в учете и анализе прямых материальных затрат, к которым относится стоимость обрабатываемого металла или металлосодержащего сырья, и косвенных материальных затрат, включаемых в состав цеховых расходов, так называемых расходов по переделу. Сложившийся подход, при котором в цеховую себестоимость включается стоимость полуфабрикатов, агрегирующих затраты предыдущих переделов, не позволяет формировать детализированную информацию о себестоимости продукции по всем статьям затрат и технологическим этапам ее производства.

В связи с этим нами выделяются следующие особенности управленческого учета: дополнение попередельного метода и полуфабрикат-ного способа сквозным калькулированием, уточнение способа оценки незавершенного производства, интеграция учетных и аналитических процедур при управлении материальными затратами в условиях соблюдения требований стандартов системы менеджмента качества

3. Основные положения методики сквозного калькулирования продукции черной металлургии

Формирование информации о себестоимости продукции осуществляется последовательно, по отдельным переделам производства, без выделения статей затрат, что ограничивает возможности контроля и анализа материальных затрат не только в целом по металлургическому предприятию и переделам, но и по отдельным группам металлопродукции (рис. 2)

Стоимость заданного в производство полуфабриката

Затраты по обработке (передел №1)

Себестоимость переданного из передела №1 полуфабриката

Затраты по обработке (передел №2)

Себестоимость переданного из передела №2 полуфабриката

Затраты по обработке (передел №3)

Себестоимость товарной продукции третьего передела

Рис 2. Формирование себестоимости продукции черной металлургии при традиционном подходе

Предлагаемая нами сквозная калькуляции строится на основе выделения отдельных позиций из общей суммы затрат, связанных с обработкой металла на каждом переделе, и их агрегирования, что позволяет повысить аналитичность учетной информации (рис. 3).

Стоимость заданного в производство полуфабриката

>4

Стоимость заданного в производство полуфабриката

Затраты по обработке (передел № 1) по статьям

.ЛУ

Затраты по обработке (передел № 1)

по статьям >-<

Стоимость заданного в производство полуфабриката

Л

Затраты по обработке (передел №2) по статьям

Затраты по обработке (передел № 1) по статьям

>-

-<

Затраты по обработке (передел №2)

по статьям >-<

Затрата по обработке (передел №3) по статьям

)

Себестоимость готовой продукции третьего передела по статьям

Рис 3. Формирование себестоимости продукции черной металлургии с использованием сквозной калькуляции

Информация сквозной калькуляции себестоимости продукции позволяет принимать управленческие решения по материальным затратам предприятия, определять резервы их оптимизации путем раздельного анализа их прямой и косвенной составляющих.

Формирование сквозной калькуляции в черной металлургии, по нашему мнению, включает пять этапов (рис. 4), первые два из которых являются подготовительными.

На последнем этапе осуществляется пересчет стоимости остатков незавершенного производства, исходя из сквозной калькуляции себестоимости продукции предыдущего периода.

Рис. 4. Предлагаемая автором последовательность составления сквозной калькуляции продукции предприятия черной металлургии

4. Особенности комплексного анализа материальных затрат металлургических предприятий

Сложившуюся методику комплексного анализа материальных затрат в черной металлургии автор дополнил характеристиками (табл 1), которые учитывают ресурсно-затратный характер объекта анализа и отраслевые особенности деятельности организации, натуральные и стоимостные подходы к оценке материальных затрат.

Таблица 1

Предложенные автором показатели материальных затрат металлургических предприятий

Физическая характеристика Стоимостная характеристика

I блок. Показатели объема материальных затрат

Вес (объем) материальных ресурсов в целом по предприятию, по переделам, агрегатам, сортам и видам продукции Размер прямых и косвенных материальных затрат в целом по предприятию, по переделам, агрегатам, сортам и видам продукции

II блок. Показатели структуры материальных затрат

Доля полуфабриката по переделам, агрегатам в общем объеме заданного в производство полуфабриката по предприятию, переделам, продукции Доля общих, прямых и косвенных материальных затрат в производственной и полной себестоимости в целом по предприятию и по отдельным цехам, в общих, прямых и косвенных затратах по предприятию

III блок. Удельные показатели материальных затрат

Материалоотдача общих и косвенных материальных затрат, металлоотдача на тонну выпущенной продукции Материалоотдача прямых, косвенных и общих материальных затрат на тонну продукции

IV блок. Показатели эффективности использования материальных ресурсов

Материалоотдача и металлоотдача в натуральных и приведенных тоннах; коэффициенты расхода сляба, других полуфабрикатов Материалоотдача общих, прямых (металлоотдача), косвенных и по отдельным статьям материальных затрат на рубль продукции по предприятию, переделам, агрегатам, видам продукции, оборачиваемость сырья и материалов, интенсивность использования материальных ресурсов

Для комплексной оценки эффективности материальных затрат предложен интегральный показатель, совмещающий характеристики прямых и косвенных материальных затрат (ИЭмз).

ИЭмз = ^/МОпр/натХМОкосв, (1)

где МОпр/нат - материалоотдача прямых материальных затрат в натуральном выражении, т е. металлоотдача, МОкосв - материалоотдача косвенных материальных затрат. Факторная модель апробирована на материалах крупнейшего металлургического предприятия Новосибирской области — ОАО «НМЗ им Кузьмина» (табл. 2) В среднем по предприятию наблюдается повышение эффективности как косвенных, так и материальных затрат, что подтверждается ростом предложенного коэффициента. При этом наиболее эффективно организовано управление материальными ресурсами в цехе листового и трубного производства, т.к. отмечаются максимальная эффективность и ее значительный рост.

Таблица 2

Показатели эффективности материальных затрат ОАО «НМЗ им. Кузьмина» за 2005-2006 гг.

Производственные подразделения Металлоотдача в натуральном выражении, т/т Материалоотдача косвенных затрат, руб/руб Интегральный показатель эффективности материальных затрат

2005 г 2006 т 2005 г 2006 т 2005 г 2006 т отклонение (+,-)

Цех холодной прокатки №1 0,883 0,919 9,327 12,474 2,870 3,385 0,515

Цех холодной прокатки №4 0,946 0,932 9,690 12,094 3,027 3,357 0,330

Трубоэлекгросварочный цех 0,944 0,937 10,167 13,008 3,098 3,491 0393

Цех листового и трубного производства 0,952 0,954 10,146 13,032 3,108 3,526 0,419

Трубоволочильный цех 0,845 0,867 9,357 11,348 2,812 3,136 0,324

Итого 0,996 0,996 10,229 12,770 3,181 3,566 0386

Доказано, что общая материалоотдача (МО) зависит от металло-отдачи в натуральном выражении.

_ МОпр/натх Кв/опхс1мзк

где Кв/оп - коэффициент соотношения выручки от реализации и объема производства в натуральном измерении, руб /т, ёмзк - доля косвенных затрат в материальных затратах; Рмзк - расход косвенных материальных затрат на обработку

тонны заданного в производство полуфабриката, руб./т Разработанная модель апробирована на материалах ОАО «НМЗ им. Кузьмина». Материалоотдача за 2005-2006 гг. возросла (+0,02 руб) Увеличение выручки от продажи на тонну произведенной продукции привело к существенному повышению отдачи материальных затрат (+0,13 руб.) Кроме того, под влиянием сокращения материальных затрат по обработке металла на тонну полуфабрикатов и возрастания эффективности использования металла материалоотдача в совокупности увеличилась (-ЮД22 руб.). Тем не менее, отрицательно сказалось снижение доли косвенных затрат в материальных затратах, за счет чего эффективность использования материальных ресурсов сократилась (-0,23 руб.). В результате обнаружена следующая закономерность: материалоотдача на металлургических предприятиях в большей степени зависит от косвенных материальных затрат, понесенных для обработки тонны полуфабрикатов, и доли косвенных затрат в материальных затратах, чем от эффективности использования металла. Это справедливо, поскольку рост доли косвенных затрат в металлургии свидетельствует об усложнении технологического процесса, увеличении продукции с повышенной степенью обработки, соответственно, с более высоким уровнем цены.

Нами разработана и апробирована факторная модель зависимости материалоотдачи от эффективности и интенсивности использования сырья и материалов в производстве (табл. 3):

МО = Обе х ИИмр, (3)

где Обе - оборачиваемость сырья и материалов,

ИИмр - интенсивность использования материальных ресурсов (отношение средней стоимости сырья и материалов к общей величине материальных затрат за период). Снижение интенсивности использования материальных ресурсов ОАО «НМЗ им. Кузьмина» (-25,47%) повлекло сокращение материалоотдачи (-31,8%, табл. 3).

Таблица 3

Динамика общей материалоотдачи и факторов, на нее влияющих, ОАО «НМЗ им. Кузьмина» за 2005-2006 гг.

Показатели 2005 г 2006 г. Отклонения, (+,-) Темпы изменения, %

Материалоотдача 1,247 1,270 0,020 101,59

Интенсивность использования материальных ресурсов 0,077 0,058 -0,020 74,53

Оборачиваемость материальных ресурсов 16,201 22,082 5,881 136,30

Оборачиваемость сырья и материалов ускорилась, что при одновременном уменьшении интенсивности вовлечения материалов в производственный процесс означает снижение уровня технической обработки металлопродукции, что обусловлено производством продукции более низких переделов.

Практическое внедрение предлагаемых методических подходов к комплексному анализу материальных затрат повышает эффективность управления ими, т к позволяет достичь необходимую степень детализации учетной информации и выявить реально имеющиеся резервы более эффективного использования материальных ресурсов с учетом особенностей металлургических предприятий.

Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях: Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК

1 Журавлева А А Совершенствование методики учета материальных затрат на предприятиях черной металлургии // Экономические науки. -2007 - №5 - 0,5 п л

Статьи в научных изданиях

2. Журавлева A.A. Особенности методических подходов к учету и анализу материальных затрат черной металлургии // Актуальные проблемы финансов и учета в организациях потребительской кооперации, других сферах и отраслях: Материалы международной научно-практической конференции - Новосибирск: СибУПК, 2007. - 0,3 п л.

3. Зайцева О.П , Журавлева A.A. Формирование методики анализа затрат металлургического производства по центрам ответственности // Торгово-экономические проблемы регионального бизнес-пространства. Сборник материалов международной научно-практической конференции - Челябинск, Изд-во ЮУрГУ, 2006 - 0,4 п.л (авт. - 0,2 п.л).

4. Журавлева A.A. Новый подход к бюджетированию на металлургических предприятиях // Аудит и экономический анализ: инструменты, методы, перспективы: Материалы межвузовской научной конференции студентов и аспирантов - Новосибирск: СибУПК, 2006. - 0,3 п.л.

5. Зайцева О.П., Журавлева A.A. Затраты на производство: анализ и управление. - Новосибирск: СибУПК, 2005.-2,8 п.л (авт - 1,4 п.л)

6. Трегуб (Журавлева) А А Методика анализа затрат на производство и себестоимости продукции // Новый век - новые горизонты науки: Материалы региональной научно-практической конференции. - Новосибирск: СибУПК, 2004 -0,3 п.л.

С авторефератом можно ознакомиться на сайте Сибирского университета потребительской кооперации (httpУ/www sibupk nsk su")

Подписано в печать 07.11.2007. Формат 60x84/16 Бумага офсетная. Тираж 100 экз Печл 1,25 Уч-издл 1,16 Заказ №592_

Типография Сибирского университета потребительской кооперации. 630087, Новосибирск, пр. К Маркса,26

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Журавлева, Анна Александровна

Введение.

1. Теоретические основы управленческого учета и анализа . материальных затрат.

1.1. Проблемы терминологии и классификации материальных затрат.

1.2. Материальные затраты как объект управленческого учета.

1.3. Место материальных затрат в системе комплексного экономического анализа.

2. Методические подходы к управленческому учету и анализу материальных затрат на металлургических предприятиях.

2.1. Отраслевые особенности управленческого учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

2.2. Оценка действующей системы учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

2.3. Методика анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

3. Совершенствование управленческого учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

3.1. Организационно-методическое обеспечение учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

3.2. Сквозная калькуляция как инструмент информационного обеспечения управления материальными затратами.

3.3. Комплексный анализ материальных затрат на металлургических предприятиях.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет и анализ материальных затрат на металлургических предприятиях"

Актуальность темы исследования. Современная металлургия - одна из базисных отраслей российской экономики, значение которой обусловлено ее масштабами, количеством занятого в отрасли трудоспособного населения, долей в ВВП, экспорте и объеме налоговых поступлений. Большинство организаций (предприятий) являются градообразующими, их экономическое положение существенно влияет на социальную сферу в регионах.

Значительная роль отрасли в обеспечении конкурентоспособности государства на мировом рынке определяет повышение внутренних требований к эффективности деятельности каждого металлургического предприятия, прежде всего, к управлению затратами. Металлургия исторически считается материало-емким производством, соответственно, основные рычаги повышения эффективности деятельности предприятий относятся к сфере управления материальными затратами. Тип, специализация металлургического производства и другие его отраслевые особенности требуют разработки более совершенных подходов к формированию информации о затратах, что обусловливает необходимость развития управленческого учета и анализа материальных затрат.

Сложившаяся система учета затрат на основе попередельного метода не в полной мере соответствует современным требованиям релевантности и оперативности получаемой информации из-за наличия ограничений, вызванных отраслевыми особенностями металлургии.

Состояние изученности проблемы. Основы управленческого учета были заложены и развиты в трудах Р. Аткинсона, К. Друри, Б. Нидлза, Р. Паркера, Т. Скоуна, Дж. Фостера, Э. Хендриксена, Ч. Хорнгрена, Дж. Шима, Р. Энтони и др. Значительный вклад в развитие методологии и методики управленческого учета и анализа хозяйственной деятельности внесли С.А. Бороненкова, М.А. Бахрушина, О.Н. Волкова, О.П. Зайцева, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, З.А. Капелюк, Т.П. Карпова, В.В. Ковалев, Н.П. Кондраков, М.Э. Маркарьян, М.В. Мельник, Л.П. Наговицина, Н.А. Наумова, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.Д. Смирнов, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет, В.А. Чернов, М.К. Черняков и др.

Несмотря на достаточную разработанность основных положений управленческого учета и анализа, до настоящего времени не рассматриваются особенности их организации на предприятиях отдельных отраслей, черной металлургии в частности. В существующих разработках недостаточно внимания уделяется материальным затратам в качестве самостоятельного объекта исследования, роль которых, по мнению автора, является определяющей в повышении эффективности деятельности металлургического предприятия.

Общеэкономическое и социальное значение металлургии, усиление необходимости в релевантной информации, отражающей особенности формирования и учета материальных затрат, определяют актуальность теоретических и методических разработок в данной области.

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических положений и разработка научно обоснованных методических рекомендаций по управленческому учету и анализу материальных затрат на металлургических предприятиях.

Для достижения цели поставлены и решены следующие задачи: -раскрыты содержание подходов к терминологии, характерной для материальных затрат, и их классификация в черной металлургии;

-обоснована необходимость исследования материальных затрат как объекта управленческого учета и экономического анализа;

-выявлены характеристики металлургического производства, определяющие особенности управленческого учета на предприятии;

-дополнена методика калькулирования и отражено влияние способа формирования себестоимости продукции на качество информации о материальных затратах на предприятиях металлургии;

-разработан методический подход к экономическому анализу материальных затрат с учетом цикличности их формирования и отраслевых особенностей черной металлургии;

- предложено организационно-методическое обеспечение использования в черной металлургии сквозного калькулирования и проведения комплексного анализа материальных затрат.

Предметом исследования являются теоретические, методические и организационные аспекты управленческого учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях.

Объект исследования - учетно-аналитические процессы, связанные с формированием материальных затрат на металлургических предприятиях.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования -п.1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую, методологическую и информационную основу диссертационного исследования составили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по проблемам управленческого учета и анализа; законодательные и нормативные акты Российской Федерации в области регулирования бухгалтерского учета; международные стандарты финансовой отчетности; статистическая информация; бухгалтерская (финансовая) отчетность и материалы, полученные автором в результате непосредственного изучения системы управленческого учета на металлургических предприятиях; ресурсы интернет-сайтов.

Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подхода; экономико - статистические методы сбора и обработки информации и др. Для обработки информации и представления результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Word», «Microsoft Excel».

Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем:

- предложена авторская трактовка материальных затрат в управленческом учете, которая, в отличие от существующих, основана на цикличности и результативности их осуществления, и означает стоимость материальных ресурсов, характеризующихся различной степенью эффективности использования и включающих как фактически понесенные, так и потенциальные материальные затраты;

- уточнена классификация материальных затрат, отличающаяся от существующей, детализацией затрат по направлениям учета на основании требований нормативных актов и задач управления, а также введением дополнительных классификационных признаков: отношение к обрабатываемому металлу, стадия формирования материальных затрат и др.;

- раскрыты наиболее существенные характеристики металлургического производства, ранее комплексно не рассматриваемые: полнота металлургического цикла, устоявшиеся подходы к учету и анализу затрат, необходимость применения стандартов менеджмента качества, определяющие такие особенности системы управленческого учета, как: необходимость сочетания попередельного метода и полуфабрикатного способа со сквозным калькулированием, требованиями ИСС):9001, углубление взаимосвязи учетных и аналитических процедур, конкретизация способа оценки незавершенного производства, что обеспечивает необходимую информационную прозрачность в управлении затратами;

- разработана методика сквозного калькулирования, которая, в отличие от существующей в черной металлургии, позволяет уточнить структуру материальных затрат и влияние незавершенного производства на затраты в целом и по статьям, а также осуществлять сравнительную оценку затрат по сортаментным позициям, что позволяет сформировать релевантную информацию для обоснованного ценообразования;

- уточнена методика комплексного анализа материальных затрат, которая, в отличие от существующей, использует информацию сквозного калькулирования, дополняет анализ косвенных затрат на металлургических предприятиях, учитывает эффективность использования материальных ресурсов на основе факторной модели материалоотдачи, а также позволяет принимать решения стратегического характера;

- предложены методические подходы к выделению центров ответственности материальных затрат, учитывающие стадийность их осуществления и отраслевые особенности металлургических предприятий, а также формы управленческого отчета о материальных затратах; дополнены должностные инструкции специалистов учетно-аналитических служб.

Данные положения выносятся на защиту.

Практическая значимость исследования. Выводы, методические разработки, основные положения диссертационной работы предлагается использовать в практической деятельности металлургических предприятий, в системе подготовки и повышения квалификации бухгалтеров и экономистов.

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности: ОАО «Амурме-талл» (г. Комсомольск-на-Амуре Хабаровского края, акт о внедрении от 25.05.2007 г. № 246), ОАО «НМЗ им. Кузьмина» (г. Новосибирск, акт о внедрении от 12.07.2007 г. № 561/2). Материалы исследования используются в учебном процессе Сибирского университета потребительской кооперации (г. Новосибирск, справка о внедрении от 07.11.2007 г. № 16-1381).

Основные положения диссертационного исследования докладывались на региональных и международных научно-практических конференциях: «Новый век - новые горизонты науки» (г. Новосибирск, 2004 г.), «Торгово-экономические проблемы регионального бизнес-пространства» (г. Челябинск, 2006 г.), «Актуальные проблемы финансов и учета в организациях потребительской кооперации, других сферах и отраслях» (г. Новосибирск, 2007 г.); на ежегодных научных конференциях Сибирского университета потребительской кооперации.

Публикации. По результатам исследования опубликовано шесть работ общим объемом 4,6 п.л., из них авторские - 3,0 п.л., в том числе одна статья объемом 0,5 п.л. - в ведущем рецензируемом научном издании, рекомендованном Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура работы. Работа изложена на 154 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 197 наименований, содержит 36 таблиц, 16 рисунков, 47 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Журавлева, Анна Александровна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Социальное и общеэкономическое значение металлургии как базисной отрасли обусловило повышение внутренних требований к эффективности деятельности металлургических предприятий, прежде всего, к управлению затратами. Проведенное исследование показало, что материальные затраты играют определяющую роль и должны рассматриваться в качестве самостоятельного объекта исследования.

В процессе изучения учетного и экономического содержания затрат автором выявлено отсутствие системного подхода к материальным затратам, упрощение характеристики этой категории, поскольку не принимается во внимание ее взаимосвязь с материальными ресурсами и эффективностью их использования.

Раскрытие экономической сущности материальных затрат позволило выделить две стадии в процессе их формирования, а, следовательно, и их отражения в учете. На первом этапе создается стоимость материальных ресурсов, в будущем используемых и признаваемых материальными затратами (потенциальные материальные затраты). Затем, на втором этапе, происходит отражение таких ресурсов в качестве затрат (фактически понесенные материальные затраты). Отсюда следует вывод, что для повышения эффективности функционирования организации должна использоваться информация управленческого учета, отражающая не только взаимосвязь материальных затрат с эффективностью использования материальных ресурсов, но и принимающая во внимание стадийность формирования материальных затрат.

Для управленческого учета нами предлагается расширенная трактовка материальных затрат как стоимости материальных ресурсов с различной степенью эффективности их использования, включающей фактически понесенные и потенциальные материальные затраты.

Комплексное исследование материальных затрат позволило их классифицировать не только по признакам, традиционно применяемым при систематизации всей совокупности затрат и материальных ресурсов (за исключением деления по экономическим элементам и однородности затрат), но и по стадии формирования материальных затрат, в результате чего выделены потенциальные и реальные материальные затраты. Из-за непосредственной причастности к процессу производства содержание рассматриваемых затрат зависит от особенностей деятельности, в черной металлургии предлагается делить материальные затраты на заданное в производство и материальные затраты по переделу.

В исследовании доказано, что лишь система управленческого учета позволяет организовать управление материальными затратами, нацеленное на их результативность и учитывающее стадийность их осуществления. Актуальность и имеющиеся организационные возможности для контроля материальных затрат в мате-риалоемких производствах, обусловили, по нашему мнению, необходимо их рассмотрения в качестве самостоятельного объекта управленческого учета и анализа.

Черная металлургия относится к материалоемким производствам, доля материальных затрат в среднем составляет 72%. Авторская позиция состоит в том, что содержание и организация управленческого учета материальных затрат на предприятиях отрасли должны основываться не только на особенностях материальных затрат, но и на специфике деятельности металлургического предприятия. Так, внедрение в деятельность металлургических предприятий стандартов системы менеджмента качества ИСО 9001:2000 служит основанием их использования для организации документооборота при формировании материальных затрат. Задачи управленческого учета во многом определяется масштабом деятельности предприятия, степенью его участия в хозяйствующих структурах интегрированного типа, что характерно для металлургической отрасли.

Изучение особенностей деятельности металлургических предприятий позволило автору обосновать характер влияния отраслевой специфики на содержание управленческого учета и анализа материальных затрат на металлургических предприятиях:

- для металлургического производства характерно разнообразие циклов, в зависимости от полноты цикла металлургического производства меняется объектная ориентация учета материальных затрат;

- металлургическое производство отличается сложными потоками движения материальных ресурсов между производственными подразделениями, что усложняет документооборот и распределение косвенных затрат на продукцию;

- в связи с включением потенциальных материальных затрат в состав объектов управленческого учета, особое значение приобретает анализ материальных ресурсов,

- учитывая особенности экономического содержания металлургического производства как процесса обработки металла, целесообразно разграничить прямые материальные затраты, к которым относится стоимость обрабатываемого металла или металлосодержащего сырья, и косвенные материальные затраты, включаемые в состав цеховых расходов, так называемых расходов по переделу;

- традиционный подход, при котором в себестоимость включается стоимость полуфабрикатов, агрегирующая все затраты предыдущих переделов, не позволяет формировать данные о себестоимости продукции по статьям затрат с учетом расходов предыдущих переделов, что требует совершенствования методики калькулирования себестоимости продукции.

Изучение действующей системы управленческого учета металлургических предприятий позволило автору сделать вывод: в настоящее время самостоятельная подсистема управленческого учета материальных затрат не выделена и неразвита, хотя отдельные ее элементы сформированы. Для организационного решения проблемы целесообразно выделение центров материальных затрат, что приведет к повышению эффективности деятельности металлургического предприятия.

Проведенное исследование показало, что система управленческого учета материальных затрат, по нашему мнению, должна включать три основных элемента: метод учета затрат, систем показателей и управленческой отчетности. Поскольку материальные затраты являются составляющей общих затрат, первый элемент определяется принятым на предприятии методом учета общих затрат. Для предприятий металлургии это попередельный метод учета затрат. К основным элементам управленческого учета материальных затрат автор относит систему показателей, которая позволяет проводить углубленный анализ материальных затрат. Нами выделены следующие индикаторы, которые формируют контур существующего управленческого учета материальных затрат на предприятии: объем и стоимость заданного в производство (металла), средний коэффициент расхода металла и размер материальных затрат по переделу (косвенных). Система управленческой отчетности материальных затрат в практической деятельности предприятий черной металлургии не сформировалась.

В процессе исследования выявлено, что основное внимание в управленческом учете и анализе уделяется прямым материальным затратам. Игнорирование косвенных материальных затрат приводит к невозможности влиять на общепроизводственные затраты, что снижает эффективность управления всеми материальными ресурсами предприятия. Недостаточно изученными остаются прямые материальные затраты в натуральном выражении, а также общепроизводственные затраты, хотя именно они являются управляемой частью материальных затрат, оказывающих влияние на цены, финансовые результаты. Информационные источники не вполне пригодны для углубленного управленческого анализа материальных затрат, что связано с наличием в калькуляции категории полуфабрикатов. Формирование информации о себестоимости продукции осуществляется последовательно, по отдельным переделам производства, без выделения статей затрат, что ограничивает возможности контроля и анализа материальных затрат не только в целом по металлургическому предприятию, но и по отдельным группам металлопродукции.

Автор предлагает использовать преимущества сквозной калькуляции, как средства представления информации традиционного калькулирования в более удобном для анализа и принятия управленческих решений виде. Отчет, составленный на основе сквозной калькуляции, отличается от существующего представления информации о затратах тем, что она обобщается не по последнему переделу, а по всем технологическим стадиям производства с выделением статей затрат. Как показало исследование, основными факторами, влияющими на величину корректировки себестоимости в результате использования сквозной калькуляции, являются принятые способы оценки полуфабрикатов и незавершенного производства, а также подход к распределению косвенных затрат.

Сложившуюся методику комплексного экономического анализа материальных затрат в черной металлургии автор дополнил характеристиками, которые учитывают ресурсно-затратный характер объекта анализа и отраслевые особенности деятельности организации, натуральные и стоимостные подходы к оценке материальных затрат.

Нами выделены следующие взаимосвязанные блоки анализа материальных затрат: показатели объема, структуры материальных затрат, их удельные показатели и показатели эффективности использования материальных ресурсов. Тем самым преодолена разрозненность анализа материальных затрат и ресурсов, характерная для существующих методик. Традиционная система показателей дополнена натуральная характеристика материальных затрат, показателями косвенных материальных затрат. Автор считает, что анализ полуфабрикатов следует детализировать по давальческому и собственному сырье.

Кроме того, нами предлагается отдельное направление анализа материальных затрат - рейтинговая оценка эффективности управления материальными затратами металлургических предприятий. Они позволяют осуществлять сравнительную оценку эффективности управления затратами, определять проблемные области. К таким показателями относятся:, рентабельность материальных затрат, определяемые по данным публичной бухгалтерской отчетности металлургических предприятий.

Для реализация предлагаемого в диссертационном исследовании ресурсно-затратного подхода к материальным затратам металлургического производства автором дополнены должностные инструкции специалистов основных и дополнительных центров материальных затрат, предложены форматы управленческой отчетности о материальных затратах в разрезе их прямой и косвенной составляющих и специального отчета - сквозной калькуляции. Для крупнейшего представителя черной металлургии в Новосибирской области России ОАО «Новосибирский металлургический завод им. Кузьмина» автором были разработаны формы специальных отчетов по отдельным группам материальных затрат в целях их контроля и анализа. Апробация сквозной калькуляции на материалах предприятия показала, что ее применение позволяет управлять финансовыми результатами и величиной активов за счет корректировки стоимости остатков незавершенного производства.

Реализация методики комплексного анализа в части сравнительного анализа позволила определить проблемные области управления материальными затратами, позиционировать анализируемое предприятие среди других представителей отрасли.

Анализ материальных затрат на металлургическом предприятии показал, что в материальных затратах следует выделять в качестве объекта анализа затраты отдельных видов энергетических ресурсов. Кроме того, доказана возможность анализа косвенных материальных затрат, выделения влияния объема производства на их переменную часть. Для определения влияния факторов на показатели, включенные в интегральную характеристику, автором предложены три факторные модели, позволяющие выявлять резервы роста материалоотдачи через управление соотношением прямых и косвенных материальных затрат, их долей и т.д.

Осуществление системного и рационального управленческого учета материальных затрат, по нашему мнению, связано с обеспечением взаимодействия отдельных центров материальных затрат.

Для выделения центров таких затрат нами предлагается следующий подход. Необходимо определить, насколько существенна доля материальных затрат в затратах центра, при этом учитываются особенности металлургического производства и материальных затрат. Далее автором для данных центров предложено дополнение должностных инструкций экономистов, путем распределения обязанностей по формированию, представлению специальных отчетов о косвенных и прямых материальных затратах по агрегату, цеху, видам продукции.

Практическое внедрение предлагаемых направлений управленческого учета и комплексного анализа материальных затрат металлургии повышает эффективность управления ими, так как позволяет выявить реально имеющиеся резервы более эффективного использования материальных ресурсов с учетом особенностей металлургических предприятий.