Управленческий учет как основа для регулирования экономики предприятия тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Султани Шахвали

Введение.

Глава I. Управленческий учет в системе бухгалтерского учета.

1.1. Исторические предпосылки и причины возникновения управленческого учета.

1.2. Организационные основы управленческого учета в системе управления предприятием.

1.3. Концепция развития управленческого учета в современных условиях.

Глава II. Проблемы взаимодействия составных частей управленческого учета и их роль при принятии управленческих решений.

2.1. Классификация затрат в соответствии со специфическими требованиями управленческого учета.

2.2. Принципы планирования учета затрат.

2.3. Обоснование выбора оптимального метода учета затрат.

Глава III. Специфические приемы анализа и аудита как неотъемлемые части управленческого учета.

3.1. Обоснование преимуществ релевантного анализа над другими видами анализа.

3.2. Аудит организации управленческого учета.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет как основа для регулирования экономики предприятия"

Общая характеристика работы

Актуальность темы.

В современных условиях от руководителей и организаторов производства требуется умение адекватно оценивать и в реальном режиме времени реагировать на динамику развития экономических процессов.

Трудности в организации регулярного менеджмента во многом объясняются недостатком оперативных аналитических данных, характеризующих состояние объекта в момент принятия решений на различных уровнях управления.

В умении спрогнозировать хозяйственную и коммерческую ситуацию, выбрать оптимальные пути достижения приоритетных направлений, скорректировать действия и оптимизировать соотношение затрат и результатов заключается сущность эффективного управления.

В настоящее время аналитические возможности учетного механизма в полной мере не использованы. Отсутствует гибкость в системе агрегирования информации о затратах и доходах. При этом, учетный потенциал традиционно используется в моделировании информационной системы, в которой одновременно должны решаться задачи финансового, налогового и управленческого учета.

Все это в свою очередь, приводит к настоятельной необходимости развития управленческого учета, широкому использованию его методов во всех сферах деятельности предприятий.

В процессе повседневной хозяйственной деятельности возникает т значительное количество оперативной информации. Эта информация представляет собой «исходный материал» для итоговой информации, отражаемой в учете.

Для менеджера важна любая информация, независимо от того, является ли она объектом бухгалтерского учета или не является, поддается ли количественной оценке или не поддается.

Принятие многих управленческих решений, таких как, например, определение цены на продаваемую продукцию или предоставляемые услуги, выбор наиболее выгодной структуры продукции, во многом является искусством.

Данные о затратах играют ключевую роль во многих управленческих решениях.

Изучение этих проблем является необходимой базой для управленческого учета.

При рассмотрении постоянных и переменных затрат особое внимание уделяется «Поведению затрат», т.е. как изменяются затраты при изменении уровня деловой активности. Анализ соотношения затрат, прибыли и объема продукции привлекает внимание людей, изучающих менеджмент. Он позволяет определить объем производства, необходимый для покрытия всех затрат на производство продукции. Понимание цели планирования является основой для принятия краткосрочных и долгосрочных управленческих решений

Определение себестоимости производства единицы продукции является одной из основных задач управленческого учета.

Именно себестоимость единицы продукции лежит в основе принятия большинства управленческих решений.

Если в финансовом учете для составления отчетности важно иметь информацию об общей величине себестоимости всей реализованной продукции и общей стоимости остатков готовой продукции на складе, то в управленческом учете основной акцент делается на себестоимости производства единицы продукции.

Успех фирмы зависит от информации о формировании себестоимости по различным направлениям. Затраты на производство продукции являются базой для установления цены продажи. Информация о себестоимости лежит также в основе прогнозирования и управления производством и используется при решении огромного количества текущих оперативных задач управления.

Немалый вклад в развитии научной концепции учета для целей управления затратами внесли видные отечественные исследователи:

Безруких П.С., Банк В.Р., Бахрушина М.А., Данилевский Ю.А., Ивашкевич В.Б., Кондраков Н.П., Краснова Л.П., Ковалев В.В., Майданчик Б.И., Николаева С.А., Новодворский В.Д., Новиченко П.П., Пепеляев С.Г., Перекрестова Л.И., Палий В.Ф., Пучкова С.И., Ремизов Н.А., Соколов Я.В., Стравойтова Е.В., Стуков С.А., Ткач В.И., Шапигузов С.М., Шеремет А.Д. и Др.

Нельзя не отметить и достижения зарубежных исследователей этой области, среди которых: К. Друри, Э. Майер. Р. Ман, М. Маскон, Т. Скоун, Р. Энтони, Г. Эмерсон и др.

Однако надо отметить, что в настоящее время существует недостаток отечественных работ по проблеме управленческого учета, — методологическим и методическим подходам к анализу этой проблемы, а также сложности, связанные с определением места управленческого учета в системе бухгалтерского учета, - а также методики релевантного подхода как элемента управленческого учета в процессе принятия управленческих решений.

Не завершенными остаются такие вопросы как выбор модели принятия решения, новых аспектов качественных и количественных факторов, при релевантном подходе в управлении понятий альтернативных, вмененных денежных издержек.

Теоретическое обоснование данных вопросов неминуемо связано с решением ряда проблем, таких как:

- обоснование места управленческого учета в системе бухгалтерского учета;

- выявление взаимосвязей управленческого и финансового учета;

- обоснование необходимости использования в рыночной экономике традиционных методов учета затрат и изучение методики специфических приемов анализа, как одного из важных элементов управленческого учета;

- совершенствование контроля для достижения целевых ориентиров в условиях постоянного изменения производственных задач.

Области решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки.

В этой связи данная тема исследования является достаточно актуальной. Необходимость обоснования места, целей и задач управленческого учета, обоснование выбора метода учета затрат на производство, повышение его аналитических возможностей предопределили выбор темы диссертации, ее цели и задачи, объекты и методы, а так же направления использования результатов.

Цель диссертационного исследования состоит в развитии научной концепции основных принципов управленческого учета, как неотъемлемой составной части системы бухгалтерского учета.

Комплексный подход к достижению поставленных целей обозначил необходимость решения следующих задач:

1. определения места управленческого учета в системе бухгалтерского учета;

2. детализации классификации затрат в связи с целями, задачами и принципами управленческого учета;

3. обоснования выбора оптимального метода учета затрат в системе управленческого учета и калькулирования себестоимости продукции;

4. использования новых приемов анализа как основ управленческого учета.

Предмет и объект исследования.

Предметом исследования является теория и практика управленческого учета на основе сравнительной оценки зарубежных и отечественных учетных моделей. В качестве объектов исследования избраны промышленные предприятия Республики Дагестан, имеющие сходные условия хозяйствования и аналогичные производственно-экономические циклы. %

Теоретическая и методологическая основа исследования.

В диссертации использованы труды крупных ученых-экономистов по проблемам конкурентоспособности, методологическим и методическим подходам к анализу этой проблемы. В качестве общих методов автор использовал системный подход и основы научного абстрагирования, анализа и синтеза. Применены методы статистического анализа, методическо-статистического моделирования. Эмпирической базой исследования явились материалы статистических ежегодников, данные планово-экономических отделов промышленных предприятий Республики Дагестан.

Научная новизна.

1. Анализируя место управленческого учета в бухгалтерском учете, автор обосновал, что управленческий учет - это неотъемлемая часть бухгалтерского учета, оставшаяся вне общественного регулирования, отличающаяся от финансового учета большей правильностью. Однако, между ними, по существу, невозможно провести временную границу.

2. Детализирована классификация затрат исходя из требования управленческого учета. В частности выделяется понятие полупеременных затрат, альтернативных, денежных, вмененных издержек, а также релевантных затрат и доходов.

3. Обоснован выбор нормативного метода учета затрат как оптимального, который позволяет удовлетворить потребности учетного процесса в системе управленческого учета.

4. Рассмотрена возможность использования на предприятиях еще одного метода калькуляции себестоимости по операциям, который называется activity based costing (далее А.В.С.)

5. Приведена методика релевантного подхода в системе управленческого учета при принятии управленческих решений.

Практическая значимость исследования заключается в том, что изложенные в нем положения и выводы углубляют представления об учете для целей управления и контроля в системе информационного обеспечения современного предприятия. Концептуальные основы организации управленческого учета могут быть положены в основу разработок прогрессивных учетных систем на предприятиях Республики Дагестан.

Самостоятельное практическое значение для предприятий республики имеют:

- выделение места управленческого учета в системе бухгалтерского учета;

- детализация классификации затрат на производство в соответствии с требованиями управленческого учета;

- обоснование применения нормативного метода учета затрат как основного в управленческом учете;

- рекомендация использования релевантного анализа как одного из элементов управленческого учета.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в журналах, ученых записках, а так же в сборниках материалов ряда межрегиональных научно-практических конференций.

Некоторые положения работы используются при разработке лекций по курсу «Управленческий учет».

На защиту выносятся следующие основные положения.

1. Необходимость возникновения цели, задачи и место управленческого учета в системе бухгалтерского учета.

2. Принципы планирования учета затрат в системе управления.

3. Обоснование применения нормативного метода учета затрат как основного в системе управленческого учета.

4. Рассмотрение методики специфических приемов анализа как одного из элементов управленческого учета в целях принятия управленческих решений.

Вклад автора в получение результатов изложенных в диссертации выводов заключается в том, что он внес основной вклад во все этапы исследования, отраженного в научных публикациях, как единоличных, так и с соавторами.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, определены цель и задачи, раскрыты новизна и практическая значимость исследования.

В первой главе рассмотрены исторические предпосылки и причины возникновения управленческого учета, организационные основы управленческого учета в системе управления предприятием, концепция развития управленческого учета в современных условиях.

Вторая глава посвящена таким вопросам как классификация затрат в соответствии со специфическими требованиями управленческого учета, принципы планирования учета затрат а также обоснование выбора оптимального метода учета затрат.

В третьей главе рассмотрено обоснование преимуществ релевантного анализа над другими видами анализа а также аудит организации и постановки управленческого учета.

В заключении обобщены основные результаты исследования.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Султани Шахвали

Заключение

Россия в настоящее время находится на пути строительства рыночных отношений. Предоставление самостоятельности предприятиям в решении как текущих вопросов их производственной деятельности, так и определении путей их дальнейшего развития вызывают потребность иметь информационную систему для того, чтобы принимаемые управленческие решения были обоснованными. Это в свою очередь приводит к настоящей необходимости развития управленческого учета, широкому использованию его методов во всех сферах деятельности предприятий.

Управленческий учет на западе сложился как отдельная и целостная отрасль учета за последние три-четыре десятилетия. Для нашей страны в настоящее время в условиях перехода к рыночной экономике стало весьма актуальным обладание методами управленческого учета, без использования которых невозможно сегодня эффективно управлять самостоятельными и ориентированными на получение прибыли предприятиями.

Управленческий учет в развитых западных странах представляет собой относительную, обособленную подсистему бухгалтерского учета, который включает также и финансовый учет, у каждого из них свои цели и задачи.

В настоящее время можно выделить следующие позиции специалистов:

В бухгалтерском учете нет отдельного управленческого учета, а был и остается производственный учет (учет затрат на производство).

Управленческий учет - это тот же производственный учет, но применительно к современной терминологии, и нет никаких оснований выделять его в самостоятельный вид учета.

Бухгалтерский учет в современных условиях — это система, включающая три подсистемы: финансовый учет, управленческий учет и бухгалтерскую отчетность.

Управленческий учет является вполне сложившейся самостоятельной дисциплиной, поскольку он, кроме вопросов собственно бухгалтерского учета, включает в себя вопросы анализа, планирования, прогнозирования и др.

В работе доказывается, что наиболее обоснованной является третья позиция, которой и придерживается автор.

Цель управленческого учета состоит в обеспечении менеджеров всех уровней предприятий необходимой информацией для принятия управленческих решений. Он включает методы калькулирования себестоимости продукции и управления затратами, долгосрочное планирование и бюджетирование, контроль и анализ исполнения бюджетов, управление по отклонениям, подготовку информации для разнообразных и многочисленных ситуационных управленческих решений.

Анализируя место управленческого учета, можно утверждать, что управленческий учет — это неотъемлемая часть бухгалтерского учета, оставшаяся вне общественного регулирования отличающаяся от финансового учета большей правильностью, однако, между ними, по существу, не возможно провести временную границу.

Отождествление управленческого учета с производственным неправомерно. Значение управленческого учета изначально шире производственного учета. В него помимо чисто бухгалтерского учета затрат на производство входит и оперативный учет, элементы анализа, планирования, прогнозирования и др.

Если понятие «бухгалтерский учет» определено законодательно, то термин «управленческий учет» в России не регламентирован и допускает много различных толкований. Специалистами широко обсуждается вопрос о месте управленческого учета в системе управления организацией, который сводится к следующему: должен ли управленческий учет быть связанным с системой управления организацией в целом и всеми ее функциями или же сосредоточенным на предоставлении соответствующей количественной информации менеджерам, ответственным за достижение конкретных производственных результатов.

Второй из указанных подходов занижает роль управленческого учета, так как учетная информация для целей управления на любом уровне должна быть соответствующим образом подготовлена и интерпретирована на основе определенных методов анализа. Сами по себе количественные данные не улучшают процесс управления.

Комплексная оценка эффективности принимаемых решений состоит в анализе общей эффективности хозяйственной деятельности организации, на основе которого уточняются ее цели и задачи на следующий период. Это завершает круг задач, поставленных перед управленческим учетом.

Анализируя системы построения счетов управленческого учета, автором обоснована позиция, что отечественная система управленческого учета не является достаточно прозрачной и при создании системы управленческих счетов, следует иметь в виду, что ее формирование предполагает несколько иные принципы отражения и обобщения данных в первичном учете, чем в действующей системе отечественного учета.

В связи с этим, предполагается выделить в плане счетов бухгалтерского учета перечень счетов управленческого учета, издержек производства и обращения.

При построении относительно автономной системы счетов управленческого учета требуют глубокой проработки вопросы организации учета затрат по местам их возникновения и центрам ответственности должностных лиц, применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости в связи с развитием правовых рыночных отношений (сделок), а также некоторые другие важные проблемы организации и методологии управленческого учета издержек производства.

Важнейшим фактором получения достоверных данных о себестоимости продукции и финансовых результатах деятельности предприятия является определение состава производственных затрат. А четкая классификация затрат

- важнейшая предпосылка правильной организации учета и исчисления себестоимости продукции. В зарубежной практике классификация затрат по экономическим элементам имеет основной характер, регламентируется законодательством и системами национальных счетов, а классификация затрат по калькуляционным стоимостям носит вспомогательный, подчиненный характер.

Также важное значение в управленческом учете уделяется понятиям постоянных и переменных затрат, в частности, в работе уделяется большое внимание анализу поведения затрат, т.е. как они изменяются при изменении уровня деловой активности. Поведение затрат положено в качестве классификационного признака деления затрат на постоянные и переменные. Однако, некоторые затраты нельзя классифицировать ни как переменные, ни как постоянные, в связи с этим в работе выделяется дополнительная группа затрат - полупеременные затраты.

Полупеременные затраты (semivariable costs) имеют одновременно переменные и постоянные компоненты затрат. Часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течение периода.

В свою очередь традиционно переменные затраты предполагают линейную зависимость между затратами и объемом производства. Однако большинство затрат не находится в линейной зависимости от производственной мощности.

Рассмотренный в работе метод линейной апроксимации позволяет превратить нелинейную зависимость переменных затрат в линейную. Этот метод использует понятие релевантных уровней.

Релевантный уровень (relevant range) - это диапазон деловой активности (объемов производства или объемов продаж), в рамках которого фактические операции осуществляются с достаточной степенью определенности. Данные о затратах играют ключевую роль во многих управленческих решениях, поэтому в работе рассматривается не только классификации затрат, но и их планирование как одна из важнейших функций управления.

В связи с этим рассмотрено два типа деятельности по планированию, которые являются частями процесса управленческого контроля:

- подготовка программы;

- разработка бюджетов, процесс планирования деятельности отдельных подразделений или их функции, а также всей организации в целом на последующий период, обычно год.

В работе выделяются основные принципы и последовательность подготовки главного бюджета, цели и разработка бюджета денежных средств, организация исполнения бюджетов в системе управленческого контроля.

Планы могут быть классифицированы следующим образом:

1. оперативные планы (operating plans) — это тактические планы, которые прямо связаны с достижением целей фирмы;

2. административные планы (administrative plans);

3. стратегические планы (strategic plans);

4. программирование (programming).

Процесс составления бюджетов обоснован как один из важнейших элементов в системе планирования и контроля в управленческом учете.

Бюджет является ключевым инструментом в системе управленческого контроля, со специфическими функциями, принципами, ролью и влиянием бюджетирования на принятие управленческих решений.

Можно выделить следующие функции бюджета:

1. Координация различных видов деятельности и отдельных подразделений. Согласование интересов отдельных работников и групп в целом по организации.

2. Планирование операций, обеспечивающих достижение целей организации.

3. Стимулирование руководителей всех рангов в достижении целей своих центров ответственности.

4. Контроль текущей деятельности, обеспечение плановой дисциплины.

5. Основа для оценки выполнения плана центрами ответственности и их руководителями.

6. Средство обучения менеджеров.

Упорядочение классификации затрат в рамках положения об их составе включаемом в себестоимость продукции (товаров, работ и услуг), имеет принципиальное приоритетное значение при разработке системы счетов управленческого учета. В управленческом учете важнейшими составными частями аналитического учета затрат и калькулирования себестоимости должны стать системы «стандарт-кост» (в отечественной практике — нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости) и «директ-костинг».

В соответствии с положением об учетной политике предприятия, компаниям предоставляется самостоятельность в выборе методов учета.

Оптимальным может быть признан такой метод, который позволяет удовлетворить потребности учетного процесса и сформировать полную и достоверную картину имущественного и финансового положения. Данное утверждение справедливо и по отношению к другим положениям учетной политики, в том числе и к учету затрат и результатов.

Предлагается рассмотреть возможность использования на предприятиях еще одного метода калькуляции себестоимости по операциям, который называется activity based costing (далее ABC). Этот метод достаточно широко применяется на западе (его используют около 10% крупнейших компаний). Зародившись в США, данный подход получил распространение в Великобритании, континентальной Европе, Австралии и сейчас «завоевывает» Японию. Универсальность метода позволяет применять его не только в коммерческих производственных структурах, но и на предприятиях оптовой и розничной торговли, сферы услуг.

ABC позволяет учитывать динамику накладных расходов и определять источники (причины) возникновения данного вида затрат, а также порядок их отнесения на готовую продукцию. Метод устанавливает, что в длительном периоде большинство производственных затрат не являются постоянными (носят переменный характер) и это осложняет понимание факторов вызывающих изменения накладных расходов во времени. В соответствии с методом ABC в качестве причины здесь рассматривается производственный процесс, а также тот факт, что продукты (точнее их потребители) создают спрос на определенные виды деятельности. Затраты соотносятся с продукцией на основе потребления индивидуальных продуктов или спроса на каждый вид деятельности.

Метод ABC основан на предложении, что не связанные с объемом (например сложность и комплексность производства, ассортимент выпускаемой продукции) производственные возможности могут быть определены на основе факторов, оказывающих влияние по его конкурентному виду деятельности. Для того, чтобы установить, что затраты по неиспользованным мощностям не были распределены на запасы, каждый названный фактор должен быть установлен на уровне нормального производства. Следовательно, ABC дает возможность более точно определить затраты на используемые мощности для периодического их списания на счет прибылей и убытков. В результате можно сделать вывод, что стоимость единицы продукции, оцененная с помощью данного метода, является наилучшей финансовой оценкой потребляемых ресурсов, так как учитывает сложные альтернативные способы определения связей между продукцией и использованием ресурсов.

Система ABC предлагает условность калькуляции накладных расходов по объектам. Другими словами. Данный метод может рассматриваться как оптимальный с точки зрения получения информации о средних затратах (исключая издержки упущенных возможностей).

ABC определяет, что на сумму совокупных затрат влияет не только объем, но и сложность процесса производства, его организация и ассортимент продукции. Кроме того, ориентация при принятии решений на переменные затраты предполагает краткосрочную перспективу, в то время как итоговые результаты могут иметь долгосрочный характер.

Метод ABC не только добавляет новую информацию о затратах, но и генерирует ряд показателей нефинансового характера - в основном измерителей объема производства и определения производственных мощностей предприятия.

Проведенный в работе анализ методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет сделать вывод: как бы не называли в научной литературе способы и методы учета затрат, все они основаны на учете затрат за отчетный период и калькулировании усредненной себестоимости продукции, иными словами, на учете прошлых затрат, когда отклонение от действующих норм и нормативов (чаще от плановой себестоимости) выявляются в калькуляциях себестоимости единицы продукции после завершения отчетного периода.

Анализ недостатков методов учета прошлых затрат показал, что основным в учете должно быть оперативное выявление отклонения от норм расхода материальных, трудовых и финансовых ресурсов до или в процессе производства продукции, что значительно повышает возможности осуществления контрольных функций работниками учета.

Нормативный метод учета затрат, по мнению автора, один из перспективных методов учета затрат в управленческом учете.

Управленческий учет должен обеспечивать руководство предприятия тремя основными видами информации:

1. Данными о себестоимости продукции для целей ценообразования и оценки товарно-материальных запасов.

2. Данными анализа поведения затрат для целей оперативного планирования и контроля.

3. Данными специального анализа для принятия управленческих решений в конкретных хозяйственных ситуациях.

Управленческий учет должен использовать специфический анализ учетной информации для принятия краткосрочных управленческих решений, т.е. решений в области оперативного управленческого учета. В связи с этим вводятся новые понятия релевантных данных и использование релевантного подхода к типичным ситуационным оперативным решениям.

Модель принятия решения (decision model) представляет собой числовое или символьное выражение переменных и параметров, влияющих на данное решение.

Переменные (decision variables) - это факторы, контролируемые управляющей системой. Параметры (decision parameters) - это неконтролируемые системой факторы и операционные условия и ограничения.

Релевантный подход выявляет причины, побуждающие принять один из рассматриваемых вариантов. В управленческом учете выделены две группы факторов - количественные факторы, качественные факторы.

Количественные факторы легко принимают числовое выражение.

Качественные фактора не поддаются прямому количественному измерению.

Приведенные понятия позволяют сделать заключение, что в нашем традиционном анализе хозяйственной деятельности, а точнее в факторном моделировании и анализе, понятия количественных и качественных факторов отличаются от понимания этих терминов в управленческом учете в западных странах.

В процессе исследования релевантного подхода управления следует выделить такие понятия как альтернативные издержки и релевантные затраты и доходы.

Альтернативные издержки - это максимально возможный вклад в прибыль, от которого отказываются при использовании ограниченных ресурсов для определенной цели.

Альтернативные издержки производства являются основным движущим мотивом, заставляющим производителей максимизировать свои прибыли.

Альтернативные издержки не включаются в официальные финансовые отчеты, не влияют на величину денежных потоков, но они могут быть использованы при обсуждении выгоды при принятии конкретного управленческого решения.

Можно выделить еще два новых понятия в связи с рассмотрением альтернативных издержек.

Денежные издержки - это альтернативные издержки, которые принимают форму денежных платежей собственникам факторов производства.

Вмененные издержки - альтернативные издержки, которые принадлежат предприятию.

Релевантные затраты и доходы - это ожидаемые будущие затраты и доходы, которые различаются по альтернативным вариантам. Заметим, что в этом определении указаны два критерия отнесения затрат и доходов к релевантным. Релевантными могут быть только затраты, во-первых, относящиеся к будущему управленческому решению, и, во-вторых, отличающиеся по вариантам.

Таким образом, основным выводом является то, что релевантный подход позволяет в процессе принятия управленческого решения сконцентрировать внимание только на релевантной информации, что при значительных объемах информации позволяет облегчить и ускорить процесс выработки наилучшего решения.

160