Управленческий учет в системе формирования финансовой информации предприятий тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет в системе формирования финансовой информации предприятий"

На правах рукописи ББК: 65.052 Б 43

Беловодская Полина Валентиновна

Управленческий учет в системе формирования финансовой информации предприятий

Специальность 08. 00. 12. - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва 2004

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета в Финансовой Академии при Правительстве Российской Федерации

Научный руководитель: заслуженный работник высшей школы РФ,

доктор экономических наук, профессор Терехова Вера Александровна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Никольская Эля Владимировна

кандидат экономических наук

Сучилин Алексей Александрович

Ведущая организация: Российская Экономическая Академия им. Г. В. Плеханова

Защита диссертации состоится «04» ноября 2004г. в 10-00 час. на заседании Диссертационного совета Д 505.001.03 Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации по адресу: 125468, Москва, Ленинградский проспект, д.55, аудитория 338.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации.

Автореферат разослан 2004года

Ученый секретарь диссертационного Совета,

кандидат экономических наук, профессор

I. Общая характеристика работы

/////¿Г

3

Актуальность темы исследования.

За последние десятилетия в экономике нашей страны произошли коренные изменения, которые повлекли за собой переориентацию субъектов хозяйственной деятельности с производственных единиц социалистического хозяйства на самостоятельные предприятия.

Перед компаниями встала задача обеспечения непрерывного и эффективного управления. Стало очевидно, что от правильного выбора направлений развития, политики сбыта, снижения издержек, грамотного управления финансовыми средствами зависит существование фирмы на рынке.

Повышение эффективности управления является важной комплексной задачей, тесно связанной с развитием и совершенствованием управленческого учета. Однако вопрос о роли, сущности и функциях управленческого учета до последнего времени остается дискуссионным. Это связано не только с разграничением понятий управленческого, бухгалтерского и производственного учета, но и с организацией управленческого учета как важнейшей составной части эффективной системы управления предприятиями, включающей стадии планирования, контроля и принятия решений.

Одной из важнейших сфер российской экономики, предприятия которой нуждаются в совершенствовании управленческого учета, является газовая отрасль. Это объясняется, во-первых, отсутствием методических разработок в указанной области; во-вторых, информационным вакуумом на управленческом, законодательном уровне; в-третьих, спецификой и огромными масштабами деятельности.

Рост объемов хозяйственной деятельности, усложнение организационно-производственной структуры, противоречивость

законодательства привели к диспропорции между возможностями бухгалтерского учета, требованиями

БИЬЛИОТеКА |

СП.

о»

экономического анализа и управления. Отсутствие системности в сборе, хранении и переработке информации приводит к значительному увеличению расходов предприятия, а ее недостаточность создает на предприятии режим неопределенности не только в процессах учета и контроля, но и в процессах планирования и выработки управленческих решений. Неадекватность состава и структуры информационных потоков задачам управления приводит на практике к снижению эффективности оперативного и стратегического управления.

Решение этих проблем вызывает необходимость дальнейших разработок, направленных на развитие научного аппарата и практических решений в области адекватного развития управленческого учета, тесно взаимоувязанного с теорией и практикой бухгалтерского учета, действующими международными и национальными стандартами, с теорией систем и теорией управления.

Актуальность проблематики, дискуссионность многих ее вопросов при недостаточности необходимого нормативного обеспечения, нерешенность ряда важных методологических вопросов и востребованность практикой обусловили выбор темы диссертационной работы и круг рассматриваемых проблем.

Степень разработанности вопроса. Вопросы, связанные с внедрением и совершенствованием управленческого учета, получили широкое развитие в научных трудах зарубежных и отечественных специалистов. Методологические и практические аспекты управленческого учета исследовали зарубежные специалисты - X. Андерсон, Л. А. Бернстайн, М. Ф. Ван Бред, К. Друри, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, Т. Скоун, Дж. Фостер, Дж. К. Ван Хорн, Ч. Хорнгрен, Р. Энтони, Дж. Рис, Джей К. Шим, и др.

В российской литературе вопросы управленческого учета наиболее активно стали ставиться в период экономических реформ, в процессе приватизации, а впоследствии, разукрупнения предприятий и создания холдинговых компаний. К таким работам можно отнести труды

М.А Бахрушиной, Н.Д. Врублевского, В.В. Ивашкевича, Т.П. Карповой, В.Э. Керимова, А.Н. Кизилова, О.Е. Николаевой, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.И. Ткача, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремета и др.

Тем не менее, как в российской, так и в зарубежной практике, судя по ограниченному числу публикаций, мало внимания уделяется раскрытию методологии и изучению реального опыта внедрения управленческого учета на предприятиях различных отраслей отечественной экономики. В частности, это касается газовой промышленности, где проблема внедрения управленческого учета до сих пор не привлекла широкого внимания исследователей и, по сути своей, является белым пятном в круге задач управленческого учета в конкретных отраслях.

Целью диссертационного исследования является развитие и апробация основных теоретических и методологических положений управленческого учета в системе формирования финансовой информации предприятий.

Для реализации поставленной цели исследования в работе были поставлены следующие задачи:

• обосновать роль управленческого учета как информационную образующую деятельности предприятия, позволяющую оценить эффективность и достоверность составляемой отчетности;

• выявить современные особенности технологии и организации производства на предприятиях газовой отрасли в свете их влияния на процесс формирования финансовой информации и внедрения управленческого учета;

• уточнить и обобщить практический опыт в области учета и классификации затрат, уточнить их конкретное содержание применительно к специфике работы предприятий отрасли;

• обобщить существующие методы учета затрат, обосновать методологические подходы к организации их практического применения в разных сегментах деятельности предприятия;

• оценить возможность внедрения бюджетирования на анализируемых предприятиях с учетом современных особенностей их функционирования;

• разработать практические рекомендации по созданию комплексной системы формирования, распределения и передачи информации о затратах, как важнейшей составляющей процесса бюджетирования.

Объектом исследования является организация и технология управленческого учета в холдинговых компаниях газовой промышленности.

Предметом диссертационного исследования являются методы и методики управленческого учета на предприятиях газовой промышленности.

Теоретическая и методологическая основа исследования. При проведении исследования использовались научные труды видных отечественных ученых в области бухгалтерского учета и экономического анализа: А. Ф. Аксененко, Ф. И. Алдашкина, Ю.А Бабаевой, А. С. Бакаева, Н.А. Блатова, Л.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, А.Г. Грязновой, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева, О.В. Козловой, А. Ш. Маргулиса, М.В. Мельник, В.А Тереховой, А.Н. Хорина, Л.З. Шнейдмана и др.

В работе широко использованы методические разработки, нормативные материалы и рекомендации научно-практических конференций, специальная и отраслевая литература, разработки научно-исследовательских организаций по экономическим, управленческим и организационно-техническим проблемам предприятий газовой отрасли.

В процессе исследования применялись методы системного анализа, методы выборки, группировки, классификации, сравнения, факторный анализ, методы логического моделирования, экспертно-аналитические оценки, расчеты финансовых коэффициентов.

В диссертационном исследовании использовались законодательные и нормативно-правовые акты РФ, периодические издания, данные о деятельности отдельных предприятий. Информационной базой послужили материалы обследования филиала ОАО «Газпром» - «Автопредприятие

ОАО «ГАЗПРОМ», ООО «Астраханьгазпром», 0 0 0 «Севергазпром», 0 0 0 «Нортгаз».

В работе использовалась отчетная информация ОАО «ГАЗПРОМ», 0 0 0 «Кубаньгазпром», 0 0 0 «Надымгазпром», 0 0 0 «Оренбургтазпром», 0 0 0 «Уренгойгазпром».

Работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ», паспорта специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» в соответствии с пунктами 1.1. «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета» и 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа».

Научная новизна исследования заключается в разработке комплекса теоретических и методологических положений по совершенствованию управленческого учета на предприятиях газовой отрасли.

Научную новизну содержат следующие результаты исследования:

• выявлены современные отраслевые особенности предприятий газовой отрасли, влияющие выбор вариантов постановки управленческого учета;

• предложена и апробирована методика классификации затрат по двум направлениям: первое позволяет интегрировать информацию о затратах для целей управленческого, бухгалтерского и налогового учета, второе предназначено исключительно для целей управления предприятием;

• обоснована необходимость распределения общехозяйственных расходов предприятия в части платы за аренду основных средств по центрам ответственности, предложен соответствующий порядок учета;

• разработаны схема документооборота, учетные регистры и формы отчетности на предприятиях отрасли в рамках управленческого учета;

• внесены предложения по раздельному учету и отражению в отчетности расходов на топливо и энергию. Обоснована необходимость учета расходов на ГСМ не в составе затрат на вспомогательные материалы, а по статье «Топливо»;

• предложено обособленно учитывать эксплуатационные расходы в процессе транспортировки газа с целью усиления контроля за формированием затрат;

• обосновано и апробировано предложение классифицировать подразделения предприятий газовой отрасли на основные, вспомогательные и прочие центры ответственности. В зависимости от сегментов их деятельности, предложены конкретные методы (расчетно-аналитический, параметрический, коэффициентный, метод сокращенной себестоимости) калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что основные положения, выводы и рекомендации, содержащиеся в работе, ориентированы на их широкое практическое использование при совершенствовании управленческого учета на предприятиях.

Самостоятельное практическое значение имеют:

• рекомендации по выбору вариантов построения управленческого учета;

• предложения по учету конкретных видов затрат, в частности: арендной платы; топлива, в том числе ГСМ; энергии; вспомогательных материалов;

• обоснование дополнительных информационных возможностей предложенных учетных регистров и форм отчетности.

Апробация работы. Основные положения диссертации, апробированы на предприятиях газовой промышленности. Практическое применение предложенных методик осуществляется по следующим направлениям:

- в ООО «Севергазпром», Филиале ОАО «ГАЗПРОМ» Автопредприятие ОАО «ГАЗПРОМ» успешно апробированы система документооборота и формы отчетности в отдельных структурных подразделениях, в расчетах с внешними контрагентами;

- в 0 0 0 «Нортгаз» используется предложенная в диссертации система классификации затрат, а также принципы формирования центров ответственности.

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано три работы общим объемом 2,0 печатных листа, все авторские.

Структура диссертации определяется логической

последовательностью исследования и состоит из введения, трех глав, заключения, списка используемой литературы (149 позиций) и 26 приложений.

П. Основное содержание диссертационного исследования

Первая группа вопросов связана с рассмотрением теоретических основ управленческого учета, описания его роли в процессе принятия решений и внутрифирменного планирования, а также изучением влияния отраслевых особенностей предприятий газовой промышленности на выбор способов формирования управленческой информации.

Рыночная экономика базируется на новых производственных отношениях, которые требуют выхода существующей системы учета на уровень, отвечающий рыночным условиям управления предприятиями. Управление производственной и хозяйственной деятельностью фирмы требует достоверной, оперативной и достаточной информации. Опыт свидетельствует, что такой информационной базой для предприятия может стать качественно организованный управленческий учет.

Практические исследования позволяют утверждать, что понятия управленческого, бухгалтерского и производственного учета не являются одноплановыми и их использование в качестве синонимов не совсем корректно. Управленческий учет является более сложной комплексной системой, охватывающей все стороны деятельности компании и включающей в себя наряду с производственным учетом такие процессы как планирование, бюджетирование, анализ, контроль и регулирование. Более

того, информация, получаемая в управленческом учете, для большей рациональности должна быть использована для бухгалтерского, а в некоторых случаях и налогового учета. Поскольку эти проблемы являются отдельными темами исследований, то в работе указанные понятия уточняются применительно к газовой отрасли.

Индивидуальность процесса построения управленческого учета обусловлена, прежде всего, организационно - технологической спецификой предприятия, а также целями и задачами, стоящими перед ним.

Практические исследования позволили нам выделить следующие, в наибольшей степени, влияющие на выбор варианта внедрения управленческого учета особенности газовой отрасли, связанные с добычей, переработкой, транспортировкой газа.

Особенности, связанные с добычей газа:

1. ухудшение горно-геологических условий по мере эксплуатации месторождения неизбежно приводит к повышению себестоимости природного газа и конденсата до 20% ежегодно, что требует от предприятия изыскания дополнительных резервов для поиска и разработки новых месторождений. В работе аргументировано, что именно управленческий учет может стать для руководства основной информационной базой для принятия управленческих решений;

2. основные этапы добычи газа: непосредственно добыча, затем очистка, сбор и отпуск в переработку на собственные нужды или на сторону. Поэтому управленческий учет должен строиться по скважинам, сборным пунктам, установкам комплексной подготовки газа и т.д., т. е. по основным этапам добычи газа;

3. отсутствие затрат на сырье - эта особенность влияет на построение системы производственного учета;

4. территориальная обособленность каждой газовой скважины, существенные технологические отличия, в зависимости от геологических условий бурения и расположения на местности, влияют как на построение

системы учета затрат на строительство, так и на последующую их амортизацию. Поэтому их учет должен быть организован по каждой скважине.

Особенности, связанные с переработкой газа:

1. отсутствие незавершенного производства - эта особенность должна быть учтена в процессе организации и ведения производственного учета;

2. непрерывность и полная автоматизация производственного цикла. Данная особенность дает основания применять попроцессный метод калькулирования себестоимости готовой продукции;

3. в зависимости от химического состава добываемого сырья, технология переработки газа варьируется. Многие процессы имеют комплексный характер. Одна и та же установка может использоваться для переработки разных видов сырья, вырабатывать различную продукцию. Поэтому предприятия должны определиться в выборе метода распределения косвенных расходов между видами готовой продукции. В качестве базы распределения предложено и обосновано применение показателя основной заработной платы производственных рабочих;

4. продукцию, вырабатываемую газоперерабатывающими заводами, можно разделить на основную и попутную. В большинстве случаев попутные продукты используются для собственных нужд заводов в качестве химических реагентов, катализаторов, топлива и т.д. Тем не менее, предприятия должны самостоятельно принять решение о формировании номенклатуры основной и попутной продукции. В диссертационном исследовании рассмотрены варианты их деления с учетом удельного веса выпуска, назначения, спроса и способа реализации;

5. проведенный анализ действующей практики позволил сделать вывод о том, что для эффективного функционирования информационной базы управленческого учета наличие широкого спектра продукции обязывает предприятия обеспечивать раздельный учет готовой продукции, предназначенной для конечных потребителей; полуфабрикатов и продукции,

используемой на собственные нужды. Учет их фактической себестоимости наиболее эффективно осуществлять в три этапа:

- выявление затрат по каждому подразделению, а внутри его по цехам и участкам;

- исчисление затрат по видам продукции в разрезе подразделений предприятия;

- исчисление себестоимости отдельных видов продукции в целом по предприятию.

Особенности, связанные с транспортировкой газа:

1. поставки газа потребителям осуществляются только при соответствии качества поставляемого газа государственным стандартам и при наличии сертификатов соответствия. Поскольку в каждом пласте химический состав добываемого газа неодинаков, то расходы на доведение его до требований стандартов у предприятий изначально будут разными. Это позволяет говорить о наличии двух дополнительных, строго индивидуальных видов расходов: очистка газа от примесей и расходы на получение сертификатов соответствия продукции;

2. сложность процесса транспортировки готовой продукции, так как одновременно имеет место тесная связь с газовыми промыслами и газоперерабатывающими заводами, с одной стороны, и потребителями, с другой. Это существенно влияет на построение управленческого учета и отчетности. Необходимо принимать во внимание и объемы возможной добычи газа, и производственные мощности газопровода, и потребности в газе. В различные периоды времени указанные показатели меняются, что, безусловно, должно учитываться на этапе планирования и составления бюджетов;

3. поскольку все природные газы бесцветны и, как правило, не имеют запаха, то газ, направляемый в городские газопроводы для своевременного обнаружения утечки, одоризируют, то есть придают резкий специфический запах. Таким образом, при транспортировке возникают дополнительные

эксплуатационные расходы, которые в рамках управленческого учета, обеспечивающего прозрачность информации о затратах, необходимо учитывать отдельно;

4. в работе обосновано, что для получения максимально точной информации о себестоимости продукции, затраты на транспортировку должны распределяться между отдельными видами продукции по прямому признаку, на основании отгрузочных документов;

5. большая протяженность транспортных магистралей осложняет процедуру оперативного и точного определения момента и объема реализации - объем реализуемой продукции (объем товарного газа) отличается от объема поступления газа в начальном пункте газопровода и влияет на величину технологических потерь. Проведенный анализ существующей практики показал, что в процессе эксплуатации трубопроводов неизбежно возникают собственные технические потери газа. Следовательно, необходимо вести раздельный учет отпуска газа потребителям и на собственные нужды в разрезе целевого назначения затрат;

6. в работе отмечено, что в настоящее время предприятия отрасли обязаны часть продукции отпускать по государственным ценам, которые намного ниже рыночных. Доказана необходимость в рамках управленческого учета вести раздельный учет реализации потребителям по государственным (регулируемым ценам в рамках балансового задания) и рыночным ценам.

Указанные особенности в значительной мере определяют порядок построения информационной системы управленческого учета, в том числе создания системы бюджетирования, выбор объекта учета и калькулирования, построения аналитического учета и группировки расходов, выбор вариантов учета затрат и т.д.

Вторая группа вопросов связана с анализом действующей практики учета затрат; раскрытием способов их формирования и классификации с учетом особенностей газовой отрасли; выявлением существующих недостатков в их учете и предложениями по их устранению.

Материалы исследования показали, что учет затрат осуществляется посредством записей на балансовых счетах, а также внесистемно, с предоставлением информации в бухгалтерских справках и пояснительных записках с большим временным интервалом после совершения хозяйственных операций.

Критическое рассмотрение действующей практики ведения бухгалтерского учета и форм отчетности доказывает все возрастающую потребность в более оперативном и прозрачном учете затрат, что позволило нам разработать основные направления совершенствования порядка формирования информации о затратах:

1. пересмотр классификации затрат, утвержденной отраслевыми инструкциями, вследствие изменений условий хозяйствования и действующего законодательства с целью обеспечения руководства предприятий оперативной и точной информацией;

2. повышение роли планирования затрат, контроля за их формированием, в частности, организация системы учета по местам возникновения;

3. разработка и совершенствование учетных регистров и форм отчетности,

Проведенное исследование позволяет сделать вывод о том, что в экономической литературе отсутствует единая система классификации затрат, единообразие в понимании их структуры. Что касается отраслевых нормативных документов, то к настоящему времени они устарели и требуют кардинального пересмотра.

Поэтому в работе предложено классифицировать затраты с учетом последних изменений в действующем законодательстве по двум укрупненным направлениям:

• классификация затрат для определения себестоимости продукции, оценки запасов и исчисления прибыли. Учет затрат по данному направлению дает возможность максимально сблизить информацию о затратах для целей управленческого, финансового и налогового учета, что в полной мере отвечает такому важному принципу учета, как рациональность;

• классификация затрат для принятия управленческих решений и осуществления процесса контроля и регулирования. Она предназначена исключительно для нужд управления ввиду необходимости получения и анализа информации об альтернативных доходах и расходах, оценке эффективности и степени возможного регулирования планируемых и произведенных затрат, что по понятным причинам не могут обеспечить системы бухгалтерского и производственного учета. Конкретизация и практическое применение тех или иных видов затрат этого направления напрямую зависят от целей и задач, стоящих перед руководством компании.

В диссертации рассматриваются затраты, входящие в каждое из указанных направлений (см. табл. 1), применительно к газовой отрасли.

Таблица 1

Направления классификации затрат

Группировка затрат для определения себестоимости произведенной продукции, оценки стоимости запасов и полученной прибыли Группировка затрат для принятия управленческих решений и осуществления процесса контроля и регулирования

Входящие и истекшие Принимаемые и не принимаемые в расчет затраты и доходы

Прямые и косвенные Классификация расходов по отношению к объему производства

Основные и накладные Явные и вмененные затраты

Производственные и внепроизводственные Инкрементные и маржинальные затраты

Одноэлементные и комплексные Планируемые и непланируемые затраты

Элементы расходов и статьи калькуляции Эффективные и неэффективные затраты

Группировка расходов по видам продукции Регулируемые: полностью, частично, слабо регулируемые затраты (нерегулируемые)

Расходы, принимаемые и не принимаемые для целей налогообложения По местам возникновения

Расходы текущего периода, будущих периодов, резервируемые расходы

В работе отмечено, что в настоящее время на предприятиях газовой отрасли пользуются традиционной классификацией затрат по экономичским элементам и статьям калькуляции. Это отвечает требованиям планирования, контроля затрат и исчисления полной себестоимости продукции, но получаемая информация не является прозрачной и удобной для применения

в оперативном учете, не соответствует современным требованиям, предъявляемым к информации о затратах для целей управленческого учета. Поэтому стандартный перечень элементов затрат и статей калькуляции был проанализирован, структурирован, составляющие элементов и статей затрат конкретизированы и описаны более подробно, что сделало информацию о затратах более ясной и прозрачной. При этом решающим критерием в выборе способа получения выходных данных названа польза, извлекаемая из формирующейся в управленческом учете информации, которая должна быть сопоставима с затратами на ее подготовку.

В диссертации обоснованы следующие предложения:

1) вести раздельный учет расходов на топливо и энергию. В отраслевых нормативных документах для газоперерабатывающих заводов расходы на топливо и энергию не упоминаются. Поскольку они могут занимать до 10% в общем объеме затрат, предложено ввести указанный вид расходов в качестве одного из составляющих элемента «Сырье и материалы»;

2) расходы на ГСМ учитывать по статье «Топливо». Это наиболее целесообразно и изначально соответствует природе таких затрат. На большинстве предприятий они учитываются в составе вспомогательных материалов;

3) изменить действующую практику учета платежей за арендуемые у ОАО «Газпром» объекты основных средств. Анализ структуры и соотношения затрат (см. табл. 2) выявил, что расходы на амортизацию основных средств составляют 3%, а прочие расходы - 36%. Основной удельный вес в общей доле прочих расходов составляют платежи за арендуемые у ОАО «ГАЗПРОМ» объекты основных средств - 87%.

Право собственности на объекты основных средств - скважины, трубопроводы, заводские установки и т.д., в основном, принадлежит ОАО «ГАЗПРОМ», которое сдает их в аренду своим дочерним предприятиям. «Перекочевав» в виде арендной платы в прочие расходы, эти по своей природе прямые затраты искусственным образом стали косвенными.

В тыс. руб

Подразделение/ вид затрат Сырье и материалы Вспомогательные материалы Работы и услуги произв. Характера Топливо Энергия Заработная плата Отчисления с заработной платы Амортизация Основных Средств Всего в т.ч. из прочих расходов: аренда ОС ИТОГО

Аппарат Управления 741 409 1 081 346 2 506 776 29 163 325 807 268 921 64 993 192 200 4 938 900 4 564 367 10149 515

Газопромысловое управление 224 968 951 126 479 27 835 60 772 199 633 59 728 170 610 166 028 1335- 1 037 004

Ремонтно-восстановительное управление 112 550 384 124 960 12 608 19 846 169 171 53 078 12 017 35 820 540 434

Газоперерабатывающий завод 68 789 332 65 019 9 195 4 109 136 550 42 324 21429 16 064 363 811

Управление технологического транспорта и спецтехники 40 745 154 62 798 8 037 3 788 130 461 38 560 10 960 9 602 305 105

ЛПУМГ 234 988 92 278 923 42 712 17 515 679 299 214 137 10 289 49 380 1 527 335

УПТОиК 27 790 0 40 115 6 816 2 719 83 057 24 590 9 421 5 534 200 042

Управление аварийно-восстановительных работ 23 059 32 706 5 764 2 290 66 680 20 742 1446 5 190 157 877

Управление связи 7 157 10 273 413 496 39 095 12 225 7 242 2 274 79 175

Управление капитального строительства 5 763 8 281 385 485 35 625 11628 3 405 2 255 67 827

Газэнергоремонт 5 362 1378 141 443 30 486 9 035 416 1771 49 032

Центр обучения кадров 3 115 920 91 174 25 793 6 796 869 1315 39 073

Управление газового хозяйства 2 910 135 20 121 7 242 2 439 1368 1283 15 518

Итого 1 498 605 1 083 259 3 258 763 143 180 438 565 1 872 013 560 275 441 672 5 235 416 4 565 702 14 531 748

В процентном соотношении 10 8 22 1 3 13 4 3 36 31 100

Таблица 2

Анализ структуры затрат

Более того, сама арендная плата учитывается аппаратами управления (центральной администрацией) предприятия в составе общехозяйственных расходов и не участвует в формировании стоимости готовой продукции. Таким образом, себестоимость продукции искажается.

Следовательно, арендную плату за объекты основных средств необходимо учитывать в тех центрах ответственности, где они фактически используются. Там же необходимо организовать раздельный учет арендуемых основных производственных фондов;

4) обеспечить раздельный учет отдельных видов расходов. Анализ практических материалов показывает (см. табл. 2), что в совокупном объеме расходов на транспортировку газа существенную долю занимают работы и услуги производственного характера - 18%, сырье и материалы - 15%. В диссертации обоснована необходимость выделения конкретных видов работ и услуг. Это касается, в частности, эксплуатационных расходов, расходов на все виды ремонтов, на компримирование газа, что в условиях большой протяженности трубопроводов и отдаленности друг от друга центров ответственности обеспечит большую прозрачность информации о затратах и существенно ускорит получение данных о конкретных расходах.

Третья группа вопросов связана с изучением возможности внедрения бюджетирования как важной составляющей информационной базы управленческого учета. Так же обобщен опыт и дана практическая оценка возможности применения в отрасли современных методов учета затрат в зависимости от сегментов бизнеса. Разработан отраслевой классификатор центров ответственности, направлений видов деятельности, выпускаемой готовой продукции (работ, услуг).

Совокупность приемов и способов планирования, сбора, обработки информации о затратах с целью исчисления себестоимости продукции для эффективного контроля и достижения необходимых результатов, образуют методы учета и калькулирования затрат.

Анализ практического материала свидетельствует о том, что совершенствование информационной базы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции, во многом зависят от наиболее рационального выбора объекта учета, определяющего его аналитическое построение.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции определяется отраслевой принадлежностью, типом производства, организационной структурой управления производством, характером технологического процесса, номенклатурой выпускаемой продукции.

В диссертации обобщены современные методы калькулирования затрат, сложившиеся к настоящему времени как в зарубежной, так и отечественной практике (см. табл. 3).

Таблица3

Направления методов калькулирования себестоимости продукции

По способамрасчета По объектам калькулирования Полнота включения в себестоимость продукции

Прямого счета (простой) По изделиям Полной себестоимости (абзорпшен-костинг)

Стандарт-кост (нормативный, плановый) Позаказный Сокращенной себестоимости (директ-костинг)

Расчетно-аналитический Попередельный

Параметрический Попроцессный

Исключения затрат Пооперационный

Коэффициентный Обратнопоточный

Комбинированный Смешанный

По каждому методу рассмотрена возможность его практического применения в газовой отрасли по направлениям: добыча, переработка, вспомогательные производства. Проведенные исследования позволяют нам сделать вывод о необходимости применения методов в зависимости от направлений и видов деятельности конкретных центров ответственности.

Диссертантом рекомендован и обоснован вариант исчисления сокращенной себестоимости. Для расчетно-аналитического, нормативного, коэффициентного, поиздельного, попередельного, попроцессного,

сокращенного методов калькулирования себестоимости продукции предложены и совершенствованы формы учетных регистров и отчетности, в которых более подробно расшифровывается информация о расходах, добавлены графы, позволяющие осуществлять текущий анализ отклонений. Дана подробная номенклатура статей расходов в зависимости от направления деятельности центра ответственности.

В частности, предложенная форма калькуляция себестоимости добычи газа (см. табл. 4) наглядно дает возможность не только выявить отклонения фактических показателей от запланированных, но и отследить эффективность ценообразования на предприятии.

Из таблицы видно, что изменение фактической себестоимости природного газа происходит практически равномерно по всем видам расходов, и в целом с начала года снизилась на 21,2%. Однако за отчетный период наблюдается ее рост на 6,5%, что является сигналом для управленческого звена о необходимости выявления причин отклонений. Наиболее тревожным является тот факт, что запланированная оптовая цена природного газа ниже его полной себестоимости на 20,81%, что говорит о наличии искажений уже на этапе планирования. Следует отметить, что данную форму предложено использовать для всех видов готовой продукции.

Особое место в диссертационном исследовании было уделено процессу бюджетирования. В информационной системе управленческого учета деятельности компании центральное место занимают оперативный анализ и специальный инструментарий управления, позволяющие поддерживать эффективное равновесие между оборотом, затратами и прибылью предприятия, а также незамедлительно осуществлять регулирующие действия.

Наименование центра ответственности Газопромысловое управление (ГПУ)

В соответствии с бюджетом Фактически Отклонения

№ строки (%)

№ п/п Калькуляционные статьи затрат за отчетный период с начала года За отчетный период с начала года накалькуляц. Единицу

на всю на кальк. на всю на кальк на всю на кальк. на всю на кальк. за отч. с нач.

добычу единицу добычу единицу добычу единицу добычу единицу период года

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

1. Вспомогательные материалы (реагенты) 01 9420 12,18 30719 10,10 9834 12,70 27799 8,76 1,043 0,867

2. Оплата труда производственного персонала 02 6060 7,83 31302 10,29 6331 8,18 30011 9,46 1,045 0,919

3. Отчисления на социальное страхование 03 1450 1,87 10061 3,31 1515 1,96 9566 3,02 1,048 0,912

4. Расходы на подготовку и освоение производства 04

5. Амортизация скважин 05 14600 18,87 87608 28,8 15242 19,69 83503 26,32 1,043 0,914

б. Расходы на содержание и эксплуатацию промыслового оборудования 06 14880 19,23 90827 29,86 15513 20,04 86894 27,39 1,042 0,917

7. Расходы по искусственному воздействию на пласт и поддержание пластового давления 07

8. Расходы на подготовку (компримирование) газа 08 2100 2,72 9700 3,18 2195 2,83 9102 2,87 1,040 0,903

9. Расходы на внугрипромысловую транспортировку газового конденсата 09

10. Цеховые расходы 10 57948 74,9 324590 106,71 60476 78,12 240278 75,74 1,043 0,710

11. Общепромысловые расходы 11 65600 84,79 307399 101,05 69027 89,17 231123 72,85 1,052 0,721

12. Прочие производственные расходы (ГТР) 12 15485 20,01 80901 26,6 19788 25,56 81361 25,65 1,277 0,964

13. Итого промысловая себестоимость 13 187543 242,4 973107 319,9 199921 258,25 799637 252,05 1,065 0,788

14. Внепроизводственные расходы 14

15. Всего полная себестоимость 15 187543 242,4 973107 319,9 199921 258,25 799637 252,05 1,065 0,788

16. Оптовая цена калькуляции единицы продукции 16 262,12 253,34 258,09 250,03 0,985 0,987

Дата составления Подписи ответственных лиц:

Руководитель__Главный бухгалтер_

Исполнитель _

Таблица 4

Калькуляция себестоимости добычи природного газа

Одним из основных инструментов, позволяющих реализовать описанные задачи, является механизм бюджетирования. Его целью является формирование генерального бюджета предприятия, представляющего собой развернутый прогноз будущих финансовых операций.

Проведенный анализ существующих определений и функций бюджетирования позволяет утверждать, что бюджетирование - это комплексная информационная система, интегрирующая процессы планирования, учета, контроля и анализа в единую систему. Планирование без учета и контроля бессмысленно, учет, не используемый для контроля и анализа бесцелен, а контроль и анализ, не основанные на запланированных и документально подтвержденных данных, беспредметны.

Изучение действующей практики показало, что в настоящее время на большинстве исследуемых предприятий отрасли повсеместно применяется централизованная система планирования, далекая по своей сути от полноценной, оперативной системы бюджетирования.

В работе обоснована необходимость внедрения системы бюджетирования на предприятиях газовой промышленности. Сохранившаяся централизованная система управления тормозит применение системы бюджетирования на предприятиях отрасли.

На основании проведенных исследований диссертантом разработан ряд комплексных мер, направленных на выход из сложившейся ситуации и внедрение основных элементов бюджетирования:

- предложен порядок формирования информации о движении и распределении денежных средств по центрам ответственности;

- обоснована схема формирования расходной части бюджета;

- исходя из информационных нужд управленческого персонала, в работе совершенствована комплексная модель формирования, распределения и передачи информации о затратах между центрами ответственности;

- разработаны новые и внесены коррективы в действующие схемы документооборота, учетные регистры и отчеты для руководства.

Одним из ключевых элементов в системе бюджетирования является научно обоснованный метод формирования и контроля информационных потоков по центрам ответственности. На основании критического изучения различных точек зрения по данному вопросу, обоснована позиция, заключающаяся в том, что центр ответственности по направлениям деятельности, центр затрат и центр прибыли тесно взаимосвязаны. Они могу совпадать или охватывать несколько центов ответственности. Предложение максимально интегрировать информацию управленческого и бухгалтерского учета может быть реализовано с помощью Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000).

При выделении центров затрат следует применять следующие основополагающие принципы:

• каждый центр затрат должен быть отдельной сферой ответственности, возглавляемой руководителем;

• каждый центр затрат должен содержать издержки приблизительно однородного характера;

• виды издержек должны без особых сложностей списываться на центры затрат;

• документооборот должен быть построен таким образом, чтобы идентифицировать доходы и расходы с конкретным центром ответственности;

• должны быть обеспечены оперативные взаимосвязи как по горизонтали -между центрами ответственности, так и по вертикали - с высшим руководством.

Для практической реализации сделанных выводов в работе предложено все структурные подразделения разделять на следующие центры ответственности:

• основные, на них приходится в среднем 87% доходов от всех видов деятельности;

• вспомогательные - 9% доходов от всех видов деятельности;

• прочие центры ответственности, включающие в себя объекты так называемой «социальной сферы» - 4% доходов от всех видов деятельности.

На основании практического материала в диссертационном исследовании дан обобщающий перечень структурных подразделений исследуемых предприятий, осуществляемых ими видов деятельности и выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг). Исходя из экономической целесообразности и в соответствии с предложенной классификацией, нами выделено 20 центров ответственности, 34 вида деятельности и около 50 видов выпускаемой ими готовой продукции (работ, услуг). Диссертантом отмечены существующие недостатки в их работе, предложены варианты их устранения. В первую очередь, это касается порядка обмена информацией между центрами ответственности «по горизонтали». Одновременно разработаны "и предложены схема документооборота «по вертикали», отдельные первичные документы, учетные регистры, итоговые отчеты.

В диссертации исследованы вопросы, касающиеся методологии формирования, распределения и передачи информации о затратах: в основных центрах ответственности (см. схему 1) на примере газопромыслового управления (ГПУ) и газоперерабатывающего завода (ГПЗ); из вспомогательных центров ответственности проанализированы: маркшейдерско-геодезическая служба, управление интенсификации и подземного ремонта скважин, транспортное управление, управление «Газэнерго».

Из прочих центров ответственности рассмотрены подразделения так называемой социальной сферы (детские сады, объекты ЖКХ и т.п.). На большинстве предприятий практически не анализируется эффективность их деятельности.

Схема 1

Порядок формирования затрат на производство продукции

Из приведенных в таблице 5 данных наглядно видно, что рассматриваемые центры ответственности получают выручку, несут связанные с их деятельностью расходы.

Таблица 5

Эффективность деятельности прочих центров ответственности за п_ 2003год_,_,_

№ п/п Направления деятельности прочих центров ответственности Выручка (в руб.) Затраты (в руб.) Результат (убыток) (в руб.) Доля убытка, (%)

1. Медицинское обслуживание 13 470 139 37 748 079 - 24 277 940 9,86

2. Спортивно-культурные учреждения 10 662 242 33012743 - 22 350 501 9,06

3. Жилищно-коммунальное хозяйство 21667262 104 465 135 - 82 797 873 33,61

4. Гостиничный бизнес 274 699 1 051 122 - 776 423 0,32

5. Детские дошкольные учреждения 9 525 146 124050201 -114 525055 46,49

6. Объекты торговли и общепита 4 195 4 87 5 820246 -1 624759 0,66

Итого 59794975 306147526 - 246352551 100

Анализ данных свидетельствует о критическом состоянии этих центров ответственности, поскольку их деятельность приносит существенные убытки.

Наибольшая доля принадлежит детским дошкольным учреждениям -46,49%, на втором месте подразделения ЖКХ - 33,61%, далее медицинское обслуживание - 9,86% и спортивно-культурные учреждения - 9,06%.

Результаты исследований дают основание считать, что существует несколько причин влияющих на сложившуюся ситуацию:

- недостаточный уровень рыночных цен на аналогичные услуги в регионе;

- предоставление услуг работникам предприятия по льготным ценам, которые, как правило, более чем на 30% ниже рыночных;

- недостаточный контроль за расходами подразделения, отсутствие правильного механизма распределения общехозяйственных расходов.

Но главная причина - неправильный подход к формированию финансового результата в подразделениях как следствие отсутствия раздельного учета реализации по конечным потребителям.

Исследование практических материалов показало, что не принимается во внимание тот факт, что большая часть этих работ (услуг) - до 80%, выполняется для нужд предприятия, и реальный финансовый результат от реализации сторонним потребителям следует определять исходя из соотношения внутренних оборотов и внешних продаж.

Поэтому в диссертации среди комплекса мер, направленных на повышение рентабельности указанных центров ответственности, наряду с проведением мероприятий по снижению затрат и продвижению услуг на рынке (маркетинговой политике), доказывается необходимость пересмотра принципов ценообразования как для внутренних, так и для внешних потребителей работ (услуг). А в качестве инструмента, контролирующего их практическую реализацию, разработан отчет, позволяющий оперативно анализировать их финансово - хозяйственную деятельность в разрезе основных доходных и расходных статей бюджета.

Таким образом, актуальные вопросы, рассмотренные в диссертационном исследовании, позволили сформулировать выводы и предложения, направленные на внедрение управленческого учета в газовой промышленности и его дальнейшее совершенствование.

Основные положения диссертации отражены в следующих работах:

1. Беловодская П. В. Знание технологии и организации производства как фактор, влияющий на построение управленческого учета. (На примере газовой промышленности) //Вестник молодых ученых СГЭА, Саратов: 2003. - № 1(6). 0,8п.л.

2. Беловодская П.В. Современные принципы и направления классификации затрат на предприятиях газовой отрасли // Вопросы экономических наук М: 2004. - № 3 (6). 0,5п.л.

3. Беловодская П. В. Современные особенности классификации затрат по элементам и статьям калькуляции в газовой отрасли // «Все для бухгалтера» М.:2004.-№6(126). 0,7П.Л.

Сдано в печать 30 сентября 2004г. Объем печати 1 п.л. Заказ № 49/18. Тираж 100 экз. Отпечатано: ООО «Спринт-Принт» г. Москва, ул. Краснобогатырская, 92 тел.: 963-41-11, 964-31-39

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Беловодская, Полина Валентиновна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА I. УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ КАК ОСНОВА ДЛЯ ПРИНЯТИЯ

РЕШЕНИЙ И ВНУТРИФИРМЕННОГО ПЛАНИРОВАНИЯ НА

ПРЕДПРИЯТИИ.

1.1 Управленческий учет как система агрегирования информации для принятия управленческих решений.

1.2 Особенности технологии и организации производства в газовой промышленности и их влияние на построение управленческого учета.

ГЛАВА II. СОДЕРЖАНИЕ И ПРИНЦИПЫ УЧЕТА ЗАТРАТ, СПОСОБЫ ИХ ФОРМИРОВАНИЯ И КЛАССИФИКАЦИИ.

2.1 Современные принципы и направления классификации затрат для определения себестоимости продукции, оценки запасов и исчисления прибыли.

2.2. Группировка затрат для принятия управленческих решений и осуществления процесса контроля и регулирования.

ГЛАВА III. МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ КАК ВАЖНЕЙШАЯ СОСТАВЛЯЮЩАЯ ИНФОРМАЦИОННОЙ БАЗЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА.

3.1. Классификация и практическое применение методов калькулирования.

3.2. Порядок формирования, распределения и передачи информации о затратах в системе бюджетирования.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет в системе формирования финансовой информации предприятий"

Актуальность темы исследования.

За последние десятилетия в экономике нашей страны произошли коренные изменения, которые повлекли за собой переориентацию субъектов хозяйственной деятельности с производственных единиц социалистического хозяйства на самостоятельные предприятия.

Перед компаниями встала задача обеспечения непрерывного и эффективного управления. Стало очевидно, что от правильного выбора направлений развития, политики сбыта, снижения издержек, грамотного управления финансовыми средствами зависит существование фирмы на рынке.

Повышение эффективности управления является важной комплексной задачей, тесно связанной с развитием и совершенствованием управленческого учета. Однако вопрос о роли, сущности и функциях управленческого учета до последнего времени остается дискуссионным. Это связано не только с разграничением понятий управленческого, бухгалтерского и производственного учета, но и с организацией управленческого учета как важнейшей составной части эффективной системы управления предприятиями, включающей стадии планирования, контроля и принятия решений.

Одной из важнейших сфер российской экономики, предприятия которой нуждаются в совершенствовании управленческого учета, является газовая отрасль. Это объясняется, во-первых, отсутствием методических разработок в указанной области; во-вторых, информационным вакуумом на управленческом, законодательном уровне; в-третьих, спецификой и огромными масштабами деятельности.

Рост объемов хозяйственной деятельности, усложнение организационно-производственной структуры, противоречивость законодательства привели к диспропорции между возможностями бухгалтерского учета, требованиями налогового законодательства, нуждами экономического анализа и управления. Отсутствие системности в сборе, хранении и переработке информации приводит к значительному увеличению расходов предприятия, а ее недостаточность создает на предприятии режим неопределенности не только в процессах учета и контроля, но и в процессах планирования и выработки управленческих решений. Неадекватность состава и структуры информационных потоков задачам управления, приводит на практике к снижению эффективности оперативного и стратегического управления.

Решение этих проблем вызывает необходимость дальнейших разработок, направленных на развитие научного аппарата и практических решений в области адекватного развития управленческого учета, тесно взаимоувязанного с теорией и практикой бухгалтерского учета, действующими международными и национальными стандартами, с теорией систем и теорией управления.

Актуальность проблематики, дискуссионность многих ее вопросов при недостаточности необходимого нормативного обеспечения, нерешенность ряда важных методологических вопросов и востребованность практикой обусловили выбор темы диссертационной работы и круг рассматриваемых проблем.

Степень разработанности вопроса. Вопросы, связанные с внедрением и совершенствованием управленческого учета получили широкое развитие в научных трудах зарубежных и отечественных специалистов. Методологические и практические аспекты управленческого учета исследовали зарубежные специалисты - X. Андерсон, Л. А. Бернстайн, М. Ф. Ван Бред, К. Друри, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, Т. Скоун, Дж. Фостер, Дж. К. Ван Хорн, Ч. Хорнгрен, Р. Энтони, Дж. Рис, Джей К. Шим, и др.

В российской литературе вопросы управленческого учета наиболее активно стали ставиться в период экономических реформ, в процессе приватизации, а впоследствии разукрупнения предприятий и создания холдинговых компаний. К таким работам можно отнести труды М.А. Бахрушиной, Н.Д. Врублевского, В.В. Ивашкевича, Т.П. Карповой, В.Э. Керимова, А.Н. Кизилова, О.Е. Николаевой, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.И. Ткача, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремета и др.

Тем не менее, как в российской, так и в зарубежной практике, судя по ограниченному числу публикаций, мало внимания уделяется раскрытию методологии и изучению реального опыта внедрения управленческого учета на предприятиях конкретных отраслей. В частности, это касается газовой промышленности, где проблема внедрения управленческого учета до сих пор не привлекла широкого внимания исследователей и, по сути своей, является белым пятном в круге задач управленческого учета в конкретных отраслях.

Целью диссертационного исследования является развитие и внедрение основных теоретических и методологических положений управленческого учета на примере предприятий газовой отрасли.

Для реализации поставленной цели исследования в работе были поставлены следующие задачи: обосновать роль управленческого учета как информационную образующую деятельности предприятия, позволяющей оценить эффективность и достоверность составляемой отчетности; выявить современные особенности технологии и организации производства на предприятиях газовой отрасли в свете их влияния на процесс формирования финансовой информации и внедрения управленческого учета; уточнить и обобщить практический опыт в области учета и классификации затрат, уточнить их конкретное содержание применительно к специфике работы предприятий отрасли; обобщить существующие методы учета затрат, обосновать методологические подходы к организации их практического применения в разных сегментах деятельности предприятия; оценить возможность внедрения бюджетирования на анализируемых предприятиях с учетом современных особенностей их функционирования; разработать практические рекомендации по созданию комплексной системы формирования, распределения и передачи информации о затратах, как важнейшей составляющей процесса бюджетирования.

Объектом исследования является программа организации и внедрения управленческого учета в холдинговых компаниях, осуществляющих добычу, переработку и транспортировку газа (газового конденсата).

Предметом диссертационного исследования являются методы и методики управленческого учета на предприятиях газовой промышленности.

Теоретический и методический аппарат исследования. При проведении исследования использовались научные труды видных отечественных ученых в области бухгалтерского учета и экономического анализа: А. Ф. Аксененко, Ф. И. Алдашкина, Ю.А. Бабаевой, А.С. Бакаева, Н.А. Блатова, JI.C. Безруких, В.Г. Гетьмана, А.Г. Грязновой, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева, О.В. Козловой, А. Ш. Маргулиса, М.В. Мельник, В.А. Тереховой, А.Н. Хорина, JI.3. Шнейдмана и др.

В работе широко использованы методические разработки, нормативные материалы и рекомендации научно-практических конференций, специальная и отраслевая литература, разработки научно-исследовательских организаций по экономическим, управленческим и организационно-техническим проблемам предприятий газовой отрасли.

Теоретическая и методологическая основа исследования. В процессе исследования применялись методы системного анализа, методы выборки, группировки, классификации, сравнения, факторный анализ, методы логического моделирования, экспертно-аналитические оценки, расчеты финансовых коэффициентов.

В диссертационном исследовании использовались законодательные и нормативно-правовые акты РФ, периодические издания, данные о деятельности отдельных предприятий. Информационной базой послужили материалы обследования филиала ОАО «Газпром» - «Автопредприятие ОАО «ГАЗПРОМ», ООО «Астраханьгазпром», ООО «Севергазпром», ООО «Нортгаз».

В работе использовалась отчетная информация ОАО «ГАЗПРОМ», ООО «Кубаньгазпром», ООО «Надымгазпром», ООО «Оренбурггазпром», ООО «Уренгойгазпром».

Работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ», паспорта специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» в соответствии с пунктами 1.1. «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета» и 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа».

Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и методологических рекомендациях по совершенствованию и комплексному решению актуальных задач управленческого учета в его взаимосвязи с другими учетными системами на предприятиях газовой отрасли.

Разработана система построения управленческого учета, учитывающая положения бухгалтерского, производственного, налогового учета, а также теории управления в условиях постоянно изменяющихся параметров ее структуры и внешних факторов.

Научную новизну содержат следующие результаты исследования: выявлены современные отраслевые особенности предприятий газовой отрасли, влияющие на выбор вариантов постановки управленческого учета; предложена и апробирована методика классификации затрат по двум направлениям: первое позволяет интегрировать информацию о затратах для целей управленческого, бухгалтерского и налогового учета, второе предназначено исключительно для целей управления предприятием; обоснована необходимость, предложен порядок учета и распределения общехозяйственных расходов предприятия в части платы за аренду основных средств по центрам ответственности; разработаны схема документооборота, учетные регистры и формы отчетности на предприятиях отрасли в рамках управленческого учета; внесены предложения по раздельному учету и отражению в отчетности расходов на топливо и энергию. Обоснована необходимость учета расходов на ГСМ не в составе затрат на вспомогательные материалы, а по статье «Топливо»; предложено обособленно учитывать затраты на подготовку и компримирование газа, а также эксплуатационные расходы в процессе его транспортировки с целью усиления контроля за формированием затрат; обосновано и апробировано предложение классифицировать подразделения предприятий газовой отрасли на основные, вспомогательные и прочие центры ответственности. В зависимости от сегментов их деятельности, предложены конкретные методы (расчетно-аналитический, параметрический, коэффициентный, метод сокращенной себестоимости) калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что основные положения, выводы и рекомендации, содержащиеся в работе, ориентированы на их совершенствование и практическое использование на предприятиях газовой промышленности. Самостоятельное практическое значение имеют: анализ и обобщение отраслевых особенностей предприятий газовой промышленности, влияющих на выбор вариантов построения управленческого учета; предложенный порядок классификации затрат и их конкретный состав по двум основным направлениям: первое позволяет интегрировать информацию о затратах для управленческого, бухгалтерского, налогового учета, второе, в силу своей специфики, используется исключительно для целей управленческого учета; обоснование порядка учета конкретных видов затрат, в частности: арендной платы; топлива, в том числе ГСМ; энергии; вспомогательных материалов; рекомендованный порядок классификации существующих направлений деятельности по основным, вспомогательным и прочим центрам ответственности; обоснование дополнительных информационных возможностей предложенных учетных регистров и форм отчетности.

Апробация работы. Основные положения диссертации апробированы на предприятиях газовой промышленности, в частности, ООО «Севергазпром», Филиалом ОАО «ГАЗПРОМ» Автопредприятие ОАО «ГАЗПРОМ», ООО «Нортгаз». Ряд положений диссертации могут быть использованы отраслевыми учебными и научно-исследовательскими организациями при чтении курсов лекций по управленческому учету.

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано три работы общим объемом 2 печатных листа.

Структура диссертации определяется логической последовательностью исследования и состоит из введения, трех глав, заключения, списка используемой литературы (149 позиций) и 26 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Беловодская, Полина Валентиновна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Переход к рыночной модели экономики вызывает изменения и в системе учета. В данной работе исследованы актуальные вопросы теории и практики управленческого учета на предприятиях газовой промышленности. Результаты проведенного диссертационного исследования позволяют сделать изложенные ниже выводы и предложения.

1. Рыночная экономика базируется на новых производственных отношениях, которые требуют выхода существующей системы учета на уровень, отвечающий рыночным условиям управления предприятиями. Проводимые в нашей стране реформы коснулись и предприятий газовой отрасли, в результате чего, их деятельность, структура, организация производства претерпели существенные преобразования, начиная от смены формы собственности и разделения ОАО «ГАЗПРОМ» на множество более мелких компаний, заканчивая новыми технологиями добычи, переработки и транспортировки сырья. В результате, за последние 15 лет происходящие процессы как внутри отрасли, так и на законодательном уровне привели к тому, что информационное поле (объемы входящей и исходящей информации), существенно возросло. Это создает все необходимые предпосылки для построения системы управленческого учета, который до сих пор в отрасли не внедрен.

2. На сегодняшний момент в отечественной экономической литературе понятия «производственный учет», «управленческий учет», «бухгалтерский учет» и их взаимосвязь трактуются неоднозначно. Часто они рассматриваются как синонимы. Не проводится определенного разграничения между ними. Мы придерживаемся той позиции, что управленческий учет является наиболее емкой системой, а производственный учет является достаточно важной его составляющей. Более того, информация, получаемая в управленческом учете, для большей рациональности, должна быть использована для бухгалтерского и налогового учета.

3. Построение информационной системы производственного учета обусловлено, прежде всего, организационно - технологическими особенностями предприятия. Исследование особенностей организации и технологии производства позволило выделить современные особенности отрасли, которые оказывают влияние на построение производственного учета. К ним можно отнести: отсутствие затрат на сырье; отсутствие незавершенного производства; непрерывность и полная автоматизация производственного цикла; сложность процесса транспортировки готовой продукции; большая протяженность транспортных магистралей осложняет процедуру оперативного и точного определения момента и объема реализации; возможность подземного хранения газа; широкий спектр направлений деятельности предприятий газовой отрасли, большое количество вспомогательных и обслуживающих производств;

Указанные особенности, в значительной мере, определяют порядок документального оформления хозяйственных операций, выбор объекта учета и калькулирования, построения аналитического учета, группировки расходов, выбор вариантов учета затрат.

4. Исследование показало, что в экономической литературе затраты на производство классифицируются по многим признакам. При этом, отсутствуют единая концепция классификации затрат, единообразие в понимании затрат по различным признакам. Поэтому было предложено классифицировать затраты по двум укрупненным направлениям: классификация затрат для определения себестоимости продукции, оценки запасов и исчисления прибыли, позволяющая использовать информацию для целей управленческого, бухгалтерского и налогового учета, и классификация затрат для управленческих решений и осуществления процесса контроля и регулирования, предназначенная исключительно для нужд управления.

На предприятиях газовой отрасли, в основном, пользуются традиционной классификацией затрат по экономичским элементам и статьям калькуляции. Это отвечает требованиям планирования и контроля затрат и исчисления полной себестоимости продукции, но не дает возможности получения информации о затратах для принятия управленческих решений. Используемые на исследуемых предприятиях нормативные документы, не только не соответствуют требованиям действующего законодательства, но и современным требованиям, предъявляемым к информации о затратах. Поэтому стандартный перечень элементов затрат и статей калькуляции был рассмотрен с современных позиций, структурирован, составляющие элементов и статей затрат описаны более подробно, что сделало информацию о затратах более прозрачной. В диссертационном исследовании обоснован порядок учета конкретных видов затрат, в частности: арендной платы; топлива, в том числе ГСМ; энергии; вспомогательных материалов; расходов на компримирование газа.

5. Совокупность приемов и способов сбора информации о затратах, с целью исчисления себестоимости продукции, образуют методы учета затрат и калькулирования. Огромное количество применяемых в отечественной и зарубежной практике методов учета затрат было структурировано, рассмотрена возможность их применения в газовой отрасли по направлениям: добыча, переработка, вспомогательные производства. Разработаны формы учета и отчетности в зависимости от рекомендуемых к применению методов (расчетно-аналитический, параметрический, коэффициентный, нормативный, метод сокращенной себестоимости и т.д.).

6. В процессе деятельности предприятий газовой отрасли возникают большие трудности и условности при распределении затрат между продуктами, а потому, управленческий учет должен быть организован в зависимости от производственной структуры предприятия, которая обеспечивает специализацию всех его подразделений. Предложены варианты и разработана форма расчета и распределения косвенных расходов по видам продукции.

7. Учет по центрам ответственности в настоящее время получает широкое распространение. На основании критического изучения различных точек зрения по данному вопросу, нами была сформулирована позиция, состоящая в том, что центр ответственности по направлениям деятельности, центр затрат и центр прибыли тесно взаимосвязаны. Они могу совпадать или охватывать несколько центов ответственности. При выделении центров затрат следует применять следующие основополагающие принципы: каждый центр затрат должен быть отдельной сферой ответственности, возглавляемой руководителем; каждый центр затрат должен содержать издержки приблизительно однородного характера; должны быть четкие критерии отнесения издержек к центрам затрат; документооборот должен быть построен таким образом, чтобы идентифицировать доходы и расходы с конкретным центром ответственности; должны быть обеспечены оперативные взаимосвязи, как по горизонтали -между центрами ответственности, так и по вертикали - с высшим руководством.

8. Сохранившаяся централизованная система управления, тормозит внедрение полноценной системы бюджетирования на предприятиях отрасли. В рамках действующей системы, нами были рассмотрены и предложены порядок движения денежных потоков по центрам ответственности, модель формирования расходной части бюджета. Для его реализации, в зависимости от направлений деятельности, мы предлагаем все структурные подразделения разделять на основные, вспомогательные и прочие центры ответственности. Для этого разработали схему документооборота, отдельные первичные документы, учетные регистры, конечные отчеты.

Описанные выше предложения были успешно апробированы на дочерних предприятиях ОАО «Газпром», а также на предприятии ООО «НОРТГАЗ», что подтверждено соответствующими справками о внедрении.

Таким образом, практическая реализация предложений и выводов, содержащихся в диссертации, способствует развитию и внедрению основных теоретических и методологических положений управленческого учета и повышению эффективности внутрихозяйственного управления на предприятиях газовой отрасли.