Управленческий учет в системе коммунального теплоснабжения тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Никонова, Наталья Петровна

Введение

Глава 1. Экономический механизм управления ЖКХ и проблемы его информационного обеспечения

1.1. Концептуальные основы реформирования 9 жилищно-коммунального хозяйства

1.2. Структурная перестройка рынка коммунального 33 теплоснабжения

1.3. Проблемы информационного обеспечения 45 управления коммунальным теплоснабжением

Глава 2. Совершенствование управленческого учета в системе коммунального теплоснабжения

2.1. Учет объемов производства, потерь и потребления 57 теплоэнергии

2.2. Классификация затрат как основа 80 информационного обеспечения управления

2.3. Учет и контроль по отклонениям как элемент 104 модели управления

Глава 3. Учет результатов в новой системе экономических отношений

3.1. Вопросы оценки услуг коммунального 121 теплоснабжения

3.2. Учет финансовых результатов

3.3. Учет расчетов в системе рыночных отношений

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет в системе коммунального теплоснабжения"

Актуальность проводимого исследования

Жилищно-коммунальное хозяйство - крупнейшая сфера национальной экономики, играющая важнейшую роль в обеспечении нормальных условий существования россиян. Устойчивое функционирование системы жизнеобеспечения населения приобретает первостепенное значение в свете задач по стабилизации и улучшению качества жизни. Являясь неотъемлемой частью хозяйственного комплекса России, отрасль вобрала в себя противоречия и недостатки, присущие экономике страны в целом, в том числе признаки общего кризисного состояния. Повышение эффективности функционирования жилищно-коммунального хозяйства в условиях рыночного периода, формирование нового хозяйственного механизма и системы управления в контексте становления свойственных рыночным отношениям форм производства и реализации жилищно-коммунальных услуг, являются первостепенными задачами реформы отрасли, с окончанием очередного этапа которой появились новые проблемы, нуждающиеся в осмыслении и дальнейшей разработке.

Коммунальная составляющая является неотъемлемой, и в то же время самостоятельной частью жилищно-коммунального хозяйства. Важнейшая особенность коммунального хозяйства - направленность на удовлетворение потребностей населения. Отсюда вытекает доминирующий фактор в его развитии и функционировании - социальный, что в свою очередь, определяет специфичность критериев оценки эффективности функционирования. Коммунальное хозяйство отличается разнообразием видов оказываемых услуг, значительно разнится по характеру выполняемых операций с жилищным комплексом и включает в себя внешнее благоустройство, наружное освещение, коммунальное и бытовое водоснабжение, газоснабжение, теплоснабжение.

Изменение системы общественных отношений, гражданской правовой среды предопределило необходимость адекватной трансформаций бухгалтерского учета в сфере коммунального хозяйства. Вопросы методологии бухгалтерского учета коммунальных предприятий долгое время оставались практически без внимания. Этому есть свое логическое объяснение: коммунальное хозяйство достаточно консервативная отрасль, не претерпевавшая до недавнего времени кардинальных изменений в системе управления и финансирования.

Значительная продолжительность отопительного сезона в России обуславливает значимость теплоснабжения в комплексе коммунальных услуг. Во-первых, 60-70 % затрат в жилищно-коммунальном комплексе приходится на теплоснабжение, во-вторых, стоимость услуг теплоснабжения составляет порядка 40 % от общего платежа населения за коммунальные услуги.

С началом акционирования теплоснабжающие предприятия были разрознены по двум отраслям: электроэнергетика (промышленность) и теплоснабжение (жилищно-коммунальное хозяйство). Работы, связанные с выработкой тепло-энергии и ее транспортировкой к промышленным потребителям в крупных городах, выделились в самостоятельную отрасль, так как утратили одну из основных особенностей предприятий коммунального хозяйства: местный характер производства и потребления услуги. Предприятия коммунального теплоснабжения также подвержены трансформации в данном направлении. Со временем их основной задачей станет приобретение теплоэнергии у других организаций (способствующее развитию конкуренции в сфере производства теплоэнергии, что априори ведет к общему удешевлению стоимости услуг для конечного потребителя), передача теплоэнергии потребителям и содержание коммуникаций. Следовательно, коммунальным теплосетям будут свойственны только транс-портно-распределительная, эксплуатационная и реализационная функции, что, несомненно, скажется на системе управления.

Монопольный характер коммунального теплоснабжения очевиден. В целях формирования баланса между финансовыми интересами потребителей и предприятий-монополистов, обеспечения качества коммунальных услуг, предотвращения монопольного давления при предоставлении работ (услуг), обеспечения экономической эффективности коммунальной сферы на данной территории, конкретной для таких предприятий, необходимо регулирование их деятельности по вопросам оценки фактической величины оказанных услуг, ценообразования и соблюдения стандартов качества. С точки зрения интересов потребителей коммунальных услуг, необходима концепция комплексного регулирования коммунальной теплоэнергетики на уровне органов местного самоуправления, включающая инструменты антимонопольного, антикризисного характера, направленные на локализацию и преодоление назревших в отрасли противоречий, на создание эффективных форм управления ею.

С началом реформ в жилищно-коммунальном хозяйстве предприятия коммунального теплоснабжения оказались в очень сложной ситуации - для большинства из них ближайшей непосредственной задачей стало простое выживание, поскольку расходы на их содержание в реальном исчислении, даже с учетом повышения тарифов, были значительно сокращены. При этом необходимо ^ иметь в виду, что на протяжении длительного периода государственная политика в отношении социальных отраслей и функционирующих в них объектов строилась на принципах остаточного финансирования. Это касалось всех трех основных статей расходов: оплаты труда работников, текущих материальных затрат и капитальных вложений. В результате к началу 1996 г. тепловые сети исчерпали свой запас прочности, позволявший им выжить в условиях либерализации цен и снижения уровня бюджетного финансирования.

Факторами, определяющими наиболее существенные черты этой системы, являются нормативы, себестоимость, тарифы, финансовый результат. Поэтому * одним из основных путей повышения эффективности работы тепловых сетей является создание механизма снижения затрат. Такой механизм должен обеспечить объективные стимулы ресурсосбережения, что позволит не только снизить затраты, но и определить наиболее безболезненный переход к экономически обоснованным ставкам и тарифам. В связи с этим приоритетное значение имеет управление процессом формирования себестоимости продукции, строгий учет производственных расходов и контроль использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

В этих условиях исследование особенностей бухгалтерского учета предпри-в ятий коммунального теплоснабжения приобретает большое научное и практическое значение, что обуславливает актуальность избранной темы.

Цель и задачи исследования

Основная цель исследования заключается в разработке теоретических вопросов и практических рекомендаций по совершенствованию системы управления жилищно-коммунальным хозяйством в целом и коммунальным теплоснабжением в частности.

Такая целевая направленность исследования определила постановку и решение следующих задач:

- исследовать ход реформы жилищно-коммунального хозяйства и обосновать концептуальные положения дальнейшей структурной перестройки отрасли; 0 - обосновать концепцию развития системы коммунального теплоснабжения в системе реформирования жилищно-коммунального хозяйства;

- выявить направления совершенствования управленческого учета на предприятиях коммунального теплоснабжения в соответствии с монопольно ориентированным характером подотрасли;

- выявить направления совершенствования измерения и оценки показателей производства и реализации услуг теплоснабжения;

- разработать систему учета и оценки потерь ресурсов для всех стадий производства и передачи теплоэнергии потребителям;

- разработать рекомендации по совершенствованию методики формирования внутренней и внешней информации о затратах на производство и передачу теплоэнергии для обеспечения информационной базы процесса управления;

- обосновать новые методологические подходы к формированию себестоимости услуг коммунальных теплоснабжающих организаций в условиях сезонности производства и реализации услуг;

- исследовать целесообразность и предложить варианты оценки услуг предприятий коммунального теплоснабжения;

- обосновать новые методологические подходы к учету конечных финансовых результатов коммунальных теплоснабжающих организаций;

- исследовать новые формы расчетов в условиях становления рыночных структур в системе жилищно-коммунального хозяйства и разработать систему бухгалтерских записей с учетом многообразия вариантов организации расчетов.

Предметом исследования является управленческий учет в системе коммунального теплоснабжения.

Объект исследования - муниципальные предприятия-теплосети и участки теплоснабжения в составе многофункциональных предприятий Калининградской области.

Методологической основой исследования послужили общие принципы экономической теории, теории управления и информационных систем, методологии бухгалтерского учета и анализа. В процессе работы изучены нормативные документы по государственному регулированию жилищно-коммунального хозяйства, программы реформирования жилищно-коммунального хозяйства, инструктивные отраслевые материалы, инструктивно-распорядительная документация теплоснабжающих предприятий, труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам жилищно-коммунального хозяйства, разработки ученых-экономистов по вопросам управленческого учета и анализа.

В работе были использованы труды JI.H. Гольцмана, Б.М. Джунь, Г.С. Ко-зеренко, З.Г. Френкеля по истории развития отрасли, A.A. Дронова, И.П. Малиновой, Ф.Г. Таги-Заде, А.И. Фатахетдиновой, JI.H. Чернышова по вопросам реформирования отрасли, П.С. Безруких, В.А. Ерофеевой, Е.П. Козлова, Н.П. Кондракова, А.Д. Ларионова, С.А. Николаевой, П.П. Новиченко, В.Ф. Палия, H.A. Парашютина, Я.В. Соколова по проблемам финансового и управленческого учета.

Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом и прикладном решении комплекса вопросов совершенствования методологии и организации процесса управления в коммунальной теплоэнергетике и его информационного обеспечения.

В процессе исследования получены следующие наиболее существенные результаты:

- разработаны приоритетные направления структурной перестройки в системе жилищно-коммунального хозяйства, уточнены уровни управления отраслью и их функциональное назначение, предложена модель регулирования жилищно-коммунального хозяйства на уровне муниципального образования;

- определены приоритетные направления развития управленческого учета на предприятиях отрасли, соответствующие ее монопольному характеру;

- представлены рекомендации по совершенствованию состава и содержания показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения;

- разработаны методические рекомендации по классификации, учету и оценке потерь в процессах производства, передачи и потребления теплоэнергии;

- предложена методика управленческого учета затрат для предприятий коммунального теплоснабжения с использованием элементов систем «директ-костинг» и «стандарт-кост» в условиях сезонного характера оказания услуг;

- разработана методика регулирования локальных естественных монополий на примере предприятий коммунального теплоснабжения посредством внедрения маржинальных тарифов;

- на основе предложенной классификации форм расчетов с предприятиями коммунального теплоснабжения разработаны схемы бухгалтерских записей, адекватные договорным отношениям.

Практическая значимость исследования заключается в том, что предложенная концепция развития системы управления жилищно-коммунальным хозяйством отвечает требованиям реформирования отрасли, позволяет усилить степень управляемости объектом, а сформированные в работе формы управленческого учета и контроля отвечают потребностям управления.

Материалы исследования могут быть использованы при разработке нормативных и методических положений по учету и аудиту в коммунальном хозяйстве, а также в учебном процессе и научно-исследовательской работе.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации обсуждались на международной конференции «Современный профессиональный бухгалтер - требования к подготовке и квалификации», на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, аспирантов и соискателей Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов и Калининградского государственного технического университета.

Публикации. Основные положения диссертации были опубликованы в восьми печатных работах.

Структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Состав работы. Работа представлена на 197 листах, 50 таблицах и 5 рисунках, в 63 приложениях.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Никонова, Наталья Петровна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Основные проблемы, исследуемые в диссертации, выводы и предложения:

1. Структурная перестройка в системе жилищно-коммунального хозяйства

Концепция развития коммунального теплоснабжения во многом предопределяется реформой жилищно-коммунального хозяйства. На основе изучения тенденций реформирования жилищно-коммунального хозяйства регионов России обосновано наличие двух вариантов дальнейшего развития реформы: централизация отрасли и обеспечение ее мощной федеральной поддержкой; передача основных полномочий на местный уровень, усиление муниципального характера жилищно-коммунального хозяйства.

Разработаны приоритетные направления структурной перестройки системы жилищно-коммунального хозяйства, реализация которых способствует повышению эффективности управления в отрасли. Стратегическая цель структурной перестройки системы управления отраслью - создание механизма, способного увязать экономические интересы всех структур жилищно-коммунального хозяйства и разработка системы мер по оздоровлению отрасли на любом уровне (федеральном, региональном, муниципальном, уровне субъектов предпринимательской деятельности).

Предлагается сохранить вертикальную схему управления жилищно-коммунальным хозяйством, уточнив комплекс функций, присущих каждому уровню. Рекомендуется разделить сферы деятельности службы заказчика и управляющих компаний, отождествление которых представляется неправомерным. Службу заказчика рекомендуется образовывать в форме учреждения во избежание появления коммерческого интереса, сращивания ее с подрядчиками, монополизации на этой основе в ущерб потребителям. Управляющей компанией должна быть предпринимательская структура, работающая по найму собственников. Орган местного самоуправления должен вступать в правоотношения по поводу предоставления жилищно-коммунальных услуг как контролирующий и регулирующий орган.

2. Концептуальные положения развития системы коммунального теплоснабжения

Важнейшая особенность коммунального хозяйства - направленность на удовлетворение потребностей населения. Отсюда вытекает доминирующий фактор в его развитии и функционировании - социальный, что определяет специфичность критериев оценки эффективности функционирования.

С целью выработки рекомендаций по реструктуризации рынка коммунального теплоснабжения проанализированы истоки его кризиса. Принимая во внимание: во-первых, опыт электроэнергетики, где работы связанные с выработкой и транспортировкой электроэнергии к потребителям утратив местный характер потребления и производства услуги выделились в самостоятельную отрасль; во-вторых, возможность передачи муниципальных объектов выработки тепла РАО ЕЭС, высказано предположение, что со временем коммунальным теплосетям будут свойственны только транспортно-распределительная, эксплуатационная и реализационная функции.

3. Направления развития управленческого учета на предприятиях отрасли

Система бухгалтерского учета, предусмотренная действующими нормативными документами и рекомендуемая в отраслевых методических разработках, не в полной мере удовлетворяет информационные запросы внутренних и внешних пользователей. В первую очередь это относится к методике учета доходов и расходов, где не нашли отражения специфичная форма управления предприятиями отрасли, особенности технологии и сезонный характер производства, нестандартная система финансирования.

Разработаны приоритетные направления совершенствования системы бухгалтерского учета: обоснование натуральных показателей, оценки степени их достаточности и влияния на формирование конечного финансового результата; разработка классификации, способов оценки и методики учета потерь; пересмотр типовой классификации затрат; увеличение роли сметного планирования и контроля за формированием издержек; сглаживание влияния постоянных расходов на финансовый результат; повышение оперативности принятия управленческих решений на основе данных о неполной себестоимости; коммерциализация деятельности и пересмотр оценки услуг коммунального теплоснабжения через систему маржинальных тарифов; уточнение бухгалтерских записей при участии в расчетах различных участников рынка коммунальных услуг; разработка порядка формирования показателя выручки.

4. Учет объемов производства и реализации услуг

Проблемным вопросом в системе бухгалтерского учета, оказывающим влияние на всю систему управленческих решений остается обоснование натуральных показателей, характеризующих степень выполнения услуги по коммунальному теплоснабжению с учетом количественных и качественных параметров.

Подвергнут критической оценке перечень натуральных показателей, характеризующих оказание услуги по теплоснабжению. Отсутствие показателей, характеризующих качественные (договорные) характеристики фактически потребленной, следовательно, подлежащей оплате потребителем теплоэнергии, не позволяет оценить реализуемую услугу и определить ее стоимость. Качество подаваемой энергии должно соответствовать требованиям, установленным государственными стандартами и иными обязательными правилами или предусмотренным договором теплоснабжения. Таким образом, если теплоэнергия поставлена с нарушением договорных условий она будет являться отпущенной, но не может рассматриваться как объект реализации.

Предлагается расширить ряд натуральных показателей, характеризующих оказание услуги по производству и передаче теплоэнергии, добавив следующие: избыточная теплоэнергия; теплоэнергия, переданная с нарушением качественных параметров.

Обоснована условность расчета показателя «отпущенная потребителям теплоэнергия» по техническим параметрам отапливаемых помещений. Значимость данного результирующего показателя для формирования конечных финансовых результатов деятельности теплоснабжающих организаций и контроля за рациональным использованием энергетических ресурсов (в первую очередь, твердого топлива) предопределяет необходимость фактического измерения оказанной услуги. По результатам сравнительной характеристики измерительных приборов сделан вывод о предпочтительности внедрения автоматизированных диспетчерских систем, позволяющих дополнительно контролировать качество поставки (бесперебойность, перепады температурного режима).

5. Учет потерь в процессе коммунального теплоснабжения

Приоритетным направлением проводимой реформы жилищно-коммунального хозяйства является экономия ресурсов. Рациональное использование ресурсов характеризуется отсутствием непроизводительных расходов и потерь. Потери в системе теплоснабжения определены как расходы топлива, воды, заработной платы и начислений во внебюджетных фонды, не давшие полезного результата.

Несмотря на очевидную значимость вопроса, не решены следующие проблемы: не разработана научно обоснованная классификация потерь, не регламентированы статьи калькуляции, формирующие величину фактических потерь, не решен вопрос о правомерности включения потерь в себестоимость услуг. Нами предложена классификация потерь по следующим основаниям: в зависимости от стадии, на которой возникают потери: на стадии производства, на стадии передачи, на стадии потребления; по отношению к нормативам: нормативные, сверхнормативные; по составу включаемых расходов: одноэлементные, комплексные; по полноте включаемых расходов: калькулируемые по полной себестоимости, калькулируемые по сокращенной себестоимости (на уровне прямых переменных издержек).

Оценивать потери предложено следующим образом: потери топлива на стадии производства тепла - по фактической себестоимости запасов, отпускаемых в производство в соответствии с принятой в организации учетной политикой; потери на стадии передачи - по переменным издержкам; потери в процессе потребления - по полной себестоимости.

Обоснована целесообразность исключения при определении размера дотации на покрытие убытка от регулируемых тарифов сверхнормативных потерь, под которыми понимаются: необоснованный перерасход ресурсов на стадии производства; превышение потерь в процессе передачи теплоэнергии над согласованными с регулирующими органами; перетоп помещений по сравнению с утвержденной социальной нормой при отсутствии возможности регулировки температурного режима со стороны потребителя.

6. Классификация затрат на предприятиях коммунального теплоснабжения

Проведено исследование существующих классификаций затрат в контексте типовых задач производственного учета. Ряд классификаций, используемых в коммунальной теплоэнергетике, уточнен и теоретически доработан. Расходы, производимые организацией, предлагается учитывать: по элементам затрат; по разделам «гибкой сметы» в разрезе производственных и административных расходов; внутри них - по центрам ответственности и местам возникновения с выделением переменных и постоянных издержек.

Предлагается использовать в качестве объектов учета не технологические стадии, а места возникновения расходов и центры ответственности (совпадающие с номенклатурой, используемой в процессе бюджетирования), что позволит организовать управленческий контроль за расходованием средств и повысить аналитичность учета, призванную обеспечивать условия для эффективного экономического анализа, имманентно присущего бухгалтерскому учету. Данные анализа исполнения гибкого бюджета послужат основой для дальнейшего планирования.

Существующая методика планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства преимущественно нацеливает на составление отчетной калькуляции. Основной упор делается на учет и калькулирование по статьям расходов в разрезе технологических циклов. Рекомендуется выделить два объекта учета затрат и калькулирования себестоимости: отпущенная теплоэнергия и горячая вода. Проведенное исследование выявило преимущества и недостатки имеющейся нормативной базы. К преимуществам следует отнести продуманность методологии планирования показателей. К недостаткам - преувеличение роли фактической калькуляции. По результатам проведенного исследования предлагается акцентировать внимание на аналитических возможностях учета затрат и системе бюджетирования.

7. Формирование себестоимости услуг коммунальных теплоснабжающих организаций в условиях сезонности производства и реализации услуг

Важнейшим направлением управленческого контроля за использованием ресурсов является учет, контроль и анализ производственных затрат на топливо. В себестоимости тепловой энергии удельный вес данного элемента составляет более 50 %. Организации коммунального теплоснабжения располагают всеми предпосылками для организации оперативного стоимостного учета и контроля за движением и расходованием топливной составляющей.

Разработана методика учета, контроля и анализа неполной себестоимости произведенной теплоэнергии на основе топливной составляющей. Ввиду повышения трудоемкости расчетов по предлагаемой схеме она предлагается в условиях автоматизированного учета. Автоматизация учета топлива имеет ряд преимуществ: информация о движении и использовании топлива формируется в одной системе, что значительно ускорит ее получение; возрастет контрольная функция, так как задействуется показатель условного топлива, который является ключевым при оценке эффективности использования материальных ресурсов. Усиление контроля за выполнением договорных обязательств позволит оперативно оценивать отклонения себестоимости и финансовых результатов по результатам работы отдела снабжения. Появляется возможность своевременного отслеживания изменений по статье «Топливо» по сравнению с величиной, заложенной в тариф или использованной при составлении бюджета. В автоматизированной системе бухгалтерского учета топлива в режиме реального времени формируется ряд новых показателей, позволяющих детально анализировать работу предприятия: наличие разных видов топлива в натуральном и стоимостном выражении; показатель условного топлива фактически использованного и нормативного в пересчете на фактический выпуск продукции; показатель нормативной себестоимости по статье «Топливо».

Производство и оказание услуг муниципальными предприятиями теплоснабжения носит сезонный характер. Себестоимость выполненных и оказанных услуг включает в себя переменные и постоянные издержки, а также расходы, период возникновения которых не совпадает с циклом оказания услуг. Это приводит к существенным колебаниям себестоимости единицы оказанной услуги в течение отчетного периода. В соответствии с действующей методикой распределения накладных расходов, производственные накладные расходы независимо от их поведения по отношению к объему выпуска (реализации) продукции должны включаться в себестоимость путем распределения. Административные (управленческие) расходы можно рассматривать как затраты периода с отнесением ежемесячно на финансовые результаты организации через счет 46 «Реализация продукции (работ, услуг)». Предложены рекомендации по балансированию финансового результата путем перераспределения текущих производственных постоянных расходов через механизм резервирования предстоящих расходов и платежей в начале отчетного периода и их равномерного перераспределения в конце.

Одной из важнейших задач управленческого учета является обеспечение персонала организации информацией, необходимой для контроля за затратами, объемом производства и финансовым результатом. Для решения этой задачи разработана методика внутреннего учета издержек в системе «доход - расход -финансовый результат» в рамках законченного производственного цикла путем сопоставления: маржинальных (валовых) доходов, т.е. разницы между прямыми доходами и переменными издержками; суммы сметных и фактических расходов на проведение капитальных ремонтов; фактических и сметных постоянных производственных и административных издержек.

8. Коммерциализация деятельности и оценка услуг естественных монополистов — теплоснабжающих организаций

Организации коммунального теплоснабжения относятся к субъектам локальных естественных монополий, то есть занятых оказанием коммунальных услуг на товарных рынках, характеризующихся отсутствием конкуренции в производстве и поставке коммунальных услуг в силу технологических особенностей производства, невозможностью замены их услуг другими, независимостью спроса на данном товарном рынке от уровня цен на предоставленные услуги.

Ключевая роль отводится ценовому регулированию деятельности естественных монополистов. Однако отсутствие системного подхода к проведению этой работы делает ценовой контроль недостаточно эффективным.

На основе анализа «узких мест» сложившегося ценового регулирования, к числу которых относятся: отсутствие стимула, направленного на экономию расходов и «удержание» тарифов; принципиально устаревшие методики установления тарифов; отсутствие методов, позволяющих учитывать не только количественные, но и качественные параметры оказываемых услуг разработана система мероприятий по регулированию деятельности естественных монополистов. Переход от бухгалтерского подхода к формированию тарифа (по уровню прошлого периода с учетом изменяющихся условий) к методу экспертной оценки, использующему инструменты стратегического и операционного планирования; переход к маржинальному тарифу с регламентированной инвестиционной составляющей и уровневому фонду оплаты труда; пересмотр составляющих тарифа - на величину тарифа не должны оказывать влияние высокий уровень аварийности, непроизводительные потери (при использовании ресурсов, при передаче теплоэнергии по разводящим сетям, при потреблении тепло-энергии в форме перетопа), превышение установленных предельных уровней расходов по статьям затрат; передача на конкурсной основе ряда мелких котельных (работающих на твердом топливе) для эксплуатации коммерческим организациям на срок не менее одного отопительного сезона; передача небольших замкнутых тепловых районов для текущего обслуживания коммерческим организациям на условиях конкурса; введение системы стимулирования работников, используя аппарат построения рейтинговых оценок; пересмотр процедуры установления тарифов с целью расширения сторон, участвующих в обсуждении тарифов, и повышения уровня публичности данного процесса; пересмотр периода действия тарифа в рамках хозяйственного цикла, необходимого для оказания услуги.

При введении маржинального тарифа предприятие гарантированно получит необходимые для его финансирования средства, а потребители - возможность контроля за целесообразностью планируемых постоянных расходов, достаточностью и обоснованностью инвестиционной составляющей, уровнем переменных издержек. Постоянная составляющая представляет собой плату за содержание и обслуживание сетевого хозяйства и должна оплачиваться потребителями независимо от услуг по тепло - и горячему водоснабжению. Переменная составляющая, как плата за поставленную услугу, подлежит корректировке с учетом количества и качества фактически полученных потребителем услуг.

9. Учет конечных финансовых результатов

Исследование правовых, организационных и управленческих аспектов проблемы совершенствования системы управления жилищно-коммунальным хозяйством показывает, что приоритетным направлением реформирования является развитие новых участников рынка жилищно-коммунальных услуг, способствующих укреплению рыночных отношений в отрасли. К таковым относятся: службы заказчика (дирекции единого заказчика), управляющие компании, товарищества собственников жилья, расчетно-кассовые центры.

Появление новых участников рынка жилищно-коммунальных услуг оказало значительное влияние на систему финансирования отрасли, в том числе предприятий-подрядчиков. Основными источниками финансирования подрядчиков - естественных монополистов являются: средства населения, которые реализуются в форме платежей за услуги; средства предприятий и организаций за пользование услугами; ассигнования из бюджета как прямые дотации предприятиям жилищно-коммунального хозяйства.

Способы расчетов с коммунальными теплоснабжающими организациями, оказывающие влияние на построение системы учета доходов и расходов, за услуги по теплоснабжению предложено классифицировать по следующим основаниям: в зависимости от структуры тарифа: единый или двуставочный; в зависимости от сроков оплаты для единого тарифа: ежемесячно или в период отопительного сезона; в зависимости от способа получения денежных средств потребителей и бюджетных ассигнований: непосредственно от потребителей и органов местного самоуправления, в том числе через расчетно-кассовый центр или от службы заказчика или от управляющей компании; в зависимости от полноты получаемых средств от потребителей: в полном объеме или за минусом льгот и субсидий; с последующей дотацией из бюджета.

На основе проведенного исследования экономической подоплеки каждого вида расчетов уточнены правила их отражения для целей формирования внешней отчетности. Если установлен единый тариф, следует учитывать график платежей: в зависимости от договорных условий потребители могут оплачивать полученные услуги как непосредственно после их получения (с учетом фактора сезонности), так и равными ежемесячными платежами. Предложены варианты организации учета при различных графиках поступления выручки на предприятие, в том числе через службу заказчика или расчетно-кассовый центр.

Разработан порядок отражения в бухгалтерском учете бюджетных ассигнований. Предлагается учитывать в составе выручки всю сумму средств с учетом льгот и субсидий. Компенсируя разницу в ценах, бюджет фактически выступает в роли поручителя за потребителя услуги, тем самым ни уменьшения, ни увеличения экономических выгод подрядчика не происходит, что дает нам основания классифицировать льготы и субсидии населения по отношению к коммунальным организациям как доходы от основного вида деятельности. Финансирование под покрытие убытков рекомендуется принимать к учету в момент начисления, что не противоречит действующим принципам учета доходов и способствует формированию реальной оценки финансового состояния предприятия. Целевое финансирование инвестиционного характера (с указанием программы и сроков использования денежных средств) следует учитывать в момент фактического поступления денежных средств.