Управленческий учет в системе управления затратами комплексных производств тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет в системе управления затратами комплексных производств"

щ

На правах рукописи

МЕНЬШИКОВА ВЕРА АНАТОЛЬЕВНА

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ С КОМПЛЕКСНЫМ ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ СЫРЬЯ (НА ПРИМЕРЕ ДЕРЕВООБРАБАТЫВАЮЩЕЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ)

Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Казань - 2006

Работа выполнена на кафедре экономического анализа и аудита Казанского государственного финансово-экономического института

Научный руководитель

доктор экономических наук, доцент Нестеров Владимир Николаевич

Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Миронова Ольга Алексеевна

Защита состоится 23 марта 2006 года в 14 часов на заседании специализированного совета Д 212.083.01 в Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова, 4., ауд. 34.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института.

кандидат экономических наук, доцент Ермакова Наталья Анатольевна

Ведущая организация

Пермский государственный университет

Автореферат разослан 22 февраля 2006 года.

Ученый секретарь диссертационного совета доктор экономических наук, профессор

Л.И. Куликова

Аае>6А ЧбО<г

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. Современная экономика характеризуется изменчивостью внешней среды бизнеса и ростом неопределенности. Конкурентоспособность предполагает непрерывное приспособление предприятия к меняющейся внешней среде, что значительно повышает риск принятия неадекватных управленческих решений на уровне хозяйственной организации и ее подразделений. Это требует адекватных подходов к системе формирования информации, необходимой для принятия эффективных управленческих решений.

Между тем, в силу ряда ограничений традиционная система бухгалтерского учета не позволяет сформировать информацию, соответствующую современным управленческим потребностям. Во-первых, не все хозяйственные процессы на предприятии охватываются бухгалтерским финансовым учетом, что неизбежно порождает дефицит экономической информации относительно потребности в ней руководителей разных уровней. Во-вторых, существует объективный временной лаг, связанный с особенностями процедур и правил обработки и документирования бухгалтерской информации, зачастую препятствующий своевременному предоставлению каких-либо данных руководителю для решения оперативных задач. В-грстьих, стандартизированный характер бухгалтерской информации не позволяет в достаточной мере учесть все нюансы информационных потребностей хозяйственников. Необходимо отметить также такую черту бухгалтерского учета, как его ориентацию на внешних пользователей, в отличие от системы управленческого учета.

Именно эти ограничения диктуют необходимость формирования дополнительных источников и видов информации, удовлетворяющих потребность фирменного менеджмента в информационном обеспечении оперативных и стратегических решений. При этом речь идет не об автономном информационном образовании, а о создании и структурировании внутрифирменной информационной среды, интегрирующей различные по своему происхождению и назначению потоки экономической информации.

Управленческий учет получает все большее распространение в деятельности российских промышленных предприятий. Необходимость использования его методов для создания информационной базы принятия управленческих решений признается большинством специалистов. Вместе с тем теоретические разработки в этой сфере не нашли широкого применения во многих отраслях промышленности, в том числе и в деревообрабатывающей. На наш взгляд, основными причинами, тормозящими внедрение управленческого учета на предприятиях, являются: отсутствие отраслевых методик ведения управленческого учета и четко структурированной по-

еос. националы *

требности хозяйственников в информации, а также приверженность руководителей и специалистов к традиционным методам хозяйствования.

Систему управленческого учета на предприятии необходимо рассматривать, исходя из особенностей отрасли, стратегических и тактических целей предприятя и условий формирования информационной среды организации.

Цель и задачи исследования. Целью диссертации является исследование особенностей формирования системы управленческого учета на предприятиях с комплексным использованием сырья и обоснование рекомендаций но созданию учетно-аналитической информации для управления затратами на деревообрабатывающих предприятиях.

Для достижения поставленной цели были определены следующие задачи:

- исследовать состояние и развитие лесопромышленного комплекса и определить влияние отраслевых особенностей на организацию бухгалтерского управленческого учета на предприятиях с комплексной переработкой сырья;

- изучить сущность, основные свойства и принципы формирования информационной системы управления предприятием с учетом отраслевых особенностей;

- рассмотреть управленческий учет как составляющую информационной системы предприятия и основу управления затратами;

- изучить особенности бюджетирования на предприятиях с комплексным использованием сырья;

- выявить особенности моделирования учета затрат на предприятиях с комплексным использованием сырья на основе интеграции систем «стан-дарт-костинг» и «директ-костинг»;

- рассмотреть порядок отражения заграт в условиях ведения комплексного нормативного учета на деревообрабатывающих предприятиях;

- изучить специфику проведения маржинального анализа на предприятиях отрасли.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические и организационно-методические проблемы учета и анализа затрат в современной системе управления предприятий с комплексным использованием сырья. В качестве объекта исследования выбрана финансово-хозяйственная деятельность предприятий деревообрабатывающей промышленности.

Эмпирическую базу исследования составляют статистические данные предприятий деревообрабатывающей промышленности РФ. Использовались результаты социологического исследования, в ходе которого были опрошены руководители предприятий деревообрабатывающей промыш-

ленности: Красноуфимского лесхоза, сельскохозяйственного потребительского кооператива «Красноуфимский Агролесхоз», Красноуфимского сельского лесхоза-филиала Федерального государственного учреждения «Свердловского управления сельскими лесами», ООО Инжиниринговой фирмы «Техноло1 ия Нидерландов» г. Красноуфимска Свердловской области, ООО '(Деревообрабатывающий комбинат» г. Нижнекамска Республики Татарстан.

Теоретическая и методолог ическая основа исследования. Теоретико-методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов, посвященные вопросам теории и практики бухгалтерского и управленческого учета, организации системы учета и управления затратами, - М.А. Бахрушиной, K.M. Гарифуллина, Н.Э. Гусевой, В.Б. Ивашкевича, H.A. Ермаковой, С.Н. Зайцева, Т.П. Карповой, В.Э. Керимова, И.Г. Кукукиной, O.A. Мироновой, Е А. Мизиковского, O.E. Николаевой, С.А.Николаевой, В.Ф. Палия, Г.И. Пашигоревой, О.С. Савченко, Я.В.Соколова, С.А. Стукова, К.В. Щиборша, А. Апчерча, Р. Ван дер Вила, К. Друри, П. Друкера, Э. Майера, Р. Манна, Д. Хан Ч. Хорнгрена и Дж. Фостера и др. В диссертации широко использовались также материалы научно-практических конференций по проблемам развития управленческого учета на отечественных промышленных предприятиях, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, регулирующие деятельность предприятий в области учета затрат.

В процессе исследования проблем управленческого учета затрат на производство применялись традиционные общенаучные методы познания — анализ и синтез, моделирование, классификация, группировка, системный подход, а также конкретно-научные методы экономического анализа и другие.

Научная новизна представлена в разработке системного комплексного подхода к изучению управленческого учета затрат с позиций оптимизации информационной системы предприятия, интегрируюшей различные информационные потоки в целях наиболее полного и эффективного удовлетворения потребности хозяйственного руководства в объективной и дифференцированной информации. Основные элементы научной новизны состоят в следующем:

1. выявлены отраслевые особенности деревообрабатывающей промышленности и их влияние на построение системы управленческого учета;

2. предложена система основных показателей хозяйственной деятельности для предприятий деревообрабатывающей отрасли, позволяющая обеспечить управление необходимой информацией и сформировать адекватную систему управленческого учета;

3. разработан алгоритм формирования системы бюджетирования на основе метода последовательного бюджетирования;

4. предложена интегрированная система учета затрат на основе систем «стандарт-костинг» и «директ-костинг», позволяющая создать информационную базу для оперативного управления предприятий с комплексным использованием сырья;

5. разработана методика учета затрат на счетах бухгалтерского и управленческого учета, позволяющая аккумулировать информацию о затратах в разрезе центров ответственности, видов затрат, продукции и полуфабрикатов;

6. выявлены возможности применения маржинального анализа, позволяющего подготовить управленческие решения по ассортиментной политике предприятия, целесообразности изменения объема производства того или иного вида продукции, повысить контроль над затратами и добиться большей эффективности деятельности как отдельных сегментов, так и всего предприятия.

Практическая значимость исследования заключается в возможности использования результатов исследования предприятиями с комплексным использованием сырья при формировании учетной политики, ведения управленческого учета затрат на производство. В диссертации разработаны предложения и рекомендации, направленные на усовершенствование системы учета и анализа затрат на производство, повышение достоверности и оперативности данных о величине и структуре затрат предприятия.

С учетом прикладного характера диссертационного исследования практическая применимость полученных результатов имеет особое значение. Предложенные методики учета и бюджетирования облегчают задачу построения и внедрения эффективной и рациональной системы управленческого учета на предприятиях с комплексным использованием сырья для принятия и прогнозирования управленческих решений, позволяют более достоверно исчислять себестоимость продукции каждого бизнес-процесса с целью формирования трансфертных цен.

Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения и выводы исследования докладывались и обсуждались на международных, всероссийских и межвузовских научно-практических конференциях: Международной научно-практической конференции, посвященной 10-летию экономического факультета КГУ (Казань, КГУ, 2002 г.); Международных научно-практических конференциях «Трансформация социально-экономических отношений в современных экономических условиях» и «Реформирование системы управления на современном предприятии» (Пенза, 2004, 2005 гг.); Межвузовской научно-практической конференции «Современные проблемы науки, образования и производства» (Нижний

Новгород, 2005 г.); 5-й и 6-ой Всероссийских Олимпиадах развития народного хозяйства в России (Нижний Новгород, 2004, 2005 гг.); Межвузовских научно-практических конференциях «Актуальные проблемы гуманитарных и профессиональных знаний» (Нижнекамск, 2000-2005 гг.)

Основные научные результаты диссертационного исследования использовались при разработке системы управленческого учета затрат на производство на ООО «Деревообрабатывающий комбинат» города Нижнекамска Республики Татарстан. Разработанная автором система легла в основу организации управленческого учета на ООО «ДОК» (г. Нижнекамск), а также рекомендована для внедрения на всех предприятиях с комплексным использованием сырья.

Публикации. Основные положения диссертации отражены в 9 публикациях общим объемом 3,8 п. л.

Объем и структура работы. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, содержащих 8 параграфов, заключения, библиографического списка, включающего 148 наименований. Текст диссертации изложен на 172 машинописных страницах, содержит 18 таблиц, 29 рисунков и 21 приложение.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы исследования, сформулированы цель и задачи, объект, предмет, методика исследования, определены научная новизна и практическая значимость работы, а также объем и структура исследования.

В первой главе «Роль управленческого учета в системе управления деятельностью комплексных производств» исследовано современное состояние лесопромышленного комплекса, которое оценено как достаточно сложное, несмотря на то, что страна обладает значительными запасами качественных лесных ресурсов. К основным проблемам следует отнести: высокий уровень физического и морального износа оборудования; недостаточный уровень инвестиций; низкую степень переработки сырья; большую долю убыточных предприятий; неэффективность всего лесопромышленного комплекса страны в целом. Серьезным недостатком отрасли является низкий уровень первичной переработки древесины. В структуре лесобумажного экспорта преобладает сырье. Конкурентоспособность отечественной продукции деревообработки невысокая.

Наиболее ярко влияние отраслевых особенностей на формирование необходимой информационной базы проявляется в структуре информационных потоков и особенностях формирования добавленной стоимости продукции, которые определяющим образом влияют на формирование систе-

мы управленческого учета, поскольку именно от них зависит выбор метода учета и калькулирования за грат. К специфическим проблемам калькулирования себестоимости продукции на предприятиях с химико-физической технологией производства относятся необходимость калькулирования промежуточных продуктов производства (полуфабрикатов) и наличие комплексных производств.

Исходя из рассмотренных тенденций развития лесопромышленного комплекса, предлагается разработка и внедрение новой системы управления предприятиями отрасли, ориентированной на достижение эффективности и снижение затрат. В диссертации определены цели построения системы управленческого учета на предприятиях деревообрабатывающей промышленности: управление затратами; обеспечение прозрачности финансовых и материальных потоков; контроль эффективности всех направлений деятельности и компании в целом.

Постановка управленческого учета позволит выстроить на предприятии четкую организационную структуру, выделить центры ответственности, построить систему бюджетирования на предприятии, что приведет к оптимизации информационных потоков и снижению затрат на учет.

Для построения информационной системы на предприятиях деревообработки нами проведена структуризация информационных потоков, их потребителей, целей в соответствии с их функциональным назначением, запросами их пользователей, а также с учетом затрат на обработку данных, надежности, степени важности и релевантности получаемой информации. Оценка информационных потребностей на каждом уровне управления, выявление несоответствия между потребностями и возможностями предоставления информации, изучение документооборота организации, его рационализацию, стандартизацию типов и форм документов, типизацию информации, преодоление проблемы несовместимости типов данных, создание системы управления данными позволит управлять информационными ресурсами.

На основании выявленных целей деятельности и критических областей предложено сформировать систему ключевых показателей для предприятий деревообрабатывающей отрасли: финансовая стабильность и минимизация затрат. Выделенные показатели позволяют отслеживать зоны риска и могут применяться на любых предприятиях отрасли. Определение потребностей руководства в информации и выделение ключевых показателей деятельности позволяет сформировать адекватную систему управленческого учета.

Информационная система предприятий с комплексной переработкой сырья имеет некоторые особенности, обусловленные продолжительностью

производственного цикла, степенью участия персонала в производственном процессе, а также сложностью процесса обработки и некоторыми другими особенностями (рис.1). Нами выделены следующие компоненты эффективной системы управленческого учета для предприятий деревообрабатывающей промышленности: обоснованная структура внутреннего управления по центрам финансовой ответственности, бизнес-процессам, сегментам деятельности; сметы и бюджеты для всей структуры управления; план счетов управленческого учета, адаптированный к особенностям деревообрабатывающих предприятий; методы нормирования издержек, учета и ана-

• лиза отклонений от норм; методы калькулирования по прямым и полным издержкам с распределением расходов по функциям; методы аналитической обработки данных; формы внутренней отчетности; график докумен-

* тооборота.

Только комплексный, системный подход к организации управленческого учета, с применением современных технологий и методик управленческого учета, исходя из целей и стратегии предприятия, в состоянии решить задачу информационного обеспечения руководства в современных условиях. Внедрение такой системы управленческого учета на предприятиях деревообрабатывающей промышленности позволит решить задачу планирования деятельности предприятия, избежать финансовых потерь из-за несбалансированности финансовых потоков, повысить ответственность руководителей структурных подразделений за результаты деятельности, оперативно отслеживать отклонения фактических затрат от плановых с выявлением причин и виновников таких отклонений, получать качественную и своевременную информацию обо всей деятельности предприятия, уделять внимание в первую очередь ключевым областям деятельности предприятия, эффективно управлять затратами и предприятием в целом.

В свете вышеизложенного, управленческий учет, по нашему мнению, можно определить как систему планирования, учета, контроля, анализа и 1 оценки информации о затратах и результатах деятельное!и как всею пред-

приятия, так и его отдельных структурных подразделений с целью принятия оперативных (тактических) и прогнозных (стратегических) управленче-' ских решений. Управленческий учет, как и само управление, меняется под

влиянием условий внешней среды, в связи с этим необходимо больше внимания уделять исследованию новых технологий управленческого учета.

Во второй главе «Бюджетирование как финансовый инструмент контроля» изучены методологические аспекты предлагаемой системы управленческого учета для предприятий с комплексным использованием сырья. Одной из наиболее эффективных технологий управленческого учета, согласно исследованиям США, является бюджетирование.

Рис. 1. Специфика деревообрабатывающих предприятий

В работе процесс бюджетирования представлен как интегрированная система планирования, умета и анализа по центрам ответственности, позволяющая управлять предприятием на основе анализа отклонений от нормативов и смет. По нашему мнению, наибольшей эффективности бюджетирования можно добиться только при условии интеграции его в систему управленческого учета. Такая интеграция обеспечивается, во-первых, с помощью увязки системы бюджетов и плана счетов управленческого учета, а во-вторых, при координации системы бюджетов и выбранной системы учета затрат и калькулирования себестоимости. Для предприятий деревообрабатывающей промышленности предлагается применение интегрированной системы управленческого учета и бюджетирования, которая включает такие элементы, как составление бюджетов, учет по центрам финансовой ответственности, стандарт-костинг или нормативный учет затрат, директ-костинг, попередельный метод калькулирования, полуфабрикатный метод учета затрат.

В ходе анализа системы управления затратами на большинстве предприятий деревообрабатывающей промышленности было выяснено, что существует необходимость построения четкой системы управления затратами, в связи с чем в диссертации была разработана и предложена пошаговая методика последовательного бюджетирования, включающая следующие этапы:

1. составление предварительного генерального бюджета предприятия с целью выявления потребностей руководства и проработки связей между звеньями структуры управления предприятием;

2. создание комплексной системы бюджетирования с целью постановки пооперационного бюджетирования по бизнес-процессам;

3. формирование центров ответственности;

4. интеграция системы бюджетирования и учета по центрам ответственности.

Основная цель первого этапа формирования комплексной системы управления затратами - выявить потребности руководства и требуемые характеристики самой системы, исходя из отраслевых особенностей и особенностей самого предприятия. Предварительное составление основных бюджетов помогает персоналу предприятия понять сущность системы бюджетирования. Постепенное формирование системы управления затратами позволит свести к минимуму непонимание и негативную реакцию персонала, улучшит качество и эффективность взаимодействия различных отделов между собой. Мы убедились в этом, участвуя в разработке системы бюджетирования на деревообрабатывающем предприятии.

Исходя из особенностей деревообрабатывающей отрасли и ключевых показателей деятельности, выявленных нами в первой главе, система бюджетов представляется следующим образом (рис. 2).

Основными бюджетами предприятия являются прогнозный отчет о прибылях (или операционный бюджет) и бюджет движения денежных средств. Эти два плановых документа взаимосвязаны между собой. Нами отмечено, что бюджеты большинства предприятий с комплексным использованием сырья разрабатываются без учета косвенных налогов, в том числе без учета НДС. Несмотря на то, что большинство авторов рекомендуют именно такой подход к бюджетированию на предприятии, он имеет ряд ■>

недостатков: во-первых, составленные таким образом бюджеты не представляют истинной картины движения денежных средств, во-вторых, при составлении бюджета движения денежных средств необходимо проводить 1

множество корректировок на НДС, что увеличивает трудоемкость составления данного вида плана и увеличивает вероятность появления ошибок. В рамках рассматриваемых предприятий взаимосвязь операционного бюджета и бюджета движения денежных средств представлена нами следующим образом (рис. 3). Бюджетирование без учета косвенных налогов имеет и свои преимущества. В частности, более четко можно проследить движение материальных потоков, да и сами бюджеты «очищаются» от влияния косвенных налогов, так как косвенные налоги, присутствуя в движении денежных средств предприятия, не участвуют в движении материальных потоков. Данная дилемма решается исходя из представлений руководства предприятия о том, что важнее: финансовый план или операционный.

Третьим этапом постановки бюджетирования на предприятиях деревообрабатывающей промышленности является формирование центров ответственности. В работе предложено несколько дополнить общеизвестную классификацию центров ответственности. По нашему мнению, среди центров ответственности следует выделять: центры затрат - структурные подразделения, несущие затраты; центры ответственности за затраты - струк- л турные подразделения, не несущие затраты, но отвечающие за них; центры дохода - структурные подразделения, отвечающие за выручку предприятия; центры прибыли - структурные подразделения, в рамках которых * можно выделить и затраты, и доход; центры инвестиций - структурные подразделения, отвечающие за эффективность затрат и действующие в инновационной среде; центры контроля (ответственности за информационные потоки). На наш взгляд, центры отвсгственности за затраты - это подразделения, которые не имеют входящих и выходящих материальных потоков (за исключением, разумеется, человеческих ресурсов, но они нами не учитываются по причине несопоставимости с зоной ответственности). Такие

В разрезе основных центров затрат

- цех лесопиления,

■ цех СПИ,

• производство оконных блоков,

• производство дверных блоков;

• прочая продукция,

- цех ТИП

Бюджет продаж

Бюджет производства

Бюджет материальных затрат

Бюджет затрат на заработную плату основных и вспомогательных рабочих

Бюджет затрат на энергоресурсы

Бюджет цеховых расходов

Бюджет общехозяйственных затрат

БЮДЖЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

БЮДЖЕТ ДВИЖЕНИЯ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ

ПРОГНОЗНЫЙ БАЛАНС

Рис. 2. Система бюджетов деревообрабатывающего предприятия

Операционный бюджет

]

Корректировки

Доходы |

• '-едиь'ии^Ч

+ НДС полученный

^ Продолжительное^ среднегодового оборота дебиторской задолжснно-

Расходы

Стоимость материалов, увеличенная на транспорт-но-

заготовигельные расходы и энергетических ресурсов

яагаиявйяя

Зар/нпата косвенная + огчисления в соц фонды

Другие накладные расходы

Бюджет движения денежных средств Чашиаи—* ____

Приток денежных сведете

+ НДС уплаченный

х Продолжительность среднегодового оборой кредиторской задолженности

Отток денежных сведете «вндщццш—

Оплата стоимо- | ста материалов,

1ранспортно-заготовительных расходов и энер-| гетических ресурсов

Продолжительность среднегодового оборота задолженности по заработной плате

+ НДС уплаченный - Амортизация х Продолжительность среднегодового оборота кредиторской задолженности

Выплата зар/ платы основным рабочим

; Продолжительность среднегодового оборота задолженности по запаботной плате

Оплата накладных расходов

да»

ы

Выплата заработной платы

[ата Е тной I гы Ш

Рис.3. Взаимосвязь операционного бюджета и бюджета движения денежных средств

участки сложно назвать центрами затрат, так как это - центры ответственности за те или иные затраты, понесенные, как правило, в других центрах ответственности. Кроме того, здесь присутствуют центры ответственности, оперирующие только информационными потоками - экономический, технологический отделы и бухгалтерия. Несмотря на то, чго они, безусловно, несут какую-то ответственность и, по логике вещей, должны стать каким-либо центром ответственности, их нельзя причислить ни к центрам затрат, ни к центрам дохода, ни к центрам прибыли или инвестиций. Предлагаем определить их как центры контроля. К ним отнесем структурные подразделения, которые являются своеобразными «нервными узлами» предприятия, т.е. в них накапливается и обрабатывается большой объем информации разного характера. Данные центры огветственности нельзя рассматривать с точки зрения затрат, прибыли, дохода или инвестиций, однако от эффективности их работы может зависеть вся деятельность предприятия.

Бюджетный процесс не ограничивается лишь стадией составления сводного бюджета. Объектом бюджетирования является предприятие, представляющее собой управляемую экономическую систему. Системный подход в бюджетировании предполагает рассматривать предприятие как модель, состоящую из ограниченною числа параметров - бюджетных показателей. На наш взгляд, процесс бюджетирования есть не что иное, как моделирование, где в качестве исходных параметров берутся данные предприятия на начало бюджетного периода. Предлагаемая система бюджетирования на предприятиях деревообрабатывающей промышленности позволит достичь следующих результатов: оптимизации финансовых потоков; распределения ответственности; лучшей управляемости предприятия; формирования информации о затратах в необходимых разрезах; оперативного отслеживания отклонений, их причин и виновников в текущем периоде.

В третьей главе «Учетные и контрольно-аналитические особенности комплексной системы затрат в деревообрабатывающей промышленности» рассматривается система счетов управленческого учета и меш-дика учета затрат, а также предлагается методика отражения информации на счетах бухгалтерского и управленческого учета, позволяющая аккумулировать информацию по затратам в разрезе центров ответственности, видов затрат, видов продукции и полуфабрикатов. Для предприятий с комплексным использованием сырья предлагаем применение комплексной системы учета затрат, которая совмещает преимущества методов «стан-дарт-костинг» и «директ-костинг». В отраслях с комплексной переработкой сырья применение системы учета сокращенной себестоимости является оправданным, несмотря на имеющиеся недостатки. Не1ативные мометы применения системы «директ-костинг» можно нивелировать при условии корректного построения системы управленческого учета, проведения мар-

жинального анализа, а также при использовании комплексной системы бюджетирования. Управленческая отчетность предприятия, получаемая в системе «директ-костинг». позволяет применять методики маржинального анализа без проведения дополнительных расчетов и корректировок. Ее использование позволяет своевременно регулировать величину затрат, выявлять резервы снижения себестоимости и предотвращать нерациональное использование средств предприятия. При этом затраты на внедрение предлагаемой системы учета минимальны, ввиду того, что предлагаемая система учета лишь оптимизирует информационные потоки и порядок накопления информации. Подобная информация частично накапливается предприятиями, однако ее поток не структурирован, и часто она не достигает своего потребителя, либо поступает с большим запаздыванием, что не позволяет принимать рациональные управленческие решения. Благодаря высокой степени детализации накапливаемой информации возможно определение накопленных затрат, как фактических, так и плановых по видам продукции и полуфабрикатов на каждой стадии производственного процесса (табл. 1).

Заключительной стадией диссертационного исследования явилось рассмотрение методики маржинального анализа и его применение на предприятиях деревообработки. Маржинальный анализ способствует составлению качественных многовариантных прогнозов - бюджетов и планов. В работе показаны возможности маржинального анализа в целях- подготовки управленческих решений по ассортиментной политике предприятия, целесообразности изменения объема производства того или иного вида продукции, определять себестоимость при различной цене исходного материала, контроля уровня безубыточности и решабельности продукции. Кроме того, применение методики CVP-анализа позволяет улучшить контроль над затратами предприятия и добиться большей эффективности деятельности как отдельных сегментов и бизнес-единиц, так и всего предприятия в целом. Комплексная система учета затрат позволяет получать информацию для маржинального анализа, в то время как применение других методик учета затрат на предприятиях с комплексным использованием сырья делает проведение такого анализа довольно затруднительным.

В заключении сформулированы основные выводы и результаты диссертационной работы.

Таблица 1.

Отражение информации о затратах на производство и сушку пиломатериала на счетах управленческого учета

№ П.П. Документ-основание Проводки Содержание проводок

1 2 3 4

1 Расходный ордер Дт 21.1 Кт 10 1 Материал списан в производство по нормативной закупочной стоимости

Дт.22 1 Кт 17.1 Материал списан в производство по фактической стоимости закупки и хранения

2 Затраты центра ответственности (бассейна) Дт 25 1 Кт 02,10,69,70 Учтены фактические затраты бассейна

Дт21 1 Кт.25 1 Начислены плановые накладные расходы бассейна в соответствии с плановой сгавкой распределения по факту осуществления прямых затрат

Дт.22.1 Распределены фактические затраты бассейна (Дт 25 1)

3 Затраты центра -лесопиль-но! о участка Дт21 1 Кт 69,70 Начислена нормативная заработная плата

Дт 25.2 Кт 02,10,51,60 Учтены фактические затраты лесопильного участка

Дт 21 1 Кт25 2 Начислены плановые накладные расходы лесопильного участка

Дт 22 2 Кт 22 1 Пиломатериал передан в обработку на лесопильный участок с учетом фактических затрат закупки, хранения и подготовки

Дт22 2 Распределены фактические затраты лесопильного участка (Д1.25 2 и Кт 69,70)

4 Затраты центра -сортпло-щадки Дг253 Кт 02,10,69,70 Учтены фактические затраты сортплощадки

Дт 21 1 Кт25 3 Начислены плановые накладные расходы сортплощадки

Дт 22 3 Кт 22 2 Материальные затраты с учетом фактических затрат закупки, хранения, распиловки пиловочника

Дт22 3 Распределены факт затраты сортплощадки (Дг25 3)

1 2 3 4

Дт 21 2 Кт.21 1 Поступивший в сушку пиломатериал по нормативной стоимости распиловки

Дт21.2Кт 60 Начислены нормативные расходы теплоэиергии (пара)

Дт 21 2 Кт 69,70 Начислена нормашвная заработная плата

Дт 25 4,25 5 Кт 02,10,51,60... Учтены фактические затраты участка сушки и лаборатории

5 Затраты центра ответственности Дт 21 2 Кт.25.4, 25 5 Начислены плановые накладные расходы участка сушки и лаборатории

(сушки) Дт 22 4 Ki 22 3 Материальные затраты с учетом фактических затрат закупки, хранения, распиловки пиловочника и сортировки пиломатериала

Дт 22 4 Распределены фактические затраты сушки и лаборатории (Дт25.4, Ki 60,69,70 и Дт.25.5)

Дт 22 5 К i 22 4 Начислена фактическая производственная себестоимость производства пиломатериала

6 Приходный ордер склада пиломатериалов Дт (Кт)21 1, 21 2 Кт (Дт)16 1 Списана разница между фактической и плановой стоимостью материала

Дг. (Ki)21.1,21 2 Кт (Дт)31.04 Списана разница между фактической и плановой величиной транспортно-заготовитсльных расходов

7 Последний день месяца Дт (Кт)21 1,21.2 Кт (Дт)ЗЗ 05 Списана разница между фактической и плановой величиной складских расходов

Дт. (Кт)21 1,21 2 Кт (Дт)25.1 -25 5 Списана разница между фактической и плановой величиной расходов ценгров онвечслвенности

Список работ, опубликованных по теме диссертации:

1. Меньшикова В А. Информатизация как фактор снижения трансакцион-ных издержек // Вестник научных трудов Нижнекамского филиала МГЭИ. Серия 5. Экономика. - Нижнекамск: Нижнекамский филиал МГЭИ, 2002,- (0,38 пл.)

2. Меньшикова В.А. Организация управленческого учета на промышленном предприятии // Вестник научных трудов Нижнекамского филиала МГЭИ. Серия 5. Экономика. - Нижнекамск: Нижнекамский филиал МГЭИ, 2003. - (0,25 пл.)

3. Меньшикова В.А. Институциональная трансформация отечественной системы учета: проблемы перехода на международные стандарты // Трансформация социально-экономических отношений в современных условиях: Сборник статей II Международной научно-практической конференции. - Пенза, 2004. - (0,18 пл.)

4. Меньшикова В.А. Концептуальные проблемы управления информационными ресурсами на промышленном предприятии // Вестник научных трудов Нижнекамского филиала МГЭИ. Серия 5. Экономика. - Нижнекамск: Нижнекамский филиал МГЭИ, 2004. - 59с. (0,31 пл.)

5. Меньшикова В.А. Формирование информационной среды предприятия как фактор развития интеллектуальной собственности // Диалектика собственности в современной экономике. Выпуск 9. Социально-экономические и институциональные проблемы формирования интеллектуальной собС1венноети: Материалы межвузовского научно-практического семинара. - Нижнекамск: Нижнекамский филиал МГЭИ, 2005. (0,56 пл.)

6. Меньшикова В.А. Информационная среда предприятия как фактор развития производства // Реформирование системы управления на современном предприятии: Сборник материалов V Международной научно-практической конференции. - Пенза: РИО ПГСХА, 2005. - (0,25 пл.)

7 Меньшикова В.А. Мировой опыт становления бухгалтерского учета в России // Вестник научных трудов Нижнекамского филиала МГЭИ. Серия 5. Экономика. Часть 1. Нижнекамск: Нижнекамский филиал МГЭИ, 2005.-(0,3 пл.)

8. Меньшикова В.А. Проблемы организации управленческого учета на предприятии: отраслевой аспект (на примере деревообрабатывающей промышленности) // Сборник научных трудов № 5: Гуманитарные науки; юридические науки; экономические науки / Московский гуманитарно-экономический институт. - М.: МГЭИ, 2005. - (1,5 пл.)

9. Меньшикова В.А. Проблемы внедрения управленческого учета // Современные проблемы науки, образования и производства: Материалы V Межвузовской научно-практической конференции студентов, аспирантов, специалистов, преподавателей и молодых ученых, 9 апреля 2005 г. - Н. Новгород: НФ УРАО, 2005. Т. 1. - (0,1 пл.)

»-4608

Подписано в печать 20.02.2006 г. Форм. бум. 60x84 1/16 Печ. л. 1. Тираж 100. Заказ №10.

Отпечатано в редакционно-издательском отделе Нижнекамского филиала МГЭИ

Республика Татарстан, 423570, г. Нижнекамск, ул. Кайманова, 7.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Меньшикова, Вера Анатольевна

Введение

1. Роль управленческого учета в системе управления деятельностью комплексных производств

1.1. Состояние и перспективы развития деревообрабатывающей промышленности

1.2. Сущность, основные свойства и принципы формирования информационной системы на деревообрабатывающих предприятиях

1.3. Управленческий учет в системе управления затратами

2. Бюджетирование как финансовый инструмент контроля

2.1. Особенности бюджетного процесса на предприятиях с комплексным использованием сырья

2.2. Формирование системы бюджетирования в комплексных производствах

3. Учетные и контрольно-аналитические особенности комплексной системы затрат в деревообрабатывающей промышленности

3.1. Формирование системы управления затратами на основе интеграции систем «директ-костинг» и «стандарт-костинг»

3.2. Формирование системы учета затрат в комплексных производства

3.3. Контрольно-аналитические возможности комплексной системы учета затрат

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет в системе управления затратами комплексных производств"

Актуальность темы диссертационного исследования. Современная экономика характеризуется изменчивостью внешней среды бизнеса и ростом неопределенности. Конкурентоспособность предполагает непрерывное приспособление предприятия к меняющейся внешней среде, что значительно повышает риск принятия неадекватных управленческих решений на уровне хозяйственной организации и ее подразделений. Это требует адекватных подходов к системе формирования информации, необходимой для принятия эффективных управленческих решений.

Между тем, в силу ряда ограничений традиционная система бухгалтерского учета не позволяет сформировать информацию, соответствующую современным управленческим потребностям. Это вызывает необходимость создания системы управленческого учета.

Во-первых, не все хозяйственные процессы на предприятии охватываются бухгалтерским финансовым учетом, что неизбежно порождает дефицит экономической информации относительно потребности в ней руководителей разных уровней. Во-вторых, существует объективный временной лаг, связанный с особенностями процедур и правил обработки и документирования бухгалтерской информации, зачастую препятствующий своевременному предоставлению каких-либо данных руководителю для решения оперативных задач. В-третьих, стандартизированный характер бухгалтерской информации не позволяет в достаточной мере учесть все нюансы информационных потребностей хозяйственников. Необходимо отметить также такую черту бухгалтерского учета, как его ориентацию на внешних пользователей, в отличие от системы управленческого учета.

Именно эти ограничения диктуют необходимость формирования дополнительных источников и видов информации, удовлетворяющих потребность фирменного менеджмента в информационном обеспечении оперативных и стратегических решений. При этом речь идет не об автономном информационном образовании, а о создании и структурировании внутрифирменной информационной среды, интегрирующей различные по своему происхождению и назначению потоки экономической информации.

Управленческий учет получает все большее распространение в деятельности российских промышленных предприятий. Необходимость использования его методов для создания информационной базы принятия управленческих решений признается большинством специалистов. Вместе с тем теоретические разработки в этой сфере не нашли широкого применения во многих отраслях промышленности, в том числе и деревообрабатывающей. На наш взгляд, основными причинами, тормозящими внедрение управленческого учета на предприятиях, являются: отсутствие отраслевых методик ведения управленческого учета и четко структурированной потребности хозяйственников в информации, а также приверженность руководителей и специалистов к традиционным методам хозяйствования.

Систему управленческого учета на предприятии необходимо рассматривать, исходя из особенностей отрасли, стратегических и тактических целей предприятия и условий формирования информационной среды организации.

Цель и задачи исследования. Целью диссертации является исследование особенностей формирования системы управленческого учета на предприятиях с комплексным использованием сырья и обоснование рекомендаций по созданию учетно-аналитической информации для управления затратами на деревообрабатывающих предприятиях.

Для достижения поставленной цели были определены следующие задачи:

- определить влияние отраслевых особенностей на организацию бухгалтерского управленческого учета на предприятиях с комплексной переработкой сырья;

- изучить сущность, основные свойства и принципы формирования информационной системы предприятия, одной из составляющих которой является система управленческого учета;

- рассмотреть управленческий учет как составляющую информационной системы предприятия и основу управления затратами;

- изучить особенности бюджетирования на предприятиях с комплексным использованием сырья;

- выявить особенности моделирования учета затрат на предприятиях с комплексным использованием сырья на основе интеграции систем «стандарт-костинг» и «директ-костинг»;

- рассмотреть порядок отражения затрат в условиях ведения комплексного нормативного учета на деревообрабатывающих предприятиях;

- изучить специфику проведения маржинального анализа на предприятиях отрасли.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические и организационно-методические проблемы учета затрат в современной системе управления предприятий с комплексным использованием сырья. В качестве объекта исследования выбрана финансово-хозяйственная деятельность предприятий деревообрабатывающей промышленности.

Эмпирическую базу исследования составляют статистические данные предприятий деревообрабатывающей промышленности РФ. Кроме того, было проведено социологическое исследование, в ходе которого были опрошены руководители предприятий деревообрабатывающей промышленности: Красно-уфимского лесхоза, сельскохозяйственного потребительского кооператива «Красноуфимский Агролесхоз», Красноуфимского сельского лесхоза-филиала Федерального государственного учреждения «Свердловского управления сельскими лесами», ООО Инжиниринговой фирмы «Технология Нидерландов» г. Красноуфимска Свердловской области, ООО «Деревообрабатывающий комбинат» г. Нижнекамска Республики Татарстан.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретико-методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов, посвященные вопросам теории и практики бухгалтерского и управленческого учета, организации системы учета и управления затратами, - М.А. Бахрушиной, K.M. Гарифуллина, Е.Э. Гусевой, В.Б. Ивашкевича, H.A. Ермаковой, С.Н. Зайцева, Т.П. Карповой, В.Э. Керимова, И.Г. Кукукиной, O.A. Мироновой, Е.А. Мизиковского, O.E. Николаевой, В.Ф. Палия, Г.И. Пашигоревой, О.С. Савченко, Я.В.Соколова, К.В. Щиборща, А. Апчерча, Р. Ван дер Вила, К. Друри, П. Друкера и др. Представляет существенный интерес разработка концепции контроллинга такими зарубежными специалистами, как Э. Майер, Р. Манн, Д. Хан. Особое внимание управленческому аспекту учета уделяется в работах Ч. Хорнгрена и Дж. Фостера. В настоящее время в отечественной литературе активно разрабатываются такие аспекты управленческого учета, как система "директ-костинг" (Николаева С.А.), организация учета через центры ответственности (Стуков С.А., Колесников С.).

Диссертация базируется также на изучении и анализе материалов научно-практических конференций по проблемам развития управленческого учета на отечественных промышленных предприятиях, законодательных и нормативных актах Российской Федерации, регулирующих деятельность предприятий в области учета затрат.

В процессе исследования проблем управленческого учета затрат на производство применялись традиционные общенаучные методы познания, - такие, как анализ и синтез, моделирование, классификация, группировка, системный подход, а также конкретно-научные методы экономического анализа, а именно: статистический, сравнительно-аналитический и другие.

Научная новизна представлена, прежде всего, в разработке нового подхода к изучению управленческого учета с позиций оптимизации информационной системы предприятия, интегрирующей различные информационные потоки в целях наиболее полного и эффективного удовлетворения потребности хозяйственного руководства в объективной и дифференцированной информации. Основные элементы научной новизны состоят в следующем:

1. выявлены отраслевые особенности деревообрабатывающей промышленности и их влияние на построение системы управленческого учета;

2. определены основные показатели деятельности для предприятий деревообрабатывающей отрасли, которые позволяют сформировать адекватную систему управленческого учета;

3. разработана схема формирования системы бюджетирования на основе метода последовательного бюджетирования;

4. предложена интегрированная система учета затрат на основе систем «стандарт-костинг» и «директ-костинг», позволяющая создать информационную базу для оперативного управления предприятий с комплексным использованием сырья;

5. разработана методика отражения информации на счетах бухгалтерского и управленческого учета, позволяющая аккумулировать информацию о затратах в разрезе центров ответственности, видов затрат, видов продукции и полуфабрикатов;

6. выявлены возможности применения маржинального анализа, позволяющего подготовить управленческие решения по ассортиментной политике предприятия, целесообразности изменения объема производства того или иного вида продукции, повысить контроль над затратами и добиться большей эффективности деятельности как отдельных сегментов, так и всего предприятия.

Практическая значимость исследования заключается в возможности использования результатов исследования предприятиями с комплексным использованием сырья при формировании учетной политики, ведения управленческого учета затрат на производство. В диссертации разработаны предложения и рекомендации, направленные на усовершенствование системы учета и анализа затрат на производство, повышении достоверности и оперативности данных о величине и структуре затрат предприятия.

С учетом прикладного характера диссертационного исследования практическая применимость полученных результатов имеет особое значение. Предложенные методики учета и бюджетирования облегчают задачу построения и внедрения эффективной и рациональной системы управленческого учета на предприятиях с комплексным использованием сырья для принятия и прогнозирования управленческих решений, позволяют более достоверно исчислять себестоимость продукции каждого бизнес-процесса с целью формирования трансфертных цен.

Объем и структура работы. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, содержащих 8 параграфов, заключения, библиографического списка, включающего 148 наименование. Текст диссертации изложен на 174 машинописных страницах, содержит 18 таблиц, 29 рисунков и 21 приложение.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Меньшикова, Вера Анатольевна

Заключение

Рыночные условия хозяйствования предъявляют более жесткие требования к качеству управления предприятием, которое в свою очередь находится в прямой зависимости от достаточности и уместности формируемой для целей управления учетно-аналитической информации. Следовательно, методика и организация учета и анализа на микроэкономическом уровне, должны претерпеть существенные изменения содержания и должны быть направлены на адекватное информационное обеспечение принятия управленческих решений.

Необходимость преобразование и оптимизация информационной системы актуальна для всех отраслей народного хозяйства России, в частности и для лесопромышленного комплекса.

Лесная промышленность - одна из ключевых сфер промышленного производства в нашей стране. Основными составляющими лесного комплекса России являются лесозаготовительная, деревообрабатывающая и целлюлозно-бумажная промышленность. Объектом нашего исследования является деревообрабатывающая промышленность, однако вся лесная промышленность — это взаимосвязанный комплекс промышленных предприятий; и от состояния лесозаготовительной отрасли во многом зависит состояние деревообрабатывающей отрасли, которая является сферой наивысшей степени переработки сырья, а следовательно, наибольшего размера добавленной стоимости. Поэтому деревообработка - важнейшее звено в достижении эффективности всего лесного комплекса страны.

Современное состояние лесопромышленного комплекса следует оценить как достаточно сложное, несмотря на то, что Россия обладает значительными запасами качественных лесных ресурсов. К основным проблемам можно отнести высокий уровень износа оборудования, как физического, так и морального; недостаточный уровень инвестиций; ориентацию отрасли на низкую степень переработки сырья; большую долю убыточных предприятий; неэффективность всего лесопромышленного комплекса страны в целом.

Согласно сделанным на основании проведенного анализа прогнозам, ожидается существенное ужесточение условий, в которых действуют предприятия лесопромышленного комплекса, в частности, резкое увеличение издержек, что приведет к значительному усилению интеграционных процессов в отрасли.

Потребности в обеспечении прозрачности информационных, финансовых и материальных ресурсов, а также изменение условий хозяйствования ведут к необходимости разработки и внедрения новой системы управления предприятиями отрасли, ориентированной на повышение эффективности и снижение затрат. В этой связи особого внимания заслуживает управленческий учет как информационная система поддержки принятия управленческих решений.

Исходя из рассмотренных тенденций лесопромышленного комплекса и сделанного на их основе прогноза, были выделены следующие цели построения системы управленческого учета на предприятиях деревообрабатывающей промышленности:

1. управление затратами;

2. обеспечение прозрачности финансовых и материальных потоков;

3. контроль эффективности деятельности всех направлений деятельности и всей компании в целом.

Эффективная система управленческого учета для предприятий деревообрабатывающей промышленности должна включать следующие компоненты:

- обоснованную структуру внутреннего управления по центрам финансовой ответственности, бизнес-процессам, сегментам деятельности;

- сметы и бюджеты для всей структуры управления;

- план счетов управленческого учета, адаптированный к особенностям деревообрабатывающих предприятий;

- методы нормирования издержек, учета и анализа отклонений от норм;

- методы калькулирования по прямым и полным издержкам с распределением расходов по функциям;

- методы аналитической обработки данных;

- формы внутренней отчетности;

- план документооборота.

Только системно-ориентированный подход к организации управленческого учета, с применением современных технологий и методик управленческого учета, исходя из целей и стратегии предприятия, в состоянии решить задачу информационного обеспечения руководства в современных условиях.

Построение информационной системы на предприятии предполагает выделение информационных потоков, их потребителей, цели, а также некоторые другие характеристики, в частности, стоимость обработки данных, надежность и оперативность процесса обработки информации, степень важности и уровень качества получаемой информации. Информация - это важнейшая составляющая любой организации; если финансовую систему предприятия зачастую сравнивают с кровеносной системой, то информационная система - это нервная система организации, и от качества ее работы зависит жизнеспособность предприятия.

Управление информационными ресурсами и информационным обеспечением управленческой деятельности предполагает оценку информационных потребностей на каждом уровне управления, выявление несоответствия между потребностями и возможностями предоставления информации, изучение документооборота организации, его рационализацию, стандартизацию типов и форм документов, типизацию информации, преодоление проблемы несовместимости типов данных, создание системы управления данными.

Современные модели управленческого учета построены с применением как классических форм анализа, традиционно используемых в практике отечественных предприятий и соответствующих принятой системе учета, так и с применением относительно новых для отечественной экономики подходов к анализу, которые достаточно популярны за рубежом, в частности, подход на основе анализа маржинального дохода, анализ финансовых показателей предприятия, а также с применением современных более совершенных систем управления предприятием, которые построены на принципах управления процессами.

Одной из наиболее популярных технологий управленческого учета является бюджетирование, которое позволяет не только планировать деятельность предприятия, но и управлять отклонениями, отслеживать эффективность деятельности всех подразделений предприятия. Применение интегрированной модели управленческого учета позволяет увязать в единое целое множество эффективных инструментов управленческого учета; однако такая интеграция должна учитывать особенности технологий и цели, стоящие перед предприятием как социально-экономической системой. Так, учет затрат должен соответствовать выбранной системе калькулирования, классификации центров ответственности и потребностям управления в информации.

При соответствующей организации аналитического учета можно построить систему внутреннего учета и отчетности в различных аспектах — по каждому виду продукции, по местам возникновения затрат, по центрам ответственности, центрам затрат, центрам прибыли, центрам инвестиций, по операционным и географическим сегментам и т.д., в зависимости от размера, структуры управления, отрасли предприятия и потребностей управления предприятием в достижении главной его цели - получения прибыли и социально-экономического роста. Причем система управленческого учета и отчетности должна быть взаимоувязана с системой бюджетирования.

Система учета затрат на предприятии является фундаментом управленческого учета, от которого в свою очередь зависит управление предприятием и его выживание в условиях свободного рынка. Именно здесь собирается вся информация об издержках, а значит, создаются основы для подсчета результативности деятельности предприятия. Методика подсчета производственного результата (прибыли или убытка от реализации продукции, работ, услуг) определяется методикой учета затрат и калькулирования себестоимости.

Система учета затрат и калькулирования себестоимости может влиять на повышение эффективности предприятия посредством выявления неблагоприятных отклонений, снижающих прибыль предприятия, предоставления управленческому персоналу более точных данных о себестоимости продукции, на основании которых отдел продаж может планировать объем реализации и устанавливать оптимальные цены, а также оптимизации учетной работы, связанной с калькулированием себестоимости. С решением всех перечисленных задач достаточно эффективно справляется система «стандарт-кост».

Современные модели управленческого учета основаны на следующих принципах:

- предприятие разбито по центрам ответственности, которые могут не совпадать с организационными единицами (подразделениями) предприятия с многоуровневой системой управления;

- внутри центров ответственности объектами управления являются номенклатурные позиции или отдельные заказы;

- принятие управленческих решений в центрах ответственности происходит на основе информации, которую предоставляет система управленческого учета на плановой основе или по запросам из центров ответственности;

- отклонения фактических показателей от плановых считаются существенными, если они превышают уровень 5-7% за минимальный анализируемый отрезок времени;

- информация системы управленческого учета содержит учетные (фактические) данные, результаты анализа отклонений фактических данных от плановых, значения затрат, выручки, финансовых результатов и ряда других показателей, по подразделениям и предприятию в целом;

- система управленческого учета и отчетности тесно взаимоувязана с системой бюджетирования.

Необходимо обратить внимание на то, что многие подразделения не имеют входящих и выходящих материальных потоков. Такие участки сложно назвать центрами затрат, так как это - центры ответственности за те или иные затраты, понесенные, как правило, в других центрах ответственности. Кроме того, здесь присутствуют центры ответственности, оперирующие только информационными потоками - экономический, технологический отделы и бухгалтерия. Несмотря на то, что они, безусловно, несут какую-то ответственность и, по логике вещей, должны стать каким-либо центром ответственности, их нельзя причислить ни к центрам затрат, ни к центрам дохода, ни к центрам прибыли или инвестиций.

Исходя из результатов проведенного исследования, мы предлагаем несколько дополнить общеизвестную классификацию центров ответственности. По нашему мнению, среди центров ответственности следует выделять:

1. центры затрат - структурные подразделения, несущие затраты;

2. центры ответственности за затраты - структурные подразделения, не несущие затраты, но отвечающие за них;

3. центры дохода - структурные подразделения, отвечающие за выручку предприятия;

4. центры прибыли - структурные подразделения, в рамках которых можно выделить и затраты, и доход;

5. центры инвестиций - структурные подразделения, отвечающие за эффективность затрат и действующие в инновационной среде;

6. центры контроля (ответственности за информационные потоки) -данные структурные подразделения являются, по сути своей «нервными узлами» предприятия, т.е. в них накапливается и обрабатывается большой объем информации разного характера. Данные центры ответственности нельзя рассматривать с точки зрения затрат, прибыли, дохода или инвестиций, однако от эффективности их работы может зависеть вся деятельность предприятия.

Такое разделение позволит повысить контроль и распределить ответственность за эффективность деятельности предприятия.

Предлагаемая нами методика отражения информации на счетах бухгалтерского и управленческого учета позволяет аккумулировать информацию по затратам в разрезе центров ответственности, видов затрат, видов продукции и полуфабрикатов. Благодаря высокой степени детализации накапливаемой информации возможно определение накопленных затрат, как фактических, так и плановых по видам продукции и полуфабрикатов на каждой стадии производственного процесса. На первый взгляд, такая детализация и оперативность может показаться излишней, однако ее использование позволяет своевременно регулировать величину затрат, выявлять резервы снижения себестоимости, и предотвращать нерациональное использование средств предприятия. Данная система учета затрат ориентирована на особенности деревообрабатывающей отрасли, заключающиеся в том, что на каждом этапе переработке полуфабрикаты могут реализовываться как готовая продукция. Таким образом, формирование цены на основе оперативного калькулирования позволяет осуществлять контроль рентабельности на каждом этапе производства.

При этом затраты на внедрение предлагаемой системы учета минимальны, в виду того что предлагаемая система учета лишь оптимизирует информационные потоки и порядок накопления информации.

Следует отметить, что в отраслях с комплексной переработкой сырья может быть оправданным применение системы учета сокращенной себестоимости, несмотря на имеющиеся недостатки. Негативные моменты применения системы «директ-костинг» можно нивелировать при условии корректного построения системы управленческого учета, проведения маржинального анализа, а также при использовании существующих методик управленческого учета, в частности, бюджетирования, гибких смет, учета затрат по центрам ответственности. Управленческая отчетность предприятия, получаемая в системе «директ-костинг», позволяет применять методики маржинального анализа без проведения дополнительных расчетов и корректировок.

Системы «директ-костинг» и «стандарт-кост» должны применяться интегрировано. В таком синтезе много положительных моментов. Например, разделение переменных и постоянных затрат позволяет осуществлять оперативный маржинальный анализ для принятия управленческих решений по ассортиментной политике предприятия, целесообразности изменения объема производства того или иного вида продукции. Маржинальный анализ способствует составлению качественных многовариантных прогнозов и бюджетов и планов - на их основе. Кроме этого, применение методики СУР-анализа позволяет улучшить контроль затрат предприятия и добиться большей эффективности деятельности как отдельных сегментов и бизнес-единиц, так и всего предприятия в целом.

Внедрение такой системы управленческого учета на предприятиях деревообрабатывающей промышленности позволит:

- решить задачу планирования деятельности предприятия;

- избежать финансовых потерь из-за несбалансированности финансовых потоков;

- эффективно в режиме реального времени отслеживать отклонения фактических затрат от плановых с выявлением причин и виновников таких отклонений;

- получать оперативную информацию о всей деятельности предприятия для принятия решений тактического и стратегического характера;

- эффективно управлять предприятием в целом и затратами - в частности.

Таким образом, интегрированная система управленческого учета, выстроенная в соответствии с особенностями и перспективными потребностями предприятий деревообрабатывающей отрасли, способна обеспечивать управление адекватной, своевременной и качественной информацией, что свидетельствует, на наш взгляд, об эффективности разработанной методики.