Управленческий учет затрат на предприятиях промышленности строительных материалов тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет затрат на предприятиях промышленности строительных материалов"

Шибилева Ольга Викторовна

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ПРОМЫШЛЕННОСТИ СТРОИТЕЛЬНЫХ МАТЕРИАЛОВ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 8 НОЯ 2010

Саранск-2010

004612927

Работа выполнена в ГОУ ВПО «Мордовский государственный университет им. Н.П. Огарева» на кафедре бухгалтерского учета и аудита

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Осипов Владимир Иванович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Мизиковский Игорь Ефимович кандидат экономических наук, доцент Гришина Ольга Валентиновна

Ведущая организация: ГОУ ВПО «Ульяновский государственный

университет»

Защита диссертации состоится «30» ноября 2010 г. в 1200 часов -на заседании диссертационного совета ДМ 212.166.19 при ГОУ ВПО «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского» по адресу: 603000, г. Нижний Новгород, ул. Б. Покровская, д. 37, ауд. 315 Пер. Ун.

С диссертацией можно ознакомиться в фундаментальной библиотеке ГОУ ВПО «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского».

Объявление о предстоящей защите и автореферат размещены на сайте Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского: http://www.unn.ru/

Автореферат разослан «30» октября 2010 г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент ¿¿с- т. С. Маслова

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Строительный комплекс, включающий производство строительных материалов, играет одну из ведущих ролей в российской экономике и его состояние служит одним из показателей экономического и технического развития государства. Начиная с 2009 года, общий спад экономики привел к значительному снижению объемов производства большинства видов строительных материалов, вследствие снижения спроса со стороны потребителей данной продукции и нарушения платежеспособного баланса финансово-кредитных организаций, снизившим объемы выдачи кредитов основным застройщикам. Наибольшее снижение объемов производства наблюдалось в январе-мае 2009 года, когда спад составил до 50% от аналогичного периода 2008 года.

Продолжающийся рост цен на товары и услуги в базовых отраслях экономики, в первую очередь в топливно-энергетическом комплексе, ведет к росту величины затрат при производстве строительных материалов, и негативно сказывается на конкурентоспособности продукции отечественных производителей. Это относится, прежде всего, к предприятиям по производству цемента и стекла, использующих энергоемкие технологии и во многих случаях эксплуатирующих устаревшее оборудование. Доля энергоресурсов для данной продукции выше среднего показателя по отечественной промышленности в целом и значительно выше мирового уровня.

Процесс восстановления и развития данной отрасли требует повышения результативности производства и поиска резервов снижения себестоимости продукции. В этих условиях возрастает роль учета затрат на производство продукции и исчисление ее себестоимости, а также учета доходов и расходов организации для соизмерения произведенных затрат с доходами и расходами. Эффективное управление затратами является действенным инструментом повышения прозрачности и результативности деятельности организации и ее структурных подразделений, следовательно управленческий учет затрат играет особую роль.

Среди причин востребованности управленческого учета на российских предприятиях промышленности строительных материалов можно выделить следующие:

- усиление конкуренции, в том числе и со стороны иностранных производителей, требует обоснования и принятия управленческих решений текущего и стратегического характера;

- обеспечение экономного использования ресурсов для результативного производства и успешной реализации продукции на рынке;

- отсутствие отраслевых разработок управленческого учета;

- усложнение организационной структуры предприятий, производящих строительные материалы (образование холдинговых структур), требующее координации взаимосвязей и между вновь создаваемыми, и существующими подсистемами системы управления;

- необходимость в нормативном и бюджетном регулировании затрат и получаемых результатов производственной деятельности хозяйствующего субъекта;

- потребность в системном анализе факторов, влияющих на себестоимость продукции.

Процесс развития отрасли требует пересмотра традиционной системы бухгалтерского учета, отказавшись от сложившихся стереотипов. В условиях быстроменяющейся экономической среды появляются новые объекты учета, меняется структура, объем, назначение учетной информации, меняются ее пользователи, растут и варьируются их требования. Поэтому в отрасли трудно переоценить необходимость развития управленческого учета, способного обеспечить решение управленческих задач организаций промышленности строительных материалов на основе соизмерения затрат и результатов в разрезе отдельных видов выпускаемой продукции, центров ответственности.

Этим во многом определяется актуальность и практическая значимость теоретико-методологической и методической базы управленческого учета хозяйствующих субъектов промышленности строительных материалов. Необходимость создания научно-обоснованной системы управленческого учета на предприятиях, производящих строительные материалы определило выбор темы диссертации.

Степень разработанности проблемы. Значительный вклад в исследование, становление и развитие управленческого учета затрат в России внесли отечественные авторы и эксперты: П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов,

B.К. Кондрашова, Н.П. Любущин, Е.А. Мизиковский, И.Е. Мизиковский,

C.А. Николаева, В.Ф. Палий, Л.В. Попова, С.А. Стуков, В.И. Ткач, М.В. Ткач, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова и др. Среди зарубежных авторов применительно к отечественным экономическим условиям привлекают внимание работы: Джеймс П. Вумек, К. Друри, Д. О'Лири, Д. Сигел, Д. Фостер, Ч. Т. Хорнгрен, X. Джерими А. Яругова и др.

Однако, несмотря на значительное число публикаций отечественных и зарубежных авторов, затрагивающих различные аспекты системы управленческого учета затрат, остались за рамками исследований отраслевые аспекты управленческого учета. Это касается, в частности, управленческого учета на предприятиях, производящих строительные материалы.

Область исследования. Диссертационное исследование проведено в рамках специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика». Область исследования соответствует Паспорту специальности ВАК: п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы её статистического анализа».

Цель и задачи исследования. Цель работы состоит в развитии теоретических положений и разработке практических рекомендаций по построению системы управленческого учета затрат на предприятиях промышленности строительных материалов.

Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих задач:

- исследовать понятие затрат и процесс их управления применительно к особенностям обычной деятельности предприятий промышленности строительных материалов;

- проанализировать информационную систему управленческого учета затрат;

- оценить возможности адаптации зарубежных систем управленческого учета затрат на предприятиях изучаемой отрасли;

- определить методы организации управленческого учета затрат с элементами автоматизации на предприятиях промышленности строительных материалов;

- изучить порядок формирования норм и нормативов потребления ресурсов и выявить приоритетные направления совершенствования нормирования затрат на предприятиях промышленности строительных материалов;

- оценить направления реформирования системы бюджетирования затрат на предприятиях исследуемой отрасли;

- определить значение и разработать методику учета затрат по центрам ответственности с целью повышения результатов их контроля по структурным подразделениям предприятия;

- изучить особенности калькуляции затрат в исследуемой отрасли и дать рекомендации по построению ассортиментной политики на основе оценки рентабельности отдельных видов продукции;

-исследовать систему определения отклонений затрат от установленных норм и выдвинуть предложения по ее дальнейшему развитию с учетом особенностей деятельности предприятий промышленности строительных материалов.

Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических проблем, связанных с управленческим учетом затрат на предприятиях промышленности строительных материалов.

Объект диссертационного исследования - практика организации управленческого учета на ряде предприятий промышленности строительных материалов Приволжского федерального округа.

Теоретическую и методологическую основу исследования составляют фундаментальные труды отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации управленческого учета, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности, научно-методическая литература и материалы региональных органов Росстата.

В ходе исследования использовались следующие научные методы познания: анализ и синтез, группировка и сравнение, методы систематизации и фи-нансо во-э ко но м и ческого а нал иза.

Научная новизна диссертации заключается в теоретико-методическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с организацией и развитием управленческого учета затрат на предприятиях промышленности строительных материалов.

Результаты, определяющие новизну проведенного исследования, состоят в следующем:

- уточнено содержание и определен порядок формирования комплексной системы управленческого учета затрат, предполагающий взаимосвязанную обработку данных в соответствии с информационными запросами субъекта управления процессом потребления ресурсов;

- определены направления совершенствования методики формирования норм и нормативов затрат на предприятиях промышленности строительных материалов, позволяющие максимально полно охватить потоки потребляемых ресурсов и выявить на этой основе резервы снижения материально-производственных затрат;

- предложена основанная на принципах ABB (Activity based budgeting) методика бюджетирования косвенных затрат на предприятиях промышленности строительных материалов, призванная обеспечить действенный контроль расходов на обслуживание и управление производством, и оптимизировать процесс потребления ресурсов;

- разработана методика учета затрат по центрам ответственности, ориентированная на прогрессивные формы построения организационной структуры управления предприятием, рекомендованы формы отчетов по отдельным уровням центров ответственности, построенные в соответствии с их информационными запросами.

- сформулированы предложения по совершенствованию калькуляционного учета и оценки рентабельности производства отдельных видов продукции, выпускаемых предприятиями промышленности строительных материалов.

- разработаны предложения по совершенствованию методики выявления отклонений от норм материальных и трудовых затрат, основанные на современных подходах к построению управленческого учета и ориентированные на особенности деятельности предприятий промышленности строительных материалов.

Теоретическая и практическая значимость. Теоретическая значимость выполненного исследования заключается в разработке методических и теоретических инструментов управленческого учета затрат, которые можно использовать при разработке нормативных положений по организации управленческого учета на предприятиях промышленности строительных материалов. Практическая значимость диссертационной работы определяется прикладным характером научных положений и выводов проведенного исследования, содержащих обоснование и систематизацию комплекса вопросов, связанных с организацией управленческого учета затрат на предприятиях промышленности строительных материалов.

Внедрение теоретических положений и практических рекомендаций в практике предприятий промышленности строительных материалов будут способствовать повышению оперативности, достоверности и аналитичности информации о затратах согласно современным требованиям системы управления производством и, соответственно, укреплению финансового состояния и конкурентоспособности предприятия.

Апробация результатов исследования. Теоретические и практические положения диссертации докладывались автором на конференциях с 2006 г. по 2010 г.: XII Международной научно-практической конференция «Актуальные вопросы экономических наук» (г.Новосибирск); 1-ой Международной научно-методической конференции «Актуальные проблемы развития финансово-экономических систем и институтов» (г.Самара); Всероссийской научно-практической конференции «Проблемы инновационного развития экономических систем» (г.Ульяновск); Региональной конференции аспирантов и студентов «Инновационные методы в учетно-аналитической работе предприятий региона их роль в обосновании управленческих решений» (г.Саранск); Региональной конференции молодых ученых (г.Саранск).

Теоретические положения и выводы работы внедрены в учебно-методические материалы экономического факультета Мордовского государственного университета.

Основные положения исследования, изложенные в диссертационной работе, рекомендованы к применению в практической деятельности ОАО «Мордов-цемент» (Республика Мордовия), ОАО «Завод ЖБК-1» (Республика Мордовия), ОАО «Навашинский завод строительных материалов» (Нижегородская область), ОАО «Лато» (Республика Мордовия), ОАО «Салаватстекло» (Республика Башкортостан).

Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 14 научных работ общим объемом 8,0 пл., в том числе лично автора - 5,05 п.л. Три статьи опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК РФ.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, включающего 148 наименований. Работа изложена на 179 страницах машинописного текста, содержит 35 таблиц, 22 рисунка и 16 приложений.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

Во введении обоснована актуальность темы, определены цель и задачи, предмет и объект, методическая и теоретическая основы исследования, сформулирована научная новизна и практическая значимость работы, а также представлены апробация результатов исследования.

В первой главе «Общие принципы построения управленческого учета затрат» сформулированы теоретические и методические основы построения единой системы управленческого учета затрат. В главе раскрывается содержание процесса управления затратами, определяются требования к построению его информационного обеспечения, ориентированные на существующие классификации затрат, а также предложена классификация информации, вырабатываемой системой управленческого учета. Изучены методические аспекты построения зарубежных систем управленческого учета затрат, оценена возможность их адаптации в отечественной практике учета.

Во второй главе «Нормирование и бюджетирование затрат в управленческом учете как важнейшее условие оптимизации процесса потребления

ресурсов» изучено современное состояние и рассмотрены вопросы улучшения нормирования и бюджетирования расхода ресурсов в исследуемой отрасли. Уточнена и дополнена методика нормирования затрат в соответствии с организационно-техническими особенностями предприятий промышленности строительных материалов. Выявлены пути улучшения бюджетирования затрат предприятий изучаемых предприятий, позволяющие точнее определять их целесообразность, оперативно и в максимально полном объеме устанавливать скрытые резервы и на этой основе оптимизировать процесс потребления ресурсов.

В третьей главе «Развитие контрольной функции управленческого учета затрат» изложены конкретные мероприятия по организации учета затрат по центрам ответственности, направленные на усиление контроля за эффективностью работы руководящего персонала предприятий промышленности строительных материалов. В ходе поиска путей повышения контрольной функции управленческого учета затрат обоснована необходимость совершенствования их калькуляционного учета с целью оценки рентабельности отдельных изделий и формирования оптимального ассортимента продукции. Определены варианты оперативного выявления, учета и анализа отклонений от установленных норм расхода ресурсов.

В заключении обобщены результаты исследования, сформулированы выводы и предложения.

3. ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнено содержание и определен порядок формирования комплексной системы управленческого учета затрат, предполагающий взаимосвязанную обработку данных в соответствии с информационными запросами субъекта управления процессом потребления ресурсов.

Проведенное исследование позволяет определять управленческий учет как инструмент особой систематизации производственно-финансовой информации посредством ее идентификации, сбора, обработки, выборки и интерпретации в интересах пользователей информации при проведении ими контроля внутри предприятия с целью принятия обоснованных решений и оценки их выполнения.

Центральное место в управленческом учете занимает учет затрат предприятия. Обязательными компонентами его информационной системы являются: система формирования нормативных и фактических данных о затратах по бизнес-процессам, позволяющих обеспечить надлежащие условия для функционирования системы контроля и управления «по отклонениям»; система учета и оценки обоснованности затрат по центрам ответственности; система формирования бюджетов затрат в натуральном и стоимостном выражении.

В ходе функционирования данных систем между ними происходит интенсивный информационный обмен, позволяющий менеджерам наблюдать за процессом потребления ресурсов и на этой основе осуществлять его регулирование. Все это позволяет определить управленческий учет затрат как единую ин-

формационную систему, дающую возможность, благодаря последовательной и системной обработке информации, иметь исчерпывающее представление о предполагаемом и реальном потреблении ресурсов.

Рассматриваемая система должна строиться на базе научно-обоснованной классификации формируемой в ней информации. В диссертации рекомендуется классифицировать ее по следующим признакам: назначение (тип), функция управления (вид), экономическая роль в управлении, степень соответствия требованиям управления, степень обеспеченности управления, место формирования, стадия формирования, периодичность формирования, способ передачи, секретность.

Создание современной системы управленческого учета затрат должно проходить с учетом влияния информационных потоков, возникающих между объектами управления. Решению данной задачи в значительной степени будет способствовать использование программного продукта 8у1еЫпе. Это интегрированная система, поддерживающая управленческую концепцию СБЯР (планирование ресурсов предприятия, ориентированное на потребителя) и предназначенная для промышленных предприятий среднего масштаба, какими и являются ОАО «Мордовцемет», ОАО «Лато», ОАО «Завод ЖБК-1» .

Схема взаимодействия трех выше перечисленных предприятий в рамках реализации концепции СБЯР показана на рис. 1.

ПОСТАВЩИКИ

ОАО «МОРДОВЦЕМЕНТ»

ОАО «ЛАТО»

ОАО «Завод ЖБК-1»

. ■ Единое инфор'

Информационные потоки |

ч г « | мационное поле

* Сырье и материалы

Заказ на готовую продукцию

Рисунок 1 - Схема взаимодействия ОАО «Мордовцемент», ОАО «Лато», ОАО «Завод ЖБК-1» в рамках реализации концепции СБЯР

Реализация предложенной концепции в практической деятельности предприятий промышленности строительных материалов позволит значительно по-

высить экономию использования материальных запасов путем рационализации их объема и структуры, снижения сроков хранения, что будет способствовать увеличению уровня рентабельности хозяйственной деятельности и финансовой устойчивости хозяйствующих субъектов.

2. Определены направления совершенствования методики формирования норм и нормативов затрат на предприятиях промышленности строительных материалов, позволяющие максимально полно охватить потоки потребляемых ресурсов и выявить па этой основе резервы снижения материально-производственных затрат.

Для развития системы нормирования затрат необходимо формирование технологии разработки норм для каждого объекта. Совершенствование механизма нормирования осуществлено на основе потока затрат. В связи с этим выделяют нормирование затрат на сырье, материалы, рабочую силу, оборудование; нормирования себестоимости, готовой продукции затрат на реализацию. Процесс нормирования затрат на основе потоков потребления ресурсов рассмотрен на примере продукта «Пустотный настил на щебне» выпускаемом на ОАО «Завод ЖБК-1» (табл. 1).

Таблица 1 - Нормы затрат для продукта «Пустотный настил на щебне» _ выпускаемом на ОАО «Завод ЖБК-1», м3_

Наименование статей Потоки затрат, руб.

Затраты на сырье, рабочую силу, оборудование (1) Себестоимость (2) Стоимость готовой продукции (3) Затраты на реализацию (4)

1. Сырье и материалы: - цемент М-500; - металл; - щебень рядовой; - песок; - прочие материалы. 469,51 610,79 368,90 109,20 27,18 - - -

2.Топливо на технические цели - 78,93 - -

3.Электроэнергия на технологические цели - 151,02 - -

4. Основная заработная плата 257,33 - - -

5.Дополнительная заработная плата 25,73 - - -

б.Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды 77,84 - - -

7.0бщехозяйственные и общепроизводственные расходы - 849,19 - -

8. Полная себестоимость - - 3025,63 -

9. Отпускная цена - - - 3177,00

Итого по потокам 1,2 1946,48 1079,14 - -

Итого по потокам 3,4 - - 3025,63 3177,00

Поток продукции Сырье, материалы Склад готовой продукции Производство Доставка покупателям

Процесс разработки норм и нормативов затрат на предприятиях промышленности строительных материалов будет более продуктивным при использовании «концепции бережливого производства» (Lean production). Эта производственная система предлагает широчайший набор подсистем и инструментов, с помощью которых можно успешно повышать результативность производства. Основное достоинство этой системы в совокупности приемов и методов, выраженной как мышление Lean - единой системе непрерывного совершенствования, которая позволяет улучшать все бизнес-процессы компании и обеспечить высокую эффективность потребления ресурсов за счет формирования технически обоснованных норм затрат.

Важное место в предложенной принципиальной схеме организации «концепции бережливого производства» занимает «поток ценности продукта». Данная категория предполагает: создание ценности продукта с точки зрения клиента; непрерывное течение потока создания ценности продукта; вытягивание продукта потребителями. В совокупности, применение усовершенствованных методов нормирования затрат в сочетании с «концепцией бережливого производства» позволит значительно повысить эффективность деятельности хозяйствующих субъектов изучаемой отрасли.

3. Предложена основанная на принципах ABB (Activity based budgeting) методика бюджетирования косвенных затрат на предприятиях промышленности строительных материалов, призванная обеспечить действенный контроль расходов на обслуживание и управление производством, и оптимизировать процесс потребления ресурсов.

При традиционном подходе к бюджетированию предприятия, зачастую, сталкиваются с проблемой планирования косвенных расходов. Руководители подразделений, отвечающих за косвенные расходы, обычно закладывают в бюджет избыточные суммы, либо, наоборот, не учитывают некоторые затраты. Решению данной и многих других проблем бюджетирования на предприятиях промышленности строительных материалов будет способствовать применение в них методики Activity based budgeting (ABB).

В ходе исследования выделены следующие наиболее существенные преимущества метода ABB. Во-первых, он позволяет отказаться от планирования по принципу «от достигнутого» и формировать бюджет «на нулевой основе» (zero-based budget). Во-вторых, с помощью ABB на плановый период устанавливается определенное значение эффективности конкретного процесса, характеризующего себестоимость результативной единицы процесса - проводник процесса (себестоимость одного заказа, изделия, одной доставки, одного документа и т. п.). В-третьих, ABB позволяет менеджерам понять из-за чего возникают затраты и какие процессы наименее эффективны. В-четвертых, при внедрении ABB и достаточно высокой детализации бизнес-процессов, представляется возможным оперативно выявлять резервы отдельных ресурсов.

Главную роль в процессе бюджетирования по методу ABB играют центры финансовой ответственности (ЦФО), такие как: менеджмент (ЦФО 1); отдел снабжения (ЦФО 2); производственный цех (ЦФО 3); отдел сбыта (ЦФО 4).

На примере ОАО «Завод ЖБК-1» по каждому ЦФО определены потребности в необходимых ресурсах. После этого рассчитаны относящиеся к нему затраты. Для этого использованы данные о стоимости единицы проводника ресурсов с учетом норм времени на выполнение отдельных операций. Основываясь на результатах расчета, произведена группировка затрат по центрам ответственности по статьям затрат (табл. 2).

Таблица 2 - Бюджет центров финансовой ответственности ОАО «Завод

ЖБК-1» при изготовлении изделия «Пустотный настил на щебне» за месяц

Ресурс Статья затрат Затраты, руб.

Бюджет ЦФО 1 «Менеджмент»

Директор предприятия Заработная плата 25080,00

Телефонная связь 297,62

Амортизация используемого оборудования 83,33

Затраты на электроэнергию 83,20

Итого 25544,15

Бухгалтер Заработная плата 2147,34

Телефонная связь 297,62

Амортизация используемого оборудования 83,33

Затраты на электроэнергию 83,20

Итого 2611,49

Бюджет ЦФО 2 «Отдел снабжения»

Менеджер по снабжению Заработная плата 1114,47

Телефонная связь 1528,82

Амортизация используемого оборудования 83,33

Затраты на электроэнергию 83,20

Итого 2809,82

Бюджет ЦФО 3 «Производственный цех»

Рабочий (формовщик) Заработная плата 168452,02

Амортизация используемого оборудования 12000,00

Затраты на электроэнергию 24616,25

Итого 205068,27

Бюджет ЦФО 4 «Отдел сбыта»

Менеджер по продажам Заработная плата 8609,37

Телефонная связь 9417,62

Амортизация используемого оборудования 83,33

Затраты на электроэнергию 83,20

Итого 18193,52

Всего 254227,25

Установленные бюджетом показатели могут не устроить руководство предприятия или его собственников. В таких случаях, в управленческом учете должна быть произведена корректировка бюджета, с целью его приведения в соответствие к требованиям менеджмента (акционеров).

4. Разработана методика учета затрат по центрам ответственности, ориентированная на прогрессивные формы построения организационной структуры управления предприятием, рекомендованы формы отчетов

по отдельным уровням центров ответственности, построенные в соответствии с их информационными запросами.

Создание центров ответственности в сочетании с бюджетированием позволяет связать конечные результаты деятельности с конкретными сотрудниками организации. Главной целью учета по центрам ответственности является накопление по каждому из них сведений о расходах и поступлениях, выявление отклонений от установленных показателей функционирования (бюджетных, сметных) и разносторонняя оценка деятельности конкретного центра ответственности в соответствии с его спецификой.

Центры ответственности целесообразно формировать применительно к действующей организационной структуре предприятия. Как показывает практика развития мировой экономики, большинство успешных компаний стремятся перейти от традиционного функционального принципа формирования организационной структуры (маркетинг, финансы, снабжение, кадры, производство, сбыт), к ее построению по линиям продукции, каждая из которых группируется вокруг производства определенного типа продуктов и включает в себя необходимые функциональные службы.

На предприятиях промышленности строительных материалов центры затрат составляют наиболее значимый вид центров ответственности. Поэтому здесь необходима их дальнейшая детализация по линейному признаку. Так, в ОАО «Завод ЖБК-1» для формовочных цехов завода, в которых наблюдаются значительные затраты на содержание оборудования, на основе карты пооперационного контроля качества и карты технологического процесса изготовления железобетонных изделий, предлагается выделить центры и точки технологической ответственности с указанием определенного должностного лица (начальник цеха, бригадир, инженер-технолог), несущего ответственность за производство.

При организации управленческого учета по центрам ответственности следует исходить из того, что он должен обеспечить не только формирование плановых заданий и отражение в соответствующих регистрах их выполнения, но и выявление отклонений от установленных заданий, причем, прежде всего по расходу ресурсов. Для этого предлагается разработать соответствующие формы отчетов и схемы движения информации. Даная отчетность строится в соответствии с иерархией центров ответственности, которая обуславливает возможность доступа конкретного субъекта управления к определенной информации. При этом она должна быть достаточной для управления затратами на его уровне.

На самом низком уровне отчеты достаточно подробны, а на более высоком - укрупнены. Отчеты, характеризующие исполнение сметы, с целью повышения эффективности контроля затрат, должны содержать пояснительную записку руководителя центра ответственности. В ней раскрываются причины отклонений от сметы по каждой статье затрат и определяются меры по устранению перерасхода ресурсов.

Ежемесячный отчет об исполнении сметы затрат по центру ответственности, которым является мастер участка, должен выглядеть следующим образом (табл. 3).

Таблица 3 - Фрагмент отчета об исполнении сметы затрат ___по участку (мастер участка) _

Центр ответственности Контролируемые затраты Расходы по смете на фактический выпуск, тыс.руб Отклонение от сметы Причины отклонений

Мастер участка Материалы 500 +10 Изменение рецептуры сырья

Оплата труда 150 +8 Оплата простоев

Энергия 50 -1 Экономия за счет простоев

Прочие 100 +3 Отчисления в фонд социальной защиты

На основе результатов оценки данных, содержащихся в отчетах, центр контроля и управления принимает решение о закреплении благоприятных отклонений, например, путем премирования, и проведении мероприятий по ликвидации причин возникновения неблагоприятных отклонений. Решения принимаются по каждому подразделению предприятия в отдельности.

5. Сформулированы предложения по совершенствованию калькуляционного учета и оценки рентабельности производства отдельных видов продукции, выпускаемых предприятиями промышленности строительных материалов.

Важнейшим направлением управленческого учета затрат является калькулирование себестоимости конкретного вида продукции и определение его рентабельности.

Определяющую роль в калькуляционном учете расхода ресурсов и обеспечении правильного формирования себестоимости продукции играет их отражение по носителям затрат, в качестве которых в промышленности строительных материалов выступают конкретные изделия и полуфабрикаты собственного производства. Данное направление группировки затрат предполагает их отражение по каждому конкретному виду продукции.

Развитию калькуляционной функции учета затрат по их носителям на предприятиях, производящих железобетонные изделия и конструкции в значительной степени будет способствовать внедрение полуфабрикатного варианта сводного учета затрат на производство, который предполагает расчет фактической себестоимости не только готовых изделий, но и их составных частей. Применение этого варианта учета затрат будет результативным в сочетании с системой «директ-костинг», предусматривающей списание постоянных расходов, или их части непосредственно на счет продаж.

Улучшение качества калькуляций себестоимости продукции выступает в свою очередь важнейшим условием повышения точности оценки ее доходности, так как в этих расчетах будут участвовать затраты экономически обосно-

ванно и максимально правильно приближенные к соответствующему изделию. Данная оценка производится прежде всего с помощью показателя рентабельности продукции, определяемого как отношение прибыли к ее полной себестоимости. Особое значение оценка рентабельности продукции имеет на предприятиях, производящих несколько наименований изделий, что вполне характерно и для промышленности строительных материалов. С ее помощью можно сформировать наиболее оптимальный ассортимент продукции.

В рамках оценки рентабельности изделий, выпускаемых на предприятии ОАО «Завод ЖБК-1», предложена методика формирования наиболее оптимального ассортимента продукции, основанная на маржинальном подходе к принятию решений. В процессе выполнения данной задачи с использованием маржинального подхода к принятию решений выявляется нерентабельная и низкорентабельная продукция, и устанавливается целесообразность ее дальнейшего производства. При этом, в отношении низко рентабельной продукции анализ должен производиться в динамике за несколько лет. Это позволит установить тенденции в изменении ее рентабельности. В случае наличия устойчивой тенденции ее снижения следует рассчитать кромку финансовой безопасности соответствующего изделия и период в котором производство данного вида продукции будет не целесообразным.

6. Разработаны предложения по совершенствованию методики выявления отклонений от норм материальных и трудовых затрат, основанные на современных подходах к построению управленческого учета и ориентированные на особенности деятельности предприятий промышленности строительных.

Основное назначение нормативного метода учета затрат - выявление, группировка и систематизация отклонений от норм, с целью осуществления их контроля. Контроль процесса потребления ресурсов осуществляется путем установления величины отклонений по каждому виду ресурсов и выяснения причин их возникновения. Если количество и величина отклонений слишком велики, то они, как правило, анализируются выборочно. Для этого предприятие устанавливает определенный предел, за порогом которого включается механизм управления затратами по отклонениям.

Особое внимание на предприятиях промышленности строительных материалов следует уделять выявлению и контролю отклонений от норм по сырью и материалам. В исследуемой отрасли наиболее приемлемыми, в силу ее организационно-технических особенностей, являются такие способы выявления отклонений как: сигнальное документирование; предварительный расчет отклонений по фактической рецептуре запуска материалов в производство; инвентарный способ.

В последние годы в экономически развитых странах стали появляться методы организации управленческого учета, позволяющие усовершенствовать методику выявления и контроля отклонений от норм. К ним, в частности, относится система «Канбан», которая предполагает использование аналога способа сигнального документирования. Данная система предусматривает ведение карточек производственного заказа и карточек отбора (карточек канбан), по-

зволяющих синхронизировать выпуск необходимой продукции с минимальным объемом производственных запасов.

В системе «Канбан» используются два вида специальных сопроводительных карточек: карточки отбора и карточки производственного заказа. В карточках отбора указываются вид и количество изделий (полуфабрикатов), которые должны поступить с предыдущего участка; в карточках производственного заказа - вид и количество изделий (полуфабрикатов), которые должны быть изготовлены на предшествующем технологическом участке.

В рисунке 2 показан механизм использования карточек на примере производства пустотного настила на щебне в ОАО «Завод ЖБК-1». В нем изображены арматурный цех, где производится пустотный настил, а также трансинформационный центр, специализирующийся на сборе и отправке карточек.

Используемая в системе «Канбан» система карточек и маркеров позволяет существенно оптимизировать процесс потребления ресурсов на предприятии. Карточки и маркеры сигнализируют о необходимости строгого соблюдения заранее установленного объема производства продукции и соответствующего ему потребления ресурсов. Контроль за движением карточек и маркеров, трансинформационным центром и диспетчером запасов способствует своевременному обнаружению сбоев в работе предприятия, ведущих к не обоснованному росту затрат.

В исследуемой отрасли промышленности для выявления отклонений по трудовым затратам наиболее приемлемыми являются способ сигнального документирования и инвентарный способ. Одним из видов документов, позволяющим эффективно определять отклонения по оплате труда, может служить модернизированная форма наряд-заказа на сдельную работу (табл. 4).

Таблица 4 - Вид наряд-заказа на сдельную работу бригады № 1 по термической обработке ОАО «Салаватстекло»_

Код деталей, полуфабрикатов Число деталей, полуфабрикатов Предельный срок сдачи, по график на пятидневку (дата) Отметки бригады-получателя Отметка о выявлений м браке, м2 Расценка за м2, в руб.

План, м2 Факт, м2 Отклонение срок получения соблюден срок получения не соблюден

1 2 3 4 5 6 7 8 9

М1 110 112 +2 02.08 + 3 55,00

М2 98 98 - 02.08 + - 59,00

М4 87 80 -7 03.08 + - 63,00

М7 69 67 -2 05.08 + 2 68,00

Передача карточек заказа в арматурный цех

Доставка карточек отбора с пункта сбора в грансинформационный центр

Передача карточек заказа на пункт сбора

Пункт сбора карточек отбора

Пункт сбора карточек производственного заказа

Передача карточек отбора на пункт сбора

Выполнение производственного

Доставка арматуры с Снятие с арматуры прикрепленной карточкой заказа в карточки заказа и трнсинформационный центр применение карточки _отбора

Доставка арматуры с карточкой отбора в последующий цех

Карточка отбора

I { Карточка производственного ^----------------- —

——| заказа

Рисунок 2 - Механизм использования карточек по системе «Канбан» на ОАО «Завод ЖБК-1»

Материальный поток Маршрут карточек

В таком виде после окончания планового периода наряд-заказ сдается бригадой учетчику или экономисту цеха для определения заработной платы. Там плановое задание и его фактическое выполнение расценят по сдельной зарплате, исходя из установленных норм и расценок с учетом допущенных отклонений.

Результаты проведенного исследования позволят сформировать усовершенствованные подходы к формированию управленческо-аналитической информационной системы предприятий промышленности строительных материалов, что позволит оптимизировать процесс планирования, процесс распределения различных ресурсов, а также более результативно управлять показателями финансово-хозяйственной деятельности, сравнивать фактические и плановые показатели по затратам и достигать желаемых результатов.

Представленные в данной работе предложения и рекомендации, дают возможность решить ряд проблем, с которыми сталкиваются сегодня предприятия промышленности строительных материалов, а также будут способствовать дальнейшему развитию теории и практики управленческого учета и повышения его значимости в управлении организаций исследуемой отрасли.

4. СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК РФ:

1. Шибилева О.В. Нормирование затрат в системе «Бережливое производство» [Текст] //Бухгалтерскийучет,-2010.-№5-С. 115-121.-0,75 пл.

2. Осипов В.И. Автоматизированные системы управленческого учета и их освоение в региональном вузе [Текст] / В.И. Осипов, О.В. Шибилева // Регио-налогия - Саранск: Тип. «Красн.Окт.».- 2007.- № 60. - С. 138-144. - 0,5 п.л.

3. Осипов В.И. Проблемы автоматизации управленческого учета [Текст] / В.И. Осипов, О.В. Шибилева // Бухгалтерский учет- 2007- № 7.- С. 75-76. -0,36 п.л.

Статьи и тезисы докладов в других изданиях:

4. Шибилева О.В. Учет и контроль производственных затрат по центрам ответственности [Текст] // Проблемы инновационного развития экономических систем: материалы всероссийской научно-практической конференции (23 марта 2010 года, Россия, г.Ульяновск). - Ульяновск: УлГТУ, 2010. - С. 127-131. - 0,25 п.л.

5. Шибилева О.В. Задания для выполнения практических работ по дисциплине «Управление затратами» [Учеб.метод. пособие] / Н.Ф. Колесник, A.B. Кучеров, О.В. Шибилева. - Саранск, 2010.- 32 е.- 2,25 п.л.

6. Шибилева О.В. Бюджетирование как инструмент организации управленческого учета [Текст] // Актуальные проблемы развития финансово-экономических систем и институтов: материалы и доклады 1 международной научно-методической конференции (Самара, 7 апр. 2010 г.) / под общ. Ред. А.Н. Сорочайкина. - Самара: Изд-во «Самарский университет», 2010. - С. 374-379. -0,5 п.л.

7. Шибилева O.B. Роль бюджетирования в процессе управления затратами [Текст] / О.В. Шибилева // Инновац. методы в учетно-аналитич. работе предприятий региона их роль в обосновании управленческих решений: Материалы региональной конференции аспир. и студентов 25 апр. 2010. - Саранск, 2010. - С. 140-145.-0,5 п.л.

8. Шибилева О.В. Контроль затрат в системе нормативного учета [Текст] / О.В Шибилева, A.B. Кучеров // Актуальные вопросы экономических наук. Сборник материалов XII Международной научно-практической конференция. В 2-х частях. Часть 2 / Под общ. ред.Ж.А. Мингалевой, С.С. Чернова. - Новосибирск, 20] 0. - С. 39-44. - 0,64 п.л.

9. Шибилева О.В. Применение метода activity based budgeting (ABB) для планирования косвенных затрат [Текст] // Региональная конференция молодых ученых. - Саранск, 2010. - С. 160. - 0,1 п.л.

10. Шибилева О.В. Адаптация зарубежных методов управленческого учета затрат к российским условиям [Текст] / Российская экономика: потенциал для развития: межвуз.сб.науч.тр.- Вып. VII./ редколл.: О.И. Аверина (пред.) [и др.] / О.В. Шибилева, В.П. Шегурова. - Саранск: Ковылк.тип., 2009. - С. 205-208. -0,3 п.л.

11. Шибилева О.В. Отличительные особенности применения нормативного метода затрат на производство продукции и зарубежной системы «стандарт-кост» [Текст] // Экономика России: управление макро- и микропроцессами (Межвузовский сборник научных трудов). - Bbin.V. - Саранск: Ковылк.тип., 2007.-С. 95-98.-0,3 п.л.

12. Шибилева О.В. Зарубежный опыт учета производственных затрат [Текст] // Российская экономика: потенциал для развития (Межвузовский сборник научных трудов. - Вып. VI. / О.В. Шибилева, В.П. Шегурова. - Саранск: РНИИЦ, 2007. - С. 95-101,- 0,6 пл.

13. Шибилева О.В. Использование методов учета затрат на производство в управленческом учете [Текст] // Проблемы современного состояния социально-экономической системы России: Межвузовский сборник научных трудов. -Bbin.V. Часть 1. - Саранск: Ковылк.тип., 2006. - С. 144-147. - 0,3 пл.

14. Шибилева О.В. Понятие издержек производства и себестоимости продукции [Текст] // Российская экономика: потенциал для развития (Межвузовский сборник научных трудов. - Вып. V.- Саранск: РНИИЦ, 2006. - С. 144-148. - 0,4 пл.

Бумага офсетная. Формат 60x84 1/16. Гарнитура Тайме. Печать способом ризограф™. Усл. печ. л. 1,00. Уч.- изд. л. 0,85. Тираж 100 экз. Заказ №95 от 26.10.2010 г. Отпечатано с оригинала-макета заказчика в ООО «Референт». 430000, г. Саранск, пр. Ленина, 21. Тел. (8342) 48-25-33.