Управленческий учет в строительных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет в строительных организациях"

ос №

003477719

На правах рукописи

Борисова Любовь Ивановна

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность: 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 4 СЕН 2009

Москва-2009

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Всероссийский заочный финансово-экономический институт»

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Бахрушина Мария Арамовна

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Адамов Насрулла Абдурахманович

кандидат экономических наук Сергеева Наталия Александровна

Ведущая организация:

ГОУ ВПО Казанский Государственный Финансово- экономический институт

Защита диссертации состоится «■> 200 3 г. в Й часов в

ауд. А-200 на заседании диссертационного совета Д 212.040.01 ГОУ ВПО «Всероссийский заочный финансово-экономический институт» по адресу: 123995, г. Москва, ул.. Олеко Дундича, 23.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.

Автореферат разослан «

Ученый секретарь диссертационного совета, / П

К.Э.Н., доцент /В.А. Ситникова

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы. Строительство представляет собой сложнейшую систему с динамичным характером развития. На строительный процесс влияет большое количество организационных, научно-технических, экономических, производственных, природно-климатических и других факторов, по своей сути имеющих вероятностный характер.

Строительное производство характеризуется длительным производственным циклом, конструктивно сложными объектами, разнообразием видов строительно-монтажных работ, одновременно выполняемых на нескольких строительных площадках.

В условиях финансово-экономического кризиса усиливается влияние факторов, ограничивающих деловую активность строительных организаций: неплатежеспособность заказчиков, недостаток квалифицированных рабочих, инфляция и рост конкуренции.

Многие организации вынуждены «замораживать» строительство своих объектов, что в целом негативно сказывается на их хозяйственной деятельности.

Достижение эффективного управления строительным производством может быть действенным при наличии правильно сформированной стратегии управления, основанной на системе стратегического учета и анализа, совершенствовании учетно-аналитической системы.

Анализ деятельности 12-ти подрядных строительно-монтажных организаций г. Орла показал, что немногие из них обладают информационно-аналитической базой, адекватной тактическим и стратегическим целям управления строительным производством как в рамках отдельно взятой организации, так и по всей цепочке взаимоотношений «инвестор - заказчик -подрядчик - субподрядчик» при возведении строительного объекта.

Назрела необходимость в проведении исследования, направленного на дальнейшее развитие тактического управленческого учета деятельности строительных организаций, а также разработку методик стратегического управленческого учета.

Степень научной разработанности проблемы. Проблемам управленческого учета посвящены труды отечественных ученых:

A.Ф. Аксененко, М.А.Вахрушиной, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, Н.П. Кондракова, С.А. Николаевой, O.E. Николаевой, В.Ф. Палия, СЛ. Стукова, В.И. Ткача, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремета, Т.В. Шишковой и других.

Среди зарубежных специалистов к авторам наиболее фундаментальных трудов по проблемам управленческого учета в различных сферах экономики относятся: Дж. Арнольд, Р. Вандер Вил, Г.П. Вольф, Дж. Голдвелл, К. Друри, К. Маркс, В. Мюллендорф, Б. Нидлз, М. Портер, Ж. Ришар, Дж. Сандем, Дж. Фостер, П. Фридман, К. Хеддервик, Э. Хелферт, Ч. Хорнгрен, Т. Хоуп, JI. Шардонне, Д. Шанк и др.

Разработке теоретических и организационно-методических положений учета затрат на производство и калькулирования себестоимости строительной продукции посвящены исследования российских авторов: H.A. Адамова, М.Ф. Дьячкова, Т.И. Рощиной, H.A. Сергеевой,

B.И. Сокоренко, М.И. Сулимоваи др.

В то же время вопросы организации системы управленческого учета в строительной отрасли пока еще недостаточно освещены в научной литературе и на практике такой учет фактически не используется. Анализ деятельности строительных организаций Орловской области позволил констатировать, что управленческий учет либо отсутствует вовсе, либо отдельные его элементы применяются внесистемно.

Недостаточная разработанность организационно-методических основ тактического и отсутствие стратегического управленческого учета в

строительном производстве, практическая востребованность соответствующих методик бюджетирования, учета и анализа предопределили выбор темы диссертации, ее цель, предмет, объект и содержание.

Цель и задачи исследования. Цель диссертации заключается в разработке теоретических положений и практических рекомендаций, направленных на дальнейшее развитие краткосрочного (тактического) управленческого учета и становление стратегического управленческого учета деятельности строительных организаций.

Для достижения сформулированной цели в диссертации были поставлены следующие научные и практические задачи:

-определить содержание тактического и стратегического управленческого учета, их место в системе управления деятельностью строительных организаций;

-выявить организационно-технологические особенности строительного производства генподрядчика, предопределяющие направления развития системы управленческого учета;

-дать оценку используемым на практике методам учета затрат генподрядчика и предложить методику формирования себестоимости строительно-монтажных работ в цепочке взаимоотношений «инвестор -заказчик - подрядчик - субподрядчик», раскрыв ее учетно-аналитические преимущества;

-выявить инструменты управленческого учета, используемые современными строительными организациями, критически проанализировать их и определить на этой основе пути дальнейшего развития тактического управленческого учета строительных организаций;

-обосновать целесообразность и раскрыть возможности применения ABC - метода учета затрат в процессе формирования себестоимости строительной продукции;

-адаптировать методики стратегического управленческого учета к

деятельности российских строительных организаций.

Область исследования соответствует пунктам 1.8. «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» паспорта научной специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика».

Предметом исследования являются теоретические положения и практика организации управленческого учета деятельности строительных организаций.

Объектом исследования избрана производственно-хозяйственная деятельность строительных организаций Орловской области.

Методологической основой исследования послужили диалектический метод познания, определяющий изучение экономических явлений и процессов во взаимосвязи и непрерывном развитии. В процессе исследования применялись общенаучные приемы и методы: анализ, синтез, системность, группировка, сравнение, индукция и дедукция. В работе использованы методы экономического анализа: горизонтальный (динамический) и вертикальный (структурный) анализ, анализ абсолютных и относительных показателей, системный анализ, Б'ШЭТ-анализ и др.

Теоретическую основу исследования составили труды зарубежных и российских ученых, общая и специальная литература по проблемам экономики и управления строительством, бухгалтерского и управленческого учета, нормативные акты, регламентирующие экономические отношения и учетные процессы в строительной сфере, периодические издания, а также материалы научных конференций, представленные в библиографии диссертации.

Информационной базой исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, внешней финансовой, управленческой и

статистической отчетности строительных организаций, официальная статистическая информация Госкомстата России и, в частности, Орловской области.

Научная новизна результатов исследования состоит в разработке и обосновании комплекса научно-методических положений, связанных с развитием тактического и стратегического управленческого учета в строительных организациях.

Новизна исследования подтверждается следующими основными научными результатами, выносимыми на защиту:

-на основе анализа научных взглядов российских и зарубежных ученых уточнено содержание тактического и стратегического управленческого учета, что позволило обосновать их место в системе управления деятельностью строительной организацией;

-определены организационно-технологические особенности строительного производства, благодаря чему выявлены приоритетные направления развития и совершенствования системы управленческого учета строительных организаций;

-проведена диагностика инструментария тактического управленческого учета строительных организаций и разработаны предложения по его совершенствованию, с учетом возможностей использования современных информационных технологий в строительстве;

-сформулированы предложения по использованию в практике калькулирования себестоимости строительной продукции функционального учета затрат (метода ABC);

-разработана методика стратегического управленческого учета, учитывающая цепочку взаимоотношений «инвестор - заказчик - подрядчик - субподрядчик», позволяющая повысить обоснованность принимаемых перспективных управленческих решений в строительном производстве.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что использование предложенных в диссертации методик будет способствовать повышению оперативности и качества принимаемых управленческих решений, а, следовательно, росту эффективности использования производственных и финансовых ресурсов строительной организации.

Материалы диссертационной работы могут использоваться в качестве методического обеспечения при организации системы управленческого учета, консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров строительных организаций, а также в процессе преподавания в высших учебных заведениях дисциплины «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы».

Апробация и внедрение результатов. Теоретические и практические результаты исследования докладывались и обсуждались на международных, всероссийских, межрегиональных и региональных научно-практических конференциях.

Отдельные положения и рекомендации, разработанные в диссертации, внедрены в практику учета строительной компании ЗАО «Жилстрой», подрядных строительных организаций ОАО «Инвестиционно-строительная компания «Орел-Реконструкция-Центр», ООО «ПМК 276», ОАО «Орелагрожилстрой», аудиторской организации ООО «Аудиторская фирма «УКАП» (справки и акты внедрения прилагаются).

Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет» при подготовке специалистов бухгалтеров и экономистов в филиале ВЗФЭИ в г. Орле.

Публикации. По результатам выполненного исследования опубликовано 15 научных работ, общим объемом 5,4 печатных листа, три из которых опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки РФ.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 172 наименования. Общий объем работы составляет 190 страниц, основной текст изложен на 176 страницах, включает 37 таблиц, 34 рисунка, 20 приложений.

Диссертация имеет следующую структуру: Введение

Глава 1. Теоретико-организационные основы управленческого учета

1.1. Сущность управленческого учета, его место в информационной системе организации

1.2. Управленческий учет как основа принятия тактических и стратегических управленческих решений

1.3. Концепции стратегического управленческого учета

Глава 2. Состояние и направления развития тактического управленческого учета в строительстве

2.1. Показатели деятельности и организационно - технологические особенности строительного производства, их влияние на формирование системы управленческого учета

2.2. Инструменты управленческого учета, применяемые строительными организациями

2.3. Совершенствование системы краткосрочного управленческого учета Глава 3. Становление стратегического управленческого учета в строительстве

3.1. Развитие методов калькулирования в подрядных строительно-монтажных организациях

3.2. Информационные возможности концепции цепочки ценностей

3.3. Реализация информационной модели управленческого учета с

использованием современных компьютерных технологий Заключение

Список использованной литературы Приложения

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

2.1. Содержание тактического и стратегического управленческого учета, их роль в управлении деятельностью строительной организации

В работе обоснована необходимость реформирования системы бухгалтерского учета в рыночных условиях путем расширения его информационно-аналитической функции на базе развития управленческого учета. Отмечен необоснованно узкий подход, ограничивающий область его применения только производственным процессом, предложено включить в сферу его действия такие процессы, как снабжение, реализация готовой продукции. Решение указанных направлений организации и методического обеспечения управленческого учета должно основываться на фундаментальных разработках каждого из названных процессов, учитывая, что оно усложняется условиями борьбы с кризисной ситуацией, характерной для мирового сообщества государств.

Опыт развития и выхода из кризиса показывает, что эти процессы никогда не были краткосрочными. Начавшийся кризис, очевидно, не будет исключением и для России.

В работе выполнен сравнительный анализ тактического и стратегического управленческого учета. Показано, что тактический управленческий учет фокусируется на внутренних факторах деятельности

строительной организации. Сфера его действия ограничена на входе -запуском материалов в производственный процесс, на выходе - передачей заказчику готовой продукции (работ, услуг). Тахой подход является довольно узким, поскольку в последнее время в строительном производстве нарастает необходимость аккумулирования в учетных системах, помимо финансовых, нефинансовых данных с целью информационной поддержки стратегии строительной организации, позволяющей ей конкурировать на рынке более эффективно. Всем этим требованиям отвечает стратегический управленческий учет - новое комплексное направление управленческого учета, ориентированное на процесс принятия долгосрочных (стратегических) решений, связанных с потребностью выхода за пределы организации и взаимодействия с другими субъектами рыночных отношений.

Прерогативой стратегического управленческого учета должны стать учет и оценка нефинансовых критериев деятельности организации, в том числе внешних факторов, влияющих на построение цепочки, создающей стоимость строительной продукции. Оценка этих факторов позволит выявить преимущества или недостатки формирования стоимости строительных работ. Стратегия устранения недостатков, связанных с высокими издержками, должна реализоваться в тех звеньях цепочки ценностей, где эти недостатки возникают.

В диссертации показано, что использование концепции стратегического управленческого учета в цепочки взаимоотношений -«инвестор - заказчик - подрядчик - субподрядчик» позволит строительной организации поддерживать устойчивое конкурентное преимущество при создании нового вида строительной продукции.

2.2. Организационио-технологические особенности строительного производства, их влияние на развитие системы управленческого учета строительных организаций

Результаты проведенного анализа в 12-ти подрядных строительных организаций Орловской области позволили сделать вывод, что инструменты управленческого учета если и применяются в строительстве, то внесистемно и в разрозненном виде.

Содержание и направления развития системы управленческого учета зависят от множества факторов: отраслевой принадлежности, размера, формы собственности организации, информационных потребностей руководства, технических возможностей и т.п. В процессе построения системы управленческого учета строительного производства, кроме того, необходимо учитывать и другие факторы, представленные в табл. 1.

Таблица 1.

Влияние организационно-технологических особенностей строительного производства на построение системы управленческого учёта

Организационно-технологические особенности строительного производства Требования, предъявляемые к системе управленческого учёта

1 2

Ярко выраженный проектный характер деятельности Необходимость применения различных способов калькулирования стоимости работ, учета степени выполнения как отдельных работ, так и всего строительного проекта в целом

Объекты строительства прикреплены к земле, и работы выполняются сразу на нескольких строительных площадках Необходимость подготовки дополнительной информации о размещении строительных организаций (с тем, чтобы свести к минимуму потери времени, а также расходы материальных и денежных ресурсов при переводе рабочих и строительной техники с одной площадки на другую)

Индивидуальный характер производства Необходимость применения в строительной отрасли позаказного метода учета затрат с элементами нормативной системы учета и контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов

Окончание табл. 1

1 2

Строительство здания (сооружения) имеет длительный производственный цикл в зависимости от сложности объекта и делится на отдельные этапы (подготовка нулевого цикла, возведение фундамента, подземной части здания, выполнение отделочных работ и т.д.) Необходимость подготовки информации о накоплении затрат, формирования себестоимости конечной строительной продукции и обеспечения возможности выбора метода определения конечного финансового результата с учетом временного лага (долгосрочного характера работ). Необходимость применения метода оценки капиталовложений по дисконтированной стоимости. Необходимость стратегического планирования, выявления отклонений от заданных параметров затрат, анализа причин для корректировки выбранных стратегий развития

Наличие многочисленных вспомогательных и подсобных производств, обслуживающих строительство Необходимость отражения затрат и финансовых результатов по местам их возникновения, развитой системы аналитического учета

Высокая степень материалоемкости, освоение и использование технологически новых материалов Необходимость подготовки оперативной информации о ценах на строительные материалы, учета возможности пополнения запасов и надежности поставщиков, выполнения прогнозных оценок объемов производства, а также правильности принятия решений о закупках материалов. Уровень запасов должен планироваться и контролироваться путем расчета экономически обоснованных партий поставки товарно-материальных ценностей

Комплексный состав товарной строительной продукции Необходимость идентификации каждого элемента товарной строительной продукции как носителя затрат(объекта калькулирования)

Порядок продвижения строительной продукции на рынке Необходимость стратегического планирования, выявления отклонений от заданных параметров затрат, анализа причин для корректировки выбранных стратегий развития

Исходя из вышеизложенного, необходимо сформировать такую систему управленческого учета, предназначением которой станет сбор и обработка информации, анализ экономических показателей, оценка результатов деятельности строительных подразделений, что обеспечит текущее планирование и прогнозирование тенденций этих показателей и направлений развития строительного бизнеса. Одним из важнейших направлений укрепления экономического потенциала строительной организации является развитие стратегического менеджмента, что предполагает наличие

информации, формируемой в системе стратегического управленческого учета.

23. Диагностика качества инструментов тактического управленческого учета, применяемых строительными организациями

Внутрипроизводственный учет и калькулирование, внутренняя отчетность и бюджетирование определены в диссертации как инструменты тактического управленческого учета. Результаты выполненного исследования позволили заключить, что каждый из них, применяясь в действующей практике строительных организаций Орловской области, нуждается в совершенствовании.

В ходе проведенного исследования было установлено: действующая система внутрипроизводственного учета затрат не отвечает современным требованиям управления строительными организациями, формируемая на его основе управленческая отчетность не является оперативной и адресной.

Строительные организации группируют затраты в разрезе экономических элементов. Учет затрат по центрам финансовой ответственности не организован, в результате чего каждый из первичных элементов затрат может быть отнесен на любое из строительных подразделений. Другим недостатком в организации учета затрат строительных организаций является их документирование с существенным временным лагом, в результате чего подготовленная информация утрачивает полезность.

Отсутствует мотивация руководителей строительных подразделений к снижению контролируемых ими издержек, что объясняется, главным образом, несовершенством системы внутренней отчетности.

Соблюдение строительных норм и правил (СНиП) определяет качество строительных работ. В диссертации показано, что действующая

система строительных норм и правил (СНиП) требует серьезной доработки, следствием которой станет составление объективных смет, сметно-финансовых расчетов и повышение качества информационной базы о затратах.

До сих пор в строительстве не решена проблема организации аналитического учета незавершенного производства, в то время как его доля в общем объеме выполненных работ весьма значительна.

Калькулирование себестоимости в строительных организациях Орловской области производится позаказным методом. Однако, как свидетельствуют результаты проведенного исследования, этот метод не лишен недостатков. Оценить финансовый результат и рентабельность строительная организация может лишь по окончании работ по заказу. Кроме того, этот метод не позволяет сопоставить стоимость отдельных видов строительно-монтажных работ.

В обследованных организациях отсутствует механизм планирования (бюджетирования) деятельности организации и контроля за исполнением смеп.

Результатом выполненного анализа стал вывод о том, что качество инструментов тактического управленческого учета строительных организаций не отвечает требованиям современного уровня управления ими. Необходима разработка комплекса мер, направленных на его дальнейшее развитие.

2.4. Направления развития тактического управленческого учета строительных организаций

Одним из направлений развития тактического управленческого учета затрат в исследуемых строительных организациях должен стать учет по центрам финансовой ответственности (ЦФО). Принимая во внимание

организационные структуры строительных организаций, в диссертации разработаны предложения в части постановки такого учета (рис. 1).

Рис. 1. Структура центров ответственности типовой подрядной строительно-монтажной организации

Предложенный подход позволит определить объем полномочий и установить ответственность руководителя каждого подразделения за показатели, которые им могут контролироваться. Так, для сметао-договорного отдела таким показателем являются затраты, для отдела

маркетинга - доходы, для строительного отдела - прибыль, для отдела капитального строительства - эффективность инвестиций.

В диссертации предложено классифицировать затратные центры на центры нормативных (например, вспомогательные производства) и управленческих затрат (административно-хозяйственный отдел).

Для центра нормативных (регулируемых) затрат предложено величину затрат поставить в зависимость от объема деятельности, с тем, чтобы менеджер отвечал прежде всего за минимизацию удельных затрат.

Для целей организации управленческого учета по центрам ответственности предложено использовать незадействованную в практической деятельности строительных организаций группу 30-х счетов. Необходимая информация о затратах по экономическим, элементам может быть получена из регистров учета затрат по группе 20-х счетов путем соответствующей перегруппировки данных. В диссертации рекомендовано их применение в разрезе ЦФО по видам деятельности и в разрезе потребляемых ресурсов.

Для распределения учтенных на счетах 30-33 затрат по видам строительно-монтажных работ и оказываемых услуг предлагается использовать счет 34 «Отнесение затрат на виды деятельности», который является отражающим (собирательно - распределительным) счетом. По данному счету целесообразно открыть субсчета по всем видам работ и оказываемых услуг.

В диссертации обоснована необходимость и содержатся предложения, направленные на развитие аналитического учета по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

В целях повышения аналитичности и качества информации,

представляемой заинтересованным пользователям, в работе предложены формы внутренней отчетности, обеспечивающей контроль качественных характеристик объекта строительства по следующим этапам: организация строительства; процесс строительства; введение в эксплуатацию объекта; эксплуатация объекта.

Одной из предложенных внутренних форм является отчет по оценке затрат на качество строительной продукции на предварительной стадии проектирования, составленной по данным договоров, актов выполненных работ и дополнительных соглашений, формирование которого позволило дать оценку затрат по качеству проектирования объектов жилищного строительства ЗАО «Жилстрой» разными группами разработчиков и определить наиболее оптимальный вариант.

Рекомендуемая форма оперативного отчета о качестве строительных работ предусмотрена для осуществления контроля и оценки качества, осуществляемых при сдаче выполненных работ субподрядчиками и способствует своевременному принятию управленческих решений по устранению выявленных нарушений или допущенного брака.

В целях контроля незавершенного строительства, окончания строительно-монтажных работ, выполнения строительных заказов генподрядчикам в диссертации рекомендовано формировать информацию по отдельным договорам и заказам с использованием отчетной формы оценки состояния незавершенного производства по строительным объектам. Информация составленного отчета позволяет не только дать оценку незавершенного производства в аналитике в разрезе объектов, но и осуществить контроль сроков сдачи выполнения заказа, а также причины возникновения и роста остатка незавершенного строительства и принять соответствующие управленческие решения.

Отчетность, предоставляемая менеджерам, может иметь форму «сводки», справки. В ней должна формироваться информация для каждого исполнителя с указанием перечня нарушений, стоимости работ по устранению, период возникновения и срок устранения. Кроме того, предложенные формы отчетности могут применяться для любого участка, бригады, исполнителя. Показатели целесообразно отражать в динамике, а также в сравнении с планом. В результате информация внутренней отчетности позволит определить сумму затрат по качеству продукции по местам возникновения и центрам финансовой ответственности.

2.5. Внедрение в практику калькулирования себестоимости строительной продукции системы учета затрат по функциям (метод ABC)

В связи с тем, что используемая строительными организациями технология калькулирования не отвечает в полной мере требованиям управления современным строительным производством, в диссертации обоснована необходимость и раскрыты возможности применения комбинированной системы калькулирования себестоимости строительной продукции с использованием метода ABC. Система учета затрат по функциям (ABC) предполагает, что затраты вызваны определенными видами работ. Связь между выполненными работами и различными их видами устанавливается путем аккумулирования затрат по всем строительным объектам, относящимся к определенному виду строительно-монтажных работ.

Алгоритм метода ABC в условиях функционирования строительной подрядной организации представлен в диссертации в виде взаимосвязанных ступеней (рис. 2).

Классификация строительно-монтажных работ по видам строительной продукции

Объем СМР с начала и

до окончания строительства объекта

Законченные этапы строительства

1

Квартальные объемы выполненных и принятых СМР заказчиком

Определение строительно-монтажных работ по объекту строительства (объекту калькулирования)

Отдельное возводимое здание или сооружение

Комплекс объектов по одному проекту

Иные строительно-монтажные работы

Определение этапов (функций) формирования строительных затрат

Организация строительства П^

Строительство (производство)

Группировка и оценка затрат на строительные и монтажные работы I

Прямые затраты

13

Косвенные затраты

Группировка накладных строительных затрат -^-

По центрам ответственности и местам возникновения

Определение и расчет базовых носителей накладных затрат (драйверов)

Распределение затрат по строительным объектам

Фактическая себестоимость строительно-монтажных ♦Ч. работ объекта

Рис.2 Методика функционального учета затрат подрядной строительной организации

По каждому виду строительных работ предложено определять объект калькулирования и формировать сумму прямых и косвенных затрат. При этом выделены следующие группы прямых основных производственных затрат: материалы, заработная плата строительных рабочих, затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов. К косвенным расходам отнесены общестроительные и накладные расходы, которые будут распределяться по видам строительно-монтажных работ, что позволит совершенствовать организацию производственных процессов, правильно определять прибыльные сегменты покупательского рынка.

2.6. Методика стратегического управленческого учета, учитывающая цепочку взаимоотношений «инвестор - заказчик -подрядчик - субподрядчик»

Организационно-технические особенности строительного производства, выявленные в диссертации, настоятельно требуют адаптации существующих и разработки новых методик стратегического управленческого учета. Необходимость развития этого нового учетно-аналитического направления обусловлена потребностью выхода управленческого процесса за пределы строительной организации с охватом в качестве объектов управления всех участников цепочки взаимоотношений «инвестор - заказчик - подрядчик - субподрядчик», способствующих созданию стоимости строительной продукции. С этой целью в работе критически осмыслены современные методики анализа финансовых результатов деятельности коммерческих организаций на базе данных управленческого учета. К ним, в частности, отнесены методика построения цепочки ценностей (Value-Chain Concept), формирования и анализа системы сбалансированных показателей (The Balanced Scorecard) и калькулирования

себестоимости на основании движения продукции по стадиям жизненного цикла (Life-Cycle Costing). Выявлены положительные и отрицательные стороны каждого из них.

Методика стратегического управленческого учета затрат подрядчика может быть представлена посредством взаимосвязанных этапов, которые определяют последовательность формирования информации, необходимой для управления строительно-монтажными работами. Модель

стратегического управленческого учета затрат в цепочке взаимоотношений «инвестор - заказчик - подрядчик - субподрядчик» строительного производства представлена на рис.3.

При построении модели стратегического анализа в цепочке ценностей строительного производства учтено, что организация является генеральным подрядчиком в цепочке взаимоотношений по договорам строительного подряда. Исходя из функций генподрядчика затраты по строительству возникают в процессе организации строительства, строительного производства и при сдаче выполненных строительно-монтажных работ заказчику.

Реализация предложенной модели предполагает наличие соответствующего информационного обеспечения. Необходимая информационная база по затратам строительного производства генподрядчика сформирована в диссертации на основании первичной документации, учетных и внеучетных документов, что позволило сгруппировать данные по составу затрат, местам возникновения и центрам ответственности, проанализировать их в различных аспектах, осуществить оценку и планирование затрат в системе стратегического управления строительной организацией.

Рис. 3. Модель стратегического управленческого учета в цепочке взаимоотношений «инвестор-заказчик-подрядчик-

субподрядчик» строительного производства

Основные положения диссертации нашли отражение в следующих публикациях автора:

1. Борисова Л.И. Учет по центрам финансовой ответственности -важнейшее звено системы управленческого учета в строительстве.// Известия Орел ГТУ (издание, рекомендованное ВАК) - Орел: ОрелГТУ. - 2008. -№1/203 (541).-0,5 п.л.

2. Борисова Л.И. Перспективы развития тактического и стратегического управленческого учета в строительстве.// Известия Орел ГТУ (издание, рекомендованное ВАК) - Орел: ОрелГТУ. - 2007. -№4 (202/540). -0,4 п.л.

3. Борисова Л.И. Управление качеством строительной продукции в подрядных организациях.// Известия Орел ГТУ (издание, рекомендованное ВАК) - Орел: ОрелГТУ. - 2009. -№2/208 (557). - 0,5 п.л.

4. Борисова Л.И. Некоторые аспекты финансового и управленческого учета при переходе на новый план счетов.// Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий: Материалы международной научно-практической конференции. - Орел: ОрелГТУ. - 2001 - 0,2 п.л.

5. Борисова Л.И. Управленческий учет как элемент практической деятельности организации за рубежом и его адаптация к российской действительности.// Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий: Материалы международной научно-практической конференции. - Орел: ОрелГТУ. - 2001 - 0,2 п.л.

6. Борисова Л.И. Об организации управленческого учета.// Ежегодник научных и методических работ преподавателей и студентов филиала ВЗФЭИ в г. Орле. - Выпуск 1.- Орел: Издательский Дом «ОРЛИК». - 2004 - 0,4 п.л.

7. Борисова Л.И. Бюджетирование - центральный элемент системы

управленческого учета на предприятии.// Ежегодник научных и методических работ преподавателей и студентов филиала ВЗФЭИ в г. Орле. - Выпуск 1-Орел: Издательский Дом «ОРЛИК». - 2004 - 0,4 п.л.

8. Борисова Л.И. Развитие подходов к структурированию плана счетов для решения задач управленческого учета в строительстве.// Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России. Материалы Всероссийской научно-практической конференции. - М.: ВЗФЭИ - 2004 - Т. 1 -0,3 п.л.

9. Борисова Л.И. Управленческий учет и его место в системе бухгалтерского учета.// Современные проблемы российского общества: экономический, политический и духовный аспекты. Материалы научно-практической конференции. - Орел: Издательский Дом «ОРЛИК». - 2005 -0,3 п.л.

Ю.Борисова Л.И. Стратегический управленческий учет, его содержание и место в системе управления организации.// Актуальные проблемы совершенствования методологии организации бухгалтерского учета и анализа. Материалы научно-практической конференции. - М.: Современная экономика и право - 2005 - 0,2 п.л.

П.Борисова Л.И. Организационные технологические особенности строительного производства и их влияния на формирование системы управленческого учета.// Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России. Материалы Всероссийской научно-практической конференции. -М.: ВЗФЭИ - 2005. - Т. IV (Ск-Я). - 0,3 п.л.

12.Борисова Л.И. Анализ цепочки ценностей как новый метод стратегического управления затратами в строительстве.// Теоретические и методические основы реализации концепции развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в РФ. Материалы научно-практической конференции. -М.: Компания Спутник+, 2006 - 0,2 п.л.

1 З.Борисова Л.И. Практика применения управленческого учета в строительстве.// Совершенствование методологии и организации бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в соответствии с МСФО и МСА: Материалы научно-практической конференции. - М.: ВЗФЭИ- 2007- 0,2 п.л.

М.Борисова Л.И., Лытнева Н.А. Информационная модель управленческого учета с использованием современных компьютерных технологий.// Стратегия развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в условиях социально ориентированной экономики в соответствии с МСФО и МСА. Материалы Всероссийской научно-практической конференции. - М/. ВЗФЭИ- 2008 - 0,5 п.л.

15.Борисова Л.И. Развитие методов калькулирования в строительстве.// Теория и практика применения инновационных технологий в условиях становления социально-ориентированной экономики. Материалы межрегиональной научно-практической конференции г. Орел -2008 - 0.8 п.л.

ЛР ИД № 00009 от 25.08.99 г.

Подписано в печать 06.07.2009. Формат 60*90 'Л6. Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Cyr. Усл. печ. л. 1,0. Тираж 100 экз. Заказ № 1220.

Отпечатано в редакционно-издатсльском отделе

Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)

с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5, 123995

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Борисова, Любовь Ивановна

Введение

Глава 1. Теоретико-организационные основы управленческого учета

1.1. Сущность управленческого учета, его место в информационной системе организации *

1.2. Управленческий учет, как основа принятия тактических и стратегических управленческих решений

1.3. Концепции стратегического управленческого учета

Глава 2. Состояние и направления развития тактического управленческого учета в строительстве

2.1. Показатели деятельности и организационно - технологические особенности строительного производства, их влияние на формирование системы управленческого учета

2.2. Инструменты управленческого учета, применяемые строительными организациями

2.3.Совершенствование системы краткосрочного управленческого учета

Глава 3. Становление стратегического управленческого учета в строительстве

3.1.Развитие методов калькулирования в подрядных строительно- 108 монтажных организациях

3.2.Информационные возможности концепции цепочки ценностей

3.3.Реализация информационной модели управленческого учета с 153 использованием современных компьютерных технологий

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет в строительных организациях"

Актуальность темы. Строительство представляет собой сложнейшую систему с динамичным характером развития. На процесс строительства влияет большое количество организационных, научно-технических, экономических, производственных, природно-климатических и других факторов, по своей сути имеющих вероятностный характер.

Строительное производство характеризуется длительным производственным циклом, конструктивно сложными объектами, разнообразием видов строительно-монтажных работ, одновременно выполняемых на нескольких строительных площадках.

В условиях финансово-экономического кризиса усиливается влияние факторов, ограничивающих деловую активность строительных организаций: неплатежеспособность заказчиков, недостаток квалифицированных рабочих, инфляция и рост конкуренции.

Многие организации вынуждены «замораживать» строительство своих объектов, что в целом негативно сказывается на их хозяйственной деятельности.

Достижение эффективного управления строительным производством может быть действенным при наличии правильно сформированной стратегии управления, основанной на системе стратегического учета и анализа, совершенствовании учетно-аналитической системы.

Анализ деятельности 12-ти подрядных строительно-монтажных организаций г. Орла показал, что немногие из них обладают информационно-аналитической базой, адекватной тактическим и стратегическим целям управления строительным производством как в рамках отдельно взятой организации, так и по всей цепочке взаимоотношений «инвестор — заказчик -подрядчик — субподрядчик» при возведении строительного объекта.

Назрела необходимость в проведении исследования, направленного на дальнейшее развитие тактического управленческого учета деятельности строительных организаций, а также разработку методик стратегического управленческого учета.

Степень научной разработанности проблемы. Проблемам управленческого учета посвящены труды отечественных ученых:

A.Ф. Аксененко, М.А.Вахрушиной, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, Н.П. Кондракова, С.А. Николаевой, О.Е. Николаевой, В.Ф. Палия, С.А. Стукова, В.И. Ткача, Н.Г. Чумаченко; А.Д. Шеремета, Т.В. Шишковой и других.

Среди зарубежных специалистов к авторам наиболее фундаментальных трудов по проблемам управленческого учета в различных сферах экономики относятся: Дж. Арнольд, Р. Вандер Вил, Г.П. Вольф, Дж. Голдвелл, К. Друри, К. Маркс, В. Мюллендорф, Б. Нидлз, М. Портер, Ж. Ришар, Дж. Сандем, Дж. Фостер, П. Фридман, К. Хеддервик, Э. Хелферт, Ч. Хорнгрен, Т. Хоуп, JI. Шардонне, Д. Шанк и др.

Разработке теоретических и организационно-методических положений учета затрат на производство и калькулирование себестоимости строительной продукции посвящены исследования российских авторов: Н.А. Адамова, М.Ф. Дьячкова, Т.И. Рощиной, Н.А Сергеевой,

B.И. Сокоренко, М.И. Сулимова и др.

В то же время вопросы организации системы управленческого учета в строительной отрасли пока еще недостаточно освещены в научной литературе и на практике такой учет фактически не используется. Анализ деятельности строительных организаций Орловской области позволил констатировать, что управленческий учет либо отсутствует вовсе, либо отдельные его элементы применяются внесистемно.

Недостаточная разработанность организационно-методических основ тактического и стратегического управленческого учета в строительном производстве, практическая востребованность соответствующих методик бюджетирования, учета и анализа предопределили выбор темы диссертации, ее цель, предмет, объект и содержание.

Цель и задачи исследования. Цель диссертации заключается в разработке теоретических положений и практических рекомендаций, направленных на дальнейшее развитие краткосрочного (тактического) управленческого учета и становление стратегического управленческого учета деятельности строительных организаций.

Для достижения сформулированной цели в диссертации были поставлены следующие научные и практические задачи: определить содержание тактического и стратегического управленческого учета, их место в системе управления деятельностью строительных организаций; выявить организационно-технологические особенности строительного производства генподрядчика, предопределяющие направления развития системы управленческого учета; дать оценку используемым на практике методам учета затрат генподрядчика и предложить методику формирования себестоимости строительно-монтажных работ в цепочке взаимоотношений «инвестор -заказчик — подрядчик — субподрядчик», раскрыв ее учетно-аналитические преимущества; выявить инструменты управленческого учета, используемые строительными организациями, критически проанализировать их и определить на этой основе пути дальнейшего развития тактического управленческого учета строительных организаций; обосновать целесообразность и раскрыть возможности применения функционального метода учета затрат в процессе формирования себестоимости строительной продукции; адаптировать методики стратегического управленческого учета к деятельности российских строительных организаций.

Область исследования соответствует пунктам 1.8. «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» паспорта специальности 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика.

Предметом исследования являются теоретические положения и практика организации управленческого учета деятельности строительных организаций.

Объектом исследования избрана производственно-хозяйственная деятельность строительных организаций Орловской области.

Методологической основой исследования послужили диалектический метод познания, определяющий изучение экономических явлений и процессов во взаимосвязи и непрерывном развитии. В процессе исследования применялись общенаучные приемы и методы: анализ, синтез, системность, группировка, сравнение, индукция и дедукция. В работе использованы методы экономического анализа: горизонтальный (динамический) и вертикальный (структурный) анализ, анализ абсолютных и относительных показателей, системный анализ, SWOT-анализ и др.

Теоретическую основу исследования составили труды зарубежных и российских ученых, общая и специальная литература по проблемам экономики и управления строительством, бухгалтерского и управленческого учета, нормативные акты, регламентирующие экономические отношения и учетные процессы в строительной сфере, периодические издания, а также материалы научных конференций, представленные в библиографии диссертации.

Информационной базой исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, внешней финансовой, управленческой и статистической отчетности строительных организаций, официальная статистическая информация Госкомстата России и, в частности, Орловской области.

Научная новизна результатов исследования состоит в постановке и обосновании комплекса научно-методических положений, связанных с развитием тактического и стратегического управленческого учета строительных организаций.

Новизна исследования подтверждается следующими основными научными результатами, выносимыми на защиту: на основе анализа научных взглядов российских и зарубежных ученых уточнено содержание тактического и стратегического управленческого учета, что позволило обосновать их место в системе управления деятельностью строительной организацией;

-определены организационно-технологические особенности строительного производства, благодаря чему выявлены приоритетные направления развития системы управленческого учета строительных организаций; проведена диагностика инструментария тактического управленческого учета строительных организаций и разработаны предложения по его совершенствованию, с учетом возможностей использования современных информационных технологий в строительстве;

-рекомендованы предложения по использованию в практике калькулирования себестоимости строительной продукции функционального учета затрат (метода ABC); разработана методика стратегического управленческого учета, учитывающая цепочку взаимоотношений «инвестор — заказчик — подрядчик — субподрядчик», позволяющая повысить обоснованность принимаемых перспективных управленческих решений в строительном производстве.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что использование предложенных в диссертации методик будет способствовать повышению оперативности и качества принимаемых управленческих решений, а, следовательно, росту эффективности использования производственных и финансовых ресурсов строительной организации.

Материалы диссертационной работы могут использоваться в качестве методического обеспечения при организации системы управленческого учета, консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров строительных организаций, а также в процессе преподавания в высших учебных заведениях дисциплины «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы».

Апробация и внедрение результатов. Теоретические и практические результаты исследования докладывались и обсуждались на международной научно-практической конференции «Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий» (г. Орел); всероссийских научно-практических конференциях: «Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России» (г. Москва), «Актуальные проблемы совершенствования методологии и организации бухгалтерского учета и анализа» (г. Москва), «Теоретические и методические основы реализации концепции развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в РФ» (г. Москва), «Совершенствование методологии и организации бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в соответствии с МСФО и МСА» (г. Москва), «Стратегия развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в условиях социально ориентированной экономики в соответствии с МСФО и МСА» г. Москва), межрегиональной научно-практической конференции «Теория и практика применения инновационных технологий в условиях становления социально-ориентированной экономики» (г. Орел) и региональных научно-практических конференциях по проблемам экономики, управления и учета в строительстве.

Отдельные положения и рекомендации, разработанные в диссертации, внедрены в практику учета строительной компании ЗАО «Жилстрой», подрядных строительных организаций ОАО «Инвестиционно-строительная компания «Орел-Реконструкция-Центр», ООО «ПМК 276», ОАО «Орелагрожилстрой», аудиторской организации ООО «Аудиторская фирма «УКАЛ» (справки и акты внедрения прилагаются).

Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет» при подготовке специалистов бухгалтеров и экономистов в филиале ВЗФЭИ в г. Орле.

Публикации. По результатам выполненного исследования опубликовано 15 научных работ, общим объемом 5,4 печатных листа, три из них опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки РФ.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 172 наименования. Общий объем работы составляет 190 страниц, основной текст изложен на 176 страницах, включает 37 таблиц, 34 рисунка, 20 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Борисова, Любовь Ивановна

Основные выводы и предложения, полученные в процессе исследования, сводятся к следующему:

1. Теоретически обоснованы принципы построения управленческого учета и необходимость формирования информации для управления затратами, планирования и калькулирования себестоимости строительной продукции, достижения рентабельности подрядной организации.

Уточнено понятие управленческого учета, предъявляемые к нему требования и его место в процессе управления подрядными строительными организациями. Дана авторская трактовка управленческого учета, определены его объекты в части исследования производственных затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции.

На наш взгляд, управленческий учет представляет собой учетно-аналитическую систему, основанную на сборе и обработке информации с использованием тактических и стратегических способов и приемов оценки, обобщения данных в целях принятия решений по управлению затратами по всей цепочке ценностей, начиная с процесса организации выполнения строительно-монтажных работ до их сдачи заказчику. Целью управленческого учета является обеспечение системы менеджмента необходимой информацией для координирования процессов строительства, стратегического планирования развития деятельности организации, направленной на получение экономических выгод.

2. Проанализирована взаимосвязь управленческого, финансового и налогового учета, представленная в диссертационной работе в виде модели. Определено влияние взаимосвязи различных видов учета в рамках построенной модели на принципы их развития и методику организации в условиях реформирования системы российского учета. Уточнены их принципиальные различия в части целей и задач, способов учета объектов, неоднородных конечных информационных результатов.

В результате установлено, что формирование информации в нескольких учетных системах вызывает ряд проблем: определение взаимосвязи информационных потоков, создание оптимальных пакетов показателей в интегрированной системе, разработка переходных таблиц и др. Поэтому для проведения работ по интеграции учетных систем определены: совокупность методических и организационно-технических вопросов финансового, управленческого и налогового учета затрат; варианты учета; методы калькулирования себестоимости строительной продукции, которые должны быть положены в основу разработки учетной политики строительной организации с учетом специфики, профиля и структуры.

3. Определены принципы тактического и стратегического управленческого учета, осуществлена их сравнительная характеристика и выявлены факторы, позитивно влияющие на развитие менеджмента строительных организаций, направленного на повышение конкурентоспособности и эффективности строительного производства.

По мнению автора, стратегический управленческий учет является для российских организаций перспективным направлением управленческого учета, ориентированным на процесс принятия долгосрочных (стратегических) решений, связанных с потребностью выхода за пределы организации и взаимодействии с другими субъектами рыночных отношений.

4. Определены подходы к системе управленческого учета, анализ которых позволил выделить общие принципы формулирования сущности стратегического учета, определить отличительные признаки стратегического и тактического учета, выявить систему факторов, влияющих на процесс стратегического и тактического учета, дополнив ее важнейшими функциями управления, такими как учет и мотивация.

Традиционные управленческие системы учета фокусируются главным образом на финансовых показателях. Но в последнее время, возрастает необходимость представления в управленческих системах учета нефинансовых количественных и качественных данных по базовым параметрам, необходимых для того, чтобы конкурировать на рынке более эффективно, и используемым для поддержки стратегии организации.

Принимая во внимание вышеизложенное, можно сказать, что предназначением стратегического управленческого учета должны стать систематизированный учет и оценка нефинансовых факторов, (тактический управленческий учет учитывает нефинансовые факторы в меньшей степени, без должной их систематизации).

5. Изучены направления развития концепции цепочки ценностей, которая имеет стратегический характер в системе управленческого учета подрядных организаций, с учетом особенностей строительного производства.

Целью анализируемой концепции должен стать анализ рентабельности заказчиков, поставщиков, субподрядчиков, находящихся в начале и конце системы цепочки ценностей, факторов, влияющих на затраты строительного производства, формирование сметной стоимости строительной продукции.

6. Изучено состояние строительной отрасли Орловской области, дана оценка уровня развития строительного производства, системы управленческого учета. Результаты анализа организации управленческого учета в строительных организациях свидетельствуют, что он находится в первоначальной стадии развития, а в ряде организаций полном отсутствует. В ходе анализа выявлены факторы, негативно влияющие на состояние управленческого учета, которые в свою очередь являются субъективными причинами развития строительного производства: недостаток высококвалицированных кадров, отсутствие методического инструментария и информационно-учетной системы управленческого учета. В целях улучшения ситуации автором определены подходы практического применения стратегического учета, формирования информационного обеспечения для развития современного менеджмента, направленного на регулирование различных звеньев цепочки ценностей, создания внутренней отчетности, необходимой для организации учетного процесса по центрам ответственности.

7. Проведены диагностика и анализ методов планирования и учёта затрат,* калькулирования себестоимости выполненных работ, контроля издержек и результатов, применяемых в системе тактического учета подрядными организациями города Орла и Орловской области, дана оценка проблем его совершенствования и его роли в информационном обеспечении строительных организаций.

Исследование показало отсутствие формализованного стратегического планирования, особенно необходимого в строительном бизнесе, для которого характерна существенная длительность производственного цикла. Перед подрядными организациями ставятся задачи только тактические. Обследованные нами организации не составляют плановых и фактических калькуляций по объёму выполняемых строительно-монтажных работ за отчётный период.

С нашей точки зрения, в современных условиях необходимо внедрение системы бюджетирования деятельности подрядных организаций, включающей все блоки бюджетов, это стало бы существенным стимулом сокращения затрат и повышения эффективности функционирования организаций в целом.

Отсутствие бюджетирования в подрядных организациях негативно влияет1 на их деятельность, на развитие системы управленческого учета, принципиальной особенностью которого является необходимость определения затрат не только по организации в целом, но и по центрам ответственности и местам формирования внутри организации.

В этой связи, в работе определены принципы бюджетирования в строительных подрядных организациях, предложена структура бюджета доходов и расходов по центрам финансовой ответственности. Каждый из показателей бюджета определяется путем формирования отдельных функциональных бюджетов.

В целях обеспечения взаимосвязи учета затрат по центрам финансовой ответственности с кодами бюджетных строк и счетами затрат финансового учета, рекомендована система аналитического учета по счетам учета затрат по центрам финансовой ответственности.

8. Определены способы управления качеством и расчета оптимального уровня затрат строительного производства на стадии проектирования, строительства объектов и ввода их в эксплуатацию. С этой целью предложена форма отчета по оценке затрат на качество строительной продукции на предварительной стадии проектирования, составленного по данным договоров, актов выполненных работ и дополнительных соглашений к договорам, которая способствует обобщению информации о наличии и состоянии затрат по анализируемым объектам, вскрытию причин их возникновения и принятию решения по устранению.

По нашему мнению, контроль и оценку качества строительных работ при сдаче выполненных организацией и субподрядчиками возводимых объектов и их частей, следует проводить по данным оперативной отчетности о качестве строительных работ. Отчетность должна содержать информацию о местах возникновения затрат, видах работ, перечне нарушений или допущенном браке, стоимостной оценке их исправления, ответственных лицах и причинах возникновения. Оперативные формы отчетности могут применяться для любого участка, бригады, исполнителя. Их информация позволит определить сумму затрат по качеству продукции по местам возникновения и центрам финансовой ответственности.

9. Определены подходы решения проблемы организации учета незавершенного производства, доля которого, в общем объеме выполненных строительных работ весьма значительна.

В системе управленческого учета в целях контроля незавершенного строительства, окончания работ и выполнения заказов организациям целесообразно формировать информацию по отдельным договорам и заказам. Такая информация позволит не только дать оценку незавершенного производства в аналитике в разрезе объектов, но и проконтролировать сроки сдачи выполнения заказа, а также установить причины роста объема незавершенного производства и принять соответствующие управленческие решения.

10.Обоснованы подходы к формированию центров ответственности в управленческом учете строительных подрядных организаций. Формирование центров ответственности рекомендуется осуществлять в соответствии с организационной структурой организации на базе обслуживающих и управленческих служб.

В диссертации предложен подход к организации управленческого учета затрат по центрам финансовой ответственности для ЗАО «Жилстрой». Предложенная нами модель включает следующие центры финансовой ответственности: центры затрат, центры доходов, центры прибыли и центры инвестиций. В указанных структурных подразделениях имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки эффективности их использования. При этом целесообразно классифицировать затратные центры на центры нормативных (например, вспомогательные производства) и управленческих затрат (например, административно-хозяйственный отдел). Для центра нормативных (регулируемых) затрат следует установить зависимость между величиной затрат и объемом деятельности. В этом случае менеджер будет отвечать, прежде всего, за минимизацию удельных затрат.

В диссертации предложена система показателей оценки деятельности центров ответственности, подлежащих планированию, отражению в учете и отчетности. При этом система показателей охватывает сферу и тактического, и стратегического управленческого учета, что позволит обеспечить контроль достижения плановых параметров на различных стадиях строительного производства.

11.Определены подходы к структурированию плана счетов в части организации управленческого учета по центрам: финансовой ответственности.

Предложено показатели центров затрат отражать на субсчётах счета 30, центров доходов — счета- 31, затраты, доходы и финансовые результаты центров прибыли — 32, центров инвестиций — по счету 33. Каждый из названных счетов, по нашему мнению, должен иметь определенный набор субсчетов, по ресурсам; потребляемым данным подразделением. По дебету счетов 30-33 в корреспонденции со счетами 02, 05, 10, 15, 16, 60, 69, 70 и т.д., в, течение месяца будет отражаться фактическая величина затрат по потребленным ресурсам (их перечень, по разным видам ЦФО внутри, организации может отличаться).

•Для распределения; учтенных: на счетах^ 30 — 33 затрат по видам строительно-монтажных работ и . оказываемых услуг предлагается использовать счет 34 «Отнесение затрат на виды деятельности», на котором отражается фактическая величина: затрат по потребленным в течение периода ресурсам по видам строительно-монтажных работ в разрезе статей затрат.

Распределение затрат, учтенных по ресурсам, между видами выполняемых строительно-монтажных работ будет производиться по прямым затратам путем, прямого отнесения, по косвенным — пропорционально установленным в учетной политике базам.

12.Автором изучена; и критически осмыслена практика' применения строительными организациями позаказного метода5 учета затрат и калькулирования; сделан вывод, что этот метод не лишен недостатков:.

Используя позаказный метод, оценить финансовый; результат и рентабельность строительная организация может только после того, как работы по заказу будут полностью выполнены. Этот метод не позволяет выявить показатели, отражающие различия между отдельными видами строительно-монтажных работ по расходованию ресурсов организации. Кроме того, позаказный метод не имеет точных количественных измерителей, способных предоставить информацию для управления накладными расходами и не может определить эффективность деятельности тех или иных структурных подразделений. А также не позволяет осуществлять контроль движения затрат, поскольку отсутствует их группировка по местам возникновения.

Для оптимизации производственных затрат, на наш взгляд, необходимо внедрение в практику учета комбинированной системы управления затратами. Основные направления модификации традиционных методов учета затрат и приемов калькулирования должны затронуть учетно-распределительные процедуры косвенных расходов* с применением метода функционального учета затрат (метод ABC). Суть данного- метода заключается в том, что затраты строительной организации, учтенные по статьям затрат, первоначально группируют по видам (функциям строительного производства), а затем относят на себестоимость конкретных видов строительно-монтажных работ по возведению объектов.

Алгоритм метода ABC распределения затрат строительной организации в работе представлен в виде взаимосвязанных ступеней и информационных блоков. По» каждому виду строительных работ определяется объект калькулирования и формируется- сумма прямых и косвенных затрат.

Для- распределения косвенных затрат предложена система, их драйверов, в качестве которых нами определены: количество наладок оборудования, вес строительных материалов, количество полученных заказов, количество перемещений материалов, количество проверок качества строительно-монтажных работ, время работы основных строительных рабочих (часы), машино-часы и т.д.

Адаптация метода ABC распределения затрат к практике учета осуществлена на примере строительной организации ЗАО «Жилстрой» г.Орла. Как показало исследование, распределять методом ABC все расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов слишком трудоемко и поэтому нецелесообразно. Оптимальный вариант - группировка их по функциональному признаку. Для распределения накладных расходов драйверы затрат определены по центрам ответственности, определенным организационной структурой строительной организации.

При определении системы драйверов затрат следует учитывать, что использование большого числа драйверов затрат не обязательно приводит к положительным результатам: увеличиваются расходы на внедрение метода ABC, снижается гарантия наличия тесной связи носителей затрат с калькулируемым строительным объектом. Поэтому предложенные нами драйверы агрегированы по видам деятельности и объединены в отдельные группы.

Группировка затрат по выполненным строительным работам, их распределение в соответствии с драйверами затрат позволили нам более достоверно сформировать фактическую себестоимость выполненных работ по избранным объектам калькулирования.

13.Определена методика стратегического управленческого анализа в системе управления затратами подрядной организации. Методика предусматривает исследование затрат в рамках строительной организации с учетом взаимоотношений участников цепочки.

Разработана структурная модель стратегического анализа затрат строительного производства в системе цепочки ценностей. Она представляет собой ' иерархическую конструкцию, в основе которой лежит последовательное системное проведение анализа затрат подрядной организации. Модель стратегического анализа предусматривает изучение затрат по трем основным составляющим: организация (обеспечение) строительства, строительное производство (выполнение строительно-монтажных работ), сдача работ заказчикам.

Для осуществления стратегического анализа затрат строительной организации определена информационная база, основанная на данных первичных документов, учетных регистров и внеучетной информации. Информация сгруппирована по отдельным информационным модулям: модуль организации строительства, модуль строительного производства, модуль сдачи работ заказчику.

Реализация методики стратегического анализа затрат в цепочке ценностей строительного производства осуществлена по ЗАО «Жилстрой». При этом методика адаптирована под специфику строительной организации.

В целях повышения информативности аналитических процедур нами разработаны формы аналитических отчетов для оценки затрат на сдачу законченных строительных объектов, о выполнении плана строительных работ, об объеме выполненных работ по жилым объектам, о формировании себестоимости калькулируемых строительно-монтажных работ по возведению жилых объектов и т.д.

Проведенное нами исследование свидетельствует о недостаточной информированности руководства строительных компаний о затратах строительного производства по разным звеньям цепочки создания строительной продукции. Организация практически не анализирует эффективность субподрядной и закупочной деятельности, состояние затрат строительного производства, затрат в процессе передачи строительных работ заказчику.

Результаты проведенного исследования по предложенной методике стратегического анализа затрат в цепочке ценностей строительного производства позволили вскрыть резервы снижения затрат по отдельным звеньям цепочки создания строительного продукта и установить их взаимосвязь, которую необходимо учитывать в целях управления затратами в зависимости от их влияния на продвижение строительной продукции.

14.Изучены возможности реализации информационной модели управленческого учета с использованием современных компьютерных технологий. Определена взаимосвязь информационных технологий в системе управленческого учета в целях адаптации информационной модели в системе цепочки ценностей к практике учета подрядных организаций.

Информационная модель представлена в виде взаимосвязанных модулей управленческого учета, которая позволяет осуществлять автоматизированный расчет себестоимости строительной продукции, контролировать расходы, порядок их распределения. Модель основана, прежде всего, на внутренней отчетности, которая должна быть систематизирована по соответствующим модулям и автоматизирована. С этой целью при разработке внутренней отчетности необходимо вводить систему кодирования для автоматизированной обработки данных по структурным подразделениям организации, объектам, центрам ответственности, местам возникновения строительных затрат.

15.В целях использования комплексов специализированных программных модулей в системе управленческого учета строительных организаций, интегрированных по данным, для ЗАО «Жилстрой» разработана система счетов для организации автоматизированного учета. В содержание разработанного плана счетов положены синтетические счета для организации управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции и субсчета, соответствующие схеме управленческого учета затрат по местам возникновения и центрам ответственности.

Реализация информационной модели в автоматизированной системе позволила сгруппировать прямые строительные затраты по отдельным статьям, с учетом заданной бюджетной классификации, необходимой для анализа их состава и структуры в целях формирования фактической себестоимости строительно-монтажных работ по возводимому объекту. Расширив возможности синтетического счета 20 «Основное строительное производство» посредством создания аналитических справочников по подразделениям и номенклатуре видов затрат, мы сформировали информацию о затратах по центрам ответственности и местам возникновения.

Предложенная нами информационная модель учета строительных затрат при позаказном методе формирования фактической себестоимости строительно-монтажных работ возводимых жилых объектов в автоматизированной системе может изменять свою форму в зависимости от масштаба поставленной цели. Для учета затрат по центрам возникновения элементы затрат могут быть детализированы в аналитическом учете вплоть до учета их по отдельным видам.

В аналогичном порядке формируется информация для целей управленческого учета по косвенным расходам по местам возникновения затрат, с учетом их степени значимости, технических и технологических особенностей. По каждому месту возникновения затрат группируются данные по их элементам.

Рассмотренные в диссертационной работе вопросы, являясь основополагающими, не исчерпывают всего содержания методологии стратегического управленческого учета и анализа затрат на строительное производство и калькулирование себестоимости строительно-монтажных работ, а затрагивают лишь основные моменты их реализации в подрядных организациях. В современных условиях в силу интеграции управленческих функций технология учета органически связана с управлением затратами, формированием себестоимости строительной продукции, увеличением прибыли и улучшением качества менеджмента организации. Практическая реализация предложенных мер будет способствовать реальной адаптации строительных подрядных организаций к условиям реформирования управленческого учета в соответствии с МСФО, повышению качества планирования и бюджетирования, основанных на передовых методах и приемах и росту на этой основе эффективности строительного процесса в системе цепочки ценностей. . ■ 177 '

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Диссертационная работа посвящена исследованию системы управленческого учета в сфере строительного производства с целью совершенствования его методики, способствующей разработке стратегии управления организацией, принятию решений по регулированию затрат, повышению прибыли и эффективности строительного процесса в условиях конкурентной борьбы на потребительском рынке.