Аудит некоммерческих организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Аудит некоммерческих организаций"

□ОЗОВ4541

На правах рукописи

Бодяко Виктор Михайлович

Аудит некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)

Специальность 08 00 12 «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 3 АВГ 2007

Москва - 2007

003064541

Диссертация выполнена на кафедре «Бухгалтерский учет и аудит» Государственного университета управления (г Москва)

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Рогуленко Татьяна Михайловна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Ильенкова Наталья Дмитриевна

кандидат экономических наук Демина Ирина Дмитриевна

Ведущая организация Российский Государственный Торгово-

экономический университет Кафедра «Бухгалтерского учета и аудита»

Защита диссертации состоится «17» сентября 2007 г в 14 часов на заседании Диссертационного совета Д 212.049.05 в Государственном университете управления по адресу 109542, Москва, Рязанский проспект, 99, зал заседаний Ученого совета

С диссертацией можно ознакомиться в читальном зале библиотеки Государственного университета управления.

Автореферат разослан « §>■> августа 2007 г.

Ученый секретарь Диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

Токун Л В

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования

В условиях рыночной экономики принятие решений о взаимодействии физических и юридических лиц с некоммерческими организациями, а также оценка риска вложений, взносов, грантов и других целевых источников финансирования деятельности некоммерческих организаций невозможна без предоставления достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности Такая отчетность должна подтверждаться независимыми аудиторами

Аудит некоммерческих организаций отличается по своим направлениям от аудита, проводимого в организациях «коммерческих», деятельность которых направлена на извлечение прибыли Специфика формирования финансовых источников в некоммерческих организациях проявляется, прежде всего, в составе получаемых доходов вступительные, членские, добровольные взносы, доходы от предпринимательской деятельности организации, гранты, также в особенностях осуществляемых расходов и использования средств на целевые мероприятия, содержание аппарата управления, приобретение основных средств

Основными целями аудита в некоммерческой организации является 1) сопоставление направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования ее имущества с целями и задачами, определенными уставами и органами управления некоммерческих организаций, 2) подтверждение целевого использования поступивших средств

Как и для других организаций, аудит в некоммерческих организациях может быть обязательным, те проводиться в соответствии с требованиями законов и иных нормативных актов, и инициативным. Кроме того, обязательность аудиторских проверок может быть заложена в уставе некоммерческой организации и требованиях, связанных с получением бюджетных и других целевых средств.

Как свидетельствует обобщение развития теории и практики проведения российского и международного аудита, разработанные и действующие методики аудита коммерческих экономических субъектов не могут быть в полной мере применены к аудиту объектов некоммерческой сферы Кроме того, наличие в некоммерческой сфере различных по уровню и организации хозяйствования экономических субъектов требует дальнейшей разработки, как методологии аудита в целом, так и методики аудита отдельных субъектов некоммерческой сферы, в том числе ассоциаций, союзов

Аудит некоммерческих организаций носит межсистемный характер При его проведении должны использоваться методы бухгалтерского учета, ревизии, экономического анализа, современных информационных технологий Эти обстоятельства позволяют сделать вывод о необходимости дальнейшего

развития теории, методологии, методики и организации аудита на основе принципов комплексного подхода к созданию системной теории аудита некоммерческих организаций с выделением ассоциаций и союзов

Развитие рыночных отношений, изменение законодательства в области налогообложения, бухгалтерского учета и аудита в стране, увеличение количества объединений организаций в союзы и ассоциации, отраслевые особенности некоммерческих организаций, координирующих предпринимательскую деятельность участников, а нередко и сами ведущие доходную деятельность для формирования источников финансирования целей ассоциации и союза, переход бухгалтерского учета и отчетности на подходы, заложенные в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), отсутствие теоретических, методологических и организационных основ аудита отчетности о деятельности некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов), обуславливают актуальность исследования В связи с необходимостью обеспечения достоверной информацией внешних и внутренних пользователей, повышения качества аудиторских проверок существует потребность в проведении исследования, направленного на дальнейшее развитие общей методологии аудита некоммерческих организаций, разработку комплексных методик его организации

Степень разработанности темы исследования Проблемам финансового контроля и экономики некоммерческих организаций посвящены работы Бондарчука Н В , Бутова В И, Батурина Л А , Викторова В Н, Волгина Н.А., Володин А. А, Дукмас А Н, Игнатова В Г, Кузьмина Г В , Куракова Л П, Ковалева А М, Началова А В , Макальской А К , Пирожковой Н А , Судас Л Г, Ходарева С В , Ходарева А С., Черняк В 3 , Шишкина С В., Шабалин Е М, Эланского Ю.Г., Юрасовой МВ и других авторов Вопросы социальной статистики достаточно полно освещены в работах Ефимовой М Р, Елисеевой И И, Назарова М Г и др

Значительный вклад в разработку теоретических и практических положений бухгалтерского учета и аудита в различных отраслях экономики внесли известные отечественные ученые - Бакаев А С , Безруких П С , Голосов О В, Гетьман Н Г, Гутцайт Е М, Данилевский Ю А , Демина И Д, Дмитриева И М , Ендовицкий Д А, Ильенкова Н Д., Кирьянова 3 В , Кондраков Н П, Мельник М В , Новодворский В Д, Николаева С А, Нитецкий В.В , Овсийчук М Ф., Островский О М , Палий В Ф., Петрова В И, Подольский В И, Рогуленко Т М, Соколов Я В , Суйц В П, Хоружий Л И, Шеремет А Д и др

Концептуальным основам аудита как важнейшей форме финансового контроля, а также основным принципам его осуществления применительно к организациям различных отраслей, посвящено значительное количество исследований Среди работающих в этой области науки и практики зарубежных авторов можно выделить таких, как Адаме Р, Арене Э А, Бенис М , Додж Р ,

Кармайкл Д Р , Котлер Ф , Лоббек Дж К, Монтгомери Р , О'Рейлли В М, Робертсон Дж , Ришар Ж

В то же время, в работах перечисленных авторов не нашли отражения проблемы, связанные с реализацией задач организации и совершенствования аудита непосредственно некоммерческих организаций, в том числе ассоциаций и союзов Аудит ассоциаций и союзов требует проведения дальнейших исследований с системно-теоретических позиций

Недостаточная теоретическая разработанность и практическая необходимость совершенствования аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), определили выбор темы, предмет, объект и содержание настоящей диссертационной работы

Цели и задачи диссертационной работы

Целью исследования является теоретическое обоснование и разработка методического аппарата аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов) в соответствии с их спецификой и требованиями стандартов аудита

Для достижения поставленной цели в работе сформулированы и решены следующие научные и практические задачи

• теоретически обоснованы особенности аудиторских проверок ассоциаций, союзов, связанные со спецификой их деятельности и порядком ведения бухгалтерского учета,

• разработаны методические подходы проведения аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов), определены этапы аудиторской проверки и сформулированы основные задачи проведения такого аудита,

• выявлены особенности формирования и разработана система внутрифирменных аудиторских регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций,

• предложены методические подходы к проведению подготовительного этапа и этапа планирования с учетом специфики деятельности ассоциаций, союзов, включающие оценку системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, предварительное ознакомление с деятельностью некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) и порядок планирования,

• разработаны методические подходы к сбору аудиторских доказательств и документальному оформлению результатов проверки с отражением специфики некоммерческих организаций;

• разработаны методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформирован комплекс отчетных и рабочих документов для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых на всех этапах аудита некоммерческих организаций,

• предложены методические подходы к обобщению результатов аудиторской проверки и организации внутрифирменного контроля качества аудита,

Область исследования. Исследование проведено в соответствии с п 2 1 «Методология и технология аудита», п 2 4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок» специальности 08 00 12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Предметом исследования является комплекс теоретических и методических положений по аудиту некоммерческих организаций ассоциаций, союзов.

Объектом исследования является управленческая и организационная деятельность аудиторских организаций, осуществляющих аудит ассоциаций, союзов в условиях современной российской экономики

Научная новизна работы заключается в обосновании теоретических положений и разработке методического аппарата и рекомендаций по аудиту ассоциаций, союзов с целью повышения качества оказываемых аудиторских услуг Элементы новизны содержат следующие положения работы

1 Дано теоретическое обоснование особенностей аудиторских проверок ассоциаций, союзов, связанное со спецификой их деятельности и порядком ведения бухгалтерского учета Выработан перечень вопросов, подлежащих рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемой ассоциации (союза), с разделением по группам анализируемых общеэкономических, отраслевых, внутрифирменных факторов Разработана сравнительная таблица основных организационно-правовых форм некоммерческих организаций, отражающая специфику деятельности и цель создания НКО, учитываемых при аудите

2 Предложена методика аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), включающая следующие разделы введение, согласование условий работы, сбор информации, стратегия аудита, проведение аудита, контроль качества аудита, формирование мнения и отчетность Определены этапы и представлены предложения по проведению отдельных стадий аудита

3 В результате анализа особенностей аудита некоммерческих организаций разработана система внутрифирменных аудиторских регламентов и стандартов по аудиту ассоциаций, союзов, включающая стандарты организационно-подготовительной стадии, стратегии, проведения проверок по существу, контроля качества, обобщения и реализации результатов аудита

4. Предложены методические подходы к проведению подготовительного этапа с учетом специфики деятельности ассоциаций, союзов, включающие внутрифирменные стандарты и рабочие документы аудитора по

предварительному планированию аудита, разработке и использованию общего плана и программы аудиторской проверки

5 Разработан внутрифирменный стандарт «Документирование аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)», а также определена структура аудиторских файлов и система индексов, применяемых для отражения в проверяемых документах выполненной работы аудитора, учитывающих требования к оформлению внутрифирменных стандартов аудита в соответствии с требованиями законодательства

6 Предложены методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформирован комплекс отчетных и рабочих документов аудитора скедьюл (универсальный бланк регистрации ошибок), таблицы проверки операций по балансовым счетам; реестр допущенных ошибок, тесты для понимания деятельности клиента; план и программа аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), табели учета рабочего времени аудитора Определен порядок регистрации рабочих документов аудитора в постоянных и временных аудиторских файлах

7 В ходе исследования разработан внутрифирменный стандарт качества аудита, включающий требования и конкретные документы по проверке задания (по датам начала, осуществления и завершения аудита), соблюдения независимости по отношению к аудируемому лицу, контроля сбора информации об ассоциации, союзе, документирования контрольных процедур, подготовки аудиторского заключения, соответствия выполнения задания требованиям профессиональных стандартов и нормативных правовых актов РФ Определены функциональные обязанности должностных лиц аудиторской организации (ответственный аудитор, руководитель аудиторской фирмы, начальник отдела аудита), контролирующих качество аудита

Практическая значимость исследования заключается в том, что разработанные стандарты могут применяться при аудите некоммерческих организаций, а выводы исследования способствуют разработке методик и стандартов по аудиту организаций всех форм собственности

Научно-практические рекомендации, разработанные и

конкретизированные автором в ходе исследования, могут быть использованы при разработке курсов повышения квалификации для аудиторов и учебных курсов для студентов

Апробация и внедрение результатов исследования.

Материалы и результаты исследования обсуждены на студенческих конференциях Государственного Университета Управления Всероссийском студенческом семинаре «Проблемы управления» (г Москва, ГУУ, апрель 2002), Международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы управления 2006» (г Москва, ГУУ, октябрь 2006), Всероссийской научно-практической конференции «Реформы в России, проблемы управления»

(г Москва, ГУУ, март 2006), Всероссийской научно-практической конференции «Реформы в России и проблемы управления» (г. Москва, ГУУ, февраль 2007)

Основные положения использованы в учебном процессе Государственного университета управления, Московского экономического института (справка от 15 мая 2007 года №55/1), при изучении дисциплин «Аудит», «Основы аудита», «Разработка внутрифирменных стандартов аудита», «Учет и аудит некоммерческих организаций»

Разработанная система внутрифирменных регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций, рабочие документы аудитора по определению особенностей деятельности ассоциаций и союзов, план и программа проверки, методика процедур по сбору аудиторских доказательств и порядку их регистрации в постоянных и временных аудиторских файлах применяются в ООО «Эккаунтинг-Сервис» (акт от 10 февраля 2006 года №36)

Результаты исследования прошли апробацию в ООО «Гарантия -Аудиторская фирма» (акт от 19 января 2007 года №21), где используются внутрифирменные стандарты «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита некоммерческой организации (ассоциации, союза)», «Планирование аудита», «Аудит системы документооборота на предприятиях, в учреждениях и организациях всех форм собственности», «Аудиторская выборка», предложенные процедуры по сбору аудиторских доказательств и порядку их регистрации в аудиторских файлах, рабочие документы по контролю качества аудита

Предложения по организации предварительной стадии аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), методические подходы к сбору аудиторских доказательств и оценке результатов аудита используются общероссийской общественной организацией «АРПОР» для подготовки к аудиторской проверке и проведения самообследования достоверности отчетности (справка от 5 декабря 2006 года №407)

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 7 работ общим объемом 14,8 п л

Структура и объем диссертации. Цели и задачи определили структуру, логику, содержание и последовательность работы Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения и приложений

Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, сформулированы цель и задачи работы, выделены предмет, объект исследования, раскрыты элементы научной новизны и определена практическая значимость работы

В первой главе «Теоретические основы организации аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)», рассмотрены теоретико-методологические аспекты аудита ассоциаций, союзов, проведен анализ

сложившегося рынка деятельности ассоциаций, союзов, обозначены наиболее крупные некоммерческие организации данной сферы На основе оценки особенностей деятельности ассоциаций, союзов определено влияние на ведение бухгалтерского учета и аудита

Во второй главе «Организация предварительной стадии аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)» раскрыты особенности внутрифирменных регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций, разработана и внедрена в практику система внутрифирменных стандартов аудита ассоциаций, союзов Предложена оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита некоммерческой организации (ассоциации, союза) Исследование деятельности ассоциаций, союзов позволило разработать план и программу проверки, анкету предварительного знакомства с аудируемой организацией

В третьей главе «Методические подходы к сбору аудиторских доказательств и оценке результатов аудита ассоциаций и союзов» предложена методика сбора аудиторских доказательств, включающая проведение процедур проверки, документальное оформление Разработан внутрифирменный стандарт качества аудита, устанавливающий единые требования к внутреннему контролю качества аудита в аудиторской организации

В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам диссертационного исследования, позволяющие обеспечить построение системы аудита ассоциаций, союзов

В приложениях представлены разработанные в ходе исследования анкеты, оценочные таблицы, используемые при аудите ассоциаций, союзов и внутрифирменные стандарты аудита некоммерческих организаций

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Теоретически обоснованы особенности аудиторских проверок ассоциаций, союзов, связанные со спецификой их деятельности и порядком ведения бухгалтерского учета.

Опыт развития основных стран мира показывает, что демократическая политико-экономическая система общества предполагает наличие трех взаимосвязанных и взаимозависимых секторов государственного, коммерческого и некоммерческого. При этом социальная политика любого государства формируется как объект целенаправленного воздействия трех субъектов государства, гражданского общества и частного бизнеса

Некоммерческий или, как его еще называют, «третий сектор» позволяет в сотрудничестве с другими людьми реализовать свои возможности и

самостоятельно решать свои проблемы и проблемы общества Деление на три сектора очень условно, и четкой границы между ними не существует Для эффективного достижения стоящих перед каждым сектором задач необходимо наладить конструктивное взаимодействие на легитимной основе В настоящее время уже сформировался целый ряд форм взаимодействия государственного и негосударственного некоммерческого секторов Это и проведение совместных мероприятий, диалог между государством и объединениями организаций, граждан, общественные и консультативные Советы, социальный заказ, государственные и муниципальные гранты и др

Как показывают исследования и проведенный опрос работников некоммерческих организаций, НКО России находятся в более сложных условиях, чем организации других стран Это обусловлено рядом причин. В развитых странах существует не только признание деятельности некоммерческих организаций и традиции благотворительности, но и разработанные, апробированные модели и технологии, описанные методики, истории успеха различных организаций, характеристика населения с точки зрения культурных особенностей и готовности жертвовать средства на деятельность НКО Другими словами, есть опыт, модели, технологии, разработки и хорошо развитая инфраструктура, которая помогает все это воплотить

По мнению автора, специфика деятельности ассоциаций, союзов, объединяющих коммерческие и некоммерческие организации в целях защиты и представления их интересов, вызывает необходимость выделить их в отдельный вид некоммерческих организаций, с особыми условиями финансового обеспечения и регулирования, и определяет необходимость исследования теоретических и методологических подходов к их аудиту

Автор видит новизну полученных результатов в обосновании взаимосвязи особенностей деятельности ассоциаций и союзов с организацией бухгалтерского учета и аудита (табл. 1)

Таблица 1

Анализ взаимосвязи особенностей деятельности ассоциаций и союзов с организацией бухгалтерского учета и _аудита (фрагмент)_

п/п Специфические черты деятельности ассоциаций и союзов Особенности системы бухгалтерского учета ассоциаций и союзов Особенности аудита ассоциаций и союзов

Особенности, вызванные гражданско-правовыми факторами

1 Коммерческие организации объединяются в союзы или ассоциации в целях координации их предпринимательской деятельности, а также представления и защиты общих имущественных интересов Некоммерческие организации также могут объединяться в ассоциации и союзы Необходимость определения для целей раздельного учета и отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности некоммерческой и коммерческой деятельности Проверка в ходе аудита выполнения целевой установки ассоциации (союза) - координации предпринимательской деятельности участников, а также представления и защиты общих имущественных интересов

2 Некоммерческие организации могут осуществлять один или несколько видов деятельности, не запрещенных законодательством РФ и соответствующих целям деятельности, предусмотренными их учредительными документами Бухгалтерский учет всех видов деятельности ведется на счете 20 «Основное производство» с подразделением на коммерческую, не противоречащую уставной деятельности и некоммерческую деятельность в соответствии со сметой расходов Сопоставление направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования ее имущества с целями и задачами, определенными уставами и органами управления некоммерческих организаций,

3 Предпринимательскую деятельность некоммерческие организации могут осуществлять лишь во имя достижения целей, ради которых они созданы Отражение прибыли, полученной от коммерческой деятельности, в составе целевых средств, используемых для уставной деятельности Проверка целевой установки предпринимательской деятельности некоммерческие организации, ее взаимосвязи с уставными ц&лялш ассоциации шш союза

Особенности, вызванные отраслевыми а иными специфическими факторами

5 Союз создается, если доминирующим признаком объединения является общность целей его членов Отражение в составе бухгалтерского управленческого учета союза центров ответственности по видам деятельности в соответствии с целевой установкой и территориальному признаку Аудит выполнения сметы расходов и достоверности отчетности включает аудит структурных подразделений по краям, областям и другим территориям, проверку эффективности выполнения ими целевых установок

6 Объединение в форме ассоциации происходит, если доминирующим признаком его является однотипность состава участников Отражение в бухгалтерском учете видов деятельности в соответствии с составом участников Аудит оценки эффективности проводимых мероприятий и их соответствия профессиональным интересам состава участников Аудит эффективности использования финансовых ресурсов

7 Участники ассоциации (союза) осуществляют целевые взносы для ее содержания Обеспечение раздельного учета затрат ассоциации (союза) по элементам сметы Проведение оперативного анализа и контроля целевого использования поступивших средств Подтверждение целевого использования поступивших средств, а именно, оценка направлений их использования, утвержденным сметам, программам

8 Ассоциации и союзы, созданные иностранными юридическими и физическими лицами Ведение учета в соответствии с правилами и нормативными актами России и страны, в которой данная ассоциация зарегистрирована Проведение аудита в соответствии с российскими и международными правилами

К новым результатам можно отнести разработанный в ходе исследования перечень вопросов, подлежащих рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемой некоммерческой организации Такой перечень позволяет получить знания о деятельности ассоциации, союза в объеме, достаточном для выявления и понимания событий, хозяйственных операций и методов работы, оказывающих существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность

Аудит в некоммерческих организациях существенно отличается по своим направлениям от аудита, проводимого в коммерческих организациях, т е деятельность которых направлена на извлечение прибыли Основной целью аудита в некоммерческой организации является

- сопоставление направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования ее имущества с целями и задачами, определенными уставами и органами управления,

- подтверждение целевого использования поступивших средств, качественная оценка направлений их использования, соответствия утвержденным сметам, целевым программам, планируемым показателям, с учетом ограничений, накладываемых соответствующими нормативными актами или донорами

2. Разработаны методические подходы проведения аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов), определены этапы аудиторской проверки и сформулированы основные задачи проведения такого аудита.

По мнению автора новыми являются разработки методики аудита ассоциаций и союзов, учитывающие общие и специфические принципы и подходы к аудиту

Структурно методика включает семь разделов. В 1 разделе методики представлена концепция и принципы подхода аудитора к проведению аудита, во 2 разделе дана методика согласования условий работы аудитора, в 3 описаны технические аспекты практического применения положений и подходов методики по сбору информации, в 4 - по стратегии аудита, в 5 даны практические аспекты приведения процедур по существу, 6 раздел раскрывает методику внутрифирменного контроля аудита, 7 - формирование мнения и отчетность по результатам аудиторской проверки. В приложении к методике представлена разработанная автором техническая документация, составляемая при выполнении процедур и технических приемов

Рекомендованное в настоящем исследовании развитие методики аудита в части специфики аудита некоммерческих организаций представлено на рис. 1

Рисунок 1. Основные разделы предлагаемой методики аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов)

Методика аудита НКО (ассоциаций и союзов) содержит рекомендации по выбору методов и приемов проверки, представленных как пояснения к процедурам

3. Выявлены особенности формирования и разработана система внутрифирменных аудиторских регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций.

Для получения признания на рынке аудиторских услуг аудиторские организации обязаны иметь внутрифирменные стандарты, учитывающие специфику проверки

К новым результатам также можно отнести разработанную автором

систему внутрифирменных стандартов осуществления аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) (рис 2)

Стандарты проведения аудита по существу

Внутрифирменные стандарты аудита по контрольным процедурам и тестам систем контроля, проверке соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, проверка первичных учетных документов (обоснованность хозяйственных операций, соответствие смете расходов, целевым программам, своевременность, полнота и аоиФметическая точность отоажения в учете) аналитические пооиедуоы

Документирование аналитических процедур по проведению предварительного ознакомления с деятельностью аудируемого лица

Документирование

- оценки СВК,

- оценки аудиторского риска и его компонентов,

- установления уровня существенности,

- плана и программы аудиторской проверки

Документирование проведения аудиторских процедур по существу

Формирование аудиторского заключения и отчетных документов аудитора по результатам проведенной проверки

Рисунок 2. Предлагаемая система внутрифирменных стандартов аудита по проверке некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)

Использование системы внутрифирменных стандартов при проверках

ассоциаций, союзов позволит соблюдать требования действующих аудиторских

правил (стандартов), уменьшит трудоемкость аудиторских процедур за счет использования рабочих таблиц; улучшит качество аудиторской деятельности, увеличит объем выполняемых аудиторских работ; сделает технологию организации аудита более современной и рациональной за счет детальной расшифровки в стандартах проводимых мероприятий и аудиторских процедур; повысит уровень контроля качества работы отдельных аудиторов

В ходе исследования автором разработаны внутрифирменные стандарты аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), объединенных в группы, в соответствии с разделами методики аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), (табл. 2) Систематизация внутрифирменных стандартов и их связь с разработанной методикой аудита закреплена в нумерации стандартов, в частности, определено, что первая цифра номера стандарта должна отражать раздел методики аудита, две последующие - порядковый номер стандарта в данном разделе Закрепление в номерах внутрифирменных стандартов системного подхода методики позволяет пользователям ориентироваться в назначении данного стандарта и повышает эффективность использования этих рабочих инструментов аудитора

Таблица 2

Разработанная система внутрифирменных стандартов аудита некоммерческих

организаций (ассоциаций, союзов)

Кодовый номер стандарта Наименование внутрифирменных стандартов аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)

Введение

Часть 1 Описание принципов и структуры внутрифирменных стандартов аудита (ассоциаций, союзов)

1 01 «Требования, предъявляемые к внутрифирменным стандартам аудита»

1 02 «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»

Часть 2 Согласование условий работы

201 «Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов -некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»

2 02 «Письмо - обязательство о согласии на проведение аудита»

Часть 3 Сбор информации

3 01 «Понимание деятельности экономического субъекта некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»

3 02 «Классификация (систематизация) документов аудиторской проверки»

3 03 «Оценка риска и внутренний контроль

3 04 «Характеристика и учет компьютерной и информационной систем»

Часть 4 Стратегия аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)

4 01 «Планирование аудита»

4 02 « План работы при аудите бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»

4 03 «Аудит в условиях компьютерной обработки данных»

4 04 «Документирование аудита»

4 05 «Аудиторская выборка»

4 06 «Аудиторские риски»

4 07 «Аналитические процедуры»

4 08 «Обязательные процедуры, выполняемые при проведении аудита ассоциаций, союзов»

4 09 «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности»

Часть 5 Проведение аудита

5 01 «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»

5 02 «Аудиторские доказательства»

_Продолжение таблицы 2

5 03 «Аудит системы документооборота на предприятиях и организациях всех форм собственности»

5 04 «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете»

5 05 «Методика проверки расчетов с бюджетом по налогу на прибыль» (при осуществлении коммерческой деятельности и допущении нецелевого использования средств)

5 06 «Методика проверки расчетов с социальными внебюджетными фондами»

5 07 «Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита»

5 08 «Применимость допущения непрерывности деятельности ассоциации, союза»

5 09 «Проведение аудита с помощью компьютеров»

5 11 «Прочая информация в документах, содержащих проаудируемую бухгалтерскую отчетность»

5 12 «Налоговый аудит, другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам Общение с налоговыми органами»

5 13 «Проверка прогнозной финансовой информации»

Часть 6 Контроль аудита

6 01 «Использование работы другой аудиторской организации»

6 02 «Внутрифирменный контроль качества аудита»

6 03 «Дата подписания аудиторского заключения и отражения в нем событий, произошедших после даты составления бухгалтерской отчетности»

Часть 7 Формирование мнения и отчетность

7 01 «Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого ассоциации, союза»

7 02 «Письменная информация руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита»

7 03 «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности»

7 04 «Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям, связанным с проверкой целевого использования средств»

В целях систематизации подходов к форме и содержанию внутрифирменных стандартов в ходе исследования разработан внутрифирменный стандарт «Требования, предъявляемые к внутрифирменным стандартам аудита», который устанавливает требования к единообразию стандартов

В дополнение к внутренним стандартам разработаны приложения (инструкции, положения, методики, вопросники, компьютерные программы, рабочие таблицы и т д ), играющие вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительные разъяснения отдельных положений внутренних стандартов

Внутренние стандарты целесообразно утверждать Генеральным директором аудиторской организации, для придания им статуса официальных и обязательных к использованию внутрифирменных документов В стандарт целесообразно включить раздел, устанавливающий порядок организации внутрифирменного контроля над выполнением требований внутренних стандартов организации В частности, необходимость применения внутренних стандартов должна входить в функциональные обязанности аудиторов, предусмотренные трудовыми отношениями

4. Предложена методика предварительного ознакомления с деятельностью некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), порядок планирования аудита, проведения оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с учетом

специфики аудируемых ассоциаций, союзов, с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности данных некоммерческих организаций

В отличие от существующих типовых федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, автором разработаны и представлены в исследовании детализированные с учетом специфики ассоциаций и союзов внутрифирменные стандарты. «Планирование аудита ассоциаций, союзов», «План работы при аудите бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)» Содержание, взаимосвязь и основные позиции данных стандартов представлены на рис 3

В основу планирования аудита должны браться общие принципы проведения аудита, а также соответствующие планированию следующие частные принципы

а) комплексности планирования,

б) непрерывности планирования,

в) оптимальности планирования

В ходе аудиторской проверки аудитор обязан изучить систему бухгалтерского учета ассоциации, союза, оценить средства контроля

К новым результатам можно отнести разработанный стандарт «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)» Стандарт закрепляет действия аудитора по оценке системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля Целью аудиторской проверки организации бухгалтерского учета и учетной политики является изучение, анализ и оценка сведений об учетной политике и основных принципах ведения и организации бухгалтерского учета и документооборота ассоциации, (союза)

В соответствии с поставленной целью, с использованием представленного в исследовании стандарта, решаются задачи по изучению, анализу и оценке учетной политики, основных принципов ведения бухгалтерского учета, организационной структуры подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности, распределения обязанностей, организации подготовки, оборота и хранения документов, порядка отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, форм и методов обобщения данных таких регистров, порядка подготовки периодической бухгалтерской отчетности, использования компьютерной обработки полученной информации, критических областей учета, средств контроля

Предварительное планирование аудита

Знакомство с

ассоциацией, союзом и обмен информацией

Проведение

предварительной

экспертизы

специалистом (группой специалистов) Обследование длится от нескольких часов, для субъектов малого предпринимательства, до одного дня, при проверке крупных ассоциаций, союзов

Заполнение специального бланка (Результаты предварительного планирования аудита) Бланк заполняется по итогам бесед с руководством, главным бухгалтером, работниками бухгалтерии, выборочного беглого просмотра и проверки документов и т п В бланк либо вписываются полученные данные, либо выбирается один из предложенных ответов

Принятие решения о принципиальной возможности и

целесообразности проведения аудиторской проверки

Общий тан аудиторской проверки

Проведение аналитических процедур (экспертизы)

Написание

письма-

обязательства-

оферты

заключаемого

договора

Распределение

обязанностей

между

аудиторами,

закрепление

участков

проверки,

выяснение их

специфики

Установление приемлемых для проверки уровня существенности и аудиторского риска, позволяющих считать бухгалтерскую отчетность ассоциации, союза достоверной

Определение

основных

организационных

вопросов, способов

проведения

проверки,

численности, сроков, графиков

выполнения работ, затрат труда

аудиторов

Определение перечня разделов, вопросов проверки, составление общего плана аудита руководителем аудиторской группы (или специалистом, проводящим проверку), утверждение плана генеральным директором или исполнительным директором Аудиторской фирмы

Программа аудиторской проверки

Разработка перечня аудиторских процедур, в соответствии с планом проверки, спецификой учета деятельности ассоциации, союза

Развитие и детализация плановых объектов проверки, закрепление их между аудиторами

Определение

применяемых в ходе

аудита методов

Пересмотр и

корректировка программы аудита в зависимости от

изменений условии проведения аудита и масштабов деятельности ассоциации, союза

Внутрифирменный контроль качества аудита

Составление рабочих документов аудитора по каждому пункту плана и программы

Рисунок 3. Взаимосвязь элементов системы планирования аудита ассоциаций, союзов

5. Разработаны методические подходы к сбору аудиторских доказательств и документальному оформлению результатов проверки с отражением специфики некоммерческих организаций.

В отличие от существующих разработок, особый раздел методики, предложенной автором, раскрывает подходы к документированию

Многообразие рабочих документов, которые могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме, требует систематизации методических подходов к их оформлению и хранению

Автор видит новизну полученных результатов в разработке внутрифирменного стандарта «Документирование аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)», в определении структуры аудиторских файлов и системы индексов

Разработанный стандарт имеет структуру, которая учитывает требования к оформлению внутрифирменных стандартов аудита и сложившуюся практику аудиторских проверок (рис 4 )

Рисунок 4. Структура внутрифирменного стандарта аудита «Документирование аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»

Основной целью использования при аудите ассоциаций, союзов стандартной системы систематизации документов является упорядочение документации, возможность быстрого нахождения материала в рабочих документах, обеспечение контроля качества работы аудиторов

По мнению автора новыми являются требования к оформлению рабочей документации, к содержанию рабочего бланка скедьюла (бланк регистрации ошибок), к порядку его оформления в ходе проверки. Для систематизации рабочих документов в исследовании разработана и представлена система индексов, позволяющих сокращать учетные записи, показывая условными знаками результаты Так, оформление замечаний по ходу работы, а также на этапе завершения работы, следует представлять, используя разработанную в

ходе исследования систему индексов (Е - обзор событий после отчетной даты, О - перечень отложенных дел, Ж - замечания и рекомендации для аудита следующего года, Р - перечень существенных проблем, Б - таблица обнаруженных отклонений, Ь - переписка с экономическим субъектом, V -анкета по соблюдению принципа непрерывно действующего предприятия)

Документирование аудита должно обеспечивать взаимосвязь как разделов методики, так и разработанных и применяемых в ходе аудита рабочих документов аудитора С этой целью в ходе исследования разработаны и внедрены в практику аудиторских фирм кодировки материалов по планированию аудита, организации учета и внутреннему контролю (табл 3)

Таблица 3

Кодировки материалов по планированию аудита, организации учета и

внутреннему контролю.

Перечень материалов Код Наименование таблиц Ссылка на внутрифирменный стандарт

1 Данные по планированию аудита РПА-1 Результаты предварительного планирования аудита Планирование аудита

ПА-2 Общий план аудита

2 Описание системы бухгалтерского учета клиента ДОБ-1 Опросный лист аудитора при проведении аудита системы документооборота на предприятиях и организациях всех форм собственности Аудит системы документо-борота на предприятиях, в учреждениях и организациях всех форм собственности

3 Описание и оценка средств внутреннего контроля ОСБ-1 Оценка надежности контрольной среды Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита

ОСБ-2 Оценка внутреннего контроля

4 Данные об используемом программном обеспечении СКОД-1 Анкета Изучение системы компьютерной обработки данных (СКОД) Аудит в условиях компьютерной обработки данных

5 Данные по аудиторской выборке и рискам АВ-1 Сводная таблица результатов проверки правильности исчисления налогов Аудиторская выборка

АВ-2 Рабочая таблица

АВ-3 Сводная таблица результатов подтверждения статей отчетности (оборотов, сальдо)

АР-1 Определение значений факторов аудиторского риска Аудиторские риски

б Данные по проверке расчетов с фондами ДФ-1 Методика проведения проверки расчетов с дорожными фондами Методика проверки расчетов с дорожными фондами

СВФ-1 Методика проверки расчетов с социальными внебюджетными фондами Методика проверки расчетов с социальными внебюджетными фондами

7 Разъяснения, предоставляемые клиентом РПРП-1 Справка об устных разъяснениях сотрудников организации Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта

8 Документирование аналитических процедур ПЭД-2 Основные показатели экономической деятельности Аналитические процедуры

ЭК-2 | Расчет чистых активов |

В стандарте разработаны и технические параметры документирования, такие, как порядок подшивки в файл документов, имеющих определенную форму и утвержденных стандартом аудиторской фирмы К моменту представления аудиторского заключения Клиенту вся документация должна быть создана (получена), завершена оформлением и сброшюрована в папки (файлы)

В стандарте закреплено, что рабочая документация создается на бумажных носителях. В случае, если для рабочего документа стандартом аудиторской организации разработана определенная форма, оформление документа осуществляется в соответствии с такой формой Документы, по которым не предусмотрена определенная форма, создаются непосредственно на скедьюлах Записи в скедьюлах производятся четко, без помарок, в компьютерном варианте или вручную (ручкой или карандашом) Исключение составляют код (идентификационный номер) документа, тикмарки (символы), слова «Замечания», «Рекомендации», «Исправительная запись», «Памятка» и другие, - которые помечаются красным

Вся рабочая документация аудиторской проверки является конфиденциальной и подлежит хранению в специально оборудованных помещениях, исключающих случайное повреждение и/или уничтожение, а также допуск без специального разрешения

Рабочие документы аудиторской проверки могут быть выданы сотрудникам фирмы только в соответствии с необходимостью проведения последующей проверки или уточнения отдельных вопросов предыдущей проверки при наличии разрешения менеджера или куратора данного проекта

Порядок хранения всей рабочей документации описан в заключительной части стандарта и устанавливает отношение аудиторской фирмы к собранным материалам

По окончании аудита, файлы, с подшитой рабочей документацией, подлежат сдаче в архив аудиторской организации

Скомплектованные файлы располагаются в архиве Фирмы в хронологическом порядке и хранятся не менее пяти лет

6. Разработаны методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформирован комплекс отчетных и рабочих документов для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых на всех этапах аудита некоммерческих организаций.

Методические подходы к проведению процедур проверки закрепляются в разработанной в ходе исследования методике аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)

Методика аудита является внутрифирменным документом, который регламентирует всю систему требований и принципов аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)

В ходе проверки некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) аудитор использует рабочие документы, закрепленные внутрифирменными стандартами аудита и разработанные аудиторской фирмой, в которых фиксируется полная и детальная информация по результатам проверки, составляются аудиторские свидетельства, обобщаются результаты Стандарт включает рекомендации по использованию рабочих документов проверки (журнал работ, бланки для тестов и другие).

Объекты аудиторской проверки определяются в соответствии с задачами и целями экспертизы Для достижения доказательности в аудиторскую методику целесообразно внести перечень конкретных объектов проверки и определить состав аудиторских доказательств

По мнению автора, к новым результатам можно отнести предложенные методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформированный комплекс отчетных и рабочих документов аудитора, таблицы проверки операций по балансовым счетам, реестр допущенных ошибок, тесты для понимания деятельности клиента, план и программу аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), табели учета рабочего времени аудитора, порядок регистрации рабочих документов аудитора в постоянных и временных аудиторских файлах

Автор видит новизну в систематизации ошибок, выявляемых при аудите ассоциаций, союзов В частности, такими ошибками являются несоответствие 'фактического порядка приема в члены организации тому порядку, который указан в уставе, нарушение руководящими органами уставных полномочий, отсутствие смет доходов и расходов, несоответствие смет фактическим данным, необоснованность доходной и затратной частей бюджета

Членские взносы, неправильно оформленные в бухгалтерском учете, могут быть признаны внереализационными доходами некоммерческой организации В результате при налоговой проверке некоммерческая организация будет вынуждена уплатить с этих сумм налог на прибыль Нарушение руководящими органами некоммерческой организации полномочий, указанных в уставе этой организации, может привести к приостановлению деятельности организации

Начинать проведение аудита следует с проверки правильности составления бюджета (сметы) и реалистичности цифр, отраженных в нем

При необходимости бюджет (смета) может корректироваться В этом случае аудитору следует ознакомиться со всеми редакциями бюджета (сметы) и оценить причины таких изменений

При оценке доходной части бюджета аудитор должен оценить фактор вероятности получения денежных средств. Доходная часть бюджета может включать в себя поступления как в денежной, так и в натуральной форме, а также выполнение работ добровольными активистами.

При проверке расходной (затратной) части бюджета необходимо учитывать прямые расходы, предусмотренные бюджетами целевых программ, и косвенные, административные

7. Предложены методические подходы к организации внутрифирменного контроля качества аудита, обобщению результатов аудиторской проверки.

В ходе исследования разработан внутрифирменный стандарт качества аудита, устанавливающий единые требования к внутреннему контролю качества аудита в аудиторской фирме (рис 5)

Закрепление в плане руководителя и рядовых аудиторов проверки

План проведения

аудиторской проверки,

шаблоны рабочих документов

Персональная ответственность, текущий контроль, документирование

Рисунок 5. Структура и содержание внутрифирменного стандарта контроля качества аудита

Принципы и конкретные процедуры осуществления внутреннего контроля качества аудита должны быть реализованы как в рамках всей деятельности аудиторской организации (индивидуального аудитора), так и в ходе проведения каждой аудиторской проверки, а также могут быть применены при оказании сопутствующих аудиту услуг

Как показывают исследования, в обеспечении качества аудита важное значение имеет закрепление функций сотрудников

В стандарте закреплены элементы системы контроля качества работы аудиторской организации, включающие

а) поручение аудиторских заданий профессиональным сотрудникам, квалификация которых соответствует особенностям этих заданий,

б) выполнение всех видов работ в ходе аудита на основе направляющих указаний, текущего контроля и проверки выполненной работы таким образом, чтобы это отвечало необходимым требованиям качества;

в) анализ рабочих бумаг аудитора,

г) получение сотрудниками при недостатке опыта или знаний в конкретных обстоятельствах соответствующих консультаций как внутри аудиторской организации, так и вне ее,

д) принятие необходимых мер в отношении сотрудников аудиторской организации в случаях невыполнения или ненадлежащего выполнения ими возложенных на них обязанностей

Внедрение в практику работы аудиторских фирм представленного в исследовании внутрифирменного стандарта позволит повысить качество аудита и снизить уровень риска необнаружения, напрямую связанного с аудиторскими процедурами проверки по существу

Применение в практике аудита разработанных в исследовании рабочих документов по контролю качества аудита позволит повысить его качество и ответственность аудиторов за результаты проверки, снизить аудиторский риск необнаружения

По мнению автора новыми являются предложения по систематизации документов аудита вся рабочая документация, создаваемая и полученная в ходе аудиторской проверки каждого клиента, должна быть подшита в два файла - постоянный (красный) и переменный (зеленый) Постоянный файл (красный) заводится на несколько лет Он содержит существенную информацию постоянного характера, которая никогда не меняется или меняется очень редко копии учредительных документов и документов о регистрации клиента, описание организационной структуры, отраслевая информация, описание поставщиков и заказчиков, протоколы собраний акционеров, справки проверок государственных органов, переписку Постоянный файл время от времени может пополняться новой информацией с учетом изменений в деятельности Клиента

Переменный файл (зеленый) заводится только на один год Он содержит всю необходимую информацию, касающуюся аудиторской проверки предприятия за конкретный год В частности, в этот файл подшиваются такие документы, как бухгалтерская отчетность Клиента, общий план и программа аудита, договор с клиентом и письмо обязательство о согласовании проведения аудита, табели учета рабочего времени аудитора, приемо-сдаточные документы по договору, рабочие документы по аудиту различных участков учета, аудиторское заключение, итоговая и аналитическая части, нерешенные вопросы и существенные проблемы, включая события, произошедшие после представления бухгалтерского отчета

В окончательно оформленном файле рабочей документации вся совокупность документов должна быть помечена специальными символами или содержать перекрестные ссылки

Постоянный и переменный файлы хранятся в архиве аудиторской фирмы не менее пяти лет

После подготовки совместно с представителями клиента акта о выполнении работ руководитель проверки обязан подшить копию акта в соответствующий раздел и сдать постоянный и текущий файлы в архив.

В заключении сформулированы основные положения, выводы и результаты диссертационного исследования

Публикации. Основные положения диссертации изложены в следующих публикациях автора

Монографии:

1 Бодяко В М «Аудит некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)» Монография / Информационно-внедренческий центр «Маркетинг», М 2007 г 11,6-пл

Публикации в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки России:

2 Бодяко В М Разработка внутрифирменного стандарта аудита «Классификация (систематизация) документов аудиторской проверки»/ "Вестник" Государственный университет управления. - М, 2003 г - 0,9 п л

3 Бодяко В М «Особенности бухгалтерского и налогового учета поступления средств в ассоциациях и союзах»/ "Вестник" Государственный университет управления - М , 2007 г - 0,7 п л

4 Бодяко В М «Планирование аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)»/ Промышленная политика в Российской Федерации -М, 2007 г - 0,8 п.л

Публикации в сборниках и других научных изданиях:

5 Бодяко В М «Предварительная стадия аудита некоммерческой организации»/ Материалы международной научно практической конференции, актуальные проблемы управления 2006, Государственный университет управления — М , 2006 выпуск 3, - 0,6 п л

6 «Основные вопросы разработки стандартов внутреннего контроля по противодействию легализации (отмывания) доходов» / Реформы в России, проблемы управления Тезисы докладов 21 Всероссийской научной конференции ГУУ - М., 1,2 марта 2006 - 0,1 п л

7 «Проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности некоммерческих организаций» / Реформы в России и проблемы управления Тезисы докладов 22-ой Всероссийской научной молодых ученых и студентов / ГУУ - М, 27,28 февраля 2007 г - 0,1 п.л.

Отпечатано в ООО «Компания Спутник+» ПД № 1-00007 от 25 09 2000 г. Подписано в печать 02 08 07 Тираж 120 экз Усл. п л. 1,63 Печать авторефератов (495) 730-47-74,778-45-60

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Бодяко, Виктор Михайлович

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ АУДИТА НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ (АССОЦИАЦИЙ, СОЮЗОВ).

1.1 Роль и значение некоммерческих организаций - ассоциаций, союзов в современной экономике.

1.2 Особенности деятельности ассоциаций, союзов и их влияние на организацию бухгалтерского учёта и аудита.

1.3 Методологические подходы к аудиту ассоциаций, союзов.

ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ ПРЕДВАРИТЕЛЬНОЙ СТАДИИ АУДИТА НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ (АССОЦИАЦИЙ, СОЮЗОВ).

2.1 Система внутренних регламентов и разработка стандартов по аудиту некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов).

2.2 Оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в некоммерческих организациях (ассоциациях, союзах).

2.3 Разработка плана и программы проверки.„.

Глава 3. МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К СБОРУ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ И ОЦЕНКЕ РЕЗУЛЬТАТОВ АУДИТА ССОЦИАЦИЙ И

СОЮЗОВ.

3.1 Документальное оформление результатов проверки.

3.2. Методические подходы к проведению процедур проверки.

3.3 Внутрифирменный контроль качества аудита.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Аудит некоммерческих организаций"

Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики принятие решений о взаимодействии физических и юридических лиц с некоммерческими организациями, а также оценка риска вложений, взносов, грантов и других целевых источников финансирования деятельности некоммерческих организаций невозможна без предоставления достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Такая отчётность должна подтверждаться независимыми аудиторами.

Аудит некоммерческих организаций отличается по своим направлениям от аудита, проводимого в организациях «коммерческих», деятельность которых направлена на извлечение прибыли. Специфика формирования финансовых источников в некоммерческих организациях проявляется, прежде всего, в составе получаемых доходов: вступительные, членские, добровольные взносы, доходы от предпринимательской деятельности организации, гранты; также в особенностях осуществляемых расходов и использования средств на целевые мероприятия, содержание аппарата управления, приобретение основных средств.

Основными целями аудита в некоммерческой организации является:

1) сопоставление направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования ее имущества с целями и задачами, определенными уставами и органами управления некоммерческих организаций;

2) подтверждение целевого использования поступивших средств.

Как и для других организаций, аудит в некоммерческих организациях может быть обязательным, т.е. проводиться в соответствии с требованиями законов и иных нормативных актов, и инициативным. Кроме того, обязательность аудиторских проверок может быть заложена в уставе некоммерческой организации и требованиях, связанных с получением бюджетных и других целевых средств.

Как свидетельствует обобщение развития теории и практики проведения российского и международного аудита, разработанные и действующие методики аудита коммерческих экономических субъектов не могут быть в полной мере применены к аудиту объектов некоммерческой сферы. Кроме того, наличие в некоммерческой сфере различных по уровню и организации хозяйствования экономических субъектов требует дальнейшей разработки как методологии аудита в целом, так и методики аудита отдельных субъектов некоммерческой сферы, в том числе ассоциаций, союзов. I Аудит некоммерческих организаций носит межсистемный характер. При его проведении должны использоваться методы бухгалтерского учета, ревизии, экономического анализа, современных информационных технологий. Эти обстоятельства позволяют сделать вывод о необходимости дальнейшего развития теории, методологии, методики и организации аудита на основе принципов комплексного подхода к созданию системной теории аудита некоммерческих организаций с выделением таких из них, как ассоциации и союзы.

Развитие рыночных отношений, изменение законодательства в области налогообложения, бухгалтерского учета и аудита в стране; увеличение количества объединений организаций в союзы и ассоциации, отраслевые & особенности некоммерческих организаций, координирующих предпринимательскую деятельность участников, а нередко и сами ведущие доходную деятельность для формирования источников финансирования целей ассоциации и союза; переход бухгалтерского учета и отчетности на подходы, заложенные в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), отсутствие теоретических, методологических и организационных основ аудита отчетности о деятельности некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов), обуславливают актуальность исследования. В связи с необходимостью обеспечения достоверной информацией внешних и внутренних пользователей, повышения качества аудиторских проверок существует потребность в Щ проведении исследования, направленного на дальнейшее развитие общей методологии аудита некоммерческих организаций, разработку комплексных методик его организации.

Степень разработанности темы исследования. Проблемам финансового контроля и экономики некоммерческих организаций посвящены работы Бондарчука Н.В., Бутова В.И., Батурина Л.А., Викторова В.Н., Волгина Н.А., Володина А.А, Дукмас А.Н., Игнатова В.Г., Кузьмина Г.В., Куракова Л.П., Ковалева A.M., Началова А.В., Макальской А.К., Пирожковой Н.А., Судас Л.Г., Ходарева С.В., Ходарева А.С., Черняк В.З., Шишкина С.В., Шабалин Е.М., Эланского Ю.Г., Юрасовой М.В. и других авторов. Вопросы социальной статистики достаточно полно освещены в работах Ефимовой М.Р., Елисеевой И.И., Назарова М.Г. и др.

Значительный вклад в разработку теоретических и практических положений бухгалтерского учета и аудита в различных отраслях экономики внесли известные отечественные ученые: Бакаев А.С., Безруких П.С., Голосов О.В., Гетьман Н.Г., Гутцайт Е.М., Данилевский Ю.А., Демина И.Д., Дмитриева И.М., Ендовицкий Д.А., Ильенкова Н.Д., Кирьянова З.В., Кондраков Н.П., Мельник М.В., Новодворский В.Д., Николаева С.А., Нитецкий В.В., Овсийчук М.Ф., Островский О.М., Палий В.Ф., Петрова В.И., Подольский В.И., Рогуленко Т.М; Соколов Я.В., Суйц В.П., Хоружий Л.И.; Шеремет А.Д. и др.

Концептуальным основам аудита как важнейшей форме финансового контроля, а также основным принципам его осуществления применительно к организациям различных отраслей посвящено значительное количество исследований. Среди работающих в этой области науки и практики зарубежных авторов можно выделить таких, как Адаме Р., Арене Э.А., Бенис М., Додж Р., Кармайкл Д.Р., Котлер Ф., Лоббек Дж. К., Монтгомери Р., О'Рейлли В.М., Робертсон Дж., Ришар Ж.

В то же время, в работах перечисленных авторов не нашли отражения проблемы, связанные с реализацией задач организации и совершенствования аудита непосредственно некоммерческих организаций, в том числе ассоциаций и союзов. Аудит ассоциаций и союзов требует проведения дальнейших исследований с системно-теоретических позиций.

Недостаточная теоретическая разработанность и практическая необходимость совершенствования аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) определили выбор темы, предмет, объект и содержание настоящей диссертационной работы.

Цели и задачи диссертационной работы

Целью исследования является теоретическое обоснование и разработка методического аппарата аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов) в соответствии с их спецификой и требованиями стандартов аудита.

Для достижения поставленной цели в работе сформулированы и решены следующие научные и практические задачи:

• теоретически обоснованы особенности аудиторских проверок ассоциаций, союзов, связанные со спецификой их деятельности и порядком ведения бухгалтерского учета;

• разработаны методические подходы проведения аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов), определены этапы аудиторской проверки и сформулированы основные задачи проведения такого аудита;

• выявлены особенности формирования и разработана система внутрифирменных аудиторских регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций;

• предложены методические подходы к проведению подготовительного этапа и этапа планирования с учетом специфики деятельности ассоциаций, союзов, включающие оценку системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, предварительное ознакомления с деятельностью некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) и порядок планирования;

• разработаны методические подходы к сбору аудиторских доказательств и документальному оформлению результатов проверки с отражением специфики некоммерческих организаций;

• разработаны методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформирован комплекс отчетных и рабочих документов для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых на всех этапах аудита некоммерческих организаций;

• предложены методические подходы к обобщению результатов аудиторской проверки и организации внутрифирменного контроля качества аудита;

Область исследования. Исследование проведено в соответствии с п. 2.1. «Методология и технология аудита», п. 2.4. «Методология разработки программ аудита и плана проверок» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Предметом исследования является комплекс теоретических и методических положений по аудиту некоммерческих организаций ассоциаций, союзов.

Объектом исследования является управленческая и организационная деятельность аудиторских организаций, осуществляющих аудит ассоциаций, союзов в условиях современной российской экономики.

Научная новизна работы заключается в обосновании теоретических положений и разработке методического аппарата и рекомендаций по аудиту ассоциаций, союзов с целью повышения качества оказываемых аудиторских услуг. Элементы новизны содержат следующие положения работы:

1. Дано теоретическое обоснование особенностей аудиторских проверок ассоциаций, союзов, связанное со спецификой их деятельности и порядком ведения бухгалтерского учета. Выработан перечень вопросов, подлежащих рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемой ассоциации (союза), с разделением по группам анализируемых общеэкономических, отраслевых, внутрифирменных факторов. Разработана сравнительная таблица основных организационно-правовых форм некоммерческих организаций, отражающая специфику деятельности и цель создания НКО, учитываемых при аудите.

2. Предложена методика аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), включающая следующие разделы: введение, согласование условий работы, сбор информации, стратегия аудита, проведение аудита, контроль качества аудита, формирование мнения и отчётность. Определены этапы и представлены предложения по проведению отдельных стадий аудита.

3. В результате анализа особенностей аудита некоммерческих организаций разработана система внутрифирменных аудиторских регламентов и стандартов по аудиту ассоциаций, союзов, включающая стандарты организационно-подготовительной стадии, стратегии, проведения проверок по существу, контроля качества, обобщения и реализации результатов аудита.

4. Предложены методические подходы к проведению подготовительного этапа с учетом специфики деятельности ассоциаций, союзов, включающие внутрифирменные стандарты и рабочие документы аудитора по предварительному планированию аудита, разработке и использованию общего плана и программы аудиторской проверки.

5. Разработан внутрифирменный стандарт «Документирование аудита & некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)», а также определена структура аудиторских файлов и система индексов, применяемых для отражения в проверяемых документах выполненной работы аудитора, учитывающих требования к оформлению внутрифирменных стандартов аудита в соответствии с требованиями законодательства.

6. Предложены методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформирован комплекс отчетных и рабочих документов аудитора: скедьюл (универсальный бланк регистрации ошибок); таблицы проверки операций по балансовым счетам; реестр допущенных ошибок; тесты для понимания деятельности клиента; план и программа аудита f некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов); табели учёта рабочего времени аудитора. Определён порядок регистрации рабочих документов аудитора в постоянных и временных аудиторских файлах.

7. В ходе исследования разработан внутрифирменный стандарт качества аудита, включающий требования и конкретные документы по проверке задания (по датам начала, осуществления и завершения аудита); соблюдения независимости по отношению к аудируемому лицу, контроля сбора информации об ассоциации, союзе; документирования контрольных процедур, подготовки Аудиторского заключения, соответствия выполнения Задания требованиям профессиональных стандартов и нормативных правовых актов РФ. Определены функциональные обязанности должностных лиц аудиторской организации (ответственный аудитор, руководитель аудиторской фирмы, начальник отдела аудита), контролирующих качество аудита.

Практическая значимость исследования заключается в том, что разработанные стандарты могут применяться при аудите некоммерческих организаций, а выводы исследования способствуют разработке методик и стандартов по аудиту организаций всех форм собственности.

Научно-практические рекомендации, разработанные и конкретизированные автором в ходе исследования могут быть использованы при разработке курсов повышения квалификации аудиторов и учебных курсов для студентов.

Апробация и внедрение результатов исследования.

Материалы и результаты исследования обсуждены на студенческих конференциях Государственного Университета Управления: Всероссийском студенческом семинаре «Проблемы управления» (г. Москва, ГУУ, апрель 2002); Международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы управления 2006» (г. Москва, ГУУ, октябрь 2006); Всероссийской научно-практической конференции «Реформы в России, проблемы управления» (г. Москва, ГУУ, март 2006); Всероссийской научно-практической конференции «Реформы в России и проблемы управления» (г. Москва, ГУУ, февраль 2007).

Основные положения использованы в учебном процессе Государственного университета управления, Московского экономического института (справка от 15 мая 2007 года №55/1), при изучении дисциплин «Аудит», «Основы аудита», «Разработка внутрифирменных стандартов аудита», «Учёт и аудит некоммерческих организаций»

Разработанная система внутрифирменных регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций, рабочие документы аудитора по определению особенностей деятельности ассоциаций и союзов, план и программа проверки, методика процедур по сбору аудиторских доказательств и порядку их регистрации в постоянных и временных аудиторских файлах применяются в ООО «Эккаунтинг-Сервис» (акт от 10 февраля 2006 года №36).

Результаты исследования прошли апробацию в ООО «Гарантия -Аудиторская фирма» (акт от 19 января 2007 года №21), где используются внутрифирменные стандарты «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита некоммерческой организации (ассоциации, союза)», «Планирование аудита», «Аудит системы документооборота на предприятиях, в учреждениях и организациях всех форм собственности», «Аудиторская выборка», предложенные процедуры по сбору аудиторских доказательств и порядку их регистрации в аудиторских файлах, рабочие документы по контролю качества аудита.

Предложения по организации предварительной стадии аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), методические подходы к сбору аудиторских доказательств и оценке результатов аудита используются общероссийской общественной организацией «АРПОР» для подготовки к аудиторской проверке и проведения самообследования достоверности отчётности (справка от 5 декабря 2006 года №407).

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 7 работ общим объёмом 14,8 п.л.

Структура и объём диссертации. Цели и задачи определили структуру, логику, содержание и последовательность работы. Диссертационная работа состоит из введения, трёх глав, заключения и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Бодяко, Виктор Михайлович

Основные выводы и рекомендации, содержащиеся в работе, ориентированы на широкое использование при разработке внутрифирменных стандартов проведения аудита и на процесс проведения аудиторских проверок в разных группах некоммерческих организаций.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В условиях рыночных отношений аудит занимает устойчивое положение основного контрольного механизма деятельности коммерческих и некоммерческих организаций. Особое значение приобретает организация аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), что определяется направленностью их деятельности на решение проблем защиты идеологических или имущественных интересов ассоциированных членов, а также координации их предпринимательской деятельности.

В исследовании приведено теоретическое обоснование и разработка методического аппарата аудита некоммерческих организаций в соответствии с их спецификой и требованиями стандартов аудита.

Исследование теоретических организационных и методических аспектов аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) позволило сделать следующие выводы и предложения:

1) Опыт развития основных стран мира показывает, что демократическая политико-экономическая система общества предполагает наличие трех взаимосвязанных и взаимозависимых секторов: государственного, коммерческого и некоммерческого. При этом социальная политика любого государства формируется как объект целенаправленного воздействия трех субъектов: государства, гражданского общества и частного бизнеса.

Некоммерческий или, как его еще называют, «третий сектор» позволяет в сотрудничестве с другими людьми реализовать свои возможности и самостоятельно решать свои проблемы и проблемы общества. Деление на три сектора очень условно и четкая граница между каждым из них довольно условна. Для эффективного достижения стоящих перед каждым сектором задач необходимо наладить довольно конструктивное взаимодействие на легитимной основе между собой. В настоящее время уже сформировался целый ряд форм взаимодействия государственного и негосударственного некоммерческого секторов. Это и проведение совместных мероприятий, диалог между государством и объединениями организаций, граждан, общественные и консультативные Советы, социальный заказ, государственные и муниципальные гранты и др.

Как показывают исследования и проведенный опрос работников некоммерческих организаций, НКО России находятся в более сложных условиях, чем организации других стран, так как отсутствуют традиции благотворительности, апробированные модели и технологии, описанные методики, истории успеха различных ассоциаций, союзов, культурные особенности и готовность населения, организаций жертвовать средства на деятельность НКО.

Специфика деятельности ассоциаций, союзов, объединяющих коммерческие или некоммерческие организации в целях защиты и представления их интересов, вызывает необходимость выделить их в отдельный вид некоммерческих организаций, с особыми условиями финансового обеспечения и регулирования, и определяет необходимость исследования теоретических и методологических подходов к их аудиту.

Автором обоснована взаимосвязь особенностей деятельности ассоциаций и союзов и их влияние на организацию бухгалтерского учета и аудита.

Аудит в некоммерческих организациях существенно отличается по своим направлениям от аудита, проводимого в коммерческих организациях, т.е. деятельность которых направлена на извлечение прибыли. Основной целью аудита в некоммерческой организации является:

- сопоставление направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования ее имущества с целями и задачами, определенными уставами и органами управления некоммерческих организаций;

- подтверждение целевого использования поступивших средств, а именно, оценка направлений их использования, утвержденным сметам, программам, т.е. качественная оценка, а также соответствие абсолютных величин расходования средств планируемым показателям, с учетом ограничений накладываемых соответствующими нормативными актами или донорами;

- проверка выполнения участниками субсидиарной ответственности по обязательствам ассоциации (союза). Проверка отражения в учёте претензий по субсидиарной ответственности по обязательствам ассоциации (союза) в течение двух лет после выхода участника из состава;

- проверка целевой установки предпринимательской деятельности некоммерческие организации, ее взаимосвязи с уставными целями ассоциации или союза;

Специфика деятельности ассоциаций, союзов, выявленная в ходе исследования, позволила разработать перечень вопросов, для получения информации о деятельности аудируемой некоммерческой организации ассоциации (союза), с разделением по группам анализируемых общеэкономических, отраслевых, внутрифирменных факторов.

2) Основой аудита достоверности финансовых отчётов ассоциаций, союзов и целевого использования средств, являются разработанные в ходе исследования методические подходы проведения аудита некоммерческих организаций (ассоциаций и союзов).

В ходе исследования разработана методика аудита ассоциаций и союзов, учитывающая общие и специфические принципы и подходы к аудиту.

Структурно методика включает семь разделов. В 1 разделе методики представлена концепция и принципы подхода аудитора к проведению аудита; во 2 разделе дана методика согласования условий работы аудитора; в 3 описаны технические аспекты практического применения положений и подходов методики по сбору информации; в 4 - по стратегии аудита; в 5 даны практические аспекты приведения процедур по существу; 6 раздел раскрывает методику внутрифирменного контроля аудита; 7 - формирование мнения и отчетность по результатам аудиторской проверки. В приложении к методике представлена разработанная автором техническая документация, составляемая при выполнении процедур и технических приемов.

3) В условиях становления аудита проблема внутрифирменных стандартов занимает особое место. Зарубежная практика показывает, что для получения признания на рынке аудиторских услуг аудиторские фирмы обязаны иметь документ, регламентирующий их деятельность, т. е. стандарты, учитывающие специфику конкретной аудиторской фирмы по отношению к проверяемым экономическим субъектам.

В ходе исследования выявлены особенности формирования и разработана система внутрифирменных аудиторских регламентов и стандартов по аудиту некоммерческих организаций, включающая 5 типов стандартов:

• Внутрифирменные стандарты организационно-подготовительной стадии;

• Внутрифирменные стандарты стратегии аудита;

• Стандарты проведения аудита по существу;

• Контроль качества аудита;

• Стандарты обобщения и реализации результатов аудита.

В дополнение к внутренним стандартам разработаны приложения (инструкции, положения, методики, вопросники, компьютерные программы, рабочие таблицы и т.д.), играющие вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительные разъяснения отдельных положений внутренних стандартов.

Внедрение системы внутрифирменных стандартов в отношении проверок ассоциаций (союзов) позволит соблюдать требования действующих аудиторских правил (стандартов), уменьшить трудоемкость аудиторских проверок, улучшить качество аудиторской деятельности, обеспечить аудиторов современными инструментами проверки.

4) В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется в проверяемой им некоммерческой организации, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.

В ходе исследования разработана методика проведения оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, предварительного ознакомления с деятельностью ассоциации или союза и порядок планирования аудита.

Целью аудиторской проверки организации бухгалтерского учета и учетной политики ассоциации, (союза) является знакомство с системой бухгалтерского учета, включающее в себя изучение, анализ и оценку сведений об учетной политике и основных принципах ведения и организации бухгалтерского учета и документооборота. Подлежащие проверке сведения включают в себя отражение в учёте некоммерческой уставной деятельности по видам выполняемых работ, услуг; отражение доходов, полученных от платной деятельности в составе целевых средств; учет затрат по центрам ответственности и по видам деятельности в соответствии с целевой установкой и по территориальному признаку; аналитический учёт участников, несущих субсидиарную ответственность по обязательствам ассоциации (в том числе и вышедших из ассоциации); обеспечение раздельного учёта затрат ассоциации (союза) по элементам сметы; проведение оперативного анализа и контроля целевого использования поступивших средств.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с учетом специфики аудируемых ассоциаций, союзов, с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита; а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности данных некоммерческих организаций.

В период исследования разработан и представлен внутрифирменный стандарт «Планирование аудита ассоциаций, союзов», «План работы».

5) Особый раздел методики должен раскрывать подходы к документированию. Как показывают исследования, аудиторские организации не всегда должным образом документируют результаты аудиторских проверок.

В данной научной работе разработаны методические подходы к сбору аудиторских доказательств и документальному оформлению результатов проверки с отражением специфики некоммерческих организаций.

По нашему мнению под термином "документация" следует понимать совокупность рабочих документов и материалов, подготавливаемых аудитором и используемых для аудита, получаемых как подтверждение и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Многообразие рабочих документов которые могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме, требует систематизации методических подходов к их оформлению и хранению.

В ходе исследования разработан внутрифирменный стандарт «Документирование аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов)», а также определена структура аудиторских файлов и система индексов.

6) Методические подходы к проведению процедур проверки закрепляются в разработанной в ходе исследования методике аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов).

Методика аудита является внутрифирменным документом, который регламентирует всю систему требований и принципов аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов).

В ходе проверки некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов) аудитор использует рабочие документы, закреплённые внутрифирменными стандартами аудита и разработанные аудиторской фирмой, в которых фиксируется полная и детальная информация по результатам проверки, составляются аудиторские свидетельства, обобщаются результаты. Стандарт включает рекомендации по использованию рабочих документов проверки (журнал работ, бланки для тестов и другие).

Объекты аудиторской проверки определяются в соответствии с задачами и целями экспертизы. Для достижения доказательности, в аудиторскую методику целесообразно внести перечень конкретных объектов проверки и определить состав аудиторских доказательств.

В исследовании предложены методические подходы к проведению процедур проверки ассоциаций и союзов, сформирован комплекс отчетных и рабочих документов аудитора. Разработаны таблицы проверки операций по балансовым счетам, реестр допущенных ошибок, тесты для понимания деятельности клиента, план и программа аудита некоммерческих организаций (ассоциаций, союзов), табели учёта рабочего времени аудитора, порядок регистрации рабочих документов аудитора в постоянных и временных аудиторских файлах.

В работе систематизированы ошибки, выявляемые при аудите ассоциаций, союзов, в частности: несоответствие фактического порядка приема в члены организации, порядку, который указан в уставе, нарушение руководящими органами уставных полномочий, отсутствие смет доходов и расходов, несоответствие смет фактическим данным, необоснованность доходной и затратной частей бюджета.

Применение представленных в исследовании методики и рабочих документов аудитора позволит снизить аудиторские риски.

7) Основой обеспечения высокого качества аудита являются внутрифирменные процедуры контроля, которые должны быть реализованы как в рамках всей деятельности аудиторской организации, так и в ходе проведения каждой аудиторской проверки, оказания сопутствующих аудиту услуг.

В ходе исследования разработан внутрифирменный стандарт качества аудита, устанавливающий единые требования к внутреннему контролю качества аудита в аудиторской фирме.

В стандарте закреплены элементы системы контроля качества работы аудиторской организации, включающие: а) поручение аудиторских заданий профессиональным сотрудникам, квалификация которых соответствует особенностям этих заданий; б) выполнение всех видов работ в ходе аудита на основе направляющих указаний, текущего контроля и проверки выполненной работы таким образом, чтобы это отвечало необходимым требованиям качества; в) анализ рабочих бумаг аудитора; г) получение сотрудниками при недостатке опыта или знаний в конкретных обстоятельствах соответствующих консультаций как внутри аудиторской организации, так и вне ее; д) принятие необходимых мер в отношении сотрудников аудиторской организации в случаях невыполнения или ненадлежащего выполнения ими возложенных на них обязанностей.

Применение в практике аудита разработанных в исследовании рабочих документов по контролю качества аудита, позволит повысить его качество и ответственность аудиторов за результаты проверки, снизить аудиторский риск необнаружения.

8. Как показывает исследования, наиболее целесообразно всю рабочую документацию, создаваемую и полученную в ходе аудиторской проверки каждого клиента, подшивать в два файла - постоянный (красный) и переменный (зеленый).

Постоянный файл (красный) заводится на несколько лет. Он содержит существенную информацию: копии учредительных документов и документов о регистрации клиента, описание организационной структуры, отраслевую информацию, описание поставщиков и заказчиков, протоколы собраний акционеров, справки проверок государственных органов, переписку.

Переменный файл (зеленый) заводится только на один год (проверяемый период). Он содержит всю необходимую информацию, касающуюся аудиторской проверки предприятия за конкретный год. В частности, в этот файл подшиваются такие документы, как бухгалтерская отчетность Клиента, общий план и программа аудита, договор на аудиторскую проверку, рабочие документы по аудиту различных участков учета, аудиторское заключение и др.

В окончательно оформленном файле рабочей документации вся совокупность документов должна быть помечена специальными символами или содержать перекрестные ссылки.

После подготовки совместно с представителями клиента акта о выполнении работ руководитель проверки обязан подшить копию акта в соответствующий раздел и сдать постоянный и текущий файлы в архив.