Бухгалтерский учет формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях"

Попова Елена Анатольевна

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ ФОРМИРОВАНИЯ И

ИСПОЛЬЗОВАНИЯ РЕЗЕРВОВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учёт, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук

003065997

Москва - 2007

003065997

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Российского государственного аграрного университета-МСХА имени К А Тимирязева

Научный руководитель: доктор экономических наук,

профессор Белов Н. Г.

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Рогуленко Т.М.

Государственный Университет Управления

кандидат экономических наук, доцент Пугачев В.В.

Российский Университет Кооперации

Ведущая организация: Министерство сельского хозяйства

Калужской области

Защита состоится » /¿¿PtC^JikiJ 2007 г в "^часов на заседании Диссертационного совета К 220 043.02 при Российском государственном аграрном университете - МСХА имени К А Тимирязева

Адрес 127550, Москва, Тимирязевская ул, д 49, Учёный совет

С диссертацией можно ознакомиться в ЦНБ РГАУ - МСХА имени К А Тимирязева

Автореферат разослан «¿¿У» г и размещён на сайге

университета www timacad.ru '

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент Л В Постникова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. На современном этапе развития рыночных отношений в России особую актуальность приобретает формирование эффективных способов защиты хозяйствующих субъектов от разнообразных экономических и предпринимательских рисков Среди них в сельском хозяйстве важное место занимают производственные риски, опосредованные частой непредсказуемостью природных явлений и погодных условий При этом в финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций нередко возникают ситуации, требующие дополнительных по сравнению с обычным порядком ее ведения финансовых ресурсов, что без создания соответствующих резервов может сказаться на финансовом положении негативным образом В связи с этим возникает объективная потребность в совершенствовании методов нейтрализации неблагоприятных последствий рисковых событий, что обуславливает целесообразность, а в некоторых случаях и необходимость формирования эффективной системы резервирования

Система балансовых резервов, формируемых сельскохозяйственными организациями, повышает надежность их функционирования, обеспечивает устойчивое развитие и сопротивляемость отрицательным внешним воздействиям. < Создание адекватной системы балансовых резервов и рациональное осуществление управления ею играет большую роль в обеспечении стабильной работы аграрных формирований и сохранности капитала собственников, что и определяет актуальность дальнейшего развития и адаптации методов учёта и анализа формирования и использования балансовых резервов к современным условиям функционирования сельскохозяйственных организаций

В условиях возрастающей потребности в ориентации бухгалтерской информации на международные стандарты финансовой отчетности и в ее представлении в форме, необходимой и понятной отечественным и иностранным пользователям, большое значение приобретает трансформация бухгалтерской отчетности, представляющая собой корректировку счетов для приведения их к единым стандартам, что предопределило необходимость проведения сравнительного анализа положений отечественных и международных стандартов применительно к учету балансовых резервов и их признанию в бухгалтерской отчетности

Степень изученности проблемы. Вопросы формирования и использования резервов, а также отражения их на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской (финансовой) отчётности нашли отражение в научных трудах многих учёных

Теоретические основы бухгалтерского учёта резервов и формирования концепций резервной системы были заложены в работах таких отечественных и зарубежных ученых, как К.И. Арнольд, Ю А Бабаев, Й Бетге, П. Герстнер, В.Г

Гетьман, А Гильбо, Ж Б Дюмарше, В Б Ивашкевич, Э Леоте, Н П Любушин, Д. Миддлтон, В.В Нарежный, НВ Новодворский, В.Ф Палий, Л Перидон, Ж Ришар, С В Романова, Г. Симон, Я.В Соколов, Д Стоун, В.И Ткач, АД Шеремет, Э Шмаленбах и др

Методологические вопросы бухгалтерского учета и контроля резервов в сельскохозяйственных организациях отражены в работах таких отечественных учёных, как Р.А Алборов, НГ Белов, ВФ. Бычков, И А. Ламыкин, А И Павлычев, М 3 Пизенгольц, И М Прокофьев, Р Н Расторгуева, Г В. Савицкая, Л И Хоружий и др

Однако теоретические и практические аспекты бухгалтерского учета формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях применительно к современным условиям их функционирования остаются малоизученными

Недостаточное использование возможностей бухгалтерского учёта, а также определенное его несовершенство в части формирования и использования резервов обусловили выбор темы диссертационного исследования и определили его структуру

Цель и задачи исследования Целью диссертационного исследования является теоретическое обоснование природы и сущности резервов, их классификация в отечественной и зарубежной практике и выработка практических рекомендаций по совершенствованию системы бухгалтерского учета и контроля за формированием и использованием балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях Достижение поставленной цели предполагало постановку и решение следующих задач

- раскрыть экономическую сущность резервов и выделить основные признаки их классификации,

- определить концептуальные подходы к формированию и учету балансовых резервов и выявить основные направления их использования в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций,

- проанализировать сложившуюся практику бухгалтерского учёта формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях,

- предложить рекомендации по формированию и использованию балансовых резервов сельскохозяйственными организациями и разработать предложения по их отражению на счетах бухгалтерского учёта и в бухгалтерской (финансовой) отчетности,

дать сравнительную характеристику учёта балансовых резервов по отечественным и международным стандартам финансовой отчетности,

- выявить основные направления формирования современной системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с МСФО,

- разработать контрольные процедуры выявления целесообразности формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, методологических, правовых и практических вопросов организации бухгалтерского учёта балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях В качестве объекта исследования выступают сельскохозяйственные организации различных организационно-правовых форм Калужской области, в том числе ОАО «Тепличный», ОАО «Галантус», ЗАО «Племенной завод имени Цветкова», СПК «Заря», СПК «Бебелево», колхоз «Маяк» и другие

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой проведенного исследования является применение объективных принципов научного познания, использование базовых постулатов теории бухгалтерского учёта, общенаучных приемов анализа и синтеза, дедукции и индукции, системного подхода, научной абстракции, а также таких экономических приёмов исследования, как наблюдение, группировка,* детализация и сравнение, исторический и логический подходы к изучению теоретических и практических материалов В ходе исследования изучались труды российских и зарубежных авторов в области бухгалтерского учета, аудита, анализа хозяйственной деятельности, налогообложения, международных стандартов финансовой отчетности, материалы научно-практических конференций и семинаров, законодательные и нормативные акты, а также бухгалтерская отчетность, данные синтетического и аналитического учета сельскохозяйственных организаций, соответствующие методические и проектные материалы Методика исследования основывается на изучении, обобщении, оценке накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной теории и практике, выполнении контрольно-аналитических процёдур по анализу и оценке формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях, апробации полученных результатов на объектах исследования

Научная новизна работы. Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по совершенствованию методики бухгалтерского учета и контроля формирования и использования балансовых резервов сельскохозяйственных организаций. В процессе исследования получены следующие основные научные результаты

- раскрыты сущность и содержание балансовых резервов, характерные особенности их формирования и использования в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций;

- определен состав предпринимательских и финансовых рисков, для минимизации которых предназначены балансовые резервы сельскохозяйственных организаций,

- предложен и обоснован порядок расчетов отдельных видов балансовых резервов,

- выявлены направления совершенствования отражения на счетах бухгалтерского учета балансовых резервов и их оценки в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности,

- разработана методика трансформации компонентов резервной системы в формат МСФО и рекомендации по оценке влияния таких изменений на финансовую отчетность сельскохозяйственных организаций,

- предложены методические подходы к формированию современной системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с МСФО,

- обоснован состав контрольных процедур выявления целесообразности формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях

Практическая значимость исследования. Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственньм организациям оптимизировать формирование и использование балансовых резервов, усовершенствовать учетно-аналитическое обеспечение резервной системы. Это повысит информативность данных бухгалтерской отчетности и будет способствовать выявлению случаев неэффективного управления активами и усилению контроля за сохранностью имущества сельскохозяйственных организаций Разработаны предложения, направленные на совершенствование методики оценки объектов резервирования, отражения их на счетах бухгалтерского учета и отчетности, что будет полезным для организаций, составляющих финансовую отчетность в соответствии с требованиями международных стандартов Основные положения диссертационной работы могут быть использованы в практической деятельности сельскохозяйственных организаций, а также в учебном процессе

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях РГАУ МСХА им К А Тимирязева, на Международной научно-практической конференции «Регион-2006 Конкурентоспособность бизнеса и технологий как фактор реализации национальных проектов» (Брянск, 2006 г), на четвертой Всероссийской дистанционной конференции студентов, аспирантов и молодых ученых «Современные проблемы устойчивого развития агропромышленного комплекса России» (пос Персиановский, 2007 г).

Реализация результатов диссертационного исследования. Результаты диссертационного исследования внедрены в практическую деятельность учётно-аналитической работы исследуемых сельскохозяйственных организаций Калужской области Публикации.

Основные научные и методологические положения диссертационного исследования опубликованы в 5 печатных работах общим объемом 1,07 п л, в ■том числе в реферируемом ВАК журнале «Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий»

Объём и структура работы. Диссертационная работа изложена на 190 страницах, включает введение, три главы, выводы и предложения, список использованной литературы из 156 источников, 24 таблицы, 10 рисунков и 22 приложения

Во введении обосновывается актуальность темы, характеризуется степень исследованности проблемы, определяются цель и задачи исследования, раскрывается научная новизна и практическая значимость работы

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета резервов в сельскохозяйственных организациях» рассматриваются понятие и сущность резервов вообще и балансовых резервов в частности, а также эволюция методологии их учета Обосновывается целесообразность формирования, балансовых резервов как одного из способов минимизации предпринимательских и финансовых рисков в сельскохозяйственных организациях

Во второй главе «Анализ сложившейся системы бухгалтерского учета формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях» производится критический анализ современных тенденций развития сельскохозяйственного производства и их влияния на формирование системы балансовых резервов, а также анализ состояния бухгалтерского учета балансовых резервов, на основе чего предложен и обоснован порядок учёта формирования и использования отдельных видов балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях

В третьей главе «Организационно-методические аспекты бухгалтерского учёта резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» излагаются результаты сравнительного анализа бухгалтерского учёта балансовых резервов по отечественным и международным стандартам, предложены методические подходы к формированию современной системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с МСФО. Обоснован состав контрольных процедур выявления целесообразности формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях

В заключении обобщены итоги исследования, сформулированы основные выводы и рекомендации

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Полученные в ходе проведенного исследования научные результаты позволяют определить следующие основные положения, выносимые на защиту

1. Уточнены понятие и сущность балансовых резервов и определено их место в общей системе резервирования сельскохозяйственных организаций.

Слово «резерв» заимствовано русским языком из французского «reserve» -«запас», в котором оно появилось из латинского «reservo» - "сберегаю, сохраняю" Что касается современной практики, то «резерв» - более широкое понятие, часто употребляемое в различном смысле

Существование различий в понятиях резервов во многих случаях приводит к заблуждению в оценке их экономического смысла, так как резервы рассматриваются с различных точек зрения, с разных позиций с позиции государства, региона, отдельной отрасли, организации Понятие резервов, таким образом, раскрывается с разных сторон, так как каждый автор вкладывает в него свой смысл, исходя из специфики предмета и объекта исследования

На основе приведенного многообразия определений резервов нами предложена классификация резервов производственно-хозяйственной деятельности сельскохозяйственной организации и определено место балансовых резервов в ней (рис 1).

Балансовые резервы в общей системе резервирования сельскохозяйственных организаций выполняют функцию учетного регулятора и представляют собой учетную категорию резервов, в которую входят пассивные статьи бухгалтерского баланса, являющиеся корректирующими по отношению к конкретным статьям его актива

Основная цель образования балансовых резервов - возможность обезопасить деятельность организации от всякого рода отрицательных явлений, повышение её финансовой устойчивости, нивелирование и страхование рисков

2. Выявлено влияние балансовых резервов на минимизацию предпринимательских и финансовых рисков в сельскохозяйственных организациях.

В настоящее время вложение капитала в сельскохозяйственное производство считается одним из наиболее рискованных, что обуславливает необходимость развития методов прогнозирования и нейтрализации рисков Одним из таких средств выступает резервный капитал, создаваемый акционерными обществами, кооперативами и другими сельскохозяйственными организациями, и предназначеннный для обеспечения их деятельности при неблагоприятно складывающейся экономической конъюнктуре.

Резервы

финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственной организации

Материально-технические резервы

• Рационального использования

» Эффективного использования ■ производственных мощностей

• Эффективного

использования

оборудования

Трудовые резервы

• Количество и профессионально квалификационные возможности персонала

• Роста

производигельност и труда

• Рационального использования рабочего времени

использования материально-производственных запасов

• Резервы снижения

себестоимости

продукции

Научно-технические резервы

Материальные и денежные резервы

Уставные и приравненные к ним резервы

Оценочные резервы

Резервы предстоящих расходов

Совершенствования оплати труда

• Разработки • Резервы сырья, • Резервный • Резервы под • На оплату

научно- кормов капитал снижение отпусков

технических и посадочного (фонд) материальных работникам

решений материала ценностей • На выплату ежегодного

• Внедрения • Запас товаров и • Резервы по вознаграждения

рационали- готовой продукции сомнительным за выслугу лет

заторских долгам • На выплату

предложений • Запасы топлива вознаграждений

идр ресурсов • Резервы под по итогам

•Осуществления обесценение работы за год

бизнес-планов » Резервы денежных вложений в • На ремонт

средств ценные бумаги основных

• Разработки средств

изобретений, • Резервы свободных • На

ноу-хау производственных площадей и производственн ые затраты по

• Внедрения мощностей подготовительн

предпринима- ым работам в

тельских идей связи с сезонным характером производства и ДР

Рис. 1 Классификация резервов сельскохозяйственной организации

Наличие эффективной системы резервов вообще и балансовых резервов в частности, на наш взгляд, является одним из действенных способов защиты от рисков, поскольку возможны ситуации, когда достаточно сложно предугадать ситуацию при принятии практических решений

Балансовые резервы предназначены прежде всего для своевременной нейтрализации и компенсации вероятных негативных последствий, для минимизации предпринимательских и финансовых рисков путем равномерного включения предполагаемых расходов в течение отчетного периода в затраты производства или с постепенным отнесением определенных расходов на финансовый результат деятельности

Классификация предпринимательских и финансовых рисков и направленных на их минимизацию балансовых резервов представлена в таблице 1

Таблица 1

Классификация балансовых резервов как способа минимизации _предпринимательских и финансовых рисков_

№ п/п Источники предпринимательского и финансового риска Виды риска Соответствующие балансовые резервы

1 2 3 4

1 Снижение качества посевного материала, удобрений, комбикормов Риск снижения качества и потери урожая Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

2 Неудовлетворительный уровень качества техники Рост издержек на ремонт техники, потеря урожая при уборке Резервы предстоящих расходов по текущему и капитальному ремонту собственных и арендованных основных средств

3 Ухудшение спроса и предложения, ведущее к снижению рыночных цен Риск снижения цен Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

4 Изменение денежно-кредитной политики Изменение курса национальной валюты, повышение процентов по кредитам коммерческих организаций, колебания курсов государственных и корпоративных ценных бумаг Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги

5 Несвоевременная оплата реализуемой продукции Недополучение денежных средств и рост дебиторской задолженности Резервы по сомнительным долгам

Таким образом, именно резервный капитал и формируемые в соответствии с законодательством балансовые резервы становятся страховым

фондом, создаваемым для возмещения убытков, равномерного распределения предстоящих расходов и защиты интересов третьих лиц в случае недостаточности прибыли у организации

Значительная потребность в формировании резервов определила необходимость дальнейшего анализа и совершенствования учета их формирования и использования.

3. Дана оценка финансового состояния и резервной системы сельскохозяйственных организаций Калужской области.

В процессе диссертационного исследования рассмотрены основные экономические показатели, характеризующие экономический потенциал сельскохозяйственных организаций Калужской области (таблица 2)

Таблица 2.

Основные экономические показатели финансово-хозяйственной

деятельности сельскохозяйственных организаций Калужской области

Показатели 2002 2003 2004 2005 2006 2006, в % к 2002

1 2 3 4 5 6 7

Число хозяйств, ед 164 164 153 137 108 31

в том числе

прибыльных убыточных 75 89 72 92 100 53 94 "43 82 26 28 41

Удельный вес к общему числу, % прибыльных убыточных 46 54 44 56 65 35 - 69 31 76 24 165 44

Балансовая прибыль (убыток), млн руб -93,6 -199 14,2 -512 338 +356, бот

Прибыль (убыток) в расчете на одну прибыльную организацию, тыс руб -1248 -2764 142 2255 3207 +4455пн

Уровень рентабельности по всей деятельности, % -5,1 -10,1 0,6 8,9 8,1 +15,2пп

Анализ таблицы делает очевидным вывод о тенденции снижения количества сельскохозяйственных организаций Калужской области Причиной этого выступает снижение финансовой устойчивости и неспособность ряда организаций приспособиться к новым рыночным условиям функционирования Одновременно очевидна тенденция к стабилизации численности хозяйственных обществ и сельскохозяйственных производственных кооперативов, причем доля акционерных обществ, чьей обязанностью является формирование резервного капитала, на протяжении последних 5 лет увеличилась в 3 раза, о чем свидетельствует таблица 3.

Проведенные с целью выявления объектов резервирования и новых направлений использования резервов исследования показали, что основными объектами, требующими проведения процедур резервирования, являются

основные средства, дебиторская задолженность, нераспределенная прибыль и предстоящие затрать!.

Таблица 3.

Группировка сельскохозяйственны! организаций Калужской

и ! г : £ Л си ¡1 я я В я г! X я 1 9 1 Г.-. о 0 в ь 1 р* в % V 3 в 2 1 ш X а. с г ^ а Е ^ ? т п О. в в в Е 2 5 а § г « ас в ев л ■ В 2 & 9 1 1 Т X ч 1 О 2 п Л а в V н а Доли прибыльны* организаций, % Я я 8 в 3 Я 0 т св 1 3 В А 1 - я о, с 7 (-' В И 1* £ « § 5 « 3 1 £ в я ■ 2 5 о. 4е л X а я я X г а, о 0 £ т 1 5 4* 3 £ - 5 л >-■ в о. с г £ л * £ • й я - 3 з - щ я н & £ ~ 5 Iе 3 а 9 я п 9 Е г а. а 0 1 1 р Е 4 4* 2 9 Л 5 1 ю 9 О. Е Г р^ 9 и II <2 в Ё. £ в 2 1 8ч

а О ы £

2002 год 2003 год 20041-од 2005год 2006 год

ОАО 6 4 80 И ъ 21,3 15 8 523 ',9 10 52,6 19 14 77,8

Г зао 13 4 30,8 9 4 44,4 17 11 64,7 17 12 70,6 17 13 76,5

ООО 11 5 45.5 13 4 30.8 19 11 57,9 20 11 55 20 12 60

АРТ 8 3 37.5 13 4 30.8 2 - - 2 - . I . -

СХПК 77 32 41,5 68 31 45.6 59 43 72,9 51 11 21,6 34 25 73.5

ГУЛ 7 5 71,4 5 4 80 7 5 71,4 3 1 33,3 3 г 66.7

МУТ1 9 4 44,4 9 4 44,4 7 5 71,4 4 2 50 4 2 50

клх. С13Х 33 18 54,5 36 1» 50 П 17 62,9 20 10 50 9 6 66,6

|_ИТОГО 164 75 45,7 164 72 43,9 153 100 65,4 137 57 41.6■ 109 74 67,9

В целом по Калужской области система уставных резервов сельскохозяйственных организаций является очень слабой, что наглядно представлено на рис, 2.

Уставные резервы сельскохозяйственных организаций Калужской области

□ Резервный фонд не создается ■ До 15%

□ От 0 до 4%

!

Рис. 2. Уставные резервы сельскохозяйственных организаций Калужской области по состоянию на 1 ямаарй 2007 г.

Анализ системы уставных резервов делает очевидным, что 65 %

сельскохозяйственных организаций не создают резервного капитала (фонда), у 10 % организаций отмечается низкий уровень резервного капитала (фонда) по отношению к уставному капиталу и только 25% сельскохозяйственных организаций создают резервный капитал (фонд) в 15%-ом размере уставного капитала.

Наличие резервного капитала у сельскохозяйственной организации должно стать обязательным фактором стабильности её деятельности в рыночной экономике Балансовые резервы должны обязательно образовываться не только в акционерных обществах, но и в организациях других организационно-правовых форм (обществах с ограниченной ответственностью, сельскохозяйственных производственных кооперативах, колхозах, совхозах и др) Формирование резервного капитала приобретает большее значение еще и потому, что он препятствует распределению прибыли между акционерами и оттоку денежных средств и других высоколиквидных активов на выплату дивидендов Кроме того, чем больше величина резервного капитала, который может быть использован на погашение убытков, тем дальше отодвигается необходимость уменьшения уставного капитала организации в целях доведения его размера до величины чистых активов Таким образом, резервный капитал выполняет гарантийную функцию, защищая интересы кредиторов и собственников организации

4. Обоснованы организационно-методические и правовые подходы к бухгалтерскому учёту формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях.

Проведённое исследование современных тенденций развития сельскохозяйственного производства и их влияния на формирование системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях показали, что в настоящее время как в целом по стране, так и в Калужской области резервирование не получило широкого распространения в практической деятельности сельскохозяйственных организаций Анализ порядка формирования и использования балансовых резервов, предусмотренных действующим законодательством, позволил установить, что счетов по учету балансовых резервов, предусмотренных действующим планом счетов, недостаточно, чтобы отразить резервирование всех необходимых объектов

В диссертации обоснована необходимость расширения номенклатуры счетов балансовых резервов в связи с необходимостью резервирования таких объектов, как остаточная стоимость основных средств (рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, а также животные на выращивании и откорме, многолетние насаждения и т д ), в связи с чем предложено ввести в план счетов бухгалтерского учета счет 06 «Резерв

под снижение остаточной стоимости внеоборотных активов»

На основе проведенного исследования обоснована необходимость выделения в качестве самостоятельной группы «Резервы под условные факты хозяйственной деятельности», которая в настоящее время учитывается в составе резервов предстоящих расходов, что противоречит нормам действующего законодательства Данный вид резерва предложено отражать на счете 85 «Резервы под условные факты хозяйственной деятельности» с отнесением затрат по созданию резерва на финансовый результат деятельности сельскохозяйственной организации

В диссертации, помимо введения в план счетов новых синтетических счетов по учёту балансовых резервов, предлагается широкое использование в системе бухгалтерского учета аналитических счетов второго порядка в целях более детального отражения балансовых резервов на счетах бухгалтерского учета. Так, к счету 82 «Резервный капитал» целесообразно открыть следующие субсчета-

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-1 «Резервы на погашение убытков»,

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-2 «Резервы на погашение облигаций»,

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-3 «Резервы на выплату дивидендов по привилегированным акциям»,

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-4 «Резервы на покрытие непроизводительных потерь» и т д

На счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» должны учитываться резервы по всем видам финансовых вложений, в связи с чем предлагаем изменить существующее название счёта на «Резервы под обесценение финансовых вложений» и открыть к нему соответствующие субсчета первого и второго порядка

Учитывая, что в бухгалтерском балансе финансовые вложения отражаются в двух разделах - как долгосрочные финансовые вложения в разделе «Внеоборотные активы» и как краткосрочные финансовые вложения в разделе «Оборотные активы», необходимо к счёту 59 открыть как минимум два субсчета первого порядка:

- 59 -1 «Резервы под обесценение долгосрочных финансовых вложений»;

- 59 - 2 «Резервы под обесценение краткосрочных финансовых вложений».

В связи с отсутствием в нормативных актах методики расчёта в

бухгалтерском учете большинства резервов автором предложены схемы расчетов таких видов резервов, как

- резервы под снижение стоимости материальных ценностей,

- резервы по сомнительным долгам;

- резервы под обесценение финансовых вложений;

- резервы под условные факты хозяйственной деятельности

Одновременно были разработаны формы (сметы) для расчета балансовых

резервов и отражения результатов их инвентаризации.

5. Усовершенствована система счетов учёта балансовых резервов, позволяющая формировать полную информацию с высокой степенью детализации с учётом требований всех групп пользователей, нормативных актов и международных стандартов финансовой отчётности.

В ходе сравнительного анализа отечественной и международной практики бухгалтерского учета балансовых резервов нами определены возможные направления сближения порядка учета и создания балансовых резервов по отечественным ПБУ и МСФО, а именно

- оценка финансовых активов по амортизационной стоимости,

- оценка материально-производственных запасов по справедливой стоимости,

- определение возможной цены реализации как чистой стоимости продажи по МСФО,

- детальный анализ объектов резервирования по ПБУ и их сопоставление с аналогичными объектами по МСФО с целью максимального сближения порядка резервирования

В качестве основы для формирования компонентов балансовой резервной системы сельскохозяйственной организации была выбрана методика, представленная на рисунке 3

_Т_

Разработка рабочего

плана счетов . бухгалтерского учета I по МСФО

_1_

Формирование бухгалтерской отчетности по МСФО

Рис. 3 Основные этапы формирования компонентов резервной системы сельскохозяйственных организаций в соответствии с МСФО

В рамках диссертационного исследования нами разработана система счетов учёта балансовых резервов, удовлетворяющая требованиям как национальных, так и международных стандартов финансовой отчетности (таблица 4)

Таблица 4

Корректировка рабочего плава счетов бухгалтерского учёта ОАО «Тепличный» в соответствии с требованиями к раскрытию информации о

балансовых резервах по МСФО

№ п/п Предлагаемые автором счета в формате МСФО Ссылка на МСФО

Номер Название

1 2 3 4

1 06 Резерв под обесценение остаточной стоимости основных средств IAS 39 «Финансовые инструменты -признание и оценка»

06/4 Резерв под обесценение остаточной стоимости машин и оборудования

2 14 Резерв под обесценение материальных ценностей IAS 2 «Запасы»

14/1 Резервы под снижение стоимости сырья и материалов

14/2 Резервы под снижение стоимости товаров отгруженных

14/3 Резерв под снижение стоимости запасных частей

14/4 Резервы под снижение стоимости материалов и сырья, переданных в переработку на сторону

14/5 Резервы под снижение стоимости удобрений, средств защиты растений и животных

14/6 Резерв под снижение стоимости готовой продукции

14/7 Резерв под снижение стоимости биологических активов IAS 41 «Сельское хозяйство»

14/7-1 Резервы под снижение стоимости семян и посадочного материала

14/7-2 Резерв под обесценение остаточной стоимости многолетних насаждений

14/7-3 Резервы под снижение стоимости незавершенного производства

3 59 Резерв под обесценение финансовых вложений IAS 39 «Финансовые инструменты -признание и оценка»

4 63 Резерв по сомнительным долгам IAS 39 «Финансовые инструменты -признание и оценка»

1 2 3 4

IAS 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»

5 85 Резервы под условные факты хозяйственной деятельности

6 96 Резервы предстоящих расходов IAS 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»

82 Резервный капитал

82/1 Резервный капитал (обязательный)

7 82/2 Резервный капитал (добровольный)

82/2-1 Резервы на погашение убытков

82/2-4 Резервы на покрытие непроизводительных потерь

В процессе диссертационного исследования проведён анализ показателей финансовой отчётности, характеризующих систему балансовых резервов (таблица 5)

Таблица 5

Показатели состояния системы балансовых резервов ОАО «Тепличный» до и после их трансформация в соответствии

п/п Наименование показателя Единица Значение показателя Изменение, +/-

измерения до трансформации после трансформации

1 2 3 4 5 6

1. Уставный капитал тыс руб 909 ' 909 -

2 Собственный капитал тыс руб 3060 2758,18 -301,82

3. Резервный капитал тыс руб 136 136 -

4. В том числе, резервы, образованные в соответствии с законодательством тыс руб 136 136 -

5. резервы, образованные в соответствии с учредительными документами тыс руб 0 0 -

1 2 3 4 5 6

6. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) тыс руб 1180 878,18 -301,82

7. Общая сумма оценочных резервов на конец отчетного периода, всего тыс руб 0 237,3 237,3

8. В том числе резерв под снижение стоимости материальных ценностей тыс руб 0 232 232

9. Резерв по сомнительным долгам тыс руб 0 5,3 5,3

10. Балансовая стоимость базовых активов, всего тыс руб 627,58 390,28 - 237,3

11 В том числе материально-производственных тыс руб 470,78 238,78 -232

12. дебиторской задолженности тыс руб 156,8 151,5 -5,3

13. Общая сумма резервов предстоящих расходов тыс руб - 456,2 456,2

14 В том числе на предстоящую оплату отпусков работникам тыс руб - 391,68 391,68

15. на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год тыс руб могут формироваться, но на отчетную дату остатка нет -

16. по оценочным обязательствам тыс руб - 64,52 64,52

17. Чистые активы тыс руб 3060 2758,18 -301,82

18. Отношение резервного капитала к уставному капиталу % 14,9 14,9 -

19. Абсолютный уровень резервной заш иты тыс руб 136 829,5 693,5

20. Относительный показатель уровня резервной защиты % 4,4 30,1 25,7

В результате реализации предложенных процедур в ОАО «Тепличный» оценка некоторых базовых активов, по которым формируются резервы под обесценение, значительно уменьшилась, вследствие чего снизились чистые

активы и нераспределённая прибыль Но в данном случае делать вывод об ухудшении имущественно-финансового состояния рассматриваемой организации нельзя, поскольку такое снижение показателей вызвано не ухудшением экономической конъюнктуры, а более объективной оценкой соответствующих показателей бухгалтерской отчетности.

Положительными сторонами всех предложенных в рамках диссертационного исследования процедур по формированию резервной Системы в соответствии с МСФО являются, во-первых, повышение абсолютного и относительного уровня резервной защиты сельскохозяйственной организации, и, во-вторых, повышение реальности бухгалтерской отчётности, являющееся несомненным позитивным фактором в условиях продолжающейся в настоящее время реформы бухгалтерского учета в России, целью которой является сближений принципов представления информации в бухгалтерской отчетности российских организаций с требованиями международных стандартов финансовой отчетности

6. Разработаны контрольные процедуры по выявлению целесообразности формирования н использования балансовых резервов сельскохозяйственных организаций.

В системе контрольных процедур по выявлению целесообразности формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных , организациях преобладает заключительный (последующий) контроль, который может осуществляться в различных формах применительно к соответствующим организационно-правовым формам. При этом

- сметный контроль заключается в контроле формирования резервных средств, сроков и объемов отчислений в резервный фонд, экспертизы фактического объема компенсационных выплат из зарезервированных средств, произведенных по каждой группе однородных рисков.

- операционный контроль представляет собой оценку целесообразности и соблюдения порядка санкционирования принятых решений, контроль фактической доходности и ликвидности активов, сформированных за счет зарезервированных средств. Также в рамках данного блока происходит сравнение фактических показателей эффективности системы финансовых резервов организации и запланированных значений и дальнейшее выявление причин отклонений Здесь же рассматривается оценка соответствия результатов резервирования стратегическим и тактическим целям

- аудиторский и ревизионный контроль выполняют одни и те же функции Единственное различие состоит в том, что обязательной ревизии ревизионными союзами один раз в два года (по итогам каждого финансового года) подлежат сельскохозяйственные кооперативы или союзы кооперативов.

В функции этих двух блоков входит

- контроль отражения в бухгалтерском учёте и отчетности хозяйственных операций по признанию расходов, в том числе при формировании балансовых резервов,

- контроль хозяйственных операций по формированию активов за счет зарезервированных средств, а также операций по их реализации,

- контроль отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по устранению негативных последствий реализовавшихся в аудируемом периоде рисков,

- инвентаризация активов, сформированных за счет зарезервированных средств, а также контроль соответствия фактической структуры балансовых резервов по видам рисков плановой

Итогом проведения процедур заключительного контроля являются подтверждение достоверности отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по формированию и использованию балансовых резервов, а также всех сопутствующих операций, раскрытие необходимой информации в пояснениях к финансовой отчетности, анализ возникших отклонений в доходной и расходной части бюджета балансовых резервов и факторов, вызвавших эти отклонения, оценка эффективности резервирования в отчетном периоде и соответствие полученных результатов стратегическим целям сельскохозяйственной организации

По результатам проведенного контроля формируется отчёт, содержащий сведения о соответствии достигнутых результатов стратегическим и тактическим целям деятельности сельскохозяйственной организации (таблица 6)

Таблица б

Проект отчёта об использовании резервов по сомнительным долгам на

примере ОАО «Тепличный» за 2006 г. (в руб.)

Наименование показателя Отчётная дата

1кв II кв Ш кв IV кв Итого

А 1 2 3 4 5

Величина резерва на начало периода (объект риска -однородные требования по предоставленным краткосрочным займам), тыс руб 529,91 488,03 541,31 652,10 257,26

Корректировка резерва в связи с изменением объема объекта риска, тыс руб План 283,95 158,0 358,60 183,65 984,20

факт 218,05 268,34 334,45 168,20 989,04

А 1 2 3 4 5

Урегулирование убытков по обязательствам, срок погашения которых наступает в рамках прогнозного периода, тыс руб план 225,68 189,04 212,00 589,66 1216,38

факт 259,93 215,06 223,66 563,04 1261,69

Величина резерва на конец периода, руб 488,03 541,31 652,11 257,27 13,92

Отклонение объёма расходов за счёт резерва от планового значения, тыс руб 34,25 26,02 11,66 26,62 98,55

Стоимость объекта риска (сумма неоплаченных счетов) на начало периода, тыс руб план 1424,52 1526,00 1366,98 1689,60 -

факт 1424,52 1493,82 1445,81 1706,35 -

Одновременно с осуществлением контроля выполнения бюджета резервных средств должна проводится проверка правильности отражения операций, формирующих резервные показатели, в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчётности

По результатам проведенного исследования сформированы выводы и предложения, которые рассмотрены в ходе изложения основного содержания диссертационной работы

Основные положения диссертации изложены в публикациях:

1 Попова Е А Резервы предстоящих расходов по текущему и капитальному ремонту основных средств // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 2007 - № 8 - С 62-64 (0,2 п л ) 2. Попова Б. А Проблемы адаптации международных стандартов финансовой отчетности к российской действительности // Научные труды КФ МСХА Вып. 6 - Калуга ИД «Эйдос», 2005. - С 255-259 (0,25 п л.). 3 Попова Е А Некоторые аспекты учета и содержания резервов по сомнительным долгам в отечественной и зарубежной практике // Регион -2006. Конкурентоспособность бизнеса и технологий как фактор реализации национальных проектов. Материалы международной научно-практической конференции «Регион - 2006 Конкурентоспособность бизнеса и технологий как фактор реализации национальных проектов» (г. Брянск)/ Под общей ред. проф Матвеева А. В — Брянск, 2006. - С 157 - 160 (0,2 п л.).

4 Попова Е А. Контрольные процедуры выявления целесообразности формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях // Современные проблемы устойчивого развития агропромышленного комплекса России Материалы Всероссийской дистанционной конференции студентов, аспирантов и молодых ученых -пос Персиановский, 2007 -С 195-198 (0,25 п л)

5 Попова Е А Резервирование как способ минимизации последствий неплатежей в сельскохозяйственных организациях // Современные проблемы устойчивого развития агропромышленного комплекса России Материалы Всероссийской дистанционной конференции студентов, аспирантов и молодых ученых - пос Персиановский, 2007 - С. 198-201 (0,17п л)

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук Попова Елена Анатольевна

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ ФОРМИРОВАНИЯ И ИСПОЛЬЗОВАНИЯ РЕЗЕРВОВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ

ОРГАНИЗАЦИЯХ

1,25 печ л Зак 729 _ Тир 100 экз

Центр оперативной полиграфии ФГОУ ВПО РГАУ - МСХА им К А Тимирязева 127550, Москва, ул Тимирязевская, 44

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Попова, Елена Анатольевна

Введение.

ГЛАВА 1. Теоретические основы бухгалтерского учета резервов в сельскохозяйственных организациях.

1.1. Концептуальные подходы к формированию и учету резервов в рыночной экономике.

1.2. Классификация балансовых резервов и их использование в процессе осуществления финансово - хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций.

1.3. Балансовые резервы как способ минимизации предпринимательских и финансовых рисков в сельскохозяйственных организациях

ГЛАВА 2. Анализ сложившейся системы бухгалтерского учёта формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях

2.1. Современные тенденции развития сельскохозяйственного производства и их влияние на формирование системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях

2.2. Учёт уставных резервов в сельскохозяйственных организациях различных организационно-правовых форм

2.3. Организация бухгалтерского учёта оценочных резервов.

2.4. Учёт резервов предстоящих расходов в сельскохозяйственных организациях

ГЛАВА 3. Организационно-методические аспекты бухгалтерского учёта резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности

3.1. Сравнительная характеристика учёта балансовых резервов по отечественным и международным стандартам финансовой отчётности

3.2. Формирование современной системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с МСФО

3.3. Контрольные процедуры выявления целесообразности формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях"

Актуальность темы исследования. Сельскохозяйственная деятельность объективно связана с множеством рисков. Среди них в сельском хозяйстве особое место занимают производственные риски, опосредованные частой непредсказуемостью природных явлений и погодных условий. Неплатежеспособность сторон и снижение объемов производства, неопределенность рыночной ситуации также являются причиной предпринимательского риска. В условиях экономической нестабильности степень риска значительно возрастает. Поэтому в современных условиях возникает объективная потребность в совершенствовании методов нейтрализации неблагоприятных последствий рисковых событий.

Резервирование средств играет большую роль в обеспечении стабильной работы аграрных формирований и сохранности капитала собственников. Это один из наиболее известных и широко применяемых методов управления рисками, нашедшим отражение в бухгалтерской модели финансово-хозяйственной деятельности организаций практически с момента возникновения двойной записи и начала бурного развития бухгалтерского учета.

Для обеспечения деятельности акционерных обществ, кооперативов и других организаций при неблагоприятно складывающейся экономической конъюнктуре необходимы создание адекватной системы балансовых резервов и осуществление управления ею.

Эффективная резервная система в значительной мере способствует укреплению имущественно-финансового состояния сельскохозяйственной организации, поскольку выполняет такие важные функции, как уточнение реальной стоимости имущества организации в бухгалтерской отчетности, формирование реальной величины финансовых результатов отчетного периода, препятствие оттоку высоколиквидных средств на выплату доходов учредителям, покрытие убытков и финансирование ряда расходов, на которые были зарезервированы средства, своевременное отражение в отчетности информации об условных фактах хозяйственной деятельности, в результате которых в будущем у организации возникнут расходы и т.д.

В условиях возрастающей потребности в ориентации бухгалтерской информации на международные стандарты финансовой отчетности и в ее представлении в форме, необходимой и понятной отечественным и иностранным пользователям, большое значение приобретает трансформация бухгалтерской отчетности, представляющая собой корректировку счетов для приведения их к единым стандартам, что предопределило необходимость проведения сравнительного анализа положений отечественных и международных стандартов применительно к учету балансовых резервов и их признанию в бухгалтерской отчетности.

Изложенные выше аспекты определяют актуальность исследования порядка формирования и использования балансовых резервов в бухгалтерском учете.

Степень изученности проблемы. Вопросы формирования и использования балансовых резервов, а также отражения их на счетах бухгалтерского учёта и в отчётности нашли отражение в научных трудах многих учёных.

Теоретические основы учёта балансовых резервов и формирования концепций резервной системы были заложены в работах таких ученых в области бухгалтерского учёта и анализа, как JL И. Абалкин, К. И. Арнольд, Ю. о

А. Бабаев, И. Бетге, П. Герстнер, А. Гильбо, Ж. Б. Дюмарше, В. Б. Ивашкевич, Э. Леоте, Н. П. Любушин, Д. Миддлтон, В.В Нарежный, Н. В. Новодвор-ский, В.Ф. Палий, В.В. Палий, Л. Перидон, Ж. Ришар, С. В. Романова, Г. Симон, Я. В. Соколов, Д. Стоун, В. И. Ткач, Э. Шмаленбах и др.

Методологические вопросы формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях отражены в работах таких отечественных ученых, как Н. Г. Белов, Р. Н. Расторгуева, А. И. Павлы-чев, М.З. Пизенгольц, Г. В. Савицкая, Л.И. Хоружий, B.C. Филимонов и др.

Однако теоретические и практические аспекты формирования и учета балансовых резервов, а также сближение отечественной практики их учета с международными стандартами остаются малоизученными.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы являются теоретическое обоснование природы балансовых резервов, их классификация в отечественной и зарубежной практике и выработка практических рекомендаций по совершенствованию системы учета и контроля за формированием и использованием балансовых резервов.

Для достижения данной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- раскрыть экономическую сущность балансовых резервов и выявить основные направления использования балансовых резервов в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций;

- определить концептуальные подходы к формированию и учету балансовых резервов в рыночной экономике и выявить их основополагающие признаки в бухгалтерском учете;

- проанализировать сложившуюся практику бухгалтерского учета формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях;

- предложить рекомендации по формированию и использованию балансовых резервов сельскохозяйственными организациями и разработать предложения по их отражению на счетах бухгалтерского учета и отчетности;

- дать сравнительную характеристику учета балансовых резервов по отечественным и международным стандартам финансовой отчетности;

- выявить основные направления формирования современной системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с МСФО;

- разработать контрольные процедуры выявления целесообразности формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях.

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, методологических, правовых и практических вопросов организации учета балансовых резервов сельскохозяйственных организаций. В качестве объекта исследования выступают сельскохозяйственные организации различных организационно-правовых форм Калужской области.

Теоретической основой диссертационного исследования послужили фундаментальные труды отечественных и зарубежных ученых, законодательные и иные нормативно-правовые акты Российской Федерации и Калужской области, нормативно-правовые документы Министерства финансов РФ, Министерства РФ по налогам и сборам, а также международных стандартов финансовой отчетности.

Решение поставленных в диссертационном исследовании задач осуществлялось с применением следующих методов: монографического, абстрактно-логического, расчетно-конструктивного, экспертных оценок, социологического и др.

Информационное обеспечение исследования составили статистические и аналитические материалы Федеральной службы государственной статистики (Росстата) и ее территориального органа в Калужской области, информация министерства сельского хозяйства и продовольствия Калужской области, годовая бухгалтерская отчетность и первичная документация сельскохозяйственных организаций, справочная и нормативная литература.

Научная новизна исследования. Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по совершенствованию учета формирования и использования балансовых резервов сельскохозяйственных организаций. В процессе исследования получены следующие основные научные результаты:

- раскрыты сущность и содержание балансовых резервов, характерные особенности их формирования и использования в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций;

- определен состав предпринимательских и финансовых рисков, для минимизации которых предназначены балансовые резервы сельскохозяйственных организаций;

- предложен и обоснован порядок расчетов отдельных видов балансовых резервов;

- выявлены направления совершенствования отражения на счетах бухгалтерского учёта балансовых резервов и их оценки в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности;

- разработана методика трансформации компонентов резервной системы в формат МСФО и рекомендации по оценке влияния таких изменений на финансовую отчётность сельскохозяйственных организаций;

- предложены методические подходы к формированию современной системы балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях в соответствии с МСФО;

- обоснован состав контрольных процедур выявления целесообразности формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях. Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственным организациям оптимизировать формирование и использование балансовых резервов, усовершенствовать учет-но-аналитическое обеспечение резервной системы. Это повысит информативность данных бухгалтерской отчетности и будет способствовать выявлению случаев неэффективного управления активами и контролю за сохранностью имущества сельскохозяйственных организаций. Разработаны предложения, направленные на совершенствование методики оценки объектов резервирования, отражения их на счетах бухгалтерского учета и отчетности, что будет полезным для организаций, составляющих финансовую отчетность в соответствии с требованиями международных стандартов.

Апробация работы. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях РГАУ МСХА им. К. А. Тимирязева, на Международной научно-практической конференции «Регион-2006: Конкурентоспособность бизнеса и технологий как фактор реализации национальных проектов» (Брянск, 2006 г.). Основные положения исследования опубликованы в 6 печатных работах.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, библиографического списка использованной литературы. Диссертационное исследование изложено на 190 страницах машинописного текста, содержит 24 таблицы, 10 рисунков и 22 приложения.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Попова, Елена Анатольевна

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Выполненное исследование организации учета формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях Калужской области позволило сделать следующие выводы:

1. На современном этапе развития рыночных отношений в России, когда в отраслях сельского хозяйства наблюдается значительное сокращение производства продукции, ухудшение материально-технической базы и снижение уровня рентабельности большинства отраслей, особую актуальность приобретает формирование эффективных способов защиты от разнообразных экономических и предпринимательских рисков. Система балансовых резервов, формируемых сельскохозяйственными организациями, повышает надежность их функционирования, обеспечивает устойчивое развитие и сопротивляемость отрицательным внешним воздействиям.

2. Балансовые резервы представляют собой пассивные статьи бухгалтерского баланса, которые являются корректирующими по отношению к конкретным статьям его актива, выполняя функцию учётного регулятора, формируемые и используемые в соответствии с законодательными, нормативными и учредительными документами.

3. Основная цель балансовых резервов — повышение финансовой устойчивости организации, нивелирование и страхование предпринимательских и финансовых рисков. Классификация рисков в сельском хозяйстве позволяет определить место каждого вида потерь в общей системе рисков. Так, сельскохозяйственному производству свойственны следующие виды рисков: ценовые (рыночные), производственные, договорные, индивидуальные, имущественные, институциональные и финансовые риски. Как свидетельствует мировая практика, одним из способов защиты от рисков является наличие эффективной системы резервов вообще и балансовых резервов в частности. Они предназначены прежде всего для своевременной нейтрализации и компенсации вероятных негативных последствий, для минимизации предпринимательских и финансовых рисков путем равномерного включения предполагаемых расходов в течение отчётного периода в затраты производства или с постепенным отнесением определенных расходов на финансовый результат деятельности.

В результате проведенного анализа отчетности 25 сельскохозяйственных организаций Калужской области с целью получения информации о применяемых ими видах балансовых резервов было выявлено, что перечисленные организации отчисления в обязательный резервный капитал производят, однако остальные виды балансовых резервов ими практически не формируются.

Причины неудовлетворительного состояния балансовой резервной системы организаций в Калужской области в следующем:

• Несовершенство нормативно-законодательной базы формирования балансовых резервов;

• Стремление избежать расхождений между бухгалтерским и налоговым учётом резервов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли;

• Отсутствие принципа обязательности формирования балансовых резервов, зафиксированного в нормативных актах;

• Необходимость самостоятельной разработки методики расчёта большинства резервов в бухгалтерском учёте;

• Слабая разработанность вопросов, касающихся бухгалтерского учёта резервов, в специальной литературе;

• Отсутствие осознанной необходимости формирования балансовых резервов;

• Недостаточная информированность руководства и собственников о целесообразности формирования и функциональном назначении балансовых резервов;

• Необходимость поиска достоверных источников информации для оценки величины резервов;

• Увеличение трудоемкости учётных процедур;

• Сложность оценки влияния балансовых резервов на имущественно-финансовое состояние организации, поскольку отсутствует методика их анализа;

• Отсутствие унифицированных форм для расчёта финансовых резервов и отражения результатов их инвентаризации.

На наш взгляд, наличие резервного капитала (фонда) у сельскохозяйственной организации должно стать обязательным фактором стабильности его деятельности в рыночной экономике. Указанный резерв должен обязательно образовываться не только в акционерных обществах, но и в организациях других форм собственности (обществах с ограниченной ответственностью, сельскохозяйственных производственных кооперативах, колхозах, совхозах и

ДР-)

4. Балансовые резервы сельскохозяйственных организаций рекомендуется подразделять на следующие группы:

• уставные резервы, предусмотренные законодательством Российской Федерации и соответствующими учредительными документами, в частности, уставом юридического лица;

• резервы предстоящих расходов, формирующиеся для равномерного включения резервированных средств в затраты на производство и расходы на продажи;

• оценочные резервы, создаваемые для уточнения и реальной оценки балансовых активов сельскохозяйственной организации;

• резервы под условные факты хозяйственной деятельности.

Несмотря на то, что перечисленные виды балансовых резервов имеют единую общую цель и предпосылки формирования, состоящие в страховании деятельности организации от отрицательных внешних воздействий и рисков и повышении ее финансовой устойчивости, их экономическое содержание, источники и цели формирования, направления расходования, порядок расчета и отражения в бухгалтерском учёте и отчётности принципиально различаются.

5. Планом счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и методическими рекомендациями по его применению, утверждёнными приказом Минсельхоза РФ от 13.06.01 г. № 654, предназначены пять счетов:

• для учёта уставных резервов:

- счёт 82 «Резервный капитал» (раздел VII «Капитал»);

• для учёта резервов предстоящих расходов:

- счёт 96 «Резервы предстоящих расходов» (раздел VIII «Финансовые результаты»);

• для учёта оценочных резервов:

- счёт 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (раздел II «Производственные запасы»);

- счёт 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» (раздел V «Денежные средства»);

- счёт 63 «Резервы по сомнительным долгам» (раздел VI «Расчеты»),

Проведенные исследования позволили установить, что счетов по учёту балансовых резервов, предусмотренных действующим планом счетов, не достаточно, чтобы отразить резервирование всех необходимых объектов.

8. В настоящее время в России проводится реформа системы бухгалтерского учёта - сложный комплексный процесс, направленный на интеграцию российских хозяйствующих субъектов в международное сообщество. Одним из основных элементов этой интеграции является повышение доверия иностранных партнеров к российским организациям. Поэтому переход на международные стандарты, на основе которых составляется понятная финансовая отчётность, вызывающая доверие не только в России, но и за рубежом, является весьма значимым компонентом реформы.

На основе вышеперечисленных выводов по результатам исследования для устранения недостатков учёта формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организациях предлагаются следующие мероприятия:

1. Расширение номенклатуры счетов резервов в связи с необходимостью резервирования таких объектов, как остаточная стоимость основных средств (рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, а также животные на выращивании и откорме, многолетние насаждения и т.д.), в связи с чем нами предложено ввести в план счетов бухгалтерского учёта счёт 06 «Резерв под снижение остаточной стоимости внеоборотных активов»;

2. Необходимо выделить в качестве самостоятельной группу «Резервы под условные факты хозяйственной деятельности», которая в настоящее время учитывается в составе резервов предстоящих расходов, что противоречит нормам действующего законодательства. Данный вид резерва предложено отражать на счёте 85 «Резервы под условные факты хозяйственной деятельности», с отнесением затрат по созданию резерва на финансовый результат деятельности сельскохозяйственной организации.

3. В целях более детального отражения балансовых резервов на счетах бухгалтерского учёта необходимо открыть субсчета первого и второго порядка. Так, к счёту 82 «Резервный капитал» целесообразно открыть следующие субсчета:

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-1 «Резервы на погашение убытков»;

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-2 «Резервы на погашение облигаций»;

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-3 «Резервы на выплату дивидендов по привилегированным акциям»;

82/2 «Резервный капитал (добровольный)», 82/2-4 «Резервы на покрытие непроизводительных потерь» и т.д.

4. На счёте 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» должны учитываться все виды финансовых вложений, в связи с чем предлагаем изменить существующее название счёта на «Резервы под обесценение финансовых вложений» и открыть к нему субсчета первого и второго порядка.

Учитывая, что в бухгалтерском балансе финансовые вложения присутствуют в двух разделах - как долгосрочные финансовые вложения в разделе «Внеоборотные активы» и как краткосрочные финансовые вложения в разделе «Оборотные активы», необходимо к счету 59 открыть как минимум два субсчёта первого порядка:

- 59 - 1 «Резервы под обесценение долгосрочных финансовых вложений»;

- 59 - 2 «Резервы под обесценение краткосрочных финансовых вложений».

5. В связи с отсутствием в нормативных актах методики расчёта в бухгалтерском учёте большинства резервов нами предложены схемы расчётов таких видов резервов, как:

- резервы под снижение стоимости материальных ценностей;

- резервы по сомнительным долгам;

- резервы под обесценение финансовых вложений;

- резервы под условные факты хозяйственной деятельности.

Одновременно были разработаны формы (сметы) для расчёта балансовых резервов и отражения результатов их инвентаризации.

6. В России большинство разрабатываемых положений по бухгалтерскому учёту так или иначе исходят из норм, заложенных в МСФО.

В ходе анализа действующей практики учёта балансовых резервов и их учёта в соответствии с МСФО нами были определены возможные направления сближения порядка учёта и создания балансовых резервов по отечественным ПБУ и МСФО, а именно:

- Оценка финансовых активов по амортизационной стоимости;

- Оценка материально-производственных запасов по справедливой стоимости;

- Определение возможной цены реализации как чистой стоимости продажи по МСФО;

- Детальный анализ объектов резервирования по ПБУ и их сопоставление с аналогичными объектами по МСФО с целью максимального сближения порядка резервирования.

Положительными сторонами всех предложенных в рамках диссертационного исследования процедур по формированию резервной системы в соответствии с МСФО являются, во-первых, повышение абсолютного и относительного уровня резервной защиты сельскохозяйственной организации и, во-вторых, повышение реальности бухгалтерской отчётности, являющееся несомненным позитивным фактором в условиях продолжающейся в настоящее время реформы бухгалтерского учёта в России, целью которой является сближений принципов представления информации в бухгалтерской отчётности российских организаций с требованиями Международных стандартов.

7. Основным завершающим этапом формирования и использования балансовых резервов, на наш взгляд, является сравнение фактически полученных результатов с прогнозными и подтверждение отчётных финансовых показателей путем проведения соответствующих контрольных процедур.

Для оценки целесообразности формирования, направлений использования и влияния балансовых резервов на имущественно-финансовое состояние сельскохозяйственной организации предлагаем проведение следующих видов контроля:

- сметный;

- аудиторский (ревизионный);

- операционный (управленческий).

По результатам проведенного контроля формируется отчёт, содержащий сведения о соответствии достигнутых результатов стратегическим и тактическим целям деятельности сельскохозяйственной организации.

Полагаем, что проведенное в диссертационной работе исследование и разработанные нами рекомендации по организации учёта формирования и использования балансовых резервов в сельскохозяйственных организаций позволят повысить уровень резервной защиты организаций агропромышленного комплекса и будут содействовать отражению в отчётности показателей с учётом не только интересов налоговых и иных государственных органов, но и акционеров, инвесторов и других пользователей.