Формирование показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями в условиях конвергенции систем учета тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями в условиях конвергенции систем учета"

На правах рукописи

Плотникова Любовь Алексеевна

Формирование показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями в условиях конвергенции систем учета

Специальность 08.00.12. - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Казань 2005

Диссертация выполнена экономическом институте

в

Казанском государственном финансово-

Научный руководитель

доктор экономических наук Каспина Роза Григорьевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Мельник Маргарита Викторовна;

кандидат экономических наук, доцент Харисова Фирдаус Ильясовна

Ведущая организация -

Нижегородский государственный Университет им. Н.И. Лобачевского

Защита состоится 9 февраля 2006 г. в 14 часов на заседании диссертационного совета Д.212.083.01 в Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова, д. 4.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института

Автореферат разослан 9 января 2006 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук,

профессор

Л.И. Куликова

¿&&6Л-

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования и степень ее разработанности.

Мировое экономическое хозяйство представляет совокупность национальных экономик, взаимосвязанных и взаимодействующих в соответствии с объективными законами рынка. Мировой хозяйственный комплекс в настоящее время характеризуется интенсивным развитием и углублением международных экономических отношений между группами государств, либо конкретными странами, а также отдельными хозяйствующими субъектами.

Развитие рыночных отношений в стране, установление долгосрочных торговых связей, создание организаций с иностранными инвестициями требуют устранения трудностей в понимании зарубежными партнерами информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности российских организаций. Такое понимание достигается на основе использования международных принципов составления финансовой отчетности.

Особенность международных стандартов финансовой отчетности заключается в том, что они представляют собой живую, развивающуюся систему, которая постоянно адаптируется к требованиям бизнеса и базируется на современных исследованиях и разработках в области бухгалтерского учета.

Исследование вопросов формирования показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями особенно актуально в связи с требованиями инвесторов раскрывать в отчетности информацию бухгалтерского учета, необходимую для управления и принятия управленческих решений.

Несмотря на многолетнюю историю исследования бухгалтерского учета, проблемы совершенствования бухгалтерской отчетности как необходимого условия инвестиционной привлекательности и основы стратегического развития компании с иностранными инвестициями все еще недостаточно изучены в нашей стране.

Исследованием проблем методологии бухгалтерского учета и отчетности занимались отечественные ученые, внесшие значительный вклад в развитие бухгалтерского учета , такие, как: Н.Г. Вейцман, Э.К. Тильде, Я.М. Гальперин, А.Д. Карбышев, А.Ф. Мухин, А.Ш. Маргулис, A.C. Наринский, А.П. Рудановский, а также современные авторы -ПС. Безруких, В.Г. Гетьман, K.M. Гарифушшн, О.В. Ефимова, В.Б. Ивашкевич, Р.Г. Каспина, В.В. Ковалев, Л.И.Куликова,А.Д. Ларионов, М.В. Мельник,

f-uC. НАЦИОНАЛ 6ИКЛИОТЕКА

Е.А. Мизиковский, М.И. Кутер, Е.А. Новодворским, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, О В. Рожнова, Я В. Соколов, В.А. Терехова, В.И. Ткач, А.Н. Хорин, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман и др.

Изучению проблем учета и анализа бухгалтерской отчетности посвящены труды таких зарубежных ученых, как X. Андерсон, Р. Антони, В. Альбрехт, А. Алфорд, Л Берстайн, С. Ботосан, Ван Хорн Дж, С. Ди-пиазза, К. Карлин, К Мюллер, П Томас, А. Макмин, Б Нидлз., 3. Ризая, Ш. Сандер С. Саудагаран, Р. Херза, Е. Киган, Д. Филлипс, Р. Эклас.

В основном все вопросы исследования связаны с совершенствованием принципов и методических вопросов формирования традиционной отчетности. Переориентация российской бухгалтерской отчетности к условиям и требованиям рыночной экономики произошла сравнительно недавно. Это обусловило недостаточную проработанность вопросов формирования и использования показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями как одного из важнейших инструментов стратегии развития компании.

В отличие от традиционной бухгалтерской отчетности российским компаниям с иностранными инвестициями необходимы новые подходы к формированию показателей отчетности, обеспечивающие инвесторов и других пользователей широким спектром не только фактической, но и прогнозной финансовой и нефинансовой информации, которая могла бы адекватно отражать эффективность деятельности компании, облегчать инвесторам принятие решений, увеличивать инвестиционную привлекательность компании.

Использование новых подходов, основанных на сбалансированной системе показателей, обусловлено рядом причин, важнейшими из которых являются:

- неразработанность всего комплекса проблем методологии формирования бухгалтерской отчетности как инструмента отражения эффективности деятельности и инвестиционной привлекательности компании;

- отсутствие модели бухгалтерской отчетности, включающей наряду с показателями основных форм отчетности финансовые и нефинансовые показатели эффективности деятельности компании с иностранными инвестициями, перспективную информацию о возможностях и рисках, сравнение прогнозов с фактическими результатами;

- практическая востребованность в разработке методики формирования бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями по международным стандартам финансовой отчетности.

Важной тенденцией развития бу\1 алтерского учета в большинстве развитых стран мира является ориентация систем бухгалтерского учета на международные стандарты финансовой отчетности.

В диссертации уделено внимание сравнению организационных и методологических принципов системы бухгалтерского учета и отчетности США и Российской Федерации. Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой глобальные стандарты составления финансовой отчетности, за необходимость применения которых высказывается большинство стран мира, в том числе и Россия.

Актуальность, экономическая важность вопросов совершенствования бухгалтерской отчетности российс:сих компаний с иностранными инвестициями и недостаточная их изученность в российской экономической науке определили выбор темы диссертации, ее цель, предмет и объект исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертации является теоретическое исследование новых подходов формирования показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями и методического аппарата ее применения, отвечающего современным запросам пользователей.

Для достижения поставленной цели было признано необходимым:

- с научных позиций провести анализ принципов формирования финансовой отчетности американских и российских компаний с иностранными инвестициями и обосновать направления их конвергенции;

- исследовать новые подходы к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями;

- определить влияние специфики бизнес—модели компании на показатели бухгалтерской отчетности;

- разработать систему сбалансированных показателей как основу для формирования объективной отчетности для иностранных инвесторов;

- определить требования, предъявляемые к российским компаниям с иностранными инвестициями по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности;

- разработать показатели, раскрываемые в бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями применительно к нефтехимической отрасли;

- определить подходы к оптимизации бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями;

- раскрыть методические подходы к формированию бухгалтерской отчетности по МСФО.

Предмет и объекты исследования. Предметом исследования явились проблемы теории, методологии и практики функционирования российской и зарубежной системы бухгалтерской отчетности.

Объектом исследования избраны международные стандарты финансовой отчетности, американские общепринятые учетные принципы, соответствующие стандарты Европейского экономического сообщества и отдельных зарубежных стран.

Объектом исследования выбран процесс формирования бухгалтерской отчетности в российских компаниях с иностранными инвестициями на примере нефтехимической отрасли.

Методология и методика исследования. Методология исследования основывалась на использовании совокупности методов, применяемых в анализе социально-экономических процессов в мировом экономическом сообществе. Методика исследования основывалась на наблюдении, характеристике данных, обработке и объяснении полученных результатов, установлении и практической реализации полученных результатов, закономерностей, предвидения, тенденций.

Исследования проводились на базе использования международных и национальных бухгалтерских стандартов, материалов Ассоциации Дипломированных Корпоративных Бухгалтеров (АССА) в области бухгалтерского учета и отчетности, исследований, проведенных Советом по разработке стандартов бухгалтерского учета (РАБВ).

В диссертационной работе сохраняется историческая преемственность в разработке теоретических и методологических проблем бухгалтерской отчетности и используется обширное научное наследие отечественной бухгалтерской соколы.

При проведении научных исследований использованы материалы Министерства экономики и промышленности РФ и РТ, Торгово-промышленной палаты РФ и РТ, компаний с иностранными инвестициями, а также материалы научных конференций, общая и специальная литература по теории бухгалтерского учета, финансового и управленческого учета и бухгалтерской отчетности.

Диссертационная работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» Паспорта специальности ВАК 08.00.12- «Бухгалтерский учет, статистика», п. 1.1 «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета», п. 1.7. «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам»,

п. 1.11 «Трансформация национальной отчетности в соответствии с международными стандартами и стандартами других стран».

Научная новизна. В диссертации определены обоснованные автором принципы формирования отчетности компаний с иностранными инвестициями, разработана система сбалансированных показателей, подлежащих раскрытию в бухгалтерской отчетности согласно требованиям иностранных инвесторов и МСФО.

В работе получены и выносятся на защиту следующие новые научные результаты:

- обоснована необходимость конвергенции моделей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями в условиях социально-ориентированных рыночных отношений на основе сравнительного анализа принципов формирования активов и пассивов американских и российских компаний;

- определены новые подходы к составу и содержанию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями, основанные на сбалансированной системе показателей;

- разработана матрица сбалансированной системы показателей, отражаемых в бухгалтерской отчетности, и на ее основе рекомендован мониторинг эффективности деятельности российских компаний с иностранными инвестициями в нефтехимической отрасли;

- обоснована оценка эффективности инвестиционного проекта по разработке сбалансированной системы показателей на примере компании Ондео Налко Энерджи Сервис;

- для раскрытия информации в бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями рекомендована четырехуровневая иерархическая система внутренних нормативных документов;

- обоснована необходимость использования прогнозной финансовой отчетности в компаниях с иностранными инвестициями, разработана форма прогнозного баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств;

- раскрыты требования по формированию бухгалтерской отчетности, предъявляемые к российским компаниям с иностранными инвестициями;

- разработаны методические основы формирования отчетности российских компаний с иностранными инвестициями по МСФО.

Практическая значимость. Практическая значимость полученных результатов проведенного исследования определяется возможностью их

широкого использования тля дальнейшего развития бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями

Внедрение и апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования апробированы и внедрены различными организациями, а именно- ОАО «Хантымансийскнефтегазгеология»; ОАО «Удмуртнефть»; ОАО «Оренбургнефть», НГДУ «Бугурусланнефть»; ООО «Самаранефтегаз-Сервис»; ООО «НПО «Волгахимэкспорт»; ОАО «Татнефть», УТНС «Нефтехимсервис».

Теоретические, методологические и практические результаты исследования докладывались и обсуждались на международных конференциях, семинарах, научно-практических конференциях.

Публикация результатов исследований. Основные выводы и предложения опубликованы в 11 работах общим объемом 2,4 п.л. (в т.ч. авторских 2,2 п.л.).

Объем структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ

Конвергенция моделей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями

Основными внешними пользователями информации, формируемой на основе данных бухгалтерского учета в различных моделях финансовой отчетности, являются существующие и потенциальные инвесторы. Для того, чтобы внешние пользователи могли принимать эффективные решения, финансовач отчетность должна составляться на основе принципов, единых для всех экономических субъектов. Проведенный сравнительный анализ принципов финансовой отчетности американских и российских компаний позволил выделить основные различия в моделях формирования финансовой отчетности американских и российских компаний и сформулировать критические замечания к ГААП США. Наличие таких замечаний и дискуссии по ним свидетельствуют о постоянном совершенствовании ГААП США, которые продолжают оставаться важнейшими международными стандартами В условиях многообразия хозяйственных операций современной компании достоверность ее финансовой отчетности согласно ГААП США является относительным параметром, который определяется способами сбора, оценки, обработки и представления финансовой информации.

Система нормативного регулирования финансового учета в США характеризуется тем, что наряду с жесткими и детальными требованиями по объему информации, подлежащей раскрытию и порядку учета отдельных активов и пассивов, доходов и расходов, она, тем не менее, оставляет значительное пространство для профессионального суждения и оценки при учете хозяйственных операций

Исследуя направлен« конвергенции моделей финансовой отчетности, автор считает, что в Российской Федерации действующие положения по бухгалтерскому учету включают все принципы, соответствующие международным стандартам финансовой отчетности. Однако условия, в которых ведется российский бухгалтерский учет, и сама практика его ведения на большинстве предприятий во многом не меняется в сторону соответствия МСФО.

При формальном сходстве российских принципов с требованиями международных стандартов финансовой отчетности имеют место существенные различия в понимании принципов и ключевых качественных характеристик. В международной практике сопоставимость достигается не унификацией учетных процедур, а постоянством учетной политики - то есть применением одних методов учета на протяжении длительного периода времени. В случае существенного изменения методов учета, вызванного изменениями в деятельности компании или появлением новых методов учета, производится пересчет нераспределенной прибыли прошлых периодов по новому методу и корректировка на разницу показателей отчета о прибылях и убытках текущего года, а в некоторых случаях - корректировка финансовой отчетности предыдущего года.

В Российской Федерации в результате постоянного изменения положений учетной политики, законодательства, влияющего на бухгалтерский учет и уровня инфляции, финансовая отчетность, составленная за разные периоды, не всегда может считаться сопоставимой Российская система учета требует раскрытия содержания учетной политики, использованной при подготовке финансовой отчетности, изменений в этой политике и влияния таких изменений. Вместе с тем, на практике это требование выполняется редко. Отсутствие раскрытия такой информации затрудняет достижение сопоставимости периодической финансовой отчетности компаний.

Аналогичные расхождения между формальным раскрытием и действительным практическим содержанием можно выявить и при анализе принципов бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Так, принцип начисления (допущения временной определенности факторов хозяйственной деятельности, декларируемый в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации») предполагает отнесение фактов хозяйственной деятельности организации к тому периоду, в котором они имели место. Однако в российской практике хозяйственная операция может быть отражена только на основании первичных документов. Если же достоверно известно, что расходы понесены, но счета-фактуры и приходные документы (акты выполненных работ) не поступили в бухгалтерию, то эта операция не будет отражена в российском учете. Такая техника противоречит еще и принципам приоритета содержания над формой и своевременности.

Один из существенных принципов международного финансового учета - принцип соответствия - хотя и отражен в документах, регулирующих российский учет (ПБУ 10/99 «Расходы организации»), также не полностью реализуется в российской практике учета. В американской практике все расходы разделяются на расходы, непосредственно связанные с получением дохода (cost).Omi отражаются в отчете о прибылях и убытках в том периоде, в котором был получен соответствующий им доход. Расходы (expenses) составляют вторую часть расходов и подлежат отражению в отчете о прибылях и убытках непосредственно в том периоде, в котором они были понесены. Экономическое значение принципа соответствия заключается в том, что его использование позволяет точно определить прибыль от продажи продукции, работ, услуг. Используемые методы учета должны определять затраты, связанные с производством продукции по ее видам, и позволить руководству оценить экономическую эффективность производства и продажи каждого вида продукции с тем, чтобы увеличивать производство наиболее рентабельных видов продукции. Внешние пользователи должны оценивать эффективность работы менеджмента в этом направлении на основании отчетности по сегментам. Вместе с тем принцип соответствия исходит из того, что все затраты, которые непосредственно не связаны с получением экономического эффекта (прибыли) в будущем, должны быть отражены в отчете о прибылях и убытках полностью в том периоде, в котором понесены. Для реализации принципа соответствия в Российской Федерации требуется разработка нового подхода к учету затрат в ПБУ 10/99 «Расходы организации», а именно отнесения коммерческих и управленческих расходов в качестве расходов периода.

Исследование показало, что из-за приоритета налогового учета, российские бухгалтеры проявляют осторожность не при учете доходов, а при

учете расходов. Ключевым критерием для отражения расходов является не факт того, что расходы понесены в отчетном периоде, а выполнение условий для их признания налоговыми органами в качестве расходов. Также не всегда проводится требуемая и американскими, и российскими правилами уценка запасов, переоценка основных средств в случае их неполного использования, не во всех организациях отражаются расходы, связанные с условными событиями, в результате чего расходы отражаются не в полном объеме. Таким образом, принцип осторожности действует далеко не во всех случаях.

Информация, предоставляемая российской бухгалтерской отчетностью, есть лишь отражение данных первичных документов, ее надежность и полезность для принятия как внешних инвестиционных, так и внутренних управленческих решений остается на прежнем уровне. Указанная проблема является одной из ключевых для российского как финансового, так и управленческого учета, ее актуальность намного выше, чем актуальность проблемы соответствия российской и американской методик учета. Можно выделить две основные причины того, что российская финансовая отчетность пока не соответствует мировым критериям качества финансовой информации:

- исторически сложившаяся ориентация российского бухгалтерского учета (и экономики в целом) на приоритетную роль государственных органов в управлении экономикой. Если в США развитие финансового учета происходило от состояния полной свободы менеджеров и бухгалтеров в применении методов учета, оценки фактов хозяйственной деятельности в направлении усиления профессионального регулирования методик учета с целью обеспечения их единообразия и постоянства, то в Российской Федерации исходной точкой реформирования учета является стопроцентное государственное регулирование и, практически, полное отсутствие профессиональной оценки фактов хозяйственной деятельности в учете;

- недооценка бухгалтерского учета руководством предприятий и инвесторами с точки зрения его возможностей по подготовке информации для принятия управленческих и инвестиционных решений. В настоящее время руководство предприятий в состоянии внедрить в своей бухгалтерии большинство методов учета, используемых в США, но оно этого не делает, так как полученная на их основе качественная информация не будет использована для управления.

По мнению автора, оптимизация структуры руководства и всей совокупности менеджмента на российских предприятиях является основ-

ной предпосылкой для развития как управленческого, так и финансового учета и отчетности и их ориентации на МСФО.

В диссертации проанализированы различия в порядке учета отдельных активов и пассивов, сущности и формах элементов финансовой отчетности, обусловленные спецификой среды, в которой осуществляется составление отчетности. Несмотря на изменения в составе и формах финансовой отчетности, принятые ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», направленные на сближение российской и международной финансовой отчетности, российская финансовая отчетность не может считаться сопоставимой с финансовой отчетностью, составленной в соответствии с ГЛАП США. Причинами являются как различия в порядке учета отдельных активов и шссивов, доходов и расходов, так и концептуальные различия в трактовке отдельных статей отчетности. Наиболее существенные различия сохраняются в отчете о прибылях и убытках (различия усугубляются в связи с принципиальными противоречиями между ПБУ 9/99 «Доходы организации», 10/99 «Расходы организации» с одной стороны и ГААП США и МСФО с другой) и в отчете о движении денежных средств.

Проведенный сравнительный анализ принципов методологии учета отдельных активов и пассивов, элементов финансовой отчетности привел автора к выводу о том, что направлениями их конвергенции является ориентация на МСФО. Международной организацией комиссий (IOSCO) по ценным бумагам принято соглашение о том, что компании, составляющие отчетность в соответствии с международными стандартами, одобренными IOSCO, имеют право листинга на любых фондовых биржах мира. Для компаний облегчается выход на мировые рынки капитала и снижаются затраты для привлечения каптала. Эти факторы повлияли и на выбор МСФО в качестве ориентира для реформирования системы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Дополнительную поддержку международные стандарты получили в результате решения ЕС об обязательном использовании МСФО для составления консолидированной отчетности всеми европейскими компаниями, зарегистрированными на биржах с 2005 г. Процесс перехода на МСФО продолжится в США до 2010 года. Практически все страны вовлечены сейчас в процесс перехода на международные стандарты финансовой отчетности.

Новые подходы к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями

Каждая компания имеет специфическую бизнес модель в зависимости от вида деятельности. Проведенный в диссертации анализ бизнес моделей Л Мейсела, пирамиды эффективности К.МакНейра, Р.Ланча и К.Кросса, а также модели ЕР2М К. Адамса и П.Робертса, позволил определить их предназначение с позиции оценки деловой активности и раскрытия основных показателей в управленческом учете и бухгалтерской отчетности. В ходе анализа автор пришел к выводу, что наиболее перспективной в настоящее время является модель Д.Нортона и Р.Каплана, позволяющая преобразовать, трансформировать стратегию предприятия в достаточно полный набор показателей, которые фактически образуют систему стратегического контроля и управления.

Исследование показало, что показатели, формируемые в среде традиционного бухгалтерского учета, являются недостаточными для менеджмента и внешних инвесторов. В современных условиях при определении и описании ключевых факторов стоимости необходимо учитывать не только традиционные параметры, такие как затраты, доходы, капитальные вложения и т.д., но и параметры, влияющие на интеллектуальный капитал, обеспечивающий большую долю стоимости компании.

Исследование показало, что сбалансированная система показателей переводит миссию и общую стратегию компании в систему четко поставленных целей и задач, а также ключевых показателей, определяющих степень достижения данных установок в рамках четырех основных составляющих - финансов, маркетинга, внутренних бизнес-процессов, обучения и роста. Система сбалансированных показателей позволяет компании определить общекорпоративные и индивидуальные цели и довести их до работников различного уровня, проследить, как выполнены поставленные стратегические цели. Она основывается на взаимосвязи финансовых и нефинансовых показателей компании, которые показаны на рис. 1.

Рис.1. Взаимосвязь финансовых и нефинансовых показателей компании

Для обобщения системы сбалансированных показателей в компаниях с иностранными инвестициями автором разработан мониторинг эффективности деятельности и матрица сбалансированной системы показателей, которая является специфичной как для нефтехимической отрасли, так и для отдельной компании в зависимости от целей, миссии и стратегии развитии компании. В матрице приводятся первичные показатели сбалансированной системы и система производных показателей, определены ответственные за результат деятельности на основе контроля динамики показателей. Анализ первичных показателей, учитывающий факторы и вторичные показатели позволяет внести коррективы в стратегическое развитие компании. Мониторинг эффективности деятельности служит основой для определения показателей, отражаемых в бухгалтерской отчетности. Он во многом зависит от профессионального суждения, поскольку не существует единой методики расчета показателей. Какие показатели отражать в отчетности, решает сама компания.

Стоимость компании представляет собой оценку не столько оборудования и имеющихся материальных активов, сколько оценку успеха ведения бизнеса в целом и оценку перспектив его развития. Большинство инвесторов, рассматривая возможность и целесообразность покупки того

или иного бизнеса, оценивают, прежде всего, долю рынка компании. Поэтому отражение в отчетности информации о сбалансированных показателях позволяет сделать вывод, о том, что менеджмент компании имеет определенную стратегию и понимает, что нужно делать. Тем более это актуально в российских условиях, где акции далеко не у большинства предприятий котируются на фондовом рынке.

Рассматривая систему сбалансированных показателей, диссертант пришел к выводу о том, что чем более важными в компании являются нематериальные активы, тем большую значимость приобретают нефинансовые показатели В современных условиях именно нематериальные активы, в первую очередь, инновационные продукты и услуги, высокоэффективные и качественные оперативные процессы, информационные технологии и базы данных, способности, умение и мотивация персонала становятся одними из главных конкурентных преимуществ компании. Следовательно, необходимы критерии оценки этих нематериальных активов. Сбалансированная система показателей является технологией деятельности компании, оценивая которую иностранные инвесторы смогут определить не только насколько эффективна ее текущая деятельность, но и какова стратегия развития компании. Она основывается не столько на финансовых показателях, считающихся отсроченными, представляющими информацию о прошлых событиях и результатах деятельности, сколько на показателях, раскрывающих создание новой стоимости при помощи инвестиций в инновации, технологии, поставщиков, клиентов, достижение новых целей.

Исследование показало, что внедрение сбалансированной системы показателей в бухгалтерский учет и финансовую отчетность должно включать в себя:

- выбор способа коммуникации, с помощью которого сбалансированная система показателей и информация о ней будет распространяться в организации. В компании автором предлагается использование специально организованных семинаров для сотрудников, в том числе с привлечением ведущих специалистов в данной области;

- постановку задач для разработки показателей более низкого порядка;

- выбор информационной системы для установления сбалансированной системы показателей в организации;

- оценку возможных информационных взаимосвязей, которые могут быть установлены между информационной системой для внедрения сбалансированной системы показателей и другими информационными системами, в том числе бухгалтерским управленческим учетом.

Результатом данного этапа должна стать разработка информационной управленческой системы, необходимой для внедрения сбалансированной системы показателей на предприятии, способной выявить показатели контроля эффективности инвестиций акционеров.

Большое значение в компаниях с иностранными инвестициями отводится степени раскрытия учетной информации. С одной стороны, ликвидность акций могла бы увеличиться с раскрытием дополнительной информации. С другой стороны, если дополнительное раскрытие сопровождается нарушением конкурентоспособности или высокими издержками, компании с иностранными инвестициями могут не раскрывать «слишком много» информации. Чтобы оценить деловой риск, инвесторы нуждаются в собственной оценке достаточности соответствующей информации о компании.

Раскрытие информации является внутренним содержанием примечаний к финансовой отчетности. Последние считаются обязательным элементом бухгалтерской отчетности в соответствии с международной, а также и российской практикой. В диссертации предложена модель раскрытия информации в бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями (рис. 2).

-Бухгалтерский -Учетная поли-

Батан с тика

-Отчёт о прибы- -Пояснят к

лях и убытках формам отчет-

-Отчет об юме ности

нениях а капи- -Динамию фи-

тале нансовых шжа-

-Отчет о эателей по ком-

движении пании

денежных -Показатели

средств контроля эффектишости

Формы отчетности

Примечания к отчетности

Прогнозная отчетность -Бухгалтерский баланс -Отчет о прибылях и убытках, -Отчет о движении денежных средств

Дополиительн ая информация

По отрасли в сопоставлении

По компании

Нефинансовая информация

Примечаниях отчетности

Обязательно раскрываемая в соответствии со стгкдартами

Добровольно раскрываемая в соответствии со стждартами

ИНФОРМАЦИЯКОМПАНИИ С ИНОСТРАННЫМИ ИНВЕСТИЦИЯМИ

Рис. 2. Модель раскрытия информации в финансовой отчетности российских компаний с иностранными инвестициями

В приведенной модели выделяется информация обязательная для раскрытия и информация, которую компания должна раскрыть по собственному усмотрению. Обязательное раскрытие информации связано с тем, что многие компании, в том числе и российские не хотели раскрывать ту или иную информацию в отчетности. Основной причиной такого нежелания является конкурентная борьба, а также увеличение затрат по формированию отчетности вследствие низкого уровня автоматизации и высокой загруженности бухгалтеров. Ответственность за раскрытие информации в отчетности следует возложить не только на бухгалтерию, но и на другие службы компании.

В диссертации разработана четырехуровневая иерархическая система внутренних нормативных документов, используемая компанией с иностранными инвестициями для раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, которая имеет следующие преимущества:

- за счет использования принципа «от общего к частному» достигается внутренняя целостность и единообразие стандартов, исключается излишнее дублирование и противоречия;

- снижается трудоемкость разработки стандартов, поскольку каждый новый документ опирается на общие принципы, уже заложенные в ранее созданных нормативных документах;

- система опирается на использование концепции сбалансированной системы показателей, тем самым способствует всемерной реализации намеченной стратегии компании.

В диссертации обоснована целесообразность интегрирования сбалансированной системы показателей и экономической добавленной стоимости с целью достижения силергетического эффекта. Включение экономической добарленной стоимости в финансовую «перспективу» в качестве базового показателя позволяет превратить сбалансированную систему показателей из набора полезных, но несколько разобщённых показателей, в систему с чётко выраженным целевым ориентиром. С другой стороны, включение показателя экономической добавленной стоимости позволит ликвидировать основной недостаток, присущий этому показателю - его краткосрочную ориентированность.

В диссертации проведена оценка эффективности инвестиционного проекта по разработке сбалансированной системы показателей на примере компании «Ондео Налко Энерджи Сервис».

Особенности составления бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями

Источником экономического благосостояния компании на современном этапе развития экономики, по мнению инвесторов, являются не столько материальные активы, сколько создание и использование нематериальных активов. В этой связи они чувствуют возрастающую потребность вкладывать деньги в нематериальные активы, такие как знания сотрудников, технологии и развитие, систему маркетинга и распространение, на которых базируется будущий успех компании. Однако в российской практике в большинстве случаев эти инвестиции не отражаются в балансе благодаря существованию ограничительных критериев бухгалтерского учета на признание активов и их оценку.

Исследование показало, что наибольший интерес представляет классификационная структура нематериальных активов, основанная на сбалансированной системе показателей, раскрывающая информацию о нематериальных активах в ежегодной бухгалтерской отчетности, ориентированная на стратегию развития компании в разрезе четырех составляющих. В диссертации определено, что существует связь между рыночной стоимостью и инвестициями в исследования и развитие.

В диссертации определено, что для улучшения полезности бухгалтерской отчетности для инвесторов необходимо:

- расширить раскрытие нефинансовой информации и перевести ее в финансовые составляющие, которые могут быть связаны с системой бухгалтерской отчетности;

- широко капитализировать нематериальные инвестиции с прямо определенными выгодами, нацеленными на улучшение периодического сравнения прибылей и издержек и представление объективных способов балансовой оценки имущества и доходов;

- улучшить своевременность информации, обеспечить прогноз будущего влияния нематериальных активов на финансовую позицию компании.

Инвесторы обычно требуют повышенного раскрытия нефинансовой информации. Акционеры полагаются на широкое разнообразие нефинансовых факторов, чтобы осуществить инвестиции в развитие персонала, повышение качества и инновации.

Одним из важнейших требований иностранных инвесторов является определение прогнозных данных. Прогнозные показатели доходности, ликвидности и финансовой устойчивости основываются на оценке. Оценка компании проводится исходя из предположения, что инвестор

вкладывает в нее средства в настоящий момент, но доходы будет получать в будущем. При прогнозировании всегда существует риск ошибки, причем чем менее стабильна ситуация на предприятии, что может подтверждаться колебанием показателей, отсутствием ярко выраженной динамики, тем выше вероятность ошибочного прогноза. В компаниях с иностранными инвестициями автором рекомендовано формирование прогнозного баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств на основе фактических отчетных данных.

В диссертации определено, что достоверная финансовая отчетность, соответствующая МСФО, должна быть основана на ведении управленческого и финансового учета в качестве единой информационной базы. С одной стороны, это способствует составлению достоверной финансовой отчетности, а с другой стороны обеспечивает минимизацию затрат на постановку управленческого учета, так как информационная база, используемая для составления отчетности, соответствующей МСФО, идеально подходит для составления отчетов управленческого характера.

В диссертации предложены основные направления применения МСФО в управленческом учете и анализе российских компаний с иностранными инвестициями: управление ассортиментом, ценообразованием, себестоимостью продукции, операционными расходами, учет и анализ по центрам ответственности, бюджетирование, сегментный анализ, анализ эффективности управления оборотными средствами.

В работе предложено использовать показатели финансовой отчетности, составленной по МСФО в качестве основного критерия для оценки эффективности работы высшего менеджмента компаний и, соответственно, для определения размеров его вознаграждения.

Для постановки управленческого учета необходима и приоритетна диагностика проблемных зон, разработка критериев и методологии оптимизации деятельности предприятия. Информационная система, подготовленная для создания отчетности, соответствующей МСФО, при ее оптимальном структурировании и организации в целях управленческого анализа может служить первоначальной базой данных для постановки комплексной системы управления предприятием, так как в нее заложены принципы, максимально соответствующие управленческому учету. Использование данных финансового учета в целях оптимизации системы управления предприятием, по нашему мнению, повышает отдачу от средств, вложенных в постановку финансового учета в соответствии с МСФО.

В диссертации проведен сравнительный анализ двух способов формирования бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями по МСФО: параллельного учета и трансформации отчетности. Предложенная методика трансформации отчетности проиллюстрирована на примере компании с иностранными инвестициями «Ондео Налко Энерджи Сервис».

В заключении диссертации изложены основные выводы, предложения и рекомендации, полученные в итоге проведенного исследования.

Список работ, опубликованных по теме диссертации

1. Плотникова J1.A. Проблемы перехода российских стандартов бухгалтерского учета и отчетности к МСФО / JI.A. Плотникова // Казанский бухгалтер. - 2005. -№ 19. - с.22-23 (0,19 п.л.).

2. Плотникова J1.A. Раскрытие информации в отчетности компаний с иностранными инвестициями / Р.Г. Каспина, JI.A. Плотникова // Бухгалтер Татарстана - 2005. - № 7. - с.48-52 (0,5 пл., в т.ч. авторских - 0,25 пл.).

3. Плотникова JI.A. Формирование бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями по МСФО / JI.A. Плотникова // Инфо Бухгалтер Поволжье. - 2005. - № 6. - с.62-64 (0,32 п.л.).

4. Плотникова JI.A. Регулирование финансового учета как средство обеспечения достоверности показателей финансовой отчетности / JI.A. Плотникова // «Современные тенденции теории и практики бухгалтерского учета, аудита, налогообложения и экономического анализа». Межвузовский сборник научных трудов - Уфа: УГНТУ, 2005. - с.132-136 (0,3 пл.).

5. Плотникова JI.A. Направления конвергенции МСФО, ГААП США и РПБУ / JI.A. Плотникова // «Туполевские чтения». Материалы Международной молодежной научной конференции, посвященной 1000-летию города Казани, Том 5 - Казань- КТТУ им А Н. Туполева, 2005. -с. 165-166 (0,13 п.л.).

6. Плотникова JI.A. The Development of International GAAP / JI.A. Плотникова // «Туполевские чтения». Материалы Международной молодежной научной конференции, посвященной 1000-летию города Казани, Том 6 - Казань: КТТУ им. А.Н. Туполева, 2005. - с.94-95 (0,19 пл.).

7. Плотникова JI.A. Основные принципы повышения качества бухгалтерской информации / JI.A. Плотникова // «Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики». Тезисы докладов итоговой научно-практической конференции - Казань: КГФЭИ, 2005.-с.244-246 (0,19 пл.).

8. Плотникова Л. А. Требования, предъявляемые к российским компаниям с иностранными инвестициями, по формированию бухгалтерской отчетности / Л.А. Плотникова // «Аудит, налоги и бухгалтерский учет в Российской Федерации: основы, теория и практика» Сборник статей IV Всероссийской научно-практической конференции - Пенза: 2005. -с. 18-20 (0,19 п.л.).

9. Плотникова Л.А. Новые подхода к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями/Л.А. Плотникова// «Электромеханические и внутрикамерные процессы в энергетических установках, струйная акустика и диагностика, приборы и методы контроля природной среды, веществ, материалов и изделий». Сборник материалов XVII Всероссийской межвузовской научно-технической конференции, часть 2 - Казань: КВАКУ, 2005. -с.85-86 (0,13 п.л.).

10. Плотникова Л.А. Организация учета и формирование отчетности российских компаний с иностранными инвестициями по МСФО / Л.А. Плотникова // «Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики». Тезисы докладов итоговой научно-практической конференции - Казань- КГФЭИ, 2004. - с.219-220 (0,13 п.л.).

11. Плотникова Л.А Особенности первого применения МСФО в организациях с иностранными инвестициями / Л.Д. Плотникова // «ХП Туполевские чтения» Международная молодежная научная конференция, Том V - Казань- КГТУ им. А Н Туполева, 2004. с.140-141 (0,13 пл.).

Подписано к печати 29.12.2005. Формат 60x84 1/16. Объем 1,5 п.л. Заказ № 138. Тираж 100 экз. Типография КГФЭИ. 420012. Казань, ул. Бутлерова, 4.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Плотникова, Любовь Алексеевна

Введение

1. Конвергенция моделей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями

1.1. Сравнительный анализ принципов финансовой отчетности американских и российских компаний с иностранными инвестициями

1.2. Сравнительная характеристика активов и пассивов в американской и российской системах финансовой отчетности и направления их конвергенции

2. Новые подходы к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями

2.1. Влияние специфики бизнес-модели компании на показатели бухгалтерской отчетности

2.2. Сбалансированная система показателей - основа для формирования эффективной отчетности для иностранных инвесторов

2.3. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности компаний

3. Особенности составления бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями по МСФО

3.1. Требования, предъявляемые к российским компаниям с иностранными инвестициями по формированию бухгалтерской отчетности

3.2. Оптимизация бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями

3.3. Организационные аспекты подготовки бухгалтерской отчетности, соответствующей требованиям МСФО 154 Заключение 166 Библиографический список использованной литературы 176 Список приложений

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями в условиях конвергенции систем учета"

Актуальность темы исследования. Мировое экономическое хозяйство представляет совокупность национальных экономик, взаимосвязанных и взаимодействующих в соответствии с объективными законами рынка. Мировой хозяйственный комплекс второй половины XX века характеризуется интенсивным развитием и углублением международных экономических отношений между группами, либо отдельными странами, а также отдельными хозяйствующими субъектами.

В 1999 году принят Федеральный закон «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации», направленный на привлечение и эффективное использование в российской экономике иностранных материальных и финансовых ресурсов, передовой техники и технологии и управленческого опыта. Компания с иностранными инвестициями - это иностранное юридическое лицо, гражданская правоспособность которого определяется в соответствии с законодательством государства, в котором она учреждена, и которая вправе осуществлять инвестиции на территории РФ.

Развитие рыночных отношений в стране, установление долгосрочных торговых связей, создание организаций с иностранными инвестициями требуют устранения трудностей в понимании зарубежными партнерами информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности российских организаций.

Особенность международных стандартов финансовой отчетности заключается в том, что они представляют собой живую, развивающуюся систему, которая постоянно адаптируется к требованиям бизнеса и базируется на современных исследованиях и разработках в области бухгалтерского учета.

Отчетность, составленная в соответствии с МСФО, позволяет иностранным пользователям: получать представление о сопоставимом финансовом положении организаций, их стоимости, результатах деятельности, движении денежных средств; объективно оценивать эффективность управления; получить прозрачную и достоверную финансовую отчетность; развивать коммерческие связи с компаниями, взаимодействие с которыми упрощается при помощи единого бухгалтерского языка при единых методологических подходах к составлению отчетности.

Исследование вопросов формирования показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями особенно актуально в связи с требованиями инвесторов раскрывать в отчетности информацию бухгалтерского учета, необходимую для управления и принятия управленческих решений.

Несмотря на многолетнюю историю исследования бухгалтерского учета, проблемы совершенствования бухгалтерской отчетности как необходимого условия инвестиционной привлекательности и основы стратегического развития компании с иностранными инвестициями - все еще недостаточно изучены в нашей стране.

Существующая необходимость проведения исследования новых подходов к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями позволяет считать тему диссертационного исследования актуальной и значимой.

Состояние изученности проблемы. В процессе исследования использовались работы отечественных ученых, внесших значительный вклад в формирование методологии бухгалтерского учета и отчетности, таких, как: Н.Г.Вейцман, Э.К.Гильде, Я.М.Гальперин, А.Д.Карбышев, А.Ф.Мухин,

A.Ш.Маргулис, А.С.Наринский, А.П.Рудановский, а также труды современных авторов - А.С.Бакаева, П.С.Безруких, В.Г.Гетьмана, К.М.Гарифуллина, О.В.Ефимовой, В.Б.Ивашкевича, Р.Г.Каспиной,

B.В.Ковалева, А.Д.Ларионова, М.В.Мельник, Е.А.Мизиковского, М.И.Кутера, Л.И.Куликовой, Е.А.Новодворского, С.А.Николаевой, В.Ф.Палия, В.И.Петровой, О.В.Рожновой, Я.В.Соколова, В.А. Тереховой, В.И.Ткача, А.Н.Хорина, А.Д.Шеремета, Л.З.Шнейдмана и др.

Изучению проблем учета и анализа бухгалтерской отчетности посвящены труды таких зарубежных ученых как Х.Андерсон, Р.Антони, В.Альбрехт, А.Алфорд, Л.Берстайн, С.Ботосан, Ван Хорн Дж, С.Дипиазза, К.Карлин, К.Мюллер, П.Томас, А.Макмин, Б.Нидлз., З.Ризая, Ш.Сандер С.Саудагаран, Р.Херза, Е.Киган, Д.Филлипс, Р.Эклас.

В основном все вопросы исследований связаны с совершенствованием принципов и методических вопросов формирования традиционной отчетности. Переориентация российской бухгалтерской отчетности к условиям и требованиям рыночной экономики произошла сравнительно недавно. Это обусловило недостаточную проработанность вопросов формирования и использования показателей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями как одного из важнейших инструментов стратегии развития компании.

В отличие от традиционной бухгалтерской отчетности российским компаниям с иностранными инвестициями необходимы новые подходы к формированию показателей отчетности, обеспечивающие инвесторов и других пользователей широким спектром не только фактической, но и прогнозной финансовой и нефинансовой информацией, которые адекватно могли бы отражать эффективность деятельности компаний, облегчать инвесторам принятие решений, увеличивать инвестиционную привлекательность компаний.

Использование новых подходов, основанных на сбалансированной системе показателей, обусловлены рядом причин, важнейшими из которых являются:

• неразработанность всего комплекса проблем методологии формирования бухгалтерской отчетности как инструмента отражения эффективности деятельности и инвестиционной привлекательности компаний;

• отсутствие модели бухгалтерской отчетности, включающей наряду с показателями основных форм отчетности финансовые и нефинансовые показатели эффективности деятельности компаний с иностранными инвестициями, перспективную информацию о возможностях и рисках, сравнение прогнозов с фактическими результатами;

• практическая востребованность в разработке методики формирования бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями по международным стандартам финансовой отчетности.

Важной тенденцией развития бухгалтерского учета в большинстве развитых стран мира и в том числе в США является ориентация систем бухгалтерского учета на международные стандарты финансовой отчетности.

В диссертации уделено внимание сравнению организационных и методологических принципов системы бухгалтерского учета и отчетности США и РФ и обоснованы международные стандарты финансовой отчетности как глобальные стандарты финансовой отчетности, за необходимость применения которых высказывается большинство правительств стран мира.

Актуальным вопросом в настоящее время является внедрение международных стандартов финансовой отчетности в российскую практику. В диссертации раскрыта методика формирования отчетности российских корпораций по МСФО.

Актуальность, экономическая важность вопросов совершенствования бухгалтерской отчетности для внутренних и внешних пользователей и недостаточная их изученность в российской экономической науке определили выбор темы диссертации, ее цель, предмет и объект исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является теоретическое исследование новых подходов формирования показателей бухгалтерской отчетности компаний, содержащих иностранные инвестиции и разработки методического аппарата ее применения на практике, отвечающей современным запросам пользователей.

Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих задач:

V с научных позиций провести анализ принципов, основных активов и пассивов финансовой отчетности американских и российских компаний с иностранными инвестициями и обосновать направления их конвергенции;

V исследовать новые подходы к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями;

V определить влияние специфики бизнес-модели компаний на показатели бухгалтерской отчетности;

V разработать систему сбалансированных показателей как основу для формирования эффективной отчетности для иностранных инвесторов;

V определить требования, предъявляемые к российским компаниям с иностранными инвестициями по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности;

V разработать показатели раскрываемые в бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями применительно к нефтехимической отрасли;

V определить подходы к оптимизации бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями;

V раскрыть методические подходы к формированию бухгалтерской отчетности по МСФО.

Предмет и объекты исследования. Предметом исследования явились проблемы теории, методологии и практики функционирования российской и зарубежной системы бухгалтерской отчетности.

Объектом исследования избраны международные стандарты финансовой отчетности, американские общепринятые учетные принципы, соответствующие стандарты Европейского экономического сообщества и отдельных зарубежных стран.

Объектом исследования выбран процесс формирования бухгалтерской отчетности в российских компаниях с иностранными инвестициями на примере нефтехимической отрасли.

Методология и методика исследования. Методология исследования основывалась на использовании совокупности методов, применяемых в анализе социально-экономических процессов в мировом экономическом сообществе. Теоретической и методологической базой исследования являются диалектический, статистический, сравнительный, функциональный, исторический, рационалистический, индуктивный и дедуктивный методы, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений.

Методика исследования основывалась на наблюдении, характеристике данных, обработке и объяснении полученных результатов, установлении и практической реализации полученных результатов, закономерностей, предвидения, тенденций.

Исследования проводились на базе использования международных и национальных бухгалтерских стандартов, материалов Ассоциации Дипломированных Корпоративных Бухгалтеров (АССА) в области бухгалтерского учета и отчетности, исследований, проведенных Советом по разработке стандартов бухгалтерского учета (FASB).

В диссертационной работе сохраняется историческая преемственность в разработке теоретических и методологических проблем бухгалтерской отчетности и используется обширное научное наследие отечественной бухгалтерской школы.

При проведении научных исследований использованы материалы Министерства экономики и промышленности РФ и РТ, Торгово-промышленной палаты РФ и РТ, компаний с иностранными инвестициями, а также материалы научных конференций, общая и специальная литература в, теории бухгалтерского учета, финансового и управленческого учета и бухгалтерской отчетности.

Диссертационная работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» Паспорта специальности ВАК 08.00.12-«Бухгалтерский учет, статистика», п. 1.1 «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета», п. 1.7. «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам», п. 1.11 «Трансформация национальной отчетности в соответствии с международными стандартами и стандартами других стран».

Научная новизна. В диссертации определены обоснованные автором принципы формирования отчетности компаний с иностранными инвестициями, разработана система сбалансированных показателей, подлежащих раскрытию в бухгалтерской отчетности согласно требованиям иностранных инвесторов и МСФО.

В работе получены и выносятся на защиту следующие новые научные результаты:

- обоснована необходимость конвергенции моделей бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями в условиях социально-ориентированных рыночных отношений на основе сравнительного анализа принципов формирования активов и пассивов американских и российских компаний;

- определены новые подходы к формированию показателей бухгалтерской отчетности российских компаний с иностранными инвестициями, основанные на сбалансированной системе показателей;

- разработана матрица сбалансированной системы показателей, отражаемых в бухгалтерской отчетности, и на ее основе рекомендован мониторинг эффективности деятельности российских компаний с иностранными инвестициями в нефтехимической отрасли;

- обоснована оценка эффективности инвестиционного проекта по разработке сбалансированной системы показателей на примере компании Ондео Налко Энержи Сервис;

- для раскрытия информации в бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями рекомендована четырехуровневая иерархическая система внутренних нормативных документов;

- обоснована необходимость использования прогнозной финансовой отчетности в компаниях с иностранными инвестициями, разработана форма прогнозного баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств;

- раскрыты требования по формированию бухгалтерской отчетности, предъявляемые к российским компаниям с иностранными инвестициями;

- разработаны методические основы формирования отчетности российских компаний с иностранными инвестициями по МСФО.

Практическая значимость. Практическая значимость полученных результатов проведенного исследования определяется возможностью их широкого использования для дальнейшего развития бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями.

Внедрение и апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования внедрены и апробированы различными организациями, а именно: ОАО «Хантымансийскнефтегазгеология»; ОАО «Удмуртнефть»; ОАО «Оренбургнефть» НГДУ «Бугурусланнефть»; ООО «Самаранефтегаз-Сервис»; ООО «НПО «Волгахимэкспорт»; ОАО «Татнефть» УТНС «Нефтехимсервис».

Теоретические, методологические и практические результаты исследования докладывались и обсуждались на международных конференциях, семинарах, научно-практических конференциях.

Публикация результатов исследований. Основные выводы и предложения опубликованы в 11 работах общим объемом 2,4 п.л. (в т.ч. авторских - 2,2 п.л.).

Объем структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Плотникова, Любовь Алексеевна

Заключение

Проведенный в работе сравнительный анализ систем финансового учета США и РФ позволяет сделать следующие выводы:

• Финансовый учет является, наряду с налоговым и управленческим учетом, важной составляющей бухгалтерского учета, обеспечивающей предоставление информации о хозяйственной деятельности предприятий внешним пользователям, направленной, в первую очередь, на защиту интересов инвесторов, не имеющих доступа к внутренней управленческой отчетности. В США существует сложившаяся эффективная система регулирования финансового учета, сочетающая профессиональный подход при разработке стандартов, обеспечение независимости и компетентности аудиторской проверки и государственный контроль выполнения комплекса формальных критериев, которым должна удовлетворять финансовая отчетность.

• Финансовый учет является продуктом политических и экономических систем, то есть на стандарты финансовой отчетности оказывают большое влияние макроэкономические факторы, такие как степень развития рынка ценных бумаг, общий уровень развития экономики, следовательно, мировая популярность системы финансового учета США обусловлена, прежде всего, привлекательностью рынка капиталов этого государства. Однако, существуют и объективные причины, позволяющие признать качество американской финансовой отчетности, такие, как полная реализация принципов приоритета содержания над формой, соответствия, начисления и осторожности, а также максимальное соответствие структуры и содержания отчетности потребностям экономического анализа.

• В Российской Федерации на данный момент не сформировались предпосылки для развития отечественного финансового учета. Возникновение финансового учета связано с развитием профессионального менеджмента, то есть субъектом финансового учета и отчетности является компания, в которой инвесторы полностью отделены от руководства и не обладают доступом к внутренней управленческой отчетности, а, следовательно, заинтересованы в получении достоверной информации об эффективности распоряжения их средствами. Так как абсолютное большинство компаний РФ не удовлетворяют данному критерию, а большинство компаний, соответствующих этому критерию, уже составляют финансовую отчетность в соответствии с МСФО, либо ГААП США, заинтересованность компаний в составлении российской финансовой отчетности, направленной на предоставление информации инвесторам и кредиторам, является крайне низкой.

• В попытках конвергенции российского бухгалтерского учета и отчетности , имеющего ярко выраженный налоговый характер, в направлении международных стандартов финансовой отчетности изначально заложен комплекс противоречий, обусловленных противоположными целями регулирования финансового и налогового учета. Регулирование налогового учета изначально направлено на предотвращение занижения налогооблагаемой прибыли и прочих объектов налогообложения, на что и направлены нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет в целях налогообложения. В то же время регулирование финансового учета, в том числе и американские стандарты финансовой отчетности ГААП США, а также МСФО, предполагает построение системы ответственности руководства компании перед ее инвесторами, основанной на своевременной оценке эффективности вложенного капитала, то есть приоритетной целью регулирования является предотвращение завышения финансовых результатов. Построение системы бухгалтерского учета, в которой финансовая, управленческая и налоговая отчетность составляются на основе единой методологии учета, реально лишь в условиях высокой степени лояльности налоговых органов. Мировая практика показывает, что наличие такой степени лояльности является, скорее, исключением, чем правилом; поэтому, в большинстве развитых стран (США, Великобритания, Канада, Япония, с 1998 года Германия) налоговый и финансовый учет ведутся параллельно с использованием двух различных вариантов учетной политики, то есть каждая хозяйственная операция может отражаться по-разному в регистрах финансового и налогового учета.

• Проведенный детальный сравнительный анализ методов финансового учета и отчетности США, определяемых системой стандартов финансовой отчетности ГААП США, и методов бухгалтерского учета РФ показал, что предпринятые действия по реформированию бухгалтерского учета, направленные на построение системы учета, обеспечивающей пользователей отчетности достоверной информацией о деятельности предприятия, не обеспечивают выполнение основных принципов финансового учета. В работе исследованы существенные различия в порядке учета отдельных доходов и расходов, активов и пассивов. Наиболее сильное негативное влияние на уровень достоверности отчетной информации, предоставляемой российской системой бухгалтерского учета пользователям отчетности, оказывают следующие факторы:

1. В российском бухгалтерском учете не проводится переоценка активов при снижении их стоимости. Своевременное выявление фактов неэффективного вложения средств акционеров в оборотные и внеоборотные активы и списания вызванного ими снижения их стоимости, является практическим отражением таких принципов финансового учета, как принцип соответствия и принцип осторожности. В США стандарты, регулирующие учет основных и производных финансовых инструментов, запасов, основных средств и нематериальных активов, дебиторской задолженности, содержат механизмы проведения регулярной переоценки активов на основании реальной суммы будущих поступлений (для дебиторской задолженности и денежных эквивалентов), по их рыночной стоимости (для прочих оборотных средств), с учетом оценки будущих экономических выгод (на основании пересмотра прогнозов по продажам, выручке, затратам на материалы и заработную плату по каждому проекту инвестирования во внеоборотные активы). Несмотря на попытки, отраженные в положениях по бухгалтерскому учету, направленные на списание неиспользуемых внеоборотных и неликвидных оборотных активов, отсутствие механизма реализации этих положений и, прежде всего, невыгодные налоговые последствия такой уценки, вытекающие из единства налогового и финансового учета в РФ, приводит к игнорированию предприятиями переоценок, направленных на списание активов, по которым имело место снижение стоимости, что существенно снижает степень достоверности отчетности для принятия инвестиционных решений и оценки эффективности управления.

2. Порядок раскрытия финансового результата не соответствует потребностям экономического анализа. Эффективный финансовый анализ предполагает использование такой структуры отчета о прибылях и убытках, которая позволяет выявлять факторы, повлиявшие на изменение финансового результата. Несмотря на то, что в США не существует единой формы отчета о прибылях и убытках, требование раскрытия всех существенных показателей (принцип существенности), а также требования по раскрытию отдельных доходов и расходов, содержащиеся в конкретных стандартах финансовой отчетности, обеспечивают оптимальную для анализа структуру отчета о прибылях и убытках (включая пояснения к нему). Для проведения эффективного финансового анализа российской отчетности операционные и внереализационные доходы и расходы должны быть, как минимум, расшифрованы по видам с учетом критерия существенности, так как в операционных доходах и расходах растворены финансовые и инвестиционные доходы и расходы, что существенно затрудняет проведение финансового анализа. В отчетах о прибылях и убытках, составленных в соответствии с ГААП США, и приложениях к ним раскрываются практически все статьи расходов, приведенные в ПБУ 9 и 10, но по разделам операционные (в трактовке ГААП США), инвестиционные и финансовые расходы.

3. Классификация и учет расходов не соответствует их экономической сущности. Понятие себестоимости (costs) в США взаимосвязано с принципом соответствия и ограничивается расходами, непосредственно связанными с производством продукции. Прочие расходы, не связанные непосредственно с производством отражаются в качестве расходов периода. Сохраняющееся у предприятий право отражать часть общехозяйственных расходов в составе незавершенного производства и готовой продукции приводит к нарушению принципа соответствия и экономической классификации расходов на постоянные и переменные. Трактовка себестоимости, принятая в РФ, существенно затрудняет прогнозирование финансовых результатов предприятия.

4. Неполное отражение расходов по причине приоритета юридического оформления хозяйственных операций над их экономическим содержанием при решении вопросов отражения расходов в регистрах учета, вызванное приоритетом налогового учета в РФ, приводит к завышению финансового результата и утрате функций бухгалтерского учета по реальному контролю расходов и информационному обеспечению внутрифирменного планирования.

5. Сумма начисленного, налога на прибыль не соответствует финансовому результату, отраженному в бухгалтерской отчетности, так как финансовый результат и налогооблагаемая прибыль рассчитываются с использованием различных методик, то есть нарушаются принципы соответствия и осторожности.

6. Нестабильность учетной политики, частое изменение нормативной базы, регулирующей бухгалтерский учет, нерегулярные переоценки основных средств делают невозможным эффективный горизонтальный анализ бухгалтерской отчетности в РФ. Стандарты финансовой отчетности США содержат механизмы, максимально ограничивающие права предприятия по изменению учетной политики, регулирующие отражение в учете стоимостного влияния любых таких изменений, а также детальные регламентации по переходу на новые правила учета при принятии новых стандартов.

• Российская бухгалтерская отчетность не в полной мере является источником информации о предприятии, сопоставимым с финансовой отчетностью, соответствующей ГААП США. Эти выводы подтверждаются сравнительным анализом финансовых отчетов российских предприятий, подготовленных в соответствии с ГААП США, с российской бухгалтерской отчетностью. В частности, отсутствие отражения снижения стоимости внеоборотных активов при их переоценке индексным методом, который не отражает изменение реальной стоимости активов, использование сегментации по вертикали существенно снижают достоверность отчетности, представляемой российскими предприятиями.

• Исследование показало, что показатели, формируемые в среде традиционного бухгалтерского учета, являются недостаточными для менеджмента и внешних инвесторов. В современных условиях при определении и описании ключевых факторов стоимости необходимо учитывать не только традиционные параметры, такие как затраты, доходы, капитальные вложения и т.д., но и параметры, влияющие на интеллектуальный капитал, обеспечивающий большую долю стоимости компании.

• Сбалансированная система показателей переводит миссию и общую стратегию компании в систему четко поставленных целей и задач, а также ключевых показателей, определяющих степень достижения данных установок в рамках четырех основных составляющих - финансов, маркетинга, внутренних бизнес-процессов и обучения и роста. Система сбалансированных показателей позволяет компании определить общекорпоративные и индивидуальные цели и довести их до работников различного уровня, проследить, как выполнены поставленные стратегические цели.

• Для обобщения системы сбалансированных показателей в компаниях с иностранными инвестициями в диссертации разработан мониторинг эффективности деятельности и матрица сбалансированной системы показателей, которая является специфичной как для отрасли, так и для отдельной компании в зависимости от целей, миссии и стратегии развитии компании. В матрице приводятся первичные показатели сбалансированной системы и система производных показателей, определены ответственные за результат деятельности на основе контроля динамики показателей. Анализ первичных показателей, учитывающий факторы и вторичные показатели позволяет внести коррективы в стратегическое развитие компании. Мониторинг эффективности деятельности служит основой для определения показателей, отражаемых в бухгалтерской отчетности. Он во многом зависит от профессионального суждения, поскольку не существует единой методики расчета показателей. Какие показатели отражать в отчетности, решает сама компания.

• Исследование показало, что внедрение сбалансированной системы показателей в бухгалтерский учет и финансовую отчетность должно включать в себя:

-выбор способа коммуникации, с помощью которого сбалансированная система показателей и информация о ней будет распространяться в организации. В компании автором предлагается использование специально организованных семинаров для сотрудников, в том числе с привлечением ведущих специалистов в данной области;

-постановку задач для разработки показателей более низкого порядка; -выбор информационной системы для установления сбалансированной системы показателей в организации;

-оценку возможных информационных взаимосвязей, которые могут быть установлены между информационной системой для внедрения сбалансированной системы показателей и другими информационными системами, в том числе бухгалтерским управленческим учетом.

Результатом данного этапа должна стать разработка информационной управленческой системы, необходимой для внедрения сбалансированной системы показателей на предприятии, способной выявить показатели контроля эффективности инвестиций акционеров.

• В диссертации предложена модель раскрытия информации в бухгалтерской отчетности компаний с иностранными инвестициями. В приведенной модели выделяется информация обязательная для раскрытия и информация, которую компания должна раскрыть по собственному усмотрению.

• В диссертации разработана четырехуровневая иерархическая система внутренних нормативных документов, используемая компанией с иностранными инвестициями для раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, которая имеет следующие преимущества:

- за счет использования принципа «от общего к частному» достигается внутренняя целостность и единообразие стандартов, исключается излишнее дублирование и противоречия;

- снижается трудоемкость разработки стандартов, поскольку каждый новый документ опирается на общие принципы, уже заложенные в ранее созданных нормативных документах;

-система опирается на использование концепции сбалансированной системы показателей, тем самым способствует всемерной реализации намеченной стратегии компании.

• В работе обоснована целесообразность интегрирования сбалансированной системы показателей и экономической добавленной стоимости с целью достижения синергетического эффекта. Включение экономической добавленной стоимости в финансовую «перспективу» в качестве базового показателя позволяет превратить сбалансированную систему показателей из набора полезных, но несколько разобщённых показателей, в систему с чётко выраженным целевым ориентиром. С другой стороны, включение показателя экономической добавленной стоимости позволит ликвидировать основной недостаток, присущий этому показателю - его краткосрочную ориентированность.

• В диссертации проведена оценка эффективности инвестиционного проекта по разработке сбалансированной системы показателей на примере компании «Ондео Налко Энерджи Сервис».

• Исследование показало, что наибольший интерес представляет классификационная структура нематериальных активов, основанная на сбалансированной системе показателей, раскрывающая информацию о нематериальных активах в ежегодной бухгалтерской отчетности, ориентированная на стратегию развития компании в разрезе четырех составляющих. В диссертации определено, что существует связь между рыночной стоимостью и инвестициями в исследования и развитие.

• Одним из важнейших требований иностранных инвесторов является определение прогнозных данных. Прогнозные показателей доходности, ликвидности и финансовой устойчивости основываются на оценке. Оценка компании проводится исходя из предположения, что инвестор вкладывает в нее средства в настоящий момент, но доходы будет получать в будущем. При прогнозировании всегда существует риск ошибки, причем чем менее стабильна ситуация на предприятии, что может подтверждаться колебанием показателей, отсутствием ярко выраженной динамики, тем выше вероятность ошибочного прогноза. В компаниях с иностранными инвестициями автором рекомендовано формирование прогнозного баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств на основе фактических отчетных данных.

• Высокое качество МСФО с точки зрения обеспечения инвесторов необходимой и достаточной информацией для оценки фактической и потенциальной эффективности вложений предопределяет их использование в качестве базовой методологии для организации финансового и управленческого учета предприятиями многих стран мира. В работе раскрыта практическая методика постановки финансового учета в соответствии с МСФО на базе организации системы параллельного учета, включающая выбор программного обеспечения, подготовку планов счетов для налогового (российского) и финансового учета, перечень модулей, требующих параллельной настройки, основные операции, которые должны быть отражены исключительно в системе финансового учета, а также действия, поднимающие уровень организации бухгалтерского учета до необходимого для своевременного предоставления финансовой отчетности, соответствующей МСФО.

• Так как в основе системы финансового учета заложены принципы, максимально соответствующие принципам управленческого учета, то оптимальным с точки зрения соотношения «эффект-затраты» является построение управленческого и финансового учета на единой методологической и информационной базе. В работе рассмотрены возможности применения методологии финансового учета, соответствующей МСФО и информационной базы для оптимальной организации управления ассортиментом, себестоимостью товаров, продукции, работ и услуг, операционными расходами, . оборотными средствами, организации бюджетирования и сегментного анализа, постановки системы ключевых индикаторов управления, оценки эффективности работы менеджмента компании. Использование МСФО в управленческом учете максимально способствует созданию системы информационного обеспечения управленческих решений (системы контроллинга).