Формирование тактического управленческого учета затрат в единой учетно-аналитической системе на предприятиях промышленности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование тактического управленческого учета затрат в единой учетно-аналитической системе на предприятиях промышленности"

На правах рукописи

Гиновкер Майя Эдуардовна

Формирование тактического управленческого учета затрат в единой учетно-аналитической системе на предприятиях промышленности

08 00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

0рел-2006

Работа выполнена в Орловском государственном техническом университете

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Попова Людмила Владимировна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Бархатов Анатолий Петрович

кандидат экономических наук, доцент Суворова Светлана Павловна

Ведущая организация Курский государственный технический

университет

Защита состоится 25 марта 2006 года в 12 часов на заседании диссертационного совета Д 212.182.04 при Орловском государственном техническом университете в аудитории 212 по адресу: 302020, г.Орел, Наугорское шоссе, 29 С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Орловского государственного технического университета.

Автореферат разослан 22 февраля 2006г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Трубина И.О.

¿10 06 (\

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Развитие рыночных отношений, возникновение международных и финансовых связей выдвинули в число актуальных вопросов совершенствование системы учета, анализа и аудита в России и ее приближение к международным стандартам финансовой отчетности.

Учетная и аналитическая информация служит основой для принятия тактических управленческих решений как внутри организации, так и за ее пределами. При этом она обеспечивает выполнение таких важнейших функций как планирование, контроль и сохранность.

В историческом плане силами ученых разных стран мира разрабатывалась учетно-аналитическая система, которая приняла нынешние формы. Эта система под влиянием международных стандартов постепенно сближается между различными регионами и направлениями бухгалтерского учета и становится в принципиальных понятиях - единой международной системой. Взаимодействие в сборе и обработке информации объединяет их в единую учетно-аналитическую систему, обеспечивающую принятие тактических управленческих решений администрацией предприятия и другими пользователями.

Данные тактической управленческой учетной системы затрат на производство и реализацию готовой продукции являются важным средством выявления производственных резервов, внутреннего контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства.

В диссертации рассмотрено формирование тактической управленческой учетно-аналитической системы затрат промышленного предприятия, исследовано взаимодействие между объемом, ценой и прибылью с позиции учетно-аналитической системы, что отвечает международным стандартам и требованиям рыночной экономики.

Значительный вклад в исследования в области учетно-аналитических дисциплин внесли отечественные авторы: А.П. Бархатов, Т.Н. Бабченко, П.С. Безруких, И.Е. Глушков, В.Г. Гетьман, Ю.А. Данилевский, И.М. Дмитриева, Н.П. Кондраков, В.И. Макарьева, М.В. Мельник, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсейчук, Д.А. Панков, В.В. Патров, В.И. Петрова, М.З. Пизенгольц, J1.B. Попова, P.C. Сайфулин, В.Я Соколов, В.П. Суйц, И.П. Ульянов, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман и др.

В разной степени названные ученые занимаются исследованиями всех перечисленных наук: учета, анализа и аудита. Попытку увязать более глубоко составляющие учетно-аналитической системы предпринимают и многие зарубежные ученые: О. Амат, К. Белини, Дж.Блейк, Дж. Брейлди, Ф. Ляйтнер, Э. Максами, Д.О'Брайэн, Н. Прайор, П. Прудон, Дж.Рис, Ж. Ришар, А. Франчек, Дж.Эрнот и др.

В диссертационной работе показана целесообразность и необходимость тесной взаимоувязки тактического управленческого учета системы затрат и доходов на примере функционирования учетно-аналитической системы промышленных предприятий.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических принципов, методических указаний и практических рекомендаций по формированию тактического управленческого учета в единой учетно-аналитической системе затрат и результатов деятельности промышленного предприятия с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности.

Для достижения указанной цели поставлены следующие задачи:

- определить теоретические основы формирования тактической управленческой учетной системы затрат на базе взаимодействия учета, анализа и аудита на основе концепции ведения учета в рыночной экономике России;

разработать основные составляющие учетно-аналитической системы затрат для тактического управленческого учета, анализа и аудита;

- предложить концептуальные модели формирования тактической управленческой учетной системы затрат и доходов промышленных предприятий на основе требований международных стандартов финансовой отчетности;

- разработать методику тактического управленческого анализа затрат на продажу готовой продукции в соответствии с требованиями международных стандартов;

предложить методику тактического управленческого анализа динамики и выполнения плана производства и реализации готовой продукции;

- предложить систему реализации тактического управленческого аудита затрат на производство готовой продукции промышленного предприятия;

-разработать тактические методы управленческого учета для анализа функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью

Область исследования соответствует пунктам 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости и 1.3 Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов, Паспорта ВАК по специальности 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

Объектом исследования является финансово-хозяйственной деятельности промышленных организаций

Предметом исследования является теоретические и практические учетно-аналитическое процедуры, формирующие тактическую управленческую учетную систему затрат промышленного предприятия.

Теоретической и методологической основой исследования являются международные стандарты финансовой отчетности, положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации учета и контроля затрат; законодательные и

нормативные акты по финансовому и управленческому учету в области показателей, формирующих затраты; положения по бухгалтерскому учету и отчетности; научно-методическая литература; периодические издания; материалы научных конференций и семинаров; официальная статистическая информация Роскомстата России.

В ходе исследования использовались как общенаучные методы -диалектика, анализ, синтез, аналогия, так и специальные приемы и процедуры, счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовой обобщение, отчетность. Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческими, диалектно-синтетическим и абстрактно-логическим методами.

Информационной базой диссертационного исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности ряда промышленных предприятий областей Центрального региона.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретико-методических приемов формирования тактической управленческой учетной системы затрат и ее функционирование в учетно-аналитической процедуре промышленных предприятий.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

- теоретически обоснована система тактического управленческого учета затрат промышленного предприятия на базе взаимодействия учета, анализа и аудита как основа концепции ведения учета в рыночной экономике (п. 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12);

- предложены концептуальные модели формирования тактической управленческой учетной системы затрат промышленных предприятий на

основе требований международных стандартов финансовой отчетности (п 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00 12);

- разработана методика тактического управленческого анализа затрат на производство и продажу готовой продукции в соответствии с требованиями международных стандартов в основу которой положен анализа динамики и выполнения плана производства и реализации готовой продукции (п 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12);

- предложены методы реализации тактического управленческого аудита затрат на основе анализа функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью промышленного предприятия (п. 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12)

Практическое значение диссертационного исследования.

Выводы, исследования и предложенные методические рекомендации могут быть использованы промышленными предприятиями в качестве рекомендаций по переводу учета показателей, формирующих затраты на международные стандарты финансовой отчетности, а так же методического обеспечения учетно-аналитической системы на промышленных предприятиях и в качестве консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров.

С практической точки зрения значительный интерес для промышленных предприятий представляет методика внедрения тактической управленческой учетной системы затрат на основе ее составляющих: управленческого учета в совокупности с финансовым, анализа и аудита. Отдельные методические рекомендации и предложения могут найти применение при организации внутреннего и внешнего аудита.

Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в процессе принятия тактических управленческих решений основанные на информации учетных и аналитических процедур для аудиторской деятельности.

Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием. Предложенная тактическая управленческая учетная система затрат внедрена и используется в ряде промышленных предприятий городов Центральной России и в учебном процессе.

Апробация и реализация результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Международной научно-практической конференции «Экономика, общество, личность на рубеже XXI века» (Орел, 2000г.); на Третьем Московском Международном Молодежном Форуме «Образование -Занятость - Карьера» (Москва, 2001г.); на Международной научно-практической конференции «Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий» (Орел, 2001г.); на XI Международной конференции «Новые технологии в машиностроении» (Харьков, 2004г.), на Международной научно-практической конференции «Реформирование системы бухгалтерского учета и финансового контроля при переходе на международные стандарты» (Орел, 2002г.); на Международной научно-практической конференции «Система учета, анализа и аудита в едином информационном пространстве» (Орел, 2005г.)

Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 5 научных работ, общим объемом 2,44 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Содержание работы изложено на страницах текста, включает 16 таблиц, 25 рисунков.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность диссертационного исследования, определена проблема, поставлена цель и сформулированы задачи,

конкретизированы предмет и объект исследования, выделена научная новизна и научные результаты диссертации.

В первой главе «Теоретические основы построения учетно-аналитической системы затрат на производство» рассмотрено понятие затрат для целей учетно-аналитической системы, исследованы и дополнены основные принципы учетно-аналитической системы затрат на производство, выделена система тактического управленческого учета затрат на предприятиях промышленности.

Понятия «затраты» и «себестоимость» всегда находились под пристальным вниманием отечественной учетной теории и практики. В связи с гармонизацией российских и международных стандартов бухгалтерского учета усиливается необходимость определения новых подходов к этим понятиям. С принятием новых законодательных актов по ведению бухгалтерского учета существенно меняется содержание этих понятий. Понимание сущности «затрат» и «себестоимости» становится еще более важным с введением в действие главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации (НК РФ), в котором эти понятия определяются для целей налогообложения, и с новым подходом к порядку их расчета.

В зависимости от вида производства и особенностей технологии могут применяться следующие методы учета затрат и исчисления себестоимости-простой (попроцессный), позаказный, попередельный, нормативный (рисунок 1).

МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО I

I

4

| НОРМАТИВНЫЙ ) ПОПРОЦЕССНЫЙ р ПОПЕРЕДЕЛЬНЫЙ ПОЗАКАЗНЫЙ 1

Рисунок 1 - Методы учета затрат на производство

Учетно-аналитическая система в широком смысле - это система, базирующаяся на бухгалтерской информации, включающей оперативные

данные, использование для экономического анализа статистической, технической, социальной и других видов информации.

Отечественный бухгалтерский учет никогда не подразделялся на финансовый и управленческий, выделялся лишь раздел производственного учета. За рубежом же такое разделение произошло десятки лет назад. В настоящее время система управленческого учета на российских предприятиях практически сформировалась, а с января 2002 года законодательно введен налоговый учет. Таким образом, в настоящее время бухгалтерский учет подразделяется на финансовый, управленческий и налоговый учет, что соответственно привело к выделению таких категорий как финансовый, управленческий и налоговый анализ и аудит (рисунок 2)

Рисунок 2 - Взаимодействие составляющих учетно-аналитической системы

Учетно-аналитическая система должна строиться по принципу хронологии сбора, обработки данных и формирования отчетных документов, от оперативной информации до бухгалтерских балансов и приложений к ним (таблица 1).

Объединение в учетно-аналитическую систему затрат является обязательным, но ее классификация по видам носит относительный характер, так как основывается на ведущем функциональном проявлении.

Таблица 1 - Состав учетно-аналитической системы затрат

№ п/п Виды учетных документов Методы анализа

1 Оперативные документы Сравнение с нормативом Проверка достоверности данных по затратам Логическая оценка показателей

2 Журнал регистрации хозяйственных операций Проверка хронологии записей Сравнение данных журнала с данными первичных документов Группировка хозяйственных операций по видам затрат на производство

3 Проводки по счетам Группировка операций по счетам затрат Оценка операций влияющих на сальдо счета 20 «Основное производство»

4 Учетные регистры (Журналы-ордера, ведомости) Сравнение соответствия данных, приведенных в регистрах Оценка конечных данных по каждой записи особенно величину незавершенного прозводства

5 Главная книга Свод данных из журналов и ведомостей Оценка сводных данных по сгруппированным счетам затрат

6 Баланс Сравнительный анализ динамики и структуры затрат

7 Приложения к балансу Сравнение с нормативными, плановыми документами и в динамике, факторный анализ состава себестоимости

Организация учета затрат на производство продукции основана на следующих принципах:

- неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в течение года;

- полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;

- правильное отнесение расходов и доходов к отчетным периодам;

- разграничение текущих затрат на производство и капитальные вложения;

- регламентация состава себестоимости продукции.

Зарубежный учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции представляет собой управленческий учет.

В 2002 году 25 главой НК РФ была нормативно закреплена еще одна составляющая учетно-аналитической системы - налоговый учет. В

соответствии со ст. 313 НК РФ налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Задача налогового учета затрат - формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога на прибыль.

Цель налогового учета - формирование налоговой отчетности в виде налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

При современном уровне развития рыночных активно происходит процесс интеграции традиционных методов учета, анализа, нормирования, контроля и аудита в единую учетно-аналитическую систему получения данных и обработки информации, в частности в учетно-аналитическую систему затрат на производство. Данная система ориентируется на достижение не только текущих целей учета затрат и получения прибыли, но и на глобальные стратегические цели, где преобладающим становится не узкое, конкретное, ортодоксальное мышление управляющих затратами и результатами деятельности предприятия, а системное, комплексное решение проблем.

В этом и главное назначение и главная суть учетно-аналитической системы, реализацию которой целесообразно возложить на бухгалтера, располагающего первичной учетной и аналитической информацией.

Теоретические аспекты учетно-аналитической системы затрат на производство являются предпосылкой к рассмотрению практических методов применения данной системы на промышленном предприятии.

Общая схема учета затрат на производство продукции представляет собой определенную последовательность выполнения учетных работ и включает следующие этапы (рисунок 3):

1) Все фактически

2) Затраты

3) Распределяются общепроизводственные и общехозяйственные расходы дебет счета 20 и кредит счетов 25,26

затраты отражаются на производственных счетах дебет счета 20 и кредит счетов

произведенные

распределяются по назначению после окончания отчетного

периода, прежде всего,

¿и 1*1 1\|ЛДП1 Ь^Ъ'ШП

I 10,51,60,69,70,96

затраты

вспомогательного

ИТ д

производства

4) Окончательные потери от брака списываются с

5) Определяется фактическая

производственная себестоимость выпущенной продукции

*—I кредита счета 28 в , дебет счета 20

Рисунок 3 - Этапы учета затрат на производство готовой продукции

В качестве обобщения учетного процесса при тактическом управленческом учете в области затрат на производство готовой приборной продукции приведем следующую схему (рисунок 4).

Одной из основных целей деятельности промышленного предприятия является получение наибольшей прибыли при наименьших затратах, в связи с чем проводится тщательный анализ затрат на единицу продукции, что достигается при помощи такого элемента учетно-аналитической системы, как тактический управленческий учет.

Во второй главе «Формирование тактического управленческого анализа затрат в единой учетно-аналитической системе промышленного предприятия» рассмотрена система тактического управленческого анализа затрат на производство готовой продукции, а также тактический управленческий анализ затрат на продажу готовой продукции и тактический управленческий анализ динамики и выполнения плана производства и реализации продукции.

Учетная система обеспечивает сопряженность различных информационных потоков. В качестве инструментария используются приемы тактической управленческой отчетности, основанные на применении элементов нормативного метода учета производственных затрат и калькулирования.

промышленного предприятия

Д

20

Д 10,16 к

сальдо незавершенного производства на начало месяца

материальные

затраты

Д 70,69 96 К

зЛ". ЕСН

Д 02 К

Амортизация

основных средств

Д 05,$0.51,7'-76 К

{ прочие затраты

прямые

25

26

общехозяйственны

расходы

сальдо незавершенного производства на конец месяца

К

брак производства

Д 10 К

неиспользованные материапь

возвратные отходы

Д 28 К

брак

Д 43 К

учетная цена (нормативна^ с/с)

отклонения (+ , -)

фактическая с/с выпушенной из производства продукции

Рисунок 4 - Общая схема тактического управленческого учета затрат на промышленном предприятии

Цеховая структура промышленного предприятия содержит различные подразделения в частности те которые способствуют производству приборов, осуществляют расчеты расхода материала, необходимого для изготовления того или иного готового продукта, например приборов. Величина исходного количества материала в дальнейшем может изменяться в большую или меньшую сторону в зависимости от совершенствования производственного процесса: снижения трудоемкости, использования сырья более высокого качества и т.д. Далее на основании конструкторской спецификации составляются «Специфицированные нормы расхода материала на изделие», которые затем передаются в планово-экономический отдел.

Методика такова, что данные нормы составляются на каждый прибор отдельно и представляют собой громоздкую сброшюрованную форму, работа с которой затруднена в связи с большим размером. В связи с этим на основании данных норм экономистом составляется «Расшифровка материальных затрат к калькуляции себестоимости для расчета оптовой цены» на определенный прибор.

Существует расшифровка материальных затрат на датчик - реле температуры ТАМ-113 ТКСИ.421261 065( малогабаритный) Данная расшифровка представлена в табличной форме, в которой указаны наименование расходуемого материала, единицы измерения, норма расхода на 10ОО изделий и т.д.

Параллельно с расшифровкой экономист составляет «Калькуляцию к договорной оптовой цене» на каждое изделие, которая состоит из 12 пунктов (таблица 2):

Таблица 2 - Калькуляция к договорной оптовой цене датчиков - реле

температуры ТАМ-113 и ТАМ-133

Статьи калькуляции Расчет ТАМ-ИЗ, руб ТАМ-]ЗЗ.руб

1) Сырье и материалы 8,21 4,67

2) Покупные и комплектующие 1,61 1,61

3) Транспортно-заготовительные расходы 0,34 0,34

4) Итого материалов 1)+2)+3) 10,16 6,63

5) Основная заработная плата 3,47 3,76

6) Дополнительная заработная плата 5)* 15% 0 52 0,56

7) Отчисления соцстраху ( 5+6 )*37,1% 1 48 1,60

8) Общепроизводственные расходы 5)*2,52% 8.74 9,48

9) Общехозяйственные расходы 5)*3,Ю% 10,76 11,66

10) Производственная себестоимость 4)+5)+6)+7)+8)+9) 32,98 34,42

11) Внепроизводственные расходы 10)*2,5% 0,40 0,86

12) Полная себестоимость 10)+11) 33,38 35,29

Вышеописанные документы содержат в себе нормы расхода сырья на единицу продукции. Далее составляется «Нормативная себестоимость на фактический выпуск», в которой указываются код изделия, наименование изделия, количество, цена, материал на единицу и т.д. Отсюда видно, что в наличии нормативный метод учета себестоимости и калькулирования продукции.

В соответствии с принятой на предприятии классификацией кодов заказов датчик-реле температуры ТАМ-113 ТКСИ. 421261. 065 (малогабаритный), относится к группе 1110. а ТАМ-133 к группе 1136 Данные приборы имеют сложную конструкцию, и поэтому их комплектующие производятся в нескольких цехах завода

Каждый месяц на предприятии составляются материальные отчеты по каждому отдельному цеху и складу Из данного отчета видно, какой вид сырья и количество сырья было израсходовано на изготовление ТАМ - 113 (гр.1110)

В результате на производство данного прибора в 7 цехе было потрачено материала на сумму 9 203,77 руб , а по всему заводу за январь 2005 года -40 053,54 руб. Хотя запланировано было материальных затрат на сумму 31 792,8 руб. В связи с чем, перерасход материала на производство рассматриваемого прибора составил 8 260,74 руб. (таблица 3).

Таблица 3 - Расчет отклонений в январе 2005 года.

Виды приборов Общий выпуск, шт Материал не продукции, единицу руб Отклонение, руб Результат, руб

Норма Факт Экономия Перерасход

ТАМ-113 3120 10 16 12,8 2.64 +2,64

ТАМ-133 20500 6 63 29,1 22,47 +22,47

Итог отклонений +25,11

Общее отклонение (перерасход) +25,11

Сумма отклонения за счет несовпадения фактического и нормативного расходования материала на единицу приборной продукции в январе 2005 года составила 25,11 руб., а общий перерасход на весь выпуск анализируемых приборов составляет 468 871,8 руб. (3 120*2,64 руб. + 20 500*22,47 руб.)

В январе 2005 года общая сумма заработной платы по цеху № 7 была равна 572 292 руб., где конкретно на группу 1110 было отнесено 5 877 руб., а всего на изготовление ТАМ-113 в январе - 17 802 руб Поэтому, умножив 17 802 руб. на коэффициент распределения (2,34), была получена сумма общепроизводственных расходов, относящаяся на изделие номер 1110, которая составила 41 671,11 руб. Аналогичным образом по этому прибору была получена сумма общехозяйственных расходов, которая составила 44 488,71 руб.

Распределение суммы затрат по изделию ТАМ-113 за январь 2005 года следующее:

- сырье - 40 053,54 руб.;

- заработная плата основная - 2 979 руб.;

- социальные отчисления - 1 105,21 руб.;

- общепроизводственные расходы - 6 973,28 руб.;

- общехозяйственные расходы - 7 444,77 руб. (рисунок 5)

Процентный состав себестоимости ТАМ-113

44488,71; 29%

■ сырье

40053,54;

■ зарплата основная

^ 17802; 12% □общепроизводственные 6604.53; 4% расходы

■ общехозяйственные расходы

□ соцстрах

41671,11; 28%

Рисунок 5 - Процентный состав себестоимости прибора ТАМ-113 в январе 2005 года

Вышеописанные расчеты производятся в отношении всех изготавливаемых деталей на, что находит свое отражение в печатной форме «Распределение сумм затрат по изделиям» Данный отчет детализирует распределение затрат по каждому конкретному прибору.

В связи с чем в январе 2005 года затраты по группе 1136 (ТАМ-133) сложились следующим образом:

- сырье - 596 648,85 руб.;

- заработная плата основная - 378 364 руб.;

- социальные отчисления - 140 372,87 руб.;

- общепроизводственные расходы - 885 678,49 руб.;

- общехозяйственные расходы - 945 563,73 руб. (рисунок 6):

Процентный состав себестоимости ТАМ-133

945 563,73 32%

885 678.49 30%

596 648,85 : 20%

378 364.0( 13%

140 372.87 5%

■ сырье

■ зарплата основная

□ соцстрах

□ общепроизводственные расходы

■ общехозяйственные расходы

Рисунок 6 - Процентный состав себестоимости прибора ТАМ-133 в январе 2005 года.

Как видно из рисунков 5 и 6, удельный вес составляющих себестоимости каждого прибора примерно одинаковый (таблица 4). Наибольшую долю занимают общехозяйственные расходы - 29% и 32%, а наименьшую социальные отчисления - 4% и 5% соответственно.

Таблица 4 - Структура себестоимости ТАМ-113 и ТАМ-133.

Статьи себестоимости Структура себестоимости ТАМ-113, % Структура себестоимости ТАМ-133, %

Сырье 27 20

Основная заработная плата 12 13

Социальные отчисления 4 5

Общепроизводственные расходы 28 30

Общехозяйственные расходы 29 32

ИТОГО 100 100

Объединение информации о расходах подразделений производится в ведомости «Затраты по цехам». Это общая отчетная ведомость, составляемая для целей управленческого учета в разрезе затрат за месяц по всем производственным цехам. В дополнение к данной форме составляется аналитическая ведомость «Затраты по статьям» в разрезе складов предприятия, также «Затраты по статьям» в разрезе каждой приборной группы

И уже завершающим этапом составления тактической управленческой отчетности служит обобщение информации представленной в вышеописанных отчетах в «Сводную себестоимость» за период (рисунок 7).

Структура сводной себестоимости в январе 2004 года

■ сырье

■ зарплата основная

■ соцстрах

общгпроизводственные расходы

■ общехозяйственные расходы

Рисунок 7 - Структура сводной себестоимости в январе 2004 года Структура сводной себестоимости приборной продукции, как видно из рисунков 5-7, имеет практически те же доли что и структура себестоимости конкретного изделия.

Наибольший удельный вес, как показывает рисунок 7, занимают сырье, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, а наименьший -социальные отчисления В связи с чем необходимо отметить, что при помощи тактического управленческого анализа управленческая отчетность помогает осуществлять действенный контроль над затратами, а также за эффективностью производственной деятельности и его подразделений

В третьей главе «Тактический управленческий аудит затрат на производство готовой продукции промышленного предприятия» представлена реализация тактического управленческого аудита затрат на производство готовой продукции промышленного предприятия, предложены методические рекомендации по реализации теоретических основ учетно-аудиторского процесса затрат по продаже готовой продукции, а также тактические методы управленческого учета как основа анализа функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью.

Тактическая управленческая аудиторская проверка затрат на производство является одним из трудоемких процессов в аудиторской деятельности, требует большой сосредоточенности, знаний нормативных и инструктивных материалов с последующими изменениями, а также особенностей исчисления производственных затрат в отдельных видах хозяйственной деятельности организации. Поэтому остановимся лишь на тех проблемах, где на практике допускаются ошибки при учете затрат на производство и, следовательно, искажаются результаты хозяйственной деятельности (рисунок 8).

Одним из важных вопросов является проверка правильности оценки материальных ресурсов, списанных на себестоимость, поскольку материалы поступают из разных источников, а начальные остатки материалов могут иметь иную цену по сравнению с закупленными. Следовательно, приходится проверять правильность оценки материалов по средневзвешанной цене (согласно учетной политике). Однако на практике производится списание по методу ФИФО, что противоречит учетной политике.

Рисунок 8 - Ошибки, выявляемые при тактическом управленческом аудите затрат на производство

Системы тактического управленческого учета характеризуются различными признаками, которые можно положить в основу их классификации. Один из признаков - полнота включения затрат в себестоимость производства и продаж продукции, товаров, работ и услуг.

Различают две основные системы тактического управленческого учета (Рисунок 9).

Калькулирование полной себестоимости продукции основывается на применении нормативного метода учета затрат.

Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, то есть калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

Рисунок 9 - Системы тактического управленческого учета

Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.

Тактический управленческий учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет, не дожидаясь конца месяца, иметь фактическую себестоимость изделий (как алгебраическую сумму нормативной себестоимости, отклонений от норм и их изменений), а также регулярно (один раз в 10 дней или чаще) анализировать причины отклонений и выявлять их виновников. Системное документирование

отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения.

Основные положения диссертации изложены в следующих публикациях:

1. Гиновкер М.Э. Основные принципы учетно-аналитической системы затрат на производство // Материалы Международной научно-практической конференции «Система учета, анализа и аудита в едином информационном пространстве». - Орел. - ОрелГТУ. - 2004. - с. 130 - 134. - (0,28 п.л.)

2. Гиновкер М.Э. Система тактического управленческого учета затрат на предприятиях промышленности // Материалы Международной научно-практической конференции «Формирование учетно-аналитической системы, финансового менеджмента и контроля для прогнозирования и планирования налогообложения». - Орел. - ОрелГТУ. - 2004 - с.124 - 126. - (0,08 п.л.)

3. Гиновкер М.Э Система тактического управленческого анализа затрат на производство готовой продукции // Материалы Всероссийской научно-практической Интернет - конференции «Система налогового менеджмента, учета, анализа и аудита в современном экономическом пространстве». - Орел. -ОрелГТУ. - 2005. - с. 152 - 155. - (0,38 п.л.)

4. Гиновкер М.Э. Тактический управленческий анализ затрат на продажу готовой продукции // Управленческий учет. - Москва. - ЗАО «Финпресс». -2006. - №1. - с.35 - 45. - (0,8 п.л.)

5. Гиновкер М.Э. Реализация тактического управленческого аудита затрат на производство готовой продукции промышленного предприятия // Управленческий учет. - Москва. - ЗАО «Финпресс». - 2006. - №2. - с.86 - 96. -(0,9 п.л.)

2.0Р£ А

Р-44 4$

Орловский государственный технический университет Лицензия № 00670 от 05 01 2000 Подписано к печати 15 02 2006 Формат 60 х 841/16 Печать офсетная Объем 1,0 уел печ л Тираж 100 экз Заказ №

Отпечатано с готового оригинал-макета На полиграфической базе ОрелГТУ 302030 [ Орел, ул Московская, 65

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Гиновкер, Майя Эдуардовна

Введение

1 Теоретические основы построения учетно-аналитической 9 системы затрат на производство

1-1 Понятие затрат для целей учетно-аналитической системы

1.2 Основные принципы учетно-аналитической системы затрат на производство

1.3 Система тактического управленческого учета затрат на предприятиях промышленности

2 Формирование тактического управленческого анализа затрат 45 в единой учетно-аналитической системе промышленного предприятия

2.1 Система тактического управленческого анализа затрат на 45 производство готовой продукции

2.2 Тактический управленческий анализ затрат на продажу готовой 59 продукции

2-3 Тактический управленческий анализ динамики и выполнения 68 плана производства и реализации продукции

3 Тактический управленческий аудит затрат на производство 83 готовой продукции промышленного предприятия

3.1 Реализация тактического управленческого аудита затрат на 83 производство готовой продукции промышленного предприятия

3.2 Методические рекомендации по реализации теоретических основ 93 учетно-аудиторского процесса затрат по продаже готовой продукции

3.3 Тактические методы управленческого учета как основа анализа 106 функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование тактического управленческого учета затрат в единой учетно-аналитической системе на предприятиях промышленности"

Актуальность темы исследования. Развитие рыночных отношений, возникновение международных и финансовых связей выдвинули в число актуальных вопросов совершенствование системы учета, анализа и аудита в

V?

России и ее приближение к международным стандартам финансовой отчетности.

Учетная и аналитическая информация служит основой для принятия тактических управленческих решений как внутри организации, так и за ее пределами. При этом она обеспечивает выполнение таких важнейших функций как планирование, контроль и сохранность.

В историческом плане силами ученых разных стран мира разрабатывалась учетао-аналитическая система, которая приняла нынешние формы. Эта система под влиянием международных стандартов постепенно сближается между различными регионами и направлениями бухгалтерского учета и становится в принципиальных понятиях - единои международной системой. Взаимодействие в сборе и обработке информации объединяет их в единую учетно-аналитическую систему, обеспечивающую принятие тактических управленческих решений администрацией предприятия и другими пользователями.

Данные тактической управленческой учетной системы затрат на производство и реализацию готовой продукции являются важным средством выявления производственных резервов, внутреннего контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства.

В диссертации рассмотрено формирование тактической управленческой учетно-аналитической системы затрат промышленного предприятия, исследовано взаимодействие между объемом, ценой и прибылью с позиции учетно-аналитической системы, что отвечает международным стандартам и требованиям рыночной экономики.

Значительный вклад в исследования в области учетно-аналитических дисциплин внесли отечественные авторы: А.П. Бархатов, Т.Н. Бабченко, П.С. Безруких, И.Е. Глушков, В.Г. Гетьман, Ю.А. Данилевский, И.М. Дмитриева, Н.П. Кондраков, В.И. Макарьева, М.В. Мельник, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсейчук, Д.А. Панков, В.В. Патров, В.И. Петрова, М.З. Пизенгольц, J1.B. Попова, Р.С. Сайфулин, В.Я. Соколов, В.П. Суйц, И.П. Ульянов, А.Д. Шеремет, JI.3. Шнейдман и др.

В разной степени названные ученые занимаются исследованиями всех перечисленных наук: учета, анализа и аудита. Попытку увязать более глубоко составляющие учетно-аналитической системы предпринимают и многие зарубежные ученые: О. Амат, К. Белини, Дж.Блейк, Дж. Брейлди, Ф. Ляйтнер, Э. Максами, Д.О'Брайэн, Н. Прайор, П. Прудон, Дж.Рис, Ж. Ришар, А. Франчек, Дж.Эрнот и др.

В диссертационной работе показана целесообразность и необходимость тесной взаимоувязки тактического управленческого учета системы затрат и доходов на примере функционирования учетно-аналитической системы промышленных предприятий.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических принципов, методических указаний и практических рекомендаций по формированию тактического управленческого учета в единой учетно-аналитической системе затрат и результатов деятельности промышленного предприятия с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности.

Для достижения указанной цели поставлены следующие задачи:

- определить теоретические основы формирования тактической управленческой учетной системы затрат на базе взаимодействия учета, анализа и аудита на основе концепции ведения учета в рыночной экономике России;

- разработать основные составляющие учетно-аналитической системы затрат для тактического управленческого учета, анализа и аудита;

- предложить концептуальные модели формирования тактической управленческой учетной системы затрат и доходов промышленных предприятий на основе требований международных стандартов финансовой отчетности;

- разработать методику тактического управленческого анализа затрат на продажу готовой продукции в соответствии с требованиями международных стандартов;

- предложить методику тактического управленческого анализа динамики и выполнения плана производства и реализации готовой продукции;

- предложить систему реализации тактического управленческого аудита затрат на производство готовой продукции промышленного предприятия;

-разработать тактические методы управленческого учета для анализа функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью

Область исследования соответствует пунктам 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости и 1.3 Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов, Паспорта ВАК по специальности 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

Объектом исследования является финансово-хозяйственной деятельности промышленных организаций.

Предметом исследования является теоретические и практические учетно-аналитическое процедуры, формирующие тактическую управленческую учетную систему затрат промышленного предприятия.

Теоретической и методологической основой исследования являются международные стандарты финансовой отчетности, положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации учета и контроля затрат; законодательные и нормативные акты по финансовому и управленческому учету в области показателей, формирующих затраты; положения по бухгалтерскому учету и отчетности; научно-методическая литература; периодические издания; материалы научных конференций и семинаров; официальная статистическая информация Госкомстата России.

В ходе исследования использовались как общенаучные методы -диалектика, анализ, синтез, аналогия, так и специальные приемы и процедуры: счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовой обобщение, отчетность. Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческими, диалектно-синтетическим и абстрактно-логическим методами.

Информационной базой диссертационного исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности ряда промышленных предприятий областей Центрального региона.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретико-методических приемов формирования тактической управленческой учетной системы затрат и ее функционирование в учетно-аналитической процедуре промышленных предприятий.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

- теоретически обоснована система тактического управленческого учета затрат промышленного предприятия на базе взаимодействия учета, анализа и аудита как основа концепции ведения учета в рыночной экономике (п. 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12);

- предложены концептуальные модели формирования тактической управленческой учетной системы затрат промышленных предприятий на основе требований международных стандартов финансовой отчетности (п. 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12);

- разработана методика тактического управленческого анализа затрат на производство и продажу готовой продукции в соответствии с требованиями международных стандартов в основу которой положен анализа динамики и выполнения плана производства и реализации готовой продукции (п. 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12);

- предложены методы реализации тактического управленческого аудита затрат на основе анализа функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью промышленного предприятия (п. 1.9, 1.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12)

Практическое значение диссертационного исследования. Выводы, исследования и предложенные методические рекомендации могут быть использованы промышленными предприятиями в качестве рекомендаций по переводу учета показателей, формирующих затраты на международные стандарты финансовой отчетности, а так же методического обеспечения учетно-аналитической системы на промышленных предприятиях и в качестве консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров.

С практической точки зрения значительный интерес для промышленных предприятий представляет методика внедрения тактической управленческой учетной системы затрат на основе ее составляющих: управленческого учета в совокупности с финансовым, анализа и аудита. Отдельные методические рекомендации и предложения могут найти применение при организации внутреннего и внешнего аудита.

Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в процессе принятия тактических управленческих решений основанные на информации учетных и аналитических процедур для аудиторской деятельности.

Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием. Предложенная тактическая управленческая учетная система затрат внедрена и используется в ряде промышленных предприятий городов Центральной России и в учебном процессе.

Апробация и реализация результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Международной научно-практической конференции «Экономика, общество, личность на рубеже XXI века» (Орел, 2000г.); на Третьем Московском Международном Молодежном Форуме

Образование - Занятость - Карьера» (Москва, 2001г.); на Международной научно-практической конференции «Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий» (Орел, 2001г.); на XI Международной конференции «Новые технологии в машиностроении» (Харьков, 2004г.), на Международной научно-практической конференции «Реформирование системы бухгалтерского учета и финансового контроля при переходе на международные стандарты» (Орел, 2002г.); на Международной научно-практической конференции «Система учета, анализа и аудита в едином информационном пространстве» (Орел, 2005г.)

Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 5 научных работ, общим объемом 2,44 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Содержание работы изложено на 137 страницах текста, включает 16 таблиц, 25 рисунков.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Гиновкер, Майя Эдуардовна

Заключение

В данной диссертационной работе, автор сосредоточил свое внимание на рассмотрении теоретических основ тактического управленческого учета при формировании учетно-аналитической системы промышленного предприятия, на разработке новых методов тактического управленческого анализа и аудита, на формировании на базе этих методов аналитической финансовой модели пригодной для практического использования.

Первая глава диссертационного исследования посвящена теоретическим вопросам построения учетно-аналитической системы в едином учетном информационном пространстве. На основе систематизации точек зрения различных ученых-экономистов на учетно-аналитическую систему дано авторское определение этому явлению учетной мысли, которое сводится ко взаимосвязи и взаимозависимости трех самостоятельных дисциплин - учета, анализа и аудита в единую систему, с самостоятельными структурообразующими элементами. Так учетная составляющая может представляться следующими составляющими: финансовый учет, управленческой учет, налоговый учет, стратегический учет, оперативный учет и так далее. Аналитическая составляющая учетно-аналитической системы представлена финансовым анализом, управленческим анализом, налоговым анализом и так далее. Аудиторская составляющая может представляться аудитом внешним и внутренним.

Учетно-аналитическая система должна строиться по принципу хронологии сбора, обработки данных и формирования отчетных документов; от оперативной информации до бухгалтерских балансов и приложений к ним.

Проблемы, связанные в основном с внутренним управлением, решаются на основе управленческого учета, обеспечивающего информацией и оперативное, тактическое, стратегическое, экономическое; технологическое, инновационное и структурное,. управление фирмой, бизнесом.

Автор, не претендуя на расшифровку всех составляющих многогранной учетно-аналитической системы в качестве исследования использовал ее сегмент, представленный в виде тактического управленческого учета. Однако, нельзя говорить только о тактическом управленческом учете в учетно-аналитической системе не затрагивая тактический управленческий анализ и тактический управленческий аудит.

Обращаясь к содержанию и функциям тактического управленческого учета затрат промышленного предприятия, автор показывает, что она является составляющей принятия управленческих решений и имеет специфическую, двойственную функцию: с позиции финансов -обеспечивающая, распределительная и контрольная; с позиции администратора предприятия - планирование, организация, регулирование, мотивация, контроль. Автор счел необходимым для лучшего раскрытия экономической сущности тактической управленческой системы представить ее в графическом, матричном и формализованном видах.

Информационное обеспечение тактического управленческого учета в единой учетно-аналитической системе может быть представлена авторской концепцией диссертационного исследования.

Тактический управленческий учет может быть охарактеризован как направление управленческого учета, в рамках которого формируется информационное обеспечение принятия тактических управленческих решений. I

Во второй главе автор приходит к выводу, что в рамках тактического управленческого учета выполняется анализ внешней бизнес-среды (конкурентов, поставщиков, потребителей, внешних экономических условий) на краткосрочном отрезке времени. В ходе осуществления деятельности учитывается тактическая позиция предприятия на рынке. Дифференциация ее продукции, а также осуществляется построение полной цепочки ценностей предприятия. л

Концентрация на внутренних факторах, оказывающих влияние на хозяйственную деятельность промышленного предприятия - основной элемент, который отличает тактический управленческий анализ от традиционного.

В качестве особенностей тактического управленческого анализа, автор выделяет:

- выполнение анализа внутренних факторов и процессов;

- проведение анализа нефинансовых внутренних факторов;

- объем произведенной продукции не является существенным фактором, при определении объема затрат;

Тактический управленческий анализ направлен на определение состояния бизнеса промышленного предприятия в конкретный момент времени.

Тактика развития тесно связана с внутренними условиями деятельности предприятия, поэтому тактический управленческий анализ призван сосредоточить внутренние условия как факторы, оказывающие влияние на краткосрочные (тактические) цели предприятия, не концентрируясь на традиционных задачах экономического тактического управленческого анализа.

В третьей главе диссертационного исследования рассмотрен тактический управленческий аудит. При его теоретическом описании и практическом использовании применяются элементы учетно-аналитической систем, применимые для внутреннего аудита. Результатом тактического управленческого аудита является краткосрочная программа подтактик -производственного, маркетингового, финансового, кадрового. Роль тактического управленческого аудита состоит в отслеживании и контроле за достижением поставленных тактических целей и обеспечении возврата к стадии принятия решений. Такие возвраты необходимы для того, чтобы скорректировать решения и вернуться на путь достижения целиков краткосрочном периоде, или для того, чтобы скорректировать их.

Таким образом, тактический управленческий учет может быть охарактеризован как составляющая управленческого учета, входящего в единую учетно-аналитическую систему, в рамках которой формируется информационное обеспечение принятия решений по управлению промышленным предприятием на краткосрочную перспективу.

Рассматривая более детально тактический управленческий учет делаем вывод, что это средство обоснования финансовой тактики и соответствующего инструмента краткосрочного управления промышленным предприятием.

Обращаясь к концептуальным основам тактического управленческого учета, целесообразно выделить ряд взаимосвязанных концепций, которые по мнению автора, могут служить базой для развития:

- концепции затрат, в том числе и альтернативных; , .;

- концепции временной ценности денежных ресурсов;

- концепцией учета влияния фактора времени в краткосрочном периоде; ;

- концепция учета и анализа зависимости объема, цены и прибыли;

Концептуальные основы тактического управленческого учета и анализа затрат имею собственный инструментарий, который представлен в двух вариантах.

Первый - система относительных показателей оценки тактических управленческих решений - это инструмент, увязывающий финансовую тактику с оперативной финансово-хозяйственной деятельностью. Система относительных показателей оценки финансовой деятельности должна охватывать все аспекты, а именно - имущественное положение предприятия, его финансовую устойчивость. Система относительных показателей тактического управленческого учета целесообразно увязать с моделями, ориентированными на его комплексную оценку (показателями объема производства, дохода, прибыли, цены и другими).

Второй инструмент тактического управленческого учета - модель; иллюстрирующая движение финансовых и материальных ресурсов промышленного предприятия в стоимостном" выражении, которое представлено системой взаимосвязанных финансовых потоков.

Содержание и особенности элементов тактического управленческого учета характеризуется его функциями:

- реализация инвестиционных и финансовых решений;

- система информативности;

- вариант маневренности (мобильное изменение ситуации, если существующие методы ее получения не соответствуют потребностям промышленного предприятия). j

Именно тактический управленческий учет затрат позволит сформировать информационную базу управления финансовыми потоками промышленного предприятия, адекватную современным условиям рыночной экономики и позволяющую принимать оптимальные решения краткосрочного характера.