Формирование учетной системы хозяйствующих субъектов тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование учетной системы хозяйствующих субъектов"

НИКАНДРОВА ЛАРИСА КОНСТАНТИНОВНА

ФОРМИРОВАНИЕ УЧЕТНОЙ СИСТЕМЫ

ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ СУБЪЕКТОВ: ТЕОРИЯ, МЕТОДОЛОГИЯ И ПРАКТИКА

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

1 4 ДПР 20П

Москва 2011

4843989

Диссертация выполнена на кафедре бухгалтерского учета Автономной некоммерческой организации высшего профессионального образования Центросоюза РФ «Российский университет кооперации»

Научный консультант:

доктор экономических наук, профессор Овсийчук Мария Федоровна

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Еленевская Евгения Анатольевна доктор экономических наук, профессор Петрова Валентина Ивановна доктор экономических наук, профессор Скачко Галина Александровна

Ведущая организация:

ГОУ ВПО «Государственный университет управления»

Защита состоится «29» апреля 2011 года в 12-00 на заседании совета по защите докторских и кандидатских диссертаций Д 513.002.03 при AHO ВПО Центросоюза РФ «Российский университет кооперации» по адресу. 141014, г. Мытищи, Московской области, ул. В.Волошиной, д. 12/30, зал диссертационных советов (корпус 4, комн. 235).

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке AHO ВПО Центросоюза РФ «Российский университет кооперации», автореферат размещен на официальном сайте www.ruc.su.

Автореферат разослан « »_2011г.

Ученый секретарь совета по защите докторских и кандидатских диссертаций Д 513.002.03

Е.В.Зубарева

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы. Переход российской экономики на рыночные принципы хозяйствования обусловил появление большого числа экономически и юридически самостоятельных хозяйствующих субъектов, заинтересованных в качественной, надежной, своевременной и достоверной информации, что вызывает объективную необходимость повышения роли бухгалтерского учета в управлении их деятельностью. Организация, обладающая хозяйственной самостоятельностью, распоряжающаяся своим имуществом и ресурсами, отвечающая за результаты своей деятельности, должна располагать достоверной информацией, отражающей ее имущественное и финансовое состояние, финансовые результаты деятельности.

Потребителями учетной информации организации являются как внутренние пользователи - администрация и менеджеры компаний, - так и значительный круг внешних пользователей, к которым относятся инвесторы, кредиторы, поставщики и подрядчики, покупатели и заказчики, государственные органы. Интересы пользователей информации различны, что обусловливает потребность в достоверной и надежной информации, формируемой в системе учета и отчетности.

В условиях рыночных отношений по-новому воспринимается роль системы. внутреннего контроля, призванной в рамках отдельных хозяйствующих субъектов обеспечивать интересы собственников, инвесторов, пайщиков, акционеров. В связи с этим появилась необходимость в разработке новой концепции системы внутреннего контроля, направленной на обеспечение достоверной информацией ее пользователей, на основе которой возможно принимать эффективные управленческие решения.

Несмотря на значимость и востребованность исследования проблем методологии и организации эффективной системы учета и надежной системы внутреннего контроля хозяйствующих субъектов, этой проблеме до настоящего времени уделялось недостаточно внимания. Среди экономистов нет единства во мнениях относительно структуры учетной системы и формирующих ее основных элементов, в вопросах организации внутреннего контроля хозяйствующих субъектов.

С одной стороны, глобализация международной экономики, выражающаяся в стирании экономических границ между странами и регионами, обусловила возникновение процессов стандартизации учета и отчетности на международном и региональных уровнях. Эти обстоятельства и обусловили разработку Международных стандартов финансовой отчетности, которые

принято считать сводом правил формирования достоверной информации об имущественном и финансовом состоянии организаций и финансовых результатах их деятельности.

С другой стороны, существование национальных экономик и национальных учетных систем является объективной реальностью, с которой необходимо считаться, и не все страны могут уйти от своих национальных традиций в пользу процессов гармонизации учетных систем.

В настоящее время проделана определенная работа по реформированию хозяйственного, и в частности - бухгалтерского учета в свете требований рыночной экономики. Однако основные отличия российского бухгалтерского учета от системы бухгалтерского учета, базирующегося на международных стандартах финансовой отчетности, обусловлены тем, что российский учет довольно жестко регламентируется государством, и, в частности, выполняет функцию обеспечения постоянно меняющихся фискальных интересов государства. При этом зачастую возникают затруднения в обеспечении прозрачной, ясной и четкой информацией ее пользователей.

Все виды учета, составляющие учетную систему организации, являются поставщиками разнообразной информации, необходимой для принятия решений. В центре информационных потоков организации находится система бухгалтерского учета, так как она позволяет формировать информацию о реальном состоянии дел хозяйствующего субъекта. В современных условиях развития экономики существенно возрастает роль отчетных данных как источника Достоверной и объективной информации о результатах финансово -хозяйственной деятельности.

В последние годы Правительством Российской Федерации издается большое количество нормативных документов по методологии и организации бухгалтерского и налогового учета, которые не всегда поддаются пониманию руководителей хозяйствующих субъектов. Несовершенство отдельных нормативных документов по методологии учета и контроля обусловливает необходимость исследования учетной системы, ее основных элементов, их взаимодействия между собой и направлений ее совершенствования.

В условиях глобального кризиса является важным обеспечение экономической безопасности организаций, что возможно при реализации мероприятий, включаемых в систему ее обеспечения, и назначении лиц, ответственных за исполнение этих мероприятий. Одним из элементов системы экономической безопасности является надежная система внутреннего контроля. В этой связи является актуальной разработка теории и методологии системы

внутреннего контроля для обеспечения экономической безопасности хозяйствующих субъектов.

Степень разработанности проблемы. Проблемы формирования эффективной учетной системы, организации надежной системы внутреннего контроля исследовались российскими и зарубежными учеными среди них: А.Ф. Аксененко, М.И. Баканов, С. Б. Барнгольц, И. А. Басманов, В. Б. Ивашкевич, З.В. Кирьянова, А.Ш. Маргулис, И.С. Мацкевичус, М.В. Мельник, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.И. Подольский, Я. В. Соколов, С.А. Стуков, Н. Г. Чумаченко, А. Д. Шеремет и др.

Вопросами совершенствования теории и практики хозяйственного учета, анализа и контроля занимаются такие известные авторы как H.A. Адамов, A.C. Бакаев, П.С. Безруких, В.В. Бурцев, М.А. Бахрушина, В.Г. Гетьман, Е.А. Еленевская, Р.В. Калиничева, Н.П. Кондраков, М.Ф. Овсийчук, В.Я. Овсийчук, В.В. Патров, В. И Петрова, JI.B. Попова, С.А. Рассказова-Николаева, Т.М. Рогуленко, О.В. Рожнова, И.А. Слабинская, JI.B. Сотникова, А.Е. Суглобов, JI.3. Шнейдман, A.B. Шохнех и др.

В работах указанных авторов исследуются отдельные стороны совершенствования всех видов хозяйственного учета, анализа и контроля. Что касается рассмотрения роли учетной системы в обеспечении экономической устойчивости бизнеса хозяйствующих субъектов, то эти проблемы практически не затрагиваются.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка теоретико-методологических и практических рекомендаций организации системы учета и внутреннего контроля, обеспечивающих экономическую безопасность хозяйствующих субъектов.

Поставленная цель исследования обусловила решение следующих задач:

- исследовать сущность понятий учетной системы и модели учета, их классификацию и определить роль в обеспечении экономической устойчивости бизнеса хозяйствующих субъектов;

- сформулировать концепцию категории экономической безопасности на микроэкономическом уровне, предложить элементы системы, как составляющие ее обеспечения, и мероприятия, раскрывающие содержание этих элементов, определить ответственных менеджеров за их исполнение;

- разработать методику оценки уровня экономической безопасности организации по данным, сформированным в ее учетной системе;

- исследовать влияние международных стандартов финансовой отчетности на формирование учетной системы хозяйствующих субъектов России;

определить проблемы гармонизации российской системы бухгалтерского учета и МСФО и основные методические различия между ними; целесообразность перехода российских организаций на МСФО;

- выявить основные проблемы в теории и методологии ведения бухгалтерского учета в российских организациях;

- определить роль учетной политики как одного из основных элементов учетной системы и инструмента обеспечения достоверной информации о результатах деятельности и формировании налоговой базы по налогу на прибыль хозяйствующего субъекта;

- исследовать практику ведения налогового учета и выявить проблемы, возникшие в связи с его введением в учетную систему страны; предложить - направления его совершенствования;

- определить перспективы развития бухгалтерского, налогового и управленческого учета как отдельных составляющих учетной системы; разработать регистры налогового учета, позволяющие оперативно контролировать формирование налоговых баз;

- исследовать систему внутрихозяйственного контроля, сформулировать ее концепцию, направленную на повышение эффективности и экономической безопасности хозяйствующих субъектов;

- определить функции субъектов контроля в организациях;

- разработать методику контроля расходов и регламент его осуществления.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.4. «История развития методологии, теории и организации бухгалтерского учета», п. 1.6 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам», п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» раздела 1 «Бухгалтерский учет»; п. 3.2. «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии», п. 3.9. «Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии» раздела 3 «Аудит, контроль и ревизия» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта научных специальностей ВАК Российской Федерации (экономические науки). • Предметом исследования является совокупность теоретических, методологических и практических проблем формирования системы хозяйственного учета и внутреннего контроля и их роль в управлении хозяйствующими субъектами и обеспечении экономической безопасности.

Объектом исследования является хозяйственно-финансовая деятельность, формирование системы бухгалтерского, управленческого и налогового учета, внутреннего контроля хозяйствующих субъектов, в том числе организаций полиграфической деятельности г. Москвы и Московской области.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов по проблемам теории и методологии бухгалтерского, управленческого и налогового учета, внутрихозяйственного контроля; законы и нормативно-правовые акты Российской Федерации; международные стандарты финансовой отчетности (МСФО); российские положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, налоговое законодательство и другие законы.

Информационной базой исследования являются статистические данные, бухгалтерская и налоговая отчетность хозяйствующих субъектов, публикации, личные наблюдения, данные, размещенные в Интернете.

Методологической базой явились общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. Применялись общенаучные и специальные методы исследования - анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системный подходы к оценке экономических явлений.

Научная новизна исследования заключается в разработке и обосновании теоретико-методологических подходов к формированию учетной системы организации; определении роли и значения бухгалтерского учета в учетной системе и обеспечении экономической устойчивости бизнеса хозяйствующих субъектов. В результате проведенных исследований предложены рекомендации по развитию теории и методологии бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля хозяйствующих субъектов России.

Научная новизна исследования подтверждается полученными результатами, выносимыми на защиту:

- обобщены и систематизированы теоретические и методологические подходы к формированию учетных систем и их адаптации к современным условиям; при этом обосновано, что на организацию системы учета влияют цели и задачи уставной деятельности хозяйствующих субъектов;

сформулирована концепция экономической безопасности на микроуровне, включающая элементы системы ее обеспечения, перечень мероприятий и ответственных за их исполнение лиц, что позволит обеспечить жизнедеятельность бизнеса и повышение его эффективности;

- разработана методика оценки уровня экономической безопасности с использованием данных учетной системы, позволяющая оперативно определять

влияние факторов на финансовую устойчивость и экономическую безопасность хозяйствующих субъектов;

- выявлены принципиальные различия между отечественной учетной системой и системами учета стран Запада, что позволило сделать вывод о невозможности в современных условиях перехода учета России на методологию международных стандартов финансовой отчетности;

- обоснована несостоятельность налогового учета как самостоятельной . учетной системы; предложена интегрированная система бухгалтерского и

налогового учета, так как законодательство, регулирующее ведение бухгалтерского учета, содержит все основополагающие принципы признания и оценки доходов и расходов, которые лежат в основе исчисления налога на прибыль;

- определены особенности организации, роль и значение управленческого учета и обоснована необходимость его ведения автономно, что позволит повысить его оперативность в принятии управленческих решений;

- обоснована необходимость унификации терминологии, используемой в нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет и налогообложение, что поможет устранить разногласия в понимании норм

. законодательства;

- предложена концепция формирования системы внутреннего контроля, заключающаяся в оперативности получения информации, необходимой для принятия мер по сохранности и эффективности использования активов хозяйствующих субъектов;

- определены направления совершенствования системы внутреннего контроля, включающие распределение функций субъектов контроля управленческих служб, разработку регламента контроля, что позволит повысить надежность и эффективность деятельности хозяйствующих субъектов.

. Практическая значимость результатов исследования. Сформулированные в работе предложения направлены на совершенствование методики и методологии хозяйственного учета:

- применение методики оценки уровня экономической безопасности в рыночных условиях осуществления хозяйственной деятельности позволит организациям своевременно принимать решения, направленные на улучшение своего финансового положения;

' - применение рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета, раскрывающие экономическое содержание фактов хозяйственной жизни, позволит организациям дать им правильную оценку и повысить достоверность учетной и отчетной информации.

Результаты выполненного исследования используются в процессе преподавания в высших учебных заведениях экономического профиля ряда дисциплин, таких как «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Налоговый учет и отчетность», о чем имеется справка о внедрении.

Апробация работы и внедрение основных результатов исследования. Концептуальные положения и результаты выполненного исследования докладывались, обсуждались и получили одобрение на; научно-практических конференциях в Московском государственном университете им. М.В.Ломоносова, Московском государственном университете печати и Национальном институте бизнеса.

Разработанные рекомендации по ведению бухгалтерского, налогового и управленческого учета внедрены в ГУЛ ППП «Типография «Наука», ФГУ «Редакция «Российской газеты», что подтверждено справками о внедрении.

Основные положения диссертации отражены в опубликованных автором 45 научных работах общим объемом 68,5 п.л., в т.ч. по теме диссертации 55,5 п.л. (5 монографий, научно-практическое пособие, 20 статей).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографического списка и приложений. Работа содержит 12 таблиц, 6 рисунков, 11 приложений. Список использованной литературы содержит 305 источников.

Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертации, определены цель, задачи и объект исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость исследования, апробация и внедрение его результатов.

В первой главе «Теоретико-методологические основы учетной системы хозяйствующих субъектов» изучено понятие учетной системы, рассмотрены сложившиеся в мировой практике учетные модели, приведена их классификация; изучена категория экономической безопасности на уровне хозяйствующих субъектов и обоснована роль учетной системы в обеспечении их экономической безопасности; рассмотрены существующие методики оценки экономической безопасности и предложена авторская методика оценки уровня экономической безопасности хозяйствующих субъектов.

Во второй главе «Международные стандарты финансовой отчетности в формировании учетной системы хозяйствующих субъектов» исследована история развития бухгалтерского учета в мировой практике и в России; установлены исторические и социальные факторы, оказавшие определяющее влияние на современное состояние российской учетной системы; рассмотрены

особенности ведения бухгалтерского учета в США и Франции, как наиболее ярких представителей западных учетных систем; выявлены их недостатки и преимущества, которые могут быть применены и в российской учетной системе; изучены вопросы гармонизации российской системы бухгалтерского учета и международных стандартов финансовой отчетности, предусмотренные Программой реформирования российской системы бухгалтерского учета и Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности.

В третьей главе «Бухгалтерский учет в учетной системе хозяйствующего субъекта» рассмотрены роль и значение учетной политики в формировании учетно-аналитической информации, необходимой для принятия грамотных управленческих решений; определены направления совершенствования бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с современными условиями хозяйствования.

В четвертой главе «Налоговый и управленческий учет и их роль в системе управления» рассмотрены предпосылки возникновения налогового учета в России и особенности его ведения; исследованы различия в методике отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета некоторых хозяйственных операций, обусловленные введением в действие главы 25 Налогового кодекса РФ; определены особенности функционирования управленческого учета и его место в учетной системе организации.

В пятой главе «Система внутреннего контроля и ее роль в повышении качественных характеристик системы бухгалтерского учета» рассмотрены теоретические и методологические особенности функционирования системы внутреннего контроля; сформулирована концепция формирования этой системы в рамках хозяйствующих субъектов; предложена методика осуществления внутреннего контроля в организации, позволяющая обеспечивать сохранение достигнуто уровня эффективности хозяйственно-финансовой деятельности и экономической безопасности организации.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 1. Теоретические и методологические подходы к формированию учетной системы и их адаптация к современным условиям

В условиях рыночной экономики возникает необходимость формирования системы экономической информации для принятия управленческих решений, направленных на повышение эффективности производства в реальном секторе экономики, в том числе организаций полиграфии. Следовательно, учетная система, или хозяйственный учет, занимает одно из ведущих мест в системе экономической

информации, являясь функцией управления производством. В этом качестве в рыночной экономике учет выполняет три основные функции:

- информационную, осуществляемую путем фиксации фактического состояния хозяйственной системы;

- контрольную, которая обеспечивает контроль выполнения бизнес-планов и сохранности имущества;

- управления, обеспечивая обратную связь между объектами и субъектами управления в ходе выполнения управленческих решений. Последняя функция накладывается на характеристику самой учетной системы, выступающей в качестве функции управления наряду с планированием, анализом и регулированием хозяйственной деятельности, объединяющей технико-технологические элементы производства, производственные и иные отношения людей, которые можно представить в виде сложной системы (рис. 1).

Рисунок 1 - Взаимосвязь элементов учетной системы организации

В процессе управления хозяйственной деятельностью экономическая информация используется в переработанном виде. Объективные условия функционирования системы экономической информации таковы, что

11

минимальное число показателей используется в планировании, а максимальное - в экономическом анализе. Учетная система, находясь между ними, представляет собой основу всей информационной системы, так как отражает фактическое состояние управляемого объекта и создает необходимые данные для анализа и планирования.

Экономическая информация, формируемая в учетной системе, сложившейся в нашей стране, может быть разделена на три основные категории:

- информация, отражающая текущее финансовое состояние организации;

- информация, формируемая в целях налогообложения;

- информация, необходимая для эффективного управления организацией.

Информация, формируемая в целях налогообложения, является

разновидностью информации бухгалтерского учета, раскрывающей взаимоотношения организации с государством в виде финансового потока, наполняющего его бюджет. В последнее десятилетие эта информационная область была выделена в самостоятельную систему. При этом ряд экономистов считает ее частью информационной бухгалтерской системы, что, по нашему мнению, неверно, так как условия ее формирования во многом отличаются от правил, принятых в системе бухгалтерского учета.

В настоящее время выделились в отдельные подсистемы налоговый и управленческий учет. Однако это не означает распада сложившейся в период плановой экономики российской национальной системы учета. Учетную систему организации не следует отождествлять только с системой бухгалтерского учета, как с единой системой формирования и обобщения экономической информации. Учетный процесс по-прежнему организует главный бухгалтер, входящая информация о прошлых событиях и решениях менеджмента едина, а се подсистемы хозяйственного учета взаимосвязаны, но существуют автономно в рамках организации. При этом исходящая информация направлена на удовлетворение спроса всех заинтересованных пользователей.

Понятие «система учета» тесно связано с понятием «парадигма учета», которое в переводе с греческого означает «пример или образец». В отношении бухгалтерского учета парадигмой называют комплекс правил, заложенных в основе его поэтапного развития, совокупность наиболее распространенных и разделяемых большинством бухгалтеров взглядов, принимаемых в качестве образца решения учетных проблем.

Изучение разных парадигм и систем бухгалтерского учета приводит к выводу о том, что нет и не может быть единой, унифицированной бухгалтерской методологии. Любая теоретическая концепция и категория, всякий

методологический подход зависят от цели того, кто организует бухгалтерское наблюдение.

Первые попытки классифицировать системы бухгалтерского учета различных стран были предприняты еще в начале XX в. Современные отечественные исследователи в области учета предлагают несколько вариантов классификации учетных систем, наиболее распространенными из которых являются следующие пять классификаций:

британская, франко-испано-португальская, германо-нидерландская, американская;

британская, латиноамериканская, континентально-европейская, американская;

- англо-американская, континентально-европейская, южноамериканская, смешанной экономики (страны Восточной Европы и государства бывшего СССР);

- англо-американская, европейская, голландская, латиноамериканская, исламская, постсоциалистическая, МСФО.

Следует отметить, что не существует стран с идентичными системами учета. Отнесение той или иной страны к какой-либо классификационной группе является условным. Необходимо учитывать не только схожесть, но и различия, существующие в учетной практике.

Специалисты выделяют три наиболее распространенные модели учета: англо-американскую, континентальную и южноамериканскую.

В эту классификацию целесообразно включить еще одну учетную модель -исламскую, которая развивается во многих странах Востока под сильным влиянием соответствующей религии. Эта модель бухгалтерского учета наименее изучена специалистами в силу целого ряда объективных причин, однако игнорировать ее существование не следует, так как ее изучение будет способствовать повышению профессионализма российских бухгалтеров.

Следовательно, учетные системы различных стран существенно отличаются, что обусловлено различными факторами: социально-экономическими, политическими, историческими, географическими.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что учетная система - это комплекс взаимосвязанных элементов, к которым относятся виды хозяйственного учета, получившие развитие в той или иной стране мира в силу национальных, социально-политических, исторических, географических и других особенностей ее развития. Формирование учетной системы на уровне хозяйствующего субъекта осуществляется с учетом целей и задач его бизнеса, предусмотренного уставом.

хз

2. Концепция экономической безопасности хозяйствующих субъектов, включающая элементы системы ее обеспечения, перечень мероприятий и ответственных за их исполнение лиц, методика ее оценки

Важнейшим элементом национальной безопасности любого государства, в том числе и России, является экономическая безопасность, которая занимает главенствующие позиции в структуре национальной безопасности потому, что все остальные виды безопасности не могут быть в достаточной степени обеспечены без сильной и независимой экономики. Классификация направлений безопасности отражена на рис. 2.

Национальная безопасность

- военная безопасность

- политическая безопасность

- экономическая безопасность

- информационная безопасность

- продовольственная безопасность

- социальная безопасность

- экологическая безопасность

- демографическая безопасность

Безопасность организации

(В .П. Мак-Мак)

• экономическая безопасность

- техногенная безопасность

• экологическая безопасность

• информационная безопасность

- психологическая безопасность

■ физическая безопасность

■ научно-техническая безопасность

■ пожарная безопасность

Безопасность организации (А.Я. Кибанов)

- экономическая безопасность

- юридическая безопасность

- физическая безопасность объекта

■ информационная безопасность

■ интеллектуальная безопасность

- безопасность персонала

■ экологическая безопасность

Рисунок 2 - Классификация направлений безопасности на макро- и микроуровнях

Приведенные на рис. 2 данные о составляющих безопасности организации, предложенные некоторыми специалистами в этой области, позволяют сделать вывод о том, что на уровне хозяйствующих субъектов экономической безопасности придается главенствующее значение.

Безопасность организации в современных условиях зависит от совместного благоприятного воздействия на её финансово-хозяйственную деятельность множества факторов, как внешнего так и внутреннего характера.

Как известно, целью финансово-хозяйственной деятельности предприятия в условиях рыночной экономики является получение прибыли от деятельности в целом. Таким образом, экономическая безопасность хозяйствующего субъекта -это его способность (возможность) стабильного получения прибыли и её использования с учетом своих интересов и интересов общества.

Получение своевременной и достоверной информации, необходимой для исчисления величины прибыли, как основного результатного показателя, синтезирующего в себе все стороны деятельности организации и характеризующего в определенном смысле уровень управления, является необходимой основой обеспечения экономической безопасности организации.

Важнейшим фактором обеспечения экономической безопасности организации является разработка предложенной автором системы, включающей основные элементы, конкретные мероприятия и перечень лиц, ответственных за их исполнение, представленной в табл. 1.

Таблица 1 - Инструментарий обеспечения экономической безопасности организации_______

№ п/п Инструментарий системы Перечень мероприятий Субъекты, ответственные за исполнение мероприятий

1 Маркетинговые исследования и анализ Сбор, анализ, оценка данных и прогнозирование развития рынка; проверка достоверности информации о контрагентах с целью снижения коммерческих рисков; сбор необходимой информации для выработки оптимальных управленческих решений по вопросам стратегии и тактики экономической деятельности компании; разработка и принятие рыночной стратегии Менеджеры службы сбыта, Руководитель отдела экономической безопасности, Экономисты и специалисты маркетинговой службы

2 Производство Определение объемов производственной программы в соответствии с портфелем заказов и закупки оптимального запаса необходимых сырья и материалов; обеспечение технологическим оборудованием и его своевременного обновления; использование инноваций Руководитель производственного отдела, Менеджеры отдела снабжения

3 Учетно-аналитическая служба Учет фактов хозяйственной жизни; контроль полноты и своевременности оприходования материально-производственных запасов и их сохранности; контроль формирования расходов на производство, доходов и финансовых результатов; анализ финансовой отчетности Главный бухгалтер, Руководители подразделений

Продолжение таблицы 1

4 Юридическая поддержка бизнеса Заключение договора о юридическом обслуживании со специализированной фирмой с целью защиты законных прав и интересов организации и ее сотрудников; обеспечение правовой дисциплины сотрудниками; защита интересов организации от противоправной деятельности коррумпированных представителей контролирующих и правоохранительных органов Руководитель организации, юридическая служба

5 Планово-экономическая служба Проведение управленческого анализа, направленного на выявление факторов, влияющих на прибыль, и резервов снижения расходов на производство и продажу продукции; проведение анализа выгодности ассортимента продукции и возможности расширения производства; проведение комплексного анализа хозяйственной деятельности; координация составления бюджетов Главный экономист, Руководитель отдела маркетинга

б Подбор персонала Изучение кандидатов на работу в организации; выявление, предупреждение и пресечение возможной противоправной и иной негативной деятельности сотрудников организации в ущерб ее безопасности; регулярное повышение квалификации сотрудников учетно-экономической, финансовой и маркетинговой служб, отдела экономической безопасности Руководитель управления кадрами

7 Обеспечение социальных гарантий персонала Защита сотрудников организации от насильственных посягательств; социально-психологическая, предупредительно-профилактическая работа среди персонала и его обучение; гарантии работы, материальных благ социального характера, перспективы служебного роста Руководители служб организации

8 Создание службы внутрихозяйственного контроля Определение роли службы и ее места в организационной структуре организации, состава, квалификации и компетенции работников службы в обеспечении экономической безопасности; разработка положения о службе внутрихозяйственного контроля, включающего варианты действий в различных ситуациях во избежание конфликтов между подразделениями, и должностных инструкций и ответственных за контрольные функции, обеспечивающие экономическую безопасность организации Руководитель организации, руководитель службы экономической безопасности

Окончание таблицы 1

9 Обеспечение сохранности собственности, в т.ч. интеллектуальной Определение направлений финансово-экономической, производственно - коммерческой и других видов деятельности, подлежащих защите, а также возможных каналов утечки информации и других угроз финансовой стабильности и устойчивости организации, оценка источников возникновения рисков; обеспечение сохранности материальных ценностей и сведений, составляющих коммерческую тайну; обеспечение возмещения материального и морального ущерба, полученного в результате неправомерных действий организаций и отдельных лиц Главный бухгалтер, юридическая служба

10 Защита экономии-ческой информации Разграничение доступа к конфиденциальной информации, содержащейся в информационных системах; правила допуска персонала и посетителей в помещения, где происходит обработка учетно-эконо.чической информации Главный бухгалтер, руководитель службы экономической безопасности

11 Лудит финансо-хозяйственной деятельности Привлечение на основе долгосрочных договоров специалистов, имеющих соответствующую профессиональную подготовку и обладающих достаточно большим практическим опытом в области учета, внутрихозяйственного контроля, управленческого и маркетингового анализа, методикой оценки показателей экономической безопасности организаций Руководитель организации, Главный бухгалтер

Элементы системы обеспечения экономической безопасности бизнеса взаимосвязаны и функционируют синхронно. По результатам выполнения мероприятий должны вноситься соответствующие корректировки в систему обеспечения экономической безопасности. При этом целесообразно провести оценку финансирования мероприятий по обеспечению экономической безопасности организации и использовать эти данные при планировании ее финансово-хозяйственной деятельности. Важным элементом являются регулярные обсуждения мер по обеспечению экономической безопасности, которые проводят работники, ответственные за выполнение конкретных мероприятий, и руководство организации.

Оценка текущего состояния экономической безопасности объекта сама по себе носит исключительно информативный характер, более того, выводы, которые можно сделать на основе такой оценки, актуальны лишь в момент проведения оценки. Следовательно, тот комплекс мер, который может быть предложен в результате анализа оценки экономической безопасности объекта, к сожалению, слишком быстро устаревает.

В результате исследований проблемы оценки экономической безопасности разработано много приемов и методов прогнозирования финансовых показателей, в том числе с позиции возможного банкротства. Банкротство следует считать состоянием максимальной угрозы экономической безопасности организации.

Рисунок 3 - Подходы к прогнозированию вероятности банкротства

В экономической литературе известны разные зависимости - двух-, четырех- и пятифакторные прогнозные модели. Получаемые при их решении значения индекса кредитоспособности позволяют относить рассматриваемую ситуацию к той или иной степени опасности (рис. 3).

Такой метод оценки экономической безопасности в настоящее время может оказаться весьма полезным для организации, чтобы предупреждать возникновение угрозы банкротства, способствовать их лучшему приспособлению к меняющейся экономической ситуации на рынке.

Экономическую безопасность целесообразно оценивать показателем уровня экономической безопасности, который исчисляется как соотношение суммы налога на прибыль, уплаченного в бюджет, к сумме прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налога, или чистой прибыли. Он рассчитывается по формуле:

Кэб = НП/ЧП (1),

где Кэб - коэффициент экономической безопасности;

НП - сумма налога на прибыль, уплаченного в бюджет;

ЧП - сумма прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

Пороговое значение этого показателя зависит от ставки налога на прибыль. В настоящее время ставка этого налога составляет 20 %, оптимальным значением Кэб следует считать 0,25, так как эта величина отражает соотношение указанных показателей, исчисленных по данным бухгалтерского учета, без корректировки налоговой базы по правилам налогового учета. Рост коэффициента экономической безопасности отражает ухудшение финансового положения организации из-за повышения суммы налога в результате корректировки в сторону повышения налоговой базы по правилам налогового учета, что неизбежно приведет к снижению уровня экономической безопасности организации. Снижение значения коэффициента экономической безопасности означает повышение. уровня экономической безопасности, так как будет свидетельствовать об увеличении доли чистой прибыли, оставшейся в распоряжении организации. Такую ситуацию представить на практике сложно, так как снижение налоговой базы по сравнению с налогооблагаемой прибылью, исчисленной по данным бухгалтерского учета, наблюдается реже.

Предложенная методика применения коэффициента экономической безопасности в полной мере отражает сущность этого показателя.

Некоторые авторы считают, что для этих целей вполне подходит в качестве обобщающего один из таких важных показателей хозяйственной деятельности, как прирост производительности труда или величина дохода (прибыли) на одного работника. Эти показатели являются важными для оценки состояния экономической безопасности предприятия. Однако недостатком этих показателей является то, что при росте численности работников и стабильности объема производства величина показателей снижается.

3. Различия между российской и западной учетными системами

Существующие в мире модели учета имеют ряд принципиальных различий, причины которых различны и обусловлены исторически сложившимися к настоящему времени обстоятельствами. Во всем мире основой : подготовки учетной информации являются такие концепции как понятность, значимость, достоверность, сопоставимость. Однако это не означает, что во всех странах мира должны быть одинаковыми принципы организации учетной деятельности. Более того, в каждой развитой стране разрабатывалась своя национальная система бухгалтерского учета, которая наиболее полно отвечала национальным особенностям этой страны. В силу целого ряда причин в мире исторически сложилось несколько школ (национальных систем) или моделей учета. Различия в этих моделях объясняются как историческими причинами, так и различными условиями политической, социальной, экономической, правовой среды, в которых функционируют предприятия различных стран.

В зависимости от типа законодательства и степени его влияния на учетную деятельность большинство стран мира можно разделить на две группы:

- страны, применяющие разветвленную систему кодексов и законов;

- страны, применяющие законодательство общеправовой направленности. Существующую в России систему бухгалтерского учета можно не без оснований отнести к первой модели учета.

Современный российский бухгалтерский учет уходит своими корнями в советский бухгалтерский учет. Сложившиеся за многие десятилетия в нашей стране традиции организации и ведения бухгалтерского учета не могут быть отменены в одночасье в директивном порядке. Для осуществления такого революционного шага необходимо кардинально изменить саму структуру экономических отношений, которую бухгалтерский учет лишь отражает, но не создает.

Исследования автора отличий западных учетных систем от российской позволяют сделать вывод, что имеется общее сходство советско-российской системы бухгалтерского учета с французской. Поэтому в начале 90-х годов прошлого века французские специалисты настоятельно предлагали свою помощь в проведении реформирования нашей системы бухгалтерского учета. Однако эта помощь не была принята вашими государственными и негосударственными структурами, которым была поручена эта работа. Победила позиция постепенного перехода российской системы бухгалтерского учета на МСФО.

4. Обоснование несостоятельности налогового учета как самостоятельной учетной системы

исследования показали, что происходящее в настоящее время реформирование системы бухгалтерского учета и налогового законодательства пока не только не приносит обещанного облегчения ни в части упрощения процесса сбора и обработки информации, ни в части уменьшения налогового администрирования, но наоборот, лишь существенно затрудняет понимание объявленного реформирования.

Анализ нормативной базы налогового учета показал, что наблюдается значительный разрыв между требованиями, отраженными в документах нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности, утвержденных Министерством финансов Российской Федерации, и положениями налогового законодательства. Так, отмечаются различия в принципах группировки доходов и расходов организации, их признания в бухгалтерском учете и для целей налогообложения; правилах квалификации и классификации амортизируемого имущества; способах оценки материально-производственных запасов, основных средств, незавершенного производства, готовой продукции; способах начисления амортизации основных средств и нематериальных активов; в порядке распределения расходов и определения той их доли, которая относится к расходам текущего периода.

Построение системы налогового учета, разработка и применение на практике регистров налогового учета имеет большое значение для организаций - налогоплательщиков. Предложенная Минфином система регистров для сбора и обобщения информации, необходимой для расчета налоговой базы, отличается громоздкостью и необходимостью полного повторного отражения всех хозяйственных операций, независимо от того, есть ли отклонения от бухгалтерского учета или нет. Значительная часть организаций-налогоплательщиков вынуждена самостоятельно разрабатывать регистры под какие-либо конкретные операции. Содержащиеся в них показатели отражают корректировку данных бухгалтерского учета для целей исчисления налоговой базы.

Налоговый учет, о чем свидетельствует практика, базируется на тех же первичных документах, что и бухгалтерский учет, и обособляется на этапе обобщения информации. Внешними пользователями информации, формируемой в системе налогового учета, являются, прежде всего, налоговые службы и консультанты по налоговым вопросам. Налоговые органы должны оценивать правильность формирования налоговой базы, налоговых расчетов,

осуществлять контроль поступления налогов в бюджет. Консультанты по налоговым вопросам дают рекомендации по минимизации налоговых платежей, определяют направления налоговой политики организаций. Таким образом, действия налоговых консультантов идут в разрез с интересами государства. Государство, как сильная сторона, должно дать возможность организациям расходовать прибыль на нужды самих организаций, а основной налоговый пресс перенести с налога на прибыль на другие виды налогов, исчислять которые гораздо легче и проще. К таким налогам откосятся налог на недвижимость, налог на капитал, налог на добавленную стоимость. Таким образом, обоснование создания и существования параллельной системы налогового учета по налогу на прибыль последовательно критиковалось в ряде работ. Возникает вопрос, не приводит ли введение налогового учета к неблагоприятным последствиям для налогоплательщиков, отрицательный эффект от которых значительно превышает выгоду налоговых органов.

Общий анализ понятийного аппарата, принципов формирования, состава групп регистров и перечня входящих в них отдельных регистров позволяет сделать вывод: разработчикам системы налогового учета не удалось сформировать методологически цельный рабочий инструмент, применение которого при организации налогового учета избавляло бы предприятие от всех проблем и было бы логически цельным, обоснованным и всесторонне продуманным.

Применение метода двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета позволяет контролировать правильность формирования показателей внутри самой системы бухгалтерского учета, чего нельзя сказать о налоговом учете. Таким образом, исторически система бухгалтерского учета, в силу предмета и метода последнего, способна обеспечить отражение реальной деятельности организации, поскольку законодатель, отвечающий за правильность построения налоговой системы, объективно заинтересован в получении достоверной информации о налоговой базе.

Ведение параллельного налогового учета по налогу на прибыль является чрезмерно затратным путем развития налогового законодательства, поскольку резко увеличивает издержки на создание и поддержание информационных систем у российских организаций, а также государственные затраты на создание законодательно-нормативного обеспечения каждой из информационных систем, их обслуживание и контроль исполнения требований.

Так, по оценкам ученых, только около 50 тысяч организаций из 2 миллионов юридических лиц-налогоплательщиков способны самостоятельно разработать систему налогового учета. По оценке Министерства

экономического развития и торговли, налоговый учет уже вызвал рост дополнительных расходов на создание и поддержание информационных систем на величину, эквивалентную увеличению налогового бремени на 1% ВВП и, следовательно, рост себестоимости и снижение конкурентоспособности продукции. Тем самым нарушается один из основных принципов налогообложения, сформулированных еще А. Смитом - принцип экономичности взимания, - в соответствии с которым издержки по изъятию налогов должны быть значительно меньше, чем сумма самих налогов, а также принцип рациональности учета, согласно которому эффект от информации должен покрывать затраты на ее формирование.

Рассмотрим на конкретных примерах эффективность применения некоторых норм и положений налогового законодательства. Таблица 2 - Исчисление налоговых разниц в случае амортизации основных средств, приобретенных с использованием заемных ресурсов

№ п/п Факты хозяйственной жизни, связанные с формированием первоначальной стоимости объекта основных средств и ее амортизации Отражение сумм фактов хозяйственной жизни в:

бухгалтерском учете налоговом учете Отклонения

1. Сформирована первоначальная стоимость объекта, в т.ч. сумма %% за пользование кредитом 120 000 руб. 1 000 руб. 119 000 руб. -1 000 руб.

2 Срок полезного использования объекта 4 года 48 месяцев -

3. Метод начисления амортизации Линейный Линейный -

4. Прибыль отчетного периода от основной деятельности 50 000 руб. 50 000 руб.

5. Налоговая база 50 000 руб. 49 000 руб. - 1 000 руб.

6. Сумма налога на прибыль по ставке 20 % 10 000 руб. 9 800 руб. - 200 руб.

7. Сумма ежемесячной амортизации 2 500 руб. 2 479 руб. - 21 руб.

8 Прибыль от основной деятельности периода, следующего за отчетным 30 000 руб. 30 000 руб.

Налоговая база периода, следующего за отчетным 30 000 руб. 30 021 руб. + 21 руб.

9. Налог на прибыль б 000 руб. 6 004 руб. + 4 руб.

Приведенные в табл. 2 данные свидетельствуют о том, что в течение срока полезного использования объекта производилась корректировка налоговой базы и суммы налога на прибыль: в момент ввода объекта в эксплуатацию сумма налога была уменьшена. Образовавшееся отложенное налоговое обязательство погашалось постепенно в течение 48 месяцев. Только по окончании этого периода хозяйствующий субъект уплатил сумму налога на прибыль, которая могла быть уплачена сразу в полной сумме в случае исчисления налоговой базы по правилам бухгалтерского учета. Очевидно, что проведение такой корректировки экономически невыгодно.

Исследование автора предусмотренных НК РФ методик корректировки распределяемых расходов позволяет сделать вывод, что прямые расходы текущего периода не могут быть включены в себестоимость готовой продукции, находящейся на складах организации, произведенной раньше. Результаты применения методики распределения прямых расходов в соответствии с НК РФ приведены на условном примере в табл. 3 и 4.

Исходные данные для проведения расчетов представлены в табл. 3.

Таблица 3 - Состав расходов на производство и реализацию продукции____

№ п/п Наименование показателя Сумма, руб. Количество единип, шт.

1. Материальные расходы 63 ООО 250

2. Заработная плата производственных рабочих 15 000

3. Страховые взносы от суммы заработной платы производственных рабочих 6 000 -

4. Амортизационные отчисления 3 000 -

5. Итого прямые расходы 87 000

6. Косвенные расходы 58 000

7. Всего затраты на производство 145 000

8. Остаток материалов на конец месяца: - в натуральных показателях - в % к общему количеству материалов, переданных в производство - 30 12%

9. Всего произведено продукции - 1200

10. Реализовано (отгружено) продукции: - в натуральных показателях - в % к общему количеству произведенной продукции - 960 80 %

Окончание таблицы 3

11. Остаток готовой продукции на складе:

- в натуральных показателях - 240

- в % к общему количеству произведенной

продукции - 20%

Из приведенных данных видно, что наша условная организация производит материалоемкую продукцию. Для таких организаций оценка незавершенного производства для целей бухгалтерского учета по данным инвентаризации материалов, оставшихся на конец месяца, является обычной практикой. В табл. 4 приведены результаты оценки незавершенного производства для целей бухгалтерского и налогового учета.

Таблица 4 - Распределение прямых расходов для целей бухгалтерского и

налогового учета

Л» п/н Наименование показателя Сумма, руб. для целей:

Бухгалтерского учета Налогового Учета

1. Прямые расходы, приходящиеся на незавершенное производство 7 560 (63 ООО * 12% : 100) 10 440 (87 000* 12%: 100)

2. Прямые расходы, приходящиеся на готовую продукцию 76 560 (87 000-10 440)

3. Себестоимость готовой продукции 137 440 (145 000-7560) .

4. Прямые расходы, приходящиеся на отгруженную (реализованную) продукцию 61 248 (76560 * 80% : 100)

5. Себестоимость реализованной продукции 109 952 (137 440 * 80% : 100) 119 248 (61 248 + 58 000)

6. Прямые расходы, приходящиеся на остаток продукции на складе 15312 (76560-61248)

7. Себестоимость остатков готовой продукции на складе 27 488 (137 440- 109952) _

Данные табл. 4 свидетельствуют о том, что себестоимость реализованной продукции, исчисленная по правилам бухгалтерского учета, ниже, чем себестоимость для целей налогообложения. Следовательно, организация, при прочих равных условиях, уплатит налога на прибыль за отчетный месяц меньше. Однако в следующем отчетном периоде сумма остатков незавершенного производства включается в состав расходов на производство и реализацию следующего месяца и, следовательно, будет распределяться опять

25

по описанным выше правилам. В результате нарушается декларируемый Налоговым кодексом принцип принятия для целей налогообложения прямых расходов текущего отчетного периода; переходящие остатки незавершенного производства исказят величину этого показателя в расчетах последующих периодов. Что касается прямых расходов, приходящихся на остатки продукции на складе, то о них в ст. 319 вообще ничего не сказано, значит, они в дальнейшие расчеты не включаются.

В дальнейших расчетах также никак не учитывается тот факт, что в каждом отчетном месяце реализуется продукция, произведенная в этом же месяце, и продукция, произведенная ранее. Следовательно, сумма расходов, приходящихся на реализованную продукцию, будет недостоверной.

Таким образом, практика исчисления временных разниц, приводящих к образованию отложенных налоговых активов или отложенных налоговых обязательств, не дает реальных преимуществ ни государству, ни налогоплательщикам, так как по окончании времени существования этих разниц сумма уплаченного налога на прибыль будет равна сумме этого налога, изначально рассчитанного по правилам бухгалтерского учета.

Проводимое реформирование системы бухгалтерского учета и налогового законодательства не приносит упрощения процесса сбора и обработки информации и затрудняет понимание цели реформирования.

5. Особенности организации, роль и значение управленческого учета, как автономной системы, в управлении деятельностью хозяйствующих субъектов

Учетная информация должна удовлетворять запросы пользователей на разных уровнях управленческой иерархии и формироваться с наименьшими затратами труда и времени. Информация должна быть полезной внутренним и внешним пользователям: служтъ базой для проведения анализа и осуществления контроля, являться основой для нормирования, планирования (бюджетирования) и прогнозирования, то есть использоваться для принятия обоснованных управленческих решений. С этой целью учетная информация должна разделяться по методам сбора, обработки и обобщения, по сферам применения разных видов учета в зависимости от цели, которая ставится перед каждым из них в деле управления хозяйственной деятельностью организации.

В практике стран Запада эти функции выполняет управленческий учет. Понятие управленческого учета является достаточно новым для нашей страны. Из переводной западной литературы мы узнали об этом виде учета как о системе, существующей параллельно с бухгалтерским (финансовым) учетом и

поставляющей необходимую управленческому персоналу информацию. Многие специалисты в нашей стране, как теоретики, так и практики, занимаются вопросами идентификации этого вида учета и проблемами его организации в хозяйствующих субъектах, в том числе и в полиграфии. В специальной литературе предпринимаются попытки определить сущность управленческого учета и установить его роль и значение в учетной системе хозяйствующего субъекта. Однако в нормативных документах по бухгалтерскому учету официальных источниках определения управленческого учета нет. Это связано с тем, что организация управленческого учета - внутреннее дело каждого хозяйствующего субъекта, государство не может обязать веста управленческий учет или установить правила его ведения.

Существуют определенные проблемы и во взаимодействии бухгалтерского и управленческого видов учета. Проведенные исследования привели к следующим выводам:

- управленческий учет - это автономно существующая в организации система сбора и обработки информации, которая пересекается с системой бухгалтерского учета лишь в области производственного учета и для получения информации о доходах и расходах организации. При этом плановые (нормативные) данные управленческий учет формирует самостоятельно, а фактические данные, полученные из системы бухгалтерского учета, используются для выявления и оценки отклонений в процессе проведения анализа, а также для выявления факторов, оказывавших влияние на отклонения;

- словосочетание «бухгалтерский управленческий учет» некорректно, так как объединяет в себе две самостоятельные, имеющие разные основы и принципы ведения, существующие независимо друг от друга ветви хозяйственного учета;

- словосочетание «бухгалтерский финансовый учет» также некорректно, так как принципы организации и методы ведения бухгалтерского учета в нашей стране идентичны принципам и методам ведения финансового учета на западе. Различия отмечаются на стадии формирования отчетных показателей: бухгалтерская отчетность должна отражать реальную ситуацию в организации, тогда как задача финансовой отчетности - сформировать такое впечатление об организации, чтобы привлечь потенциальных инвесторов и не разочаровать существующих;

- структура системы управленческого учета определяется каждой организацией самостоятельно, исходя из реальностей, возможностей и пожеланий высшего руководства. Система бухгалтерского учета строго регламентируется государством, что придает особую значимость получаемой в

этой системе информации. Только бухгалтерский учет может предоставить полную и точную информацию обо всех ресурсах, имеющихся и использованных организацией в соответствии со стоящей перед ним задачей. Спецификой этой системы учета является то, что она, как правило, не может доставлять информацию, которая используется оперативно, но это нельзя считать и недостатком, так как есть другие учетные системы, перед которыми ставятся соответствующие задачи. Почему-то ни у кого не возникает желания сравнивать бухгалтерский и статистический учет. Точно также различаются между собой по многим параметрам бухгалтерский и управленческий учет.

Управленческий учет охватывает систему управления деятельностью организации в целом, включая:

- стратегическое управление, в том числе стратегическое и оперативное планирование деятельности;

- производственный учет;

- разработку показателей деятельности;

- формирование внутренней управленческой отчетности.

В систему управленческого учета и анализа включают еще прогнозирование внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на деятельность предприятия, а также составление управленческой отчетности.

Теоретически возможны два подхода к установлению правил постановки управленческого учета на предприятии: централизованный и децентрализованный.

При первом подходе ведение учета регламентируется и контролируется особым подразделением, созданным на предприятии. В этом случае руководство предприятия должно определить ответственное лицо или команду лиц, ответственную за внедрение и ведение управленческого учета. Такие ответственные лица подотчетны исполнительному органу организации. Это специалисты, задачей которых является обеспечение реализации общих целей на уровне конкретных мероприятий, рассчитанных на понимание и исполнение всеми задействованными подразделениями.

В рамках второго подхода предполагается, что функции ведения управленческого учета и обеспечения руководства соответствующей управленческой отчетностью могут возлагаться на экономистов, работающих в любом структурном подразделении: планово-экономическом, финансовом отделе, бухгалтерии, подразделениях стратегического планирования, функциональных структурных подразделениях.

В минимальный набор навыков специалистов, занятых организацией и ведением управленческого учета, должно входить знание концепций и

принципов управленческого учета, основ бухгалтерского учета и финансовой отчетности, информационных технологий, а также моделирования процессов. Менеджеры могут получать информацию либо самостоятельно непосредственно от объекта управления, либо в обработанном виде от специальных информационных служб, прежде всего бухгалтерии. В настоящее время она является единственным поставщиком документально обоснованной и системно обеспеченной экономической информации о фактическом наличии и использовании имущества и ресурсов организации, о хозяйственных процессах и результатах деятельности, о долговых обязательствах, запасах и расчетах.

Вопросы организации и совершенствования документооборота составляют значительную область управленческого учета. Документы служат основным средством фиксации, передачи, обработки и хранения информации в системе экономического управления. В грамотно составленных документах отражается весь круг показателей, необходимых для управления.

Использование современных информационных технологий, дающих возможность на базе одних первичных документов группировать информацию в разных разрезах, необходимых для выполнения тех или иных функций управления, позволяет снизить или даже ликвидировать дублирование оперативно-технического и бухгалтерского документооборота.

Существующие сегодня проблемы в организации системы управленческого учета во многом объясняются непониманием этих вопросов не только экономистами-практиками, но и теоретиками. Тем не менее, в специальной литературе предпринимаются попытки определить сущность управленческого учета и установить его роль и значение в учетной системе хозяйствующего субъекта.

Разные определения сущности управленческого учета свидетельствуют об одном: до тех пор, пока не будет выработано единое мнение об этом виде хозяйственного учета, проблемы по его ведению на предприятиях сохранятся. По нашему мнению, управленческий учет - это постоянно существующая информационная система на любом предприятии, но правила её формирования и функционирования определяются каждым из них самостоятельно, исходя из отраслевых и организационных особенностей, а также из поставленных руководством задач. В смысле определенной системы сбора и обработки информации следует употреблять слово «учет» применительно к формированию информации для целей управления. Эта информация не может быть доставлена бухгалтерским учетом, так как перед ним стоят совершенно другие специфические цели и задачи, которые требуют специальных знаний и подготовки.

Деятельность, которую в нашей стране в настоящее время называют управленческим учетом, осуществлялась в условиях административно-командной системы управления экономикой планово-экономическими подразделениями. В период распада этой системы понятия «плановая экономика», «плановый отдел» и т.п. исчезли как ненужные. Появилось утверждение, что рынок сам все отрегулирует и сбалансирует. Однако теперь всем стало понятно, что это далеко не так, и без планирования, которое теперь называют бюджетированием, грамотно управлять организацией невозможно.

Таким образом, содержание управленческого учета (т.е. сбор определенной информации, ее обработка и анализ) в каждом конкретном случае определяется целями управления. Оно может быть изменено, конкретизировано, дополнено и т.п. по решению управленческого персонала в зависимости от интересов и задач, поставленных руководителями высшего звена перед руководителями внутренних подразделений.

К задачам этой системы, прежде всего, относятся:

- исчисление (калькуляция) себестоимости производимого предприятием продукта и поиск возможностей её снижения, так как именно это позволяет говорить о конкурентоспособности продукта;

- планирование (бюджетирование) деятельности предприятия в целом и то его отдельным подразделениям;

- проведение аналитических расчетов, необходимых для оценки результатов деятельности предприятия и направленных на выявление наиболее важных факторов, оказывавших существенное влияние на эти результаты;

- составление и представление в установленные инстанции соответствующей внутренней отчетности, на основании которой контролируется деятельность организации и принимаются решения, и т.п.

Информация в системе управленческого учета формируется на той же базе, что и информация для финансового и налогового учета, - на данных о хозяйственной деятельности предприятия. Отличие заключается лишь в методах группировки и обработки информации, в требуемой точности используемых и передаваемых данных, в периодичности их обобщения и т.п.

При разработке действующего в настоящее время в России плана счетов бухгалтерского учета, разработанного и утвержденного приказом Минфина РФ от 31 октября 2000г. № 94н, была предпринята попытка создания интегрированной системы бухгалтерского и управленческого учета. С этой целью в разделе III предусмотрены синтетические счета для использования, по задумке разработчиков, в управленческом учете с целью формирования информации по отдельным видам затрат, формирующих себестоимость

продукции, а также для учета расходов по экономическим элементам с помощью специально открываемых отражающих счетов. Практика показала, что рекомендации по использованию этой методики большинством организаций не применяются. Предложенный вариант ведения учета расходов оказался слишком громоздким. Сбор и обобщение информации по формированию себестоимости успешно осуществляются с помощью счетов второго и третьего порядка, открываемых в развитие синтетических счетов, традиционно используемых в нашей стране для учета расходов на производство и продажу произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Сложившаяся ситуация свидетельствует о неудачной попытке создания интегрированной системы бухгалтерского и управленческого учета, так как никакой необходимости в этом нет. Эти две подсистемы хозяйственного учета должны существовать в рамках организации автономно, каждая из которых должна выполнять свои специфические функции и решать стоящие перед ними специфические задачи.

б.Унифнкация терминологии, используемой в нормативных документах по бухгалтерскому учету и налогообложению

Сложившаяся ситуация в общеэкономическом и налоговом законодательстве России характеризуется значительным ростом числа нормативных документов, издающихся разными министерствами и ведомствами, которыми осуществляется методическое и методологическое руководство вопросами организации бухгалтерского, а с недавних пор - ещё и налогового, учета. Практически каждый месяц из-под пера законодателей выходит несколько десятков законодательных и нормативных актов разного уровня, так или иначе касающихся вопросов менеджмента, налогообложения или бухгалтерского учета. Вводимые в действие новые законодательные акты кардинально меняют существующий порядок ведения учета или составления какого-либо отчета, либо внедряют в наш обиход новые, не всегда однозначно понимаемые, категории, термины или понятия, либо придают применяемым в практике терминам и понятиям новое значение. Такое «совершенствование» отечественной нормативной базы ничего кроме непонимания, вопросов, дополнительных затрат труда и рабочего времени не вызывает. Особенно в этой связи достается бухгалтерским службам, так как в таких сложных условиях нестабильности законодательства именно на них возложена обязанность вести не только бухгалтерский, но и налоговый учет, собирать и обрабатывать информацию, необходимую управленческому персоналу для принятия грамотных управленческих решений. В последнее время стало обычным делом

использование одного и того же понятия или термина для обозначения разных экономических категорий в смежных областях экономических наук. Зачастую в законодательных актах и нормативных документах прямо указывается, что предлагаемый термин будет использоваться «...для целей данного Положения (или Инструкции)», то есть изучающему документ читателю заранее предлагается усвоить новое содержание старого понятия.

Одним из ярких примеров подобного отношения к терминологии является изменение смысла понятия прямых и косвенных расходов. Как известно из экономической теории, такое деление расходов, связанных с производством продукции, используется при исчислении плановой (нормативной) и фактической себестоимости продукции в бухгалтерском и управленческом учете. Так, к прямым расходам относятся расходы на основную заработную плату производственных рабочих, определяемую по нарядам при сдельной системе оплаты труда, а также расходы на основные материалы (по утвержденным нормам и данным складского учета). Прямые расходы относятся непосредственно на объект калькулирования на основе первичных документов в момент их возникновения.

Прямыми считаются такие расходы, которые можно прямо включить в себестоимость каждого вида продукции, без каких-либо дополнительных пересчетов, группировок или распределения, так как они относятся только к одному какому-либо виду продукции. Косвенными считаются такие расходы, которые требуют распределения между всеми видами производимой в организации или ее подразделениях продукции, так как они являются общими для организации или подразделения и связаны с организацией производства в целом.

В налоговом учете прямые расходы распределяются, как было показано в разделе 4 автореферата, а косвенные расходы признаются в полной сумме в отчетном периоде без распределения.

В качестве другого примера «нового» смысла старого понятия можно привести появление показателя валовой прибыли в форме № 2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках». В настоящее время этот показатель представляет собой некий промежуточный итог на пути исчисления финансового результата от продажи продукции (работ, услуг), рассчитываемый как разница между выручкой, полученной предприятием, и производственной себестоимостью реализованной продукции. Если мы обратимся к толковому словарю русского языка, то увидим, что «валовой» - это «...состоящий из всей вырученной суммы, без вычета расходов». Таким образом, название показателя «валовая прибыль» не корректно.

Одним из важнейших Положений по бухгалтерскому учету, действующих в настоящее время, является ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н, и в нём мы наблюдаем подобную ситуацию с терминами. «Для целей настоящего Положения» к материально-производственным запасам (МПЗ) отнесены, наряду с активами, которые действительно являются производственными запасами, готовая продукция и товары, то есть имущество, предназначенное для продажи. Таким образом, мы получаем еще одно свидетельство некорректного использования в экономической литературе и нормативных документах термина, имеющего вполне определенный смысл. Подтверждением этого является План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н. В разделе II Плана счетов «Производственные запасы» наиболее важным является счет 10 «Материалы», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении предметов труда, используемых в производстве продукции. Очевидно, это обстоятельство привело к уточнению названия этой группы запасов: материально-производственные запасы. Вызывает недоумение отнесение к категории МПЗ готовой продукции и товаров, то есть таких активов, которые уже являются результатами производственного процесса. Возможно, разработчики ПБУ 5/01 исходили из того, что для бухгалтерского учета всех этих видов имущества могут быть применены одинаковые принципы, так как все они, находясь в организации, представляют собой запасы. В этом случае данное ПБУ следовало назвать «Учет запасов», что соответствовало бы названию Международного стандарта финансовой отчетности № 2 «Запасы».

С другой стороны, ст. 38 Налогового кодекса гласит: «Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации»1. Это определение фактически идет в разрез с определением товаров, данным в ПБУ 5/01, которое гласит: «Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи». Именно такое толкование этой категории соответствует общеэкономической терминологии. Получается, что для целей отражения в бухгалтерском учете продукт, произведенный организацией, является готовой продукцией, а для целей налогообложения - товаром. Такое положение также может привести к созданию проблемных ситуаций при формировании учетной и управленческой информации организации.

1 Формулировка «...для целей настоящего Кодекса» еще раз подтверждает необходимость унификации терминов для разных целей.

7. Концепция формирования системы внутреннего контроля и ее роль в повышении эффективности учетной системы

В процессе управления деятельностью любой организации осуществляется взаимосвязь учета и контроля как наиболее важных функций управления. Однако среди ученых-экономистов нет единого мнения о критериях разграничения названных функций. Исследования автора диссертации показали, что в аппарате управления хозяйствующих субъектов ведущая роль в осуществлении контроля сохранности имущества и предотвращения потерь принадлежит службе бухгалтерского учета. Осуществляя учет, работники бухгалтерии создают информационную базу для осуществления предварительного, текущего и последующего контроля управляемой подсистемы в части ее ресурсов и результатов. Однако исследование показало, что по разным причинам бухгалтерский учет не в полной мере выполняет свои контрольные функции. Для повышения роли бухгалтерского учета в обеспечении экономической безопасности необходима взаимосвязь между системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Главное предназначение системы внутреннего контроля заключается в том, чтобы решения исполнительного органа управления оперативно передавались соответствующим структурам и были реализованы. Для этого необходимо получение информации об условиях административного управления деятельностью хозяйствующего субъекта и полученных количественных результатов, а также оценочной информации по управлению и финансовым результатам деятельности.

В подтверждение этой точки зрения нами рассмотрена сущность категории внутреннего контроля, или «Internal Control», которая в большинстве случаев воспринимается как «control», т.е. только как проверки или контроль. Буквальный перевод этого термина с английского языка должен восприниматься как синоним категории регулирования, а не проверки. Таким образом, под системой внутреннего контроля экономического субъекта подразумевается совокупность методик и процедур, применяемых его сотрудниками в ходе выполнения своих должностных обязанностей. Эти методики и процедуры разрабатываются администрацией экономического субъекта для того, чтобы до известной степени быть уверенной, что определяемые ею цели деятельности будут успешно достигнуты.

Если в организации нет отдельной службы внутреннего контроля, то должны быть распределены функции контроля высшего руководства и отдельных специалистов. Практика свидетельствует о том, что контролем

специалисты занимаются не достаточно и, как правило, время от времени по настоянию руководства.

Концепция внутреннего контроля заключается в законности, надежности, своевременности, эффективности совершения фактов хозяйственной жизни и их отражения в системе бухгалтерского учета, что позволяет обеспечить экономическую безопасность организации.

Таким образом, целью внутреннего контроля является обеспечение надежности и полноты информации; соответствие экономической политике, планам, установленным процедурам, законодательству; обеспечение сохранности активов; эффективного использования ресурсов; достижения подразделениями поставленных целей посредством оперативного решения задач. Дня этого необходимо;

- сформировать для каждого подразделения организации объем проверяемых фактов хозяйственной жизни формирующих показатели их производственной деятельности;

- обеспечить подразделения нормативно-правовыми актами;

- определить перечень возможных ошибок, нарушений нормативно-правовых актов и дать рекомендации по их недопущению.

Внутренний контроль, обеспечивающий экономическую безопасность организации, представляет собой систематическую проверку всеми должностными лицами, в пределах их компетенции, исполнения управленческих решений, разработанных на соответствующих уровнях управления

Систематизация направлений контроля фактов хозяйственной жизни на примере операций продаж представлена в табл. 5.

Таблица 5 - Направления внутреннего контроля на примере операций продаж

Направление контроля Цель контроля Подтверждение конкретной операции

Реальность Зафиксированные операции подтверждены документально Продажи подтверждены данными накладных, счетов-фактур, счетов к оплате, договоров с покупателями

Полнота Все фактически совершенные операции внесены в соответствующие регистры Все накладные пронумерованы и приложены к счетам-фактурам

Разрешение (санкционирование) Операции санкционированы в соответствии с политикой управления продажами Возможные продажи в кредит санкционированы коммерческим директором

Окончание таблицы 5

Точность (оценка) Все суммы правильно исчислены В сопроводительных документах отражены правильные количественные и стоимостные показатели

Классификация (учетная) Операции отнесены на соответствующие счета Передача тиража в магазин для продажи отражена на счете 45 «Товары отгруженные»

Учет Учет операций полностью завершен Продажи отражены на аналитических счетах покупателей; отражена дебиторская задолженность

Периодизация Операции отражены в соответствующем периоде, то есть соблюден принцип временной определенности Продажи текущего и следующего периодов отражены отдельно

Практика проведения контроля свидетельствует о необходимости его осуществления непосредственно в ходе совершения хозяйственных операций, то есть оперативного (текущего) контроля. Оперативный контроль осуществляется, как правило, за отдельными фактами хозяйственной жизни организации систематически, что позволяет контролирующему лицу своевременно обнаруживать допущенные просчеты и оперативно принимать меры по их устранению. Главное предназначение оперативного контроля заключается в том, чтобы сегодня предвидеть пусть даже приблизительные отклонения, а не завтра, хотя и точные.

Изучение специальной литературы позволило сделать вывод, что нет единого определения понятия и подходов к рассмотрению сущности внутрихозяйственного контроля, что обусловлено многообразием его форм.

Обобщение экономической теории показало, что в ней изложены основные концепции контроля как совокупности методов. Внутренний контроль следует рассматривать системно, то есть в нескольких аспектах: организационном, методическом, техническом и т.д., что отражено на рис. 3.

В соответствии с концепцией под методом контроля понимается комплекс приемов и способов. Метод представляет собой способ теоретического исследования или практического осуществления чего-либо, определяющий подход к изучаемым объектам, а так же пути их познания.

Вместе с тем, в методологии контроля соблюдается принцип его деления на общий и частный и не ограничивает контроль перечнем специальных способов исследования, а предусматривает использование диалектических принципов и общенаучных способов познания.

Рисунок 3 - Аспекты внутреннего контроля хозяйствующего субъекта

Сущность понятия «внутренний контроль» подробно рассмотрена французской ассоциацией бухгалтеров и аудиторов. Внутренний контроль рассматривается как процесс, осуществляемый руководством и персоналом, для постоянного надежного подтверждения того, что финансовая информация достоверна, законы, нормативные акты и директивы соблюдаются, операции выполнены, их правильность обеспечена. Это позволяет организации достичь выполнения своих основных задач: защиты имущества, повышения уровня рентабельности и эффективности.

Для реализации поставленных целей по обеспечению рентабельности и эффективности, а также защиты имущества организации, к числу задач внутреннего контроля, помимо указанных в определении, необходимо отнести подтверждение того, что принятые управленческие решения обоснованы и эффективны, выполнены с обратной связью.

8. Направления совершенствования системы внутреннего контроля, распределение функций контроля между специалистами управленческих

служб 37

Направления совершенствования внутреннего контроля обусловлено усилением его роли в обеспечении стабильного финансового положения хозяйствующих субъектов, что возможно в результате роста прибыли. Совершенствование внутреннего контроля должно осуществляться в следующим направлениях:

распределение функций контроля по управленческим подразделениям;

- разработка системы внутреннего документооборота с закреплением ответственных лиц за своевременное составление первичных документов и передачу их другим подразделениям, за обработку этих документов;

- создание системы внутренних нормативных актов, к которым относятся регламенты внутреннего контроля, регулирования функций управленческих служб.

Для всех управленческих служб следует разработать стандартные процедуры их деятельности, т.е. правила работы этих служб. В этих правилах необходимо предусмотреть их взаимодействия между собой в процессе контроля исполнения бюджета, что позволяет своевременно выявлять отклонения реальных показателей от бюджетных и предотвращать излишнее расходование имеющихся производственных ресурсов.

Контроль исполнения бюджета со стороны структурных подразделений проводится с целью анализа собственных узких мест и разработки эффективных способов управления в рамках бюджетного цикла, т.е. для принятия согласованных управленческих решений. Оперативные управленческие решения влияют на фактические результаты работы взаимодействующих подразделений. Каждое подразделение подсчитывает, насколько эффективно принятое решение с точки зрения выполнения бюджетного задания.

Контроль взаимодействия с поставщиками ресурсов предполагает участие в разработке проектов перспективных, текущих планов и балансов материально-технического обеспечения производственной программы, ремонтно-эксплуатационных нужд организации и ее подразделений.

В процессе заключения и исполнения договоров на поставку материально-технических ресурсов необходимо контролировать сроки поставок, качество, количество и комплектность материально-технических ресурсов; обоснованность изменения условий договоров; своевременность и полноту расчетов с контрагентами.

Оперативность исполнения заказов напрямую зависит от организационных, технико-технологических и человеческого факторов. Контроль процесса производства продукции имеет целью выявление

отклонений от установленных плановых заданий и календарных графиков, неполадок в работе различных подразделений и служб.

Состав и содержание работ по контролю, периодичность его осуществления, контролируемые планово-учетные единицы различаются в зависимости от отраслевой специфики организации, видов технологических процессов, применяемых в производстве.

Примерное распределение функций контроля исполнения бюджетов между управленческими службами предприятия полиграфии приведено в табл.6.

Таблица 6 - Распределение функций контроля исполнения бюджетов между управленческими службами предприятия полиграфии

]Уеп/п Наименование управленческого подразделения Функции схущесгвляемого контроля

1 Отдел маркетанга и продаж Маркетинговый анализ и исследования рынка полиграфических работ, формирование портфеля заказов; котроль объемов и сгруюуры сбыта, исполнения договоров на продажу продукции

2 Производственный отдел Котроль выполнения работ по заказам и по визам полиграфической продукции с учетом технических возможностей предприятия

3 Отдел снабжения Обеспечение материалами, средствами производства; контроль объемом, цен и номенклатуры приобретаемых запасов материальных ресурсов

4 Планово-экономический отдел Контроль исполнения смет текущих расходов по центрам ответственности, калькулирования нормативной и фактической себестоимости продукции; контроль формирования фонда оплаты труда; контроль исполнения генерального бюджета

5 Бухгалтерия Контроль сбора и систематизации фактической информации в течение бюджетного периода в рамках системы бухгалтерского учета

Окончание таблицы б

Контроль своевременности погашения обязательств к оплате и обязательств к получению; составление отчета о движении денежных средств; а также проводит мероприятия по привлечению

дополнительного финансирования

Исследования автора позволяют сделать вывод о целесообразности организации в хозяйствующих субъектах отдела внутреннего аудита. Как уже отмечалось выше, эта подсистема внутреннего контроля должна быть обособленной, что обусловлено особенностями ее функционирования. К задачам внутреннего аудита относятся:

- оценка качества осуществления внутреннего управленческого контроля;

- оценка методов и средств внутреннего управленческого контроля;

- независимая оценка соблюдения законодательства;

- оценка качества управления рисками;

- оценка операционной эффективности;

содействие руководству в разработке правил и процедур управленческого контроля.

Однако, как показывают текущие исследования в области внедрения внутреннего аудита в российских организациях, основная роль данной подсистемы внутреннего контроля заключается в разрешении сомнений акционеров в отношении бизнес-рисков и эффективности работы организации в целом.

Создание службы внутреннего аудита предполагает разработку Положения о службе внутреннего аудита, составление планов и программ проверок, определение процедур контроля, разработку документации, в которой отражаются результаты проверок, определение порядка составления внутренней отчетности о результатах проверки и участие в разработке мероприятий по устранению выявленных недостатков и нарушений.

Автором разработан регламент службы внутреннего аудита, который включает следующие разделы: общая часть, характеризующая порядок создания службы внутреннего аудита, ее состав; квалификационные требования к внутренним аудиторам; должностные обязанности с определением функций контроля; права и ответственность внутренних аудиторов; перечень вопросов, по которым внутренний аудитор может составлять самостоятельное заключение о результатах аудита; перечень процедур, по результатам которых аудитор обязан участвовать в подготовке заключения; сроки подготовки заключения и

разработки мероприятий, направленных на повышение экономической безопасности хозяйствующих субъектов; порядок служебного взаимодействия; показатели качества работы внутренних аудиторов.

Данный регламент утверждается в акционерных обществах - Советом директоров, в ООО - исполнительным органом, в товариществах - общим собранием участников, в кооперативах - собранием пайщиков.

Кроме того, в дополнение к регламенту целесообразно разрабатывать должностные инструкции для каждого аудитора с учетом его специализации и занимаемой должности.

Предлагаемые направления совершенствования внутреннего контроля позволят обеспечить эффективность деятельности хозяйствующих субъектов, которая выражается через показатель прибыли.

3. ОБЩИЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Исследование проблемы формирования учетной системы хозяйствующих субъектов позволяет сделать следующие выводы.

1. Учетная система, как любая сложная система, представляет собой определенную совокупность ее элементов, необходимых для решения соответствующего круга задач, а процесс функционирования системы учета представляется совокупностью взаимодействия ее элементов, подчиненных единой цели. Качество функционирования любой учетной системы определяется ее элементами: методологией, методиками, организацией, технологией.

2. Обеспечение национальной безопасности страны и общества - одна из главных функций государственного аппарата любой страны. Экономическая безопасность является главной определяющей в такой сложной и многогранной категории как национальная безопасность.

Безопасность организации - это сложная категория, которая складывается из многих составляющих, первой из которых, по нашему мнению, является экономическая безопасность.

Целью хозяйственно-финансовой деятельности организации в условиях рыночной экономики является получение максимальной прибыли, что определено самой природой предпринимательской деятельности.

Обеспечение экономической безопасности возможно при наличии разработанной организацией системы безопасности, включающей ряд элементов, к которым автор относит: регулярное проведение маркетинговых исследований и анализа; выполнение производственной программы; создание учетно-аналитической службы; обеспечение юридической поддержки бизнеса; создание планово-экономической службы; подбор персонала и обеспечение его

социальных гарантий; создание службы внутреннего контроля; обеспечение сохранности собственности организации, в т.ч. интеллектуальной; защиту экономической информации; проведение аудита финансово-хозяйственной деятельности и оценки надежности системы обеспечения экономической безопасности организации.

3. Национальная концепция развития систем бухгалтерского, налогового учета должна включать, прежде всего, интеграцию этих видов учета, что отвечает интересам государства и налогоплательщиков. Однако это не означает, что система бухгалтерского учета должна быть подчинена интересам налоговой политики. С целью создания системы учета, отвечающей рыночной экономике, и формирования соответствующего интереса со стороны широкого круга пользователей отчетности государство должно исходить из приоритета бухгалтерских правил, поступаясь в разумных пределах интересами налогообложения. При этом должна быть сохранена традиционная независимость нормативно-методологической базы учета от налогового законодательства и обеспечена институциональная независимость бухгалтерского учета от налоговых органов.

Система налогового учета в современном её виде привела к усложнению учета на Предприятиях. Существующая налоговая методика исчисления результатов деятельности организации приводит к усложнению процедуры расчета налоговых обязательств. Появление дополнительных учетных процедур требует от налогоплательщиков увеличения штата работников и расходов на оплату труда.

Система налогового учета не является законченной и самостоятельной системой, так как она базируется на положениях и принципах финансового учета и отчетности.

Продолжающееся реформирование системы бухгалтерского учета в России призвано обеспечить его соответствие потребностям рыночной экономики. Однако принципиальное отличие продолжает сохраняться -основным потребителем бухгалтерской информации остается государство. При этом регулирующая роль участников делового оборота - инвесторов, кредиторов, менеджеров, а также самих бухгалтеров и аудиторов - сведена к минимуму.

4. Деятельность, называемая в России управленческим учетом, осуществлялась в условиях административно-командной системы управления экономикой планово-экономическими подразделениями. В период распада этой системы понятия «плановая экономика», «плановый отдел» и т.п. исчезли как ненужные. Появилось утверждение, что рынок сам все отрегулирует и

сбалансирует. Однако теперь всем стало понятно, что это далеко не так, и без планирования, которое теперь называют бюджетированием, грамотно управлять организацией невозможно. Зачастую хозяйствующие субъекты не занимаются бюджетированием: не составляют главного и операционных бюджетов, бюджета доходов и расходов, отсутствие которых обусловливает потери в размерах прибыли порядка 20%.

Бухгалтерский учет, являясь самой развитой и всеохватывающей учетной системой, позволяет обеспечивать все категории пользователей своевременной и достоверной информацией о хозяйственно-финансовой деятельности организаций, которая является надежной базой для проведения внутреннего контроля, экономического анализа, оценки достигнутых результатов деятельности, принятия эффективных управленческих решений с контролем обратной связи, позволяющей обеспечить экономическую безопасность хозяйствующих субъектов.

5. Исследование проблемы внутреннего контроля позволило провести различие между внутренним контролем и внутренним аудитом. В процессе внутреннего контроля задействованы отдельные структурные подразделения организации, такие как бухгалтерия, планово-экономический отдел, отделы главных специалистов и др. Сведения, поставляемые этими службами, Представляют собой информацию, которая используется оперативно в процессе осуществления хозяйственно-финансовой деятельности.

В определении задач внутреннего контроля используются различные понятия. Исследование теории и практики осуществления внутреннего контроля позволило определить авторское мнение о том, что система внутреннего контроля позволяет хозяйствующему субъекту повысить эффективность его деятельности и обеспечить экономическую безопасность.

6. Работа службы внутреннего аудита отличается от работы специалистов, осуществляющих внутрихозяйственный контроль, общим подходом и решаемыми задачами. Вместо узких задач, не всегда связанных напрямую с бухгалтерским учетом, эта служба решает глобальные задачи, осуществляет общую оценку деятельности организации с целью принятия оптимальных управленческих решений как текущего, так и стратегического характера.

Учитывая практику зарубежных компаний, организациям нашей страны целесообразно самостоятельно разрабатывать регламенты внутреннего аудита, в которых должны быть определены требования субъекта к объекту аудита, а также процедуры проведения проверок, порядок обобщения их результатов и принятая эффективных решений, направленных на увеличение прибыли. В

работе службы внутреннего аудита заинтересованы Совет директоров, правление и руководство организации.

Ряд экономистов отрицают контрольные функции учета, тем самым умаляют его значение для выполнения функции контроля. Автор придерживается противоположной точки зрения и считает, что функции «учет и контроль» неразрывно связаны между собой и не могут быть отделены друг от друга.

Основные публикации по теме диссертации:

Статьи в ведущих научных журналах, в которых рекомендуется публикация основных результатов диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

1. Никандрова Л.К. Отражение в учете операций предоставления и получения скидок // Российское предпринимательство. - №6. - 2005. - 0,22 п.л.

2. Никандрова Л.К. Управление предприятием и проблемы реформирования бухгалтерского учета// Известия высших учебных заведений. Проблемы полиграфии и издательского дела. -№ 1. - 2006. - 0,30 п.л.

3. Никандрова Л.К. О единстве экономической терминологии и его роли в управлении полиграфическими предприятиями// Известия высших учебных заведений. Проблемы полиграфии и издательского дела. - №2. - 2006. - 0,20 п.л.

4. Никандрова Л.К., Никандров К.Л. Формирование финансового результата и отдельных видов прибыли в системе бухгалтерского учета// Известия высших учебных заведений. Проблемы полиграфии и издательского дела. -№ 4. - 2006. - 0,25 п.л.(0,125).

5. Никандрова Л.К. Учетная политика как инструмент обеспечения экономической безопасности организации// ГУУ, Вестник университета. Развитие отраслевого и регионального управления. -№3. -2008. - 0,30 п.л.

6. Зверенчук Л.Ф., Никандрова Л.К. Оценка экономической безопасности организации// Известия высших учебных заведений. Проблемы полиграфии и издательского дела. -№2. - 2008. - 0,44 п.л, (0,22).

7. Никандрова Л.К., Никандров К.Л. Особенности организации управленческого учета расходов на производство и реализацию продукции на полиграфических предприятиях// Управленческий учет. - № 3. - 2008. - 0,40 п.л.(0,20).

8. Никандрова Л.К. Российская система бухгалтерского учета и международные стандарты финансовой отчетности// Экономика

сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. - № 4. - 2008. - 0,20 п.л.

9. Никандрова Л.К., Никандров К.Л. Особенности организации системы управленческого учета// Научные труды вольного экономического общества. -№98. - 2008. - 0,40 п.л.(0,20).

Монографии

10. Никандрова Л.К. Проблемы перехода российской системы бухгалтерского учета и отчетности на международные стандарты. - М.: МГУП, 2007. - 5.58 п.л.

11. Никандрова Л.К. Бухгалтерский учет в системе экономической безопасности организации. - М.: МГУП, 2007. - 10,11 пл.

12. Никандрова Л.К. Проблемы совместимости бухгалтерского и управленческого учета. - М.: МГУП, 2009. - 6,28 пл.

13. Никандрова Л.К. Концепция информационного обеспечения экономической безопасности. -М.: МГУП, 2009. - 13,95 п.л.

14. Никандрова Л.К. Формирование учетной системы хозяйствующих субъектов: теория, методология, практика. -М.:МГУП, 2010. - 12,5 п.л.

Отраслевые методические материалы

15. Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на предприятиях издательской деятельности. - М.: НИЦ «Экономика», 2003. - 3,50 пл. (Галкина Л.А., Гущина Н.М., Мерзликина Е.М. и др.) (авторских - 0,7п.л.).

Кроме того, положения диссертации отражены в других 31 публикациях общим объемом 11,75 п.л., в т.ч. авторский объем - 8,05 п.л.)

КОПИ-ЦЕНТР св. 7:07:10429 Тираж 100 экз. г. Москва, ул. Енисейская, д. 36 тел.: 8-499-185-7954, 8-906-787-7086

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Никандрова, Лариса Константиновна

Введение

Глава 1. Теоретико-методологические основы учетной системы хозяйствующих субъектов

1.1. Понятие учетных систем, моделей и их классификация

1.2. Роль учетной системы хозяйствующих субъектов в обеспечении экономической безопасности финансово-хозяйственной деятельности

1.3. Экономическая безопасность и ее оценка в системе учетной информации

Глава 2. Международные стандарты финансовой отчетности в формировании учетной системы хозяйствующих субъектов

2.1. Развитие бухгалтерского учета в России

2.2. Сравнительная характеристика российской и западной систем бухгалтерского учета

2.3. Проблемы гармонизации российской системы бухгалтерского учета и требований МСФО

Глава 3. Бухгалтерский учет в учетной системе хозяйствующего субъекта

3.1. Учетная политика как один из элементов формирования эффективной системы учета

3.2. Направления совершенствования бухгалтерского учета

3.3. Унификация терминологии в нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет и налогообложение

Глава 4. Налоговый и управленческий учет и их роль в системе управления

4.1. Предпосылки возникновения в России налогового учета как подсистемы хозяйственного учета

4.2. Методика и методология налогового учета

4.3. Особенности организации системы управленческого учета

Глава 5. Система внутрихозяйственного контроля и ее роль в повышении качественных характеристик системы бухгалтерского учета

5.1. Теоретико-методологические основы формирования системы внутрихозяйственного контроля

5.2. Концептуальные подходы к формированию системы внутрихозяйственного контроля

5.3. Организация и методы внутрихозяйственного контроля как механизм усиления экономической безопасности хозяйствующих субъектов 255 Заключение 273 Библиографический список 279 Приложения

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование учетной системы хозяйствующих субъектов"

В рыночных условиях устойчивое развитие бизнеса хозяйствующих субъектов обеспечивается, в основном, за счет их эффективной работы. Рассчитывать на банковские кредиты или финансовую помощь учредителей в условиях экономического кризиса нельзя. Таким образом, основным источником финансирования деятельности хозяйствующих субъектов является прибыль, наличие которой служит также гарантией его экономического благополучия.

Обеспечению управленческого персонала хозяйствующих субъектов информацией, на основе которой принимаются управленческие решения, должно уделяться особое внимание. В условиях экономики России актуальность этих проблем для хозяйствующих субъектов возрастает, что обусловлено появлением новых и обострением существующих внешних и внутренних угроз, снижением уровня экономической безопасности. Для решения этих проблем необходимо знать классификацию этих угроз и способов их устранения, что позволит обеспечить безопасность организации.

Мировая практика показывает, что важную роль в решении проблемы обеспечения экономической устойчивости играет информация о хозяйственно-финансовой деятельности организации, сформированная на основании системных учетных данных, их контроля и анализа. Итоговые показатели, характеризующие достигнутые организацией результаты, формируют отчетную информацию, представляемую внешним и внутренним пользователям. Информированность заинтересованных лиц и лиц, принимающих экономические эффективные решения, является важнейшим фактором повышения экономической жизнеспособности бизнеса, его непрерывности и защиты от воздействия внешних и внутренних угроз. В этой связи существенно возрастает потребность в создании надежной учетной системы, обеспечивающей формирование полной и достоверной информации, адаптированной к конкретным задачам, возникающим в процессе оптимизации прибыли и принятия руководством хозяйствующих субъектов управленческих решений.

Изучение действующих нормативных документов, специальной и научной литературы по бухгалтерскому, управленческому и налоговому учету убеждает в настоятельной необходимости изучения процесса формирования учетной системы хозяйствующих субъектов и ее структуры как инструмента обеспечения учетно-аналитической информацией управленческого аппарата организаций. Работы, посвященные как теоретическим, так и практическим вопросам взаимоувязки экономической безопасности и системы хозяйственного учета, в настоящее время отсутствуют. В основном исследования в области экономической безопасности касаются решения организационных вопросов, правовых и технических аспектов её обеспечения, в то время как основой экономической безопасности любой организации, независимо от её организационно-правовой формы и формы собственности, является достоверное информационное обеспечение, сформированное в системе бухгалтерского и управленческого учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности.

Актуальность темы исследования. Переход российской экономики на рыночные принципы хозяйствования обусловил появление большого числа экономически и юридически самостоятельных хозяйствующих субъектов, заинтересованных в качественной, надежной, своевременной и достоверной информации, что вызывает объективную необходимость повышения роли бухгалтерского учета в управлении их деятельностью. Организация, обладающая хозяйственной самостоятельностью, распоряжающаяся своим имуществом и ресурсами, отвечающая за результаты своей деятельности, должна располагать достоверной информацией, отражающей ее имущественное и финансовое состояние, финансовые результаты деятельности.

Потребителями учетной информации организации являются как внутренние пользователи - администрация и менеджеры компаний, - так и значительный круг внешних пользователей, к которым относятся инвесторы, кредиторы, поставщики и подрядчики, покупатели и заказчики, государственные органы. Интересы пользователей информации различны, что обусловливает потребность в достоверной и надежной информации, формируемой в системе учета и отчетности.

В условиях рыночных отношений по-новому воспринимается роль системы внутреннего контроля, призванной в рамках отдельных хозяйствующих субъектов обеспечивать интересы собственников, инвесторов, пайщиков, акционеров. В связи с этим появилась необходимость в разработке новой концепции системы внутреннего контроля, направленной на обеспечение достоверной информацией ее пользователей, на основе которой возможно принимать эффективные управленческие решения.

Несмотря на значимость и востребованность исследования проблем методологии и организации эффективной системы учета и надежной системы внутреннего контроля хозяйствующих субъектов, этой проблеме до настоящего времени уделялось недостаточно внимания. Среди экономистов нет единства во мнениях относительно структуры учетной системы и формирующих ее основных элементов, в вопросах организации внутреннего контроля хозяйствующих субъектов.

С одной стороны, глобализация международной экономики, выражающаяся в стирании экономических границ между странами и регионами, обусловила возникновение процессов стандартизации учета и отчетности на международном и региональных уровнях. Эти обстоятельства и обусловили разработку Международных стандартов финансовой отчетности, которые принято считать сводом правил формирования достоверной информации об имущественном и финансовом состоянии организаций и финансовых результатах их деятельности.

С другой стороны, существование национальных экономик и национальных учетных систем является объективной реальностью, с которой необходимо считаться, и не все страны могут уйти от своих национальных традиций в пользу процессов гармонизации учетных систем.

В настоящее время проделана определенная работа по реформированию хозяйственного, и в частности — бухгалтерского учета в свете требований рыночной экономики. Однако основные отличия российского бухгалтерского учета от системы бухгалтерского учета, базирующегося на международных стандартах финансовой отчетности, обусловлены тем, что российский учет довольно жестко регламентируется государством, и, в частности, выполняет функцию обеспечения постоянно меняющихся фискальных интересов государства. При этом зачастую возникают затруднения в обеспечении прозрачной, ясной и четкой информацией ее пользователей.

Все виды учета, составляющие учетную систему организации, являются поставщиками разнообразной информации, необходимой для принятия решений. В центре информационных потоков организации находится1 система бухгалтерского учета, так как она позволяет формировать информацию о реальном состоянии дел хозяйствующего субъекта. В современных условиях развития экономики существенно возрастает роль отчетных данных как источника достоверной и объективной информации о результатах финансово — хозяйственной деятельности.

В последние годы Правительством Российской Федерации издается большое количество нормативных документов по методологии и организации бухгалтерского и налогового учета, которые не всегда поддаются пониманию руководителей хозяйствующих субъектов. Несовершенство отдельных нормативных документов по методологии учета и контроля обусловливает необходимость исследования учетной системы, ее основных элементов, их взаимодействия между собой и направлений ее совершенствования.

В условиях глобального кризиса является важным обеспечение экономической безопасности организаций, что возможно при реализации мероприятий, включаемых в систему ее обеспечения, и назначении лиц, ответственных за исполнение этих мероприятий. Одним из элементов системы экономической безопасности является надежная система внутреннего контроля. В этой связи является актуальной разработка теории и методологии системы внутреннего контроля для обеспечения экономической безопасности хозяйствующих субъектов.

Степень разработанности проблемы. Проблемы формирования учетной системы, организации надежной системы внутреннего контроля исследовались российскими и зарубежными учеными, среди них:

A.Ф.Аксененко, М.И.Баканов, С.Б.Барнгольц, И.А.Басманов, В.Б.Ивашкевич, З.В.Кирьянова, А.Ш.Маргулис, И.С.Мацкевичюс, М.В.Мельник, П.П.Новиченко, В.Д.Новодворский, В.Ф.Палий, В.И.Подольский, Я.В.Соколов, С.А.Стуков, Н.Г.Чумаченко, А.Д.Шеремет и др.

Вопросами совершенствования теории и практики хозяйственного учета, анализа и контроля занимаются такие известные авторы, как Н.А.Адамов, А.С.Бакаев, П.С.Безруких, В.В.Бурцев, М.А.Вахрушина,

B.Г.Гетьман, Е.А.Еленевская, Р.В.Калиничева, Н.П.Кондраков, М.Ф.Овсийчук, В.Я.Овсийчук, В.В.Патров, В.И.Петрова, Л.В.Попова,

C.А.Рассказова-Николаева, Т.М.Рогуленко, О.В.Рожнова, И.А.Слабинская, Л.В.Сотникова, А.Е.Суглобов, Л.З.Шнейдман, А.В.Шохнех и др.

В работах указанных авторов исследуются отдельные стороны совершенствования всех видов хозяйственного учета, в том числе бухгалтерского и управленческого. Что касается рассмотрения роли учетной системы в обеспечении экономической устойчивости бизнеса хозяйствующих субъектов, то эти проблемы практически не затрагиваются.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка теоретико-методологических и практических рекомендаций организации системы учета и внутреннего контроля, обеспечивающих экономическую безопасность хозяйствующих субъектов.

Поставленная цель исследования обусловила решение следующих задач:

- исследовать сущность понятий учетной системы и модели учета, их классификацию и определить роль в обеспечении экономической устойчивости бизнеса хозяйствующих субъектов;

- сформулировать концепцию категории экономической безопасности на микроэкономическом уровне, предложить элементы системы, как составляющие ее обеспечения, и мероприятия, раскрывающие содержание этих элементов, определить ответственных менеджеров за их исполнение;

- разработать методику оценки уровня экономической безопасности организации по данным, сформированным в ее учетной системе; исследовать влияние международных стандартов финансовой отчетности на формирование учетной системы хозяйствующих субъектов России; определить проблемы гармонизации российской системы бухгалтерского учета и МСФО и основные методические различия между ними; целесообразность перехода российских организаций на МСФО;

- выявить основные проблемы в теории и методологии ведения бухгалтерского учета в российских организациях;

- определить роль учетной политики как одного из основных элементов учетной системы и инструмента обеспечения достоверной информации о результатах деятельности и формировании налоговой базы по налогу на прибыль хозяйствующего субъекта;

- исследовать практику ведения налогового учета и выявить проблемы, возникшие в связи с его введением в учетную систему страны; предложить направления его совершенствования;

- определить перспективы развития бухгалтерского, налогового и управленческого учета как отдельных составляющих учетной системы; разработать регистры налогового учета, позволяющие оперативно контролировать формирование налоговых баз;

- исследовать систему внутрихозяйственного контроля, сформулировать ее концепцию, направленную на повышение эффективности и экономической безопасности хозяйствующих субъектов;

- определить функции субъектов контроля в организациях;

- разработать методику контроля расходов и регламент его осуществления.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.4. «История развития методологии, теории и организации бухгалтерского учета», п. 1.6 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам», п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» раздела 1 «Бухгалтерский учет»; п.3.2. «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии», п. 3.9. «Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии» раздела 3 «Аудит, контроль и ревизия» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта научных специальностей ВАК Российской Федерации (экономические науки).

Предметом исследования является совокупность теоретических, методологических и практических проблем формирования системы хозяйственного учета и внутреннего контроля и их роль в управлении хозяйствующими субъектами и обеспечении экономической безопасности.

Объектом исследования является хозяйственно-финансовая деятельность, формирование системы бухгалтерского, управленческого и налогового учета, внутреннего контроля хозяйствующих субъектов, в том числе организаций полиграфической деятельности г. Москвы и Московской области.

Теоретическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов по проблемам теории и методологии бухгалтерского, управленческого и налогового учета, внутрихозяйственного контроля; законы и нормативно-правовые акты Российской Федерации; международные стандарты финансовой отчетности (МСФО); российские положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, налоговое законодательство и другие законы.

Информационной базой исследования являются статистические данные, бухгалтерская и налоговая отчетность хозяйствующих субъектов, публикации, личные наблюдения, данные, размещенные в Интернете.

Методологической базой явились общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. Применялись общенаучные и специальные методы исследования - анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системный подходы к оценке экономических явлений.

Научная новизна исследования заключается в разработке и обосновании теоретико-методологических подходов к формированию учетной системы организации; определении роли и значения бухгалтерского учета в учетной системе и обеспечении экономической устойчивости бизнеса хозяйствующих субъектов. В результате проведенных исследований предложены рекомендации по развитию теории и методологии бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля хозяйствующих субъектов России.

Научная новизна исследования подтверждается полученными результатами, выносимыми на защиту:

- обобщены и систематизированы теоретические и методологические подходы к формированию учетных систем и их адаптации к современным условиям; при этом обосновано, что на организацию системы учета влияют цели и задачи уставной деятельности хозяйствующих субъектов; сформулирована концепция экономической безопасности на микроуровне, включающая элементы системы ее обеспечения, перечень мероприятий и ответственных за их исполнение лиц, что позволит обеспечить жизнедеятельность бизнеса и повышение его эффективности;

- разработана методика оценки уровня экономической безопасности с использованием данных учетной системы, позволяющая оперативно определять влияние факторов на финансовую устойчивость и экономическую безопасность хозяйствующих субъектов;

- выявлены принципиальные различия между отечественной учетной системой и системами учета стран Запада, что позволило сделать вывод о невозможности в современных условиях перехода учета России на методологию международных стандартов финансовой отчетности;

- обоснована несостоятельность налогового учета как самостоятельной учетной системы; предложена интегрированная система бухгалтерского и налогового учета, так как законодательство, регулирующее ведение бухгалтерского учета, содержит все основополагающие принципы признания и оценки доходов и расходов, которые лежат в основе исчисления налога на прибыль; определены особенности организации, роль и значение управленческого учета и обоснована необходимость его ведения автономно, что позволит повысить его оперативность в принятии управленческих решений;

- обоснована необходимость унификации терминологии, используемой в нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет и налогообложение, что поможет устранить разногласия в понимании норм законодательства;

- предложена концепция формирования системы внутреннего контроля, заключающаяся в оперативности получения информации, необходимой для принятия мер по сохранности и эффективности использования активов хозяйствующих субъектов;

- определены направления совершенствования системы внутреннего контроля, включающие распределение функций субъектов контроля управленческих служб, разработку регламента контроля, что позволит повысить надежность и эффективность деятельности хозяйствующих субъектов.

Практическая значимость результатов исследования. Сформулированные в работе предложения направлены на совершенствование методики и методологии хозяйственного учета:

- применение методики оценки уровня экономической безопасности в рыночных условиях осуществления хозяйственной деятельности позволит организациям своевременно принимать решения, направленные на улучшение своего финансового положения;

- применение рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета, раскрывающие экономическое содержание фактов хозяйственной жизни, позволит организациям дать им правильную оценку и повысить достоверность учетной и отчетной информации.

Результаты выполненного исследования используются в процессе преподавания в высших учебных заведениях экономического профиля ряда дисциплин, таких как «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Налоговый учет и отчетность», о чем имеется справка о внедрении.

Апробация работы и внедрение основных результатов исследования. Концептуальные положения и результаты выполненного исследования докладывались, обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях в Московском государственном университете им. М.В.Ломоносова, Московском государственном университете печати и Национальном институте бизнеса.

Разработанные рекомендации по ведению бухгалтерского, налогового и управленческого учета внедрены в ГУЛ ППП «Типография «Наука», ФГУ «Редакция «Российской газеты», что подтверждено справками о внедрении.

Основные положения диссертации отражены в опубликованных автором 45 научных работах общим объемом 69,95 п.л., в т.ч. по теме диссертации 56,95 п.л. (5 монографий, научно-практическое пособие, 20 статей).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографического списка и приложений. Работа содержит 20 таблиц, 6 рисунков, 12 приложений. Список использованной литературы содержит 309 источников.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Никандрова, Лариса Константиновна

Заключение

Исследование проблемы формирования учетной системы хозяйствующих субъектов позволяет сделать следующие выводы.

1. Учетная система, как любая сложная система, представляет собой определенную совокупность ее элементов, необходимых для решения соответствующего круга задач, а процесс функционирования системы учета представляется совокупностью взаимодействия ее элементов, подчиненных единой цели. Качество функционирования любой учетной системы определяется ее элементами: методологией, методикой, организацией, технологией.

2. Обеспечение национальной безопасности страны и общества - одна из главных функций государственного аппарата любой страны. Экономическая безопасность является, как правило, определяющей в такой сложной' и многогранной категории как национальная безопасность. Экономическая безопасность должна быть обеспечена всем участникам экономических отношений, начиная с государственных учреждений и заканчивая индивидуальными предпринимателями.

Безопасность организации в современных условиях зависит от совместного благоприятного воздействия на её хозяйственно-финансовую деятельность множества факторов, как внешнего так и внутреннего характера. При этом сказать определенно, воздействие каких из этих факторов, важнее -сложно.

Безопасность организации — сложная в структурном отношении категория, которая складывается из многих составляющих, первой из которых, по нашему мнению, является экономическая безопасность.

Как известно, целью хозяйственно-финансовой деятельности организации в условиях рыночной экономики является достижение наилучших результатов в получении прибыли, что определено самой природой предпринимательской деятельности. Исходя из этой посылки, можно сказать, что экономическая безопасность организации — это ее способность (возможность) стабильного получения прибыли и её использование с учетом баланса своих интересов и интересов общества. Следовательно, получение своевременной и достоверной информации, необходимой для исчисления величины, прибыли, как основного результатного показателя, синтезирующего в себе практически все стороны деятельности предприятия и характеризующего в определенном смысле уровень управления - это необходимая основа обеспечения экономической безопасности предприятия.

Обеспечение экономической безопасности возможно при наличии разработанной организацией системы безопасности, включающей ряд элементов, к которым автор относит: юридическую поддержку бизнеса; регулярное проведение маркетинговых исследований и анализа; подбор персонала и обеспечение его социальных гарантий; создание службы внутрихозяйственного контроля; обеспечение сохранности собственности организации, в т.ч. интеллектуальной; защиту, экономической информации; проведение аудита финансово-хозяйственной деятельности и оценки надежности системы обеспечения экономической безопасности организации.

Единственным источником такой достоверной и своевременной информации является система учета, функционирующая в каждой организации.

3. Национальная { концепция развития системы бухгалтерского и налогового видов учета должна.исходить из того, что в интересах государства и общества в целом необходимо максимально сохранять общность систем бухгалтерского учета и налогообложения. Это не означает, что система бухгалтерского учета должна быть подчинена интересам налоговой политики. С целью создания системы учета, отвечающей рыночной экономике, и формирования соответствующего интереса со стороны широкого круга пользователей отчетности государство должно исходить из приоритета бухгалтерских правил, поступаясь в разумных пределах интересами налогообложения. При этом должна быть сохранена традиционная независимость нормативно-методологической базы учета от налогового законодательства и обеспечена институциональная независимость бухгалтерского учета от налоговых органов.

4. Разработка и построение системы учета должно основываться на доминировании бухгалтерского регулирования над налоговым. В вопросах постановки и ведения учета и отчетности система соотношения налоговых и бухгалтерских положений должна строиться исходя из приоритетности бухгалтерского регулирования перед налоговым. При этом следует исходить из того, что налогообложение не должно быть удушающим для бизнеса. Методика расчетов налоговых платежей и документальное оформление налоговых отношений в целом должны исходить из основ классического бухгалтерского учета, а не наоборот. Приоритет рекомендаций налоговых органов над требованиями Минфина РФ по организации и ведению учета и отчетности недопустим.

5. Оптимизация функционирования и дальнейшего развития бухгалтерского учета и налогообложения, совершенствование взаимоотношений между ними во многом определяется сопоставимостью и однородностью понятийного аппарата вышеуказанных систем. Унификация применяемых системами терминов и определений приведет к согласованию объектов учета и налогообложения и, как следствие, к ликвидации противоречий, возникающих между бухгалтерским учетом и налогообложением. При разработке общих понятий следует также принимать во внимание правовое толкование соответствующих понятий, содержащихся в нормах гражданского права.

6. Нормы налогового законодательства должны находить отражение в правилах бухгалтерского учета. Порядок определения налоговой базы и исчисления суммы налоговых платежей, особенно по налогу на прибыль, должны опираться на достоверные данные бухгалтерского учета и носить характер обычных хозяйственных операций.

Система налогового учета в современном её виде привела к усложнению учета на предприятиях. Существующая налоговая методика исчисления результатов деятельности организации1 приводит к усложнению процедуры расчета налоговых обязательств. Появление дополнительных учетных процедур требует от налогоплательщиков увеличения штата работников и расходов на оплату труда.

Система налогового учета не является законченной и самостоятельной системой. Она базируется на положениях и принципах финансового учета и отчетности.

Продолжающееся реформирование системы бухгалтерского учета в России призвано обеспечить большее соответствие потребностям рыночной экономики. Однако принципиальное отличие все же продолжает сохраняться - основным потребителем бухгалтерской информации продолжает оставаться государство в лице налоговых органов, а регулирующая роль участников делового оборота — инвесторов, кредиторов, менеджеров, а также самих бухгалтеров и аудиторов — сведена к минимуму. ,

7. Деятельность, которую в нашей стране в настоящее время-называют управленческим учетом, осуществлялась в условиях административно-командной системы управления, экономикой планово-экономическими подразделениями. В период распада этой системы понятия «плановая экономика», «плановый отдел» и т.п. исчезли как ненужные. Появилось утверждение, что рынок сам все отрегулирует и сбалансирует. Однако теперь всем стало понятно, что это далеко не так, и без планирования, которое теперь называют бюджетированием, грамотно управлять организацией невозможно.

Бухгалтерский (финансовый) учет, будучи самой развитой и всеохватывающей учетной системой, может и должен обеспечивать все категории пользователей своевременной и достоверной информацией о хозяйственно-финансовой деятельности организаций, которая является надежной базой для проведения экономического анализа, оценки достигнутых результатов деятельности, обеспечения экономической безопасности хозяйствующих субъектов.

8. Исследование проблемы внутрихозяйственного контроля позволило провести различие между внутренним1 контролем и внутренним аудитом. В процессе внутреннего контроля задействованы, отдельные' структурные подразделения организации, такие как бухгалтерия, планово-экономический отдел, отделы главных специалистов и др. Сведения, поставляемые этими службами, представляют собой информацию, которая используется оперативно в процессе осуществления хозяйственно-финансовой деятельности.

Работа службы внутреннего аудита отличается от работы специалистов, осуществляющих внутрихозяйственный контроль, общим подходом и решаемыми задачами. Вместо узких задач, не всегда связанных* напрямую с бухгалтерским учетом, эта служба решает глобальные задачи, осуществляет общую оценку деятельности организации с целью принятия- оптимальных управленческих решений как текущего, так и стратегического характера. в: соответствии с практикой зарубежных компаний организациям целесообразно самостоятельно разрабатывать регламенты внутреннего аудита, в которых должны быть определены требования к субъекту контроля и проверяемому объекту, а также процедуры контроля; порядок их обобщения, и принятия решений. В работе службы внутреннего аудита заинтересованы, прежде всего, Совет директоров, правление и руководство организации.

Ряд экономистов отрицают контрольные функции- учета, тем самым умаляют его значение для выполнения управляющей подсистемой функции контроля. Автор придерживается противоположной точки зрения и считает, что функции «учет и контроль» неразрывно связаны между собой и не могут быть отделены друг от друга.

В определении задач внутрихозяйственного контроля используются различные понятия. Исследование теории и практики осуществления внутрихозяйственного контроля позволило определить авторское мнение о том, что система внутрихозяйственного контроля позволяет хозяйствующему субъекту повысить эффективность его деятельности и обеспечить экономическую безопасность.