Использование экономического анализа в управлении затратами и прибылью коммерческих организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Использование экономического анализа в управлении затратами и прибылью коммерческих организаций"

На правахрукописи

КУРНОСОВА ВИКТОРИЯ ПЕТРОВНА

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА В УПРАВЛЕНИИ ЗАТРАТАМИ И ПРИБЫЛЬЮ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

Диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Санкт-Петербург 2004

Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет экономики и финансов».

Научный руководитель

кандидат экономических профессор

Калинина Алла Павловна

наук,

Официальные оппоненты

доктор экономических наук, профессор Ерофеева Вера Арсентьевна

кандидат экономических наук, профессор

Бургонова Галина Николаевна

Ведущая организация Федеральное государственное

образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный

университет водных коммуникаций».

Защита состоится — 2004 г. в часов на

заседании Диссертационного совета Д 212.237.06 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский

государственный университет экономики и финансов» по адресу: 191023, Санкт-Петербург, ул. Садовая 21, аудитория

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский

государственный университет экономики и финансов»

Автореферат разослан 2004 г.

Ученый секретарь Диссертационного совета

Е.Б. Капралова

I. Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Активно развивающиеся в российской экономике рыночные процессы сопровождаются непрерывным изменением экономической среды, а также усилением конкурентной борьбы. Это обусловливает необходимость все большей концентрации - внимания менеджеров на вопросах управления затратами и прибылью.

Важную роль в формировании оптимальных управленческих решений играют результаты экономического анализа. Анализ позволяет оптимизировать как тактические, так и стратегические решения в направлении диверсификации производства и продаж, в области ценообразования, в области повышения эффективности затрат и увеличения прибыли с целью обеспечения конкурентоспособности организаций.

Без глубокого экономического анализа результатов деятельности организации и без корректных прогнозов на перспективу невозможно разработать научно обоснованный бизнес-план, выбрать оптимальные варианты управленческих решений.

Эффективное управление затратами и прибылью коммерческих организаций обеспечивается с помощью методов внешнего и внутреннего экономического анализа. Результаты внешнего анализа организаций-конкурентов позволяют определить возможности повышения конкурентоспособности собственной продукции и организации в целом. На основе внутреннего анализа выявляются резервы повышения эффективности производства и продаж.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в исследовании роли экономического анализа в управлении коммерческими организациями, в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методик анализа затрат, прибыли и рентабельности для эффективного менеджмента.

Поставленная цель обусловила необходимость решения следующих задач: исследовать теоретические основы экономического анализа, роль анализа в обосновании управленческих решений;

выделить основные преимущества и недостатки детерминированных методов факторного анализа и дать предложения по их совершенствованию;

внести уточнения в систему показателей и методику факторного анализа себестоимости продукции, работ, услуг;

обосновать необходимость использования коэффициентного метода для анализа затрат, прибыли и рентабельности;

на основе коэффициентного метода разработать методику факторного анализа материальных затрат и затрат на оплату труда в себестоимости продаж;

критически оценить существующие методики факторного анализа прибыли и предложить усовершенствованные методики факторного анализа прибыли от продаж;

апробировать разработанные методики анализа себестоимости и прибыли

от продаж на материалах конкретных предпри

РОС. НАЦИОНАЛЬНАЯ БИБЛИОТЕКА

показать возможности формирования управленческих решений на основе результатов анализа.

Предмет исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, определяющих содержание, организацию и методику экономического анализа себестоимости и прибыли в условиях усиления конкуренции.

Объект исследования. Объектом проведенного исследования выступает деятельность предприятий по производству мебели и оказанию медицинских услуг населению г. Санкт-Петербурга.

Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической и методологической основами исследования послужили законодательные акты и нормативные документы, труды отечественных и зарубежных ученых в области управления и экономического анализа. В диссертации были использованы подходы таких зарубежных экономистов, как Дж.Н. Келли, П. Дойль, К. Друри, Ф. Котлер, М. Портер, Ж. Ришар, Дж. Шим и др. В процессе работы были изучены труды отечественных ученых, в частности, И.А. Бланка, Н.В. Войтоловского, И.И. Елисеевой, В.А. Ерофеевой, В.В. Ковалева, Э.И. Крылова, А.Д. Ларионова, ВА Малича, И.Ф. Мухарь, Е.В. Негашева, П.Я. Октябрьского, Г.В. Савицкой, Р.С. Сайфулина, Н.Н. Селезневой, Е.С. Стояновой, А.Д. Шеремета, М.М. Юзбашева и др.

В ходе исследования применялись методы группировок, детализации, сравнения, коэффициентов, взаимосвязанного изучения, элиминирования и другие методы познания сущности явлений.

Научная новизна работы. Научная новизна работы состоит в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с совершенствованием методики анализа для целей управления затратами и прибылью коммерческих организаций. В процессе проведенного исследования получены следующие научные результаты:

1) уточнено понятие «фактора» и сформулированы принципы классификационных факторных систем;

2) на основе изучения методов детерминированного факторного анализа обоснована необходимость применения для управления затратами и прибылью метода выявления изолированного влияния факторов;

3) в условиях нестабильной экономической среды обоснована необходимость применения коэффициентного метода для динамического и статического анализа затрат, прибыли и рентабельности;

4) разработаны методики детализированного факторного анализа материальных затрат в себестоимости продаж, а также затрат на оплату труда;

5) предложена усовершенствованная методика факторного экспресс-анализа прибыли от продаж, основанная на использовании индексного метода;

6) предложена методика сегментарного анализа прибыли и рентабельности продаж;

7) сформулированы возможные варианты управленческих решений на основе анализа затрат и прибыли с целью повышения эффективности и конкурентоспособности коммерческой организации.

Практическая значимость работы состоит в том, что теоретические, методические и практические рекомендации и разработки, предложенные автором, могут быть использованы в различных организациях при формировании систем управления затратами, прибылью и рентабельностью.

Материалы диссертации использовались при подготовке учебных курсов «Теория экономического анализа», «Анализ финансовой отчетности» и «Комплексный анализ», а также при разработке курса лекций по программе подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов при ИПБ России.

Апробация результатов исследования. Основные принципиальные положения, научные выводы и результаты, достигнутые в процессе диссертационного исследования, прошли апробацию в качестве статей в научных сборниках и журналах, а также в выступлениях на научных сессиях и конференциях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов в Санкт-Петербургском государственном Университете Экономики и Финансов в 2000-2004 гг.

Предложенные автором методики анализа затрат и прибыли апробированы на отдельных предприятиях компании по производству мебели «Союзбалткомплект», ОАО «Спецмаш», а также на государственном унитарном предприятии «Контакор». Разработанные методики анализа затрат в разрезе экономических элементов, расходов на оплату труда и экспресс-анализа прибыли от продаж реализованы в компьютерном виде. При этом была использована операционная система «Windows» фирмы «Microsoft». Расчетные таблицы выполнены в режиме «Excel».

Публикации. Основные положения отражены в 14 печатных работах, общим объемом 11 п. л.

Структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

Во введении обосновывается актуальность темы, характеризуется степень разработанности проблемы, определяются цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрываются научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Совершенствование теоретических и методических основ экономического анализа» исследованы роль экономического анализа в обосновании управленческих решений, проблемы классификации экономических показателей, факторов и резервов повышения эффективности деятельности организаций, определены возможности совершенствования методов детерминированного факторного анализа. Обоснована необходимость применения в анализе затрат, себестоимости и прибыли коэффициентного метода анализа.

Во второй главе «Применение экономического анализа для управления затратами коммерческих организаций» выделены основные проблемные аспекты экономического анализа себестоимости, исследованы методики анализа себестоимости, уточнена система аналитических показателей затрат и себестоимости; обоснована необходимость применения коэффициентного метода для детерминированного факторного анализа затрат по элементам;

показаны возможности принятия управленческих решений на основе анализа затрат с целью повышения конкурентоспособности продукции, работ, услуг.

В третьей главе «Применение экономического анализа в управлении прибылью коммерческих организаций» систематизирован состав доходов и расходов как экономическая база формирования финансовых результатов; разработана усовершенствованная методика факторного экспресс-анализа прибыли от продаж с применением индексного метода; предложена методика сегментарного анализа прибыли от продаж и рентабельности продаж, представлена усовершенствованная методика факторного анализа рентабельности активов, обоснованы возможные управленческие решения по результатам анализа прибыли и рентабельности.

В заключении работы обобщены основные результаты исследования, сформулированы теоретические выводы и практические рекомендации, полученные в ходе исследования.

II. Основные результаты исследования. Выводы и предложения.

1. Понятие и классификация факторов. В теории экономического анализа существует множество дискуссионных вопросов и нерешенных проблем. Мы остановились на исследовании тех вопросов, которые нам представляются наиболее важными и по которым мы имеем собственное мнение, не совпадающее с традиционными подходами. К таким вопросам относятся: понятие и классификация факторов, алгоритмы взаимосвязи факторов с результативными показателями, а также методы анализа влияния факторов на изменение результативных показателей и другие.

В экономической литературе представлены многочисленные трактовки понятия факторов. Мы уточнили это понятие: факторами называются переменные величины, характеризующие условия, в которых совершаются производственные, финансовые и хозяйственные процессы, а также причины, под влиянием которых изменяются эти процессы и их результаты.

Факторов, влияющих на производственные, финансовые и хозяйственные процессы и их результаты,- бесчисленное множество. Учесть их все, естественно, невозможно, и в этом нет необходимости. Чтобы разобраться в множестве факторов, применяется их классификация. В настоящее время отсутствует единая точка зрения как в отношении количества учитываемых факторов, так и в отношении их классификации.

В экономической литературе встречаются классификации факторов по различным признакам, например: положительные и отрицательные факторы; факторы, зависящие (внутренние) и не зависящие (внешние) от работы организации; экстенсивные и интенсивные факторы развития производства; факторы сферы производства и сферы обращения. С точки зрения используемых ресурсов принято выделять: трудовые факторы; факторы, связанные с орудиями труда и эффективностью их использования; факторы, связанные с предметами труда и рациональным их использованием. Могут быть названы и другие признаки классификации. В настоящее время не выработано единой классификации факторов, обусловливающих уровень и динамику таких показателей, как себестоимость продукции, прибыль от

продаж, прибыль до налогообложения, экономическая рентабельность, производительность труда, фондоотдача, оборачиваемость оборотных активов и других. В диссертации определены основные принципы классификации факторов, предложена классификация факторов изменения прибыли и многоуровневая классификация факторов изменения рентабельности активов. Вместе с тем отметим, что все факторы в процессе деятельности организаций органически связаны между собой, а потому деление их на группы и раздельное изучение последних является в значительной степени условным, но необходимым приемом экономического анализа.

2. Методы факторного анализа

В настоящее время авторы работ по экономическому анализу уделяют недостаточное внимание теоретическому обоснованию рекомендуемых ими методов анализа. Напротив, в 1960-х, 1970-х годах в трудах советских экономистов метод элиминирования получил широкое развитие и научное обоснование (Л.С. Казинец, М.З. Рубинов, Д.В. Савинский, П.И. Савичев, А.Д. Шеремет, М.М. Юзбашев).

В работах по теории экономического анализа многие авторы отождествляют элиминирование с методом цепных подстановок, в результате чего последний преподносится в качестве единственного способа разложения величины изменения результативного показателя на величины, оценивающие влияние отдельных факторов. По нашему мнению, при элиминировании в основу расчетов могут быть положены два принципа: последовательного изменения факторов и одновременного изменения факторов.

Этим принципам соответствуют различные методы разложения величины изменения результативного показателя по факторам. Первому принципу соответствуют: индексный метод факторного анализа и метод цепных подстановок. Второму принципу соответствуют: интегральный метод и метод выявления изолированного влияния факторов. При анализе мультипликативных моделей индексный метод и метод цепных подстановок обеспечивают множественность вариантов разложения величины изменения результативного показателя по факторам. С математической точки зрения все варианты равноправны и обусловливают многовариантность результатов анализа. Выбор «правильного» варианта базируется на субъективных правилах метода цепных подстановок.

Исследовав различные методы факторного анализа, мы отдали предпочтение методу выявления изолированного влияния факторов, в основе которого лежит принцип одновременного изменения факторов. Сущность данного метода в том, что влияние каждого фактора определяется при базисных значениях остальных факторов в модели, т.е. ко всем факторам применяются одинаковые условия расчетов, результаты которых не зависят от места расположения факторов в мультипликативной модели. Недостатком метода выявления изолированного влияния факторов является то, что сумма влияния факторов не равна величине изменения результативного показателя, т.е. образуется «неразложенный остаток», который распределяется по факторам пропорционально величинам их изолированного влияния.

Алгоритм

расчетов методом выявления изолированного влияния факторов с учетом распределения «неразложенного остатка»:

Базовый вариант: = х х с0

Отчетный вариант: О/= а/ * х С/

де-а-а

————х д ем

2)де (й)=лг>хЙ0хс0+——* л<э<ь)

де(о)+д0(б) + лд(с)

3)Д£(с) = Дсха0хА0+--X дд(с)

Проверка: Л£ = б/-2о = Д<3'(я)+ Д{?(5) + де'(с)

В практике экономического анализа метод выявления изолированного влияния факторов не получил широкого распространения, он применяется в основном в научных разработках в области экономического анализа. При сравнительном анализе нескольких организаций возникает объективная необходимость применения метода выявления изолированного влияния факторов, поскольку неправомерно представлять показатели одной организации в качестве базовых, а показатели другой - в качестве отчетных.

Метод цепных подстановок необоснованно применяется многими авторами к анализу аддитивных взаимосвязей, являющихся составной частью комбинированных моделей, например, при факторном анализе прибыли от продаж и рентабельности активов. Мы считаем, что при факторном анализе необходимо четко соблюдать следующий принцип: применяемые методы должны строго соответствовать модели взаимосвязи факторов и результативного показателя. Например, комбинированную модель рентабельности активов на первом этапе мы преобразовали в двухфакторную мультипликативную модель и применили для ее анализа метод выявления изолированного влияния факторов. На втором этапе каждый из факторов первого порядка детализирован на факторы второго порядка в виде аддитивной модели. Влияние факторов второго порядка рассчитывается способом пропорции.

3. Факторный анализ затрат организации на основе метода коэффициентов

В официальной бухгалтерской и статистической отчетности информация для факторного анализа затрат содержится в форме № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», а также в форме № 1-предприятие «Основные

сведения о деятельности предприятий за.........20... г.».1, где приводятся

затраты организаций в разрезе экономических элементов за два аналогичных периода времени. Сравнение абсолютных сумм затрат за два периода не дает ответа на вопрос об изменении эффективности затрат, так как суммы затрат различаются по многим факторам:

1) за конкретный период затраты складываются на объем продаж товаров, продукции, работ, услуг данного периода;

2) за каждый период времени затраты формируются в соответствии с конкретной структурой продаж товаров, продукции, работ, услуг;

3) инфляционные процессы по-разному влияют на отдельные экономические элементы затрат.

Влияние названных факторов делает, по существу, несопоставимыми абсолютные суммы затрат за различные периоды. Поэтому для анализа считаем необходимым использовать относительные показатели, т.е. коэффициенты затрат в копейках (или процентах) на один рубль выручки (нетто) от продаж, поскольку в относительных показателях нивелируется влияние этих факторов. Сравнение коэффициентов за два аналогичных периода времени дает возможность определить, имела ли место относительная экономия затрат или их относительное повышение.

Коэффициенты затрат в копейках (или процентах) на один рубль выручки (нетто) от продаж можно рассчитать не только по общей сумме, но и по каждому элементу затрат по формуле:

Коэффициент затрат на 1 руб. выручки (нетто) от продаж, коп. (%)

Сумма затрат по экономическому элементу (или сумма итога затрат) за период, тыс. руб.

х 100.

от продаж за

Выручка (нетто) период, тыс. руб.

Коэффициенты имеют особые аналитические возможности, так как позволяют получить реальную картину затратоемкости продукции в целом и по каждому элементу в отдельности, оценить уровень планирования, сравнить коэффициенты затрат различных организаций с целью определения конкурентных преимуществ.

Для углубления анализа каждый из экономических элементов детализирован в соответствии с составом затрат по данному элементу. Такая детализация позволила выяснить основные причины изменения коэффициентов затрат в отчетном периоде по сравнению с базисным.

В диссертации предложена методика факторного анализа затрат организации в разрезе экономических элементов с использованием метода коэффициентов (табл. 1).

Пояснения к таблице 1:

' • - Постановление Госкомстата РФ №Т7 от 19 08 03 г «Об утверждении статистического инструментария ала организации статистического наблюдении на 2004 г •

Таблица 1

Методика факторного анализ затрат организации в разрезе экономических элементов

X» п/п Элементы затрат и другие показатели Базовый вариант Отчетный вариант Изменение затрат на 1 руб. выручки (нетто) от продаж (+,-), коп. Сумма относительной экономии (повышения) затрат, тыс. руб.

Сумма, тыс.руб. Затраты па 1руб. выручки, коп. Сумма, тыс.руб. Затраты на 1руб. выручки, коп.

1 2 3 4 5 6 7 8

1. Материальные затраты М30 ЛЦ,хЮ0 в» МЗ, А/3, х 100 в, [в, в0 ) Гщ м^ 1в, В0; хВ,

2. Затраты на оплату труда ЗТ0 ЗТ0 х 100 В0 ЗТ, ЗГ,хЮ0 в, ' 3Т , ЗТ „ > . В, ' Во ) * 100 [" ЗТ, зт01 1 о. " Во . хВ,

3. Отчисления на социальные нужды ОТЧо ОТЧ„ х 100 Во ОТЧ, ОТЧ,х 100 В, (ОТЧ, ОТ% ( в, в0 хЮО (ощ_ощ\ и )

4. Амортизация АМ0 ЛЛ/0 хЮО В, АМ, АМ, хЮО в, (ам, ам„у { в, ' в0 , х100 (^Ь

5. Прочие затраты ПР„ ПР0 х 100 В„ ПР, ПР, X100 \HLjl.I1Ljl\wo 1 в, в, ) МЬ

б. Итого затрат ЕЗо £ЗохЮ0 В0 £3, £3,х100 В, 1 в, в„ ) Г£3, ЕзЛ 0 1 в, в0 J '

7. Выручка (нетто) от продаж Во X В, X X X

8. Рентабельность продаж X Я„ X я, Я,- Яд X

В графах 3 и 5: МЗо, М3|; ЗТо, ЗТ); ОТЧо, ОТЧ|; АМо, АМ[; ПРо, ПР| - условные обозначения сумм затрат в денежных единицах по экономическим элементам, соответственно, в базовом и отчетном вариантах;

ЕЗл £3| - итоговая сумма затрат по пяти элементам в базовом и отчетном вариантах;

В0; В, - выручка (нетто) от продаж в базовом и отчетном вариантах.

В графах 4 и 6: - рентабельность продаж в копейках на 1 руб.

выручки (нетто) от продаж в базовом и отчетном вариантах.

Предложенная в диссертации методика анализа затрат организации в разрезе экономических элементов направлена на поиск возможных резервов экономии. С этой целью каждый из элементов затрат детализирован в соответствии с его составом. Данная методика анализа может использоваться также при решении следующих управленческих задач: при составлении сметы себестоимости продаж; при планировании прибыли от продаж; при обосновании динамики цен и тарифов на реализуемые товары, продукцию, услуги с учетом конкурентных преимуществ организации; при прогнозировании цен и тарифов на новые виды товаров, продукции и услуг; при аудите затрат и финансовых результатов коммерческих организаций.

4. Факторный анализ затрат на оплату труда

В диссертации мы определили пять основных направлений внутреннего и внешнего анализа затрат на оплату труда:

1) анализ затрат на оплату труда как экономического элемента, т.е. с применением коэффициентов зарплатоемкости;

2) детализированный анализ коэффициентов зарплатоемкости;

3) анализ динамики фонда оплаты труда в разрезе групп персонала;

4) анализ заработной платы в себестоимости конкретных изделий, т.е. по данным калькуляций;

5) сравнительный анализ зарплатоемкости всего объема продаж и отдельных изделий, работ, услуг организаций-конкурентов.

Использование коэффициентов зарплатоемкости позволило нам обеспечить сопоставимость показателей при динамических и статических сравнениях. При анализе коэффициентов зарплатоемкости предложена детализация этих коэффициентов в разрезе структурных подразделений организации, в разрезе групп персонала, в разрезе форм оплаты и стимулирования труда. Такая детализация дала возможность выяснить конкретные причины изменения коэффициентов зарплатоемкости в отчетном периоде по сравнению с базовыми вариантами, а также причины разного уровня зарплатоемкости в организациях-конкурентах. В официальной бухгалтерской и статистической отчетности отсутствует информация, необходимая для детализации коэффициентов зарплатоемкости. Эту детализацию можно осуществить на основе использования данных бухгалтерского учета.

Разработанная в диссертации методика анализа коэффициентов зарплатоемкости в разрезе групп персонала организации представлена в таблице 2.

Методика анализ коэффициентов зарплатоемкости в

Таблица 2

разрезе групп персонала коммерческой организации

Л» п/п Группы персонала и другие показатели Базовый вариант Отчетный вариант Изменение затрат на 1 руб. выручки (нетто) от продаж (+,-), коп. Сумма относительной экономии (повышения) затрат, тыс. руб.

Затраты, тыс. руб. Затраты на 1 руб. выручки, коп. Затраты, тыс. руб. Затраты на 1 руб. выручки, коп.

1 2 3 4 5 6 7 8

1 Основные рабочие ЗТр0 ЗГр0 х 100 Во ЗТр, ЗТр, х 100 вх 'ЗТр, ЗТр0 { в, В. х 100 1 В, В, )

2. Вспомогательные рабочие ЗТво ЗТва х 100 Ва ЗТв, ЗТв, х 100 Д, ' ЗТв, ЗТв„У , В, " Д» , х 100 'ЗТв, ЗТе„ , д, д.„ хй.

3. Административно- управленческий персонал ЗТа0 ЗТа0 х 100 вл ЗТа, ЗТа, хЮО Д, (З^ЗТаЛ 15, В0 ) 1 Д, До J

4. Прочий персонал организации ЗТп0 ЗТп„ х 100 Во ЗТп, ЗТп, хЮО В, ' ЗТп, ЗТпи' V До , х 100 ' ЗТп, ЗТп„ Ч Д, До У хВ\

4а в т.ч.: персонал охраны ЗТхо ЗТх„ х 100 Во ЗГх, ЗТх,х\0 0 в, ' ЗТх, ЗТх," ч В\ Д» > х 100 С зп, 1 Д> До ) хй

5. Сумма затрат на оплату труда IЗТ0 Т ЗТц х 100 Во 13Т, £ ЗТ, хЮО в, 1 в, Во ) (1 зтп,_гзтпЛВ1 V д, До ;

6. Выручка (нетто) от продаж Во X В, X X X

Пояснения к таблице 2.

В графах 3 и 5: ЗТро, ЗТр,; ЗТво, ЗТв,; ЗТао, ЗТаь ЗТп0, ЗТп,; ЗТхо, ЗТх!

условные обозначения сумм затрат на оплату труда в денежных единицах по группам персонала, соответственно, в базовом и отчетном вариантах;

ХЗТо; £ЗТ, _ итоговая сумма затрат на оплату труда всего персонала организации, соответственно, в базовом и отчетном вариантах;

Во, В| _ выручка (нетто) от продаж в базовом и отчетном вариантах.

При анализе заработной платы производственных рабочих, относимой на отдельные изделия, в диссертации предложена методика анализа влияния на изменение суммы заработной платы двух основных факторов: изменения трудоемкости изготовления единицы изделия и изменения уровня оплаты труда за единицу трудоемкости. В основе алгоритма расчетов лежит метод выявления изолированного влияния факторов.

Для сравнительного анализа коэффициентов зарплатоемкости двух организаций детализация этих коэффициентов проведена в нескольких разрезах: по группам персонала, по формам оплаты и стимулирования труда, по структурным подразделениям организаций.

5. Факторный анализ материальных затрат

При анализе влияния на затраты организации эффективности использования материальных ресурсов мы выделили два основных направления:

1) анализ материальных затрат как экономического элемента, т.е. с применением коэффициентов материалоемкости;

2) анализ материальных затрат по данным калькуляций себестоимости конкретных изделий.

При анализе по первому направлению в работе предложено определять детализированные коэффициенты материалоемкости на основе детализации суммы материальных затрат: коэффициенты материалоемкости по сырью и основным материалам; коэффициенты материалоемкости по вспомогательным материалам; коэффициенты топливоемкости; коэффициенты энергоемкости и другие.

Названные коэффициенты исчисляются за несколько аналогичных периодов времени и сопоставляются между собой. Это позволит выяснить, по каким видам материальных ресурсов повысился или снизился уровень материалоемкости, а также выявить причины отклонений. Детализированные коэффициенты материалоемкости обеспечили возможность проведения сравнительного анализа материалоемкости всего объема продаж и отдельных изделий организаций-конкурентов.

Второе направление анализа _ по данным калькуляций себестоимости конкретных изделий. В работе предложена методика детализированного факторного анализа материальных затрат по данным калькуляций.

6. Совершенствование методики факторного анализа прибыли от продаж

Экономической основой формирования финансовых результатов коммерческих организаций являются их доходы и расходы, сущность и состав

которых определены в соответствующих документах по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99). В диссертации состав доходов и расходов структурирован в таблице по их группам, видам и условиям признания; дана экономическая интерпретация показателей прибыли коммерческих организаций; уточнена классификация факторов, влияющих на величину прибыли до налогообложения.

В экономической литературе предложены многочисленные варианты методик факторного анализа прибыли от продаж (В.В. Ковалев, Е.В. Негашев, Г.В. Савицкая, А.П. Чечета, А.Д. Шеремет), изучение которых позволило нам выделить два основных подхода к факторному анализу прибыли от продаж:

1) анализ предполагает прямые расчеты влияния факторов - объема продаж, себестоимости и цены единицы продукции - по отдельным позициям номенклатуры (ассортимента);

2) анализ основывается на информации, содержащейся в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках», так называемый «экспресс-анализ».

Для оперативного управления организацией предпочтителен первый подход, поскольку он позволяет принимать обоснованные управленческие решения относительно объемов продаж, себестоимости и цены изделий по отдельным позициям номенклатуры (ассортимента). Вместе с тем необходим и экспресс-анализ, когда в распоряжении менеджера имеется бухгалтерская отчетность своей организации и организаций-конкурентов.

В диссертации предложена методика экспресс-анализа прибыли от продаж по факторам с применением индексного метода на основе информации, представленной в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» (табл.3).

Таблица 3

Методика экспресс-анализа прибыли от продаж ___тыс.руб.

№ пЛ1 Показатели Базовый вариант Отчетный вариант

1 2 3 4

1. Выручка (нетто) от продаж £ЧоРо 141 Р!

2. Полная себестоимость продаж ЕЯОБО

3. Прибыль от продаж (п.1 - п.2) п„ п,

4. Индекс динамики цен отчетного периода к предыдущему** X " " г 2 »Iх Рй

5. Отчетный объем реализации продукции, работ, услуг в ценах предыдущего периода X Ро

* Индекс динамики цен рассчитывается по данным бухгалтерского учета.

Условные обозначения, принятые в таблице 3:

Чо, 41 - количество конкретных видов продукции в натуральном

выражении в базовом и отчетном вариантах;

Ро!Р1 - цены предприятия-изготовителя на конкретные изделия в базовом и отчетном вариантах;

Бо, 5| - полная себестоимость единицы конкретного вида продукции в базовом и отчетном вариантах;

По, П| — прибыль от продаж в базовом и отчетном вариантах.

Предложенная методика анализа позволяет определить изменение прибыли от продаж в отчетном варианте по сравнению с базовым и рассчитать влияние трех основных факторов: изменения объема продаж; изменения полной себестоимости продаж; изменения цен реализации.

Алгоритм методики анализа

1. Влияние изменения объема продаж:

ДП(Ч)-Пох0,-1).

2. Влияние изменения поттной себестоимости продаж:

ДП(5) = -(Еч,5,-1Ч,50) 1ч X ХцоБо-

3. Влияние изменения цен на реализуемую продукцию:

ДП(р) = £я,р,-1я|р0.

Проверка правильности расчетов:

Методика предусматривает возможность углубления анализа, т.е. позволяет детализировать влияние каждого из основных факторов. Влияние первого фактора детализировано по конкретным позициям номенклатуры продукции. Влияние второго фактора, т.е. изменения полной себестоимости продаж, разложено по трем составным частям: изменение неполной себестоимости, управленческих и коммерческих расходов. Влияние третьего фактора (изменения цен) детализировано по конкретным наименованиям реализованной продукции.

В диссертации на примере компании по производству мебели «Союзбалткомплект» апробированы две методики факторного анализа прибыли от продаж (по позициям номенклатуры и методика экспресс-анализа).

7. Сегментарный анализ прибыли от продаж и рентабельности продаж

Порядок представления в бухгалтерской отчетности организаций информации по сегментам регламентируется ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», утвержденным приказом Минфина РФ от 27.01.2000 г. № 11-н.

В ПБУ 12/2000 выделены два вида сегментов - операционные и географические. Информация по сегментам необходима для решения широкого комплекса управленческих задач. Различные виды продукции, товаров, работ, услуг имеют разный уровень рентабельности. На некоторых территориях сбыта нерационально подбирается ассортимент реализуемых товаров, не в полной мере анализируются и учитываются потребительские предпочтения.

Анализ информации по географическим и операционным сегментам в динамике не может основываться на абсолютных показателях выручки и прибыли от продаж, себестоимости продаж, т.к. абсолютные показатели за сравниваемые периоды являются несопоставимыми по следующим причинам: по каждому отчетному сегменту по периодам не совпадает объем продаж;

по отдельным сегментам от одного периода к другому изменяется структура продаж;

индексы динамики цен различаются в географических и операционных сегментах.

Для сравнения экономических показателей по сегментам в динамике считаем необходимым использовать метод коэффициентов, который позволяет нивелировать влияние названных факторов. Кроме того, применение коэффициентного метода анализа дает возможность сгладить неточности того или иного способа распределения между сегментами доходов, расходов, активов и обязательств. Сегментарный анализ позволил конкретизировать управленческие решения относительно объемов продаж по сегментам, относительно себестоимости и цен реализации товаров, а также относительно рынков сбыта- географических сегментов.

В диссертации предложена методика сегментарного анализа прибыли от продаж и рентабельности продаж, апробированная на примере мебельной фабрики «Аквилон» компании «Союзбалткомплект» и ГУП «Контакор» на основе информации о деятельности этих организаций за 2000-2003 годы.

В условиях цивилизованного рынка роль сегментарного анализа будет неуклонно повышаться, поскольку производители должны стремиться к повышению конкурентоспособности продукции и ее

клиентоориентированности.

8. Формирование управленческих решений на основе анализа затрат и

прибыли с целью повышения конкурентоспособности продукции и

организации

Процесс управления коммерческими организациями в условиях рыночной экономики усложнился. Менеджерам необходима объективная и оперативная информация для принятия управленческих решений. В диссертации определено место экономического анализа в системе управленческих функций, показано, что экономический анализ является не только функцией управления, но и одновременно инструментом решения управленческих задач в рамках других функций таких, как планирование, учет, регулирование. Использование результатов анализа прибыли от продаж при осуществлении функции планирования показано в работе на примере одного из разделов финансового плана, т.е. сметного расчета прибыли от продаж. В работе представлены методики плановых расчетов прибыли от продаж по трем вариантам (смета себестоимости продаж; расчеты по видам продукции; расчеты индексным методом с использованием экспертных оценок).

Экономический анализ позволяет решить следующие управленческие задачи:

1) определить тенденции экономического развития коммерческой организации;

2) выбрать стратегии маркетинга при разработке бизнес-планов;

3) обосновать текущие и перспективные бизнес-планы, обеспечив их корректность и оптимальность;

4) контролировать выполнение бизнес-планов, экономное использование производственных и финансовых ресурсов;

5) оценить результаты деятельности организации по достигнутому уровню развития, по использованию имеющихся возможностей;

6) оценить собственную конкурентную позицию и конкурентные преимущества организации;

7) изучить рыночные стратегии партнеров и конкурентов, оценить их слабые и сильные стороны;

8) определить неиспользованные резервы повышения эффективности производственной, финансовой и хозяйственной деятельности на основе внутреннего анализа и изучения опыта партнеров и конкурентов.

В диссертации по каждому разделу анализа сформулированы управленческие решения в области повышения конкурентоспособности продукции, ценообразования, в области изменения объемов и структуры продаж, снижения затрат и оптимизации используемых ресурсов.

Управленческие решения, направленные на снижение затрат и себестоимости продукции, работ, услуг объединены нами в две группы:

1) на стадии планирования затрат и себестоимости;

2) по результатам анализа фактических показателей себестоимости.

Возможные управленческие решения по результатам анализа прибыли и рентабельности коммерческих организаций изложены в третьей главе, где нами выделены:

1) управленческие решения, ориентированные на увеличение показателей прибыли;

2) управленческие решения, направленные на оптимизацию величины и структуры активов организации;

3) мероприятия по маркетингу, направленные на расширение рынков сбыта.

Разработанные методики анализа затрат в разрезе экономических элементов, затрат на оплату труда, экспресс-анализа прибыли от продаж реализованы в компьютерном виде.

Публикации на тему диссертации:

1. Развитие теории экономического анализа в условиях совершенствования хозяйственного механизма: Учебное пособие, гл. IV - Л.: Изд-во ЛФЭИ, 1989. (в соавторстве с Мальтинской Л.П.) -0,7 пл. (вклад автора-0,4 п.л.).

2. Калинина А.П., Курносова В.П. Анализ исполнения сметы затрат на производство и реализацию продукции // Региональные проблемы функционирования финансово-кредитного механизма: Сб. статей. - Тюмень: Изд-во ТГУ, 1998. - 0,31 п.л. (вклад автора 0,16 пл.).

3. Курносова В.П. Анализ затрат на оплату труда при разработке бизнес-плана // Маркетинг и менеджмент в транзитивной экономике: Сб. статей молодых ученых - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 1998. - 0,2 пл.

4. Курносова В.П. Анализ затрат на производство при разработке финансового плана коммерческой организации // Проблемы экономического развития: Сб. науч.тр.- СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 1998. - 0,37 пл.

5. Калинина А.П., Курносова В.П. Внешний и внутренний экономический анализ затрат на производство и реализацию продукции // Научная сессия профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов по итогам НИР 2000 г. Сб. лучших докладов - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2001. -0,25 пл. (вклад автора - 0,12 п.л.).

6. Калинина А.П., Курносова В.П., Игнатьева С.Н. Основы экономического анализа: Краткий конспект лекций. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2001. - 3,1 пл. (вклад автора- 1,04 п.л.).

7. Калинина А.П., Курносова В.П. О вкладе профессора П.И.Савичева в развитие теории и практики экономического анализа. // Проблемы учета и анализа: Сб. статей, посвященный 100-летию со дня рождения проф. П.И.Савичева. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2001. - 0,62 п.л. (вклад автора - 0,31 п.л.).

8. Калинина А.П., Курносова В.П. Эффективное управление затратами на оплату труда // Юрист и бухгалтер. - 2002. - № 4. - 0,5 пл. (вклад автора - 0,25 п.л.).

9. Калинина А.П., Курносова В.П., Игнатьева С.Н. Основы экономического анализа: Краткий конспект лекций. - 2-е изд., изд. перераб. и доп. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2002. -5,0 пл. (вклад автора - 1,7 п.л.).

Ю.Калинина А.П., Курносова В.П. Управление расходами при помощи экономического анализа// Бухгалтерские вести. - 2003. - № 3. - 1,1 пл. (вклад автора - 0,6 п л.).

П.Калинина А.П., Курносова В.П. Методика экспресс-анализа прибыли и рентабельности по данным бухгалтерской отчетности // Бухгалтерские вести. -2003. - № 7. - 1,5 пл. (вклад автора-0,75 п.л.).

12.Калинина А.П., Курносова В.П. Анализ затрат прибыли и рентабельности коммерческих организаций: Учебное пособие. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2003. - 8,4 пл. (вклад автора - 4,2 пл.).

13.Курносова В.П. Сегментарный анализ прибыли от продаж и рентабельности продаж коммерческих организаций // Современные аспекты экономики. - 2004. -№53.-0,7п.л.

14.Курносова В.П. Методика сравнительного анализа расходов на оплату труда // Научная сессия профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов по итогам НИР 2003 г.: Сб. лучших докладов. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2004 г. - 0,2 п.л.

Курносова Виктория Петровна АВТОРЕФЕРАТ

Издательство «Инфо-да» Лицензия ИД № 04720 от 08.05.2001

Подписано в печать 11.05.04. Формат 60x90 1/16. Бумага кн.-журн. Гарнитура Times New Roman. Печ.л. 1,2. Бум.л. 0,6. Репрография. Тираж 100 экз.

Издательство «Инфо-да» 191186, Санкт-Петербург, Наб. кан. Грибоедова д.27, тел.: 318-60-98

и 07 О 1

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Курносова, Виктория Петровна

Введение.

Глава 1. Совершенствование теоретических и методических основ экономического анализа.

1.1. Экономический анализ как база принятия управленческих решений.

1.2. Системный подход к экономическому анализу.

1.3. Проблемы классификации факторов и резервов повышения эффективности деятельности коммерческих организаций.

1.4. Факторный анализ и пути его совершенствования.

1.4.1. Количественные и качественные методы экономического анализа.

1.4.2. Совершенствование методов факторного анализа.

1.5. Использование в анализе метода коэффициентов.

Глава 2. Применение экономического анализа в управления затратами коммерческих организаций.

2.1. Дискуссионные вопросы определения, состава и классификации затрат.

2.2. Классификация показателей себестоимости продукции, работ, услуг.

2.3.Применение коэффициентного метода для факторного анализа затрат по экономическим элементам.

2.4. Факторный анализ материальных затрат.

2.5. Факторный анализ затрат на оплату труда.

2.6. Совершенствование факторного анализа себестоимости продукции в разрезе калькуляционных статей затрат.

2.7. Применение коэффициентного метода для анализа комплексных расходов.

2.8. Принятие управленческих решений на основе анализа затрат с целью повышения конкурентоспособности продукции, работ, услуг.

Глава 3. Применение экономического анализа в управлении прибылью коммерческих организаций.

3.1. Безубыточная деятельность как фактор финансовой стабильности коммерческих организаций. Система показателей прибыли.

3.2. Доходы и расходы - экономическая база формирования финансовых результатов коммерческих организаций.

3.3. Совершенствование методики факторного анализа прибыли от продаж.

3.4. Совершенствование методики факторного анализа рентабельности продаж.

3.5. Совершенствование методики факторного анализа рентабельности активов.

3.6. Сегментарный анализ прибыли от продаж и рентабельности продаж.

3.7. Принятие управленческих решений по результатам анализа прибыли и рентабельности коммерческих организаций.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Использование экономического анализа в управлении затратами и прибылью коммерческих организаций"

Актуальность темы исследования. Активно развивающиеся в российской экономике рыночные процессы сопровождаются непрерывным изменением экономической среды, а также усилением конкурентной борьбы. Это обусловливает необходимость все большей концентрации внимания менеджеров на вопросах управления затратами и прибылью.

Важную роль в формировании оптимальных управленческих решений играют результаты экономического анализа. Анализ позволяет оптимизировать как тактические, так и стратегические решения в направлении диверсификации производства и продаж, в области ценообразования, в области повышения эффективности затрат и увеличения прибыли с целью обеспечения конкурентоспособности организаций.

Без глубокого экономического анализа результатов деятельности организации и без корректных прогнозов на перспективу невозможно разработать научно обоснованный бизнес-план, выбрать оптимальные варианты управленческих решений.

Эффективное управление затратами и прибылью коммерческих организаций обеспечивается с помощью методов внешнего и внутреннего экономического анализа. Результаты внешнего анализа организаций-конкурентов позволяют определить возможности повышения конкурентоспособности собственной продукции и организации в целом. На основе внутреннего анализа выявляются резервы повышения эффективности производства и продаж.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в исследовании роли экономического анализа в управлении коммерческими организациями, в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методик анализа себестоимости, прибыли и рентабельности для эффективного менеджмента.

Поставленная цель обусловила необходимость решения следующих задач: исследовать теоретические основы экономического анализа, роль анализа в обосновании управленческих решений; выделить основные преимущества и недостатки различных методов факторного анализа и дать предложения по их совершенствованию; внести уточнения в систему показателей и методику факторного анализа себестоимости продукции, работ, услуг; обосновать необходимость использования коэффициентного метода для анализа затрат, прибыли и рентабельности; на основе коэффициентного метода разработать методику факторного анализа материальных затрат и расходов на оплату труда в себестоимости продаж; критически оценить существующие методики факторного анализа прибыли и предложить усовершенствованные методики факторного анализа прибыли от продаж; апробировать разработанные методики анализа себестоимости и прибыли от продаж на материалах конкретных предприятий; показать возможности формирования управленческих решений на основе результатов анализа.

Предмет исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, определяющих содержание, организацию и методику экономического анализа себестоимости и прибыли в условиях усиления конкуренции.

Объект исследования. Объектом проведенного исследования выступает деятельность предприятий по производству мебели и оказанию медицинских услуг населению г. Санкт-Петербурга.

Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической и методологической основами исследования послужили законодательные акты и нормативные документы, труды отечественных и зарубежных ученых в области управления и экономического анализа. В диссертации были использованы подходы таких зарубежных экономистов, как Дж.Н. Келли, П. Дойль, К.

Друри, Ф. Котлер, М. Портер, Ж. Ришар, Дж. Шим и др. В процессе работы были изучены труды отечественных ученых, в частности, И.А. Бланка, Н.В. Вой-толовского, И.И. Елисеевой, В.А. Ерофеевой, В.В. Ковалева, Э.И. Крылова, А.Д. Ларионова, В.А. Малича, И.Ф. Мухарь, Е.В. Негашева, П.Я. Октябрьского, Г.В. Савицкой, Р.С. Сайфулина, Н.Н. Селезневой, Е.С. Стояновой, А.Д. Шеремета, М.М. Юзбашева и др.

В ходе исследования применялись методы группировок, детализации, сравнения, коэффициентов, взаимосвязанного изучения, элиминирования и другие методы познания сущности явлений.

Научная новизна работы. Научная новизна работы состоит в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с совершенствованием методики анализа для целей управления затратами и прибылью коммерческих организаций. В процессе проведенного исследования получены следующие научные результаты:

1) уточнено понятие «фактора» и сформулированы принципы классификационных факторных систем;

2) на основе изучения методов детерминированного факторного анализа обоснована необходимость применения для управления затратами и прибылью метода выявления изолированного влияния факторов;

3) в условиях нестабильной экономической среды обоснована необходимость применения коэффициентного метода для динамического и статического анализа затрат, прибыли и рентабельности;

4) разработаны методики детализированного факторного анализа материальных затрат в себестоимости продаж, а также затрат на оплату труда;

5) предложена усовершенствованная методика факторного экспресс-анализа прибыли от продаж, основанная на использовании индексного метода;

6) предложена методика сегментарного анализа прибыли и рентабельности продаж;

7) сформулированы возможные варианты управленческих решений на основе анализа затрат и прибыли с целью повышения эффективности и конкурентоспособности коммерческой организации.

Практическая значимость работы состоит в том, что теоретические, методические и практические рекомендации и разработки, предложенные автором, могут быть использованы в различных организациях при формировании систем управления затратами, прибылью и рентабельностью.

Материалы диссертации использовались при подготовке учебных курсов «Теория экономического анализа», «Анализ финансовой отчетности» и «Комплексный анализ», а также при разработке курса лекций по программе подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов при ИПБ России.

Апробация результатов исследования. Основные принципиальные положения, научные выводы и результаты, достигнутые в процессе диссертационного исследования, прошли апробацию в качестве статей в научных сборниках и журналах, а также в выступлениях на научных сессиях и конференциях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов в Санкт-Петербургском государственном Университете Экономики и Финансов в 2000-2004 гг.

Предложенные автором методики анализа затрат и прибыли апробированы на отдельных предприятиях компании по производству мебели «Союзбалтком-плект», ОАО «Спецмаш», а также на государственном унитарном предприятии «Контакор». Разработанные методики анализа затрат в разрезе экономических элементов, расходов на оплату труда и экспресс-анализа прибыли от продаж реализованы в компьютерном виде. При этом была использована операционная система «Windows» фирмы «Microsoft». Расчетные таблицы выполнены в режиме «Excel».

Публикации. Основные положения отражены в 14 печатных работах, общим объемом 11 п.л.

Структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

Во введении обосновывается актуальность темы, характеризуется степень разработанности проблемы, определяются цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрываются научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Совершенствование теоретических и методических основ экономического анализа» исследованы роль экономического анализа в обосновании управленческих решений, проблемы классификации экономических показателей, факторов и резервов повышения эффективности деятельности организаций, определены возможности совершенствования методов детерминированного факторного анализа. Обоснована необходимость применения в анализе затрат, себестоимости и прибыли коэффициентного метода анализа.

Во второй главе «Применение экономического анализа для управления затратами коммерческих организаций» выделены основные проблемные аспекты экономического анализа себестоимости, исследованы методики анализа себестоимости, уточнена система аналитических показателей затрат и себестоимости; обоснована необходимость применения коэффициентного метода для детерминированного факторного анализа затрат по элементам; показаны возможности принятия управленческих решений на основе анализа затрат с целью повышения конкурентоспособности продукции, работ, услуг.

В третьей главе «Применение экономического анализа в управлении прибылью коммерческих организаций» систематизирован состав доходов и расходов как экономическая база формирования финансовых результатов; разработана усовершенствованная методика факторного экспресс-анализа прибыли от продаж с применением индексного метода; предложена методика сегментарного анализа прибыли от продаж и рентабельности продаж, представлена усовершенствованная методика факторного анализа рентабельности активов, обоснованы возможные управленческие решения по результатам анализа прибыли и рентабельности.

В заключении работы обобщены основные результаты исследования, сформулированы теоретические выводы и практические рекомендации, полученные в ходе исследования.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Курносова, Виктория Петровна

Основная цель анализа - создание информационной базы для принятия управленческих решений. В связи с этим перед анализом стоит задача усилить оперативные и аналитические свойства информации, подготовить данные для краткосрочных экономических прогнозов. Анализ должен в большей мере, чем до сих пор, взаимодействовать с организацией производства, планированием, управлением, математикой, кибернетикой и другими науками.Среди управленческих решений, информационную базу для которых обес печивает анализ, можно выделить три типа: •оперативные, связанные с планированием и контролем хозяйственной деятельности; •тактические, вырабатываемые, например, при определении выгодности покупки или собственного производства определенных ресурсов; •стратегические, основывающиеся, как правило, на базе данных о предпо лагаемой рентабельности организации.В результате проведённого диссертационного исследования в соответствии с поставленной целью разработаны теоретические положения и практические рекомендации по совершенствованию методов анализа себестоимости, прибы ли и рентабельности для эффективного менеджмента. На основе изучения тео рии и практики экономического анализа был выявлен ряд нерешённых и дис куссионных проблем. К основным из них могут быть отнесены следующие: • недостаточно чётко определена роль экономического анализа в формиро вании управленческих решений; • авторы работ по экономическому анализу уделяют недостаточное внима ние теоретическому обоснованию рекомендуемых ими методов анализа; • не получил широкого распространения в практике экономического ана лиза один из перспективных и корректных методов детерминированного фак торного анализа - метод выявления изолированного влияния факторов; • нуждаются в уточнении и совершенствовании система показателей и ме тодика факторного анализа себестоимости продукции, работ, услуг; • предлагаемые в литературе методики факторного анализа материальных затрат и затрат на оплату труда нуждаются в дальнейшей детализации и совер шенствовании; • недостаточно корректной, по нашему мнению, является представленная в литературе методика факторного анализа прибыли от продаж в разрезе позиций номенклатуры, а также методика экспресс- анализа прибыли от продаж по фак торам; • требуют совершенствования методики факторного анализа рентабельно сти продаж и рентабельности активов коммерческих организаций; • не разработана методика сегментарного анализа прибыли от продаж и рентабельности продаж.В диссертации мы остановились на исследовании тех вопросов, которые нам представляются наиболее важными, и по которым мы имеем собственное мнение, не совпадающее с традиционными подходами. К таким вопросам отно сятся: понятие и классификация факторов, алгоритмы взаимосвязи факторов с результативными показателями, а также методы анализа влияния факторов на изменение результативных показателей и другие.В экономической литературе представлены многочисленные трактовки понятия факторов. В диссертации уточнено это понятие: факторами называют ся переменные величины, характеризующие условия, в которых совершаются производственные, финансовые и хозяйственные процессы, а также причины, под влиянием которых изменяются эти процессы и их результаты.Факторов, влияющих на хозяйственные процессы и их результаты - бес численное множество. Учесть их все, естественно, невозможно, и в этом нет необходимости. Чтобы разобраться в множестве факторов, применяется их классификация. В настоящее время отсутствует единая точка зрения как в отношении количества учитываемых факторов, так и в отношении их классифи кации.При критическом рассмотрении различных подходов и обосновании реко мендуемой классификации следует исходить из требований, которым должна отвечать научно обоснованная классификация факторов. Эти требования сле дЗ^ющие:

1) перечень факторов должен быть теоретически обоснован и практиче ски целесообразен, т.е. включать наиболее важные факторы, обусловливающие значительную часть прироста (снижения) анализируемого показателя;

2) границы между отдельными факторами должны быть проведены так, чтобы возможность повторного счета была сведена к минимуму;

3) факторы, включаемые в классификацию, необходимо систематизиро вать таким образом, чтобы охватить и учесть все наиболее существенные изме нения, происходящие в определенном сегменте деятельности организации;

4) должна быть обеспечена возможность количественного измерения фак торов и величин их влияния на результативный показатель.В настоящее время не выработано единой классификации факторов, обу словливающих уровень и динамику таких показателей, как себестоимость про дукции, прибыль от продаж, прибыль до налогообложения, экономическая рен табельность, производительность труда, фондоотдача, оборачиваемость обо ротных активов и других.В диссертации представлена детализированная классификация факторов, обусловливающих изменение прибыли до налогобложения, и многоуровневая классификация факторов изменения рентабельности активов.В настоящее время авторы работ по экономическому анализу уделяют не достаточное внимание теоретическому обоснованию рекомендуемых методик и приемов анализа. Напротив, в 1960-х, 1970-х годах в трудах советских эконо мистов метод элиминирования получил широкое развитие и научное обосноваHJte (Л.С. Казинец, М.З. Рубинов, Д.В. Савинский, П.И. Савичев, А.Д. Шеремет, М.М. Юзбашев).В работах по теории экономического анализа многие авторы отождествля ют элиминирование с методом цепных подстановок, в результате чего послед ний преподносится в качестве единственного способа разложения величины изменения результативного показателя на величины, оценивающие влияние от дельных факторов. По нашему мнению, при элиминировании в основу расчетов могут быть положены два принципа: последовательного изменения факторов и одновременного изменения факторов. Этим принципам соответствуют различ ные методы разложения величины изменения результативного показателя по факторам.Первому принципу соответствуют: индексный метод факторного анализа; метод цепных подстановок.Второму принципу соответствуют: интегральный метод; метод выявления изолированного влияния факторов.Исследовав различные методы факторного анализа, мы отдали предпочте ние методу выявления изолированного влияния факторов, в основе которого лежит принцип одновременного изменения факторов. Сущность данного мето да в том, что влияние каждого фактора определяется при базисных значениях остальных факторов в модели, т.е. ко всем факторам применяются одинаковые условия расчетов, результаты которых не зависят от места расположения фак торов в мультипликативной модели. Недостатком метода выявления изолиро ванного влияния факторов является то, что сумма влияния факторов не равна величине изменения результативного показателя, т.е. образуется «неразложен ный остаток», который, по нашему мнению, должен распределяться по факто рам пропорционально величинам их изолированного влияния.В диссертации доказывается, что факторный анализ затрат организаций в разрезе экономических элементов предпочтительно осуществлять на основе ме тода коэффициентов. Коэффициенты имеют особые аналитические возможно сти, так как позволяют получить реальную картину затратоемкости продукции в целом и по каждому элементу в отдельности, оценить уровень планирования, сравнить коэффициенты затрат разных организаций с целью определения кон курентных преимуществ.Разработанная автором методика анализа затрат в разрезе экономических элементов реализована в компьютерном виде на основе операционной системы Windows фирмы Microsoft.Предложенная в диссертации методика анализа затрат организации в раз резе экономических элементов направлена на поиск возможных резервов эко номии. С этой целью каждый из элементов затрат детализирован в соответст вии с его составом. Данная методика анализа может использоваться также при решении следующих управленческих задач: при составлении сметы себестои мости продаж; при планировании прибыли от продаж; при обосновании дина мики цен и тарифов на реализуемые товары, продукцию, услуги с учетом кон курентных преимуществ организации; при прогнозировании цен и тарифов на новые виды товаров, продукции и услуг; при аудите затрат и финансовых ре зультатов коммерческих организаций.В диссертации определены пять основных направлений внутреннего и внепшего анализа затрат на оплату труда:

1) анализ заработной платы как экономического элемента, т.е. с примене нием коэффициентов зарплатоемкости;

2) детализированный анализ коэффициентов зарплатоемкости;

3) анализ использования фонда оплаты труда в разрезе групп персонала;

4) анализ заработной платы в себестоимости конкретных изделий, т.е. по данным калькуляций;

5) сравнительный анализ зарплатоемкости всего объема продаж и отдель ных изделий, работ, услуг организаций-конкурентов.Использование коэффициентов зарплатоемкости позволило нам обеспе чить сопоставимость показателей при динамических и статических сравнениях.При анализе коэффициентов зарплатоемкости предложена детализация этих ко эффициентов в разрезе структурных подразделений организации, в разрезе групп персонала, в разрезе форм оплаты и стимулирования труда. Это позволи ло выяснить конкретные причины изменения коэффициентов зарплатоемкости в отчетном периоде по сравнению с базовыми вариантами, а также причины разного уровня зарплатоемкости в организациях-конкурентах.Методика анализа зарплатоемкости продукции реализована также в ком пьютерном виде на основе операционной системы Windows.При анализе влияния на затраты организации эффективности использова ния материальных ресурсов мы выделили два основных направления:

1) анализ материальных затрат как экономического элемента, т.е. с при менением коэффициентов материалоемкости;

2) анализ материальных затрат по данным калькуляций себестоимости конкретных изделий.При анализе по первому направлению в работе предложено определять де тализированные коэффициенты материалоемкости на основе детализации сум мы материальных затрат: коэффициенты материалоемкости по сьфью и основ ным материалам; коэффициенты материалоемкости по вспомогательным мате риалам; коэффициенты топливоемкости; коэффициенты энергоемкости и т.д.Названные коэффициенты исчисляются за несколько аналогичных перио дов времени и сопоставляются между собой. Это позволит выяснить, по каким видам материальных ресурсов повысился или снизился зфовень материалоем кости, а также вьывить причины отклонений. Детализированные коэффициенты материалоемкости обеспечили возможность проведения сравнительного анализа материалоемкости всего объема продаж и отдельных изделий организаций конкурентов.В работе предложена методика детализированного анализа материальных затрат по данным калькуляций.Экономической основой формирования финансовых результатов коммер ческой организации являются их доходы и расходы. В диссертации состав до ходов и расходов структурирован по их группам, видам, и условиям признания; уточнена система показателей прибыли коммерческих организаций и дана эко номическая интерпретация каждого показателя; предложена классификация факторов, влияющих на величину прибыли до налогообложения.Изучение экономической литературы позволило нам выделить два основ ных подхода к факторному анализу прибыли от продаж:

1) факторный анализ прибыли от продаж в разрезе отдельных позиций номенклатуры (ассортимента);

2) экспресс - анализ прибыли от продаж.В диссертации предложены усовершенствованные методики факторного анализа прибыли от продаж по этим направлениям, которые апробированы на примере компании по производству мебели "Союзбалткомплект".Усовершенствованная автором методика факторного экспресс - анализа прибыли от продаж реализована в компьютерном виде на основе операционной системы Windows фирмы Microsoft.В условиях цивилизованного рынка роль сегментарного анализа будет не уклонно возрастать, поскольку производители должны стремиться к повыше нию конкурентоспособности и клиентоориентированности продукции. В дис сертации разработана методика сегментарного анализа прибыли от продаж и рентабельности продаж, апробированная на примере мебельной фабрики "Ак вилон" и ГУЛ "Контакор" на основе информации о деятельности этих органи заций за 2002-2003 годы.Экономический анализ позволяет решить следуюш;ие управленческие за дачи:

1) определить тенденции экономического развития коммерческой органи зации;

2) выбрать стратегии маркетинга при разработке бизнес-планов;

3) обосновать текущие и перспективные бизнес-планы, обеспечив их кор ректность и оптимальность;

4) контролировать выполнение бизнес-планов, экономное использование производственных и финансовых ресурсов;

5) оценить результаты деятельности организации по достигнутому уров ню разврггия, по использованию имеющихся возможностей;

6) оценить собственную конкурентную позицию и конкурентные пре имущества организации;

7) изучить рыночные стратегии партнеров и конкурентов, оценить их сла бые и сильные стороны;

8) определить неиспользованные резервы повышения эффективности производственной, финансовой и хозяйственной деятельности организации на основе внутреннего анализа и изучения опыта партнеров и конкурентов.Управленческие решения, направленные на снижение затрат и себестои мости продукции, работ, услуг мы объединили в две группы:

1) на стадии предварительного контроля затрат и себестоимости;

2) по результатам анализа фактических показателей себестоимости.Управленческие решения, ориентированные на предварительный контроль затрат и себестоимости продаж; • определение требований к приобретаемым материалам, сырью, полуфаб рикатам по качеству и ценам; • поиск поставщиков материально- технических ресурсов, обеспечиваю щих соблюдение этих требований с целью снижения материалоемкости продукции, работ, услуг; • оптимизация размеров партий поставляемых материально- технических ресурсов для сокращения расходов на их приобретение и хранение; • расчет необходимых запасов сырья, материалов и др. на уровне, доста точном для бесперебойной работы организации, чтобы избежать излиш ков запасов, отвлекающих финансовые ресурсы; • разработка экономичных схем движения материально- технических ресу рсов для снижения транспортно- заготовительных расходов; • дополнительная технологическая и конструкторская проработка изделий с целью снижения их трудоемкости и материалоемкости; • расчет оптимальной численности персонала организации, исходя из тру доемкости производственной программы; • проверка рациональности размещения персонала организации по рабочим местам; • определение оптимального размера фонда оплаты труда персонала орга низации в целом, а также в разрезе структурных подразделений и групп персонала; • оптимизация структуры управления организацией с целью снижения уровня управленческих расходов; • определение возможных путей снижения расходов на продажу.Возможные управленческие решения, направленные на повышение конку рентоспособности продукции по результатам анализа себестоимости: • определение возможности осуществления дополнительных затрат, на правленных на повышение качества продукции, на улучшение ее внешне го вида, упаковки при условии экономии «традиционных» затрат. Это по вышает конкурентоспособность продукции и ускорят процесс ее реали зации; • управленческие решения по снижению себестоимости изделий позволяют снизить цены реализации по сравнению с ценами конкурентов и таким образом создать конкурентные преимущества организации; • могут быть установлены скидки с цен для отдельных категорий потреби телей (например, для детей, инвалидов, пенсионеров); скидки с отпускных цен при реализации крупных партий товаров либо при реализации вместе с сопутствующими товарами, что усиливает конкурентные пре имущества продукции.Возможные управленческие решения по результатам анализа прибыли и рентабельности коммерческих организаций изложены в главе 3, где автором вьщелены два основных направления повышения рентабельности активов:

1) мероприятия по увеличению прибыли до налогообложения и чистой прибыли;

2) мероприятия по оптимизации величины и структуры активов Управленческие решения, ориентированные на увеличение показателей прибыли: • оптимизация объемов выпуска и продаж на основе изучения конъюнк туры рынка; • снижение себестоимости продаж, сокращение управленческих и ком мерческих расходов; • рациональная ценовая политика в области реализации товаров, продук ции, работ, услуг; • осуществление эффективных финансовых операций и операций с иму ществом; • сокращение прочих операционных и прочих внереализационных рас ходов (снижение сумм комиссионного вознаграждения посредническим орга низациям за проведение и оформление сделок с различными объектами имуще ства; cj^M штрафов, пеней и неустоек, уплаченных организацией, за нарушение хозяйственных договоров; сумм убытков, причиненных ненадлежащим испол нением обязательств, которые возмещает организация; сумм уценки матери ально-производственных запасов; сумм дебиторской задолженности, с истек шим сроком исковой давности и др.).Управленческие решения, направленные на оптимизацию величины и структуры активов организации: • реализация, ликвидация либо безвозмездная передача ненужных или излишних объектов имущества; • сокращение текущих запасов товарно-материальных ценностей до оп тимального уровня; • снижение остатков дебиторской задолженности.В тех случаях, когда анализ показал, что серьезной угрозой для организа ции является возможность вытеснения ее с рынка более дешевыми конкурент ными товарами, могут быть предложены следующие управленческие решения:

1) рассмотреть возможность снижения цены на продукцию в результате экономии затрат на её производство, а при необходимости - за счёт снижения рентабельности;

2) во всех маркетинговых мероприятий акцентировать внимание потенци альных потребителей на высоких функционально - эксплуатационных качест вах продукции нашей организации, что позволит удержать или завоевать ры ночный сегмент, для которого потребительные свойства продукции являются первостепенными;

3) изучить целесообразность расширения номенклатуры (ассортимента) продукции, работ, услуг, учитывая, что такое решение может привести к до полнительным затратам;

4) попытаться позиционировать свою продукцию в определённых рыноч ных сегментах, в первую очередь в тех, где востребованы её высокие эксплуа тационные характеристики, а также изучить возможности её внедрения на но вые рынки.Основные методические положения, представленные в диссертации апро бированы в составе курсов лекций, читаемых в Санкт-Петербургском универ ситете экономики и финансов ("Теория экономического анализа", "Анализ фи нансовой отчётности", "Комплексный анализ"), а также на курсах подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов при УМЦ СПб ГУЭФ. Усовершенствованные методики анализа себестоимости, прибыли и рента бельности применялись на предприятиях компании "Союзбалткомплект" и ГУП "Контакор".Разработанные автором методики анализа затрат в разрезе экономических элементов, затрат на оплату труда, а также методика экспресс - анализа прибы ли от продаж реализованы в компьютерном виде. Подобное представление этих методик в силу широкого распространения операционной среды Microsoft Excel, по мнению автора, очень удобно и позволяет применять компьютерные варианты данных методик, как для целей обучения, так и непосредственно в экономической практике.