КОНТРОЛЬНО-РЕВИЗИОННАЯ ДИАГНОСТИКА И АУДИТ КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ НА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "КОНТРОЛЬНО-РЕВИЗИОННАЯ ДИАГНОСТИКА И АУДИТ КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ НА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ"

/\-ътв

На правах рукописи* \ \ СТРЕЛЬЧЕНКО Наталья Геннадьевна

УДК 631.115—058.232.6.162

-С

-I ■ ■

КОНТРОЛЬНО-РЕВИЗИОННАЯ ДИАГНОСТИКА И АУДИТ КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ НА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Специальность 08.00.12 — бухгалтерский учет, контроль, и Анализ хозяйственной деятельности

\ Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

МОСКВА 1995

// ,'г- ,

У-О

I

Работа выполнена в Московской сельскохозяйственной академии имени К. А. Тимирязева (МСХА).

Научный руководитель — доктор экономических наук, профессор М. Я. Штейнман.

Официальные (щцррэдтц: доктор экономических наук,

профессор В. П. Суйц, кандидат экономических наук, доцент В. А. Удалов.

Ведущее предприятие — Российская академия менеджмента и агрцбизнера.

Защита-состоится 11 декабря 1ОД5 г. в 1Й час. 00 мин на заседании диссертационного совета К-120 35 05 в Московской сельскохозяйственной академии имени К Д. Тимирязева.

Адрес: 127550, Москва И-550, Тимирязевская ул., 49. Ученый совет ТСХА.

С диссертацией можно озн 1Б ТСХА.

Автореферат разослан

1995 г.

Ученый секретарь диссертационного садетц— / кандидат экономических наук, доцен^

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ.

Актуальность темы. Капитальные вложения играют важную роль в экономике сельскохозяйственных предприятий.' Они в значительной степени определяют их рост и занятость населения и составляют существенный элемент той базы, на которой основывается экономическое развитие общества.

Существенно важно, что решение об инвестировании должно приниматься в условиях высокой степени неопределенности, основными составляющими которой являются инфляция., общая нестабильность, труднопредсказуемые изменения законодательной базы. Все вышесказанное обуславливает исключительно высокий риск инвестирования и, в связи с этим, существенно возрастает роль контроля капиталовложений.

Сложившаяся система контрольно-ревизионной работы существенно не менялась довольно длительный период, а отдельные новшества в ее: организации не дали положительных результатов, которые сказались бы

Е повышении 'эффективности контроля. Наряду с совершенствованием анизационной структуры необходимы новые разработки в методике комического контроля. До настоящего времени фактически отсутствует стройная система, контрольных процедур, с помощью которой можно было, бы эффективно вести прогноз вероятности нерационального использования предприятиями материальных. трудовых и финансовых ресурсов, а также недостач, хищений и злоупотреблений, приписок еще на доревизионном этапе контрольной деятельности. Разработка контрольно-ревизионной диагностики поможет решить многие проблемы, связанные с контролем капитальных вложений на сельскохозяйственных предприятиях.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в' разработке конкретных рекомендаций по организации и соверяенствова-нию контроля капитальных вложений на сельскохозяйственных предприятиях.

Достижение указанной цели предопределило постановку и решение следующих задач:

-разработать концепцию и методологию контрольно-ревизионной диагностики капитальных вложений на сельскохозяйственных предприятиях, включающую наиболее эффективные приемы и методы контроля;

-предложить научно обоснованную последовательность документального исследования содержания проверяемых операций;

-разработать методические рекомендации по организации внутрихозяйственного контроля капитальных вложений;

Центральная ~

^НАУЧНЛЯ С:,.,-: ОТЕКА" Моск. сель..-со, им- к. А. ( «мир.

Инв. №/Ь

-на основе обобщения зарубежного опыта разработать систему предварительного контроля капиталов-тсжений:

-обосновать порядок использования статистического и нестатистического методов при выборочном контроле капиталовложений.

Объект исследования и исгользцемые материалы. Объектом исследования послужига дейс-в^ющая практика контроля и ревизии капитальных вложений в контрольно-ревизионном управлении по Могилевской области Министерства сельского хозяйства республики Беларусь.

Теоретической и методологической основой исследования явились законодательные акты и нормативные материалы по вопросам контроля и аудита республики Беларусь, труды ученых и практический опыт по теме исследования.

Использована специальная литература отечественных и зарубевных ученых, материалы конференций по проблемам аудита, экономического анализа, связанные с темой исследования.

При выполнении работы использованы монографический, абстрактно- логический и другие методы научных исследований.

Научная новизна выполненной диссертационной работы состоит в том, что на основе существующей практики контроля и опыта зарубеа-ных стран разработаны методические основы контрольно-ревизиочной диагностики и аудита капитальных вложений на сельскохозяйственных предприятиях.

Предложенные в диссертации новые методические подходы могут быть представлены следующим образом:

-разработана концепция и методология контрольно-ревизионной диагностики капитальных вложений на сельскохозяйственных предприятиях:

-предложена логическая последовательность документального исследования проверяемых операций;

-разработаны методические рекомендации по организации внутрихозяйственного контроля капитальных вложений:

-разработана и рекомендована система предварительного ацдита капиталовложений;

-обоснован порядок использования статистического и нестатистического методов при выборочном контроле капиталовложений.

Практическая значимость работы заключается в том, что теоретические разработки доведены до практических выводов и рекомендаций, которые апробированы и могут быть использованы контрольно-ревизионными органами и аудиторскими фирмами.

Представленная работа " носит преимущественно методический характер. Методические рекомендации по проведению контроля и анализа капитальных вложений выходят за рамки отрасли и,'тем более, региона и могут быть применены для различных предприятий всех отраслей народного хозяйства. - . ' - . -.

. Выводы и предложения, полученные в результате проведенного исследования, могут быть использованы также в учебном процессе при подготовке специалистов. » • % ..

- Предложенные в диссертационном исследовании методические разработки по контрольно-ревизионной - диагностике, предварительному аудиту и выборочному контролю капитальных вложений были апробированы в контрольнотревизионном управлении по Иогилевской области Министерства сельского хозяйства Vреспублики Беларусь, в АО "Экспот-ранзит", ТОО "Минигер". . ■"'.• - ■ ; " , 4 - .

Результаты'-данной научной' работы могут оказать практическую помочь государственным,- , независимым. внутрихозяйственным контрольно-ревизионным органам при контроле и оценке - эффективности как законченных, так и предстоящих, капитальных вложений.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, выводову. предложений.

Изложена на :Йж£-страницах машинописного .текста, содержит 19 таблиц, 6 схем. список литературы, приложения. ■ .■. Основные положения диссертации.опубликованы в трех работах. • ' ОСНОВНОЕ С0ДЕР8ЙНИЕ РАБОТЫ.

. Во-введении обоснована актуальность темы, сформулированы цель и задачи исследования, изложены степень'изученности проблемы, элементы научной новизны, практическая значимость и апробация работы.

■; В первой главе -."Совершенствование экономического контроля в современных условиях хозяйствования"- обосновывается необходимость совершенствования экономического контроля на базе контрольно-ревизионной диагностики и его влияние на эффективность использования инвестиций. *.

В связи с изменениями, происходящими в экономике стран СНГ. в том числе и Белоруссии, по материалам, которой написана диссертационная работа., обнажились неревенные проблемы в сфере экономического контроля.. Необходима такая организация контрольной работы, которая позволила бы перейти от рассмотрения и критики отдельных сторон деятельности предприятий к оценке ее тактики и стратегии. Одной из главных задач контрольных действий становится разработка мер, нап-

равленных на повывение зффективности работы предприятий.

Контроль - вавнейвее звено системы управления производство*, средство достивения целей управления. В условиях перестройки системы управления требуется совервенствование всей системы контрольной работы, усиление контроля во всех звеньях и процессах управления производством.

Контроль в системе управления дает возмовность постоянно получать информацию о состоянии финансово-хозяйственной деятельности, чутко реагировать на отклонения от нормального процесса воспроизводства и проявления различного рода признаков бесхозяйственности. Контроль нельзя ограничивать только констатацией отрицательных моментов. Надо в полной мере нацелить его как на финансовую, так и на функциональную деятельность, на условияг обеспечивании» успевное ее осуществление.

Сельское хозяйство Белоруссии находится в кризисном состоянии, и одна из основных причин этого - острый недостаток инвестиций в экономику республики. Спад инвестиций, по данным Статкомитета СНГ, происходит с больвей интенсивностью, чем по другим показателям: капитальные вловения в среднем по СНГ снизились с 1931 г. по- 1394""г. до 41 X от исходного уровня, в том числе в Республике Беларусь до 47 -При таком уровне спада капитальных- вловений не только подняться. но и поддервивать уровень производства в республике невоз-мовно.

Принимая во внимание тот факт, что систематический-контроль капиталовловений, по крайней мере, до сих пар. представлял собой довольно редкое явление, мовно поставить вопрос, является ли он настолько необходимым.

Во-первых, контроль капиталовловений облегчает достижение цели. Контроль мовет выявить, те недостатки и. слабые места, устранение которых улучвает результаты по сравнению с теми, которые достигаются при его отсутствии.

Во-вторых, контроль капиталовловений повывает ответственность инициаторов инвестиционных предловений и планов за свои действия и мовет стать тем средством, которое гарантирует реальность инвестиционных планов.

И. в-третьих, контроль капитальных вловений помогает вскрыть те обстоятельства, которые необходимо учитывать при составлении новых инвестиционных планов.

Контроль долвен способствовать предотвравению неудачных капи-

. тальных вложений, так как,'если предприятие совершает ошибка, например, при выборе продукции, то есть начинает производить невыгодные товары, это отрицательно сказывается на его деятельности; обычно такие просчеты могут быть устранены путем принятия нового, лучшего решения, при этом основная структура предприятия остается неизменной. Однако если просчет сделан в области капиталовложений, то для его устранения могут потребоваться значительные затраты материальных. трудовых и финансовых ресурсе^, так как капиталовложения осуществляются на длительный срок. •

Под неудачны* следует понимать, такое капиталовложение, цель .которого ли$о полностью, либо в значительной степени не была достигнута. Причины неудач: капитальных вложений можно разбить на три "освовныё группы: П неудача на стадии идеи; 2)неудача в планировании; 3) неудача в осуществлении. . .

• Неудача на стадии идеи проявляется в тех случаях, когда в основу капиталовложений были положены ошибочные стратегические оценки. Например. выбор стратегии, послужившей отправной точкой хапита-'. ловломени^ оказался ^ёсоответствувцим или ошибочным с точки зрения общей концепции предприятия или оснавного.направления операций; капиталовложение мо»ет противоречить" выбранной стратегии либо не соответствовать требуемому способу ее реализации; исходная идея капиталовложений оказалась неудачнрй с других точек.зрения.

. Нёудача в планирование представляет собой.результат несоответствия, плана исходной идее.или-просчетов, связанных с конкретной реализацией, планированием .' практического'осуществления идеи . капиталовложения,- которая сама »по себе заслуживает^ внимания. Просчет может. прйизюйти на любой стадии планирования, У например, в результате не,правильного прогноза, положенного,в .основу плана, ошибочного оп-• редёления-тех'-^й иных ,-компоненте капиталовложения, просчетов в определении.количёс;тв£нн1$х : характеристик-капиталовложений или неудач в: планировании .его финансирования. .> ■."-• ■ Неудачам "осуществлении проявляется-в "процессе реализации капиталовложения . пасле- принятия ошибочного•решения о -производстве капиталовложения.'- Причиной 'могут "бы-ть,"' например, административные проблемы и\ технические,трудности, связанные с осуществлением капи--таловло'жбниЦ. недостаток -рёсурбов. и * опыта,; слабые меры по адаптации -капиталовложения в-конкретной обстановке.

;- Основой крнтроля, капитальных .вложений ' должна' стать контрольно-ревизионная диагностика; .которая представляет'собой поиск' состо-

- б -

яний. сигнализирьяаих о неправильном использовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов »1, прежде всего, недостач, хищений, приписок, а также процедуры и средства локализации этих негативных явлений. Основными задачами, стоящими перед контрольно-ревизионной диагностикой, явллютсл: прогнсз вероятности нерационального использования ресурсов всех видов; установление завуалированных недостач, хищений, приписок как в меяревизионном периоде, так и во время плановых и неплановых ревизий, аудиторских проверок.

Контрольно-ревизионная диагностика не является чем-то совер-аенно новым. Большое число ее приемов навло отражение в научных исследованиях ученых-экономистов нашей страны (И.Й.Белобжецкий. В.й.Данилевский, В.Ф.Палий. Н.Т.Белуха, Ф.Ф.Бутынец, В.Ю.Кундротас. В.И.Лакис. П.С.Филатов. В.П.Суйц. М.Я.Итейнман, й.Д.Шеремет и др.).

Зо-втарой главе - Организация и методы контроля капитальных вложений" - рассяатривавтся методические аспекты контрольно-ревизионной диагностики капитальных вложений. На основе изучения отечественного и зарубежного опыта автором предлагаются пути улучиения внутрихозяйственного контроля.

Изменившиеся экономические ьс/овия, а также концепция кон-трольяо-ревяз-иойной-диагностики тр"5уют новых подходов не только к организаций «"ведению экономического контроля, но и анализу его результатов, Работа контрольно-ревизионного управления Министерства сельского хозяйства по Могилевской области в последние годы характеризовалась ой(яе#егя£Яньй стабильностью (Таблица 1). Однако в ходе исследования №0 установлено, что состояние контрольно-ревизионной работы по капитадъши вложениям не соответствует современным требованиям. При ан&йгёе актов ревизий сельскохозяйственных предприятий установлено, ч1*оМштролю капитальных вложений уделяется недостаточное вниыаййе. К актам ревизий прилагаются второстепенные таблицы, например, "¿'лисок объектов незавершенного строительства. Проводятся- выборхШые инвентаризации строительных материалов без увязки их резулътЗДов с объемами выполненных работ. Не освещаются вопросы, связанные с выращиванием многолетних насаждений, как специфическим для сельского хозяйства видом капитальных вложений.

Для выбора наиболее эффективных направлений капитальных вложе-'Н'мЬ, обеспечивающих получение максимального роста производства продукции при наименьших затратах труда и материально-денежных средств, необходим постоянный контроль за инвестициями. В связи этим, требуются коренные изменения в организации и методике кон-

Таблица 1.

Показатели работы контрольно-ревизионного управления Министерства'сельского хозяйства по Могилевской области. -

Показатели

1992

1993

1994

Проведено ревизий

Выявлено недостач. необоснованных

Расходов и потерь, тыс.руб. том числе: недостач, хищений денежных и материальных ценностей,тыс.руб. нарушений и злоупотреблений по капитальным вложениям, тыс.руб. Процент выявленных нарушений и злоупотреблений по капитальным вложениям к общей сумме недостач и необоснованных расходов •

Возмещенный ущерб, тыс.руб. Возмещенный ущерб к общей сумме выявленного ущерба. У.

Крупные недостачи и хищения, тыс.руб. Количество крупных недостач и хищений Особо крупные недостачи и хищения. тыс.руб..

Количество случаев особо крупных недостач и хищений

Число итатных ревизиров, человек; Возмещено ущерба на одного ревизора, тыс.руб.

528 5775.7 1055.7 415.8

7.2 5355.9

92.7 нд. нд

нд

£5 -

64 " 83.7 .

661 7687.2 2122.5 645.0

8.4 7070.2

32.0 378.0 27

4794.5

22 82

86.2

■ 659 8324.9 1664.7 399.6

418 7417.5

■ 89.1 '291.4 22

3496.0

15 - 81

91.6

троля капитальных вложений. В этом контексте важное место должно быть отведено контрольно-ревизионной диагностике.

Практически любая ревизия капитальных вложений должна начинаться, по мнению автора, с поиска тех вопросов, которые могли бы вызвать негативные последствия в деятельности предприятий, иначе говоря, необходимо определить рисковые зоны или "узкие места" в деятельности предприятий. Поиск таких сфер становится главной задачей любой, тем более выборочной или крупной ревизии, когда невозможно охватить весь объект. Стабильные зоны "узких мест" капитальных вложений нами представлены в схеме 1.

Для целенаправленного поиска зон 'риска и причин их появления автор рекомендует последовательную оценку следующих факторов: недостатки планирования и других подготовительных процессов: некомпетентность и субъективизм руководства; отсутствие четко определенной

Схема I. Стабильные зоны узких мест" капитальных вложений.

ответственности: слабая подготовка персонала; непригодность организационных структдр; неполное применение полномочий; нехватка финансовых средств; слабое использование технических и технологических возможностей; неэффективное расходование имеющихся ресурсов: низкая чувствительность к новшествам; неумение или нежелание оценить альтернативные варианты; неспособность конструктивно воспринимать рекомендации, замечания пожелания.

Подход и исследования для каждого объекта капитальных вложений должны соответствовать обстоятельствам и основываться на имеющихся фактах и информации. Отклонения плана от фактического положения яв-

лаются основными сигналами для принятия необходимых решений. Поэтому необходимо сконцентрировать усилия на мероприятиях, позволяющих осуществить корректировку тех моментов, которые могут помочь предприятию хотя бы.частично компенсировать отклонения от плана. По мнению автора, искать причины отклонений следует там, где: есть наибольшие блоки расхождений (в абсолютных числах), между планом и Фактом: необходимы решительные действия и срочное вмешательство для того,чтобы не случилось еще больших отклонений: иные сферы или виды затрат могут помочь компенсировать отклонения в другом месте: выявление причин помогает быстро осуществить эффективные противодействующие меры. ' *. - ~

В процессе исследования удалось установить пять основных причин возникновения "узких мест" при выполнении плана капитальных вложений: 1) организационные проблемы; 2) непланируемое недоиспользование производственных мощностей: 3) структурные изменения в течение года; 4) проблемы в разграничении затрат и результатов де-; ятельности по периодам; 5) отклонения в сверочном итоге от результатной суммы счета прибылей и убытков финансовой бухгалтерии;

Одним из самых сложных вопросов при 1 проверке капитальных вложений является контроль затрат на строительство. Тщательное изучение капитальных вложений возможно только в процессе тематической проверки, т.к. во время проведения плановой ревизии по установившейся практике в Могилевском КРУ ревизор в первую очередь .проверяет движение денежных средств сплошным методом, поэтому на другие вопросы остается недостаточно времени и приходится ограничиваться выборочными проверками, которые больше зависят от интуиции ревизора и часто не давт реальной кадтины. Трудности контроля в строительстве заключаются в том, что здесь широко распространены случаи приписок и прочих подлогов, которые зачастую переплетаются с хищениями материальных и других ценностей. В связи с этим документация, оформляющая совершенные операции, не всегда надежна, т.к. в ее составе нередко отражены фактически неосуществленные или нереальные операции. Для преодоления данных трудностей;, по мнению автора, необходимо соблюдение двух требований: во-первых, рассматривать отраженные в учете показатели выполнения строительных работ в неразрывной связи с показателями использования производственных ресурсов и данными о затратах на ведение работ; во-вторых, документальные данные о не- ■ достачах,. хищениях и других"злоупотреблениях должны оцениваться всесторонне, с «ироким использованием методов фактического контро-

При контроле за достоверностью выполненных работ, по нашему мнению, следует применять пять методов: проверка правильности применения расценок за эти работы (1): счетная проверка <2): определение нереальной экономии строительных материалов или их перерасхода (3): сопоставление объемов работ, указанных в актах и нарядах на сдельную работу (4); обмер выполненных строительно-монтажных работ (5). Фрагмент контрольно-ревизионной диагностики капитальных вложений представлен в схеме 3. Полностью она приведена в диссертационной работе. Под особым контролем должен находиться расход строительных материалов, которые составляют около 602 стоимости строительных работ.

Наличие аудиторского и других Форм контроля ни в коем случае не должно означать умаление значения внутрихозяйственного контроля капитальных вложений. Важнейшей характеристикой системы внутреннего контроля предприятия является компетентность персонала, осуществлявшего функции контроля, и должное разделение функциональной ответственности. Перечисленные ниже четыре вида функций должны входить в обязанности соответствующих подразделений и работников: 1) санкционирование хозяйственных операций; 2) регистрация хозяйственных операций; 3) обеспечение сохранности активов в ходе хозяйственных операций: 4) периодическое сопоставление существующих мер в случае обнаружения расхождений.

Сейчас делаются попытки преобразовать внутрихозяйственный контроль во внутренний аудит. Но одно линь переименование, конечно, никакого эффекта не принесет, й создание отдельных ревизорских подразделений. занимающихся внутренним аудитом, затраты на содержание которого берет на себя предприятие, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке за счет, роста качества, снижения себестоимости, знания потребности рынка, т.е., в конечном счете, за счет своей эффективной работы, для сельскохозяйственных предприятий Белоруссии в настоящее время невозможно, т.к. нет достаточных материальных и финансовых ресурсов, квалифицированных кадров. Другое-дело, что принципы организации внутреннего аудита могут быть с успехом использованы при совершенствовании организации внутрихозяйственного контроля в целом и, в частности, внутрихозяйственного контроля капитальных вложений. Структуру внутрихозяйственного контроля можно подразделить на три составляющие: контрольная среда-набор характеристик, который определяет служебные взаимоотноиения, благоприятные для контроля на предприятии; система бухгалтерского

чХема 3. Котролшо-ревизионная диагностика капитальных вложения (Фрагмент)

Вззнсиюые злоупотребления цель Фальсификации информации Процедуры контроля Рекомендуемые способы предупреждения члоулоп^бденш. нарушении

Завьвение объема строигельно-мон-тажных работ (пишис^и^ актах Оплата стоимости завьшенного объема строительных работ и присвоение излишне начисленной заработали шита за счет содержания "метай душ". итлишнее списание материально ответствен«« лицом строительных материалов на заваленный обьем работ для покилия ^зкшческой недостачи или создание л объекте неучтенного запаса строительных материалов для дальнеиЬеи незаконной их реализации; сокнляе бесхозяйстве тоста и отсутствия положительных показателей в работе строительной бригады Проведение контрольного обмера, встречная сверка и логический анализ нарядов на сдельную работу, актов выполненных работ, отчетов Ф н-29. ОПРОС лип. выполнявших строительные работа Сггализация действенного контроля за соблюдением установлен ного порядка унта выполненной работы октсматическое осуществление сверок результатов работ по данным заказчика и строитель ного предпрадтия, объемов выполненных ыбот со сметной стоимостью Контроль за свс-ерременньм вне сением необходимых изменении в проекш и смета работ

Искусственное усложнение характера и способов выполнения строи-тедьно-нонтаюмх работ в первичных документах Присвоение излилне начищенной заработной плата Логический анализ нарядов на сдельную работу. осмотр объекта строительства Сггклз от пгинлтия каш в на оплату труда, усиление текущего контроля осуществляемого прсиэводствйшо-тр хническим отделом и бухгалтерией

фальсификация кагтаны производства путем включения различного рода вспомогательных и СОПУТСТВУЮЩИХ опеииии Присвоение излише начищенной за-ра&Зтаои платы Логический анализ нарядов на сдельную работу Стш от принятия нарядов на оплате предусмотрение мер наказаны виновных при еыяв лении подобных Фактов

Указание в нарядах примерного а не действительного перечня работ Сокгыше Фаюъв травном«"шого ис -пользования проилхдстшшх ресурсов Проведегше контрольного обмера, встречная сверка и лоте-скии анализ наряш» на сдельную работу, актов выполненных ^бот. отчетов ф н- Усшение текущего контроля об/штелии-е пк-мение еже мет .jhux контрольных оъмерин

учета предприятия - политика и процедуры, касающиеся соответствующей записи хозяйственных операций; процедуры контроля-специальные проверки, выполняемые персоналом предприятия. Эти три .составляющих во взаимосвязи обеспечивают предотвращение, выявление и исправление существенных ошибок информации и ее искажения. По мнению автора, использование внутрихозяйственного контроля- для нужд сельскохозяйственных предприятий очень важно в связи с тем, что систематически осуществляемый в пределах; своей компетенции отделами и службами, руководителями и специалистами сельскохозяйственного предприятия, т.е. без особого контрольно-ревизионного аппарата и с незначительными расходами, он позволяет вовремя выявить . отклонения в выполнении планов; нарушения технологии производства, факты хищений и злоупотреблений, если они имели место.

В третьей главе - "Совершенствование контроля капитальных вложений'' обоснована необходимость использования выборочного контроля капитальных вложений, рассмотрены этапы его проведения и процедуры. В связи с тем, что контроль должен способствовать предотвращению неудачных капитальных вложений, главенствующее значение будет, по нашему мнению, принадлежать предварительному контролю капиталовложений.

Работа ревизоров и аудиторов имеет значительную "трудоемкость, связанную с большими объемами переработки информации. Поэтому, определив, на что в первую очередь нужно направить внимание проверяющих, мы можем столкнуться с такой проблемой, как значительное количество документов, которые необходимо . проверить . и проанализировать. ■ •

При проверке капитальных вложений объем исследуемой информации мояет быть увеличен по той причине, что производство единицы такой продукции требует значительного'времени. ив ряде случаев требуется проверка документации, связанной с : возведением объекта с момента начала его строительства. - „" •

Для того, чтобы сократить время его проверки и при этом быть уверенным, что риск необнаружения ошибок и погрешностей достаточно мал, необходимо использовать приемы выборочного контроля, широко применяемого в мировой практике аудита. 3™ приемы разделяются на статистические и нестатистические. Мы предложили технику применения этих методов в аудите капитальных вложений, использовав опыт практикующих аудиторов США. Она заключается в определении генеральной совокупности, единицы наблюдения и единицы отбора, методов отбора, расчет объема выборки, проверку ее репрезентативности, определение

порядка распространения выборочных данных на генерачьную совокупность.

Выборочная проверка проводится на таких этапах ревизии, как изучение и оценка внутреннего контроля и проверка счетов Соценка системы бухгалтерского ^ета).

Аудитор осуществляет исследование и оценку внутреннего контроля на базе планирования своих работ.

Оценка внутреннего контроля включает два аспекта: проверка на соблюдение (или на соответствие) и по существу. Целью проверки на соблюдение является констатация аудитором того.что контрольные меры предприятия фактически действовали в течение всего анаяпзируемиго периода. Если надежность контрольных мер будет установлена, то объем работы можно сократить.

Целью проверки по существу является доказательство правильности количественных показателей хозяйственной деятельности. Обилие проверяемых документов и операций вынуждает отдать предпочтение выборочным проверкам, ибо известно, что при правильной организации выборки ее результаты могут быть распространены на весь массив данных. К сожалению, это очевидное в статистике положение ается неизвестным аудиторам, что приводит к нерациональным закатан х рабочего времени.

Факторы, влияющие на определение размера выборки различаются в зависимости от того, идет ли речь об атрибутивных выборочных проверках или выборочных проверках денежных единиц (ценных бумах >.

Каков бы ни был используемый метод, выборка должна быть рс""0-зентативной, т.е. все элементы множества должны иметь одинаковая вероятность быть выбранными.

Выборка може- быть осуществлена: при помощи таблиц с."1 Л них чисел, либо с помочью других приемов, позволяющих достигнуть случайности выбора: систематическим образом, но при условии, что первый элемент будет выбран случайно; эмпирическим путем.

Перед тем как сделать общие выводы по выборочной проверке, исходя из полученных результатов, аудитор должен изучить и оценить каждое отклонение: репрезентативные отклонения и отклонения, не являющиеся последствиями серьезных ошибок. Отклонения, выходящие за рамки обычных отклонений анализируется и трактуются каждое в отдельности. Лишь после выяснения последствий исключительных отклонений возможно экстраполировать результаты выборки на все множество.

Важным моментом при контроле капитальных вложений является

. Таблица 2. .

Сравнительный анализ.двух проектов капитальных.вложений по метода окупаемости С условный-пример)

' Показатели Номер года Вид проекта-

А В

Стоимость, млн.руб. Приток денежных средств, млн.руб. 10000 1000 2000 6000 7000. 8000 10000 ■ 5000 5000 .1000 ' - 500 500

Итого за 5 лет - ■ 24000 12000

предотвращение неудачных капитальных вложений, т.е. цель которых либо полностью, либо в значительной степени не была достигнута. .

' Мы предлагав* использовать следующие методы оценки предстоящих капиталовложений: а) метод окупаемости; б) метод расчета отдачи на вложенный капитал; в) метод дисконтированных денежных поступлений.

Метод окупаемости прост для расчета и анализа. Он показывает, сколько времени инвесторы должны ждать, пока их капиталовложения не начнут окупать начальные затраты. Поскольку будущие результаты предсказать с определенностью невозможно, этот метод дает инвестора* преставление о том. в течение какого времени они будут рисковать своими деньгами. Неопределенность тем больше, чем дальше в будущее мы пытаемся заглянуть, поэтому короткий срок окупаемости Означает низкий риск и быструю отдачу (Таблица 2). Из таблицы видно, что проект В окупается в конце второго года, а проект й - лишь.в начале четвертого года. При использовании метода окупаемости получается» что следует приобрести проект В, однако при этом не.учитывается тот факт, что общая прибыльность проекта й (24000 млн.руб.> вдвое больше, чем у проекта В. ..•«.•• . ; .'

Недостаток заключается в том, что если метод окупаемости ис-. пользовать изолированно, то общую рентабельность - проекта измерить невозможно. •

Метод расчета отдачи на вложенный капитал позволяет измерить

Таблица 3.

Сравнительный анализ двух проектов капитальных влоиений по методу расчета отдачи на вложенный капитал (условный пример)

Показатели Вид проекта

А В

1 Стоимость , млн.руб. 10000 10000

2 Ожидаемая ликвидационная стоимость, млн.руб. 2000 3000

3 Ожидаемая средняя величина инвестиций , 6000 6500

млн.р^б.

4 Ожидаемый срок службы, лет 4 ч

5 Ожидаемая будущая прибыль до вычета аморти-

зации, млн.руб. 2С00

1-й год 5000

2-й год 5000 3000

3-й год * 3000 5000

4-й год 1000 5000

Итого 14000 15000

6 Суммарная амортизация, млн.руб. 8000 7000

7 Суммарная прибыль за вычетом амортизации. 60Й0 8000

8 млн.руб.

Средняя прибыль, млн.руб. 1500 2000

Э Отдача на вложенный капитал (п8:пЗ), У. 25 31

относительную рентабельность проекта путем сравнения средней величины прибыли от проекта за год по бухгалтерскому учету со средней величиной используемого в нем капитала (Таблица 3). Расчет показывает, что следует приобрести проект В. Преимущества этого метода: относительная простота, возможность измерения рентабельности относительно затрат. Кроме того, он позволяет увидеть, повышается ли плановая доходность используемого капитала предприятия.

К недостаткам этого метода следует отнести то, что он основан не на оценках денежных поступлений, а на бухгалтерской прибыли: он не учитывает распределение притока и оттока денежных средств во времени. Например, в рассмотренном выше примере денежным поступлениям в четвертом году придается такой же вес, как денежным поступлениям в первом году, тогда как руководство предприятия может предпочесть более высокие денежные доходы в первые годы. По этой причине оно может выбрать проект А, несмотря на его более низкую отдачу на вложенный капитал.

Методы дисконтирования денежных потоков более обоснованы, чем методы, упомянутые внше. Основными достоинствами методов ДДП является следующее: лучше рассматривать денежные средства, а не при-

- 16 - ' ; " быль, поскольку конечная форма . доходов инвесторов - именно деньги | (дивиденды, проценты' и т.д.); большое значение имеет распределение . " ! денежных потоков во времени, т.к. деньги, поступающие в первые годы . проекта, можно реинвестировать под проценты.

В технике дисконтирования все будущие денежные-потоки приводятся к эквивалентным "сегодняшним" значениям (текущим стоимостям) путем учета процентов, которые были бы получены, если бы деньги поступили немедленно. ■ • . -■-''■'

Существуют два метода ДДП: метод чистой текущей стоимости и метод доходности ДДП. ■ .-ч ■

Чистая текущая стоимость есть стоимость текущей величины денежных потоков проекта, дисконтированная^по "процентной ставке" предприятия (т.е. по средней требуемой ставке дохода по операциям предприятия). . Г •/■-'".'■ '

Мы произвели расчет чистой текущей стоимости за два года для сырзавода совхоза "Погодино" Горецкого района..Могилевской области, вопрос о закупке оборудования для которого у фирмы "Пьер Горен" (Франция г.Ниорт) рассматривало руководство хозяйства (Таблица 4).

Таблица 4.

Расчет чистой текущей стоимости ■ для сырзавода совхоза "Погодино" Горецкого района, Могилевской области ' °

Год Стоимость проекта, ам. долл. Выручка от реализации готовой продукции, ам.долл. Затраты, ам.долл. Чистые денежные поступления' (грЗ--гр4}. ам.долл. Коэффициент дисконтировав пия Текущая стойкость, ам. -до'лл ; Чистая Текущая стоимость <ггр.7-гр2 - итога), ам/долЪ.

1 2 3 4 5 ' 6 . , 7 • 8 ■

1995 200000 ■ - ' ' - ■ ■-1 ::

1996 467200 327624 139576 0.668 93237- * - • .

1997 747520 " 720773 726747 /О;447 41956

Итого X 1214720 1048397 166323 X 105193 . -94807

Стоимость данного проекта составляет 200000,американских долларов, ожидаемая выручка от реализации готовой-продукции.-292000 американ- ,-; ских долларов, затраты по эксплуатации148920 американских, долла-

ров. При расчете были сделаны следующие допущеьия: инфляция - 36% в год. увеличение затрат - 120% в год, увеличение цены реализации -605! в год, реальная ставка дохода - 10 %.

1996 г. Реализация: 232000*1.6= 467200 ам.долл.

Затраты: 148920*2.2= 327624 ам.долл.

1997 г. Реализация: 292000*1.6*1.6= 747520 ам.долл.

Затраты: 148920*2.2*2.2= 720773 ам.долл.

Денежная ставка дохода будет равна 49.6%.

Определяется по формуле:

1 + шг = С1 + гг)(1 + гр!).

где гг - реальная ставка дохода. гр1- темп инфляции, шг - денежная ставка дохода.

Коэффициент дисконтирования определяется по формуле:

1

к = - .

(1 + иг Л

где п - число лет в расчетном периоде.

Как видно из таблицы 4. проект имеет отрицательную чистую текущую стоимость^ затраты растут более высокими темпами по сравнению с выручкой, т.е. проект невыгоден для внедрения. Рассмотри результаты расчета, руководство совхоза "Погодино" согласилось отложить данный проект для рассмотрения альтернативных вариантов (сырзавод отечественного производства, минипредприятие по изготовлению картофельных чипсов).

Доходность ДДП определяется как учетная ставка, при которой чистая текущая стоимость проекта равна нулю. При рассмотрении единичного проекта доходность ДДП дает тот же результат, что и чистая текущая стоимость, тем не менее, метод доходности ДДП может дать неверное решение, .ак все методы, основанные на ставке дохода, он не учитывает размер проекта и, следовательно, абсолютную величину повышения благосостояния предприятия.

Предлагаемые нами методы оценки капитальных вложений могут использоваться как в совокупности, так и каждый самостоятельно. На практике руководство предприятия может принять решение о капиталовложениях без предварительного анализа чистой текущей стоимости и доходности дисконтированных денежных потоков. Этому есть две причины. 1.Капитал можно вкладывать в проект с очень большой продолжи-тельностык Такой проект может иметь положительную ЧТС и высокую доходность ДДП. но- до полной отдачи может пройти много лет. Иногие

предприятия не могут себе позволить так долго - ждать прибыли.".Для них более ваяно, чтобы прибыль "окупала" инвестированный капитал 'как можно быстрее. При таких обстоятельствах лучше использовать.метод окупаемости. 2. Одна из самых больших проблем в оценке проектов капиталовложений - точное^прогнозирование будущего; Трудно предположить какой будет прибыль от-проекта в следующие 5-10 лет. Трудно предположить, сколько"будет длиться проект. При такой неоп-. ределенности ЧТС и доходность ДДП.-.,— лишь - приблизительные - оценки стоимости проекта. Руководство предприятия ^ожет решить, что методы ДДП мояно использовать . в . том случае, если неопределенности оценок будущих результатов тщательно анализируются .*, измеряются и учитывается срок окупаемости, т.е. проект Докупает затраты на него достаточно быстро. .. - •■ ■ '• ' - -• .. .":

В результате-проведенного исследования сформулированы выводы и предложения. Основные из них состоят; в. следующем: ' "„

1. До настоящего времени слабой стороной процесса управления капиталовложениями является их контроль.* Между тем его роль в организации работы по росту эффективности капиталовложений значительна.-т.к. контроль облегчает достижение цели, повышает ответственность инициаторов инвестиционных предложений и планов, - помогает вскрыть обстоятельства, которые необходимо учитывать при составлении новых инвестиционных планов и предотвратить.неудачные капитальные вложения. • : ■.-.""-'■'•Л'""'' .''. -.

2. Для проведения предварительного, текущего :и последующего контроля капитальных вложений предложена контрольно- ревизионная диагностика, способствующая поиску состояний, сигнализирующих о наличии нерационального использования "материальных, трудовых,- финансовых ресурсов, недостач, хищений, приписок, а также включающая в себя процедуры и средства локализации этих'негативных явлений.

3. При планировании новых капитальных вложений рекомендуется методика оценки инвестиционных проектов, включающая три основных метода: метод окупаемости: метод расчета отдачи* на вложенный капитал: метод дисконтированных денежных -поступлений. ',.'■•'

4. Для сокращения времени проверки капитальных вложений и по-. вышения ее эффективности предлагается методика выборочного контроля, основанная на статистических приемах. , ;>.*.*_

5. Важную роль в экономике хозяйства играет система внутреннего контроля, служащего связувщим'зееном между низовыми подразделениями и руководством предприятия. Осуществление внутреннего контро-:

ля руководителями и специалистами позволит вовремя выявить негативные явления в финансово-хозяйственной деятельности предприятия. В работе автором предлохены некоторые организационные моменты и основы методики проведения внутреннего контроля.

Список работ, опубликованных по теме диссертации.

1. Стрельченко Н.Г. Аудит коммерческой состоятельности инвестиционных проектов // Депонент ВНИИТЗИ arponpoM.-1994.-N 135 ВС-94.

2. Стрельченко Н.Г. Использование методов выборочного контроля при проведении аудиторских проверок на сельскохозяйственных предприятиях // Депонент ВНИИТЗИ arponpoM.-1994.-N 136 ВС-94.

3. Стрельченко Н.Г. Совершенствование контроля на основе контрольно-ревизионной диагностики // Депонент ВНИИТЗИ агропром. -1994.-Н 130/9 ВС-94.

Объем 1,25 п л

Заказ 1033

Тираж 100

Типография издательства МСХА им К. А Тимирязева 127550, Москва И-550, Тимирязевская ул, 44