Концепции формирования учетной политики экономических субъектов тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Концепции формирования учетной политики экономических субъектов"

На правах рукописи ^ Т7 С—

МАКАРОВА Надежда Николаевна

КОНЦЕПЦИИ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ЭКОНОМИЧЕСКИХ СУБЪЕКТОВ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

4845677

1 2 МАЙ 2011

Йошкар-Ола-2011

4845677

Работа выполнена на кафедре экономического анализа и финансов в АПК ФГОУ ВПО "Санкт-Петербургский государственный аграрный университет"

Научный консультант - доктор экономических наук, профессор

Бычкова Светлана Михайловна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Кутер Михаил Исаакович

доктор экономических наук, профессор Мельник Маргарита Викторовна

доктор экономических наук, профессор Никифорова Елена Владимировна

Ведущая организация - ГОУ ВПО "Государственный университет управления"

Защита состоится 28 мая 2011 года в 1300 часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.115.05 при ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет" по адресу: 424006, Йошкар-Ола, Панфилова, 17, Марийский государственный технический университет, корпус 3, ауд.316.

Юридический и почтовый адрес университета: 424000, г. Йошкар-Ола, пл. Ленина, 3.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет".

Сведения о защите и автореферат диссертации размещены на официальном сайте Высшей аттестационной комиссии Министерства образования и науки Российской Федерации: wwvv.vak.ed.gov.ru.

Автореферат разослан 18 апреля 2011 года.

Ученый секретарь диссертационного совета, канд. экон. наук, доцент

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет и налогообложение предпринимательской деятельности, предписывают выбор различных вариантов методологии учета. Возможность выбора оптимального варианта из регламентированных альтернативных способов учета, разработка экономическим субъектом соответствующих методов оценки и анализа, а также применение норм гражданского права позволяют с помощью учетной политики создать, по сути, оригинальную систему бухгалтерского и налогового учета в экономическом субъекте.

В настоящее время в российской учетной практике наметились качественные институциональные изменения, которые в ближайшем будущем могут оказать существенное влияние на условия и эффективность ведения учета. Основными направлениями совершенствования системы учета в России следует признать становление последовательных теоретических и методологических положений, с помощью которых возможно оценить уже устоявшееся представление об учетной политике и развить на этой основе концепции ее обеспечения.

Концепции формирования учетной политики, предусматривающие сбалансированность интересов пользователей отчетной информации, предполагают реализацию теоретических и методологических аспектов учетной политики, коррелирование логических структурных элементов учетной системы, выстраиваемых в определенном иерархическом порядке, и концептуальных решений на разных уровнях учетного процесса.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета, налогообложения и договорная политика экономического субъекта являются эффективным инструментарием управления процессом ведения учета и составления отчетности, финансового и налогового планирования его деятельности. В условиях финансовой нестабильности инструменты учетной политики экономического субъекта способны гарантировать высокую достоверность и информативность отчетных данных, ориентацию на уравновешивание интересов разных групп пользователей отчетности, оптимизацию налогообложения и принятие обоснованных решений.

Формирование и реальное исполнение целесообразной для конкретного субъекта хозяйствования учетной политики (для целей бухгалтерского учета, налогообложения, договорной политики) способствует эффективному использованию экономических ресурсов, привлечению инвестиционных ресурсов для расширения бизнеса, выработке долгосрочных целевых установок и гарантирует определенную устойчивость дивидендной политики.

Важнейшей характеристикой современной экономики является ее институциональная основа. Значение институциональной теории для регулирования деятельности субъектов хозяйствования во всех странах огромно. Анализ институтов бухгалтерского учета, налогообложения и права способствует определению целей системы учета экономического субъекта, которых можно достичь путем принятия того или иного варианта учетной политики.

Отдельные определения и категории, используемые в исследуемой области, нуждаются в уточнении и совершенствовании в современных экономических условиях. Что, в свою очередь, требует развитие новых концептуальных представлений о формировании учетной политики для создания эффективной системы внутренней регламентации в экономическом субъекте.

Все вышеизложенное подтверждает значимость рассматриваемой проблемы, предопределяет тему диссертационного исследования и обусловливает актуальность разработки концепций формирования учетной политики экономических субъектов на основании институционального подхода, обоснованного также и политическим решением согласно Концепции долгосрочного социально-экономического развития РФ на период до 2020 года, использующей именно институциональный подход.

Степень разработанности проблемы. Рассматриваемый бизнес-процесс "Формирование учетной политики" российских экономических субъектов для целей бухгалтерского учета, налогообложения, договорной политики можно охарактеризовать с позиций классических теорий и концепций его формирования.

Вопросом влияния выбора учетных методов на показатели финансовой отчетности в разное время занимались О. Амат, Д. Блейк, Ж. Бурнисьен, Р. Дела-порт, В. Зомбарт, ГТ. Лассек, Р. Обер, Ж. Савари, Ж. Фламминк, В. Ригер, И. Шер, О. Шмаленбах, Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл, Р. Энтони, Дж. Рис, Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда, М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера и др.

В теоретической школе и бухгалтерской практике России данная проблема исследовалась в трудах И.Р. Николаева, А.П. Рудановского и др. Среди современных отечественных авторов особо следует выделить работы Н.П. Кондракова, М.Ю. Медведева, Е.А. Нестеровой, С.А. Рассказовой-Николаевой, Я.В. Соколова, JI.3. Шнейдмана, М.З. Пизенгольца, МЛ. Пятова, Л.П. Хабаровой.

Кроме того, проблемы учетной политики в той или иной степени отражены в работах и изданиях последних лет таких авторов, как P.A. Алборов, A.C. Бакаев, П.С. Безруких, С.М. Бычкова, Н.П Волков, И.Н. Восходова, С.Н. Гришкина, В.В. Ковалев, Р.Б. Ивашкевич, М.И. Кутер, А.Д. Ларионов, В.А. Луговой, М.Л. Макальская, Д.В. Маслова, Е.А. Мизиковский, М.В. Мельник, Е.В. Никифорова, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.В. Патров, В.И. Петрова, О.Р. Рожнова, И.А. Фельдман, А.Я. Фридланд, Л.С. Ханамирова, А.Н. Хорин, Т.А. Шнайдерман, И.Д. Юцковская и др.

Теоретические и методические исследования в области налогового учета и налогового планирования выполнены российскими учеными Т.В. Бадровой, А.В

Брызгалиным, Е.С. Вылковой, E.H. Евстигнеевым, Е.А. Кировой, В.Я. Кожино-вым, Т. А. Козенковой, А. Н. Медведевым, H.A. Попоновой, М.В. Романовским, Г.И. Хотинской, Т.Ф. Ю гкиной и др.

Оценивая научный вклад названных ученых, следует отметить, что на сегодняшний день не нашли достаточного отражения проблемы дефиниций, недостаточно проработанными остаются вопросы теории, методологии и организации формирования учетной политики экономических субъектов.

Вместе с тем, в отечественной науке до настоящего времени отсутствуют исследования, системно охватывающие теоретико-методологические вопросы формирования учетной политики, которые вписываются в институциональный контекст (Т. Веблен, Р. Коуз, О. Уильямсон, А. Алчиан, Д. Норт, И. Шумпетер, Дж. Ходжсон).

Рабочая гипотеза. В качестве рабочей гипотезы выдвинуто предположение, что необходимость разработки новых концепций формирования учетной политики обусловлена: с одной стороны, потребностями экономических субъектов в индивидуальной учетной политике для построения прозрачного и доступного бухгалтерского учета исходя из интересов потребителей и пользователей финансовой отчетности и информации, управления налоговыми обязательствами, разрешения противоречий действующего законодательства в условиях изменяющейся внешней и внутренней экономической среды; с другой стороны -различными подходами к формированию учетной политики для целей бухгалтерского учета, налогообложения и договорной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

Сложившаяся ситуация свидетельствует о том, что процесс формирования учетной политики выходит за пределы нормативно установленных требований. Соответственно, требуется разработка новых научных концептуальных подходов. В данной работе предпринята попытка восполнить вышеуказанный пробел.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методологических, организационных основ формирования учетной политики в современных экономических условиях.

Достижение указанной цели предусматривает реализацию пяти системных задач исследования, каждая из которых требует решения блока соподчиненных задач, позволяющих разработать концепции формирования учетной политики.

Первая системная задача - раскрыть и обосновать теорию и методологические положения формирования учетной политики; обобщить концепцию формирования учетной политики:

- проанализировать тенденции по созданию официального стандарта по учетной политике; исследовать сущность учетной политики и дать определение понятиям "учетная политика" и "концепция формирования"; предложить основополагающую концепцию формирования учетной политики;

- установить последовательную (причинно-следственную) связь между компонентами учетной политики в детально разработанной логической структуре процесса формирования учетной политики;

- определить последовательность основных этапов процесса формирования (совершенствования) учетной политики;

- раскрыть результативность учетной политики и определить параметры ее оценки;

- построить модель функциональной взаимосвязи внутреннего контроля в системе принятия решений.

Вторая системная задача - обосновать концепцию формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета:

- исследовать и уточнить понятие учетной политики для целей бухгалтерского учета;

- обосновать структуру принципов ее формирования;

- разработать сегментарную модель на основании проведения систематизации и ранжирования методологических элементов учетной политики по степени влияния их на статьи бухгалтерской отчетности;

- разработать универсальную модель принятия решений при формировании учетной политики.

Третья системная задача - обосновать концепцию формирования учетной политики для целей налогообложения:

- обосновать сущность и обобщить принципы ведения налогового учета, исследовать взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета;

- оценить эффективность учетной политики в целях налоговой оптимизации экономического субъекта как одного из направлений налогового планирования.

Четвертая системная задача - обосновать концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики: определить последовательность этапов формирования договорной политики:

- выстроить концептуальный подход к формированию договорной политики и установить ее сущность, цели, принципы и оценку;

- разработать имитационную комбинированную модель построения микробалансов учетного процесса договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий;

Пятая системная задача - обосновать методологические вопросы анализа, оценки и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой

- определить взаимосвязь элементов учетной политики с коэффициентами финансового анализа и влияние элементов учетной политики на финансовые коэффициенты, используемые в моделях оценки вероятности угрозы банкротства;

- проанализировать факториальные характеристики, определяющие финансовую состоятельность экономического субъекта;

- апробировать методологию анализа причинно-следственных связей вариантов учетной политики и коэффициентов финансового состояния экономического субъекта для разработки научно-обоснованных прогнозов и подготовки управленческих решений.

Область исследования. Исследование проведено в рамках специальности 08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика" Паспорта специальностей ВАК.

Предметом исследования является совокупность теоретических, методологических вопросов формирования учетной политики в современной учетной системе предпринимательской деятельности экономических субъектов.

Объектом исследования является методологический инструментарий и практика учета предпринимательской деятельности экономических субъектов.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой диссертации выступают элементы институционального и системного подхода. Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа, внутреннего контроля, правового регулирования бизнеса.

Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных и нормативных документов Правительства России, Минфина России, Центрального банка России, международных стандартов учета, отчетности, аудита.

Информационной базой исследования явились статистические данные, бухгалтерская (финансовая) отчетность экономических субъектов малого, среднего и крупного бизнеса, а также данные научных публикаций по исследуемой тематике, данные, размещенные в сети Интернет, и электронных СМИ.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие изучение экономических отношений, процессов и явлений в их развитии и взаимосвязи. Были применены общенаучные и специальные методы исследования - анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, системный подходы к оценке экономических явлений, тестирование и опрос как методы получения информации о деятельности экономических субъектов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в решении с позиции системного подхода важной научной проблемы, связанной с разработкой концепций формирования учетной политики экономических субъектов (институциональных единиц), включая теоретическое и методологическое обоснование с учетом методов и моделей, отвечающих современным требованиям.

Рекомендованная методология учетной политики позволила автору обосновать концепции ее формирования.

Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну, состоят в следующем:

/. Развиты теоретико-методологические положения формирования учетной политики; обобщена концепция формирования учетной политики:

- сформулирована концепция формирования учетной политики, определено содержание элементов концепции и связей между ними;

- раскрыта логическая структура процесса формирования учетной политики, позволяющая упорядочить представление об учетной политике в системе

управления экономическим субъектом; предложены общие этапы формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения в свете данной концепции;

- введено в научный оборот неиспользовавшееся ранее понятие "результативность учетной политики" и раскрыта его сущность; разработана инвариантная пирамида результативности сформированной учетной политики, обусловленная закономерностью взаимосвязей; обоснована система методов и приемов оценки результативности разработанной учетной политики;

- построена модель функциональной взаимосвязи внутреннего контроля в системе принятия решений; даны предложения по разработке определенных норм технического аспекта учетной политики.

2. Разработана концепция формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета на основе методологических элементов учетной политики с позиций институционального подхода:

- разработана сегментарная модель статей бухгалтерской отчетности, построенная в зависимости от степени влияния на них методологических элементов учетной политики;

- предложена универсальная модель принятия решений при формировании учетной политики, которая базируется на институциональном подходе и позволяет оценить систему бухгалтерского учета на соответствие национальным бухгалтерским стандартам, правовым предписаниям в пределах ее функционирования.

3. Разработана концепция формирования учетной политики для целей налогообложения:

- теоретически обоснованы подходы к правовому полю норм бухгалтерского учета (к частному праву) и норм налогового учета (к публичному праву); выявлены возможности сближения принципов налогового учета с принципами бухгалтерского учета;

- рекомендована методика определения налогового потенциала экономического субъекта на базе трех критериев - бухгалтерской прибыли до налогообложения (1Т6), налогооблагаемой прибыли в бухгалтерском учете (П„) и постоянных разниц (ПР);

4. Обоснован концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики:

- обобщен отечественный опыт формирования договорной политики и выявлены концептуальные подходы к разработке договорной политики (принципы, критерии выбора); предложены этапы формирования договорной политики;

- разработана имитационная комбинированная модель построения микробалансов учетного процесса на основе договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий.

5. Разработаны методологические вопросы анализа и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой, с использованием диаграммы Исикавы и каузального моделирования:

- обоснованы в графическом формате группы взаимозависимых фактори-альных характеристик, оказывающих влияние на финансовую состоятельность с использованием диаграммы Исикавы;

- определена каузальная ориентированность зависимости расчета результативного признака от изменения факторного при прогнозировании финансового положения экономического субъекта, позволяющая количественно выразить параметры связей с целью принятия соответствующих эффективных решений по формированию (совершенствованию) учетной политики.

Практическая значимость. Практическая значимость, полученная в результате исследования, состоит в ориентировании разработанных положений, выводов и рекомендаций на практическое использование экономическими субъектами для решения проблем, возникающих в процессе формирования учетной политики, ведения бухгалтерского и налогового учета, составления отчетности.

В частности, практическую значимость имеют:

- детализация методического раздела учетной политики для формирования эффективной учетной политики;

- сегментарная модель статей бухгалтерской отчетности, построенная в зависимости от степени влияния на них методологических элементов учетной политики, которая позволяет определить выбор способа бухгалтерского учета в экономическом субъекте.

- концепция формирования учетной политики для целей налогообложения;

- имитационная комбинированная модель построения микробалансов учетного процесса договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором в методических и учебных материалах по дисциплинам "Бухгалтерское дело", "Налоговый менеджмент", "Налоговый учет и отчетность", "Теория принятия решений и управление рисками в финансовой и налоговой сферах" в системе высшей школы, а также в системе профессиональной переподготовки и повышения квалификации специалистов по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту.

Результаты исследования используются в учебном процессе Волгоградского кооперативного института (филиала) Российского университета кооперации при преподавании дисциплин "Бухгалтерское дело", "Налоговый менеджмент", "Налоговый учет и отчетность", "Бухгалтерский финансовый учет", а также при разработке программ повышения квалификации руководителей и специалистов системы потребительской кооперации (справка от 19.08.10 № 1015).

Результаты исследования нашли практическое применение в филиале "Вол-гоградтрансгазОРС" ООО "Саратовгазпром", ОАО "Приволжтрансстрой", ООО "Центр сантехники и теплоснабжения", ООО Тлобал".

Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, были доложены на б международных, всероссийских научно-практических конференциях.

Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 37 работ общим объемом 54,95 п.л. (авторских - 51,26 п.л.).

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы и приложений.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, рассмотрена степень разработанности проблематики, указаны цель и задачи диссертационного исследования, объекты диссертационной работы, методологическая и теоретическая база исследования, а также раскрыта его научная новизна.

В первой главе "Теория и методология формирования учетной политики" проведено обоснование сущности и понятия учетной политики, концепции ее формирования; раскрыта логическая структура процесса формирования учетной политики. Представлена последовательность этапов формирования учетной политики; дано определение результативности учетной политики; проведена структурно-содержательная оценка результативности сформированной учетной политики; учетная политика рассмотрена как элемент регулирования системы внутреннего контроля.

Во второй главе "Концепция формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета" исследованы понятие и цели формирования; раскрыты принципы учетной политики как составной части методологических приемов; обосновано влияние методов формирования учетной политики на бухгалтерскую отчетность.

В третьей главе "Концепция формирования учетной политики для целей налогообложения" рассмотрено и уточнено понятие учетной политики для целей налогообложения и изложено обоснование ведения налогового учета; обобщены конъюнктурные принципы учетной политики для целей налогообложения; раскрыты особенности оценки эффективности учетной политики экономического субъекта в целях налоговой оптимизации; освещены вопросы исчисления налога на добавленную стоимость в учетной политике для целей налогообложения.

В четвертой главе "Концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики" уточнены сущность и понятие договорной политики, выявлены ее принципы; на основе представленных этапов формирования договорной политики предложены методы ее оценки; обоснован анализ легитимности фактов хозяйственной жизни при формировании договорной политики.

В пятой главе "Методология оценки, анализа и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой" раскрыто влияние учетной политики на оценку бухгалтерского и налогового риска, на предупреждение вероятности банкротства экономического субъекта; обосновано использование каузального моделирования коэффициентов финансового состояния экономического субъекта и влияние учетной политики на их величину для принятия соответствующих эффективных решений.

В заключении изложены основные научно-теоретические выводы и практические рекомендации по результатам исследования.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

В диссертации проанализированы и решены пять групп важнейших проблем, объединенных целью и задачами исследования:

1. Теоретико-методологические положения формирования учетной политики; обобщение концепции формирования учетной политики.

В диссертации сформулирована концепция формирования учетной политики, определено содержание элементов концепции и связей между ними.

Становление бухгалтерского учета и отчетности, национальной системы налогообложения в связи с переходом России к рыночной экономике требует дальнейшего развития теоретико-методологических положений формирования учетной политики, и, прежде всего на микроэкономическом уровне, т.е. уровне экономического субъекта.

В настоящее время можно выделить три ключевых момента формирования учетной политики в экономическом субъекте - это формирование:

1) учетной политики для целей бухгалтерского учета;

2) учетной политики для целей налогообложения;

3) договорной политики.

В рамках теории и методологии учетная политика экономического субъекта представляет собой комплексную концепцию, определяющую регламенты системы бухгалтерского и налогового учета. Возникновение концепции учетной политики создает необходимость совмещения разных форм социального регулирования учета, как экономического, так и правового. Учетная политика - это позиция экономического субъекта по конкретным вопросам: правовым, бухгалтерским, налоговым.

С позиции институционального подхода формирование учетной политики как системы внутренних нормативных документов, регламентирующих бухгалтерский (финансовый, налоговый, управленческий) учет, способствует более эффективному использованию возможностей каждой из систем, вписывающихся в условия действующей институциональной среды. Приоритетное значение для институционализации учетной политики экономического субъекта имеет государство (влияние осуществляется через нормативные акты по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения), которое должно обеспечить полное соответствие бухгалтерского учета и налогообложения действию рыночного механизма и создание для него адекватных институциональных условий.

Установлено, что процесс формирования учетной политики экономического субъекта базируется на взаимодействии элементов концепции учетной политики экономического субъекта в соответствии с их иерархией (рис. 1).

Основные цели (задачи)

'- .г-.-. ^

Дополнительные цели

Содержание

" Д

Принципы

Интерпретация норм

Практическое исполнение

Рис. 1. Иерархия элементов концепции учетной политики экономического субъекта

Основополагающей концепцией учетной политики экономического субъекта являются ее цели и задачи, а также принципы. Определено, что концепция формирования учетной политики - это наиболее рациональные, важные установки, которые позволяют раскрыть цель, содержание и принципы самой политики в отношении фактов хозяйственной жизни экономического субъекта.

Значение предложенной концепции состоит в том, что она обеспечивает обстоятельность и органичность регулирования системы учета экономического субъекта, структурированность и обусловленность всех ее элементов, направленность и прогнозируемость корректировок в ней.

В работе раскрыта логическая структура процесса формирования учетной политики, которая позволяет упорядочить представление об учетной политике в системе управления экономическим субъектом; предложены общие этапы формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения в свете данной концепции.

Обоснование теории и методологии формирования учетной политики, проведенное автором в первой главе, системное выявление входящих в концепцию элементов являются основой дальнейшего раскрытия логической структуры •процесса формирования учетной политики как целостной системы, которая ранее не была исследована в научных трудах.

Логическая структура процесса формирования учетной политики приведена на рисунке 2.

Рис. 2. Логическая структура процесса формирования учетной политики

Теория, рассматривающая учет, прежде всего, отражает интересы той или иной группы пользователей (субъектов).

Объектом разработки учетной политики являются организации (экономические субъекты) как единые имущественно-хозяйственные комплексы, поскольку именно они более всего ощущают на ссбе рыночную ситуацию и осознают ключевую роль учетной политики в своем развитии. Учетная политика для экономического субъекта есть объективная необходимость.

Выделение различных целей видов учета (финансового, управленческого, налогового) призвано удовлетворить потребности различных групп заинтересованных пользователей (внешних и внутренних) в учетной информации, что, и предопределяет разработку учетной политики.

С помощью способов ведения бухгалтерского и налогового учета познается предмет учетной политики. Предметом учетной политики являются факты хозяйственной жизни экономического субъекта, возникающие в предпринимательской деятельности.

Сфера применения учетной политики - это общеустановленные правила ведения бухгалтерского учета, налогового учета в соответствии с законодательством. Все решения, принятые экономическим субъектом в области учетной политики,

должны основываться на нормах действующего законодательства по бухгалтерскому и налоговому учету. Данное обстоятельство позволило автору выделить следующие группы элементов учетной политики экономического субъекта (табл. 1).

Таблица 1. Группы элементов учетной политики

Элементы учетной политики Характеристика элементов учетной политики в бухгалтерском учете Характеристика элементов учетной политики в налоговом учете

Обязательные Без раскрытия элементов невозможно применение способов бухгалтерского учета, предусмотренных законодательством РФ по бухгалтерскому учету Без раскрытия элементов невозможно применение способов налогового учета, предусмотренных НК РФ

Вариантные Предполагается выбор одного из способов, допускаемых законодательством РФ по бухгалтерскому учету Предполагается выбор одного из способов, допускаемых НК РФ

Специальные (разработанные самой организацией) В случае, если способы учета не установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету, организация разрабатывает их самостоятельно, исходя нз системы положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов бухгалтерской отчетности Если способы налогового учета не предусмотрены положениями главы 25 НК РФ, руководствуясь ст. 11 НК РФ при определении неустановленных налоговым законодательством понятий следует обращаться к нормам других отраслей законодательства

Аргументированные Способы бухгалтерского учета, принципы которых определены в нормативной базе. Однако организация, исходя из специфики условий хозяйствования, отраслевой принадлежности, структуры организации, определяет особенности их применения Способы налогового учета, предусмотренные законодательством и требующие уточнения по разным основаниям (ввиду неясности норм или проработки допускаемых вариантов, или из-за специфики условий хозяйствования). Утверждение таких способов представляет собой уточнение имеющихся норм, но основания, допускающие необходимость аргументации, различны

Приоритетные Порядок учета какого-либо объекта или факта хозяйственной жизни регламентирован, но различные документы нормативной базы противоречат друг другу. Достаточно сложно определить приоритеты, отражающие позиции экономического субъекта Способы налогового учета обусловлены противоречивостью норм НК РФ. Во избежание налоговых рисков в связи с некоторыми неясностями и противоречиями в налоговом законодательстве необходимо расставить приоритеты в пользу экономического субъекта на основании п. 7 ст. 3 НК РФ

Выбор конкретных способов учета фактов хозяйственной жизни составляет учетную политику экономического субъекта, которая способствует разработке модели учета и отвечает целям данного конкретного экономического субъекта.

Отчетность. Важнейшими источниками экономической информации являются бухгалтерская (финансовая), управленческая и налоговая отчетность.

Сформированная учетная политика определяет порядок функционирования учетной системы, исходя из реальных условий хозяйствования и принципов системы бухгалтерского учета и налогообложения.

Автором определено, что процесс формирования учетной политики включает последовательность этапов, представленных на рисунке 3.

Этапы формирования учетной политики

зг

1. Экспертный

2. Проектный

3. Адекватный

4. Контрольный

Рис. 3. Этапы формирования учетной политики

На первом экспертном этапе осуществляется экспертиза финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, которая включает организационную, юридическую, финансовую и коммерческую экспертизы.

В рамках экспертного этана формирования (совершенствования) учетной политики должны быть также учтены факторы, оказывающие влияние на выбор способов ведения учета и их разработку (рис. 4).

Факторы, влияющее на формирование учетной политики экономического субъекта

1 / Организационно-правовой н организационно-экономический статус

-»¡Организационно-правовая форма | »¡Отраслевая принадлежность {

•{Масштабы деятельности

Особенности деятельности

>|Нал1

-»|Струкгура

юговое поле

Степень подвержешюсти регулированию

Наличие нрограммно-методичсского обеспечения

) Тактические и долгосрочные Стратегия финансово-хозяйственного развития

цели Целив отношении учета

} ' Квалификация Качественный уровень специалистов '

персонала Система информационного обеспечения

оптимюаиия наяогообло-1 I жениа;

-{- сближение бухгалтерского | и налогового учета; > ) |— сближение российских пра-. вил учета с МСФО; - предоставление имущест-' венного и финансового ло-I ложения зкиноминсскою | субъсгга заинтересованным | лицам;

отстаивание интересов эко-

смического ооъеюа

Рис. 4. Классификация факторов, влияющих на формирование учетной политики экономического субъекта

Анализ всех факторов, оказывающих влияние на формирование учетной политики, поможет правильно и мотивированно подойти к ее разработке.

На проектном этапе (втором) процесс формирования учетной политики начинается с разработки и обоснования решений по применению ранее использованных экономическим субъектом способов учета или изменению их на принципиально новые способы бухгалтерского и налогового учета.

Адекватный этап (третий) - это определение соответствия проекта учетной политики установленным правилам признания и раскрытия информации об изменениях в бухгалтерской отчетности.

Адекватный этап формирования учетной политики позволит представить объективную картину финансового положения экономического субъекта и финансовых результатов его деятельности.

Контрольный этап (четвертый) - контроль внедрения и исполнения учетной политики. Целью данного этапа является решение проблем, возникших в ходе внедрения нового порядка учета.

Автором предложено введение в научный оборот неиспользовавшегося прежде понятия "результативность учетной политики " и раскрыта его сущность; разработана инвариантная пирамида результативности сформированной учетной политики, обусловленная закономерностью взаимосвязей; обоснована система методов и приемов оценки результативности разработанной учетной политики.

Важной особенностью формирования учетной политики является ее результативность, структурно-содержательная оценка которой и является одним из объектов диссертационного исследования.

Автором разработана инвариантная пирамида результативности формирования учетной политики, в основе которой лежат установленные закономерности взаимосвязей при неизменных состав;£Яюгцих (рис. 5).

Мне

СИЯ:'

Параметры оценки результативности

Рис. 5. Инвариантная пирамида результативности учетной политики

Исходя из структуры инвариантной пирамиды, миссия учетной политики заключается, прежде всего, в реализации всего учетного процесса экономического субъекта в соответствии со стратегическими и тактическими целями.

На формирование учетной политики оказывает воздействие совокупность объективных и субъективных факторов, которые представлены условиями институциональной среды и, являясь ее составной и обязательной частью, определяют ее состав, содержание и функции.

Неотъемлемым элементом пирамиды являются бизнес-процессы, которые представляют хозяйственную жизнь, осуществляемую экономическим субъектом. Основой учетной системы является бизнес, и его унификация невозможна без стандартизации бизнес-процессов экономических субъектов. Следовательно, сложно ожидать результативность от работы учетной системы экономического субъекта, построение которой осуществляется на основании учетной политики, если бизнес не организован должным образом.

Рассматривая параметры оценки результативности сформированной учетной политики, необходимо учитывать параметры, в рамках которых экономический субъект решает свои ключевые вопросы. Оценка результативности сформированной учетной политики экономического субъекта производится в соответствии с параметрами, представленными на рисунке 6.

Рис. 6. Параметры оценки р«ультагибкости учетной политики Важными аспектами обеспечения результативности учетной политики служат данные параметры ее оценки. Основной задачей при этом является оценка ее соответствия требованиям нормативных правовых актов Российской Федерации, действующих национальных стандартов, технических регламентов и стан-

дартов экономических субъектов, по параметрам которой разрабатываются мероприятия по совершенствованию процесса формирования учетной политики.

Процесс формирования и реализации учетной политики должен проходить при эффективном взаимодействии всех элементов.

В качестве критерия результативности учетной политики выступает достижение поставленной цели и решение основных задач учетной системы с учетом эффективного использования ее возможностей.

Одним из основных методов оценки результативности сформированной учетной политики, который позволяет оперативно получать информацию для принятия решений, является экспертный метод.

По отношению к учетной политике экономического субъекта понятие результативности следует рассматривать как уровень качества бизнес-процесса "Формирование учетной политики", который субъективно может быть оценен различными экспертами.

Степень согласованности действий экспертов и достоверность их оценок определяются с помощью коэффициента конкордации (согласия).

¡¥= ¿/о2^, где:

а2ф - фактическая дисперсия суммарных (упорядоченных) оценок, данных экспертами;

о2тах- дисперсия суммарных (упорядоченных) оценок, в случае, когда мнения экспертов полностью совпадают.

Если в соответствии с принятыми критериями мнения экспертов можно считать согласованными, то оценки принимаются и используются в процессе подготовки и реализации управленческих решений.

В диссертации построена модель функциональной взаимосвязи внутреннего контроля в системе принятия решений; даны предложения по разработке определенных норм технического аспекта учетной политики.

Основная идея разработанной автором модели функциональной взаимосвязи внутреннего контроля в системе принятия решений (рис. 7) сводится к тому, что внутренний контроль является важнейшей составляющей процесса принятия и реализации управленческого решения на практике, способствует достижению оптимального результата управленческой деятельности.

Бухгалтерская служба является наиболее организованной частью информационного обеспечения управленческих решений. Это единственный источник поставки документально обоснованной и системно обеспеченной экономической информации о финансово-хозяйственной деятельности. Все решения, принимаемые экономическим субъектом в процессе разработки системы внугрен-него нормативного регулирования с учетом собственных индивидуальных особенностей, фиксируются во внутренних документах, среди которых учетная политика занимает ведущее место.

Высказала позиция автора о том, что разработку основных приложений технического аспекта (рабочий план счетов, правила документооборота, порядок проведения инвентаризации, формы первичных документов и документов для внутренней отчетности, технология обработки учетной информации, порядок контроля за фактами хозяйственной деятельности), которые утверждаются в учетной политике, следует возложить на лиц, осуществляющих внутренний контроль экономического субъекта. Внутренний контроль будет наиболее действенным в том случае, если средства контроля встроены в инфраструктуру экономического субъекта и являются частью самого экономического субъекта. Это позволит избежать неоправданных затрат и быстро отреагировать на изменение условий и среды деятельности.

Рнс. 7. Модель функциональной взаимосвязи внутреннего контроля в системе принятия решении

В результате в экономическом субъекте будет иметь место разграничение комбинации правомочий и появление права оперативного и стратегического управления и контроля как относительно самостоятельного правомочия, закрепленного за системой внутреннего контроля.

2. Разработана концепция формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета на основе методологических элементов учетной политики с позиций институционального подхода.

Автором разработана сегментарная модель статей бухгалтерской отчетности по степе ни влияния на них методологических элементов учетной политики.

Посредством учетной политики экономического субъекта создается и формируется своя организационная структура, технология и методология учета на основе допущений и требований, а также план действий, чтобы в учетной практике соответствовать институциональным правилам, оценкам и ожиданиям. Формируемые модели бухгалтерского учета фиксируют данные предпринимательской деятельности как результат взаимодействия стейкхолдеров (заинтересованных групп) при разнообразных формах, видах и способах ведения бизнеса.

Применение различных способов учета оказывает влияние на оценку его объектов и, соответственно, на формируемую отчетность экономического субъекта. Следовательно, от выбора варианта ведения учета зависят и финансовые показатели бухгалтерской отчетности.

Исследования автора показывают, что фрагментарные знания внешних пользователей о влиянии бухгалтерских методов на показатели отчетности не позволяют им диагностировать информацию адекватно. Для преодоления данного парадокса автором предложена сегментарная модель анализа статей бухгалтерской отчетности по степени влияния на них методологических элементов учетной политики.

Сегментарная модель формируется с учетом следующих определяющих:

- правил оценки статей бухгалтерской отчетности;

- частоты влияния элементов учетной политики на статьи бухгалтерской отчетности;

- особенностей способов бухгалтерского учета.

Для исследования были выбраны две формы бухгалтерской отчетности, которые являются не только формами годовой отчетности, но и промежуточной, используемые для оценки заинтересованными пользователями финансового положения экономического субъекта или финансовых результатов ее деятельности:

- бухгалтерский баланс, характеризующий имущественное и финансовое состояние организации на отчетную дату;

- отчет о прибылях и убытках, отражающий финансовые результаты деятельности экономического субъекта за отчетный период и аналогичный период предыдущего года.

При построении модели были определены методологические элементы учетной политики, наиболее часто раскрываемые в ней, общее число которых составляет 25, и проведено выстраивание и выделение сегментов показателей статей отчетности,- представляющих всю совокупность, по убыванию степени влияния (в баллах) на них элементов учетной политики. Каждый сегмент модели оценивается количеством баллов, соответствующих частоте влияния способа учета (элемента учетной политики) на статьи бухгалтерской отчетности. Величина каждого сегмента характеризует, как часто влияют представленные элементы учетной политики на статьи бухгалтерской отчетности. Сумма всех частот (в баллах) определяет численность всей совокупности, ее объем.

Детализированное представление информации о степени влияния методологических элементов на статьи бухгалтерской отчетности в виде сегментов позволяет пользователям бухгалтерской финансовой отчетности принимать более

взвешенные решения в отношении определения приоритетных направлений при выборе методологии учета экономического субъекта.

Учетную политику экономического субъекта можно скорректировать за счет применения сегментарной модели анализа статей бухгалтерской отчетности. Отслеживая все интересующие сегменты, можно определить, на каких статьях отчетности следует сконцентрировать внимание с учетом вариации показателей и необходимости проработки соответствующих элементов учетной политики.

Автором предложена универсальная модель принятия решений при формировании учетной политики, базирующаяся на институциональном подходе и позволяющая оценить соответствие системы бухгалтерского учета экономического субъекта национальным стандартам бухгалтерского учета, правовым предписаниям в пределах ее функционирования.

Теория формирования учетной политики основана на толковании теории рационального выбора в условиях ограничений, применяемой в экономической теории. Учетная политика экономического субъекта как внутрифирменный институт формируется на основе профессионального суждения специалиста в процессе практического выбора альтернативных возможностей способов учета и внутренней регламентации.

Автором обоснована важность влияния учетной политики экономического субъекта на финансово-экономические результаты деятельности и разработана универсальная модель принятия решений при формировании учетной политики (рис. 8).

Юридические

Социальные правила Политические правила

Рис. 8. Универсальная модель принятия решений при формировании учетной политики

Профессиональная бухгалтерская субкультура характеризуется содержанием учетной работы, которая относится к деятельности конкретного экономического субъекта, и воздействующей ролью профессионального суждения при формировании учетной политики, выполнении учетных работ и последовательности составления отчетности.

Институциональная среда, которая предполагает сочетание фундаментальных политических, социальных и юридических правил, оказывает влияние на практику формирования учетной политики. Институциональный подход дает возможность оценить систему бухгалтерского учета, насколько она соответствует национальным стандартам бухгалтерского учета, правовым предписаниям, в пределах которых она действует.

На микроинституциональную среду экономического субъекта воздействуют формальные и неформальные правила, которые позволяют экономическому субъекту выявить и устранить недостатки в прежних правилах, а также разработать более эффективные.

Анализ договорных отношений в отношении возникающих фактов хозяйственной жизни требует профессионального суждения бухгалтера при их отражении в учете в соответствии с учетной политикой экономического субъекта, что существенным образом сказывается на формировании качественной бухгалтерской информации.

Определенное существенное воздействие на деятельность экономических субъектов в среде внутрифирменных институтов оказывает система принятия решений в соответствии с концепцией учетной политики.

Вариация способов учета оказывает влияние на формирование неоднозначных показателей в бухгалтерской финансовой отчетности. Профессиональное суждение непосредственно воздействует на формирование качественной бухгалтерской информации, поскольку бухгалтер, несмотря на четкую регламентацию, вынужден полагаться на него при выборе способов учета и отражении определенных фактов хозяйственной жизни.

Основной информационной базой для анализа финансовых показателей являются данные бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые и составляют картину финансового положения организации. Значения этих показателей зависят от положений учетной политики.

На основании универсальной модели принятия решений при формировании учетной политики можно утверждать, что от степени свободы выбора применяемых способов учета и профессионального суждения лиц, ответственных за принятие данных решений, зависит достоверность и объективность бухгалтерской отчетности, величина статей которой в свою очередь оказывает влияние на анализ финансовых показателей.

Результаты анализа финансовых показателей деятельности экономического субъекта являются важными индикаторами для большого числа пользователей как внутренних (оценки деятельности экономического субъекта), так и внешних

(приобретение, решение о выдаче кредита, инвестирование, заключение длительных контрактов). Профессиональное суждение бухгалтера или иного лица в процессе формирования учетной политики и дальнейшее отражение фактов хозяйственной жизни в учете экономического субъекта составляют информационную базу для интерпретации данных, на основании которых принимаются управленческие решения пользователей отчетности. Качество принимаемых решений финансового характера обусловлено полученной финансовой информацией.

3. Концепция формирования учетной политики для целей налогообложения.

В работе теоретически обоснованы подходы к правовому полю норм бухгалтерского учета (к частному праву) и норм налогового учета (к публичному праву); выявлены возможности сближения принципов налогового учета с принципами бухгалтерского учета.

Налоговая стратегия экономического субъекта определяет основные направления и принципы учетной политики для целей налогообложения и носит длительный характер. Гипотеза ограниченной рациональности при формировании учетной политики для целей налогообложения заключается в выборе тех вариантов, которые предусматривают для экономического субъекта наиболее приемлемые суммы налоговых платежей и достаточную для налоговых органов величину налогов. В этом случае учетная политика отражает фактическое неформальное соглашение между участниками налогового процесса.

Методология налогового учета основывается на гражданско-правовых имущественных категориях, поэтому принципы учетной и договорной политики для целей налогообложения зависят друг от друга.

При сопоставлении принципов бухгалтерского и налогового учета определены различные подходы к их формированию. Следует отметить, что при ведении бухгалтерского учета ориентируются на экономический смысл факта хозяйственной жизни, а при ведении налогового - на действующее законодательство.

Налогообложение непосредственно связано с взаимодействием власти и собственности: часть стоимости в денежной форме, находящаяся в собственности частного институционального субъекта (экономического -субъекта), в принудительном порядке переходит к публичному институциональному субъекту -государству. Экономическая сущность налога выражается в «налоговом партнерстве» экономических субъектов с государством относительно формирования финансовых ресурсов последнего. Налоговое законодательство предопределено •публично-правовой целью - обеспечить формирование централизованных денежных потоков государства, являющихся одним из источников формирования государственного бюджета, доходная часть которого строится на налоговых и неналоговых поступлениях. Из чего следует, что нормы налогового учёта построены на публичном праве, относятся к подотрасли финансового права и обеспечивают совокупный (публичный) интерес. Нормы же бухгалтерского

учёта находятся в плоскости частного права, так как источником возникновения правоотношения является имущественный интерес частного лица. Бухгалтерский учет направлен на формирование информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности экономических субъектов в соответствии с формированной учетной политикой. Следовательно, бухгалтерский учет ведется только для целей финансовой отчётности в интересах заинтересованных пользователей, без зависимости от налогового права.

Определяющим при разделении права на частное и публичное является анализ совокупности приемов юридического воздействия на поведение людей.

Не все принципы, имеющие место в бухгалтерском учете и официально зарегистрированные в ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", допускаются налоговым законодательством.

Принцип имущественной обособленности в налоговом учете применим только в отношении амортизируемого имущества. Согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности. Таким образом, главным условием включения имущества в состав амортизируемого для целей налогообложения должно быть наличие у налогоплательщика права собственности на это имущество. Организации, имеющие обособленное имущество, отвечают по своим обязательствам всем этим имуществом.

Следовательно, в налоговом учете имущество экономического субъекта, его имущественные права и обязательства составляют предмет гражданско-правовых отношений, результатом взаимодействия которых является заключение и исполнение сделок между экономическими субъектами.

Принцип непрерывности деятельности в налоговом учете сформулирован в ст. 314 НК РФ. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет) вне зависимости от перспектив деятельности: ликвидации, прекращения, осуществления в дальнейшем.

Принцип непрерывности деятельности экономического субъекта отражает налоговое планирование. Налоговое планирование включает создание наиболее эффективной системы договорных взаимоотношений в рамках действующего законодательства и использование возможностей учетной политики для целей налогообложения.

Обязательность принципа последовательности применения учетной политики содержится в ст. 313 НК РФ, согласно которой систему налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно, то есть применяет последовательно нормы и правила налогового учета от одного налогового периода к другому, исходя из принципа последовательности. Организация устанавливает порядок ведения на-

лотового учета в учетной политике для целей налогообложения, утвержденной соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Налоговый учет несовместим с реализацией основополагающего принципа бухгалтерского учета - приоритета содержания перед формой. Налоговый учет должен опираться на официальные нормативные определенности по всем своим параметрам, в противном случае невозможно будет разрешить спорные ситуации.

Однако в налоговом учете приоритет формы над содержанием не является безотносительным. Данный принцип бухгалтерского учета может быть применим и в налоговом учете. В налоговом законодательстве о невозможности применения данного принципа не указано, а отражение в налоговом учете фактов хозяйственной жизни исходя из экономического содержания, не совпадающего с правовой формой, допустимо. В налоговом учете существуют примеры реализации принципа приоритета содержания перед формой. Так, договор финансовой аренды (лизинга) - по форме имущество, переданное во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя, но по содержанию оно может быть амортизируемым имуществом лизингополучателя согласно условиям договора лизинга.

Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности является аналогом принципа временной определенности в налоговом законодательстве, то есть момент реализации согласно п. 2 ст. 39 НК РФ. Аналогом этого метода в главе 25 "Налог на прибыль "НК РФ является метод начисления.

Дата, на которую доход признается полученным, определяется организацией в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения.

Механизм признания доходов при методе начисления, прописанный в ст. 271 НК РФ, предполагает их признание в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

Автором рекомендована методики определения налогового потенциала экономического субъекта на базе трех критериев - бухгалтерской прибыли до налогообложения (Иг), налогооблагаемой прибыли в бухгалтерском учете (П„) и постоянных разниц (IIP).

В диссертации анализируется понятие "налоговый потенциал". Автор приходит к выводу, что на настоящий момент не выработан подход к определению "налоговый потенциал" экономического субъекта, которое отвечало бы смысло-

вому содержанию понятия "потенциал".

Цели государства и экономического субъекта в повышении налогового потенциала различны: государство заинтересовано в увеличении налоговых поступлений, а экономические субъекты - в их уменьшении. Влияние учетной политики на налогообложение заключается, в первую очередь, в минимизации налога на прибыль.

Автор исходит из того, что в бухгалтерском учете экономического субъекта для увеличения показателя прибыли используется весь инструментарий учетной и договорной политики, и это во многом определяет инвестиционную конкурентоспособность. Поэтому метод определения налогового потенциала экономического субъекта, предлагаемый автором, заключается в соразмерности показателя бухгалтерской прибыли до налогообложения (Пв), отраженной в отчете о прибылях и убытках, и показателя налогооблагаемой прибыли в налоговом учете (#„) с учетом суммы показателей постоянных разниц (ОТ). При этом под постоянными разницами в соответствии с пунктом 4 ПБУ 18/02 понимаются доходы и расходы, оказывающие влияние на формирование бухгалтерской прибыли (убытка), но не учитывающиеся при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

При соотношении 11 6-TIP > П„- налоговый потенциал можно считать высоким, отражающим планомерно направленную деятельность по минимизации налога на прибыль

Соотношение Пв - ПР < П„ показывает, что налоговый потенциал не будет реализован.

Разработку учетной политики целесообразно производить во взаимообусловленной связи с договорной политикой. При этом должны быть рассмотрены способы осуществления легитимных притязаний на ресурсы и доходы, формы поддержания договорных отношений, выстраивание партнерских отношений и разработки деловых стратегий.

4. Концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики.

В диссертации обобщен имеющийся незначительный отечественный опыт формирования договорной политики и выявлены концептуальные подходы к разработке договорной политики (принципы, критерии выбора); предложены этапы формирования договорной политики.

Концептуальный подход к формированию учетной политики основан на конкретном взаимодействии важнейших составляющих сущности, целей, принципов.

При формировании учетной политики экономическому субъекту необходимо регламентировать договорную политику, поскольку она влияет на аналитические показатели финансового состояния в бухгалтерском учете и на способы оптимизации налогообложения.

Система российского законодательства и существующие связи между раз-

личными его институтами - гражданским, налоговым, бухгалтерским, таможенным и т.д. - предоставляют возможность экономическим субъектам при правильном исполнении предписаний законодательства оптимизировать расчеты с бюджетом, повлиять на показатели отчетности.

Суть договорной политики заключается в создании системы действий по согласованию и применению внутренних документов, принимаемых экономическим субъектом в пределах частного нормативного регулирования договорных отношений.

Договорная политика через изменение юридического оформления фактов хозяйственной жизни может воздействовать на способы их отражения в бухгалтерском и налоговом учете, и тем самым интерпретировать картину финансового положения экономического субъекта, отражаемую в ее бухгалтерской отчетности, оптимизировать налоговые платежи.

Исследования автора позволили определить понятие договорной политики , регулируемой учетной политикой, как возможность альтернативного выбора экономическим субъектом вида договора, партнера по сделке, условий хозяйственных договоров для получения материальных, экономических или каких-либо иных выгод в целях, как бухгалтерского учета, так и налогообложения.

Разработка договорной политики основывается на:

- концепции основных направлений, целей и главных задач, свойственных для каждой из учетных политик;

- создании соответствующего финансового механизма;

- правовом управлении экономической деятельностью экономических субъектов.

В настоящее время существенное значение для экономических субъектов приобретает договорная политика. От того, каким видом договора оформляются факты хозяйственной жизни, будет зависеть порядок их отражения в бухгалтерском и налоговом учете и, как следствие, конечный финансовый результат.

Принципы договорного права играют важную роль в рыночных отношениях и, соответственно, в договорной политике. Они способствуют осуществлению предпринимательской деятельности. Принципы гражданского права включают:

1) принцип автономии воли и свободы договора;

2) принцип диспозитивности;

3) принципы исполнения обязательств.

В современных условиях развития рыночной экономики с помощью договорной политики реализуются цели и задачи, которые ставятся перед экономическим субъектом. Она способствует-самоорганизации субъектов предпринимательства и в то же время выступает как средство повышения экономической эффективности предпринимательской деятельности (за счет допустимого законом-сокращения расходов - налоговых, валютных, таможенных и др.).

При формировании договорной политики экономического субъекта в работе

предложено во взаимосвязи рассматривать следующие четыре этапа: 1) экспертный; 2) проектный; 3) адекватный; 4) контрольный.

Первый этап - экспертный. Проводится хозяйственно-правовая экспертиза оснований заключен™ договоров, базирующаяся на анализе финансово-хозяйственных ситуаций, в которых присутствует экономический субъект и каждый из его потенциальных партнеров, с учетом правовых актов бухгалтерского и налогового учета. Это позволит верно оценить все налоговые последствия, показатели финансового состояния экономического субъекта в результате заключения того или иного вида договора.

Второй этап - проектный. Основная работа по созданию проектов заключается в типизации договорных отношений. При этом заинтересованными сторонами разрабатываются и активно внедряются в практику единые условия договоров, которые рекомендуются для использования в конкретных отраслях или секторах экономики, экономическими субъектами.

Исследование практики показало, что при типизации договорных отношений все предусмотреть в договоре невозможно. Поэтому к каждому договору необходимо подходить индивидуально.

Процесс подготовки к заключению договора выражается в определении целей заключения договора, его участников и их потенциального финансового состояния, предварительной структуры и порядка договорных связей.

Третий этап - адекватный. Суть данного этапа заключается прежде всего в соразмерности возможности исполнения условий договорных обязательств. Поэтому на данном этапе требуется определенная формализация и урегулирование поведения участников договорных отношений.

Четвертый этап - контрольный. Важный этап договорной политики представляет собой процесс управления договорными обязательствами после заключения договора. Цель контрольного этапа - -содействие исполнению договора в параметрах, отвечающих его условиям. Для этого необходимо текущие данные сопоставлять с обусловленными показателями.

Исследования показали, что самым удобным методом при оценке предпочтительности выбора одного из вариантов видов договоров или включения отдельных условий в рамках одного и того же договора является метод микробалансов.

Автором разработана имитационная комбинированная модель построения микробалансов учетного процесса на основе договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий.

Представленная на рисунке 9 имитационная комбинированная модель построения микробалансов основана на представлении хозяйственных ситуаций в соответствии с учетной политикой и договорными отношениями в виде простой и замкнутой -систем.

Рис. 9. Модель учетного процесса договорной политики

Проигрывание модели заключается в установлении «масштаба» отражения фактов хозяйственной жизни и в последовательном переходе от одной хозяйственной ситуации к другой. В пределах комбинированного метода модуль договоров, как начальный, взаимодействует с модулем фактов хозяйственной жизни и с налоговым полем, которое зависит от выбора договора. Данный процесс следует проводить в рамках учетной политики для целей бухгалтерского учета и (или) налогообложения. Начальные значения параметров соответствуют "нулевому" моменту времени.

После того как выбраны альтернативные варианты договоров или их условий, они подлежат реатизации как часть процесса бизнеса.

5. Методологические вопросы анализа и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой, с использованием диаграммы Исикавы и каузального моделирования.

В диссертации обоснованы в графическом формате группы взаимозависимых факториальных характеристик, оказывающих влияние на финансовую состоятельность с использованием диаграммы Исикавы.

Автором разработана причинно-следственная диаграмма на основе диаграммы Исикавы, которая должна обеспечить комплексное решение поставленной аналитической задачи. Диаграмма Исикавы помогает отделить причины от следствий и разглядеть проблему в целом.

Учитывая значимость отдельных групп показателей в итоговой оценке финансовой состоятельности экономического субъекта, автор графически обосновал данное утверждение путем выделения шести групп факториальных характеристик с использованием диаграммы Исикавы, что представлено на рисунке 10. Для всех составляющих выявлен и сформирован набор определенных ха-

рактеристик. Их совокупность позволит с той или иной долей вероятности определить будущую финансовую состоятельность в самых различных ее проявлениях. Диаграмма Исикавы должна содействовать разработке специальных планов скоординированных мероприятий, которые обеспечили бы комплексное решение поставленной при анализе задачи.

Равновесие активов Финансовая устойчивость Рентабельность

Рис. 10. Факториалы!ыс характеристики, определяющие финансовую состоятельность экономического субъекта, на основе диаграммы Исикавы

Автором определена каузальная ориентированность зависимости расчета результативного признака от изменения факторного признака при прогнозировании финансового положения экономического субъекта, позволяющая количественно выразить параметры укачанных зависимостей с целью принятия соответствующих эффективных решений по формированию (совершенствованию) учетной политики.

При формировании учетной политики экономического субъекта необходимо проводить оценку влияния выбора и разработки конкретных способов ведения бухгалтерского учета на показатели бухгалтерской отчетности. Система бухгалтерского учета экономического субъекта воспроизводится большим числом взаимосвязанных переменных величин.

Каузальное моделирование позволяет исследовать одновременное воздействие комплекса независимых переменных на зависимые, и зависимых - друг на друга. Современное понимание каузально ориентированной модели в экономическом субъекте основывается на том, что его учетная политика обеспечивает целостность учетной системы финансово-хозяйственной деятельности. Анализ причинно-следственных связей системы должен отражать разработку научно-

обоснованных прогнозов. В процессе исследования реализована методическая взаимосвязь между вариантами учетной политики и показателями финансового состояния экономического субъекта. Это способствует построению адекватных каузально ориентированных моделей. В качестве результативного параметра определена система базовых финансовых коэффициентов, увязанных с оценкой элементов учетной политики и заложенных в основу моделирования при построении прогнозной отчетности.

При исследовании зависимостей методами множественной регрессии требуется определить аналитическое выражение связи между результативным признаком (у) и факторными признаками (Х|_ х2,..., х,), найти функцию

y = f(xvx2,...,xk).

Параметры уравнения могут быть найдены графически или методом наименьших квадратов.

Допустимы разные виды уравнений множественной регрессии - линейные и нелинейные. При четкой интерпретации параметров наиболее широко применяется линейная функция. Линейное уравнение множественной регрессии может быть представлено как

у = a + b.x1+b2x2 +... + bkxk

Оценка влияния каждого факторного признака на результативный может быть затруднена, если факторные признаки различны по своей сущности и имеют разные единицы измерения.

Сравнение рассчитанных на основе метода каузального моделирования оптимальных значений результативного показателя с текущими позволяет выявить резервы роста экономических показателей.

Таким образом, на основании выполненных автором в диссертации исследований разработаны теоретические положения, авторские методики формирования учетной политики, совокупность которых можно квалифицировать как определенное научное достижение в развитии теории и практики учета, финансового анализа экономических субъектов.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Монографии

1. Макарова H.H. Налоговый учет и учетная политика для целей налогообложения: Монография. - Волгоград: Волгоградское научное издательство, 2009. - 182 с. - 10,58 п.л.;

2. Макарова H.H. Договорная политика как составляющая учетной политики: современные концепции формирования: Монография. - М.: ИД "ФИНАНСЫ и КРЕДИТ". 2009. - 104 с. - 6,5 п.л.;

3. Макарова H.H. Современные концепции формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета: Монография. - М.: Финансы и статистика, 2009.- 152 с. - 9,31 пл.

Публикации в журналах, рекомендованных ВАК

4. Макарова H.H. Обязательные элементы учетной политики для целей налогообложения операций с ценными бумагами [Текст] / Н.Н.Макарова // Налоговая политика и практика. - 2008. - № 3. - С. 43-46. - 0,4 п.л.

5. Макарова H.H. Налоговый учет расходов по договорам добровольного страхования работников [Текст] / Н.Н.Макарова // Налоговая политика и практика. - 2008. - № 10. - С. 28-30. - 0,3 пл.

6. Макарова H.H. О гражданско-правовых договорах и оценке их налоговых последствий [Текст] / Н.Н.Макарова // Налоговая политика и практика. - 2009. -№ 1,-С. 58-63.-0,7 п.л.

7. Макарова H.H. Влияние учетной политики на оценку бухгалтерского и налогового риска [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2009.

- № 2. - С. 45-49. - 0,7 п.л.

8. Макарова H.H. Влияние учетной политики на оценку вероятности и несостоятельности (банкротства) организации [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ - 2009 - № 2. - С. 13-16. - 0,7 п.л. (вклад автора -0,35 пл.).

9. Макарова H.H. Анализ подходов к формированию учетной политики [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ - 2009 - № 3. - С. 68-74. -1,5 пл.

10. Макарова H.H. Принципы формирования учетной политики бухгалтерского учета [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ

- 2009 -№ 4. - С. 76-83. - 1,6 п.л. (вклад автора - 0,8 пл.).

11. Макарова H.H. Концептуальный подход к формированию учетной политики в организациях среднего бизнеса [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2009. - № 4. - С. 98-102. - 0,85 п.л.

12. Макарова H.H. Принципы договорной политики и методы оценки договоров [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2009. - № 5. - С. 355-359.-0,7 пл.

13. Макарова H.H. Структурно-содержательная оценка результативности сформированной учетной политики [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. -2010. -№ 1. - С. 16-22. -1,0 п.л.

14. Макарова H.H. Роль бухгалтерского учета и управленческого анализа в обеспечении финансовой устойчивости строительно-производственных кооперативов, и их социально-экономическое значение в России [Текст] / О.С.Глинская, Н.Н.Макарова. А.Н.Устикова, А.В.Шохнех // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 1. - С. 41-48. - 1,0 п.л. (вклад автора - 0,25 пл.).

15. Макарова H.H. Учетная политика как элемент частного регулирования системы внутреннего контроля учетной работы экономического субъекта [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 3. - С. 62-65. -0,5 п.л.

16. Макарова H.H. Оценочные показатели разработанной учетной политики экономического субъекта в целях налоговой оптимизации [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 4. - С. 43-46. - 0,8 пл.

17. Макарова H.H. Институциональный подход к формированию системы внутреннего налогового контроля [Текст] / Р.В.Калиничева, Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 4. - С. 67-68. - 0,3 п.л. (вклад автора -0,15 п.л.).

18. Макарова H.H. Каузальное моделирование коэффициентов финансового состояния экономического субъекта и оценка влияния учетной политики на их величину [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 5. -С. 106-109.-0,6 п.л.

19. Макарова H.H. Анализ легитимности фактов хозяйственной жизни при формировании договорной политики [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудит и финансовый анализ. - 2010.-№ 6. - С. 418-420. - 0,56 п.л.

Статьи в других журналах

20. Макарова H.H. Влияние учетной политики на показатели отчетности и аналитичность отчетной информации [Текст] / Н.Н.Макарова // Экономика и финансы. - 2004. - № 16. - С. 63-65. - 0,5 п.л.

21. Макарова H.H. Механизм калькуляционного учета в сельскохозяйственных предприятиях [Текст] / Н.Н.Макарова //' Экономика и финансы. - 2004. - № 18. - С. 64-66. - 0,4 п.л.

22. Макарова H.H. Оценка незавершенного производства на сельскохозяйственных предприятиях [Текст] / Н.Н.Макарова // Экономика и финансы. - 2005. № 18.-С. 71-72.-0,3 пл.

23. Макарова H.H. Налог на имущество организаций [Текст] / Н.Н.Макарова // Аудиторские ведомости. - 2008 - № 3. - С. 23-26. - 0,3 пл.

24. Макарова H.H. Переоценка основных средств: отражение в учетной политике [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудиторские ведомости. - 2009 -№ 7. - С. 3-7. - 0,5 пл. (вклад автора - 0,25 пл.).

25. Макарова H.H. Материально-производственные запасы: отражение в учетной политике организации [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудиторские ведомости. - 2009 - № 9 - 0,74 п.л. (вклад автора - 0,37 пл.).

26. Макарова H.H. Затраты на производство: отражение в учетной политике [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудиторские ведомости. - 2009. - № 10. - С. 30-34. - 0,5 п.л. (вклад автора - 0,25 пл.).

27. Макарова H.H. Финансовые вложения, кредиты и займы: отражение в учетной политике [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудиторские ведомости. - 2009. - № 12. - С. 42-47. - 0,5 п.л. (вклад автора - 0,25 пл.).

28. Макарова H.H. Принципы налогового учета и договорная политика организации [Текст] / С.М.Бычкова, Н.Н.Макарова // Аудиторские ведомости. -2010. - № 3. - С. 22-31. - 0,86 п.л. (вклад автора - 0,34 пл.).

Статьи в сборниках научных трудов и тезисы докладов в материалах научных конференций

29. Макарова H.H. Анализ учетной политики сельскохозяйственных производственных кооперативов (на примере Клетского района Волгоградской области) // Материалы Всероссийской научно-практической конференции молодых ученых Северо-Западного Федерального округа. - СПб.: СПбГАУ, 2004. - 296 с. - С. 24-28. - 0,4 п.л.

30. Макарова H.H. Факторы и условия, влияющие на выбор и обоснование учетной политики // Материалы Всероссийской научно-практической конференции. - Иркутск: ИСЭМ СО РАН, 2004. - 175 с. - СЛ67-169. - 0,2 п.л.

31. Макарова H.H. Налоговое планирование в организациях // Сборник научных статей профессорско-преподавательского состава по итогам научно-практической конференции. - Волгоград: Волгоградский кооперативный институт РУК, 2006. - 411 с.-С. 114-117,-0,2 п.л.

32. Макарова H.H. Создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете // Материалы международной научно-практической конференции. - М.: AHO ВПО ЦС РФ "Российский университет кооперации", 2007. - 368 с. - С. 170-172. - 0,2 п.л.

33. Макарова H.H. Налоговый риск, как составляющая финансового риска, в системе налогового планирования //' Материалы Всероссийской научно-практической конференции. - Магнитогорск: Магнитогорский государственный университет, 2007. - 231 с. - С. 211-212. - 0,15 п.л.

34. Макарова H.H. Расходы на ремонт основных средств, как элемент учетной политики (российский опыт) // М1жнародний збфник наукових праць. - Житомир: ЖДТУ, 2007. - 276 с. - С. 118-121. - 0,3 п.л.

35. Макарова H.H. Оценка эффективности разработанной учетной политики для целей налогообложения II Материалы международной научно-практической конференции. - М.: Российский университет кооперации, 2009. - 421 с. - С. 187-190,-0,15 п.л.

Научно-исследовательская работа

36. Макарова H.H. Учетная политика организации: Научное издание. - СПб.: С-Петербургский государственный аграрный университет, 2004. - 42 с. - 2,75. п.л.

37. Макарова H.H. Учетная политика сельскохозяйственных организаций / Под ред. С.М. Бычковой: Научное издание. - СПб.: С-Петербургский государственный аграрный университет, 2004. - 117 с. - 7,4 п.л.

Автореферат

Подписано в печать 18.04.2011 г. Заказ X» К1/1074. Тираж 100 экз. Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г. Йошкар-Ола, ул. К. Маркса, 110, тел. 45-55-64

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Макарова, Надежда Николаевна

Введение.

Глава 1. Теория и методология формирования учетной политики

1.1. Понятие и сущность учетной политики, концепции ее формирования.

1.2. Логическая структура процесса формирования учетной политики.

1.3. Этапы формирования учетной политики.

1.4. Определение результативности учетной политики. Структурно-содержательная оценка результативности сформированной учетной политики.

1.5. Учетная политика как элемент регулирования системы внутреннего контроля.

Глава 2. Концепция формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета

2.1. Учетная политика для целей бухгалтерского учета: понятие, цели формирования.

2.2. Принципы формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета как составная часть методологических приемов

2.3. Влияние методов формирования учетной политики на бухгалтерскую отчетность.

Глава 3. Концепция формирования учетной политики для целей налогообложения

3.1. Учетная политика для целей налогообложения: понятие и обоснование ведения налогового учета.

3.2. Конъюнктурные принципы учетной политики для целей налогообложения.

3.3. Оценка эффективности учетной политики экономического субъекта в целях налоговой оптимизации.

3.4. Учетная политика для целей налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Глава 4. Концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики

4.1. Понятие, сущность договорной политики, ее принципы.

4.2. Этапы формирования договорной политики.

4.3. Методы оценки договорной политики.

4.4. Анализ легитимности фактов хозяйственной жизни при формировании договорной политики.

Глава 5. Методология оценки, анализа и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой

5.1. Влияние учетной политики на оценку бухгалтерского и налогового риска.

5.2. Влияние учетной политики на предупреждение вероятности банкротства экономического субъекта.

5.3. Каузальное моделирование коэффициентов финансового состояния экономического субъекта и влияние учетной политики на их величину.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Концепции формирования учетной политики экономических субъектов"

Актуальность темы исследования. Нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет и налогообложение предпринимательской деятельности, предписывают выбор различных вариантов методологии учета. Возможность выбора оптимального варианта из регламентированных альтернативных способов учета, разработка экономическим субъектом соответствующих методов оценки и анализа, а также применение норм гражданского права позволяют с помощью учетной политики создать, по сути, оригинальную систему бухгалтерского и налогового учета в экономическом субъекте.

В настоящее время в российской учетной практике наметились качественные институциональные изменения, которые в ближайшем будущем могут оказать существенное влияние на условия и эффективность ведения учета. Основными направлениями совершенствования системы учета в России следует признать становление последовательных теоретических и методологических положений, с помощью которых возможно оценить уже устоявшееся представление об учетной политике и развить на этой основе концепции ее обеспечения.

Концепции формирования учетной политики, предусматривающие сбалансированность интересов пользователей отчетной информации, предполагают реализацию теоретических и методологических аспектов учетной политики, коррелирование логических структурных элементов учетной системы, выстраиваемых в определенном иерархическом порядке, и концептуальных решений на разных уровнях учетного процесса.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета, налогообложения и договорная политика экономического субъекта являются эффективным инструментарием управления процессом ведения учета и составления отчетности, финансового и налогового планирования его деятельности. В условиях финансовой нестабильности инструменты учетной политики экономического субъекта способны гарантировать высокую достоверность и информативность отчетных данных, ориентацию на уравновешивание интересов разных групп пользователей отчетности, оптимизацию налогообложения и принятие обоснованных решений.

Формирование и реальное исполнение целесообразной для конкретного субъекта хозяйствования учетной политики (для целей бухгалтерского учета, налогообложения, договорной политики) способствует эффективному использованию экономических ресурсов, привлечению инвестиционных ресурсов для расширения бизнеса, выработке долгосрочных целевых установок и гарантирует определенную устойчивость дивидендной политики.

Важнейшей характеристикой современной экономики являются её институциональная основа. Значение институциональной теории для регулирования деятельности субъектов хозяйствования во всех странах огромно [185]. Анализ институтов бухгалтерского учета, налогообложения и права способствует определению целей системы учета экономического субъекта, которых можно достичь путем принятия того или иного варианта учетной политики. А комплекс определенных норм и правил, традиций, включая традиции взаимоотношений и координации учетной деятельности ее работников, касающихся их легитимности, является уникальным для экономического субъекта.

Отдельные определения и категории, используемые в исследуемой области, нуждаются в уточнении и совершенствовании в современных экономических условиях, что в свою очередь требует развитие новых концептуальных представлений о формировании учетной политики для создания эффективной системы внутренней регламентации в экономическом субъекте.

Все вышеизложенное подтверждает значимость рассматриваемой проблемы, предопределяет тему диссертационного исследования и обусловливает актуальность разработки концепций формирования учетной политики экономических субъектов на основании институционального подхода, обоснованного также и политическим решением согласно Концепции долгосрочно5 го социально-экономического развития РФ на период до 2020 года, использующей именно институциональный подход.

Рассматриваемый бизнес-процесс "Формирование учетной политики" российских экономических субъектов для целей бухгалтерского учета, налогообложения, договорной политики можно охарактеризовать с позиций классических теорий и концепций его формирования.

Вопросом влияния выбора учетных методов на показатели финансовой отчетности в разное время занимались О. Амат, Д. Блейк, Ж. Бурнисьен, Р. Де-лапорт, В. Зомбарт, П. Лассек, Р. Обер, Ж. Савари, Ж. Фламминк, В. Ригер, И. Шер, О. Шмаленбах, Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл, Р. Энтони, Дж. Рис, Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда, М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера и др.

В теоретической школе и бухгалтерской практике России данная проблема исследовалась в трудах И.Р. Николаева, А.П. Рудановского и др. Среди современных отечественных авторов особо следует выделить работы Н.П. Кондракова, М.Ю. Медведева, Е.А. Нестеровой, С.А. Рассказовой-Николаевой, Я.В. Соколова, JI.3. Шнейдмана, М.З. Пизенгольца, M.JI. Пятова, Л.П. Хабаровой.

Кроме того, проблемы учетной политики в той или иной степени отражены в работах и изданиях последних лет таких авторов, как P.A. Алборов,

A.C. Бакаев, П.С. Безруких, С.М. Бычкова, Н.Г. Волков, И.Н. Восходова, С.Н. Гришкина, В.В. Ковалев, Р.Б. Ивашкевич, М.И. Кутер, А.Д. Ларионов, В.А. Луговой, М.Л. Макальская, Д.В. Маслова, Е.А. Мизиковский, М.В. Мельник, Е.В. Никифорова, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.В. Патров, В.И. Петрова, O.P. Рожнова, И.А. Фельдман, А.Я. Фридланд, Л.С. Ханамирова, А.Н. Хорин, Т.А. Шнайдерман, И.Д. Юцковская и др.

Теоретические и методические исследования в области налогового учета и налогового планирования выполнены российскими учеными Т.В. Бадро-вой, А.В Брызгалиным, Е.С. Вылковой, E.H. Евстигнеевым, Е.А. Кировой,

B.Я. Кожиновым, Т.А. Козенковой, А.Н. Медведевым, H.A. Попоновой, М.В.

Романовским, Г.И. Хотинской, Т.Ф. Юткиной и др. 6

Оценивая научный вклад названных ученых, следует отметить, что на сегодняшний день не нашли достаточного отражения проблемы дефиниций, недостаточно проработанными остаются вопросы теории, методологии и организации формирования учетной политики экономических субъектов.

Вместе с тем, в отечественной науке до настоящего времени отсутствуют исследования, системно охватывающие теоретико-методологические вопросы формирования учетной политики, которые вписываются в институциональный контекст (Т. Веблен, Р. Коуз, О. Уильямсон, А. Алчиан, Д. Норт, И. Шумпетер, Дж. Ходжсон).

Рабочая гипотеза. В качестве рабочей гипотезы выдвинуто предположение, что необходимость разработки новых концепций формирования учетной политики обусловлена: с одной стороны, потребностями экономических субъектов в индивидуальной учетной политике для построения прозрачного и доступного бухгалтерского учета исходя из интересов потребителей и пользователей финансовой отчетности и информации, управления налоговыми обязательствами, разрешения противоречий действующего законодательства в условиях изменяющейся внешней и внутренней экономической среды; с другой стороны - различными подходами к формированию учетной политики для целей бухгалтерского учета, налогообложения и договорной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

Сложившаяся ситуация свидетельствует о том, что процесс формирования учетной политики выходит за пределы нормативно установленных требований. Соответственно, требуется разработка новых научных концептуальных подходов. В данной работе предпринята попытка восполнить вышеуказанный пробел.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методологических, организационных основ формирования учетной политики в современных экономических условиях.

Достижение указанной цели предусматривает реализацию пяти сис7 темных задач исследования, каждая из которых требует решения блока соподчиненных задач, позволяющих разработать концепции формирования учетной политики.

Первая системная задача - раскрыть и обосновать теорию и методологические положения формирования учетной политики; обобщить концепцию формирования учетной политики:

- проанализировать тенденции по созданию официального стандарта по учетной политике; исследовать сущность учетной политики и дать определение понятиям "учетная политика" и "концепция формирования"; предложить основополагающую концепцию формирования учетной политики;

- установить последовательную (причинно-следственную) связь между компонентами учетной, политики в детально разработанной логической структуре процесса формирования учетной политики;

- определить последовательность основных этапов процесса' формирования (совершенствования), учетной политики;

- раскрыть результативность учетной политики^и определить параметры ее оценки;

- построить, модель функциональной взаимосвязи внутреннего КОНТрОт ля в системе принятия решений;

Вторая системная задача - обосновать концепцию формирования* учетной политики для целей бухгалтерского учета:

- исследовать и уточнить понятие учетной политики для целей бухгалтерского учета;

- обосновать структуру принципов ее формирования;

- разработать сегментарную модель на основании проведения систематизации. и ранжирования методологических элементов;:учетной политики по степени влияния их на статьи; бухгалтерской отчетности;

- разработать универсальную модель принятия решений, при формировании учетной политики.

Третья системная задача •-■ обосновать концепцию формирования учетной политики для целей налогообложения:

- обосновать сущность и обобщить принципы ведения налогового учета, исследовать взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета;

- оценить эффективность учетной политики в целях налоговой оптимизации экономического субъекта как одного из направлений налогового планирования.

Четвертая системная задача - обосновать концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики; определить последовательность этапов формирования договорной политики:

- выстроить концептуальный подход к формированию договорной политики и установить ее сущность, цели, принципы и оценку;

- разработать имитационную комбинированную модель построения микробалансов учетного процесса договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий;

Пятая системная задача - обосновать методологические вопросы анализа, оценки и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой

- определить взаимосвязь элементов учетной политики с коэффициентами финансового анализа и влияние элементов учетной политики на финансовые коэффициенты, используемые в моделях оценки вероятности угрозы банкротства;

- проанализировать факториальные характеристики, определяющие финансовую состоятельность экономического субъекта;

- апробировать методологию анализа причинно-следственных связей вариантов учетной политики и коэффициентов финансового состояния экономического субъекта для разработки научно-обоснованных прогнозов и подготовки управленческих решений.

Область исследования. Исследование проведено в рамках специальности

08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика" Паспорта специальностей ВАК. 9

Предметом исследования является совокупность теоретических, методологических вопросов формирования учетной политики в современной учетной системе предпринимательской деятельности экономических субъектов.

Объектом исследования является методологический инструментарий и практика учета предпринимательской деятельности экономических субъектов.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой диссертации выступают элементы институционального и системного подхода. Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа, внутреннего контроля, правового регулирования бизнеса.

Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных и нормативных документов Правительства России, Минфина России, Центрального банка России, международных стандартов учета, отчетности, аудита.

Информационной базой исследования явились статистические данные, бухгалтерская (финансовая) отчетность экономических субъектов малого, среднего и крупного бизнеса, а также данные научных публикаций по исследуемой тематике, данные, размещенные в сети Интернет, и электронных СМИ.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие изучение экономических отношений, процессов и явлений в их развитии и взаимосвязи. Были применены общенаучные и специальные методы исследования - анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, системный подходы к оценке экономических явлений, тестирование и опрос как методы получения информации о деятельности экономических субъектов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в ре

10 шении с позиции системного подхода важной научной проблемы, связанной с разработкой концепций формирования учетной политики экономических субъектов (институциональных единиц), включая теоретическое и методологическое обоснование с учетом методов и моделей, отвечающих современным требованиям.

Рекомендованная методология учетной политики позволила автору обосновать концепции ее формирования.

Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну, состоят в следующем:

1. Развиты теоретико-методологические положения формирования учетной политики; обобщена концепция формирования учетной политики:

- сформулирована концепция формирования учетной политики, определено содержание элементов концепции и связей между ними;

- раскрыта логическая структура процесса формирования учетной политики, позволяющая упорядочить представление об учетной политике в системе управления экономическим субъектом; предложены общие этапы формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения в свете данной концепции;

- введено в научный оборот неиспользовавшееся ранее понятие "результативность учетной политики" и раскрыта его сущность; разработана инвариантная пирамида результативности сформированной учетной политики, обусловленная закономерностью взаимосвязей; обоснована система методов и приемов оценки результативности разработанной учетной политики;

- построена модель функциональной взаимосвязи внутреннего контроля в системе принятия решений; даны предложения по разработке определенных норм технического аспекта учетной политики.

2. Разработана концепция формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета на основе методологических элементов учетной политики с позиций институционального подхода:

- разработана сегментарная модель статей бухгалтерской отчетности,

11 построенная в зависимости от степени влияния на них методологических элементов учетной политики;

- предложена универсальная модель принятия решений при формировании учетной политики, которая базируется на институциональном подходе и позволяет оценить систему бухгалтерского учета на соответствие национальным бухгалтерским стандартам, правовым предписаниям в пределах ее функционирования.

3. Разработана концепция формирования учетной политики для целей налогообложения:

- теоретически обоснованы подходы к правовому полю норм бухгалтерского учета (к частному праву) и норм налогового учета (к публичному праву); выявлены возможности сближения принципов налогового учета с принципами бухгалтерского учета;

- рекомендована методика определения налогового потенциала экономического субъекта на базе трех критериев - бухгалтерской прибыли до налогообложения (Пб), налогооблагаемой прибыли в бухгалтерском учете (Пн) и постоянных разниц (ПР);

4. Обоснован концептуальный подход к формированию договорной политики как составляющей учетной политики:

- обобщен отечественный опыт формирования договорной политики и выявлены концептуальные подходы к разработке договорной политики (принципы, критерии выбора); предложены этапы формирования договорной политики;

- разработана имитационная комбинированная модель построения микробалансов учетного процесса на основе договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий.

5. Разработаны методологические вопросы анализа и прогнозирования финансовых показателей, коррелируемых с учетной политикой, с использованием диаграммы Исикавьг и каузального моделирования:

- обоснованы в графическом формате группы взаимозависимых факто

12 риальных характеристик, оказывающих влияние на финансовую состоятельность с использованием диаграммы Исикавы;

- определена каузальная ориентированность зависимости расчета результативного признака от изменения факторного при прогнозировании финансового положения экономического субъекта, позволяющая количественно выразить параметры связей с целью принятия соответствующих эффективных решений по формированию (совершенствованию) учетной политики.

Практическая значимость. Практическая значимость, полученная в результате исследования, состоит в ориентировании разработанных положений, выводов и рекомендаций на практическое использование экономическими субъектами для решения проблем, возникающих в процессе формирования учетной политики, ведения бухгалтерского и налогового учета, составления отчетности.

В частности, практическую значимость имеют:

- детализация методического раздела учетной политики для формирования эффективной учетной политики;

- сегментарная модель статей бухгалтерской отчетности, построенная в зависимости от степени влияния на них методологических элементов учетной политики, которая позволяет определить выбор способа бухгалтерского учета в экономическом субъекте.

- концепция формирования учетной политики для целей налогообложения;

- имитационная комбинированная модель построения микробалансов учетного процесса договорной политики для выбора наилучшего из альтернативных вариантов вида договора или его условий.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором в методических и учебных материалах по дисциплинам "Бухгалтерское дело", "Налоговый менеджмент", "Налоговый учет и отчетность", "Теория принятия решений и управление рисками в финансовой и налоговой сферах" в системе высшей

13 школы, а также в системе профессиональной переподготовки и повышения квалификации специалистов по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту.

Результаты исследования используются в учебном процессе Волгоградского кооперативного института (филиала) Российского университета кооперации при преподавании дисциплин "Бухгалтерское дело", "Налоговый менеджмент", "Налоговый учет и отчетность", "Бухгалтерский финансовый учет", а также при разработке программ повышения квалификации руководителей и специалистов системы потребительской кооперации (справка от 19.08.10 № Ю15).

Результаты исследования нашли практическое применение в филиале "ВолгоградтрансгазОРС" ООО "Саратовгазпром", ОАО "Приволжтрансст-рой", ООО "Центр сантехники и теплоснабжения", ООО "Глобал".

Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, были доложены на 6 международных, всероссийских научно-практических конференциях.

Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 37 работ общим объемом 54,95 п.л. (авторских - 51,26 п.л.).

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Макарова, Надежда Николаевна

Заключение

В диссертационной работе в процессе исследования проанализированы важнейшие проблемы, объединенные целью и задачами, что позволяет сделать основные выводы:

1. Становление бухгалтерского учета и отчетности, национальной системы налогообложения в связи с переходом России к рыночной экономике требует дальнейшего развития теоретико-методологических положений формирования учетной политики и, прежде всего, на микроэкономическом уровне.

В настоящее время учетная политика экономического субъекта разрабатывается по трем направлениям:

1) учетной политики для целей бухгалтерского учета;

2) учетной политики для целей налогообложения;

3) договорной политики.

Учетная политика экономического субъекта представляет собой комплексную концепцию, которая определяет регламенты системы бухгалтерского и налогового учета.

Разработка концепции формирования учетной политики сводится к созданию рациональных установок, которые позволят раскрыть цель, содержание и принципы самой политики в отношении фактов хозяйственной жизни экономического субъекта.

С целью реализации комплексного представления о концепции формирования учетной политики определено содержание ее элементов в соответствии с иерархической связью. К таким элементам были отнесены:

- цели учетной политики (бухгалтерской, налоговой, договорной);

- дополнительные цели при формировании или совершенствовании учетной политики;

- содержание учетной политики;

- принципы учетной политики (бухгалтерской, налоговой, договорной);

302

- интерпретация норм;

- практическое исполнение.

Суть концепции заключается в объединении и уточнении теоретико-методологической основы формирования учетной политики для бухгалтерского, налогового учета, договорной политики.

Значение предложенной концепции состоит в том, что она обеспечивает обстоятельность и органичность регулирования системы учета экономического субъекта, структурированность и обусловленность всех ее элементов, направленность и прогнозируемость корректировок в ней.

2. Все проявления современной экономической жизни обрабатываются, систематизируются и обобщаются как данные учета, который становится важнейшим средством коммуникации для всех участников рынка.

Формирование учетной политики — это процесс упорядочивания и восприятия целостной системы учета с логической структурой.

По мнению автора, логическая структура процесса формирования учетной политики представляет собой систему из следующих пяти компонент:

- субъект учетной политики;

- объект учетной политики;

- предмет учетной политики;

- сфера применения учетной политики;

- отчетность (бухгалтерская финансовая, налоговая, управленческая).

Сформированная учетная политика определяет порядок функционирования учетной системы исходя из реальных условий хозяйствования и принципов, принятых в народном хозяйстве системы бухгалтерского учета и налогообложения (в широком смысле).

В работе определено, что процесс формирования (совершенствования) учетной политики включает следующие этапы: 1) экспертный; 2) проектный; 3) адекватный; 4) контрольный.

3. Одним из объектов диссертационного исследования является структурно-содержательная оценка результативности сформированной учетной политики, которая в рамках управления экономическим субъектом представлена:

- реализацией организации всего учетного процесса;

- условиями институциональной среды (объективными и субъективными факторами), определяющими по существу состав, содержание и функции учетной политики;

- уровнем качественных бизнес-процессов, субъективно оцениваемых различными его участниками;

- параметрами оценки результативности учетной политики.

Исследуя проблему достижения результативности сформированной учетной политики, предложены параметры оценки ее результативности, а также для определения одного из параметров рекомендована методика, позволяющая наглядно представить методический аспект формирования учетной политики.

Понятие «результативность» проявляется сложным комплексом определений, которые, по сути, характеризуют индикатор качества. Автором представлена инвариантная пирамида результативности сформированной учетной политики, показывающая иерархическую взаимосвязь основных закономерностей в исследуемой предметной области. Также показана целесообразность использования оценки параметров результативности разработанной учетной политики экспертного метода, основанного на расчете коэффициента конкордации (согласия).

4. Учетная политика является основным документом, регламентирующим способы и формы учетного процесса в экономическом субъекте, способным реально гарантировать контроль за порядком ведения бухгалтерского и налогового учета с учетом договорных обязательств и свидетельствовать о функционировании системы внутреннего контроля ведения учета.

Построенная автором модель состояния внутреннего контроля в системе принятия решений позволяет предусмотреть разграничение полномочий и функций, которые касаются формирования учетной политики в части организационно-технического аспекта между лицами, разрабатывающими учетную политику и лицами, осуществляющими внутренний контроль. Высказана позиция автора, что основные приложения технического аспекта (рабочий план счетов, правила документооборота, порядок проведения инвентаризации, формы первичных документов и документов для внутренней отчетности, технология обработки учетной информации, порядок контроля за хозяйственными операциями), которые разрабатываются и утверждаются в учетной политике, следует возложить на лиц, осуществляющих внутренний контроль. Система внутреннего контроля будет наиболее действенной, если средства контроля встроены в инфраструктуру экономического субъекта и являются частью его самого. Это позволит избежать неоправданных затрат и быстро реагировать на изменение условий и среды деятельности.

5. Учетная политика экономического субъекта обеспечивает определенную направленность и прогнозирование действий учетных работников в пределах определенных правил и систем ограничений. В диссертационном исследовании проанализировано влияние учетной политики на величину показателей бухгалтерской отчетности и установлена зависимость между свободой выбора элементов учетной политики и уровнем показателей статей бухгалтерской отчетности. В этой связи была разработана сегментарная модель статей бухгалтерской отчетности по степени влияния на них методологических элементов учетной политики в баллах (количество баллов соответствует частоте влияния способа учета на статью отчетности). Сумма всех баллов определяет численность всей совокупности, ее объем. В качестве сегментов были задействованы статьи бухгалтерской отчетности, зависящие от выбранного способа учета. Сегментарная модель может быть использована экономическими субъектами для определения приоритетных направлений в развитии частной системы бухгалтерского учета через инструментарий учетной политики.

6. Теория формирования учетной политики базируется на однозначном толковании теории рационального выбора, применяемой в экономической теории. Институциональная среда, сочетающая фундаментальные политические, социальные и юридические правила, оказывает влияние на практику формирования учетной политики. Институциональный подход позволяет оценить систему бухгалтерского учета и то, насколько она соответствует национальным стандартам бухгалтерского учета, правовым предписаниям, в пределах которых действует.

Автором обоснована важность влияния учетной политики экономического субъекта на финансово-экономические результаты деятельности и разработана универсальная модель принятия решений при формировании учетной политики. Предложенная модель основана на взаимодействии ее составляющих и способствует повышению, качества раскрытия-информации, в бухгалтерской финансовой отчетности, финансовых результатов, финансово-экономических показателей, исчисляемых на базе бухгалтерской' отчетности экономических субъектов, принятию обоснованных управленческих решений при объективном использовании профессионального суждения:

7. Существующие правила в бухгалтерском учете не имеют прямой взаимозависимости с правилами налогообложения: Поэтому важными принимаемыми решениями« руководства организации являются разработка и утверждение учетной политики для бухгалтерского учета и для целей налогообложения, а также для договорной политики.

Методология налогового учета основывается на гражданско-правовых имущественных категориях, поэтому принципы учетной и договорной политики для-целей налогообложения, зависят друг от друга.

При соотношении бухгалтерского и налогового учета в соответствии с их принципами следует, что формирование принципов учёта базируется на разных подходах. Нормы налогового учёта построены на публичном праве,

306 относятся к подотрасли финансового права. Доминирование императивных норм обусловлено публично-правовой целью обеспечить формирование централизованных денежных потоков государства (как известно, формирование государственного бюджета строится на налоговых и неналоговых поступлениях).

Нормы бухгалтерского учёта находятся в плоскости частного права, так как бухгалтерский учет направлен на формирование наилучшей информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности экономических субъектов. Следовательно, бухгалтерский учет ведется только для целей финансовой отчётности в интересах заинтересованных пользователей, составление которой не зависит от налогового права.

8. Для оценки результативности учетной политики и налогового планирования целесообразно рассчитывать для экономического субъекта налоговый потенциал, который будет являться одним из индикаторов эффективности данного процесса. Авторский подход определенияч налогового^ потенциала экономического субъекта основан на том, что важнейшей характеристикой финансово-хозяйственной деятельности является прибыль, во- многом определяющая инвестиционную конкурентоспособность, и для увеличения данного показателя в отчетности используется весь инструментарий учетной и договорной политики.-В работе предложена методика определения-налогового потенциала экономического субъекта, она заключается в соразмерности показателей бухгалтерской прибыли до налогообложения (Пб), отраженной в отчете о прибылях и убытках, и налогооблагаемой прибыли в налоговом учете (П„) с учетом постоянных разниц (ПР).

9: В'современных условиях развития рыночной экономики договорной политике отводится важная роль. С ее помощью опосредствуется реализация целей и задач, которые ставятся перед экономическим субъектом. Договорная политика содействует самоорганизации хозяйственной деятельности и в то же время выступает как средство повышения- ее экономической эффективности (за счет допустимого законом сокращения расходов — налоговых, ва

307 лютных, таможенных и др.). Для этого необходимо предвидеть основные задачи предстоящих действий и, переходя от общего к частному по этапам, продумать, что и каким образом необходимо проделать на каждом этапе, определить сроки процедур на каждом этапе, оценить эвентуальные риски.

Принципы договорного права играют важную роль в рыночных отношениях, они способствуют осуществлению предпринимательской деятельности. Принципы гражданского права включают: 1) принцип свободы договора; 2) принцип диспозитивности; 3) принцип автономии воли и свободы договора; 4) принципы исполнения обязательств.

Ю- Разработанная автором общая комбинированная моделью построения микробалансов позволяет выбрать альтернативные варианты договоров или их условий,.которые подлежат реализации как часть, процесса бизнеса.

В пределах комбинированного метода модуль, договоров, как начальный, взаимодействует с модулем фактов хозяйственной жизни и- с налоговым полем, которое зависит от выбора договора.

Модуль фактов хозяйственной жизни вмещает в себя? совокупность приемов кодировки неоднородных действий: в форме: бухгалтерских, проводок. Налоговое поле также представлено: комплексом бухгалтерских проводок. Посредством специального: алгоритма эти два модуля? создают замкнутую систему фактов хозяйственной жизни, т.е: определенную-хозяйственную ситуацию. Модуль хозяйственных ситуаций служит для составления^ модуля, журнала фактов хозяйственной жизни, который является основой бухгалтерского и налогового учета. Далее просчитывается вероятность того или иного финансового результата для данной1 ситуации. Все дальнейшие преобразования, возникающие в системе: по закону причин и следствий, вычисляются с помощью средств логической обработки данных при выполнении рассматриваемого алгоритма, в частности могут вводиться- корректирующие модули (случайные и статистические: воздействия). Воздействием; на выходы этой модели при различных численных значениях параметров, системы (то есть финансово-хозяйственных показателях анализируемых фактов хозяйствен

308' ной жизни) осуществляется расчет соответствующих микробалансов при выбранных условиях хозяйствования, видов и условий договоров.

11. Автором разработана в графическом формате причинно-следственная диаграмма — диаграмма Исикавы экономического субъекта, которая позволяет обеспечить комплексное решение поставленной аналитической задачи. Диаграмма Исикавы помогает отделить причины от следствий и разглядеть проблему в целом.

Учитывая-значимость отдельных групп показателей в итоговой оценке финансовой состоятельности экономического субъекта, автор графически обосновывает данное утверждение представлением шести групп фактори-альных характеристик с использованием диаграммы Исикавы. Для всех составляющих выявлен и сформирован набор определенных характеристик. Их совокупность позволит с той или иной долей вероятности определить будущую финансовую состоятельность в самых различных ее проявлениях.

12. Каузальное моделирование позволяет исследовать одновременное-воздействие комплекса независимых переменных на зависимые, и зависимых - друг на друга. Современное понимание каузально ориентированной модели в экономическом субъекте основывается* на* том, что его учетная^ политика обеспечивает целостность учетной системы, финансово-хозяйственной деятельности. Вследствие чего разработку научно-обоснованных прогнозов, на перспективу должен отражать, анализ причинно-следственных-связей системы. В процессе исследования-реализована методическая, взаимосвязь между вариантами учетной политики и показателями финансового состояния- экоI номического субъекта, что способствует построению адекватных каузально ориентированных моделей. В качестве результативного параметра определена система базовых финансовых коэффициентов,- которые были увязаны с оценкой элементов- учетной- политики и заложены в основу моделирования при построении прогнозной отчетности. Адаптирована-методика построения прогнозной отчетности с использованием системы регрессионных уравнений.

Конструктивные разработки и методическое их обоснование, по мнению автора, будут способствовать совершенствованию формирования учетной политики экономических субъектов в целом и, как следствие, предоставлению объективной и достоверной отчетности, смоделированной посредством учетной политики экономического субъекта.