Концептуальные основы гармонизации бухгалтерского учета в Республике Ирак тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Концептуальные основы гармонизации бухгалтерского учета в Республике Ирак"

На правах рукописи

МОХАММАД БИЛАЛ АМДЖАД МОХАММАД

КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ ГАРМОНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РЕСПУБЛИКЕ ИРАК

Специальность 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Нижний Новгород - 2015

28 ОКТ 2015

005563982

005563982

Работа выполнена в Федеральном государственном автономном образовательном учреждении высшего образования «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского»

Научный руководитель: Мизиковский Ефим Абрамович

доктор экономических наук, профессор Официальные оппоненты: Куликова Лидия Ивановна

доктор экономических наук, профессор, ФГАОУ ВО «Казанский (Приволжский) федеральный университет», институт экономики и финансов, отделение экономики предприятия, кафедра финансового учёта, заведующая кафедрой, профессор

Плотников Виктор Сергеевич

доктор экономических наук, профессор, Севастопольский филиал ФГБОУ ВПО «Российский экономический университет имени Г.В. Плеханова», профессор

Ведущая организация: ФГБОУ ВО «Ростовский государственный

экономический университет (РИНХ)»

Защита состоится 25 ноября 2015 г. в 12-00. часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.166.19 при Федеральном государственном автономном образовательном учреждении высшего образования «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского» по адресу: г. Нижний Новгород, ул. Большая Покровская, д.37, ауд.114.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Федерального государственного автономного образовательного учреждения высшего образования «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского», а также диссертация, автореферат и другие материалы размещены на сайте https://diss.unn.ru/523.

Автореферат разослан «15» октября 2015 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, к.э.н., доцент

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Деловые и научные круги республики Ирак напрямую связывают перспективы экономики страны с процессом глобализации, как признанного формата международного экономического сотрудничества. Несмотря на сложную политическую и социально-экономическую обстановку внутри страны, сложившуюся в настоящее время, республика Ирак традиционно остаётся активным участником нефтяного рынка и ряда других конкурентоспособных товаров и одновременно импортирует преимущественно продукцию машиностроения и металлургии для проблемной экономики страны, остро нуждающейся в масштабных иностранных инвестициях. Республика имеет самостоятельные и дочерние предприятия, осуществляющие свою обычную деятельность за рубежом. Эти организации, а также иракские компании-участники экспортно-импортных поставок, согласно контрактам и иным двухсторонним соглашениям, обязаны представлять зарубежным инвесторам полный комплект бухгалтерской отчётности, составленной, в соответствии с рекомендациями МСФО, а инвесторам США и Канады - ещё и по стандартам системы U.S. GAAP.

Опыт показывает, что иностранные инвесторы достаточно ясно представляют высокую степень риска инвестиционной деятельности в Ираке (также, как и в других развивающихся странах), основанную на недоверии к данным бухгалтерской отчётности, подготовленной по нормам национальных учётных регуляторов. Между тем, наши исследования показали, что иракская система бухгалтерского учёта практически не в состоянии формировать учётную информацию и отчётность, ориентированную на управленческую деятельность хозяйствующих субъектов, в том числе на виды деятельности, осуществляемые за рубежом и по обязательствам в области зарубежных инвестиций.

Как нам представляется, очевидное несоответствие иракского бухгалтерского учёта информационным потребностям управления экономикой хозяйствующих субъектов является следствием его явно недостаточного нормативно-правового обеспечения. Известно, что к началу 2015 г. система МСФО превышает 40 стандартов, система U.S. GAAP располагает 56 стандартами и пояснениями, в России действуют Федеральный закон «О бухгалтерском учёте», 24 ПБУ (РСБУ) и ряд других основополагающих нормативных документов в области бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, тогда как иракская нормативная учётная база включает лишь 14 ИПБУ, принятых до 2003 г. и закон «Единая учетная система», и, по существу, пребывающая в состоянии застоя. К тому же имеющаяся учётная методологическая база охватывает порядок учёта далеко не всех даже типичных объектов и процессов кругооборота хозяйственных средств, характерных для непрерывной коммерческой деятельности. Нет,

например, обязательных, на наш взгляд, стандартов, регулирующих правила (в том числе их варианты) учёта объектов основных средств, операционной и финансовой аренды имущества, финансовых и некоторых видов капитальных вложений, затрат на освоение природных ресурсов, оценочных резервов, правил инвентаризации имущества и расчётов, составления бухгалтерской отчётности. Нет основополагающего стандарта «Учётная политика организации». Кроме того, властные структуры не публикуют на своём сайте или в СМИ разъяснения или прямые указания по отдельным сложным вопросам бухгалтерского учёта и ситуаций по налогообложению в повседневной деятельности организаций, хотя в этом направлении можно использовать богатый опыт, накопленный, скажем, Российской Федерацией.

Известно, что иностранные инвесторы стремятся полностью реализовать своё право на достоверную учётную информацию о качественных результатах их вложений в тот или иной вид деятельности. Для этого бухгалтерская отчётность должна быть заполнена учётными данными, формируемыми по методологии, общей и понятной как иностранному инвестору, так и его инвестиционным адресатам. То же относится к иракским дочерним и самостоятельным организациям, осуществляющих обычную деятельность за рубежом. Альтернативы тому нет, главным образом, потому, что данные бухгалтерского баланса и отчёта о финансовых результатах, представленные по учётным стандартам страны-инвестора, далеко не одинаковы (порой не сопоставимы) с теми же данными, но учтёнными по регуляторам страны - объекта иностранных инвестиций. Так, по нашим подсчётам, основанным на данных бухгалтерских отчётов о финансовых результатах за 2013-2014 г.г. пяти иракских коммерческих компаний, сумма бухгалтерской прибыли, учтённой по методологии отечественных регуляторов, превышала показатель прибыли в оценке по МСФО в 1.5-2 раза.

Не секрет, что настоящее время в качестве мировой учётной системы на глобальном уровне лидируют МСФО. Если в странах Северной и Южной Америки предпочтение всё ещё отдаётся стандартам U.S. GAAP, то в странах ЕС использование норм МСФО при подготовке бухгалтерской отчётности являются обязательным. В России на правительственном уровне установлен перечень организаций, имеющих внешнеэкономические торговые отношения и в обязанности, которых вменено представление бухгалтерской отчётности по МСФО и национальным стандартам, в которых, отметим, в той или иной мере присутствует методология МСФО. Наряду с этим, думается, что будет ошибочно связывать проектируемый прогресс иракской системы бухгалтерского учёта только с МСФО. Мы считаем, что для реформирования национальной системы бухгалтерского учёта необходимо выбрать наиболее приемлемые постулаты МСФО с использованием опыта постановки современного бухгалтерского учёта в

России и других странах. Решение об интегрировании МСФО и соответствующих норм российских ПБУ с национальными учётными стандартами РФ должно быть принято лишь на основе полной уверенности в том, что их использование обеспечит надёжность учётной информации и связанные с этим возможности роста иностранных инвестиций.

Мы считаем, что перспективы развития национальной учётной системы республики Ирак (да и других стран, вставших на путь реформирования своих систем бухгалтерского учета) могут приобрести реальные черты исключительно на основе процесса гармонизации. Конечный результат реформирования видится в кардинальном преобразовании национальной иракской системы бухгалтерского учёта с ориентацией на интересы инвесторов и иных пользователей учётной информации на основе методологического сближения национальных учётных концепций с нормами международных регуляторов.

Таким образом, необходимость кардинальной перестройки иракского бухгалтерского учёта в ближайшей перспективе представляется очевидной, что предопределяет актуальность и выбор темы настоящего диссертационного исследования.

Степень разработанности темы исследования. Большим вкладом в теорию и практику реформирования бухгалтерского учета на базе МСФО справедливо считать капитальные труды Бакаева A.C., Богатой И.Н., Ван Бреды М.Ф., Гетьмана В.Г., Дружиловской Т.Ю., Зоновой A.B., Ивашкевича В.Б., Карповой В.В., Каспиной Р.Г., Куликовой Л.И., Кутера М.И., Лабынцева Н.Т., Мельник М.В., Мизиковского Е.А., Мизиковского И.Е., Мироновой O.A., Мэтьюса М.Р., Новодворского В.Д., Палия В.Ф., Панковой C.B., Перера М.Х.Б., Петровой В.И., Плотникова B.C., Поповой Л.В., Рассказовой-Николаевой С.А., Ришара Ж., Рогуленко Т. М., Рожновой О.В., Соколова Я.В., Соловьевой О.В., Тереховой В.А. Хахоновой H.H., Хендриксена Э.С., Хоружий Л.И., Чая В.Т., Шапошникова A.A., Шеремета А.Д., Шешуковой Т.Г., Шнейдмана Л.З. и других.

Проблемам совершенствования национального бухгалтерского учета в республике Ирак посвящены публикации Алджалили М.А. (один из создателей иракской Единой учётной системы), Алтэми Х.Г., Каддури С., Рому В.М. и др.

В работах названных выше специалистов определены в основном концептуальные основы реформирования национальных систем бухгалтерского учёта. Однако современным национальным системам управления экономикой хозяйствующих субъектов объективно необходима учётная информация, создаваемая по стандартам, построенным на общих принципах, методологически соответствующих экономическим интересам инвесторов и иных пользователей учётной информацией. Такое направление реформирования бухгалтерского учёта, помимо его непосредственного совершенствования, будет во многом способствовать притоку зарубежных инвестиций, в частности, в республику Ирак.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является исследование и обобщение состояния практикуемой в республике Ирак системы бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, обоснование основных предпосылок и выбора перспективного варианта реформирования учётной системы республики Ирак на основе использования наиболее интересных постулатов МСФО и практических достижений Российской Федерации в области гармонизации бухгалтерского учета.

Для достижения отмеченной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- определить основные предпосылки реформирования национальной системы бухгалтерского учёта применительно к правительственной инвестиционной политике республики Ирак;

- исследовать состоятельность национальной нормативно - правовой базы обеспечения бухгалтерского учёта, определив при этом её «болевые» точки, преодоление которых является залогом успешного реформирования иракского бухгалтерского учёта;

- сопоставить методологию иракских стандартов бухгалтерского учета с нормами МСФО и российских ПБУ, и по результатам анализа наметить стратегию гармонизации бухгалтерского учета в Ираке;

- определить приоритеты и разработать концептуальные основы программы реформирования национальной учётной системы республики Ирак;

- уточнить профессиональную терминологию объектов внеоборотных (капитальных) активов и разработать проекты их бухгалтерского учёта с использованием рекомендаций МСФО и российских учетных регуляторов.

Область исследований. Диссертационная работа выполнена согласно паспорту специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» и его разделов, изложенных в п. 1.3 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета», п. 1.5 «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных», п. 1.6 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам».

Предметом исследования в диссертации является национальная сисема бухгалтерского учета республики Ирак в её сопоставлении с учётными стандартами Российской Федерации и МСФО.

Объектом исследования выступает процесс реформирования учетной системы в соответствии с информационными нуждами современной многоукладной экономики республики Ирак.

Научная новизна результатов исследования заключается в постановке и решении комплекса теоретических положений, связанных с гармонизацией бухгалтерского учета в Ираке.

Элементы научной новизны, выносимые на защиту:

- определены основные предпосылки реформирования национальной системы бухгалтерского учёта республики Ирак; предварительно рекомендованы существенные уточнения и дополнения термина «Гармонизация» как основного процесса принятия (признания) универсальных международных регуляторов бухгалтерского учёта, а также направления её практической реализации;

- исследована национальная нормативно-правовая база бухгалтерского учёта Ирака, на основе чего систематизированы её основные недостатки, их объективные причины, что целесообразно для последующего определения стратегии кардинального реформирования в целом отсталой системы иракской учётной системы, а также подобных систем бухгалтерского учёта в развивающихся и других странах, принявших аналогичное решение;

предложен порядок профессиональной экспертизы (сопоставления) методологии бухгалтерского учета в республике Ирак с нормами ПБУ РФ и МСФО, проведен анализ критериев оценки и учета активов, обязательств, финансовых результатов, позволяющий предложить порядок гармонизации иракского бухгалтерского учета;

- определены приоритеты направлений реформирования национальной учётной системы республики Ирак (концептуальная основа, учет основных объектов, аспекты раскрытия информации в отчетности, инвестиции и финансовые вложения, специальные стандарты), на основе чего разработана авторская Программа реформирования национальной учётной системы республики Ирак, включая концептуальный вариант учётной политики хозяйствующего субъекта;

- разработаны проекты национальных стандартов бухгалтерского учёта объектов внеоборотных активов (основных средств и нематериальных активов), в которых уточнена профессиональная терминология объектов капитальных вложений с применением российских учетных регуляторов и норм МСФО, позволяющие создавать всестороннюю информационную характеристику объекта учета.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования

заключается в том, что обоснованные в диссертации предложения представляют собой системный порядок гармонизации бухгалтерского учета, которая отвечает объективной необходимости сближения с приемлемыми для национальной системы бухгалтерского учета республики Ирак рекомендациями МСФО и российских учётных регуляторов. Упомянутые предложения могут служить ориентиром для тех стран, которые встали на путь гармонизации своих национальных учетных систем. Предлагаемые соискателем проекты учетных стандартов «Основные средства» и «Нематериальные активы» в полной мере приближены к международной учётной практике с ориентацией на реальные

возможности их практического внедрения в республике Ирак. Кроме того, результаты диссертации могут быть использованы в учебном процессе иракских высших учебных заведений.

Теоретическая и методологическая база исследования. Теоретической и методологической основой исследования являются иракские, российские и международные стандарты бухгалтерского учета, основные концепции и положения бухгалтерского учета, фундаментальные научные труды отечественных и зарубежных ученых в области гармонизация и реформирования бухгалтерского учета, материалы периодических изданий, научных конференций. По теме диссертации были изучены официальные материалы Федерального Совета высшего органа финансового контроля Ирака, Министерства финансов обеих стран, , законодательные акты и нормативные документы, регламентирующие бухгалтерский учет в Ираке и Российской Федерации, а также учет согласно Международным стандартам финансовой отчетности. Для решения поставленных в диссертации задач применялись общенаучные методы: научная абстракция, сравнение и обобщение результатов исследования, методы индукции и дедукции, наблюдение, монографический, анализ, синтез, моделирование, систематизация и др.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования доложены соискателем на международных и всероссийских научно-практических конференциях, и симпозиумах: «Актуальные проблемы экономического развития» (г. Белгород, 2014), «Бухгалтерский учет, анализ и аудит: история и современность» (г. Кизляр, 2014), «Бухгалтерский учет, анализ и аудит в современных условиях» (г. Кизляр, 2015), «Наука и новое поколение - 2015» (г. Астана, 2015), «Экономическая наука - основополагающая дисциплина всеобщего развития» (г. Кемерово, 2015).

Выводы и предложения диссертационного исследования могут найти практическое применение при решении по реформированию (в целом - отсталого) иракского национального учёта путём интеграции с МСФО и использования российского опыта реформирования бухучёта. Можно отметить также что наши предложения с незначительными дополнениями и уточнениями будут приемлемы для стран, наметивших реформирование национальных учётных систем на основе методологии МСФО и даже для тех стран, которые уже заканчивают реформирование учёта в этом направлении.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 14 работах общим объемом 6,95 п.л. (вклад автора 5,5 п.л.), в том числе 6 работы в научных журналах, рекомендованных ВАК, общим объемом 4 п.л. (вклад автора 3.1 п.л.).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии, иллюстрирована таблицами, рисунками и приложениями. Логика исследования представлена на рисунке 1.

Рис. 1. Блок-схема диссертационного исследования

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 1. Определены основные предпосылки реформирования национальной системы бухгалтерского учёта республики Ирак; предварительно рекомендованы существенные уточнения и дополнения термина «Гармонизация» как основного процесса принятия (признания) универсальных международных регуляторов бухгалтерского учёта, а также направления её практической реализации.

Очевидно, что иностранные инвесторы проявляют повышенную заинтересованность в гарантированном обеспечении права на получение отчётных данных, объективно характеризующих качественные результаты их зарубежных инвестиций. Одной из определяющих гарантий выполнения информационных запросов инвесторов может выступать бухгалтерская отчётность, в которой аккумулируется учётная информация, созданная по методологии, общей как для иностранных инвесторов, так и организаций, созданных и осуществляющих коммерческую деятельность в результате их инвестиций в экономику другой страны. Альтернативы тому не существует, поскольку бухгалтерский баланс, отчёт о финансовых результатах и другие бухгалтерские отчёты, составленные по учётным стандартам страны - инвестора и компании - объекта инвестиций, принадлежащей другой стране, далеко не одинаковы, практически - не сопоставимы. То же относится к дочерним и самостоятельным организациям, расположенным и работающим за рубежом. Поэтому перспективы развития национальной системы бухгалтерского учёта республика Ирак (да и многих других стран, вставших на путь реформирования своих учётных систем на основе мирового опыта) могут приобрести реальные черты исключительно лишь на основе процесса гармонизации, реализуемой через интеграцию национальных учётных стандартов с наиболее привлекательными для экономики Ирака нормами международных учётных стандартов. Конечный результат гармонизации видится в преобразовании традиционных учётных систем в современные национальные системы бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, ориентированных на интересы инвесторов и других пользователей учётной информации на основе методологического сближения национальных учётных стандартов с международными учётными регуляторами.

Решение о реформировании национальных систем бухгалтерского учета в любой стране, как нам представляется, может быть принято лишь при отсутствии сомнений в том, что будущие преобразования упомянутых систем принесут экономическую выгоду стране, обеспеченную, прежде всего, вследствие активизации иностранных инвесторов, основанной не в последнюю очередь на доверии к отчётной информации, представляемой получателем инвестируемых средств. Опыт показывает, что наряду с доводами экономического характера необходимо выработать способы побуждения (иначе говоря, ускорения) перевода национальных учётных систем в соответствие с наиболее приемлемыми рекомендациями МСФО. В специальной литературе рассматривается несколько способов побуждения к привлечению норм МСФО: принуждение, подражание, регулирование. Соглашаясь с целесообразностью указанных способов, отметим, однако, что все они должны иметь правовое обеспечение в виде соответствующих норм национальных законодательных актов. Трудно не согласиться со специалистами, убеждёнными в том, что принуждение к использованию норм

МСФО уместно для стран, находящихся в прямой экономической зависимости от зарубежных промышленных, финансовых и других компаний. Подражание, на наш взгляд, является следствием взятой той или иной организацией ориентации на учётные системы стран, признаваемых более успешными в институциональной среде и использующих учётные стандарты, ориентированные на наиболее полезные для национальной экономики методологические основы МСФО. Думается, что организациям, претерпевающим те или иные препятствия в методологической и практической реализации принятого направления на интегрирование норм МСФО с национальными учётными стандартами, будет целесообразно предусмотреть в своей учётной политике способы адаптации к новациям, обусловленным внедрением упомянутых стандартов и использованием положительного опыта реформирования бухгалтерского учёта, накопленного Россией и другими странами. Нормативное регулирование рассматривается как следствие самодостаточности национальных научных и деловых кругов, поскольку известно, что осуществлять результативное регулирование учётных стандартов и видеть реальные перспективы национальной учётной системы по плечу лишь хорошо подготовленным и опытным профессионалам.

2. Исследована национальная нормативно-правовая база бухгалтерского учёта Ирака, на основе чего систематизированы её основные недостатки, их объективные причины, что целесообразно для последующего определения стратегии кардинального реформирования в целом отсталой системы иракской учётной системы, а также подобных систем бухгалтерского учёта в развивающихся и других странах, принявших аналогичное решение.

Основным государственным органом, которому Правительством республики Ирак делегировано право нормативного регулирования бухгалтерского учета, является Единая учетная система. Необходимо отметить, что она функционирует более двух десятилетий, тогда как в настоящее время результаты её методологической деятельности остаются на уровне информационных запросов восьмидесятых - девяностых годов прошлого столетия. Правительственная экономическая политика республики Ирак в настоящее время направлена в том числе на привлечение иностранных инвестиций. Этим объясняется повышенный интерес деловых кругов Ирака к МСФО и российским учётным стандартам, однако реализация указанной проблемы, как свидетельствует современная международная практика, возможна лишь посредством кардинальной перестройки национальной Единой учетной системы.

Наши исследования свидетельствуют о том, что Единая учетная система республики Ирак содержит целый ряд невостребованных норм. Например, положения по учёту активов по системе параллельных бухгалтерских счетов (дублирующий учёт на счетах организации и та же информация - на счетах для

системы «Национальный бухгалтер»). Кроме того, бухгалтерский учёт значительно осложняет применение особой национальной терминологии, например, такие как «ресурсы», которые предназначены для учёта различных видов выручки, или «использование» - для учёта затрат и расходов. О терминологическом несоответствии положений Единой учетной системы заявляла компания КРМО в докладе Министерству финансов Ирака и МВФ.

В число первоочередных объектов иракской Единой учетной системы, на наш взгляд, будет целесообразно включить те, что в ней полностью отсутствуют либо неоправданно мало представлены. Среди них мы считаем необходимым отметить следующие:

- убытки в результате обесценения основных средств, их типичный (но не «закрытый») состав, схемы исчисления по установленным правилам бухгалтерского учёта, юридические основания для списания с бухгалтерского учёта;

- обособленные объекты внеоборотных активов (основные средства и нематериальные активы), их определения и классификации, процедуры оформления движения объектов, правила их первоначальной оценки и её последующих изменений (переоценка, капитальные улучшения), включая оценку по справедливой стоимости, в бухгалтерском учёте и бухгалтерской отчётности, порядок определения финансовых результатов от выбытия указанных активов;

- процедуры оформления первичной документации и учёта повреждения и выбытия имущества в результате военных действий, террористических актов, других аномальных событий, включая порядок определения убытков по указанным процессам;

- амортизационные отчисления, способы их начисления, условия перевода активов из не амортизируемых в амортизируемые и наоборот, правила приостановки и полного прекращения начисления амортизационных сумм;

- уточнённые правила оценки материально-производственных запасов, в том числе необходимо определить типичный (не «закрытый») состав затрат, сопутствующих процессам материально-технического обеспечения, и порядок их включения в производственную себестоимость продуктов труда организации;

- определение, сфера и порядок применения справедливой стоимости как одного из обязательных видов оценки имущества в бухгалтерской отчётности (в настоящее время оценка по справедливой стоимости в иракском бухгалтерском учёте не имеет официального признания, и при её применении на практике встречаются самые разнообразные трактовки её экономического содержания, при этом чаще всего они не соответствуют нормам МСФО);

- стандарт учета строительной деятельности (аналогично российскому стандарту), в котором предусмотреть варианты оценки строительных работ,

включая оценки измерения активности строительства (даты начала и завершения капитальных работ или использования общей суммы контракта);

- формирование порядка капитализации затрат по займам;

- расширение числа объектов и положений бухгалтерского учета сельскохозяйственной деятельности (растениеводства и животноводства);

- разработка правил бухгалтерской капитализации затрат на НИОКР;

признание в качестве инвестиций объектов недвижимости, предназначенных для перепродажи, а также убытков от существенного снижения

(падения) стоимости инвестиций;

- принятие концепции национальной системы бухгалтерского учета в рамках системы национальных счетов (по аналогии с российским типовым Планом счетов бухгалтерского учёта хозяйственно-финансовой деятельности организаций и

Инструкции по его применению).

Наши исследования показали, что процесс гармонизации иракской системы бухгалтерского учёта может осуществляться одновременно по нескольким направлениям: взаимного признания, согласования, стандартизации и унификации учётных стандартов и их составных элементов внутри отдельно взятого учётного стандарта.

Взаимное признание (рис. 2), означающее, что правила формирования отчетных показателей одной страны принимаются другой страной. Примером может послужить гармонизация путем взаимного признания учётных стандартов США и Канады: данные бухгалтерской отчётности, подготовленной в соответствии с U.S. GAAP, признаются на рынках канадских ценных бумаг для создания учётной информации о капитализации организаций. Мы считаем, что такой подход в ближайшей перспективе не приемлем для иракской учётной системы, поскольку в ней пока превалируют национальные традиции бухгалтерского учета.

Страна А

Страна В

Данные бухгалтерского учета подготовлены в соответствии со стандартами страны А

Данные бухгалтерского учета подготовлены

в соответствии со стандартами страны В

Возможность взаимного применения данных бухгалтерского учета

Рис. 2. Взаимное признание данных бухгалтерского учета между странами Источник: составлено автором

Согласование (рис. 3) означает, что учётные методологии разных стран при подготовке бухгалтерской отчётности иностранными компаниями приводятся в соответствие с учётными стандартами страны нахождения материнской или самостоятельной организации, осуществляющей коммерческую деятельность за рубежом. Согласование выработанного комплекса пояснительных комментариев и соответствующих рекомендаций по наиболее важным различиям качественных, имущественных и иных учётно-экономических показателей обычной деятельности названных выше организаций должно быть обоюдным и достигнуто на равных правах. Мы также считаем, что именно такой подход не приемлем для иракской учётной системы, поскольку иракская учётная система, как и других независимых стран, имеет свои национальные традиции, и слепое копирование МСФО будет сопряжено с ощутимыми осложнениями в современной иракской экономике.

Рис. 3. Согласование данных бухгалтерского учета между странами Источник: составлено автором

Стандартизация (рис. 4) в обиходе представляется в виде определённых наборов единых технических, экономических и других специализированных правил, в нашем случае - правил бухгалтерского учета, на основании которых возможна унификация учётных стандартов. Как нам представляется, такое содержание термина подразумевает конечный результат процесса стандартизации, но не самой процедуры формирования и методологического обеспечения стандартизируемого учётного объекта. Применительно к учётным регуляторам стандартизация, на наш взгляд, означает программируемый процесс последовательной ратификации пользователями определённого портфеля норм учётных стандартов. Конечным результатом этого процесса видится методологическое сближение национальных учётных стандартов с международными регуляторами до уровня, исключающего возможности разночтения их рекомендаций. Таким образом, мы выражаем уверенность в том, что такой подход приемлем для национальной учётной системы Ирака. При этом гармонизацию стандартов бухгалтерского учета будет наиболее целесообразно

осуществлять путем детального сравнения национальных стандартов бухгалтерского учета с МСФО и российскими учётными регуляторами и на основе обязательного достижения их безусловной сопоставимости и равноценности.

Принципы и стандарты бухгалтерского

учета в соответствии с национальными правилами разных стран

Вход

Сравнение принципов и

стандартов для минимизации различий

Процесс

Принципы и стандарты единого бухгалтерского учета, которые можно применять на глобальном уравне

Выход

Рис. 4. Процесс стандартизации

Источник: составлено автором

3. Предложен порядок профессиональной экспертизы (сопоставления) методологии бухгалтерского учета в республике Ирак с нормами ПБУ РФ и МСФО, проведен анализ критериев оценки и учета активов, обязательств, финансовых результатов, позволяющий предложить порядок гармонизации иракского бухгалтерского учета.

Соотношение системы иракских и российских положений по бухгалтерскому учету представлены в таблице 1.

Таблица 1

Иракские ПБУ Российские ПБУ

№ 1 «Измерение результатов деятельности по строительным договорам» ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»

№ 2 «Нематериальные активы» ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», ПБУ 17/02 «Учет расходов на НИОК и TP»

№ 3 «Капитализация затрат по займам» ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»

№ 4 «Учет влияния изменений валютных курсов» ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»

№ 5 «Запасы» ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»

окончание таблицы 1.

№ 6 «Раскрытие информации, относящейся к финансовой отчетности и учетной политики» ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»

№ 7 «Отчет о движении денежных средств» ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств»

№ 8 «Информация, которая отражает влияние изменения цен» —

№ 9 «Условные обязательства и события после окончания бюджетного периода» ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»

№ 10 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений»

№ 11 «Сельскохозяйственный бухгалтерский учет» —

№ 12 «Прибыли и убытки капитала» —

№ 13 «Учет налога на прибыль» ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

№ 14 «Инвестиционный учет» ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»

ПБУ 6/01 «Учет основных средств»

ПБУ 9/99 «Доходы организации»

ПБУ 10/99 «Расходы организации»

ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах»

ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»

ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»

ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»

ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»

ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений»

ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»

ПБУ 24/2011 «Учет затрат на освоение природных ресурсов»

По результатам сравнения наличия и профессионального содержания иракских и российских стандартов по бухгалтерскому учету, нами выделены положительные стороны российских учётных регуляторов, которые могут быть с успехом использованы для реализации процесса гармонизации бухгалтерского учета в Ираке.

Во-первых, российские стандарты предоставляют возможность вести бухгалтерский учёт и составлять бухгалтерскую отчётность организации даже начинающему бухгалтеру, поскольку рекомендации ПБУ изложены достаточно

доходчиво. Например, нормы формирования, оформления и утверждения учетной политики, регламентированные ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», создают возможность выбора способов оценки активов, обязательств и капитала организации, разработки рабочего Плана счетов, определить формы первичных учетных документов, учётных регистров в соответствии с имеющимся у организации пакетом прикладных программ и т.д. Такая же четкость характерна и другим стандартам бухгалтерского учета хозяйственных средств и их источников: при каких условиях объект принимается к учету, в какой оценке, приводятся определения и перечни единиц учёта, излагаются рекомендации относительно последующей оценки, перечисляются типичные виды выбытия объекта и порядок документирования и учета доходов и расходов от выбытия, другие нормы, а также- порядок подготовки данных для включения в бухгалтерскую отчетность.

Во-вторых, российские стандарты содержат подробные комментарии (рекомендации) по ведению учета на каждом бухгалтерском счёте, предусмотренном типовым Планом счетов бухгалтерского учёта. В ПБУ не указывается конкретный код счета (это на наш взгляд, не имеет принципиального значения), но имеются указания на необходимость применения того или иного счёта для учёта соответствующих хозяйственных фактов, например: « ...суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете», «материальные и нематериальные поисковые активы учитываются на отдельных субсчетах к счету учета вложений во внеоборотные активы» и т.д. Однако, справедливости ради, следует отметить, что необходимые счета приводятся только, если текст стандарта этого требует (без этого текст может

быть принят неоднозначно).

Наконец, преимущество российских стандартов, как нам представляется, состоит в иллюстрации текста условными цифровыми пояснительными примерами, разъясняющих то или иное положение стандарта. В каждом иракском стандарте выделен раздел «Термины и определения» (чего, к сожалению, нет в российских аналогах), однако, его текст не обеспечивает нужное восприятие норм стандарта, поскольку необходимые разъяснения, в первую очередь, сложных норм в иракских стандартах отсутствуют. Например, ИПБУ № 13 «Учет налога на прибыль» намного отстаёт от аналогичного российского ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», а ИПБУ № 9 «Условные обязательства и события после окончания бюджетного периода» - от российского ПБУ 7/98 «События после отчетной даты».

Таким образом, иракские стандарты бухгалтерского учета необходимо реформировать не только в направлении их увеличения, но преимущественно - по их содержанию и доступности для практики. Прежде всего ИПБУ не должны содержать нормы, по которым может возникнуть разночтения. Только после того,

как ИПБУ будут носить практический, а не декларативный характер, гармонизация бухгалтерского учета в Ираке станет реальностью.

Соотношение системы иракских нормативных актов и МСФО по бухгалтерскому учету представлены нами непосредственно в диссертации.

Результат сравнения иракских правил бухгалтерского учета с МСФО наглядно показывает, что в иракских стандартах в определённой мере использовались нормы МСФО. Некоторые положения национальных стандартов представляют собой почти дословный перевод международного стандарта, с незначительными изменениями, но такие «изменения» не всегда были удачны. Например, ИПБУ № 2 не предлагает варианты начисления амортизационных отчислений, но в разделе «Раскрытие информации» показано, что необходимо указать выбранный организацией указанный вариант.

Сравнение иракских учетных стандартов с российскими регуляторами и МСФО свидетельствует об отставании учетного обеспечения от управленческих нужд в иракской микроэкономике, следовательно, необходимость гармонизации национальной системы бухгалтерского учёта путём её интегрирования с наиболее приемлемыми нормами МСФО и российских учётных стандартов, а также привлечения имеющегося опыта реформирования российского бухгалтерского учёта трудно переоценить.

Необходимо отметить также, чтобы количество иракских стандартов, принятое до 2003 года (14), не увеличилось, несмотря на то, что развитие рыночной экономики требовало существенных изменений в учетной системе. За последующее десятилетие были обновлены лишь 5 стандартов, а новых стандартов принято не было. Недостатком действующих стандартов, по нашему мнению, является то, что при оценке активов предлагается использовать меньшую из двух: фактическую себестоимость или чистую цену продажи. На наш взгляд, справедливая стоимость предлагает более реальные значения оценки активов. Мы считаем, что возможным компромиссом могло бы стать сочетание двух видов оценки - фактической (первоначальной) стоимости и справедливой стоимости. Например, для оценки основных средства можно использовать следующий расчет: текущая стоимость основных средств = фактическая (первоначальная) стоимость основных средств - накопленная амортизация ± накопленная переоценка (дооценка +, уценка -).

Национальные иракские стандарты явно отстают от МСФО и современной практики некоторых других стран, что актуализирует объективную необходимость выбора наиболее реальных направлений реформирования бухгалтерского учета в Ираке. Исходя из сказанного, на наш взгляд, реформирование иракской системы бухгалтерского учёта применительно к качеству учётно-аналитического обеспечения системы управления внешнеэкономической деятельностью, конструированием ценовой политики,

регулированием текущих затрат на обычную деятельность, денежных потоков, других объектов хозяйствования в организации может достигнуть положительных результатов при условии интегрирования норм МСФО и российских учётных стандартов с учётными национальными стандартами Ирака. Очевидно, что в указанном направлении трудно переоценить необходимость системной организации научно-исследовательских работ, их практического воплощения в форматы учётных стандартов и последующей внедренческой работы по детально разработанной, хорошо продуманной программе. Об этом убедительно свидетельствует российский опыт реформирования бухгалтерского учёта. Известно, что процессу реформирования бухгалтерского учёта предшествовали Постановления Правительства РФ «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО» и «Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу». В процессе реформирования Минфином РФ был принят план на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе МСФО.

4. Определены приоритеты направлений реформирования национальной учётной системы республики Ирак (концептуальная основа, учет основных объектов, аспекты раскрытия информации в отчетности, инвестиции и финансовые вложения, специальные стандарты), на основе чего разработана авторская Программа реформирования национальной учётной системы республики Ирак, включая концептуальный вариант учётной политики

хозяйствующего субъекта.

Думается, что реформирование иракского бухгалтерского учета в соответствии с МСФО должна представлять программу совершенствования действующих и разработки новых национальных учетных стандартов. Мы можем рекомендовать примерный план программы (таблица 2).

Раздел 1. «Концептуальная основа». В этом разделе необходимо изложить нормы стандартов, которые представляют собой концептуальную основу учета

(учетная политика, оценки и др.).

Раздел 2. «Основные объекты учета». Приводятся стандарты, нормы которых регламентируют порядок учета объектов, являющихся общими для коммерческих, промышленных и сервисных компаний (основные средства, нематериальные активы, запасы и т.д.). Мы считаем, что стандарты этого раздела должны регулировать бухгалтерский учет и одновременно - порядок переноса его итоговых данных в бухгалтерскую отчетность без каких-либо дополнительных группировок и других учетных работ.

Раздел 3. «Аспекты раскрытия информации в отчетности». Поскольку каждый стандарт второго раздела будет содержать рекомендации по созданию

учетной информации в бухгалтерской отчетности, то в рассматриваемом разделе программы необходимо привести нормы, регулирующие порядок представления отчетности в целом (консолидированная отчетность, раскрытие информации о связанных сторонах и т.д.).

Раздел 4. «Инвестиции и финансовые элементы». В этом разделе будет логично предусмотреть стандарты, регламентирующие учет менее распространенных учетных объектов (инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия, финансовые инструменты). Выделение таких учетных объектов в самостоятельный раздел, мы объясняем тем, что такие объекты как инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия, финансовые инструменты имеются не во всех организациях.

Таблица 2

Программа разработки национальных учетных стандартов Ирака_

Разделы Рекомендуемые стандарты бухгалтерского учета

Раздел 1. «Концептуальная основа» Учетная политика; Оценка активов и обязательств; Обесценение; Доходы; Расходы.

Раздел 2. «Основные объекты учета» Основные средства; Нематериальные активы; Запасы; Вознаграждения работникам и отчётность по пенсионным планам; Аренда; Налоги на прибыль; Государственные субсидии и информации о государственной помощи; Влияние изменений обменных курсов валют; Затраты по займам; Резервы, условные обязательства и условные активы.

Раздел 3. «Аспекты раскрытия информации в отчетности» Представление финансовой отчётности; Отчеты о движении денежных средств: Консолидированная финансовая отчётность; Раскрытие информации о связанных сторонах; События после окончания отчётного периода; Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике.

Раздел 4. «Инвестиции и финансовые элементы» Платёж, основанный на акциях; Объединения бизнеса; Операционные сегменты; Совместная деятельность; Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия; Финансовые инструменты; Прибыль на акцию; Инвестиционное имущество.

окончание таблицы 2.

Раздел 5. «Специальные стандарты»

Договоры страхования; Договоры на строительство; Сельское хозяйство;

Разведка и оценка запасов полезных ископаемых.

Раздел 5. «Специальные стандарты». Мы выделяем стандарты, регламентирующие особенности бухгалтерского учета определенных видов хозяйственной деятельности: договоры страхования, договоры на строительство, сельское хозяйство, разведка и оценка запасов полезных ископаемых. Однако, если государство считает необходимым поддержать или развивать какое-либо направление деятельности в ближайшей перспективе, например, добычу нефти, приоритетным необходимо считать разработку соответствующего стандарта, аналогичного российскому стандарту «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых».

5. Разработаны проекты национальных стандартов бухгалтерского учёта объектов внеоборотных активов (основных средств и нематериальных активов), в которых уточнена профессиональная терминология объектов капитальных вложений с применением российских учетных регуляторов и норм МСФО, позволяющие создавать всестороннюю информационную характеристику объекта учета.

Проведенное нами исследование структуры и содержания российских стандартов и МСФО по бухгалтерскому учету основных средства и нематериальных активов в сравнении с соответствующим иракским учётным стандартом позволило сделать несколько выводов. Порядок иракского учета основных средств изложен в Единой учетной системе, тогда как отдельного ПБУ по учету указанных активов не разработано. Поэтому мы сочли необходимым разработать и предложить проект иракского правила бухгалтерского учета основных средств с использованием норм МСФО и российских ПБУ. Иракский стандарт «Нематериальные активы» (ИПБУ № 2) был принят сравнительно недавно, но, на наш взгляд, он нуждается в доработке, в первую очередь, в области оценки активов после признания, амортизационных отчислений и раскрытия информация в отчетности.

Рекомендуемый нами проект иракского стандарта бухгалтерского учета основных средств, на наш взгляд, в полной мере может стать методологической основой официального иракского ПБУ «Бухгалтерский учёт основных средств».

Наши исследования свидетельствуют о том, что действующий в настоящее время национальный стандарт ИПБУ № 2 «Нематериальные активы», нуждается в существенной переработке, т.к. он имеет явные нестыковки отдельных важных

норм, не предусматривает выбора вариантов оценки и учета нематериальных активов, которые рекомендуются нормами МСФО и российского стандарта. Представленные в работе рекомендации по дополнению действующего иракского стандарта «Нематериальные активы» позволят качественный учёт упомянутых выше активов и сблизить правила национального учета с рекомендациями международных учётных стандартов. Выражаем надежду на то, что представленное сравнение и предложенные рекомендация совершенствования учета нематериальных активов будут способствовать совершенствованию иракского нормативного регулирования бухгалтерского учета нематериальных активов.

Представленные в работе рекомендации по дополнению действующего иракского стандарта «Нематериальные активы» позволит облегчить понимание организации учета на данном участке и сблизить правила национального учета с требованиями международных стандартов.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

I. Статьи, опубликованные в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки РФ:

1. Мохаммад Б.А. Перспективы развития финансового контроля в республике Ирак в свете федеральных тенденций с учетом опыта российской федерации [Текст] / Б.А. Мохаммад // Нефть, газ и бизнес, Издатель: ОАО «Нефть и бизнес». - 2013. - №1 (152). - С. 43-51,- 0,9 п.л.

2. Мохаммад Б.А. Методология применения международных стандартов финансовой отчетности на примере Ирака [Текст] / Б.А. Мохаммад, К.Н. Абубакирова // Нефть, газ и бизнес, Издатель: ОАО «Нефть и бизнес». - 2015. -№2 (177), С. 27-31. - 0,3 п.л., авторские - 0,2 п.л.

3. Мохаммад Б.А. Сравнительный анализ иракских и российских стандартов бухгалтерского учета [Текст] / Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва // Вестник Омского университета. Серия «Экономика». - 2015. -№ 2. - С.37-47. - 1,1 п.л., авторские -0,8 п.л.

4. Мохаммад Б.А. Реформирование бухгалтерского учета нематериальных активов в Ираке [Электр.] / Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва // Современные проблемы науки и образования. - 2015. - №1 // Режим доступа: ЬИр^Л^уи'.Баепсе-education.ru/125-19812. - 0,8 п.л., авторские - 0,6 п.л.

5. Мохаммад Б.А. Гармонизация как обективная необходимость развития бухгалтерского учета в Ираке [Текст] / Е.А. Мизиковский, Б.А. Мохаммад // Вестник самГУПС- 2015. -№2 - С. 21-25. - 0,4 п.л., авторские - 0,2 п.л.

6. Мохаммад Б.А. Иракская Единая учетная система и ее соответствие международным стандартам финансовой отчетности [Текст] / Е.А. Мизиковский,

Б.А. Мохаммад // Вестник самГУПС- 2015. -№2 - С. 15-21. - 0,5 пл., авторские -0,4 пл.

II. Статьи, опубликованные в международных изданиях:

7. Mohammad В.А. Organization of Accounting at the Agricultural Enterprises in Iraq [Text] / В .A. Mohammad // International Journal of Scientific Engineering and Technology Research, Volume 04, Issue No:13, May-2015, Pages: 2388-2389. - 0,25 пл.

8. Mohammad B.A. Regulatory Reform of Iraqi Accounting on The Basis of IFRS [Text] / E.A. Mizikovsky, B.A. Mohammad // International Journal & Magazine of Engineering, Technology, Management and Research, ISSN No: 2348-4845, Volume No: 2 (2015), Issue No: 6 (June) 2015, p. 51-56. - 0,45 пл., авторские - 0,3 пл.

III. Статьи и тезисы докладов, опубликованные в других научных изданиях:

9. Мохаммад Б.А. Понятие международных стандартов бухгалтерского учета по гармонизации и связанных с ними понятий [Текс] / Б.А. Мохаммад // Актуальные проблемы экономического развития: Международная научно-практическая конференция, г. Белгород, 2014. - С. 115-119. - 0,2 пл.

10. Мохаммад Б.А. Уровень образование, как препятствие принятия МСФО в Ираке [Текс] / Б.А. Мохаммад // Наука и новое поколение-2015: материалы XVII межвузовская научная конференция студентов и магистрантов, Казахстан, г.Астана: Евразийский гуманитарный институт, 2015. - С. 343-346. - 0,2 п.л.

И. Мохаммад Б.А. Реформирование иракского учетного стандарта «Запасы» в соответствии с МСФО [Текст] / Б.А. Мохаммад // Бухгалтерский учет, анализ и аудит в современных условиях, г. Кизляр, 2015. - С. 15-19. - 0,4 п.л.

12. Мохаммад Б.А. Факторы, влияющие на применение МСФО в Ираке [Текст]/ Б.А. Мохаммад // Бухгалтерский учет, анализ и аудит: история и современность, г. Кизляр, 2014. - С. 47-57. - 0,4 п.л.

13. Мохаммад Б.А. Эволюция национальной учетной школы Ирака [Текст] / Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва // Наука и новое поколение - 2015: Экономическая наука - основополагающая дисциплина всеобщего развития, г. Кемерово, 2015. -С. 6-10. - 0,35 пл., авторские - 0,2 п.л.

14. Мохаммад Б.А. Гармонизация бухгалтерского учета в Ираке [Текст] / Е.А. Мизиковский, Б.А. Мохаммад // Вестник профессиональных бухгалтеров. - 2015. -№3. - С. 13-20. -0,7 пл., авторские - 0,5 п.л.

Подписано в печать 22.09.2015 г. Формат 60x84 1/16. Бумага офсетная. Печать цифровая. Усл. печ. л. 1. Заказ № 623. Тираж 100 экз.

Отпечатано с готового оригинал-макета в типографии ННГУ им. Н.И. Лобачевского. 603000, г. Нижний Новгород, ул. Б. Покровская, 37