Методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами"

На правах рукописи

Хитровская Татьяна Юрьевна

Методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными

бумагами

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Работа выполнена во Всероссийском заочном финансово-экономическом институте на кафедре «Аудит».

Научный руководитель:

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

доктор экономических наук, профессор Подольский Владимир Исакович доктор экономических наук, профессор Смирнова Людмила Рачитуровна, кандидат экономических наук, профессор

Нитецкий Виктор Валерьевич Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации

Защита состоится «

2004г. в Ш)

в аудитории

на заседании диссертационного совета К 212.040.03 по защите диссертаций на соискание ученой степени кандидата экономических наук во Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 123995, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д.23.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.

Автореферат разослан

2004г.

Ученый секретарь

диссертационного совета,

доктор педагогических наук, профессор

х-

Пилипенко А.И.

1.ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Становление и развитие банковской системы в России вызвало необходимость организации в этой сфере четкого и действенного финансового контроля, представляющего собой один из важнейших элементов рыночной экономики. В Российской Федерации контроль за деятельностью коммерческих банков осуществляется государственными органами, службами внутреннего контроля банков и независимым аудитом.

Российский аудит за короткий период времени прошел путь развития и становления. На современном этапе аудит в России находится в стадии, когда от процесса формирования и признания его как формы независимого контроля, осуществлен переход к вопросам повышения качества и совершенствования методологии проведения проверок.

Коммерческие банки можно сравнить с «кровеносной системой» экономики, поэтому особенно важно, чтобы банковская система государства работала стабильно, эффективно и надежно. В современных условиях все большее количество вкладчиков - физические лица, коммерческие и некоммерческие организации, местные органы власти - доверяют свои средства коммерческим банкам. Аудиторское заключение о достоверности отчетности позволяет всем заинтересованным пользователям убедиться в финансовой устойчивости кредитной организации и не опасаться за свои сбережения. Поскольку спектр предлагаемых коммерческими банками услуг постоянно расширяется, на вооружение берутся новые технологии, увеличивается объем проводимых операций, обеспечение высокого качества аудита в условиях ограниченного времени становится для аудиторских организаций серьезной проблемой, которая может быть решена путем совершенствования методик аудиторских проверок. Эффективность работы аудиторов напрямую зависит от применяемых подходов к организации и проведению проверок, по этой причине вопросы развития и совершенствования методологической базы банковского аудита имеют важное теоретике

библиотека

Увеличение ресурсной базы является одной из целей банковской экономической политики, при этом используются не только традиционные вкладные.операции, но и такой инструмент как выпуск ценных бумаг банков (векселей, облигаций, депозитных и сберегательных сертификатов). Данные официальной статистики свидетельствуют, что объем выпущенных коммерческими банками ценных бумаг на протяжении последних пяти лет имеет устойчивую тенденцию к росту, которая сохраняется в настоящее время. Операции, связанные с привлечением денежных средств (пассивные операции) посредством размещения ценных бумаг, стали занимать значительное место среди проводимых коммерческими банками операций, и поэтому не могут быть оставлены без внимания при проведении аудита.

Вопросы теории и практики организации аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами в настоящее время исследованы недостаточно. Количество публикаций по данной теме весьма ограничено, не определены методические подходы к проведению аудита, аудиторские процедуры детально не описаны. Это объясняется тем, что методики проведения аудита относятся к внутрифирменным документам, представляют собой интеллектуальную собственность и, как правило, являются «ноу-хау» аудиторских организаций. Актуальность указанной проблемы, ее практическая значимость определили выбор темы диссертации и основные направления исследования.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является изучение международного и российского опыта, теоретических и практических подходов в области проведения аудита кредитных организаций и разработка методики аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Для достижения указанной цели поставлены и решены следующие научные и практические задачи:

• исследованы особенности организации и проведения независимого аудита коммерческих банков;

• проанализирована действующая система нормативного регулирования рынка

ценных бумаг, способы их классификации и виды операций с ними;

• систематизированы особенности организации, пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами и выделены общие принципы учета таких операций;

• обоснованы подходы к формированию методики аудита коммерческих банков;

• исследована предметная область аудита коммерческих банков и разработан вариант выделения укрупненных комплексов работ при аудиторских проверках;

• выявлены особенности определения существенности при планировании аудиторской проверки коммерческих банков;

• предложены практические методы организации и проведения аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами;

• разработаны рекомендации. по использованию методики в практических условиях.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теория и практика организации и проведения аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами. Объектом исследования является деятельность аудиторских организаций по проверке коммерческих банков Российской Федерации.

Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды российских и зарубежных ученых и экономистов в области учета, аудита и банковского дела: Р.Адамса, А.А. Аренса, Г.Н. Белоглазовой, Е.М. Гутцайта, Ю.А Данилевского, Е.Ф. Жукова, И.Д. Мамоновой, М.В. Мельник, В.В. Нитецкого, В.Д. Новодворской), Р.Г. Ольховой, ОМ. Островского, В.И. Подольского, Н.А. Ремизова, А.Н. Романова, А.А. Савина, В.В. Скобары, Л.В. Сотниковой, Л. Р. Смирновой, Н.Э. Соколинской, В.П. Суйца, А. А. Терехова, Н.В. Фадейкиной, А.Д. Шеремета, З.Г. Ширинской и др.

При написании диссертации были использованы законодательные акты

Российской Федерации; нормативные документы Правительства РФ, Минфина России и Банка России, регламентирующие банковскую деятельность, бухгалтерский учет и аудит.

Основой методологического подхода явились диалектический метод познания, предполагающий изучение экономических категорий и процессов в их постоянном развитии и взаимосвязи. В процессе исследования - различных аспектов темы диссертации применялись такие методы познания, как анализ и синтез, группировки и выборки, сравнения и другие аналитические методы.

Научная новизна диссертации заключается в том, что на основе комплексного изучения и анализа современного состояния аудита российских коммерческих банков разработаны рекомендации по совершенствованию организации и методики. проведения аудиторских проверок пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Наиболее важные положения, содержащие научную новизну и выносимые на защиту, заключаются в следующем:

• определены, основные компоненты методик: аудита для организации и разработки стратегии проверок коммерческих банков;

• на основе обобщения законодательной базы и практики аудита разработана методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами;

• обоснованы аудиторские процедуры, использование которых дает возможность повысить качество проверки и сократить трудозатраты на ее проведение;

• предложена методика тестирования состояния системы внутреннего контроля по пассивным операциям коммерческих банков- с ценными бумагами;

• дана. классификация типичных нарушений, допускаемых коммерческими банками при проведении рассматриваемых операций;

• разработаны формы. документов, позволяющие документировать процесс аудита данного раздела и облегчающие вынесение профессионального

суждения аудитора по результатам проверки.

Практическая значимость работы заключается в разработке предложений, позволяющих стандартизировать процесс аудиторской проверки коммерческого банка и оптимизировать ее проведение. Применение указанных рекомендаций предоставит возможность обеспечить выполнение положений федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и повысить качество аудита коммерческих банков.

Рекомендации и предложения, приведенные в диссертации, могут быть, использованы в деятельности аудиторских, организаций, в работе, служб внутреннего контроля и внутреннего аудита банков, а также в процессе подготовки и повышения квалификации банковских аудиторов.

Апробация результатов исследования. Предлагаемая методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами успешно используется аудиторскими организациями ООО «ЭНЭКО-1» и ООО «Аудитпрофит»,. а также применяется службой внутреннего контроля коммерческого банка «Химмашбанк».

Основные результаты исследования нашли отражение в выступлениях автора на научно-практических конференциях во Всероссийском заочном финансово-экономическом институте и публикациях.

Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в трех печатных работах общим объемом 2,3 п. л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

Во введении обоснована актуальность выбранной темы, проанализирована степень ее разработанности, определены цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрыты научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Анализ особенностей организации операций с ценными бумагами в коммерческих банках Российской Федерации» проанализирована система государственного контроля и независимого аудита российских

коммерческих банков, рассмотрены особенности организации и регулирования рынка, ценных бумаг, исследован порядок учета и контроля пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Вторая глава «Методика аудита коммерческих банков» посвящена рассмотрению подходов к формированию методик аудита, декомпозиции бухгалтерского баланса по направлениям деятельности коммерческого банка при проведении проверок и разработке предложений по организации проверок.

В третьей главе «Аудит пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами» приведены практические рекомендации по использованию разработанной методики, предложены аудиторские процедуры, базирующиеся на ее применении. Описана методика тестирования системы внутреннего контроля коммерческих банков по отдельным операциям с ценными бумагами, предложены рабочие документы аудитора, позволяющие документировать процесс аудита.

В' заключении изложены основные выводы и наиболее важные положения диссертационного исследования.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ИССЛЕДОВАНИЯ

Финансовый контроль и аудит в системе коммерческих банков Российской Федерации

Коммерческие банки играют важную роль в экономике любого государства. Они хранят сбережения граждан, обеспечивают средства оплаты товаров и = услуг, финансируют развитие предпринимательства и торговли, поэтому повышение эффективности и стабильности банковской системы представляет значительный интерес для государства и самых широких слоев общества. Становление и развитие российской банковской системы вызвало необходимость организации четкого контроля за деятельностью коммерческих банков. Финансовый контроль банковской, деятельности в Российской Федерации осуществляется государственными органами, независимым аудитом и службами внутреннего контроля коммерческих банков.

Государственным органом банковского регулирования и банковского

надзора является Банк России, который осуществляет постоянный контроль за соблюдением кредитными организациями законодательства и нормативных актов. Главные цели государственного регулирования и надзора - поддержание стабильности банковской системы Российской Федерации и защита интересов вкладчиков и кредиторов.

Коммерческие банки подлежат обязательному аудиту, целью которого является выражение мнения о достоверности их финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Наряду с надзорными органами аудиторские организации, являясь необходимым элементом инфраструктуры банковского рынка, способствуют устойчивому функционированию российской банковской системы, ее постоянному совершенствованию и интеграции в мировое банковское сообщество.

Четко организованная; работа системы, внутреннего контроля коммерческих банков - неотъемлемая составляющая банковской деятельности. Наличие службы внутреннего контроля в банке является обязательным, ее работа регламентируется специальными документами Банка России. К основным задачам этой службы относятся обеспечение эффективного управления рисками банковской деятельности и контроль. за выполнением требований федерального законодательства и нормативных актов Банка России.

Анализ современного состояния финансового контроля в банковской сфере показывает, что взаимодействие между надзорными органами, внешним и внутренним аудитом усиливается и нацелено на повышение эффективности работы всех заинтересованных сторон. Таким образом, залогом стабильного состояния банковской системы: является эффективная совместная работа органов государственного контроля, независимого аудита и служб внутреннего контроля коммерческих банков.

Организация учета и документального оформления операций коммерческих банков с ценными бумагами Рынок ценных бумаг представляет собой один из секторов финансового

рынка, обеспечивающих перераспределение денежных средств между участниками экономических отношений. В основе механизма работы этого рынка лежит процесс обращения ценных бумаг, которые, являясь объектом купли-продажи, приводят в движение свободный капитал. Ценные бумаги и рынок ценных бумаг представляют в совокупности одно из жизненно необходимых звеньев экономики страны.

Коммерческие банки могут выступать в роли инвесторов, эмитентов ценных бумаг, а также профессиональных участников рынка. Широкий круг операций коммерческих банков с ценными. бумагами можно разделить на активные и пассивные. Активные операции связаны с вложением средств в ценные бумаги других эмитентов, пассивные - с выпуском в обращение, обслуживанием и погашением- собственных ценных бумаг, например, облигаций, векселей, депозитных и сберегательных сертификатов. Следует отметить, что выпуск депозитных и сберегательных сертификатов разрешен только для коммерческих банков, в отличие от акций, векселей и облигаций, эмитировать которые могут и небанковские организации. Для российского рынка характерна ситуация, при которой самое широкое распространение получили векселя коммерческих банков, облигации, депозитные и сберегательные сертификаты выпускаются в обращение в меньшем объеме.

Рыночные отношения породили многообразие ценных бумаг в обороте, что сделало невозможным регулирование их правового режима каким-либо одним законодательным актом. В настоящее время рынок ценных бумаг регламентируется федеральными законами и многочисленными подзаконными актами, которые утверждаются уполномоченными государственными органами. Виды ценных бумаг определены в Гражданском кодексе РФ. В числе законов, регулирующих отношения в сфере ценных бумаг следует назвать, прежде всего, Федеральные законы «О рынке ценных бумаг», «Об акционерных обществах», «О переводном и простом векселе».

Операции по каждому виду выпущенных коммерческим банком ценных бумаг имеют свои особенности ведения бухгалтерского учета, но в то же время

существуют и ряд общих принципов. Проведенный анализ позволил предложить единую методику аудиторских проверок рассматриваемых операций. Так, в учете операций с долговыми ценными бумагами коммерческих банков можно выделить следующие общие принципы:

• бухгалтерский учет ведется на счетах в разрезе сроков погашения ценных бумаг;

• обязательства (купоны и проценты) по находящимся в обращении ценным бумагам отражаются в учете не реже одного раза в месяц;

• расходы по рассматриваемым операциям учитываются в балансе кассовым методом;

• обязательства банка по процентам и купонам переносятся на счета по учету текущих расходов в момент оплаты или погашения ценных бумаг;

• ценные бумаги с истекшим сроком обращения учитываются в балансе отдельно от бумаг, срок обращения которых не истек;

• разница между номинальной стоимостью и фактической ценой продажи ценных бумаг относится на счета учета предстоящих выплат по процентам, купонам и дисконтам.

Особенности документального оформления операций связаны с правовой природой каждого вида ценных бумаг, поэтому первичные документы, служащие основанием для отражения операций в балансе банка, для разных ценных бумаг различаются. Это обстоятельство учтено при подготовке рекомендаций по использованию предлагаемой методики аудита в практической деятельности.

Исследование предметной области аудита коммерческих банков

Аудит коммерческих банков базируется на той же законодательной базе, что и аудит любой другой организации, подлежащей обязательной аудиторской проверке, и проводится с соблюдением требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Одной из особенностей деятельности' коммерческих банков является широкий спектр проводимых операций. Для

выражения мнения о достоверности отчетности в целом аудиторы должны сформировать свое мнение по каждому из многочисленных направлений деятельности банка. Рациональное выделение комплексов работ при аудите облегчает работу с отчетностью и помогает распределять конкретные задачи между аудиторами, участвующими в проверке.

В развитие трудов отечественных авторов в диссертации предложена декомпозиция баланса коммерческого банка для целей проведения аудиторской проверки, базирующаяся на выделении укрупненных комплексов работ (табл.1). При этом предлагается использовать принцип, согласно которому выделенный комплекс работ должен проверяться одним аудитором. В противном случае составить целостное мнение о проверенных операциях будет достаточно сложно.

Таблица 1

Укрупненные комплексы работ, подлежащие аудиту

Номер комплекса Наименование

1 Аудит капитала и фондов

2 Аудит кассовых и валютнообменных операций -

3 Аудит межбанковских операций

4 Аудит безналичных расчетов

5 Аудит операций с клиентами

б Аудит операций по кредитованию ■

7 Аудит активных операций с ценными бумагами

8 Аудит пассивных операций с ценными бумагами

9 Аудит депозитных операций

10 Аудит валютных операций

11 Аудит имущества банка и внутрибанковских операций

12 Аудит результатов деятельности >

Каждый из двенадцати выделенных комплексов работ может быть детализирован на отдельные задачи. Например, комплекс № 8 «Аудит пассивных операций с ценными бумагами» включает следующие задачи:

• аудит операций с депозитными и сберегательными сертификатами: коммерческого банка;

• аудит операций с облигациями;

• аудит операций с собственными векселями.

В свою очередь каждая из задач по аудиту включает в себя ряд подзадач. Так, «аудит операций с собственными векселями» может включать в себя следующие подзадачи:

• аудит операций по размещению векселей;

• аудит операций по погашению векселей;

• аудит операций по учету просроченных векселей;

• аудит операций, проведенных с векселями на основании договоров мены, новации и с рассрочкой платежа.

Аналогичным образом можно представить и другие комплексы работ. Соответствующие рекомендации по выделению задач и подзадач укрупненных комплексов работ по аудиту коммерческих банков приведены в диссертации.

Содержание методики аудита коммерческих банков Общие требования к содержанию методик проведения аудита экономических субъектов изложены в трудах отечественных и зарубежных авторов. К основным положениям любой методики аудита относятся нормативное обеспечение (внешнее и внутреннее), предметная область проведения проверки, источники информации, тесты системы внутреннего контроля, общий план и программа аудиторской проверки,- описание аудиторских процедур, классификатор возможных нарушений. На основе указанного и других подходов автором разработана структура методики аудита коммерческих банков и раскрыто содержание каждого из ее положений.

В диссертации приведено внешнее и внутреннее нормативное обеспечение проверки коммерческого- банка. Внешнее нормативное обеспечение включает основные законодательные и нормативные документы, регулирующие деятельность коммерческих банков. Внутреннее - отражает особенности работы каждого банка и разрабатывается им самостоятельно в соответствии с инструкциями и положениями. Банка России. К таким документам относятся учетная политика, правила организации' системы внутреннего контроля, положение о порядке формирования резервов на возможные потери, порядок документооборота, положения по бухгалтерскому

учету отдельных операций, а также ряд других документов, приведенных в диссертации. Содержание перечисленных документов анализируется аудитором на предмет соответствия действующему законодательству и нормативным актам.

При разработке методики выделены и проанализированы общие и специальные источники информации. Общие источники информации необходимы для проверки всех направлений: банковской деятельности, специальные определяются отдельно для каждого проверяемого раздела бухгалтерского учета или круга операций.

Начальным и ответственным этапом аудиторской проверки является планирование, поскольку от качества его выполнения зависит эффективность всей последующей работы аудитора. Единые требования к планированию аудита сформулированы, в. федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности №3 «Планирование аудита». В соответствии с данным стандартом аудиторская организация обязана планировать свою работу так, чтобы аудит был проведен качественно, своевременно и с оптимальными затратами. Важной частью планирования аудита является получение информации о деятельности аудируемого лица. На данном этапе целесообразно использовать предлагаемые в работе опросные листы, с помощью которых аудитор знакомится с основными операциями коммерческого банка, дает предварительную оценку состояния внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета. Подобный анализ помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности функционирования конкретного банка, которые могут оказывать существенное влияние на проверяемую финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

В диссертации разработан общий план аудита. коммерческого банка, описан порядок проведения аудиторской проверки. Формами содержание общего плана аудита могут меняться. в зависимости от масштабов и особенностей деятельности проверяемого банка. При разработке общего плана аудита были приняты во внимание специфика деятельности банковских

учреждений, требования к финансовой (бухгалтерской) отчетности со стороны Банка России, особенности. системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также наличие компьютерной; системы обработки данных. В качестве основных групп задач, подлежащих проверке, при аудите каждого направления деятельности коммерческого банка, определены:

• соответствие внутренних регламентов банка по проверяемым операциям действующему законодательству;

• правомочность проведения операций;

• документарное оформление;

• постановка аналитического учета и правильность его ведения;

• своевременность, полнота и правильность отражения операций в бухгалтерском учете;

• формирование статей доходов и расходов по проверяемым операциям.

В работе обоснована последовательность выполнения аудиторских процедур, исследованы источники и методы получения аудиторских доказательств применительно к банковскому аудиту. Рекомендуемый подход позволит разработать программы аудиторских проверок различных направлений банковской деятельности, обеспечив при этом выполнение требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и надлежащее качество аудита. Разработанная методика может использоваться при обязательных и инициативных аудиторских проверках, а также применяться при аудите по специальным заданиям.

Особенности определения существенности при планировании аудиторской проверки коммерческих банков

Аудиторская организация в процессе проведения проверок обязана оценивать существенность и аудиторский риск. Вопросы существенности исследованы в диссертации с учетом российских и международных подходов к материальности финансовой информации, а также аудиторской практики. Единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с

аудиторским риском, содержатся в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите» и №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателей проверяемой отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Аудитор оценивает существенность на основании своего профессионального суждения, поэтому технология расчета уровней существенности и применяемые при этом базовые. показатели могут быть различны. Для стандартизации подходов отдельной аудиторской организации к расчету уровня существенности целесообразно создать внутрифирменную методику расчета. Разработка такой методики предполагает решение следующих задач:

• выделение критериев классификации коммерческих банков в зависимости от объемов и видов проводимых операций;

• формулировку критериев оценки существенности выявленных нарушений;

• определение порядка расчета уровней существенности;

• определение порядка и условий применения рассчитанных уровней существенности в ходе проведения аудита.

В качестве критериев классификации коммерческих банков в зависимости от объемов проводимых операций могут быть использованы величина активов банка, величина обязательств банка, объем собственных средств, объем вкладов физических лиц и некоторые другие показатели.

Расчет абсолютного значения: уровня существенности выполняется аудитором отдельно для каждой проверяемой организации. Уровень существенности выявленных нарушений может быть определен по отношению

к разным базовым показателям: к валюте баланса, к балансовым статьям, к финансовому результату, к отдельным разделам баланса. По сложившейся практике уровень существенности, рассчитанный по отношению - к валюте баланса коммерческого банка, находится в пределах от 5 до 10% от суммы валюты баланса. Уровень существенности, рассчитанный по отношению к другим базовым показателям, составляет меньшую величину. На основе обобщения теоретических материалов и практического опыта разработана технология расчета уровня существенности с использованием набора базовых показателей отчетности на этапе планирования аудита коммерческих банков. Предложены рекомендации для создания внутрифирменных стандартов существенности аудиторских организаций.

Организация аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами

Практические рекомендации по применению разработанной методики раскрыты на примере аудиторской проверки пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами (векселями, облигациями, депозитными и сберегательными сертификатами). Для каждого из рассматриваемых видов-ценных бумаг приведено нормативное обеспечение (внешнее и внутреннее), регулирующее объект проверки, определена цель и предметная область аудита. В работе выделены общие и специальные источники информации, используемые при аудите рассматриваемых операций. В частности, при проверке операций с векселями коммерческих банков предлагается использовать следующие специальные источники информации:

• ведомости начисления процентов по векселям;

• журнал учета выпущенных векселей;

• договоры купли-продажи, мены, новации векселей;

• акты о приеме-передаче;

• погашенные векселя, хранящиеся в документах дня;

• копии векселей, находящихся в обращении;

• распоряжения бухгалтерии на отражение в учете операций по размещению и погашению векселей, а также по начислению и выплате процентов по ним;

• платежные документы по перечислению средств при погашении собственных векселей и процентов по ним.

Для получения сведений о характере и особенностях операций банка с собственными векселями, сертификатами и облигациями на этапе предварительного планирования предлагается использовать опросный лист «Общие сведения об операциях банка с ценными бумагами» (табл.2). При заполнении опросного листа в графе 2 ставится знак «плюс» в случае положительного ответа на вопрос я знак «минус» в случае отрицательного ответа. По результатам заполнения опросного листа определяются аудиторские процедуры, которые будут включены в программу аудита рассматриваемых операций.

Таблица 2

Общие сведения об операциях банка с ценными бумагами

Вопрос Ответ

1 2

Депозитные и сберегательные сертификаты

Выпускает ли банк: • депозитные сертификаты - именные; - на предьявителя; • сберегательные сертификаты - именные; - на предьявителя

Выпускает ли банк сертификаты: • в разовом порядке; • сериями

Являются ли владельцами сертификатов: • резиденты Российской Федерации; • нерезиденты Российской Федерации

Имеет ли место уступка требования (цессии) по именным сберегательным (депозитным) сертификатам

Имеет ли место досрочное погашение собственных депозитных: и сберегательных сертификатов

Облигации

Выпускает ли банк облигации: • именные; • на предьявителя

19 Продолжение табл.2

1 2

Выпускает ли банк облигации: • обеспеченные залогом собственного имущества; • с обеспечением, предоставленным третьими лицами; • без обеспечения •

Выпускает ли банк облигации: • ■ процентные; • дисконтные; • конвертируемые в акции

Выпускает ли банк облигации: •' с единовременным сроком погашения; • со сроком погашения по сериям в определенные сроки

В какой валюте выражена номинальная стоимость выпущенных облигаций: • в рублях; • - в иностранной валюте

Предусмотрено ли хранение сертификатов документарных облипший в депозитарии банка

Являются ли владельцами облигаций коммерческого банка: • резиденты Российской Федерации; • нерезиденты Российской Федерации

Какая организация осуществляет ведение реестра - владельцев именных облигаций: • банк; • регистратор

Имел ли место досрочный выкуп собственных облигаций коммерческого банка

Векселя.

Выпускает ли банк векселя: • с номиналом в рублях; . • с номиналом в иностранной валюте

Выпускает ли банк векселя: • процентные; • ■ дисконтные; • беспроцентные и бесдисконтные

Имеет место передача векселей по индоссаменту

Имеет ли место оговорка эффективного платежа по векселю в конкретной валюте

Производятся ли расчеты по валютным векселям • * в рублях; • в валюте

Имеет ли место покупка векселей банка физическими лицами -

Какой вид договоров заключается банком при выпуске векселей: • купли-продажи с немедленной поставкой; • купли- продажи с рассрочкой платежа;. • мены; • - новации; • другие

Имеет ли место выкуп собственных векселей до срока платежа или погашения с целью дальнейшей перепродажи

Тестирование состояния системы внутреннего контроля банка на стадии планирования аудита позволяет выявить участки бухгалтерского учета, требующие повышенного внимания при проверке. В предлагаемой методике система тестов внутреннего контроля представлена в виде опросного листа и построена таким образом, что каждый отрицательный ответ свидетельствует об увеличении риска системы внутреннего контроля. Опросный лист для тестирования состояния внутреннего контроля по операциям с собственными депозитными и сберегательными сертификатами приведен в табл. 3. Кроме того, в диссертации представлены - опросные листы по операциям с собственными векселями и облигациями.

Таблица 3

Тестирование состояния внутреннего контроля по операциям с собственными депозитными и сберегательными сертификатами

Вопрос Ответ

1 2

Существует ли в банке структурное подразделение, отвечающее за выпуск депозитных и сберегательных сертификатов

Имеется ли внутреннее положение банка, регламентирующее работу этого подразделения

Имеются ли должностные инструкций сотрудников подразделения

Установлены ли банком лимиты на проведение операций с собственными депозитными и сберегательными сертификатами

Имеется ли в банке внутренний - документ, определяющий > политику привлечения средств

Имеются ли в банке внутренние регламенты, регулирующие выпуск депозитных и сберегательных сертификатов

Имеется ли в байке внутреннее положение по бухгалтерскому учету операций с собственными депозитными и сберегательными сертификатами

Разработаны ли банком формы документов, используемые при документальном оформлении операций с депозитными и сберегательными сертификатами

Утверждены ли юридической службой банка формы документального оформления проводимых операций

Каким должностным лицом со стороны банка подписываются депозитные и сберегательные сертификаты

Каким документом определены полномочия лица, подписывающего депозитные и сберегательные сертификаты

Продолжение табл.3

1 2

Какой орган бавка принимает решение об установлении и изменении процентных ставок по депозитным и сберегательным сертификатам: • Совет банка (Совет директоров); • Правление банка; • - Председатель правления; • иное

Сопровождается ли выпуск. и погашение сертификатов двусторонними актами о приеме-передаче

Какое подразделение осуществляет бухгалтерские проводки по операциям с депозитными и сберегательными сертификатами

На основании какого документа осуществляется бухгалтерский учет по следующим операциям: • - выдача бланков депозитных и сберегательных сертификатов сотрудникам банка;. • выпуск сертификатов; • начисление процентов; • погашение сертификатов

Выполнены ли бланки депозитных и сберегательных сертификатов типографским способом •

Проверялись ли службой внутреннего контроля операции по выпуску сертификатов в отчетном периоде

Ведется ли аналитический учет по депозитным и сберегательным сертификатам в отдельном программном модуле

Автоматизирован ли расчет процентов по депозитным и сберегательным сертификатам

По результатам. анализа полученных ответов аудитор оценивает риск системы внутреннего контроля как высокий, средний или низкий и указывает в рабочих документах причину принятого решения.

В соответствии с принципом существенности аудиту подлежат операции, доля которых значима в общем объеме операций банка. Оценка значимости операций проводится на основании расчетов (табл. 4). Операции за проверяемый период предлагается считать значимыми, если результаты граф 2, 3 и 4 больше или равны 5% и не значимыми, если результаты указанных граф меньше 5%. В соответствии с профессиональным суждением аудитора предлагаемые величины могут быть изменены. Графы 2 и 3 указанной таблицы заполняются на основании данных бухгалтерского баланса коммерческого банка, графа 4 — на основании отчета о прибылях и убытках.

Таблица 4

Оценка значимости операций выпуска ценных бумаг

за проверяемый период

Анализируемый показатель Остатки на счетах выпущенных ценных бумаг Обороты по счетам выпущенных ценных бумаг Расходы по операциям с выпущенными ценными бумагами

1 2 3 4

Общая сумма, тыс. руб.

Удельный вес в валюте баланса, %

Удельный вес в объеме привлеченных средств, %

Удельный . вес в . суммарных оборотах за проверяемый период, %

Удельный вес в общей сумме расходов банка за проверяемый период, %

Удельный вес в сумме расходов по привлечению средств за проверяемый период, %

К числу основных комплексов задач, которые необходимо проверить по пассивным операциям коммерческих банков с ценными бумагами, отнесены. следующие:

• обоснованность выпуска (эмиссии) ценных бумаг;

• соблюдение условий выпуска, погашения и обращения;

• постановка и ведение бухгалтерского учета;

• правильность расчета, начисления и отражения в учете процентов (купонов) или дисконтов;

• полнота и своевременность исполнения обязательств по ценным бумагам.

Для каждого из указанных направлений в диссертации определен состав подзадач, предложены аудиторские процедуры и описана техника их выполнения. При разработке аудиторских процедур было принято во внимание,

что рассматриваемые ценные бумаги имеют разную правовую природу, различное нормативное регулирование и учитываются на разных балансовых счетах.

На основе обобщения теоретического и практического материала в работе исследованы и систематизированы основные нарушения, возникающие при проведении операций коммерческих банков с собственными депозитными и сберегательными сертификатами, облигациями и векселями, определены аудиторские процедуры для выявления нарушений, оценено их влияние на достоверность бухгалтерской отчетности. Виды- возможных нарушений оформлены в форме классификатора нарушений.

С учетом положений федеральных и международных стандартов аудита разработаны и апробированы формы рабочих документов аудитора, которые подразделены на общие (одинаковые для всех разделов) и специальные (для отдельных направлений проверки). Например, по проверенным операциям с облигациями коммерческого банка в специальных рабочих документах следует отразить номер государственной регистрации облигации, ее вид (именная, на предъявителя), номер и серию, номинал и дату оплаты, дату окончания срока обращения, номера лицевых счетов по учету облигации и процентов по ней, а также ряд других сведений, приведенных в диссертации. Такие документы с одной стороны дают возможность осуществить контроль качества проведения аудита, а с другой - служат подтверждением того, что аудит проводился в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Эти формы могут быть дополнены с учетом особенностей проверяемого коммерческого банка и включены во внутренние стандарты аудиторской организации.

Предлагаемая методика позволяет сократить затраты времени на проведение аудита, снизить трудоемкость проверки, привлекать к работе ассистентов и повысить эффективность внутрифирменного контроля качества работы аудиторов. Разработанные предложения использовались автором при проведении обязательных ежегодных аудиторских проверок коммерческих банков по итогам работы за 2000-2003 годы.

Основные положения диссертации изложены в следующих печатных

работах автора:

1. Хитровская Т.Ю. Особенности аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами // Методология и организация бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита. Сб. науч. ст./ Под ред. Л.Т. Гиляровской. - М.: ВЗФЭИ, 2002. - 0,4 п.л.

2. Аудит// Учебник под ред. д.э.н. В.И.Подольского/ Глава 9 «Аудит банков и других кредитных организаций». - М.: Экономист, 2003. - 1,6 п. л.

3. Хитровская Т.Ю. Особенности планирования аудита коммерческого банка // Развитие методологии, организации и практики бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита хозяйствующих субъектов/Материалы научно-практической конференции Всероссийского заочного финансово-экономического института (27 ноября 2003 г.). Секция Аудит/Под ред. проф. В.И.Подольского. - М.: Реглант, 2004.- 0,3 пл.

ЛР ИД № 00009 от 25.08.99 г.

Подписано в печать 20.09.2004. Формат 60*90 '/i6. Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Cyr. Усл. печ. л. 1. Тираж 100 экз. Заказ № 450.

Отпечатано в редакционно-издательском отделе

Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)

с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5,123995

»17481

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Хитровская, Татьяна Юрьевна

Введение

Глава 1. Анализ особенностей организации операций с ценными бумагами в коммерческих банках Российской Федерации

1.1. Особенности организации контроля и аудита в системе коммерческих 8 банков Российской Федерации

1.2. Организация рынка ценных бумаг и его правовое регулирование. Виды 19 ценных бумаг и операций с ними

1.3. Организация учета и документального оформления пассивных операций 32 коммерческих банков с ценными бумагами

Выводы к главе

Глава 2. Методика аудита коммерческих банков

2.1. Сущность и содержание методик аудита

2.2. Предметная область аудита коммерческих банков 59 2.3 .Особенности определения существенности при планировании 66 аудиторской проверки коммерческих банков

Выводы к главе

Глава 3. Аудит пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

3.1. Аудит операций с векселями

3.2. Аудит операций с облигациями

3.3. Аудит операций с депозитными и сберегательными сертификатами 104 Выводы к главе 3 119 Заключение 120 Список литературы 123 Приложения

Диссертация: введение по экономике, на тему "Методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами"

Актуальность темы. Становление и развитие банковской системы в России вызвало необходимость организации в этой сфере четкого и действенного финансового контроля, представляющего собой один из важнейших элементов рыночной экономики. В Российской Федерации контроль за деятельностью коммерческих банков осуществляется государственными органами, службами внутреннего контроля банков и независимым аудитом.

Российский аудит за короткий период времени прошел путь развития и становления. На современном этапе аудит в России находится в стадии, когда от процесса формирования и признания его как формы независимого контроля, осуществлен переход к вопросам повышения качества и совершенствования методологии проведения проверок.

Коммерческие банки можно сравнить с «кровеносной системой» экономики, поэтому особенно важно, чтобы банковская система государства работала стабильно, эффективно и надежно. В современных условиях все большее количество вкладчиков - физические лица, коммерческие и некоммерческие организации, местные органы власти — доверяют свои средства коммерческим банкам. Аудиторское заключение о достоверности отчетности позволяет всем заинтересованным пользователям убедиться в финансовой устойчивости кредитной организации и не опасаться за свои сбережения. Поскольку спектр предлагаемых коммерческими банками услуг постоянно расширяется, на вооружение берутся новые технологии, увеличивается объем проводимых операций, обеспечение высокого качества аудита в условиях ограниченного времени становится для аудиторских организаций серьезной проблемой, которая может быть решена путем совершенствования методик аудиторских проверок. Эффективность работы аудиторов напрямую зависит от применяемых подходов к организации и проведению проверок, по этой причине вопросы развития и совершенствования методологической базы банковского аудита имеют важное теоретическое и практическое значение.

Увеличение ресурсной базы является одной из целей банковской экономической политики, при этом используются не только традиционные вкладные операции, но и такой инструмент как выпуск ценных бумаг банков (векселей, облигаций, депозитных и сберегательных сертификатов). Данные официальной статистики свидетельствуют, что объем выпущенных коммерческими банками ценных бумаг на протяжении последних пяти лет имеет устойчивую тенденцию к росту, которая сохраняется в настоящее время. Операции, связанные с привлечением денежных средств (пассивные операции) посредством размещения ценных бумаг, стали занимать значительное место среди проводимых коммерческими банками операций, и поэтому не могут быть оставлены без внимания при проведении аудита.

Вопросы теории и практики организации аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами в настоящее время исследованы недостаточно. Количество публикаций по данной теме весьма ограничено, не определены методические подходы к проведению аудита, аудиторские процедуры детально не описаны. Это объясняется тем, что методики проведения аудита относятся к внутрифирменным документам, представляют собой интеллектуальную собственность и, как правило, являются «ноу-хау» аудиторских организаций. Актуальность указанной проблемы, ее практическая значимость определили выбор темы диссертации и основные направления исследования.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является изучение международного и российского опыта, теоретических и практических подходов в области проведения аудита кредитных организаций и разработка методики аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Для достижения указанной цели поставлены и решены следующие научные и практические задачи:

• исследованы особенности организации и проведения независимого аудита коммерческих банков;

• проанализирована действующая система нормативного регулирования рынка ценных бумаг, способы их классификации и виды операций с ними;

• систематизированы особенности организации пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами и выделены общие принципы учета таких операций;

• обоснованы подходы к формированию методики аудита коммерческих банков;

• исследована предметная область аудита коммерческих банков и разработан вариант выделения укрупненных комплексов работ при аудиторских проверках;

• выявлены особенности определения существенности при планировании аудиторской проверки коммерческих банков;

• предложены практические методы организации и проведения аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами;

• разработаны рекомендации по использованию методики в практических условиях.

Предметом исследования являются теория и практика организации и проведения аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Объектом исследования является деятельность аудиторских организаций по проверке коммерческих банков Российской Федерации.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды российских и зарубежных ученых и экономистов в области учета, аудита и банковского дела: Р.Адамса, A.A. Аренса, Г.Н. Белоглазовой, Е.М. Гутцайта, Ю.А Данилевского, Е.Ф. Жукова, И.Д. Мамоновой, М.В. Мельник, В.В. Нитецкого, В.Д. Новодворского, Р.Г. Ольховой, О.М. Островского, В.И. Подольского, H.A. Ремизова, А.Н. Романова, A.A. Савина, В.В. Скобары, JI.B. Сотниковой, Л.Р. Смирновой, Н.Э. Соколинской, В.П. Суйца, A.A. Терехова, Н.В. Фадейкиной, А.Д. Шеремета, З.Г. Ширинской и др.

При написании диссертации были использованы законодательные акты Российской Федерации, нормативные документы Правительства РФ, Минфина России и Банка России, регламентирующие банковскую деятельность, бухгалтерский учет и аудит.

Основой методологического подхода явились диалектический метод познания, предполагающий изучение экономических категорий и процессов в их постоянном развитии и взаимосвязи. В процессе исследования различных аспектов темы диссертации применялись такие методы познания, как анализ и синтез, группировки и выборки, сравнения и другие аналитические методы.

Научная новизна диссертации заключается в том, что на основе комплексного изучения и анализа современного состояния аудита российских коммерческих банков разработаны рекомендации по совершенствованию организации и методики проведения аудиторских проверок пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Наиболее важные положения, содержащие научную новизну и выносимые на защиту, заключаются в следующем:

• определены основные компоненты методик аудита для организации и разработки стратегии проверок коммерческих банков;

• на основе обобщения законодательной базы и практики аудита разработана методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами;

• обоснованы аудиторские процедуры, использование которых дает возможность повысить качество проверки и сократить трудозатраты на ее проведение;

• предложена методика тестирования состояния системы внутреннего контроля по пассивным операциям коммерческих банков с ценными бумагами;

• дана классификация типичных нарушений, допускаемых коммерческими банками при проведении рассматриваемых операций;

• разработаны формы документов, позволяющие документировать процесс аудита данного раздела и облегчающие вынесение профессионального суждения аудитора по результатам проверки.

Практическая значимость работы заключается в разработке предложений, позволяющих стандартизировать процесс аудиторской проверки коммерческого банка и оптимизировать ее проведение. Применение указанных рекомендаций предоставит возможность обеспечить выполнение положений федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и повысить качество аудита коммерческих банков.

Рекомендации и предложения, приведенные в диссертации, могут быть использованы в деятельности аудиторских организаций, в работе служб внутреннего контроля и внутреннего аудита банков, а также в процессе подготовки и повышения квалификации банковских аудиторов.

Апробация результатов исследования. Предлагаемая методика аудита пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами успешно используется аудиторскими организациями ООО «ЭНЭКО-1» и ООО «Аудитпрофит», а также применяется службой внутреннего контроля коммерческого банка «Химмашбанк».

Основные результаты исследования нашли отражение в выступлениях автора на научно-практических конференциях во Всероссийском заочном финансово-экономическом институте и публикациях.

Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в трех печатных работах общим объемом 2,3 п. л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Хитровская, Татьяна Юрьевна

Выводы по главе 3

1. Аудит пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами требует изучения и анализа большого объема информации и применения в ходе проверки различных методов получения аудиторских доказательств. Использование предложенной методики аудита операций коммерческих банков позволит повысить качество работы, сократить время на аудит, привлекать к проверке ассистентов и контролировать качество их работы.

2. Определение удельного веса отдельных статей отчетности в общем объеме операций банка относится к числу эффективных аналитических процедур, которые позволяют правильно оценить трудоемкость проверки различных направлений банковской деятельности, и выделить операции, влияние которых на достоверность отчетности несущественно.

3. Тестирование состояния системы внутреннего контроля банка позволяет на стадии планирования аудита выявить участки бухгалтерского учета, требующие повышенного внимания при проверке. В предлагаемой методике система тестов внутреннего контроля представлена в виде опросника и построена таким образом, что каждый отрицательный ответ увеличивает риск системы внутреннего контроля. На основании анализа результатов теста аудитор может сделать вывод о необходимом объеме аудиторских процедур для проверю! данного раздела.

4. На основе исследования и обобщения теоретического и практического материала выявлены типичные нарушения, допускаемые банками при проведении пассивных операций с ценными бумагами, и определены аудиторские процедуры для их выявления.

5. Предлагаемая методика аудита, оформленная в виде внутрифирменного стандарта, может использоваться при проверках как независимыми аудиторскими фирмами, так и службами внутреннего контроля коммерческих банков.

120

Заключение

Аудит коммерческих банков базируется на той же законодательной базе, что и аудит любой другой организации, подлежащей обязательной аудиторской проверке, и проводится с соблюдением требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Одной из особенностей деятельности коммерческих банков является широкий спектр проводимых операций. Это обуславливает необходимость детальной разработки методики проверки, программ аудита и аудиторских процедур по каждому из направлений банковской деятельности. В связи с этим в работе были поставлены и решены задачи, связанные с разработкой стандартизированной методики проведения аудиторской проверки коммерческих банков.

В развитие трудов отечественных авторов в диссертации определены основные компоненты методик аудита для организации и разработки стратегии проверок коммерческих банков, раскрыто содержание каждого из положений методики. В состав методики включены нормативное обеспечение (внешнее и внутреннее), источники информации, аналитические процедуры, тесты системы внутреннего контроля, порядок определения уровня существенности, общий план аудита, программа аудиторской проверки, описание аудиторских процедур и методов получения аудиторских доказательств, классификатор возможных нарушений, а также формы рабочих документов аудитора.

При разработке общего плана аудита для коммерческих банков были приняты во внимание специфика деятельности банковских учреждений, требования к финансовой (бухгалтерской) отчетности со стороны Банка России, особенности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также наличие компьютерной системы обработки данных. Форма и содержание общего плана аудита могут быть дополнены и изменены в зависимости от масштабов и особенностей деятельности проверяемого банка.

В работе обоснована последовательность выполнения аудиторских процедур, исследованы источники и методы получения аудиторских доказательств применительно к банковскому аудиту. Рекомендуемый подход позволит разработать программы аудиторских проверок различных направлений банковской деятельности, обеспечив при этом выполнение требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и надлежащее качество аудита. Разработанная методика может использоваться при обязательных и инициативных аудиторских проверках, а также применяться при аудите по специальным заданиям.

На основе обобщения российского и международного опыта разработана технология расчета уровня существенности с использованием набора базовых показателей отчетности, сформулированы основные положения для создания внутрифирменных стандартов существенности аудиторских организаций.

Практические рекомендации по применению разработанной методики раскрыты на примере аудиторской проверки пассивных операций коммерческих банков с ценными бумагами (векселями, облигациями, депозитными и сберегательными сертификатами). Для каждого из рассматриваемых видов ценных бумаг приведено нормативное обеспечение (внешнее и внутреннее), регулирующее объект проверки, определена цель и предметная область аудита, разработаны тесты системы внутреннего контроля банка, позволяющие выявить участки бухгалтерского учета, требующие повышенного внимания при проверке. Выделены основные комплексы задач, которые необходимо проверить по пассивным операциям коммерческих банков с ценными бумагами. Для каждого из указанных комплексов в диссертации обоснованы аудиторские процедуры, использование которых дает возможность повысить качество проверки, и описана техника их выполнения. При разработке аудиторских процедур было принято во внимание, что рассматриваемые ценные бумаги имеют разную правовую природу, различное нормативное регулирование и учитываются на разных балансовых счетах.

На основе обобщения теоретического и практического материала в работе исследованы и систематизированы основные нарушения, возникающие при проведении операций коммерческих банков с собственными депозитными и сберегательными сертификатами, облигациями и векселями, определены аудиторские процедуры для выявления нарушений, оценено их влияние на достоверность бухгалтерской отчетности. Виды возможных нарушений оформлены в форме классификатора нарушений.

С учетом положений федеральных и международных стандартов аудита разработаны и апробированы формы рабочих документов, которые с одной стороны облегчают вынесение профессионального суждения аудитора по результатам проверки, а с другой - дают возможность осуществить контроль качества проведения аудита и служат подтверждением того, что проверка проводилась в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Предлагаемая методика позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение, снизить трудоемкость проверки, привлекать к работе ассистентов и повысить эффективность внутрифирменного контроля качества работы аудиторов. Приведенные в работе методические материалы в дальнейшем могут модернизироваться и дополняться. Разработанные предложения успешно использовались автором в течение ряда лет при проведении обязательных ежегодных аудиторских проверок коммерческих банков.