Методы управления налогами и совершенствование налогообложения добавленной стоимости тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Методы управления налогами и совершенствование налогообложения добавленной стоимости"

На правах рукописи

Сергеева Евгения Николаевна

МЕТОДЫ УПРАВЛЕНИЯ НАЛОГАМИ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОБАВЛЕННОЙ СТОИМОСТИ

08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит.

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Орел - 2005

Работа выполнена в Брянском государственном университете им. акад. И.Г. Петровского

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Закиров Ахнаф

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Овчинникова Оксана Петровна кандидат экономических наук, доцент Маслова Ирина Алексеевна

Ведущая организация:

Брянская государственная сельскохозяйственная академия

Защита состоится 19 ноября 2005 г. в 12-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.182.04 при ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» в аудитории № 212 по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, 29.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Орловского государственного технического университета.

Автореферат разослан 18 октября 2005 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

И.О. Трубина

¿ийЪ / ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Современная российская налоговая система, созданная в конце 1991 г., в настоящее время претерпевает значительные изменения. Проводимая в стране масштабная налоговая реформа привела к созданию основанного на предсказуемости и преемственности законодательства о налогах и сборах, систематизации норм и положений налоговых правоотношений, снижению налогового бремени, унификации действующих налогов, в целом позволяющих органам власти всех уровней сформировать соответствующие бюджеты и выполнять свои задачи и функции. Однако вот уже на протяжении более 10 лет в нашей стране остро стоят проблемы совершенствования налогообложения, полноты уплаты налогов и т.п. В этой связи вполне закономерен повышенный интерес к проблематике совершенствования налогового законодательства, эффективности налогового планирования и администрирования и т.д. Результат этих нерешенных проблем - ежегодный стабильный рост совершаемых в стране налоговых правонарушений.

Ряд изменений налогового законодательства, внесенных федеральными законами в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, существенно повлияли на налоговую нагрузку на бизнес или, как сейчас принято говорить, на «корпоративного налогоплательщика». Правительство Российской Федерации и федеральные законодательные органы проводят реальные мероприятия по снижению налоговой нагрузки. Принято много решений: снижены ставки налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, уменьшено количество взимаемых налогов. Но приведет ли это в конечном счете к дальнейшему развитию экономики, к тем задачам, которые в этой связи перед правительством ставит президент Российской Федерации? Надо ли дальше снижать налоговую нагрузку на экономику в целом или на ее отдельные секторы?

Все это определяет безусловную актуальность избранной темы диссертационного исследования.

Степень изученности проблемы. В последние годы в научной экономической литературе представлен широкий спектр мнений по поводу основных направлений налоговой реформы в Российской Федерации, налогового планирования и администрирования, оптимизации налогообложения. Понимание актуальности указанной проблематики, а также предложения по ее решению нашли свое отражение в научных публикациях зарубежных и отечественных ученых-эконом!

эдя£^.?5Ь!>мсетта Е., Джонсона Д.,

СПето#»?г У<5Л I

09 »» ш

Брызгалина A.B., Берника В.Р., Головкина А.Н., Воловик Е.М., Джаарбекова С.М., Зами-ровича E.H., Лермонтова Ю.М., Панскова В.Г., Рогозина Б.А., Семкиной Т.И., Черника Д.Г. и др. В то же время, несмотря на большое число публикаций указанных ученых-экономистов следует отметить недостаточный уровень исследований в этой области.

Целью диссертационной работы является разработка теоретических и методических рекомендаций по управлению налогами на предприятиях, а также совершенствованию налогообложения добавленной стоимости как одного из основных направлений налоговой реформы.

В соответствии с поставленной целью в работе решены следующие задачи:

- изучить современное состояние российской налоговой системы, а также налоговых систем ряда зарубежных стран с целью проведения их сравнительного анализа;

- определить показатели, характеризующие налоговую нагрузку на предприятие;

- разработать методику управления налогами на предприятии;

- сформулировать основные направления совершенствования налогообложения добавленной стоимости, а также предложить средства прогнозирования последствий реформирования налогообложения добавленной стоимости.

Область исследования соответствует п.п. 2.3, 2.9 Паспорта специальности 08.00.10 — Финансы, денежное обращение и кредит.

Объектом исследования являются предприятия различных отраслей экономики, осуществляющие свою деятельность в Брянской области.

Предметом исследования являются организационно-экономические аспекты управления налогами и налогообложения добавленной стоимости.

Теоретической и методологической основой научных исследований явилась общенаучная методология, предусматривающая комплексный и системный подходы к решению проблемы, а также применение таких методов исследования, как исторический, статистико-экономический, монографический, абстрактно-логический и методы экономико-математического моделирования.

Информационной основой послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации в налоговой сфере, а также по экономике и финансам, денежно-кредитным отношениям, научно-методическая литература, периодические издания, статистические материалы Госкомстата РФ и Брянской области за 2001 - 2004 гг.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что в работе обоснованы теоретико-методические подходы к управлению налогами на предприятиях разных отраслей экономики России, а также к оптимизации налогообложения добавленной стоимости.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

теоретически обоснована необходимость реформирования налогообложения добавленной стоимости [п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10]; проведен анализ современных налоговых систем России и зарубежных стран и установлено его значение для совершенствования и реформирования налогового законодательства [п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10]; предложена система показателей, характеризующих налоговую нагрузку на предприятие [п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10];

разработана методика управления налогами на предприятии, в т.ч. средствами налогового планирования как элемента финансовой политики предприятия [п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10];

предложены концепция равновесия как инструмент совершенствования налогообложения добавленной стоимости, а также алгоритм прогнозирования экономико-социальных последствий реформирования налогообложения добавленной стоимости [п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10].

Практическая значимость работы состоит в том, что ее результаты позволяют:

1. Обоснованно формировать систему управления налогами на предприятиях.

2. Производить расчеты реальной налоговой нагрузки на предприятие в целях осуществления налоговой оптимизации.

3. Осуществлять эффективное реформирование налогообложения добавленной стоимости и прогнозирование экономико-социальных последствий этого реформирования.

Разработанные научно-методические рекомендации, направленные на совершенствование методов формирования налогов на предприятиях и совершенствования налогообложения добавленной стоимости, могут найти практическое применение как на предприятиях различных отраслей экономики России, так и в деятельности государственных органов, планирующих и осуществляющих отечественную налоговую реформу.

Реализация результатов работы. Основные теоретические положения по налогообложению предприятий в виде методических рекомендаций внедрены в практику нескольких предприятий г. Брянска. Теоретические и методические разработки используются в учебном процессе в Брянском государственном университете им. акад. И.Г. Петровского, в Брянской государственной инженерно-технологической академии при изучении таких учебных дисциплин, как «Налоги и налогообложение», «Финансы и кредит», «Финансовый анализ».

Апробация результатов исследования. Основные положения и рекомендации, содержащиеся в диссертации, были доложены на научно-практических конференциях: Всероссийской научно-практической конференции (Нижний Новгород, 2004); Всероссийской научно-практической конференции (Москва, 2004); научно-практических конференциях ВУЗов г. Брянска.

Публикации. По материалам диссертации опубликовано 6 научных работ, отражающих основное содержание диссертации, общим объемом 2,7 п.л.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Она содержит 145 страниц основного текста, включает 15 таблиц, 5 рисунков.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы, охарактеризовано состояние изученности исследуемой проблемы, сформулированы цель, задачи, объект и методика исследования, определена научная новизна, показаны практическая значимость работы, объем и структура исследования.

В первой главе «Теория и практика современного налогообложения добавленной стоимости» охарактеризовано современное российское и зарубежное законодательство в области налогообложения добавленной стоимости; представлен сравнительный анализ налоговых систем ряда стран с точки зрения его полезности для совершенствования и налогообложения добавленной стоимости.

Во второй главе «Формы и методы управления налогами на предприятиях» представлены обобщающие и частные показатели налоговой нагрузки на предприятие; предложена методика управления налогами на предприятиях; рассмотрено налоговое планирование как элемент финансовой политики предприятия.

В третьей главе «Методические рекомендации по совершенствованию налогообложения добавленной стоимости» проанализированы основные проблемы взимания налога на добавленную стоимость в России и за рубежом; представлена концепция равновесия как инструмент совершенствования налогообложения добавленной стоимости; разработаны средства прогнозирования экономико-социальных последствий реформирования налогообложения добавленной стоимости.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Теоретически обоснована необходимость реформирования налогообложения добавленной стоимости.

За рубежом идея формирования доходной части бюджета за счет налога на добавленную стоимость (НДС) возникла еще в начале XX века. Первое предложение о введении в Германии налога под названием «Veredelte Umsatzsteuer» (облагороженный налоге оборота) внес в 1919 г. Вильгельм фон Сименс. В общей категории «косвенных налогов на потребление» налог на добавленную стоимость является одним из наиболее популярных ее видов. Однако, несмотря на достаточно долгую историю использования налога на добавленную стоимость в зарубежных странах, их налоговые системы, так же, как и российская, отнюдь не свободны от определенных проблем, связанных с взиманием этого налога.

По оценкам ряда государств-членов ЕС, ежегодно из-за махинаций с НДС бюджеты стран теряют до 10% поступлений по этому налогу, хотя точно оценить масштабы ущерба не представляется возможным. В докладе не поддерживается предложение некоторых стран реформировать сложившуюся в Европейском союзе систему начисления и взимания НДС. Напротив, борьбу с мошенничеством следует усиливать в рамках существующей налоговой системы путем реализации ряда мер, в том числе путем интенсификации сотрудничества на административном уровне, повышения эффективности использования средств многостороннего контроля, устранения оставшихся правовых норм, препятствующих информационному обмену (например, законодательства в области налоговой тайны), внедрения более эффективных электронных систем налоговых проверок.

Результаты контрольных мероприятий, проведенных Счетной палатой РФ, показывают, что в последние годы происходит значительный, ничем не обоснованный опере-

жающий рост сумм денежных средств, выделяемых из федерального бюджета на возмещение НДС, уплачиваемого экспортерами поставщикам материальных ресурсов. Впервые вопрос о необходимости решения проблемы возмещения НДС по экспорту был поставлен при обсуждении проекта бюджета на 2002 г., когда сумма возмещения налога стала расти непропорционально увеличению объему экспорта, облагаемого НДС. По отчету за 2001 г. возмещение по экспорту составило 211,9 млрд. руб. и увеличилось против 2000 г. в 2,2 раза. Сумма возмещения налога, предусмотренная в федеральном бюджете на 2001 г. (92,7 млрд. руб.), была превышена на 119,2 млрд. руб., или в 2,3 раза. При этом если в 1999 г. эти средства составляли 39,7 млрд. руб., или 18,3% от суммы НДС по товарам, производимым на территории Российской Федерации, зачисленной по итогам года в бюджет, то в 2001 г. - 211,9 млрд. руб. (44,4%). При росте поступлений налога в бюджет в 2,2 раза сумма возмещения НДС увеличилась в 6 раз, в то время как объем экспорта, облагаемого налогом, возрос в 1,7 раза. Одновременно доля возмещения налога в объеме экспорта увеличилась с 2,6% в 1999 г. до 8,1% в 2002 г. В 2002 г. (по предварительным данным) общая сумма возмещения НДС составила 240 млрд. руб., или 44% от размера налога, зачисленного в бюджет.

Это позволяет нам высказать мнение, что сложившаяся ситуация с налогообложением добавленной стоимости требует принятия комплекса безотлагательных мер по его реформированию.

2. Проведен анализ современных налоговых систем России и зарубежных стран и установлено его значение для совершенствования и реформирования налогового за конодател ьства.

Одним из принципиально важных направлений совершенствования любой системы вообще и системы налогообложения в частности является ее содержательный анализ, который направлен на выявление сильных и слабых сторон системы во всех аспектах ее изучения: функциональном, элементном и организационном. При проведении такого анализа целесообразно, на наш взгляд, использовать метод сравнения данной системы с ее аналогами для сопоставления отдельных системных характеристик и определения их соответствия целям и задачам анализируемого объекта.

При сравнительном анализе системы налогообложения, необходимом для выработки обобщенных, концептуальных, методологических положений ее совершенствования (реформирования), в качестве ее аналогов выступают налоговые системы других госу-

дарств, в том числе и региональные Путем сравнения общегосударственных налоговых систем с учетом их региональных особенностей можно выявить наиболее эффективные способы построения налоговой вертикали «центр - регионы» и в определенных случаях принципы и методы горизонтальных связей «регион - регион». Такая постановка задачи анализа предполагает, что объектами сравнения должны быть налоговые системы тех стран, где государственное устройство является близким Российской Федерации по содержанию, то есть стран, несущих в себе нормативно зафиксированный или практически реализуемый (неформальный) достаточно сильный элемент федерации.

Важным положением предлагаемого подхода к сравнительному анализу систем налогообложения федеративных (по существу) государств является то, что возможность применения в российской налоговой практике тех или иных элементов, методов, структурных решений в обязательном порядке должна оцениваться с учетом реально сложившегося уровня социально-экономического развития конкретных стран, особенностей протекания социально-экономических процессов, а также (что, по нашему мнению, особенно важно) целей и задач (причем не только экономических, но и политических), которые стоят перед данным государством.

Совокупность вышеперечисленных характеристик определяет адекватность применяемой системы налогообложения исходя как из принципов, положенных в ее основу, так и из конкретных способов их реализации. При этом следует иметь в виду, что сложная социально-экономическая система, элементом которой является система налогообложения, обладает достаточно высокой динамикой изменений (которые на отдельных периодах ее развития могут носить не только прогрессивный, но и регрессивный характер, о чем свидетельствует опыт проведения экономических реформ в России), что требует соответствующего регулирования налогового процесса в оперативном, тактическом и стратегическом режимах.

Общие результаты сравнительного анализа систем налогообложения различных государств представлены в таблице 1.

Таблица I - Результаты сравнительного анализа современных систем

налогообложения промышленно развитых стран и России

Название страны Уровень реализации экономической (регулирующей) функции Уровень реализации фискальной функции

Инвес- Регио- Отра- Конку- Доходы Доходы Собст- Акциз-

тицион- нальным слевой рентный физи- юриди- вен- ные

ный потен- поген- потен- ческих ческих ность платежи

потен- циал циап циал лиц лиц (имуще-

циал ство)

США средний средний низкий высокий высокий средний средний низкий

Канала средний высокий низкий средний высокий низкий низкий средний

Германия высокий высокий низкий высокий высокий средний высокий высокий

Франция средний низкий низкий высокий средний высокий средний высокий

Испания средний высокий средний низкий высокий средний средний высокий

Россия низкий средний низкий низкий низкий высокий низкий высокий

Приведенные в таблице 1 данные, а также использование предложенного подхода для анализа функциональной реализации налоговых систем могут использоваться в совершенствовании налоговой системы Российской Федерации.

3. Предложена система показателей, характеризующих налоговую нагрузку на предприятие.

Совершенствование управления налогообложением добавленной стоимости необходимо исследовать в контексте обших форм и методов управления налогами на предприятии, для чего следует проанализировать обобщающие и частные показатели, характеризующие налоговую нагрузку на предприятия, а также с этой точки зрения рассмотреть налоговое планирование как элемент финансовой политики предприятия.

Одной из важнейших и наиболее дискуссионной в теории налогообложения и практике налогового планирования является проблема расчета налогового бремени (налоговой нагрузки).

Налоговая нагрузка как экономическая категория отражает соотношение общей массы налогов и сборов, уплачиваемых предприятием в фискальные органы, с показателями его деятельности. При этом могут использоваться как обобщающие, так и частные показатели налоговой нагрузки.

Критическое осмысление имеющихся в экономической литературе подходов к определению содержания и обоснованию методики расчета налогового бремени, а также рассмотрение основных факторов, влияющих на уровень налогового гнета, позволяют автору предложить мультипликативную модель расчета налогового бремени хозяйствующего

субъекта. Для этого необходимо ввести следующие обозначения: НП - ставка налога на прибыль; ННДС - ставка НДС; НЕСН - ставка единого социального налога; НДФЛ -ставка налога на доходы физических лиц; НИ - ставка налога на имущество; ВБ - выручка - брутто, то есть показатель, включающий косвенные налоги. Ее можно представить в виде следующей формулы:

ВБ = (МЗ+АМ+РП+НИ+ЗП+ЕСН+П+НДС) }=> ДС (1),

где: где МЗ - материальные затраты; AM - сумма амортизационных отчислений; РП - сумма прочих расходов; НИ - сумма налога на имущество; ЗП - расходы на оплату труда, учитываемые для целей налогообложения прибыли; ЕСН - сумма единого социального налога; П - сумма прибыли; НДС - сумма НДС; ДС - добавленная стоимость, которая включает НДС.

Далее необходимо ввести следующие показатели:

ВН - выручка - нетто, то есть показатель, состоящий из материальных затрат и добавленной стоимости;

К„ - коэффициент, показывающий удельный вес добавленной стоимости в выручке -нетто. Он рассчитывается следующим образом:

К„ = ДС/ВН (2)

КЗП - коэффициент, показывающий удельный вес расходов на оплату труда в добавленной стоимости. Он рассчитывается следующим образом:

КЗП = ЗП/ДС (3)

KAM - коэффициент, показывающий удельный вес амортизационных отчислений в добавленной стоимости. Он рассчитывается следующим образом:

KAM = AM / ДС (4)

КРП - коэффициент, показывающий удельный вес прочих расходов в добавленной стоимости. Он рассчитывается следующим образом:

КРП = РП/ДС (5)

По нашему мнению, показатель мультипликативного налогового бремени должен быть аддитивен, то есть показатели налогового бремени по различным налогам необхо-

димо как суммировать, так и исключать из расчета. Для расчета НБДС в числитель последовательно ставятся налоги, ставки которых перечислены выше, а в знаменатель - добавленная стоимость. Так как сумма налогов получается путем умножения коэффициентов на ДС, то ДС в числителе и знаменателе сокращается, и формула приобретает следующий вид :

НБДС = (1 - НП) х ННДС/(1+ННДС) + НДФЛ х КЗП + [(1-НП) х НЕСН-НП] х КЗП + (1-НП) х {НИ х [1/КО - 1 + KAM х (n-m)]} + (1-НП) х [НДН х (1/КО -ННДС/(1+ННДС)] + НП - НП х (КАМ+КРП) + (1-НП) х {1 - ННДС/(1+ННДС)] + НП -НП х (КАМ+КРП) + (1 -НП) х {1 - ННДС/( 1+ННДС) - (1+НЕСН) х КЗП - KAM - КРП + ННДС/( 1+ННДС) - НИ X [1/КО - 1 + KAM х (n-m)]}. (6),

где НБДС - налоговое бремя хозяйствующего субъекта по отношению к добавленной стоимости.

Для оптимизации налогового бремени необходимо воздействовать на различные элементы, включаемые в его расчет: ставки соответствующих налогов и соответствующие коэффициенты. Можно уменьшить уровень налогового бремени в результате оптимизации структуры выручки, прежде всего добавленной стоимости.

Например, если снизить К0 до 10% при прежней структуре добавленной стоимости, то налоговое бремя НБДС увеличится до 69,070%, однако налоговое бремя по отношению к выручке-брутто (НБВБ) будет равняться 13,156%. Следует отметить, что К„ характеризует материалоемкость продукции. Таким образом, при увеличении материалоемкости возрастает уровень налогового бремени относительно добавленной стоимости и уменьшается налоговое бремя относительно выручки брутто.

Если при значении К„, равном 55%, изменить структуру добавленной стоимости, например, увеличив KAM в два раза в результате использования нелинейного способа начисления амортизационных отчислений или применения вариантов ускоренной амортизации, то налоговое бремя НБДС получится равным 43,833%, а налоговое бремя НБВБ -22,770%.

Анализ уровня налогового бремени будет неполным, если не рассмотреть его применительно к хозяйствующим субъектам различных отраслей. Для этого автором произвольно выбраны типичные организации различных отраслей экономики, осуществляющие деятельность в Брянской области (табл. 2).

Таблица 2 - Размер и структура налогового бремени по хозяйствующим субъектам

различных отраслей экономики

Отраслевая принадлежность Размер налогового бремени (в %) Структура налогового бремени (удельный вес отдельных налогов в %)

М\ль-типли-катнв-ный авторский метод Суммовой метод Метод на основе денеж ных потоков Налою-вое бремя в целом НДС Налог с продаж Налог на прибыль ЕСН Налог на имущество Налог на пользователей автодорог Прочие налоги

Предприятие легкой промышленности 19.27 17.873 13.83 100 36.9 1.1 19.9 31,7 4,8 5.0 0.6

Предприятие пищевой промышленности 4.01 3.99 7.11 100 -25.5 2.5 28,4 63,3 П.2 19,0 1.1

Сельскохозяйственный кооператив 8.05 8.62 7 30 100 49.5 0.2 39,3 Не облагается Не облагается 11.0

Лесхоз 39.69 37.54 - 100 30,4 - 0.07 39,9 0,03 1,9 27,3

Транспортное предприятие 16.40 16.66 21.20 100 7.8 0.4 2.3 73,7 7,6 3,5 4,7

Предприятие оптовой торговли 1.78 1.49 100 83,6 8.0 1,6 2.6 4,2

Риэлторская контора 17.98 18 22 100 15.2 20.4 4,3 51,3 3,4 5,1 0,3

Организация образования 4.01 4.43 6.23 100 0 9,5 76,9 0 9,5 4.1

Банк 17.38 21.9 8.9 100 3,5 - 58,5 25,5 1,0 3,8 7.7

Страховая компания 0 36 0.24 0 51 100 0 1 - 44.2 51,7 2,7 1,4 -

Рекламное агентство 2.84 2.50 - 100 30.1 - 6.7 20,3 2.5 39,1 1,4

Общественная организация 20.05 17.63 22.80 100 0 17,7 77,3 3,5 1.5

Проведенный анализ показал, что наибольший объем в структуре налогового бремени у большинства рассмотренных хозяйствующих субъектов занимает НДС (у предприятия оптовой торговли - 83,6%; у сельскохозяйственного кооператива - 49,5% и т.д.), а также единый социальный налог (у общественной организации - 77,3%; у транспортного

предприятия - 73,7%, у предприятия пищевой промышленности (экспорт) - 63,3% и т.д.). Лишь у банка получился наибольший удельный вес у налога на прибыль в налоговом бремени. Таким образом, произведенные расчеты и предложенная модель позволяют определить для каждого конкретного хозяйствующего субъекта налоги, наиболее существенно влияющие на уровень налогового бремени, чтобы они могли сосредоточить на них свое основное внимание при налоговом планировании в перспективе.

4. Разработана методика управления налогами на предприятии, в т.ч. средствами налогового планирования как элемента финансовой политики предприятия.

По нашему мнению, налоговая деятельность предприятия должна рассматриваться как часть его финансово-хозяйственной деятельности. Действительно, вопросы уплаты налогов прямо являются частью финансовых операций организации по выполнению обязательств перед государством. Такие обязательства предусмотрены специальным законодательством и представляют собой формы перераспределения создаваемого валового продукта.

Рассматривая налоговую деятельность вообще и налоговое планирование в частности как функцию управления, можно представить основные направления налогового планирования на каждом этапе управленческого цикла (табл. 3).

Таблица 3 - Основные направления налогового планирования

Этап цикла управления Направление налогового планирования

Прогнозирова н не Расчеты и оценка налоговых последствий расширения масштабов бизнеса и изменения его характера

Расчеты и оценка налоговых последствий реализации инвестиционных планов и программ

Построение налоговой модели предприятия

Оценка тенденций развития налогового законодательства и их влияния на налоговые платежи предприятия

Планирование Выбор схемы налогообложения

Разработка налоговой политики

Разработка налогового плана по всей совокупности объектов налогообложения

Разрабогка графика налоговых платежей

Организация и координация Уточнение схемы налогообложения в связи с внесением изменений в действующее налоговое законодательство

Внесение корректировок я налоговую политику предприятия

Разрабогка оперативных налоговых планов (поквартально) и корректировка годовых и оперативных планов в связи с изменением динамики объектов обложения и/или налоговой политики предприятия

Разработка оперативных графиков налоговых выплат

Организация и координация деятельности всех служб предприятия и принятие решений, существенно влияющих на формирование объектов налогообложения

Сбор и регистрация датшх Разработка модели налогового учета предприятия

Формирование информационной модели налогового учета и документооборота, связанного с движением и изменением объектов налогового учета

Разработка процедур формирования налоговой отчетности предприятия

Разработка форм и методики заполнения налоговых регистров

Контроль Планирование мероприятии контроля налоговой отчетности предприятия

Проверка планируемых и фактических налоговых выплат

Контроль соблюдения графика налоговых выплат

Контроль исполнения обязанностей специалистами налоговой службы и иных служб, связанных с реализацией задач налоговой деятельности

Контроль своевременности представления информации, необходимой для реализации налоговой службой предприятия поставленных перед ней задач

Анализ Выполнение аналитических расчетов и выявление факторов, влияющих на показатели налоговой отчетности предприятия

Выявление причин расхождений между плановыми и фактическими объемами налоговых выплат

Анализ причин несоблюдения графиков налоговых выплат

Анализ причин невыполнения задач налоговой службы

Анали! причин отклонении ог установленного графика представления информации и документов

Регулирование Устранение причин расхождении или ошибок в данных налоговой отчетности

Устранение причин отклонении от планов, корректировка плановых расчетов

Устранение причин отклонений от установленного графика выплат, ликвидация недоимок по налогам и причин неплатежей

Работа с персоналом налоговой службы предприятия для обеспечения эффективности налоговой деятельности

Уточнение графиков представления документов и информации, принятие мер воздействия при выявлении факюв халатности и недобросовес 1 ностн работников предприятия

Важно отметить, что объектом налогового планирования должны быть не только собственно объекты налогообложения, но и процессы управленческой деятельности, так или иначе влияющие на их формирование (рис. 1).

Рисунок 1 - Объекты планирования

Поэтому объекты налогового планирования на предприятии можно рассматривать как две самостоятельные группы:

- объекты налогового планирования в виде объектов налогообложения (с выделением соответствующих групп объектов);

- объекты налогового планирования в виде процессов управленческой деятельности, направленной или влияющей на формирование и/или изменение объектов налогообложения, а также процессов деятельности в области управления налогами (налоговой деятельности).

5. Предложены концепция равновесия как инструмент совершенствования налогообложения добавленной стоимости, а также алгоритм прогнозирования экономико-социальных последствий реформирования налогообложения добавленной стоимости.

Эффективное реформирование НДС возможно с помощью применения концепции равновесия. Концепция равновесия появилась в результате новейших научных исследований на стыке двух наук: бухгалтерского учета и микроэкономики. Концепция равновесия однозначно трактует цель управления хозяйствующего субъекта как его приведение к состоянию равновесия, ибо спрос на продукцию хозяйствующего субъекта должен быть равен его предложению; причем, хозяйствующий субъект должен получать максимальную прибыль Концепция равновесия однозначно трактует бухгалтерский учет как фактор производства, так как только на основе метода бухгалтерского учета возможно управление интенсивностью производства хозяйствующего субъекта.

Методологической основой инструмента управления состоянием равновесия хозяйствующего субъекта является «Таблица разверстки анализа состояния равновесия хозяйствующего субъекта» (РАСРХС).

Таблица 4 - Разверстка анализа состояния равновесия хозяйствующего субъекта

Предел объема I 1 1 1 ' ... 1 1 Сумма Ь

Момент времени Предельная стоимость Г 8 1 81 2 Б2 : з 17. 83 Ш-1 Бп-1 т вп X Сумма в

реализации объема 1

Предельная стоимость С С1 С2 сз Сп-1 ' Сп Сумма С

производства объема

Разность Р Р1 Р2 ! РЗ Рп-1 | Рп Сумма Р

Индикация равновесия В 0 0 0 1 ... 0 0 ' 0

Основной принцип, который лежит в основе рассматриваемого метода, заключается в том, что один и тот же договор реализации товаров (работ, услуг) отражается в учете двух хозяйствующих субъектов, которые и заключили этот договор. Следовательно, если в законодательном порядке обязать хозяйствующие субъекты каждому договору реализации продукции (работ, услуг) присваивать свой индивидуальный код, то на основе таблицы РАСРХС с помощью применения современных ресурсов вычислительной техники, а также некоторым ужесточением ответственности за неуплату НДС, можно на порядок повысить собираемость этого налога.

В диссертационной работе предлагается алгоритм прогнозирования бюджетных доходов от НДС, который основан на оценке доли этого налога в прогнозном значении валового регионального продукта и ориентирован на применение исполнительными и законодательными органами власти при разработке бюджета соответствующего уровня, а также налоговыми органами всех уровней.

Рисунок 2 - Динамика поступлений НДС в бюджетную систему России в 2002 - 2003 годах

Учитывая бюджетообразующую роль налога, прогнозирование поступлений от НДС имеет особое значение, поскольку завышение плановых показателей по сбору НДС вы-

зовет в последующем объективные трудности в его мобилизации, что, в свою очередь, приведет к недопоступлению доходов в бюджетную систему и поставит под угрозу исполнение расходной части бюджета.

При прогнозировании бюджетных доходов от НДС используются следующие показатели: валовой региональный продукт (ВРП); доля НДС, начисленного по ставке 18%, в ВРП; доля НДС, начисленного по ставке 10%, в ВРП; доля налоговых вычетов в ВРП; коэффициент собираемости налога; дополнительные поступления (ожидаемое погашение недоимки прошлых лет, запланированные поступления по реструктурированной задолженности, поступления за счет контрольной работы); прогнозируемый объем возмещения НДС по операциям, облагаемым налогом по ставке 0%.

Алгоритм прогнозирования бюджетных доходов от НДС следующий.

1. Прогноз налога, начисленного по ставке 10%, рассчитывается по следующей формуле:

"ти" ""•""" почета , гуще,,«,

НДСтш = 10% х ( 10% + "10% ) / ВРП оценка X ВРПпрогнга (7),

1ШЧ1К ч щюлнп

где: НДСт, - прогноз поступлений налога, начисленного по ставке 10%, в

р ¡щенка

плановом периоде; м% - оценка объема реализации (передачи) товаров (работ, услуг), подлежащий обложению НДС по ставке 10%, в отчетном периоде; - оценка объема передачи товаров (работ, услуг) для собственного потребления, подлежащий обложению по ставке 10%; ВРП„1В11М - оценка объема ВРП в отчетном периоде; ВРП,,,*,,,,,,, -прогноз ВРП на плановый период.

2. Прогноз налога, начисленного по ставке 18%, рассчитывается по следующей формуле:

НДС'™'"""""' = 18% х ( П°*Г + СМР^Г) / ВРП()1К„ка X х ВРПпр(И11т (8),

IIИГ*I ~ , ОО/

где: /7/(С ,„% - прогноз поступлении налога, начисленного по ставке 18%, в

плановом периоде; Р"^/""" - оценка объема реализации (передачи) товаров (работ, услуг),

подлежащий обложению НДС по ставке 18%, в отчетном периоде; /7°$»/"ка - оценка объема передачи товаров (работ, услуг) для собственного потребления, подлежащий обло-

жению по ставке 18%; . оценка выполнения строительно-монтажных работ

для собственного потребления, подлежащего обложению по ставке 18%; ВРПш,еИка -оценка объема ВРП в отчетном периоде; ВРП,|ро,1нм - прогноз ВРП на плановый период.

3. Прогноз налоговых вычетов, связанных с оплатой приобретаемых товаров (работ, услуг), без учета затрат на осуществление капитальных вложений и сумм налога, уплачиваемых таможенным органам, рассчитывается по следующей формуле:

^ ЩЮЯЮ1

НДС

оценка / ВРПоисмка X ВРПлрошо-)

НГТ/^шчет „ _

где: нд<_ 1ЦМк- прогноз суммы налоговых вычетов, связанных с оплатой приобретаемых товаров (работ, услуг), в периоде, на который осуществляется прогноз, без учета

^ и гт/о вычет

затрат на осуществление капитальных вложении; НДС011ета - оценка суммы налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету в отчетном периоде, без учета НДС по капитальным вложениям; ВРП,„„.„и - оценка объема ВРП в отчетном периоде; ВРПпроп,от - прогноз ВРП на плановый период.

4. Прогноз суммы НДС, уплачиваемой таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и подлежащей вычету рассчитывается по следующей формуле:

НДС-;::......= 18% х Импорт (10),

_ II пвычет иитммн и

где: АадС,,„,,„„ - прогноз суммы налога, уплачиваемой таможенным органам при

ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и подлежащей вычет\; Импорт - стоимость импортируемых товаров, подлежащих обложению НДС, в периоде, на который осуществляется прогноз (с учетом таможенных пошлин и акцизов).

5. Прогноз суммы налоговых вычетов, возникающей вследствие применения права на вычет в отношении НДС, уплаченного при осуществлении капитальных вложений, рассчитывается по следующей формуле:

ндс™:: = Ос^хс, ой,

где: НДСп™,"1Р, - прогноз суммы налоговых вычетов по НДС, уплаченному при осуществлении капитальных вложений; Осмр - объем строительно-монтажных работ по принятым на баланс строительным объектам; Сг - ставка налога.

6. Определение коэффициента собираемости НДС в отчетном периоде целесообразно рассчитывать по следующей формуле:

где: Ки1Й - коэффициент собираемости НДС в плановом периоде; НДС01КШ<а - оценка поступлений НДС в бюджетную систему в отчетном периоде, за исключением поступлений в погашение недоимки прошлых лет, платежей, поступающих в рамках реструктуризации, поступлений за счет контрольной работы, а также сумм, возмещенных в отчетном периоде; НДС- сумма налога, начисленная к уплате в бюджет по декларациям отчетного периода.

7. Прогноз возмещения НДС по ставке 0%. Для расчета прогноза возмещения НДС, уплаченного поставщикам материальных ресурсов, используемых при производстве экспортной продукции, применяются такие показатели объема экспорта (за исключением объема экспорта нефти и газа в страны СНГ), как обменный курс рубля, стоимость материальных затрат, используемых при производстве экспортной продукции, и т.д.:

ашрт ,Г1

где: ащю.т„ - прогноз суммы возмещения налога по экспорту; V - прогноз экспорта (без стран СНГ), в рублевом эквиваленте; У| - прогноз экспорта (без стран СНГ), в долларовом исчислении; К, - прогноз среднего курса доллара США, в руб.; Д, - доля материальных затрат в объеме экспорта.

В формуле используется ставка 18%, так как, по экспертным оценкам, доля материальных затрат, используемых при производстве экспортной продукции по 18%-ной ставке, составляет порядка 95 - 96%.

8. Прогноз суммы возмещения налога по ставке 0%, за исключением возмещения НДС по товарам, используемым при производстве экспортной продукции, рассчитывается отдельно в зависимости от вида продукции и услуг, облагаемых по ставке 0%.

Прогноз возмещения НДС по ставке 0% рассчитывается по следующей формуле:

КСой НДСоценка / НДС (^акт

(12),

= V' х Д„ х I8% = V, X К, х Дм х 18%

(13),

»0%

прогпоз

(И),

где: - прогноз возмещения НДС по ставке 0%; Ост - оценка остатков

сумм НДС, не возмещенных на начало года (включая остатки по заявленным и подтвержу жшорш р0"о

жденным суммам); °„/„,.■„,,, - прогноз суммы возмещения налога по экспорту; апро.-т,1 -прогноз возмещения налога по ставке 0%, за исключением возмещения НДС по товарам, используемым при производстве экспортной продукции.

8. Прогноз дополнительных поступлений НДС включает поступления от ожидаемого погашения недоимки прошлых периодов (может быть оценено пропорционально отношению налоговых поступлений в погашение недоимки прошлых периодов в отчетном периоде к общему объему поступлений НДС в отчетном периоде), а также прогнозируемых поступлений НДС в рамках реструктурированной задолженности и за счет контрольной работы и прочих поступлений.

Рассмотренный в диссертационной работе подход к прогнозированию экономико-социальных последствий реформирования НДС возможно развивать по следующим направлениям:

1) использование для прогнозирования бюджетных доходов от НДС отраслевой структуры ВРП;

2) формализация расчета коэффициента собираемости налога, а также оценки ожидаемых поступлений в счет погашения недоимки прошлых лет;

3) оценка возможных объемов возмещения суммы входящего налога по экспортным поставкам. Прогнозирование объема возмещения НДС при применении ставки 0% при реализации продукции на экспорт сводится к оценке прогнозных показателей «входного» НДС для экспортных отраслей (в части продукции, поставляемой на экспорт);

4) корректировка на изменение налогового законодательства. С целью учета наиболее существенных законодательных изменений возможно прогнозирование потерь (дополнительных доходов) посредством выделения в прогнозном объеме налоговых поступлений соответствующих сумм с помощью различных способов в зависимости от характеристик изменений в законодательстве.

ОБЩИЕ ВЫВОДЫ

В заключительной части диссертации приведены выводы и предложения, основными из которых являются следующие.

Дифференциация уровня налогового бремени у различных хозяйствующих субъектов велика и входит в противоречие с основополагающим принципом справедливости, присущим классической теории налогообложения Более того, даже в случае декларирования в законодательных документах режима наибольшего налогового благоприятствования для отдельных хозяйствующих субъектов они не всегда достигнут минимального размера налогового бремени по сравнению с другими организациями.

Проведенный анализ показал, что наибольший объем в структуре налогового бремени у большинства рассмотренных хозяйствующих субъектов занимает НДС. Произведенные расчеты и предложенная в диссертации модель позволяют определить для каждого конкретного хозяйствующего субъекта налоги, наиболее существенно влияющие на уровень налогового бремени, чтобы они могли сосредоточить на них свое основное внимание при налоговом планировании в перспективе. Использование того или иного элемента налогового планирования должно быть основано на индивидуальном подходе к каждому конкретному хозяйствующему субъекту.

Налоговая деятельность предприятия должна рассматриваться как часть его финансово-хозяйственной деятельности. В рамках финансового управления налоговая деятельность может быть рассмотрена как деятельность с использованием финансовых, прежде всего налоговых инструментов для обеспечения наиболее эффективных результатов деятельности предприятия и его взаимоотношений с государством. В рамках управления финансами организации налоговая деятельность реализуется как процесс управления налогами, включая управление объектами налогообложения, процедурами исчисления и уплаты налогов.

По мнению автора диссертационной работы, эффективное реформирование НДС возможно с помощью применения концепции равновесия. Основной принцип, который лежит в основе рассматриваемого метода, заключается в том, что один и тот же договор реализации товаров (работ, услуг) отражается в учете двух хозяйствующих субъектов, которые и заключили этот договор. Следовательно, если в законодательном порядке обязать хозяйствующие субъекты каждому договору реализации продукции (работ, услуг) присваивать свой индивидуальный код, то на основе специально разработанной таблицы

с помощью применения современных ресурсов вычислительной техники, а также некоторым ужесточением ответственности за неуплату НДС, можно на порядок повысить собираемость этого налога. При этом порядок кодирования договоров должен устанавливаться законодательно.

Если обязать хозяйствующие субъекты представлять, с одной стороны, коды договоров реализации, а с другой стороны, коды договоров купли (которые, в свою очередь, являются договорами реализации других хозяйствующих субъектов), то при условии представления специально разработанной таблицы, а также компьютерного метода обработки информации возможно на порядок повысить сложность ухода от уплаты НДС или, иными словами, собираемость этого налога.

В настоящей работе предлагается алгоритм прогнозирования бюджетных доходов от НДС, основанный на оценке доли этого налога в прогнозном значении валового регионального продукта и ориентирован на применение исполнительными и законодательными органами власти при разработке бюджета соответствующего уровня, а также налоговыми органами всех уровней.

По теме диссертации опубликованы следующие работы автора:

1. Закиров А., Дмитриев С.Г., Сергеева E.H. Налоговая нагрузка на предприятие-расчет на основе обобщающих и частных показателей // Известия ОрелГТУ. Научный журнал. Серия «Экономика, управление, право». Специальный выпуск 2004 г. С. 25 - 29. (0,2 пл., в т.ч. 0,1 п.л.).

2. Закиров А., Сергеева E.H., Дмитриев С.Г. Применение «нулевой» ставки НДС при экспорте товаров: зарубежный и российский опыт // Тезисы докладов Всероссийской научно-практической конференции. - Нижний Новгород: НКИ, 2004. С. 115 - 120 (0,3 п.л.. в т.ч. 0,1 авт.).

3. Закиров А., Сергеева E.H., Дмитриев С.Г. Концепция равновесия как инструмент совершенствования налогообложения добавленной стоимости // Материалы Всероссийской научно-практической конференции. - М.: МГУП, 2004. С. 82 - 93 (0,4 п.л., в т.ч. 0,2 авт.).

4. Сергеева E.H., Закиров А., Дмитриев С.Г. Налоговая нагрузка на предприятие расчет на основе обобщающих и частных показателей // Известия ОрелГТУ. Научный

журнал. Серия «Экономика, управление, право». Специальный выпуск 2004 г. С. 41 - 47 (0,3 п.л., в т.ч. 0,2 авт.). § 6 § 4

5. Сергеева E.H., Дмитриев С.Г., Лебедев Ю.Н. О некоторых проблемах применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость // Современные проблемы экономики. - 2005. - № 10. С. 32-35 (0,25 п.л., в т.ч. 0,1 п.л.)

6. Сергеева E.H., Дмитриев С.Г. Реформа налога на добавленную стоимость: причины и результаты. - Брянск, «Очаг», 2005 г. - 64 с. (3,0 п.л., в т.ч. 2,0 авт.).

РНБ Русский фонд

У 2006-4

20851

Подписано к печати 01.10.05 Формат 60 х 84/16. Бумага офсетная. Печать офсетная Уч.-изд. л. 1,0. Тираж 100 экз Заказ №225. Отпечатано в типографии Брянского ЦНТИ. 241050. Брянск, ул Горького, 30

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Сергеева, Евгения Николаевна

Введение

1. Теория и практика современного налогообложения добавленной 8 стоимости

1.1. Российское законодательство о налоге на добавленную стоимость

1.2. Особенности налогообложения добавленной стоимости в зарубежных 16 странах

1.3. Сравнительный анализ налоговых систем и его значение для совершен- 30 ствования налогообложения добавленной стоимости

2. Формы и методы управления налогами на предприятиях

2.1. Определение налоговой нагрузки на предприятие: обобщающие и част- 50 ные показатели системы

2.2. Методика управления налогами на предприятии

2.3. Налоговое планирование как элемент финансовой политики предприятия

3. Методические рекомендации по совершенствованию налогообложе- 99 ния добавленной стоимости

3.1. Основные проблемы взимания налога на добавленную стоимость в Рос- 99 сии и за рубежом

3.2. Концепция равновесия как инструмент совершенствования налогообло- 106 же ния добавленной стоимости

3.3. Прогнозирование экономико-социальных результатов реформирования 117 налогообложения добавленной стоимости

Диссертация: введение по экономике, на тему "Методы управления налогами и совершенствование налогообложения добавленной стоимости"

Актуальность темы исследования. Современная российская налоговая система, созданная в конце 1991 г., в настоящее время претерпевает значительные изменения. Проводимая в стране масштабная налоговая реформа привела к созданию основанного на предсказуемости и преемственности законодательства о налогах и сборах, систематизации норм и положений налоговых правоотношений, снижению налогового бремени, унификации действующих налогов, в целом позволяющих органам власти всех уровней сформировать соответствующие бюджеты и выполнять свои задачи и функции. Однако вот уже на протяжении более 10 лет в нашей стране остро стоят проблемы совершенствования налогообложения, полноты уплаты налогов и т.п. В этой связи вполне закономерен повышенный интерес к проблематике совершенствования налогового законодательства, эффективности налогового планирования и администрирования и т.д. Результат этих нерешенных проблем - ежегодный стабильный рост совершаемых в стране налоговых правонарушений.

Ряд изменений налогового законодательства, внесенных федеральными за

Jy конами в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, существенно повлияли на налоговую нагрузку на бизнес или, как сейчас принято говорить, на «корпоративного налогоплательщика». Правительство Российской Федерации и федеральные законодательные органы проводят реальные мероприятия по снижению налоговой нагрузки. Принято много решений: снижены ставки налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, уменьшено количество взимаемых налогов. Но приведет ли это в конечном счете к дальнейшему развитию экономики, к тем задачам, которые в этой связи перед правительством ставит президент Российской Федерации? Надо ли дальше снижать налоговую нагрузку на экономику в целом или на ее отдельные секторы?

Все это определяет безусловную актуальность избранной темы диссертационного исследования.

Степень изученности проблемы. В последние годы в научной экономической литературе представлен широкий спектр мнений по поводу основных направлений налоговой реформы в Российской Федерации, налогового планирования и администрирования, оптимизации налогообложения. Понимание актуальности указанной проблематики, а также предложения по ее решению нашли свое отражение в научных публикациях зарубежных и отечественных ученых-экономистов: Кэмпбелла Д., Томсетта Е., Джонсона Д., Брызгалина А.В., Берника В.Р., Головкина А.Н., Воловик Е.М., Джаарбекова С.М., Замировича Е.Н., Лермонтова Ю.М., Панскова В.Г., Рогозина Б.А., Семкиной Т.И., Черника Д.Г. и др. В то же время, несмотря на большое число публикаций указанных ученых-экономистов следует отметить недостаточный уровень исследований в этой области.

Целью диссертационной работы является разработка и обоснование теоретико-методических подходов к управлению налогами на предприятиях, а также совершенствованию налогообложения добавленной стоимости как одного из основных направлений налоговой реформы.

В соответствии с поставленной целью в работе решены следующие задачи:

- изучить современное состояние российской налоговой системы, а также налоговых систем ряда зарубежных стран с целью проведения их сравнительного анализа;

- определить показатели, характеризующие налоговую нагрузку на предприятие;

- разработать методику управления налогами на предприятии;

- сформулировать основные направления совершенствования налогообложения добавленной стоимости, а также предложить средства прогнозирования результатов реформирования налогообложения добавленной стоимости.

Область исследования соответствует п.п. 2.3, 2.9 Паспорта специальности 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит.

Объектом исследования являются предприятия различных отраслей экономики, осуществляющие свою деятельность в Брянской области.

Предметом исследования являются организационно-экономические аспекты управления налогами и налогообложения добавленной стоимости.

Теоретической и методологической основой научных исследований явилась общенаучная методология, предусматривающая комплексный и системный подходы к решению проблемы, а также применение таких методов исследования, как исторический, статистико-экономический, монографический, абстрактно-логический и методы экономико-математического моделирования.

Информационной основой послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации в налоговой сфере, а также по экономике и финансам, денежно-кредитным отношениям, научно-методическая литература, периодические издания, статистические материалы Госкомстата РФ и Брянской области за 2001 - 2004 гг.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в совершенствовании теоретико-методических подходов к управлению налогами на предприятиях разных отраслей экономики России, а также к оптимизации налогообложения добавленной стоимости.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту: теоретически обоснована необходимость реформирования налогообложения добавленной стоимости [п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10]; проведен анализ современных налоговых систем России и зарубежных стран и установлено его значение для совершенствования и реформирования налогового законодательства [п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10]; предложена система показателей, характеризующих налоговую нагрузку на предприятие [п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10]; разработана методика управления налогами на предприятии, в т.ч. средствами налогового планирования как элемента финансовой политики предприятия [п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10]; предложены концепция равновесия как инструмент совершенствования налогообложения добавленной стоимости, а также алгоритм прогнозирования экономико-социальных результатов реформирования налогообложения добавленной стоимости [п. 2.9 Паспорта специальности 08.00.10].

Практическая значимость работы состоит в том, что ее результаты позволяют:

1. Обоснованно формировать систему управления налогами на предприятиях.

2. Производить расчеты реальной налоговой нагрузки на предприятие в целях осуществления налоговой оптимизации.

3. Осуществлять эффективное реформирование налогообложения добавленной стоимости и прогнозирование экономико-социальных последствий этого реформирования.

Разработанные научно-методические рекомендации, направленные на совершенствование методов управления налогами на предприятиях и совершенствования налогообложения добавленной стоимости, могут найти практическое применение как на предприятиях различных отраслей экономики России, так и в деятельности государственных органов, планирующих и осуществляющих отечественную налоговую реформу.

Реализация результатов работы. Основные теоретические положения по управлению налогами на предприятиях в виде методических рекомендаций внедрены в практику нескольких предприятий г. Брянска. Теоретические и методические разработки используются в учебном процессе в Брянском государственном университете им. акад. И.Г. Петровского, в Брянской государственной инженерно-технологической академии при изучении таких учебных дисциплин, как «Налоги и налогообложение», «Финансы и кредит», «Финансовый анализ».

Апробация результатов исследования. Основные положения и рекомендации, содержащиеся в диссертации, были доложены на научно-практических конференциях: Всероссийской научно-практической конференции (Нижний Новгород, 2004); Всероссийской научно-практической конференции (Москва, 2004); научно-практических конференциях ВУЗов г. Брянска.

Публикации. По материалам диссертации опубликовано 6 научных работ, отражающих основное содержание диссертации, общим объемом 2,7 п.л.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Она содержит 145 страниц основного текста, включает 15 таблиц, 5 рисунков.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Сергеева, Евгения Николаевна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

По результатам проведенного исследования можно сделать следующие выводы.

Одним из принципиально важных направлений совершенствования любой системы вообще и системы налогообложения в частности является ее содержательный анализ, который направлен на выявление сильных и слабых сторон системы во всех аспектах ее изучения: функциональном, элементном и организационном. При проведении такого анализа целесообразно, на наш взгляд, использовать метод сравнения данной системы с ее аналогами для сопоставления отдельных системных характеристик и определения их соответствия целям и задачам анализируемого объекта.

Для целей сравнительного анализа налоговой системы следует конкретизировать ее особенности в методическом отношении. На наш взгляд, наиболее правильным является введение понятия «экономический (регулирующий) потенциал налоговой системы», которое подразумевает возможности влияния на ход и тенденции развития национальной экономики. Внутреннее содержание этого понятия следует формировать исходя из конкретных направлений указанного влияния и соответственно целесообразно выделить следующие составляющие экономического (регулирующего) потенциала системы налогообложения:

- инвестиционный потенциал налоговой системы, который определяется теми ее структурными элементами, которые позволяют изменять (повышать или снижать) темпы и объемы инвестиций в национальную экономику в целом;

- региональный потенциал налоговой системы, представляющий собой совокупность возможностей влияния на экономическое развитие отдельных регионов страны, распределяя и перераспределяя между ними финансовые ресурсы, полученные в виде налоговых платежей;

- отраслевой потенциал налоговой системы, представляющий собой комплекс возможных воздействий на отраслевую структуру национальной экономики согласно установленным целям и задачам ее развития и позволяющий обеспечить необходимые объемы производства наиболее важных видов товаров и услуг;

- конкурентный потенциал налоговой системы, заключающийся в тех ее положениях и нормативах, которые обеспечивают равные условия справедливой конкуренции для всех хозяйствующих субъектов и эффективное функционирование всех базовых законов рыночной экономики.

Отметим, что одновременная реализация всех названных выше составляющих экономического (регулирующего) потенциала налоговой системы сопровождается определенными противоречиями, основа которых находится в области взаимозависимости и взаимовлияния инвестиционного, регионального, отраслевого и конкурентного развитий с ярко выраженными сильными обратными связями, объективно требующими выделения его приоритетных направлений.

Одной из важнейших и наиболее дискуссионной в теории налогообложения и практике налогового планирования является проблема расчета налогового бремени (налоговой нагрузки).

Налоговая нагрузка как экономическая категория отражает соотношение общей массы налогов и сборов, уплачиваемых предприятием в фискальные органы, с показателями его деятельности. При этом могут использоваться как обобщающие, так и частные показатели налоговой нагрузки. Обобщающие показатели налоговой нагрузки отражают уровень налогов и сборов всех видов независимо от структуры налоговой системы, характера и содержания самих налогов, используемых финансовых ресурсов и т.д. В числе частных показателей представляются наиболее информативными показатели налоговой нагрузки, вычисленные по источникам возмещения. Соответственно, формируются пять или четыре группы налоговых издержек, последняя из которых может объединять налоги, уплачиваемые, по сути, за счет чистой прибыли. Налоговая нагрузка в данном случае определяется путем отношения налоговых издержек по соответствующей группе к источнику их покрытия.

Подводя итог анализа существующих в экономической литературе подходов к содержанию и методике расчета налогового бремени, мы можем сделать вывод, что под налоговым бременем на уровне хозяйствующего субъекта понимается относительный показатель, характеризующий долю начисленных налогов в доходах-брутто, рассчитанных с учетом требований налогового законодательства по формированию различных элементов налога. Тяжесть налогообложения учитывает не только налоговое бремя, но и прочие косвенные факторы, снижающие или повышающие налоговое бремя, указанные выше.

По нашему мнению, показатель налогового бремени должен быть аддитивен, то есть показатели налогового бремени по различным налогам необходимо как суммировать, так и исключать из расчета. Для расчета в числитель последовательно ставятся налоги, а в знаменатель - добавленная стоимость. Для оптимизации налогового бремени необходимо воздействовать на различные элементы, включаемые в его расчет: ставки соответствующих налогов и соответствующие коэффициенты.

Подводя итоги эмпирических исследований, можно сделать вывод, что дифференциация уровня налогового бремени у различных хозяйствующих субъектов велика и входит в противоречие с основополагающим принципом справедливости, присущим классической теории налогообложения. Более того, даже в случае декларирования в законодательных документах режима наибольшего налогового благоприятствования для отдельных хозяйствующих субъектов они не всегда достигнут минимального размера налогового бремени по сравнению с другими организациями. Такое положение в числе прочих обоснований зависит также и от успехов в области налогового планирования.

Проведенный анализ показал, что наибольший объем в структуре налогового бремени у большинства рассмотренных хозяйствующих субъектов занимает НДС (у предприятия оптовой торговли - 83,6%; у сельскохозяйственного кооператива - 49,5%; у предприятия с иностранными инвестициями - 43,3% и т.д.), а также единый социальный налог (у общественной организации - 77,3%; у транспортного предприятия - 73,7%, у предприятия пищевой промышленности (экспорт) - 63,3% и т.д.). Лишь у банка получился наибольший удельный вес у налога на прибыль в налоговом бремени. Таким образом, произведенные расчеты и предложенная модель позволяют определить для каждого конкретного хозяйствующего субъекта налоги, наиболее существенно влияющие на уровень налогового бремени, чтобы они могли сосредоточить на них свое основное внимание при налоговом планировании в перспективе. При этом необходимо подчеркнуть, что использование того или иного элемента налогового планирования должно быть основано на индивидуальном подходе к каждому конкретному хозяйствующему субъекту. Только в этом случае он может получить реальный эффект, выражающийся в увеличении финансовых результатов и снижении текущих издержек в части налоговых платежей.

Вопросы управления налогами являются одними из самых актуальных среди стоящих перед организациями в настоящий момент. Одновременно следует признать, что они являются и одними из наименее разработанных. В настоящей работе приводится методика, позволяющая, на наш взгляд, хотя бы отчасти заполнить образовавшийся пробел.

При разработке предлагаемой методики мы исходили из следующих исходных положений.

1. Создавать новый вид учета не имеет смысла. Если рассматривать каждый вид учета как информационную подсистему организации, то появление нового вида учета потребует дополнительных ресурсов не его создание, ведение, поддержание актуальности, наконец, просто организационное оформление. Кроме того, необходимо будет найти место нового вида учета среди уже существующих в организации и каким-то образом «вписать» его в сложившуюся систему взаимоотношений. В этой связи создание какого-либо нового вида учета является скорее шагом назад, чем шагом вперед.

2. Существующие в организации системы учета содержат всю необходимую для управления налогами информацию, необходимо только ее правильно использовать. Задача заключается в том, каким образом объединить имеющуюся информацию в систему знаний по ее использованию. Как уже упоминалось, управлять системой знаний с современной точки зрения более правильно и эффективно, чем управлять системой информации.

3. Система налоговой информации в том или ином виде в организации сложилась и функционирует уже в силу необходимости платить налоги и подавать требуемую отчетность в налоговые органы.

4. В некоторых организациях уже создана и работает часть системы знаний. Имеются в виду организации, применяющие методы налогового планирования. Методы налогового планирования позволяют снижать абсолютную величину платежей в бюджет легальными методами, т.е., учитывая вышесказанное, используют налоговую информацию для достижения целей организации.

5. Наилучшим образом с поставленной задачей позволяют справиться методы управленческого учета, как наиболее адаптированные для работы с внутренней информацией организации. Необходимо только перестроить управленческую информацию таким образом, чтобы, во-первых, в ней находили должное отражение и другие виды учета, а во-вторых, чтобы эта информация в полной мере отвечала потребностям управления налогами.

По нашему мнению, налоговая деятельность предприятия должна рассматриваться как часть его финансово-хозяйственной деятельности.

В рамках финансового управления налоговая деятельность может быть рассмотрена как деятельность с использованием финансовых, прежде всего налоговых инструментов для обеспечения наиболее эффективных результатов деятельности предприятия и его взаимоотношений с государством. С одной стороны, предприятие само выступает в роли объекта воздействия со стороны государства, так как налоговые инструменты используются государством для изъятия части создаваемого дохода, стимулирования отдельных отраслей и т.п. С другой стороны, предприятие становится субъектом использования налоговых инструментов в отношении своих собственных служб, подразделений, филиалов, сфер бизнеса и т.п.

В рамках управления финансами организации налоговая деятельность реализуется как процесс управления налогами, включая управление объектами налогообложения, процедурами исчисления и уплаты налогов.

Поскольку создание эффективной налоговой системы возможно только при равном участии налогоплательщиков и государства, в настоящей работе содержатся рекомендации, которые касаются деятельности государственных регулирующих органов. По нашему мнению, эффективное реформирование НДС возможно с помощью применения концепции равновесия.

Основной принцип, который лежит в основе рассматриваемого метода, заключается в том, что один и тот же договор реализации товаров (работ, услуг) отражается в учете двух хозяйствующих субъектов, которые и заключили этот договор. Следовательно, если в законодательном порядке обязать хозяйствующие субъекты каждому договору реализации продукции (работ, услуг) присваивать свой индивидуальный код, то на основе специально разработанной таблицы с помощью применения современных ресурсов вычислительной техники, а также некоторым ужесточением ответственности за неуплату НДС, можно на порядок повысить собираемость этого налога.

Порядок кодирования договоров должен устанавливаться законодательно. Причем, видится следующая методика кодирования договоров реализации (с другой стороны, это договора купли). Каждому хозяйствующему субъекту при регистрации присваиваются свои коды, а именно коды по ОКПО и ОКОНХ. Причем, эти коды проставляются на отчетных балансах хозяйствующего субъекта. В этом случае кодирование договора реализации может иметь следующую форму: на первом месте кода договора реализации стоит код ОКОНХ субъекта, реализующего продукцию (товары, услуги), то есть продавца, на втором месте (через двоеточие) - код ОКОНХ хозяйствующего субъекта-покупателя, на третьем месте - стандартизованный порядковый номер договора реализации в учете продавца (то есть номер договора на практике должен проставлять продавец, что необходимо установить законодательным путем), на четвертом месте

- сумма договора. Далее могут быть предусмотрены места для другой необходимой информации.

Если обязать хозяйствующие субъекты представлять, с одной стороны, вышеприведенные коды договоров реализации, а с другой стороны, коды договоров купли (которые, в свою очередь, являются договорами реализации других хозяйствующих субъектов), то при условии представления упомянутой выше таблицы, а также компьютерного метода обработки информации возможно на порядок повысить сложность ухода от уплаты НДС или, иными словами, собираемость этого налога.

В настоящей работе предлагается алгоритм прогнозирования бюджетных доходов от НДС, основанный на оценке доли этого налога в прогнозном значении валового регионального продукта и ориентирован на применение исполнительными и законодательными органами власти при разработке бюджета соответствующего уровня, а также налоговыми органами всех уровней.

Рассмотренный в настоящей работе подход к прогнозированию экономико-социальных последствий реформирования НДС возможно развивать по следующим направлениям:

1) использование для прогнозирования бюджетных доходов от НДС отраслевой структуры валового регионального продукта (ВРП). Такая модель позволит учесть как различные условия налогообложения для различных отраслей, так и отраслевой прогноз экономического положения. Прогнозирование без учета структуры ВРП может приводить к искажениям результатов оценок. При этом использование отраслевой структуры ВРП для прогнозирования бюджетных доходов от НДС позволит в ряде случаев использовать единственную налоговую ставку;

2) формализация расчета коэффициента собираемости налога, а также оценки ожидаемых поступлений в счет погашения недоимки прошлых лет. При этом при использовании отраслевой структуры ВРП целесообразно рассчитывать отдельные коэффициенты собираемости налога в структуре, аналогичной отраслевой структуре прогноза суммы начисленного налога.

3) оценка возможных объемов возмещения суммы входящего налога по экспортным поставкам. Прогнозирование объема возмещения НДС при применении ставки 0% при реализации продукции на экспорт сводится к оценке прогнозных показателей «входного» НДС для экспортных отраслей (в части продукции, поставляемой на экспорт).

4) корректировка на изменение налогового законодательства. Существенные изменения, вносимые в законодательство о налогах и сборах, могут оказывать влияние на суммы налоговых поступлений в бюджетную систему. С целью учета наиболее существенных законодательных изменений возможно прогнозирование потерь (дополнительных доходов) посредством выделения в прогнозном объеме налоговых поступлений соответствующих сумм с помощью различных способов в зависимости от характеристик изменений в законодательстве. Например, в случае изменения налоговой ставки либо сокращения перечня операций, освобождаемых от налогообложения, прогнозирование изменений налоговых доходов основывается на изменении планируемых доходов, полученных в соответствии с рассмотренными выше принципами, пропорционально изменению ставки либо на сумму доли недопоступившего в ВРП налога в предыдущем периоде.