Организационно-методические основы бухгалтерской экспертизы тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Организационно-методические основы бухгалтерской экспертизы"

Воюцкая Инна Витальевна

ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ (на материалах предприятий Оренбургской области)

Специальность 08 00 12- Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

003070584

Оренбург - 2007

003070584

Работа выполнена в Федеральном государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Оренбургский государственный аграрный университет»

Научный руководитель Официальные оппоненты

Ведущая организация

доктор экономических наук Дусаева Евгения Муслнмовна

доктор экономических наук, профессор Рогуленко Татьяна Михайловна

кандидат экономических наук Сурмач Иван Нестерович

ФГОУ ВПО «Ижевская государственная сельскохозяйственная академия»

Защита состоится « Л » /,¿¿¿2^ 2007 г в // часов на заседании диссертационного совета ДМ 220 051 05 в ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет» по адресу 460795, г Оренбург, ул Челюскинцев, 18, конференц-зал административного корпуса

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет»

Автореферат разослан » апреля 2007 г

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

Левин В С

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность кмы исследования. Экономическая деятельность хозяйствующих субъектов в динамично развивающемся рынке требует усиления контроля за отражением событий и результатов в системе бухгалтерского учета Сложность и многообразие рыночных отношений субъектов хозяйствования предполагают, что достоверность бухгал терской отчетности и соответствие операций с имуществом интересам собственников, учредителей и акционеров не могут быть в полной мере подтверждены аудитом. Нарушения в финансовых и хозяйственных операциях с активами и обязательствами организации вызываются различными мотивами субъектов Для предупреждения негативных последствий используют разные формы экономического контроля В рыночной среде функционирования организаций наиболее эффективной формой контроля является бухгалтерская экспертиза различных этапов учетного процесса от ражепия экономических событий финансово-хозяйственной деятельности Удовлетворение потребности заинтересованных субъектов в объективности учетной информации о состоянии и результатах движения активов и обязательств посредством бухгалтерской экспертизы позволяет повышать уверенность в инвестиционной привлекательности организации В современных условиях у хозяйствующих субьектов должен бы гь выбор в формах экономического контроля Хозяйственная бухгалтерская экспертиза должна стать одной из доступных форм в системе контроля Это требует разработки научно-методических положений и практических рекомендаций по проведению бухгалтерской экспертизы как независимой формы контроля финансово-хозяйственной деятельности организации для предупреждения неблагоприятных событий

Степень пзученносш проблемы. Теоретические и организационные положения различных форм экономического контроля раскрыты в трудах Р Адамса, РА Алборова, В Д Андреева, ГА. Атанесяна, Н Г Белова, X Генона, А Л Звездина, М В Мельник, Г Миика, Г Мюллера, С В Панковой, А С Пантелеева, В И Подольского, А А Савина, Б Н Соколова, В П Суйца, А Д Шеремета

Методологические основы судебно-бухгалтерской экспертизы разработаны в исследованиях ТП Аксеновой, РА Баширова, Н В Баши-ровой, Н Т Белухи, С П Голубятникова, Е С Дубоносова, Л П Климовича, Н А Лебедева, В Н Немцева, А С Хархардина

Теоретические основы хозяйственной бухгалтерской экспержзы как формы внутреннего контроля представлены в трудах А М Богомолова,

С А Звягина, Н Г Гаджиева, Ю К Гаджиева, В К Сусина, А А Толка-ченко, В В Шадрина, С Г Чаадаева

Разработанные отечественными и зарубежными учеными научные и методологические положения экономического контроля решают многие общественно значимые задачи, широко используются в практике аудита, контроля и ревизии Вместе с тем для упреждения неблагоприятных событий и финансовых потерь от непреднамеренных действий субъектов управления имеется необходимость дальнейшего исследования и разработки организационных и методических вопросов хозяйственной бухгалтерской экспертизы в системе экономического контроля

Цель и задачи исследования Целью диссертационно! о исследования является разработка организационно-методических основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы как независимой формы экономического контроля различных этапов учетного процесса экономических событий, осуществляемых в организации

В соответствии с поставленной целью определены и решены следующие задачи

- исследованы теоретические основы экономического контроля, необходимость и место бухгалтерской экспертизы в системе контроля за хозяйственной деятельностью организации,

- выделены отличия хозяйственной бухгалтерской экспертизы по целям, задачам, методам и срокам проведения от судебно-бухгалтер-ской экспертизы и от других форм внутреннего контроля,

- определены предмет, объекты, составные элементы и этапы проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы в организациях в зависимости от масштабов производства и видов деятельности,

- разработана методика бухгалтерской экспертизы активов и обязательств организации,

- разработаны методические рекомендации по организации бухгалтерской экспертной службы в структуре управления в крупных организациях,

- определены формы организации и функционирования бухгалтерской экспертной службы и экономическая эффективность ее деятельности

Объектом исследования является контроль финансово-хозяйственной деятельности организаций различных отраслей народного хозяйства в Оренбургской области.

Предметом исследования является разработка организационно-методических основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы разных этапов

учетного процесса отражения хозяйственных операций с активами и обязательствами организации как одной из форм экономического контроля

Область исследования. Работа проведена в рамках специальности 08.00 12 — Бухгалтерский учет, статистика Паспорта специальности ВАК (экономические науки) п 2 2 «Базовые принципы проведения бухгалтерской экспертизы» и п 2 6 «Бухгалтерская и статистическая экспертиза»

Методологической и теоретической базой проведенного исследования являются научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по вопросам организации экономического контроля финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, законодательные, нормативно-правовые акты Российской Федерации, материалы международных, всероссийских и региональных научно-практических конференций В ходе исследования применялись различные методы, в частности такие общенаучные, как логический, монографический, статистические и расчетно-конструктивные методы исследования

Научная новизна исследования состоит в разработке организационно-методических основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы в системе экономического контроля для предупреждения неблагоприятных последствий и обеспечения эффективного функционирования организаций

В процессе исследования проблемы получены следующие наиболее существенные результаты

- уточнено понятие хозяйственной бухгалтерской экспертизы экономических событий и их последствий, определено ее место и значение в экономическом контроле,

- разработана организационная модель хозяйственной бухгалтерской экспертизы, определены составные элементы и этапы ее проведения,

- обоснована методика бухгалтерской экспертизы активов и обязательств организации на основе алгоритма сплошной проверки бухгалтерских документов по стадиям оформления учета хозяйственных операций,

- разработана и предложена модель организации бухгалтерской экспертной службы как элемента структуры управления, определены организационные характеристики ее деятельности и рассчитана экономическая эффективность

Практическая значимость диссертационного исследования определяется результатами, которые могут быть применены при проведении

хозяйственной бухгалтерской экспертизы и при организации бухгалтерской экспертной службы как управленческой структуры в различных организациях Оренбургской области

Основные положения диссертационного исследования могут быть использованы для дальнейшей разработки теоретических вопросов организации и проведения бухгалтерской экспертизы в учебном процессе высших учебных заведений при изучении общепрофессиональных дисциплин «Теория бухгалтерского учета», «Контроль и ревизия» и специальных дисциплин «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Аудит»

Апробация результатов проведенного исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования изложены в статьях и докладах, опубликованных в сборниках научных трудов, журналах, материалах научно-практических конференций Результаты исследования докладывались на Региональной научно-практической конференции молодых ученых и специалистов (Оренбург, 2005 г), Международной научно-практической конференции, посвященной 75-летию ОГАУ и 40-летию кафедры бухгалтерского учета «Актуальные проблемы учета и финансов» (Оренбург, 2006 г), Региональной конференции молодых ученых и специалистов «Наука - технологии - производство - рынок» (Оренбург, 2006 г), Международной научно-практической конференции «Современное образование и глобализация опыт, проблемы, перспективы» (Оренбург, 2007 г)

Связь работы с научными темами и программами. Исследование проводилось в соответствии с государственной научно-исследовательской координационной программой РАСХН ГНУ «Всероссийский НИИ экономики, труда и управления в сельском хозяйстве» и ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет» по теме «Разработать научно-методологические основы управления конкурентоспособностью продукции сельского хозяйства», № ГР 01 200 112858

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 6 работах общим объемом 1,6 п л Две работы опубликованы в издании, рекомендованном ВАК РФ

Объем и структура работы. Диссертация изложена на 164 страницах компьютерного текста, состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы, включающего 154 литературных источника, приложений Текст диссертации содержит 11 таблиц, иллюстрирован 10 рисунками

Во введении обоснована актуальность, определены цели и задачи, объект и предмет исследования, изложена научная новизна и практическая значимость, связь с научными темами, структура диссертационного исследования

В первой главе «Бухгалтерская экспертиза в системе экономического контроля» исследованы теоретические основы контроля и его развития в мировой и российской практике, выделены особенности хозяйственной бухгалтерской экспертизы в системе экономического контроля, систематизированы различные виды экспертиз, уточнено понятие хозяйственной бухгалтерской экспертизы, сформулированы цели, задачи, предмет, объект

Во второй главе «Анализ организационных основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы» дан анализ экономических правонарушений в России и Оренбургской области и неблагоприятных экономических событий в хозяйственной деятельности конкретных организаций Разработана организационная модель хозяйственной бухгалтерской экспертизы, выделены этапы ее проведения, систематизированы методы бухгалтерской экспертизы при исследовании отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций и бухгалтерских документов

В третьей главе «Обоснование методических рекомендаций проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы» разработана методика проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы активов и обязательств организации на основе алгоритма проверки бухгалтерских документов по стадиям учетного процесса и документального оформления Предложена модель организации бухгалтерской экспертной службы, определены ее цели, задачи, правовой статус, форма и место в организационной структуре и рассчитана экономическая эффективность

В выводах п предложениях обобщены основные результаты проведенного исследования

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ

1 Бухгалтерская экспертиза - независимая форма экономического контроля финансово-хозяйственной деятельности организации

Рыночные условия хозяйствования, налоговые и банковские реформы приводят к неопределенности и нестабильности внешней среды функционирования организаций Экономическая деятельность хозяйствую-

щих субъектов влечет увеличение различного рода нарушений и злоупотреблений, что требует усиления контроля их финансово-хозяйственной деятельности В современных условиях субъекты получили право самостоятельного определения направлений деятельности, что предоставляет им широкие возможности и свободу предпринимательства При этом контроль является основной гарантией соблюдения действующих правила ведения бизнеса и выполнения обязательств Одной из эффективных форм контроля хозяйственной деятельности является бухгалтерская экспертиза Структура и организация бухгалтерской экспертизы позволяет наиболее точно и правильно, используя многочисленные способы и методы, выявить и в дальнейшем предотвратить неблагоприятные события в деятельности организации

В исследованиях некоторых ученых не проводится различия между бухгалтерской и судебно-бухгалтерской экспертизой На наш взгляд, такая позиция неверна Термин «судебная» является правовой характеристикой назначаемой экспертизы Это обязывает к тому, что вопросы о ее назначении и проведении должны рассматриваться лишь в юридическом порядке, что сужает сферу применения экспертизы до интересов участников судебных процессов и уменьшает ее роль в системе экономического контроля

Хозяйственную бухгалтерскую экспертизу можно определить как исследование документов, отражающих хозяйственные и финансовые операции субъекта, с целью установления их обоснованности, соблюдения правил ведения учета, выявления причин, результатов нарушений, лиц, ответственных за их совершение и документальное оформление, а также формирование предложений по устранению выявленных нарушений, их профилактике и предупреждению в будущем

Бухгалтерская экспертиза позволяет выявить несоответствия количественных, качественных характеристик хозяйственной операции, отраженных в первичных и бухгалтерских документах, с ее фактическим исполнением, а также механизм образования отклонений в оценке или правил признания в учете и формирования в бухгалтерской отчетности, причины, ответственные лица за нарушения и экономические последствия для организации При ее проведении выявляются не только нарушения учетной дисциплины и условия, им способствующие, но и разрабатываются мероприятия и процедуры для их устранения и дальнейшего предотвращения

В процессе проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы решаются вопросы по проверке соблюдения правил ведения учета, норма-

тивных требований и целесообразности хозяйственных операций Особую группу вопросов представляет проверка правильности документального оформления хозяйственных операций, определения недостач либо излишков товарно-материальных ценностей, денежных средств, других активов, сумм материального ущерба, обоснованности оприходования, отпуска и списания материальных и учета трудовых ресурсов, начисления и уплаты налогов, учета задолженностей и других обязательств, операций по формированию финансовых результатов и капитала организации

Общими основаниями назначения экспертизы могут являться распоряжение собственников, акционеров или руководителей организации для удовлетворения потребности в информации об эффективности функционирования хозяйствующего субъекта, информационного обеспечения управленческих решений, а также в целях выявления нарушений и недостатков в бухгалтерском учете, отчетности и в системе внутреннего контроля

Предметом хозяйственной бухгалтерской экспертизы выступают явления и факты хозяйственной жизни, экономические отношения субъекта, которые получили (должны были получить) свое отражение в бухгалтерской документации и в отношении которых проводится исследование, требующее применения специальных познаний в области бухгалтерского учета, контроля и анализа Объекты экспертизы конкретизируют предмет исследования Объектом хозяйственной бухгалтерской экспертизы являет -ся отражение хозяйственной деятельности экономического субъекта в первичной документации, регистрах учета и в отчетности, содержащих недостоверные сведения о результатах предпринимательской деятельности

2 Анализ экономических правонарушений в России и Оренбургской области

Текущий этап развития экономики России характеризуется тем, что предпринимательская деятельность становится все более сложной и многообразной, расширяется спектр способов совершения экономических правонарушений В 2005 г зарегистрировано преступлений на 798340 больше, чем за 2003 год По России наибольшую долю занимают преступления экономической направленности Удельный вес этой категории составляет более половины всех зарегистрированных Темп прироста по данной категории составляет 15-25 процентных пунктов ежегодно по отношению к уровню предыдущего года

Всего в 2005 г выявлено 437,7 тыс преступлений данной категории, удельный вес этих преступлений в общем числе зарегистрированных составил 12,3% Материальный ущерб от указанных преступлений — 1399,6 млрд руб , что в 5,1 раза (+408,1%) больше аналогичного показателя прошлого года (275,4 млрд руб ) (табл 1)

Таблица 1 - Динамика состава и структуры экономических преступлений в Российской Федерации

Группы 2003 г 2004 г 2005 г 2005 г в % к

преступ- всего струк- всего струк- всего струк-

лении выяв- тура, выяв- тура, выяв- тура, 2003 г 2004 г

лено % лено % лено %

Всего, в т ч • 376791 100 402359 100 437719 100 116,17 108,79

прот ив соб- 183986 48,83 193730 48,15 198037 45,24 111,25 103,60

стешюсти

в сфере эко- 99647 26,45 109947 27,33 136368 31,15 190,60 155,53

номической

деятельности

против инте- 46842 12,43 26179 6,51 26738 6,11 94,48 108,99

ресов службы

в коммерче-

ских и иных

организациях

про!ивiосу- 66721 17,71 72509 18,02 76576 17,49 133,14 112,73

дарственной

власти, шПе-

ресов гос

службы и службы в ор-

ганах мест-

ного само-

управления

Источник Министерство внутренних дел РФ

В структуре зарегистрированных экономических преступлений наибольший удельный вес занимают преступления против собственности -более 45% и преступления, совершенные в сфере экономики, - от 25% в 2003 г до 31% в 2005 г, при этом наблюдается постоянный рост числа зарегистрированных преступлений данных групп

Также немалый удельный вес в структуре занимает группа преступлений, которые обусловлены небрежностью, безответственностью или не-

Таблица 2 - Динамика состава и структуры экономических преступлений в Оренбургской области по отраслям

Отрасли 2001 г 2002 г 2003 г 2004 г 2005 г 2005 г в % к

ед % ед % ед % ед % ед % 2001 г 2004 г

Промышленность 129 10,64 134 11 50 169 12,99 218 15,55 172 11,00 133,33 78,90

в ТЭК 44 3,63 48 4,12 54 4,15 62 4,42 69 4,41 156,82 111,29

Пищевая промышленность 49 4,04 52 4,46 58 4,46 67 4,78 82 5,25 167,35 122,39

Сельское и лесное хозяйство 131 10,81 125 10,73 134 10,30 121 8,63 200 12,80 152,67 165,29

Транспорт 47 3,88 38 3,26 44 3,38 36 2,57 22 1,41 46,81 61,11

Связь 32 2,64 29 2,49 32 2,46 46 3,28 41 2,62 128,13 89,13

Строительство 49 4,04 59 5,06 56 4,30 62 4,42 76 4,86 155,10 122,58

Торговля 263 21,70 253 21,72 267 20,52 284 20,26 269 17,21 102,28 94,72

ЖКХ 59 4,87 54 4,64 52 4,00 67 4,78 88 5,63 149,15 131,34

Здравоохранение, культура, 33 2,72 24 2,06 25 1,92 41 2,92 37 2,37 112,12 90,24

соц обеспечение

Народное образование 68 5,61 62 5,32 86 6,61 68 4,85 127 8,13 186,76 186,76

и наука

Кредитование и страхование 124 10,23 114 9,79 127 9,76 144 10,27 193 12,35 155,65 134,03

В органах управления 53 4,37 48 4,12 59 4,53 65 4,64 47 3,01 88,68 72,31

и власти

Прочие отрасли 131 10,81 125 10,73 138 10,61 121 8,63 140 8,96 106,87 115,70

Всего 1212 100 1165 100 1301 100 1402 100 1563 100 128,96 111,48

добросовестным поведением субъектов в сфере их трудовой деятельности преступная халатность, нарушение правил техники безопасности и другие

Рост числа зарегистрированных совершенных экономических преступлений характерен и для Оренбургской области

За период с 1997 г по 2005 г в Оренбургской области наблюдается постоянный рост числа всех зарегистрированных преступлений Так, в 2005 г число зарегистрированных совершенных преступлений в 1,67 раза (или на 20577 ед ) больше аналогичного показателя за 1997 г Более 60% всех зарегистрированных совершаемых преступлений составляют преступления экономической направленности

По Оренбургской области в 2005 г зарегистрировано экономических преступлений на 11 процентных пунктов больше аналогичного показателя за 2004 г (табл 2) Каждое пятое или шестое экономическое правонарушение области совершается в торговле, они занимают наибольший удельный вес (около 20%) в структуре экономических правонарушений по отраслям экономики На втором месте правонарушения, совершенные в промышленности, сельском и лесном хозяйстве, а также в сфере кредитования и страхования (от 8 до 12% ст руктуры) Отрицательным фактом является постоянный рост числа экономических правонарушений в таких отраслях, как ТЭК, пищевая промышленность, строительство, и резкий рост правонарушений в народном образовании и науке

Анализируя сезонные колебания показателей зарегистрированных экономических преступлений и процент их раскрываемости в Оренбургской области (рис 1), можно сделать вывод о том, что наибольший пик зарегистрированных совершенных экономических преступлений наблюдается в январе и марте, также активными являются июнь и сен гябрь.

Это объясняется несколькими факторами во-первых это месяцы сдачи финансовой отчетности - период, когда совершается наибольшее количество финансовых махинаций, учащаются сокрытие доходов и завышение расходов по хозяйственной деятельности, а также наблюдаются постоянные случаи злостного нарушения налогового законодательства по снижению налогооблагаемых баз и неуплаты соответствующих налогов в бюджеты, во-вторых, это летние месяцы - периоды отпусков

Высокая активность раскрываемости также наблюдается в месяцы окончания кварталов - в марте, в июне, в сентябре и самый большой показатель раскрываемость - за декабрь месяц Такая тенденция объяснима, во-первых, тем, что правоохранительные органы сдают ежеквар-

Январь

Динамика зарегистрирован пых экономических преступлении в Оренбургской области за 1997-2005 гг

Январь

Динамика% раскрываемости экономических преступлений в Оренбургской области за 1997-2005 гг

Рис 1 - Динамика индексов сезонности по зарегистрированным экономическим преступлениям и процента их раскрываемости в Оренбургской области за 1997-2005 гг

тальную отчетность по раскрываемости преступлений, при этом стремятся снизить количество нераскрытых преступлений, переносимых на следующий отчетный период, а во-вторых, раскрытие большинства экономических преступлений производится «по горячим следам», те в короткие сроки после из совершения

Для сдерживания, а тем более для снижения, темпов роста преступности необходимо принимать конкретные действия на законодательном уровне по укреплению государственной власти, повышению роли федеральных законов Для достижения максимального эффекта по предупреждению правонарушений в экономической деятельности хозяйствующего субъекта необходима координация усилий органов управления организаций при реализации ими функции внутреннего контроля

Проведение хозяйственной бухгалтерской экспертизы является действенным методом по предупреждению и профилактике экономических нарушений организации Предупредительная работа должна быть направлена не только на установление причин и условий, имеющих место в данное время, но и на ликвидацию других негативных явлений, которые могут быть использованы для совершения правонарушения впоследствии

3 Методика экспертного исследования активов п обязательств организации на основе алгоритма проверки бухгалтерских документов по стадиям оформления учета хозяйственных операций

Предложенная нами методика экспертного исследования активов и обязательств организации основывается на алгоритме проверки бухгалтерских документов по стадиям оформления учета хозяйственных операций, который состоит из начальной стадии и пяти этапов (рис 2)

При этом существенной особенностью предлагаемого алгоритма является, во-первых, его цикличность, проверка, будет осуществляться до тех пор, пока эксперт на вопрос «Будет ли осуществлен еще контроль''» не даст отрицательного ответа Во-вторых, блоку действий характеризующих начальный этап, может быть определено любое место в алгоритме

В-третьих, процесс проверки по данному алгоритму имеет как прямое следствие (прослеживание результатов нарушения по нижестоящим блокам), так и обратное - выявление нарушения на более позднем этапе способствует проведению исследования данных предыдущих этапов и выявлению лиц, имеющих отношение к операциям на каждом этапе

л X л

г-«

У я

X

I

С

с

£ Г>

Рис 2 — Алгоритм проверки бухгалтерских документов

Сущность начального этапа заключается в том, что на совершение любой хозяйственной операции оказывают влияние два лица-распорядитель и исполнитель операции Распоряжение на совершение операции, как правило, дает либо руководитель организации, либо руководитель хозяйствующей структуры Этот процесс сопровождается действиями этих лиц по формированию исходных данных

Первый блок (1 этап) характеризует процесс формирования первичной документации Второй блок отражает процесс составления бухгалтерской корреспонденции, 3 этап - формирование регистров бухгалтерскою учета по дебету и кредиту корреспондирующих счетов 4 блок -формирование данных отчетности на основе регистров бухгалтерского учета 5 блок определяет цикличность схемы, на этом этапе задается вопрос о продолжении контрольных действий

Каждому блоку операций соответствуют свои методы экспертного исследования, при помощи которых бухгалтер-эксперт выявляет несоответствия и нарушения учетной дисциплины Так, при проверке операций по формированию первичных документов применяются методы проверки отдельного учетного документа по форме, по содержанию (арифметическая), на соответствие нормативным требованиям При исследовании операций по формированию отчетности наряду с методами проверки отдельного учетного документа (формы отчетности) могут применяться методы проверки взаимосвязанных документов, а также методы изучения документов, отражающих однородные операции

При этом по результатам контрольных действий, осуществляемых экспертом в пределах каждого блока, выявляются нарушения, обнаруженные на соответствующем этапе учета Эксперт-бухгалтер должен предложит ь мероприятия по устранению нарушений учетной дисциплины, выявить условия, им способствующие, определить заинтересованных лиц и разработать мероприятия и процедуры по их устранению и дальнейшему предотвращению

4 Модель бухгалтерской экспертной службы в структуре управления в крупных организациях

Хозяйственная бухгалтерская экспертиза охватывает все сферы деятельности предприятия и направлена на повышение эффективности управления организацией Для предприятий малого бизнеса существующей возможностью проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы является заключение договора на оказание экспертных услуг с вне-

шним экспертом Предметом договора являе1ся круг вопросов, которые поставлены перед эксперюм для исследования с целью формирования заключения о деятельности субъекта и удовлетворения потребности в информации для принятия решений На крупных и средних предприятиях целесообразнее организовать бухгалтерскую экспертную службу как структурное подразделение, с определенным правовым положением и местом в организационной структуре, наделенной функциями, целями и задачами, в обязанности которой будет входить проведение бухгалтерской экспертизы различных этапов учетного процесса

Учредить бухгалтерскую экспертную службу могут в основном организации с усложненной оргструктурой, наличием ряда филиалов и дочерних компаний, расширенным перечнем видов деятельности и возможностью их кооперирования Чем крупнее компания и чем сложнее ее организационная структура, 1ем масштабнее задачи и жестче требования к экспертной службе Эффективно организованная бухгалтерская экспертная служба в организации является важным элементом управления и существенным аспектом повышения ее конкурентоспособности

Кроме проблем контрольного характера экспертная служба помогает руководителям организации и ее структурных подразделений решать вопросы экономической диагностики, содействует выработке финансовой стратегии, проведению управленческого консультирования, подготовке проектов управленческих решений

Бухгалтерская экспертная служба - структурное подразделение организации, возглавляемое главным экспертом, отвечающее за проведение бухгалтерской экспертизы всех хозяйственных операций и их документальное отражение, направленной на выявление, исправление и предотвращение существенных ошибок и искажений бухгалтерской информации

Следует иметь в виду, что организация бухгалтерской экспертной службы приводи г к возникновению дополнительных общехозяйственных затрат, распределяемых между видами производимой продукции (работ, услуг) Эти затраты могут быть весьма ощутимыми, поскольку в бухгалтерской экспершой службе должен работать высококвалифицированный штатный персонал, имеющий в своем распоряжении соответствующее техническое и программное обеспечение

Принципиально важным для эффективной работы бухгалтерской экспертной службы является ее относительная независимость Она обеспечивается тем, что эта служба работает на основании положения или регламента, утвержденного высшим руководством организации, подчиняется и представляет отчеты о проделанной работе только соответ-

ствующему руководителю и (или) ее собственникам Соблюдение этого требования делает бухгалтерскую экспертную службу независимой, как минимум, от руководителей проверяемых ими филиалов организации, ее структурных подразделений, других органов внутреннего контроля

Ключевое условие успешного функционирования бухгалтерской экспертной службы организации — это соблюдение принципов эффективности, таких, как законность, ответственность, оснащенность, ориентация информации на пользователя, оперативность (своевременное сообщение), взаимодействие и согласованность деятельности, разделение обязанностей, независимость, соответствие контролирующей и контролируемой систем, постоянство, комплексность

Эффективное функционирование бухгалтерской экспертной службы также обусловливается соблюдением основных требований, предъявляемых к ее организации Эти требования не являются принципами, тк принцип - это основное, исходное положение какой-либо теории, а требования - это сформированные основы функционирования, действия этой теории

При организации бухгалтерской экспертной службы важно правильно выстроить взаимодействие бухгалтерской экспертной службы и функциональных служб Ошибочное распределение функций между ними или неверное построение регламентов взаимодействия может обратить потенциального союзника в скрытого противника

Функции и обязанности работников бухгалтерской экспертной службы должны быть отражены в соответствующих положениях В регламентирующих документах бухгалтерской экспертной службы должна быть закреплена ответственность всех участников Основным документом, регламентирующим деятельность бухгалтерской экспертной службы в организации, является «Положение об организации бухгалтерской экспертной службы в организации» Бухгалтерская экспертная служба возглавляется руководителем, обязанности, полномочия и объем ответственности которого определяются «Должностной инструкцией главного эксперта»

Формирование бухгалтерской экспертной службы способствует повышению эффективности системы управления организации, создает ряд преимуществ перед внешними аудиторами Оперативность работников бухгалтерской экспертной службы выше, чем у внешних аудиторов, сотрудники бухгалтерской экспертной службы имеют более глубокие знания в области организационной, экономической и финансовой ситуации организации, бухгал гера-эксперты заинтересованы в выявлении и пре-

дотвращении нарушений и разработке направлений эффективности деятельности своей организации, поскольку являются ее штатными работниками и должны постоянно доказывать высокую результативность своей деятельности

5 Экономическая эффективность деятельности бухгалтерской экспертной службы

Правомерно встает вопрос об экономической целесообразности и эффективности деятельности бухгалтерской экспертной службы, т к затраты по ее организации и содержанию функционирования могут и не покрываться эффектом, полученным от ее деятельности

Под эффектом деятельности бухгалтерской экспертной службы нами понимается возможность предотвращения экономически неблагоприятных событий, которые имелись на предприятии и в результате которых предприятие понесло расходы, но могло бы предотвратить их К таким событиям относятся материальный ущерб, штрафы, пени, неустойки, налоговые санкции, суммы, взысканные по исковым заявлениям, возмещение причиненных организацией убытков, суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания.

Таким образом, для того, чтобы определить экономическую эффективность деятельности бухгалтерской экспертной службы, необходимо сопоставить затраты, понесенные на организацию и содержание ее деятельности, и предполагаемую экономическую эффективность от ее деятельности

Следовательно, деятельность бухгалтерской экспертной службы будет эффективной и необходимость организации бухгалтерской экспертной службы обоснованна, если выполняется следующее неравенство

Зсио^Э, (1)

где 3( 11() - затраты на организацию и содержание бухгалтерской экспертной службы, руб ,

Э- стоимостное выражение неблагоприятных обстоятельств, руб Затраты на организацию и содержание составляют две группы затрат Первая группа - это затраты на организацию, они могут быть представлены затратами на приобретение материально-технических средств, затратами на приобретение программного обеспечения Вторая группа-затраты на содержание - представлена материальными затратами, затратами

на основную и дополнительную заработную плату, отчислениями, производимыми в фонды социального страхования, амортизацией основных средств, используемых в бухгалтерской экспертной службе, затратами на обновление программного продукта, а также прочими расходами

Стоимостное выражение неблагоприятных обстоятельств является суммой материального ущербы, расходов на уплату штрафов, пени, неустоек, налоговых санкций, возмещений причиненных организацией убытков, сумм, взысканных по исковым заявлениям, сумм дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных для взыскания

Общая прогнозная стоимость содержания и организации бухгалтерской экспертной службы составляет 482,5 тыс руб на 1 рабочее место Предполагаемый срок окупаемости проекта 3 года, при этом затраты на приобретение оргтехники и мебели будут ежегодно покрываться в виде амортизационных начислений Прочие затраты на организацию деятельности бухгалтерской экспертной службы и затраты на приобретение программного обеспечения будут единовременно увеличивать общехозяйственные расходы

Таблица 3 - Экономическая эффективность деятельности бухгалтерской экспертной службы в ОАО «ОРЕНТРАНС», г Оренбург

(проект)

Показатели 1 год 2 год 3 год

Затраты всего, тыс руб , в т ч 442,5 406,5 406,5

основная заработал плата 180 180 180

дополни гельиая заработная гики а 72 72 72

отчисления с заработной шшы 66 66 66

амортизация основных средс1в 13,5 13,5 13,5

обновление программного продукта 72 72 72

прочие затрат ы 3 3 3

единовременные за 1 рат ы 36 - -

Доход от деятельности бухгалтерской 1500 2500 4000

экспертной службы, тыс руб.

Коэффициент рентабельности деятельности 3,4 6,2 9,8

бухгалтерской экспертной службы

В результате реализации проекта в ОАО «ОРЕНТРАНС» возросла сохранность активов, существенно уменьшились расходы организации по уплате штрафных санкций, сумм дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных к взыс-

кашпо, также снижение наблюдается и по суммам, взысканным по исковым заявлениям

Внедрение предложения по созданию бух! алтерской экспертной службы в ОАО «ОРЕНТРАНС» привело к увеличению показателя чистой прибыли на 833 тыс руб , при этом полная себестоимость реализованной продукции увеличилась на 482,5 тыс руб (данные табл 4) Таким образом, можно сделать вывод о том, что на каждый рубль затрат по организации и содержанию бухгалтерской экспертной службы приходится 1 руб 73 копейки прибыли, полученной от внедрения этой службы

Таблица 4 - Показатели финансово-хозяйственной деятельности ОАО «ОРЕНТРАНС» после внедрения проекта по созданию бухгалтерской экспертной службы, тыс руб

(проект)

Показатели До внедрения После внедрения

проекта проекта

Доходы и расходы по обычным нидлм 117930 117930

деятельности

Себестоимость произведенной 106104 106104

продукции, работ, услу1

Валовая прибыль 11826 1 1826

Коммерческие и управленческие расходы 10677 11160

Прибыль от продаж 1149 667

Прочие доходы и расходы 1738 3238

Чистая прибыль 2366 3199

При наличии службы внутреннего контроля предлагаемую нами методику оценки эффективности деятельности бухгалтерской экспертной службы нужно усложнить Необходимо сравнивать затраты на содержание существующей службы внутреннего контроля и расходы, понесенные организацией от неблагоприятных обстоятельств Если затраты по содержанию существующей службы внутреннего контроля превышают стоимостное выражение неблагоприятных обстоятельств, то деятельность существующей контрольной службы необходимо улучшать Оптимизация деятельности службы внутреннего контроля может быть достигнута по двум направлениям, первым из которых является полная ликвидация существующей службы внутреннего контроля и организация новой бухгалтерской экспертной службы Вторым направлением является усиление существующей службы При этом основными направлениями такой оптимизации будут являться качественные показатели деятельности. К та-

ким показателям относятся адаптивность и гибкость организационной структуры, оперативность и надежность системы, укомплектованность службы сотрудниками, степень загрузки экспертов в целом и по отдельным видам работы, образование, стаж и профессиональная подготовка экспертов, информационно-правовое обеспечение службы, рациональность использования рабочего времени, материальная и методическая вооруженность сотрудников службы, сбалансированность распределения прав и ответственности

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

1 В условиях рыночных отношений экономический контроль финансово-хозяйственной деятельности должен осуществлять сочетание различных видов и форм Наряду с аудитом и ревизией проведение хозяйственной бухгалтерской экспертизы позволяет своевременно предупреждать неблагоприятные события для организаций Хозяйственная бухгалтерская экспертиза как независимое исследование бухгалтерских документов на всех стадиях учетного процесса выявляет степень соответствия требованиям нормативных положений обоснованности совершения и учета экономически значимых событий, выявления искажений бухгалтерской информации и разработки мероприятий по их устранению и предотвращению в будущем

2 Развитие экономических процессов должно сопровождаться совершенствованием системы контроля, ведь разнообразие форм хозяйствования, пробелы и противоречия в нормативно-правовом регулировании экономических отношений создает благоприятную почву для различного рода нарушений За исследуемый период в России более половины зарегистрированных преступлений имеют экономическую направленность Темп прироста в 2005 г по отношению к уровню предыдущего года поданной категории составляет 15—25 процентных пункта Увеличение количества зарегистрированных совершенных экономических преступлений наблюдается и в Оренбургской области В 2005 г. по сравнению с 2004 г экономических преступлений было совершено на 11 процентных пунктов больше Анализ экономических правонарушений Оренбургской области показывает, что наиболее часто нарушения совершаются в торговле, промышленности, сельском хозяйстве и в сфере кредитования и страхования Для выявления причин и условий, способствующих совершению экономических правонарушений, предлагаем про-

водить хозяйственную бухгалтерскую экспертизу как специальный метод практической деятельности и научного исследования

3 Целью бухгалтерской хозяйственной экспертизы является исключение неблагоприятных ситуаций для организации при разработке конкретных мероприятий по совершенствованию бухгалтерского учета и контроля за движением имущества и выполнением обязательств Разработка поисковой методики исследования специальной бухгалтерской информации включает следующие этапы аналитический подход к хозяйственным операциям, определение степени соответствия хозяйственных операций положениям, инструкциям, нормативным актам, проверка правильности документального и бухгалтерского отображения хозяйственных операций в системе учета и отчетности организации

4 Методика экспертного исследования активов и обязательств организации на основе алгоритма проверки бухгалтерских документов по стадиям оформления учета хозяйственных операций дает возможность выявления неблагоприятных событий, лиц, заинтересованных в их наступлении, механизмов и сроков совершения По результатам исследования эксперт разрабатывает мероприятия по их предотвращению и профилактике в будущем Хозяйственная бухгалтерская экспертиза обеспечивает защиту имущества, повышает качество учетной информации об объектах управления и достоверность отчетности, выявляет нарушения правил организации и ведения бухгалтерского учета

5 Организация бухгалтерской экспертной службы в структуре управления способствует повышению эффективности системы контроля Сотрудники бухгалтерской экспертной службы следят за сохранностью и рациональным использованием всех видов материальных, финансовых и трудовых ресурсов, определяют методы защиты и сохранности активов, обеспечения точности, полноты и защиты учетных записей, своевременности подготовки достоверной бухгалтерской финансовой отчетности, что позволяет руководству предприятия правильно и эффективно вести бизнес

6 Использование хозяйственной бухгалтерской экспертизы как формы экономического контроля повышает уверенность учредителей, собственников и акционеров в стабильности деятельности организации и ее инвестиционной привлекательности Эффективно организованная бухгалтерская экспертная служба в организации является важным элементом управления предприятием и существенным аспектом его конкурентоспособности

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ В СЛЕДУЮЩИХ РАБОТАХ:

1 Воюцкая, И В Вопросы, решаемые бухгалтерской экспертизой // Наука — Технологии - Производство - Рынок краткие сообщения региональной конференции молодых ученых и специалистов Оренбургской области П Вестник Оренбургского государственного университета -2006 -№13 -0,1 п л

2 Воюцкая, ИВ Бухгалтерская экспертиза в предупреждении экономических правонарушений // Вестник Оренбургского государственного университета -2007 -№13 -0,7пл

3 Воюцкая, И В Бухгалтерская экспертиза в системе контроля // Материалы региональной научно-практической конференции молодых ученых и специалистов Оренбургской области — Оренбург ИПК ГОУ, 2005 -0,1 пл

4 Воюцкая, И В Бухгалтерская экспертиза и ее отличие от аудита и ревизии // Актуальные проблемы учета и финансов материалы международной научно-практической конференции, посвященной 75-летию ОГАУ и 40-летию кафедры бухгалтерского учета и аудита / под общей редакцией С А Соловьева - Оренбург Издательский центр ОГАУ, 2006 -410с - 0,2 п л

5 Воюцкая, И В Статистический анализ экономических правонарушений // Известия Оренбургского государственного аграрного университета -2006 -№4(12) -2006 - 0,3 п л

6 Воюцкая, И В Предмет бухгалтерской экспертизы // Актуальные проблемы регионального развития межвузовский сборник научных трудов / под ред д.э н, проф ТД Дегтяревой Вып 3 - Оренбург ИПК ГОУ ОГУ, 2007 - 241 с - 0,2 п л

Воюцкая Инна Витальевна

ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ

БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ (на материалах предприятии Оренбургской области)

Специальность08 00 12-Бухгалтерскийучет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Подписано в печать 28 04 2007 Формат 60x84/16 Уел печ л 1,0 Печать оперативная Бумага офсетная Заказ № 2665 Тираж 100 экз

Издательский центр ОГАУ 460795, г Оренбург, ул Челюскинцев, 18 Тел (3532)77-61-43

Отпечатано в Издательском центре ОГАУ

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Воюцкая, Инна Витальевна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. БУХГАЛТЕРСКАЯ ЭКСПЕРТИЗА В СИСТЕМЕ

ЭКОНОМИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ.

1.1 Развитие бухгалтерской экспертизы в России.

1.2. Предмет и объект бухгалтерской экспертизы.

1.3 Классификация бухгалтерской экспертизы. Вопросы, решаемые бухгалтерской экспертизой.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ОРГАНИЗАЦИОННЫХ ОСНОВ

БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ.

2.1 Анализ экономических правонарушений в России и Оренбургской области.

2.2 Организационная модель бухгалтерской экспертизы в предупреждении и профилактике экономических правонарушений.

2.3 Методы бухгалтерской экспертизы при исследовании хозяйственных операций.

ГЛАВА 3. ОБОСНОВАНИЕ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ

ПРОВЕДЕНИЯ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ

ЭКСПЕРТИЗЫ.

3.1 Методика экспертного исследования активов и обязательств организации.

3.2 Модель бухгалтерской экспертной службы в структуре управления.

3.3 Организационные элементы и экономическая эффективность бухгалтерской экспертной службы.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Организационно-методические основы бухгалтерской экспертизы"

Актуальность темы исследования. Экономическая деятельность хозяйствующих субъектов в динамично развивающемся рынке требует усиления контроля за отражением событий в системе бухгалтерского учета. Сложность и многообразие рыночных отношений субъектов хозяйствования предполагают, что достоверность бухгалтерской отчетности и соответствие операций с имуществом интересам собственников, учредителей и акционеров не могут быть в полной мере подтверждены аудитом. Нарушения в финансовых и хозяйственных операциях с активами и обязательствами организации могут быть вызваны различными мотивами субъектов: корыстными целями, небрежным и непрофессиональным отношением, нежеланием раскрывать реальные характеристики активов. Это требует усиления экономического контроля за отражением событий и выявлением результатов деятельности организации в системе бухгалтерского учета.

В рыночной среде функционирования предприятия должны иметь выбор форм контроля для своевременного предупреждения негативных последствий: хищений и злоупотреблений ответственных лиц, преднамеренных действий менеджеров разных уровней по неэффективному управлению активами и обязательствами. Такие формы контроля как аудит или ревизия имеют периодичность и проводятся выборочными методами. Потребности заинтересованных субъектов в объективности учетной информации о состоянии и результатах движения активов и предупреждение неблагоприятных событий, таких как финансовая несостоятельность, потеря бизнеса и судебные разбирательства, могут быть удовлетворены проведением в организации хозяйственной бухгалтерской экспертизы без принуждения извне. Ее целью является подтверждение целесообразности, экономической выгодности, выявление нарушений в документальном оформлении хозяйственных операций, бухгалтерских процедур по отражению экономических событий финансово-хозяйственной деятельности организации на различных этапах учетного процесса. Хозяйственная бухгалтерская экспертиза может стать одной из доступных форм в системе экономического контроля. Это повышает инвестиционную привлекательность предприятия.

Научные, методические и практические рекомендации, разработанные для разных форм экономического контроля, являются методологической основой хозяйственной бухгалтерской экспертизы, но развитие саморегулирования и контроля в организациях обусловливает необходимость уточнения научных положений и разработки практических методик и алгоритмов ее проведения.

Степень изученности проблемы. Теоретические и организационные положения различных форм экономического контроля раскрыты в трудах Р Адамса., P.A. Алборова, В.Д. Андреева, Г.А, Атанесяна, Н.Г. Белова, X. Генона, A.JI. Звездина, М.В. Мельник, Г. Миика, Г. Мюллера, C.B. Панковой, A.C. Пантелеева, В.И. Подольского, A.A. Савина, Б.Н. Соколова, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета.

Вопросы организации судебно-бухгалтерской экспертизы разработаны в исследованиях Т.П. Аксеновой, P.A. Баширова, Н.В. Башировой, Н.Т. Белухи, С.П. Голубятникова, Е.С. Дубоносова, Л.П. Климовича, H.A. Лебедева, В.Н. Немцева, A.C. Хархардина.

Теоретические основы хозяйственной бухгалтерской экспертизы как форма внутреннего контроля представлена в трудах A.M. Богомолова, С.А. Звягина, Н.Г. Гаджиева, Ю.К. Гаджиева, В.К Сусина, A.A. Толкаченко, В.В. Шадрина, С.Г.Чаадаева.

Научные и методологические положения экономического контроля, разработанные отечественными и зарубежными учеными, решают многие задачи, широко используются в практике аудита, контроля и ревизии. Вместе с тем, для упреждения неблагоприятных событий и финансовых потерь от непреднамеренных действий субъектов управления в условиях динамичной рыночной среды необходимо исследовать современное состояние учета в предприятиях, неблагоприятные экономические последствия и разработать организационные основы и научно обоснование методики проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка организационно - методических основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы как независимой формы экономического контроля различных этапов учетного процесса экономических событий осуществляемых в организации.

В соответствии с поставленной целью определены и решены следующие задачи: исследованы теоретические основы экономического контроля, необходимость и место бухгалтерской экспертизы в системе контроля за хозяйственной деятельности организации;

- выделены отличия хозяйственной бухгалтерской экспертизы по целям, задачам, методам и срокам проведения от судебно-бухгалтерской экспертизы и других форм внутреннего контроля;

- определены предмет, объекты, составные элементы и этапы проведения хозяйственной бухгалтерской экспертизы в организациях в зависимости от масштабов производства и видов деятельности;

- разработана методика бухгалтерской экспертизы активов и обязательств организации;

- разработаны методические рекомендации по организации бухгалтерской экспертной службы в структуре управления в крупных организациях;

- определены формы организации и функционирования бухгалтерской экспертной службы и экономическая эффективность ее деятельности.

Объектом исследования является контроль финансово-хозяйственной деятельности организаций различных отраслей народного хозяйства в Оренбургской области.

Предметом исследования является разработка организационно -методических основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы разных этапов учетного процесса отражения хозяйственных операций с активами и обязательствами организации как одной из форм экономического контроля.

Область исследования. Работа проведена в рамках специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика Паспорта специальности ВАК (экономические науки): п. 2.2. «Базовые принципы проведения бухгалтерской экспертизы» и п.2.6 «Бухгалтерская и статистическая экспертиза».

Методологической и теоретической базой проведенного исследования являются научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по вопросам организации экономического контроля финансово- хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, законодательные, нормативно-правовые акты Российской Федерации, материалы международных, всероссийских и региональных научно-практических конференций. В ходе исследования применялись различные методы, в частности, такие общенаучные, как логический, монографический, статистические и расчетно-конструктивные методы исследования.

Научная новизна исследования состоит в разработке организационно-методических основ хозяйственной бухгалтерской экспертизы в системе экономического контроля для предупреждения неблагоприятных последствий и обеспечения эффективного функционирования организаций.

В процессе исследования проблемы получены следующие наиболее существенные результаты: уточнено понятие хозяйственной бухгалтерской экспертизы экономических событий и их последствий, определено ее место и значение в экономическом контроле;

- разработана организационная модель хозяйственной бухгалтерской экспертизы, определены составные элементы и этапы ее проведения;

- обоснована методика бухгалтерской экспертизы активов и обязательств организации на основе алгоритма сплошной проверки бухгалтерских документов по стадиям оформления учета хозяйственных операций;

- разработана и предложена модель организации бухгалтерской экспертной службы как элемента структуры управления, определены организационные характеристики ее деятельности и рассчитана экономическая эффективность.

Практическая значимость диссертационного исследования определяется результатами, которые могут быть применены при проведении хозяйственной бухгалтерской экспертизы и при организации бухгалтерской экспертной службы как управленческой структуры в различных организациях Оренбургской области.

Основные положения диссертационного исследования используются для дальнейшей разработки теоретических вопросов организации и проведения бухгалтерской экспертизы в учебном процессе высших учебных заведений при изучении общепрофессиональных дисциплин «Теория бухгалтерского учета», «Контроль и ревизия» и специальных дисциплин «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Аудит».

Апробация результатов проведенного исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования изложены в статьях и докладах, опубликованных в сборниках научных трудов, журналах, материалах научно- практических конференций. Результаты исследования докладывались на Региональной научно - практической конференции молодых ученых и специалистов (Оренбург, 2005г.), Международной научно-практической конференции посвященной 75-летию ОГАУ и 40-летию кафедры бухгалтерского учета «Актуальные проблемы учета и финансов» (Оренбург, 2006г.), Региональной конференции молодых ученых и специалистов «Наука -технологии - производство - рынок» (Оренбург, 2006г.), Международной научно - практической конференции «Современное образование и глобализация: опыт, проблемы, перспективы» (Оренбург, 2007г.).

Связь работы с научными темами и программами. Исследование проводилось в соответствии с государственной научно-исследовательской координационной программой РАСХН ГНУ Всероссийский НИИ экономики, труда и управления в сельском хозяйстве и ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет» по теме: «Разработать научно-методологические основы управления конкурентоспособностью продукции сельского хозяйства» № ГР 01.200.112858.

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 6 работах общим объемом 1,6 п.л. Две работы опубликованы в издании, рекомендованном ВАК РФ.

Объем и структура работы. Диссертация изложена на 164 страницах компьютерного текста, состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы, включающего 154 литературных источника, приложений. Текст диссертации содержит 11 таблиц, иллюстрирован 10 рисунками.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Воюцкая, Инна Витальевна

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

В условиях рыночных отношений экономический контроль финансово -хозяйственной деятельности должен осуществлять сочетание различных видов и форм. Наряду с аудитом и ревизией проведение хозяйственной бухгалтерской экспертизы позволяет своевременно предупреждать неблагоприятные события в деятельности организаций. Хозяйственная бухгалтерская экспертиза как независимое исследование бухгалтерских документов на всех стадиях учетного процесса, выявляет степень соответствия требованиям нормативных положений, обоснованности совершения и учета экономически значимых событий, выявлении искажений бухгалтерской информации и разработки мероприятий по их устранению и предотвращению в будущем.

В России история бухгалтерской экспертизы начинается с развития понятия судебно - бухгалтерской экспертизы. При этом многие авторы отмечают, что бухгалтерская экспертиза и судебно-бухгалтерская являются синонимами, не проводя между ними различий. По нашему мнению приравнивание понятий бухгалтерской экспертизы и судебно бухгалтерской экспертизы не совсем правильное, так как термин «судебная» является правовой характеристикой назначаемой экспертизы и это обязывает к тому, что вопросы о её назначении и проведения должны рассматриваться лишь в правовом аспекте.

Бухгалтерскую экспертизу можно определить как исследование представленных документов, отражающих хозяйственные и финансовые операции, с целью установления их обоснованности, соблюдения правил их осуществления и учета, причин и результатов нарушений, лиц, ответственных за их совершение и документальное оформление посредством широкого применения различных методов контроля, а так же с целью формирования предложений по устранению выявленных нарушений, их профилактике и предупреждению.

Важным дискуссионным вопросом на практике является разграничение внутреннего аудита, ревизии и бухгалтерской экспертизы. Проведенный анализ всех форм контроля финансово-хозяйственной деятельности организаций позволяет сделать вывод о том, что структура и организация бухгалтерской экспертизы позволяет наиболее точно и правильно, используя многочисленные способы и методы, выявить и, в дальнейшем, проводить профилактику экономических правонарушений.

Предметом бухгалтерской экспертизы выступают явления и факты хозяйственной жизни, а так же экономические и правовые отношения субъекта, которые получили (должны были получить) своё отражение в распорядительной, первичной, сводной документации или учетных регистрах, в отношении которых проводится исследование, требующее применение специальных познаний в области бухгалтерского учета, контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности. Стало быть, документы служат объектом хозяйственной бухгалтерской экспертизы.

Целью хозяйственной бухгалтерской экспертизы является исключение неблагоприятных ситуаций для организации при разработке конкретных мероприятий по совершенствованию бухгалтерского учета и контроля за движением имущества и выполнением обязательств.

Бухгалтерская экспертиза ставит перед собой определенный круг задач, решение которых способствует достижению поставленной цели. Эксперт-бухгалтер решает вопросы, связанные с несоблюдением требований бухгалтерского учета и контроля, финансовой, кассовой и расчетной дисциплины, если для этого необходимо применение его специальных познаний.

Методом бухгалтерской экспертизы является совокупность способов и приемов, применяемых бухгалтером-экспертом при исследовании им первичных и сводных документов бухгалтерского учета. Шире раскрывая понятие метода бухгалтерской экспертизы, его можно определить как совокупность способов и приемов, применяемых к изучению и познанию предмета бухгалтерской экспертизы, используемых экспертом бухгалтером при исследовании первичных и сводных бухгалтерских документов, форм отчетности и других объектов исследования.

Характерной особенностью методов, применяемых при осуществлении бухгалтерской экспертизы, является использование совокупности методических (технических) приемов, разработанных данной отраслью экономических знаний или основанных на достижениях смежных наук (анализа хозяйственной деятельности, бухгалтерского учета, статистики и др.).

Развитие экономических процессов должно сопровождаться совершенствованием системы контроля, ведь разнообразие форм хозяйствования, пробелы и противоречия в нормативно-правовом регулировании экономических отношений создает благоприятную почву для различного рода нарушений. За исследуемый период в России более половины зарегистрированных преступлений имеют экономическую направленность. Темп прироста в 2005 г. по отношению к уровню предыдущего года по данной категории составляет 15-25 процентных пункта. Увеличение количества зарегистрированных совершенных экономических преступлений наблюдаются и в Оренбургской области. В 2005 году по сравнению с 2004 годом экономических преступлений было совершено на 11 процентных пункта больше. Анализ экономических правонарушений Оренбургской области показывает, что наиболее часто нарушения совершаются в торговле, промышленности, сельском хозяйстве и в сфере кредитования и страхования. Для выявления причин и условий, способствующих совершению экономических правонарушений предлагаем проводить хозяйственную бухгалтерскую экспертизу как специальный метод практической деятельности и научного исследования.

Следует признать, что обстоятельства, способствовавшие совершению экономических преступлений, наиболее полно могут быть обнаружены и исследованы именно в процессе производства бухгалтерской экспертизы. Важной особенностью этой деятельности является наличие в ней элемента прогнозирования. Исходя из анализа накопленных данных о совершенных в прошлом преступлениях определенного вида и способах их совершения, можно предвидеть и, следовательно, предупреждать дальнейшее развитие правонарушений в той или иной сфере хозяйственной деятельности. Именно прогнозирование дает возможность наметить действенные пути и средства борьбы с преступностью.

При помощи бухгалтерской экспертизы выявляются условия способствующие совершению правонарушения и разрабатываются процедуры для их устранения и дальнейшего предотвращения. При этом механизм предупреждения посягательств будет различным в зависимости от того, на какой стадии принимаются меры профилактического характера.

При проведении бухгалтерской экспертизы анализируются различные факты правонарушений для установления лиц, имеющих к ним отношение, то есть тех, которые участвовали в осуществлении приготовления к совершению правонарушений, например, путем создания излишков продукции, приобретения неучтенной тары, поддельных акцизных марок.

Разработка поисковой методики исследования специальной бухгалтерской информации включает следующие этапы: аналитический подход к хозяйственным операциям; определение степени соответствия хозяйственных операций, положениям, инструкциям, нормативным актам; проверка правильности документального и бухгалтерского отображения хозяйственных операций в системе учета и отчетности организации.

Анализ учетной документации позволяет выявлять закономерности признаков нарушений и на этой основе применять эффективные методы и приемы документального исследования хозяйственных операций.

Предложенная нами методика экспертного исследования активов и обязательств основывается на алгоритме проверки бухгалтерских документов, который разработан на основе существующей методики бухгалтерского учета и документального отражения хозяйственных операций дает возможность выявления неблагоприятных событий, лиц заинтересованных в их наступлении, механизмов и сроков совершения.

Каждому блоку операций отраженных в алгоритме соответствуют свои методы экспертного исследования при помощи которых бухгалтер - эксперт выявляет несоответствия и нарушения учетной дисциплины. Так при проверки операций по формированию первичных документов применяются методы проверки отдельного учетного документа по форме, по содержанию (арифметическая), на соответствие нормативным требованиям.

При исследовании операций по формированию отчетности на ряду с методами проверки отдельного учетного документа (формы отчетности), могут применяться методы проверки взаимосвязанных документов, а также методы изучения документов, отражающих однородные операции.

При этом по результатам контрольных действий осуществляемых экспертом в приделах каждого блока выявляются нарушения обнаруженные на соответствующем этапе учета. Выявленные нарушения могут найти свое отражение и в элементах последующих блоков.

Таким образом, предлагаемый алгоритм экспертной проверки бухгалтерских документов сопутствует выявлению нарушений, определению методов по их устранению и предупреждения, а так же дает возможность проследить по цепочке последствия данного нарушения.

Хозяйственная бухгалтерская экспертиза обеспечивает защиту имущества, повышает качество учетной информации об объектах управления и достоверность отчетности, выявляет нарушения правил организации и ведения бухгалтерского учета. Бухгалтерская экспертиза охватывает все сферы деятельности предприятия и направлен на повышение эффективности управления компанией, это доказывает что эффективно организованная бухгалтерская экспертная служба (БЭС) в организации является важным элементом управления предприятием и существенным аспектом его конкурентоспособности.

Необходимость проведения бухгалтерской экспертизы в той или иной форме существуют на каждом предприятии. Тем не менее, практика их проведения и формирования бухгалтерских экспертных служб в Российских предприятиях в соответствии с современными условиями только начинает складываться.

Бухгалтерская экспертная служба - структурное подразделение организации, возглавляемое главным экспертом, отвечающее за проведение бухгалтерской экспертизы всех хозяйственных операций и их документального отражения, направленной на выявление, исправление и предотвращение существенных ошибок и искажений информации, которые могут появиться в бухгалтерской отчетности.

Учредить БЭС как структурное подразделение могут в основном, крупные и некоторые средние организации, которые обладают следующими особенностями: усложненной структурой; наличием ряда филиалов и дочерних компаний; разнообразием видов деятельности и возможностью их кооперирования; стремлением высшего руководства получить достоверную информацию и оценку действий руководителей всех уровней управления. Чем крупнее компания и чем сложнее ее организационная структура, тем масштабнее задачи и жестче требования к экспертной службе. Для предприятий малого бизнеса существующей возможностью является лишь заказ на проведение экспертизы внешним консультантам. В таком случае основанием проведения экспертизы является договор на оказание услуг, а именно на оказание экспертных услуг. Сторонами договора выступают исполнитель и заказчик, которому исполнитель передает результаты этих работ.

Организация бухгалтерской экспертной службы в структуре управления способствует повышению эффективности системы контроля. Сотрудники бухгалтерской экспертной службы следят за сохранностью и рациональным использованием всех видов материальных, финансовых и трудовых ресурсов, определяют методы защиты и сохранности активов, обеспечения точности, полноты и защиты учетных записей, своевременности подготовки достоверной бухгалтерской финансовой отчетности, что позволяет руководству предприятия правильно и эффективно вести бизнес.

Кроме проблем контрольного характера экспертная служба помогает руководителям организации и ее структурных подразделений решать вопросы экономической диагностики, содействует выработке финансовой стратегии, проведению управленческого консультирования, подготовке проектов управленческих решений.

Принципиально важным для эффективной работы БЭС является ее относительная независимость. Она обеспечивается тем, что эта служба работает на основании положения или регламента, утвержденного высшим руководством организации, и подчиняется и представляет отчеты о проделанной работе только соответствующему руководителю и (или) ее собственникам. Соблюдение этого требования делает БЭС независимой, как минимум, от руководителей проверяемых ими филиалов организации, ее структурных подразделений, других органов внутреннего контроля и т.д.

Модель организации бухгалтерской экспертной службы состоит из последовательного выполнения определенных этапов: во-первых, определяется схема взаимодействия БЭС с другими звеньями системы управления организацией, во - вторых, формируется система целей и задач БЭС, в третьих, определяются основные функции, необходимые БЭС для достижения поставленных целей, в-четвертых, разрабатываются положение о БЭС и должностные инструкций ее сотрудников.

Правомерно встает вопрос об экономической целесообразности и эффективности деятельности бухгалтерской экспертной службы, т.к. затраты по её организации и содержанию функционирования могут и не покрываться эффектом полученным от её деятельности.

Под эффектом деятельности бухгалтерской экспертной службы нами понимается возможность предотвращения экономически неблагоприятных событий, которые имели место быть на предприятии и в результате которых предприятие понесло расходы, но могло бы предотвратить их, к ним относятся: материальный ущерб, штрафы, пени, неустойки, налоговые санкции, суммы, взысканные по исковым заявлениям, возмещение причиненных организацией убытков, суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскание.

Таким образом, для того, чтобы определить экономическую эффективность деятельности бухгалтерской экспертной службы, необходимо сопоставить затраты понесенные на организацию и содержание её деятельности и предполагаемую экономическую эффективность от её деятельности

Использование хозяйственной бухгалтерской экспертизы как формы экономического контроля повышает уверенность учредителей, собственников и акционеров в стабильности деятельности организации и ее инвестиционной привлекательности. Эффективно организованная бухгалтерская экспертная служба в организации является важным элементом управления предприятием и существенным аспектом его конкурентоспособности.

Если возникшие по поводу данного заключения вопросы не требуют проведения исследований, то они разрешаются путем допроса эксперта. Основанием назначения повторной экспертизы являются сомнения в правильности или обоснованности ранее данного заключения. Таким образом, при повторной экспертизе заново решаются те же самые вопросы, что и при предшествующей экспертизе, поскольку выводы эксперта вызывают сомнения по существу. Поэтому повторную экспертизу может проводить только другой эксперт (эксперты). Обоснованность заключения эксперта может вызывать сомнения, если выводы эксперта не вытекают из проведенного исследования, в случае неполноты исследования (например, недостаточное количество экспериментальных выстрелов), когда примененная экспертом методика недостаточно надежна и т.п. Сомнения в правильности заключения эксперта чаще всего возникают, когда оно противоречит другим собранным по делу доказательствам, хотя по своему содержанию нареканий не вызывает. Возможно назначение повторной экспертизы и в случаях, когда заключение активно оспаривается кем-то из участников процесса.

Как правило, производство повторной экспертизы поручается более квалифицированному эксперту или комиссии экспертов. Однако ее заключение оценивается по тем же правилам, что и первоначальное, и каких-либо преимуществ перед ним не имеет. В случае противоречий между заключениями экспертов следователь (суд) вправе принять или отвергнуть любое из них или назначить еще одну повторную экспертизу [89, С. 35].

В соответствии с ФЗ от 31 мая 2001 г. N 73-Ф3 "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" экспертизы можно классифицировать по процессуальным признакам на комиссионные и комплексные [9].

Основным признаком комиссионной экспертизы является участие в ее производстве нескольких (не менее двух) экспертов. Существует две разновидности комиссионной экспертизы - проводимая экспертами одной специальности и в производстве которой участвуют эксперты разных специальностей. Последняя именуется комплексной.

На практике чаще всего комиссионно проводятся сложные и многообъектные экспертизы, а также большинство повторных экспертиз. Комиссия экспертов коллегиально определяет характер необходимых исследований, их цели, содержание и последовательность. Вместе с тем каждый эксперт - член комиссии при проведении исследований и формулировании выводов независим и самостоятелен. Эксперты одной специальности - члены комиссии могут проводить исследования совместно или раздельно. Однако каждый из них должен провести исследования в полном объеме.

Основным признаком комплексной экспертизы является участие в ее производстве представителей разных экспертных специальностей или узких специализаций (профилей), неодинаковость их компетенции. Широкое распространение комплексной экспертизы на практике обусловлено, с одной стороны, постоянным усложнением и увеличением числа экспертных методик и вытекающей отсюда все более узкой специализацией экспертов, а с другой - тем, что комплексность экспертного исследования значительно расширяет возможности судебной экспертизы и повышает надежность выводов эксперта.

Разграничение функций экспертов при производстве комплексной экспертизы выражается в том, что каждый эксперт проводит исследования только в рамках своей компетенции, т.е. исследует те объекты и в тех пределах, в которых он компетентен, и применяет те методы, которыми владеет [55, С. 35].

Следственная практика свидетельствует, что по делам об экономических преступлениях могут быть назначены судебно экономические экспертизы, которые условно можно классифицировать на внутренние, внешние и смешанные. Любая бухгалтерская экспертиза проводится с целью раскрытия и предотвращения экономических преступлений, при этом внутренние экспертизы исследуют корыстные посягательства на имущество хозяйствующего субъекта его должностными лицами и штатными сотрудниками, внешние изучают корыстные посягательства на чужое имущество, осуществляемые самим хозяйствующим субъектом, а смешанные - расследуют корыстные посягательства должностных лиц, не исключающие сговор с учредителями хозяйствующего субъекта, на имущество других лиц.

В настоящее время принято единую систему бухгалтерского учета подразделять на две подсистемы: бухгалтерский (финансовый) и бухгалтерский (управленческий) учет. Бухгалтерский (финансовый) учет, ведение которого для хозяйствующего субъекта обязательно, призван создавать и обрабатывать экономическую информацию, используемую как внутри организации, так и за ее пределами. С его помощью формируют сведения о доходах и расходах организации, о размерах дебиторской и кредиторской задолженности, величине финансовых инвестиций, состоянии источников финансирования и т.д. Бухгалтерская (финансовая) отчетность открыта для публикации и предназначена как для руководства организации, так и для внешних пользователей. Ведение бухгалтерского финансового учета, в отличие от бухгалтерского управленческого учета, регламентировано в законодательном порядке.

Бухгалтерский управленческий учет, охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах самого хозяйствующего субъекта. Основной составляющей управленческого учета является производственный учет, под которым понимают, прежде всего, учет издержек производства и анализ экономии или перерасхода материально-денежных и трудовых ресурсов по сравнению с предыдущими периодами (прогнозами на будущее) и стандартами.

В бухгалтерском управленческом учете формируется информация, используемая для планирования, прогнозирования, нормирования, управления и контроля за деятельностью организации. Она предназначена для внутреннего потребления. При этом процесс подготовки бухгалтерской информации может существенно отличаться от того, который используется в финансовом учете.

В последнее время появился новый официальный термин: «налоговый учет». Налогоплательщики обязаны вести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения в соответствии с законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 346 ч. 2 НК РФ). Исходя из вышеизложенного деления бухгалтерского учета на виды, Шадрин В.В. говорит о выделении налоговой, управленческой и финансовой бухгалтерской экспертизы как видов судебно-бухгалтерской экспертизы.

Кроме того, в соответствии с разделами финансового, налогового и управленческого бухгалтерского учета следует выделить следующие подвиды судебно-бухгалтерской экспертизы: производственных запасов, основных средств и нематериальных активов, оплаты труда и расчетов с персоналом, издержек производства и калькулирования себестоимости продукции, продажи продукции и товаров, денежных средств и валютных операции, финансовых вложений, расчетов с дебиторами и кредиторами, уставного капитала, финансовых результатов, учетной политики и отчетности. К тому же все эти подвиды обладают своей спецификой, объяснимой особенностями ведения бухгалтерского учета в отдельных отраслях народного хозяйства, в соответствии с которыми можно детализировать каждый подвид. Например, бухгалтерская экспертиза производственных запасов в промышленности, в сельском хозяйстве, в торговле (по их отраслям) и т.д. [121, С. 87].

Бухгалтерская экспертиза является одним из наиболее распространенных родов экспертиз. Необходимость в бухгалтерской экспертизе возникает при выявлении фактов присвоений, должностных преступлений и другим категориям, а также когда необходимо проанализировать данные о финансово-хозяйственных операциях, отраженных в бухгалтерском учете. В процессе производства экспертиз этого рода анализируется производственная и финансово-хозяйственная деятельность предприятий с различными формами собственности, на которых были допущены убытки, потери, присвоения товарно-материальных ценностей, бесхозяйственность, и определяются суммы материальной ответственности за причиненный материальный ущерб.

Бухгалтерская экспертиза ставит перед собой определенный круг задач, решение которых способствует достижению поставленной цели. Задачи судебно-бухгалтерской экспертизы можно подразделить на четыре группы. Указанный подход основан на классической теории бухгалтерских экспертиз и поэтому в полной мере отражает все аспекты экспертной деятельности в области бухгалтерского учета с учетом сложившейся рыночной экономики [148, С. 68].

К первой группе относится установление обоснованности оприходования и списания материальных ценностей и денежных средств. По этой группе бухгалтерская экспертиза устанавливает: обоснованность оприходования материальных ценностей по отдельным наименованиям материальных ценностей; правильность отражения в учете расчетных операций за материальные ценности и услуги; обоснованность оприходования, начисления, выплаты и списания денежных средств.

Ко второй группе относится установление наличия или отсутствия материальных ценностей и денежных средств. При решении этих задач бухгалтерская экспертиза устанавливает не только сам факт наличия (отсутствия) недостачи или излишков, но также ее (их) размеры, место и время образования, суммы материального ущерба, а также способы сокрытия недостачи (излишков) материальных ценностей и денежных средств или другого вида материального ущерба в бухгалтерском учете.

К третьей группе экспертных задач относится определение правильности ведения бухгалтерского учета, отчетности и организации контроля в целях установления: соответствия отражения в бухгалтерских документах хозяйственных операций требованиям действующих нормативных актов по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности; правильности документального оформления операций приема, хранения, реализации, списания материальных ценностей и денежных средств; недостатков в организации и ведении бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали или могли способствовать образованию недостач, излишков, необоснованному списанию денежных средств, причинению другого материального ущерба или препятствовали их своевременному выявлению; правильности применения всех необходимых методов контроля при производстве ревизии или других способов своевременного финансового контроля для установления фактов недостачи, излишков материальных ценностей и денежных средств.

К четвертой группе относится задачи по установлению круга лиц, в ведении которых находились материальные ценности и денежные средства, а также ответственных лиц за нарушение правил ведения учета и контроля. При решении задач этой группы бухгалтерская экспертиза устанавливает: круг материально ответственных лиц, за которыми по документальным данным в период образования недостач (излишков), необоснованного списания числились материальные ценности и денежные средства; круг должностных лиц, обязанных обеспечить выполнение требований по ведению бухгалтерского учета и контроля, несоблюдение которых установлено в процессе производства экспертизы.

Эксперт-бухгалтер может решать также и другие вопросы, связанные с несоблюдением требований бухгалтерского учета и контроля, финансовой, кассовой и расчетной дисциплины, если для этого необходимо применение его специальных познаний. Каждая экспертная задача должна конкретизироваться применительно к конкретным обстоятельствам дела. Бухгалтерская экспертиза тесно связана с другими родами экономических экспертиз, поэтому такие задачи, как обоснованность списания материальных ценностей или средств, способы сокрытия недостач и другие, могут потребовать проведения других экономических экспертиз или комплекс экономических экспертиз.

Бухгалтерская экспертиза может определить размер материального ущерба, кому он причинен, что имеет немаловажное значение для выявления юридических лиц, понесших значительный материальный ущерб. Полнота исследования и соблюдение сроков проведения экспертизы определяются правильностью постановки вопросов. Круг вопросов, решаемых бухгалтерской экспертизой, весьма широк. В зависимости от решаемых задач эти вопросы обычно подразделяются на несколько групп (Рисунок 2).

Исходя из этой группировки, в процессе проведения бухгалтерской экспертизы решаются вопросы по установлению: фактических недостач либо излишков товарно-материальных ценностей, денежных средств и суммы материального ущерба; правильности документального оформления

Рисунок 2 - Группы вопросов, решаемых бухгалтерской экспертизой операций приема, хранения, реализации товарно-материальных ценностей и движения денежных средств; правильности отражения в бухгалтерских документах хозяйственно-финансовых операций, соответствия или несоответствия показаний проходящих по делу лиц данным бухгалтерского учета; документальной обоснованности оприходования, отпуска и списания материалов, готовой продукции, товаров, денежных средств; размеров и стоимости неучтенной продукции, определяемых с учетом заключений технологов, товароведов, других специалистов, и иных материалов дела; документальной обоснованности размеров сумм по искам, разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства; круга лиц, за которыми по документальным данным в период образования недостачи либо излишков числились товарно-материальные ценности или денежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учета и контроля, несоблюдение которых установлено в процессе производства экспертизы; недостатков в организации, ведении бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали образованию материального ущерба или препятствовали его своевременному выявлению.

Эксперт-бухгалтер может решать и другие вопросы, связанные с несоблюдением требований бухгалтерского учета и контроля финансовой, кассовой и расчетной дисциплины, если для этого необходимо применение его специальных познаний. Полный перечень вопросов, которые целесообразно ставить на разрешение экспертов-бухгалтеров, привести невозможно. Они зависят от конкретных обстоятельств дела, особенностей расследования, наличия других доказательств по делу.

Содержание вопросов зависит от специфики поставленной проблемы, но существуют требования, которые должны соблюдаться при постановке этих вопросов. Нельзя ставить вопросы выходящие за пределы компетенции эксперта-бухгалтера, или вопросы, для разрешения которых необходимо проведение ревизий или других экспертиз, нельзя ставить вопросы, касающиеся правовой оценки преступления, необходимо избегать множественности и повторяемости вопросов.

Вопросы, поставленные на экспертизу, должны быть сформулированы корректно, и отвечать профилю экспертизы. Они также не должны иметь юридической квалификации. Например, вопрос об определении лиц, ответственных за допущенные нарушения, может быть составлен в некорректной форме и содержать поручение установить лиц, виновных в совершенном экономическом преступлении, и в этом случае содержать юридическую квалификацию, что недопустимо в соответствии с «Инструкцией о производстве судебно-бухгалтерских экспертиз».

После назначения экспертизы следует этап ее непосредственного проведения или, как иногда отмечается, производства судебной экспертизы. При производстве экспертизы в экспертном учреждении руководителю соответствующего экспертного учреждения направляется постановление о назначении судебной экспертизы или договор об оказании экспертных услуг, а также материалы, необходимые для ее производства. Руководитель экспертного учреждения поручает производство судебной экспертизы конкретному эксперту или нескольким экспертам из числа работников данного учреждения. При этом эксперт вправе: знакомиться с материалами уголовного дела, относящимися к предмету судебной экспертизы; ходатайствовать о предоставлении ему дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения, либо привлечении к производству судебной экспертизы других экспертов; участвовать с разрешения дознавателя, следователя, прокурора и суда в процессуальных действиях и задавать вопросы, относящиеся к предмету судебной экспертизы; давать заключение в пределах своей компетенции, в том числе по вопросам, хотя и не поставленным, но имеющим отношение к предмету экспертного исследования; отказаться от дачи заключения по вопросам, выходящим за пределы специальных знаний, а также в случаях, если представленные ему материалы недостаточны для дачи заключения. За дачу заведомо ложного заключения и за разглашение данных экспертизы эксперт несет ответственность. Если в данном учреждении нет эксперта конкретной специальности либо специальных условий для проведения исследований руководитель экспертного учреждения вправе отказаться от проведения экспертизы, указав мотивы, по которым производится отказ. Эксперт сообщает органу, назначившему экспертизу, о невозможности дачи заключения по поставленному вопросу, если, во-первых, представленные материалы недостаточны для дачи заключения и устранение этого препятствия оказалось невозможным; во-вторых, поставленный вопрос выходит за пределы его специальных познаний. В-третьих, при представлении на экспертизу материалов, оформленных с нарушением требований процессуального законодательства, руководитель экспертного учреждения в течение суток сообщает об этом органу, ее назначившему. Если орган, назначивший экспертизу, не принимает необходимых мер для устранения недостатков, руководитель учреждения вправе по истечении одного месяц возвратить материалы без исполнения вместе с сообщением эксперта о невозможности дачи заключения. Если устранение отмеченных недостатков невозможно без получения дополнительных материалов, одновременно направляется соответственное сообщение. В-четвертых, на руководителя экспертного учреждения возлагается ответственность за обеспечение надлежащего качества экспертиз и своевременного их производства на основе точного соблюдения положений законодательства и инструкций, регулирующих экспертную деятельность. Пятую группу представляют такие обстоятельства как, необходимость проведения совместной почерковедческой, технической и других экспертиз, невозможность получения необходимых материалов без документальной ревизии и другие.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ОРГАНИЗАЦИОННЫХ ОСНОВ БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ

2.1 Анализ экономических правонарушений в России и Оренбургской области

За последнее десятилетие в стране сложилась тяжелейшая криминальная ситуация. Достаточно сказать, что если в конце 80-х годов прошлого столетия коэффициент преступности на 100 тыс. населения в стране составлял менее 1 тыс., то в 2000 г. он превысил 2 тыс. Сейчас за год регистрируется столько преступлений, сколько, например, в 70-е годы за целое пятилетие. Статистический анализ правонарушений позволяет выявить группы преступлений, имеющие наибольший удельный вес в структуре, проследить динамику их изменений, развития и совершенствования. На основе аналитических данных существует объективная возможность применения оперативных мер по воздействию на субъектов правонарушений в целях осуществления правосудия, защиты прав и законных интересов лиц и организаций, потерпевших от преступлений; а так же предупреждения будущих преступных посягательств.

Взаимовлияние экономических отношений и преступности является одной из важных проблем, нуждающихся в специальном исследовании. Поступательное развитие экономических процессов должно сопровождаться адекватным совершенствованием государственного контроля, в том числе путем изменения форм и методов обеспечения законности хозяйственной деятельности, ведь появление различных форм хозяйствования, пробелы и противоречия в нормативно-правовом регулировании экономических отношений создает благоприятную почву для различного рода нарушений. Поэтому возникает необходимость использования новых подходов в деятельности государственных органов при осуществлении ими контрольных функций и определения приоритетных направлений их развития.

Текущий этап развития экономики России характеризуется тем, что предпринимательская деятельность становится все более сложной, многообразной и интернационализированной, расширяется спектр способов совершения экономических преступлений. Количество зарегистрированных преступлений в России за 2003-2005 гг. представлены в таблице 2.