Организационно-методическое обеспечение управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в винодельческих организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Организационно-методическое обеспечение управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в винодельческих организациях"

На правах рукописи

ФЕСЬКОВА МАРИНА ВИКТОРОВНА оЬЛкс^

ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ

УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ В ВИНОДЕЛЬЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

г 8 НОЯ 2013

Воронеж-2013

005539816

Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Ставропольский государственный аграрный университет»

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Костюкова Елена Ивановна

Официальные оппоненты:

Хоружий Людмила Ивановна, доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА им. К.А. Тимирязева», профессор кафедры бухгалтерского учета Герасимова Лариса Николаевна, доктор экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», профессор кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях

Ведущая организация - ФГБОУ ВПО «Кубанский государственный

аграрный университет»

Защита состоится «13» декабря 2013 г. в 10-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.038.23 при Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Воронежский государственный университет» по адресу: 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, д. 40, учебный корпус № 5, блок А, ауд. 203А.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный университет».

Автореферат разослан «8» ноября 2013 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Пожидаева Татьяна Алексеевна

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современных условиях экономические субъекты ориентированы на повышение доходности бизнеса, стремление к экономической безопасности, поэтому сохраняется необходимость продолжения исследований и разработки теоретических, методических и практических положений по формированию эффективных систем управленческого учета, учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, отвечающих экономическим и организационно-технологическим особенностям деятельности субъекта. Виноделие - это отрасль, которая характеризуется сложностью технологического процесса, высокой конкуренцией товаропроизводителей на рынке, ужесточением законодательного регулирования. От аппарата управления винодельческих организаций требуется принятие мер, направленных на повышение эффективности деятельности. Внедрение в практику винодельческих организаций механизмов управленческого учета способствует формированию объективной оценки деятельности отдельных сегментов организации, а также позволяет эффективно осуществлять процесс управления организацией в целом посредством принятия и реализации обоснованных экономических решений. Для повышения качества учетно-аналитического обеспечения деятельности винодельческих организаций многие теоретические и организационно-методические аспекты учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия требуют совершенствования, что определило проблемную область и актуальность темы исследования.

Состояние изученности проблемы. Исследования в области совершенствования современных систем учета затрат, методик калькулирования себестоимости продукции и управленческого учета в целом представлены в трудах зарубежных и отечественных ученых: Авровой И.А., Булгаковой C.B., Бахрушиной М.А., Вороновой Е.Ю., Врублевского Н.Д., Говдя В.В., Гетьма-на В.Г., Герасимовой JI.H., Друри К., Ендовицкого Д.А., Кавериной О.Д., Карповой Т.П. Кондракова Н.П., Костюковой Е.И., Кукукиной И.Г., Мизи-ковского Е.А., Николаевой O.E., Палия В.Ф., Поповой Л.В., Сапожниковой Н.Г., Хорнгрен Ч.Т., Шеремета А.Д., Широбокова В.Г., Энтони Р. и др.

Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости в перерабатывающих и комплексных производствах рассматривают следующие отечественные ученые: Алборов P.A., Басманов И.А., Ивашкевич В.Б., Лисович

Г.М., Новиченко П.П., Рендухов И.М., Пальчук В.П., Пизенгольц М.З., Пип-ко В.А., Соколов Я.В., Трусов А.Д., Хоружий Л. И. и др.

Несмотря на многогранность теоретических и практических подходов к изучению вопросов учетного отражения затрат в перерабатывающих и комплексных производствах, незначительное количество работ посвящено организации учета затрат и калькулированию себестоимости продукции в винодельческих производствах. Еще одним препятствием на пути внедрения управленческого учета в организациях виноделия является отсутствие современной нормативно-правовой и методической базы, регламентирующей четкую организацию учета затрат и калькулирования применительно к отраслевой специфике винодельческих организаций. Таким образом, требуется не только совершенствование существующих, но и формирование новых концептуальных представлений, методического инструментария с учетом особенностей вида деятельности для достоверного и всестороннего отражения затрат и результатов хозяйствования в виноделии.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является теоретическое обоснование и разработка предложений по совершенствованию организационно-методического обеспечения управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в организациях винодельческой промышленности для повышения качественных характеристик учетной информации и принятия на ее основе эффективных экономических решений.

В соответствии с целью диссертационного исследования поставлены следующие задачи:

- уточнить понятие «учетная политика для целей управленческого учета», выявить организационно-методические и функциональные основы ее формирования, адаптированные к индивидуальным особенностям организаций виноделия;

- выявить и систематизировать организационно-технологические и экономические особенности винодельческого производства, исследовать их влияние на систему управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия;

- разработать метод сводного учета затрат, максимально адаптированный к организационно-технологическим особенностям виноделия;

- сформировать детализированную многоуровневую систему учетно-аналитического обеспечения процесса производства продукции виноделия;

- предложить алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам в винодельческих организациях;

- обосновать методические рекомендации по совершенствованию процесса калькулирования фактической себестоимости продукции виноделия;

- разработать методический подход к построению системы управления себестоимостью и формированию управленческой отчетности на ее основе.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК РФ.

Предметом исследования выступает комплекс теоретических, методических и практических вопросов совершенствования организационно-методического обеспечения управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в организациях виноделия.

Объектом исследования являются винодельческие организации, в том числе ЗАО «Прасковейское», ООО КПП «Ставропольский», ООО «Вина Прасковеи 2» Ставропольского края и учетные процессы их хозяйственной жизни.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретическую основу исследования составляют научные труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов в области теории и практики бухгалтерского и управленческого учета, публикации периодических изданий. Методология работы базируется на диалектическом методе познания предмета исследования, применении общенаучных методов — сравнения, анализа, синтеза, индукции, дедукции, группировки, обобщения и детализации, аналогии, системного подходов, а также графического и балансового.

Информационную базу исследования составили нормативно-правовые и законодательные акты Министерства финансов РФ, Министерства сельского хозяйства РФ в области регулирования бухгалтерского учета; международные стандарты финансовой отчетности, материалы периодических изданий, научных конференций и семинаров, справочно-правовых систем и электронных средств массовой информации, интернет-ресурсы, дан-

ные публичной и внутренней отчетности организаций - объектов исследования.

Научная новизна исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию организационно-методического обеспечения управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции винодельческих производств, имеющих существенное значение для развития теории и методики бухгалтерского учета. Основные результаты исследования, определяющие его научную новизну, состоят в следующем:

- уточнено понятие учетной политики для целей управленческого учета, послужившее основой для выявления организационно-методических и функциональных аспектов ее формирования, которые позволяют построить систему управленческого учета, адаптированную к индивидуальным особенностям организаций виноделия;

- выделены особенности построения системы управленческого учета в зависимости от организационно-технологических и экономических факторов винодельческого производства, дифференцированные на общеэкономические (определяемые общей рыночной конъюнктурой), присущие перерабатывающим организациям и индивидуальные (винодельческие);

- разработан интегрированный метод сводного учета затрат на производство винодельческой продукции, предусматривающий применение модернизированной схемы учетных записей (информационных потоков) на счетах 20 «Основное производство» и 21 «Полуфабрикаты собственного производства», которая обеспечивает достоверность исчисления фактической себестоимости продукции и принятие управленческих решений по оптимизации производственных затрат;

- обоснована многоуровневая система учетного обеспечения процесса производства продукции виноделия, которая отличается детализацией аналитических счетов, способствующей обеспечению эффективной организации учетного процесса и выполнению контрольно-аналитических функций в рамках формирования стоимости полуфабрикатов на каждой стадии технологического процесса винодельческих организаций;

- разработан алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам в винодельческих организациях, который базируется на декомпозиции

центров ответственности по содержанию функциональных обязанностей и целевому назначению затрат виноделия с учетом структурно-технологических особенностей производства. Декомпозиция послужила основой методики формирования условного финансового результата в разрезе центров ответственности и бизнес-процессов для оценки эффективности их работы;

- обоснованы методические рекомендации по совершенствованию процесса калькулирования фактической себестоимости продукции виноделия в части детализации номенклатуры калькуляционных статей для целей управленческого учета, что позволило модернизировать форму калькуляционного листа, а также адаптировать калькуляционную систему ABC к специфике функционирования отдельных бизнес-процессов организаций виноделия;

- произведено инструментарно-содержательное наложение

перспективных калькуляционных систем на стадии цикла Деминга и даны практические рекомендации по их эффективному использованию в системе учетно-аналитического обеспечения деятельности винодельческих организаций, что позволило разработать пакет управленческой отчетности винодельческих организаций для управления себестоимостью продукции виноделия на стадиях цикла Деминга.

Практическая значимость работы состоит в возможности использования представленных в диссертации организационно-методических разработок по управленческому учету в деятельности винодельческих организаций. Разработанные организационно-методические положения направлены на повышение прозрачности, аналитичности и релевантности информации о затратах в разрезе центров ответственности и бизнес-процессов винодельческих организаций по данным управленческого учета. Предложенные в работе методические подходы и рекомендации могут быть использованы в качестве основы совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в перерабатывающих организациях, занимающихся виноделием.

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались и получили одобрение на международных, всероссийских и региональных научно-практических конференциях (г. Москва, г. Казань, г. Коломна, г. Новосибирск, г. Ставрополь, г. Каменец-Подольский (Украина). Результаты исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельно-

сти ЗАО «Прасковейское» Буденовского района Ставропольского края, ООО КПП «Ставропольский» г. Ставрополя, ООО «Вина Прасковеи-2» г. Ставрополя. Отдельные результаты исследования используются в учебном процессе ФГБОУ ВПО «Ставропольский государственный аграрный университет» при преподавании дисциплин «Управленческий учет» для бакалавров и магистрантов направления 080100 «Экономика» и направления 080200 «Менеджмент», а также дисциплин «Бухгалтерский управленческий учет», «Учет затрат, калькулирования, бюджетирования в отдельных отраслях производственной сферы» для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Публикации. По теме диссертации опубликовано одиннадцать печатных работ общим объемом 3,31 пл., из них авторских - 2,80 п.л., в том числе три - в журналах, входящих в перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, рекомендованных ВАК России.

Структура и содержание диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. Работа содержит 30 рисунков, 42 таблицы, 9 формул. Общий объем диссертации составляет 207 страниц.

Во введении обоснована актуальность исследования, определены ее цели и задачи, предмет и объект исследования, научная новизна и практическая значимость полученных результатов.

В первой главе «Теоретические аспекты и особенности организации управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции винодельческих организаций» исследована структура системы управленческого учета; раскрыты сущностные аспекты формирования учетной политики для целей управленческого учета; уточнена классификация затрат для целей финансового, управленческого учета и МСФО; дана оценка ¡закономерностей развития винодельческой отрасли; выявлены особенности влияния (организационно-технологические и экономические) на постановку и внедрение управленческого учета в организациях виноделия.

Во второй главе «Методические аспекты управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия» изучен порядок учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия; усовершенствована методика полуфабрикатного метода учета затрат; предложен алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам в винодельческих

организациях; рассмотрена методика калькулирования себестоимости продукции виноделия.

В третьей главе «Совершенствование управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия» разработана модель управления затратами по стадиям цикла Деминга и предложены формы управленческой отчетности; даны практические рекомендации по их внедрению в деятельность винодельческих организаций.

В заключении обобщены выводы и предложения по результатам проведенного исследования.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнено понятие учетной политики для целей управленческого учета, послужившее основой для выявления организационно-методических и функциональных аспектов ее формирования, которые позволяют построить систему управленческого учета, адаптированную к индивидуальным особенностям организаций виноделия. Внедрению системы управленческого учета в деятельность организаций виноделия препятствует отсутствие единой теоретической основы, посредством которой осуществляется интеграция инструментов управленческого учета в целостную систему. Эта проблема решена автором выработкой единой концепции, представленной в виде управленческой учетной политики. Логика дальнейших исследований потребовала формирования авторского определения этого понятия. С позиции автора, управленческая учетная политика — совокупность базисных элементов (организационных, технических и методических) управленческого учета, упорядоченных и объединенных в единую управленческую концепцию для формирования системы управленческого учета экономического субъекта, которая предназначена для сбора, измерения, группировки, анализа данных, необходимых для управления организацией в целом, в разрезе центров ответственности, бизнес-процессов и для принятия стратегических, тактических и оперативных управленческих решений с учетом индивидуальных (специфических) особенностей вида экономической деятельности. Данное определение послужило основой для систематизации организационно-методических и функциональных основ формирования учетной политики для целей управленческого учета, которые могут быть рекомендованы для любых организаций, но в рамках данного исследования адаптированы к особенностям организаций виноделия (рис. 1).

I

1. Организационный раздел управленческой учетной политики

Общие положения, организационная и бюджетно-финансовая структура организации X (выделение центров ответственности,^структура генерального бюджета)_

31

2. Технический раздел учетной политики

Взаимосвязь финансового и управленческого учета (автономная или интегрированная система управленческого учета); состав управленческой отчетности, порядок и сроки ее пред-ставления внутренним пользователям; выделение счетов для ведения управленческого учета

3. Методический раздел учетной политики

-т

Построение системы классификаций затрат в винодельческих организациях

по характеру и направлениям деятельности и по экономическим элементам

для целей калькулирования; для подготовки управленческих решений и контроля

Распределение косвенных расходов между винодельческой продукцией

выбор прямых затрат как базы распределения общепроизводственных расходов; единовременное списание общехозяйственных расходов и расходов на продажу в расходы текущего отчетного периода__

распределение косвенных расходов посред- а

ством метода АБС

Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия

учет фактических затрат, расчет плановой и фактической, производственной и полной себестоимости продукции виноделия

целевая себестоимость, себестоимость по центрам ответственности, производственная и полная себестоимость продукции виноделия

Прочие особенности

ценообразование; бюджетирование; управленческий анализ

1

Л

-л

гт

>

Возможности системы управленческого учета

Информационные потребности внутренних пользователей

Разработка многофункциональной системы сбора, консолидации и анализа информации

Повышение качества информации учетно-аналитической системы

Установление системы взаимоотношений между структурными подразделениями

Внедрение системы бюджетирования

Принятие обоснованных управленческих решений

Рис. 1. Организационно-методические и функциональные основы формирования учетной политики для целей управленческого учета в организациях виноделия

2. Выделены особенности построения системы управленческого учета в зависимости от организационно-технологических и экономических факторов винодельческого производства, дифференцированные на общеэкономические (определяемые общей рыночной конъюнктурой), присущие перерабатывающим организациям и индивидуальные (винодельческие). Внедрение системы управленческого учета требует ее адаптации к организационно-технологическим и экономическим особенностям виноделия. В работе всю совокупность факторов, оказывающих влияние на управленческий учет винодельческих организаций, автор разграничил на 3 группы: общеэкономические, присущие перерабатывающим производствам и индивидуальные (характерные для виноделия) (табл.1).

Таблица 1

Особенности, влияющие на постановку управленческого учета в

винодельческих организациях (фрагмент)

Организационно-технологические и экономические факторы Влияние на управленческий учет

Общеэкономические факторы

1) усиление конкуренции отечественных и зарубежных производителей на отечественном рынке постоянное совершенствование управленческого учета; разработка новых форм управленческой отчетности для подготовки управленческих решений и контроля

4) непрерывное управление процессом производства управление себестоимостью на всех этапах производственного процесса

Факторы, присущие перерабатывающим производствам

1) высокая материалоёмкость производства усиление контроля за поступлением, использованием материальных ресурсов, выходом готовой продукции, использование норм и нормативов затрат

...

8) наличие ряда последовательно выполняемых технологических операций: от переработки сырья до готовой продукции выбор попередельного метода учета затрат и калькулирования по объектам

Индивидуальные факторы, присущие виноделию

1) сезонность переработки сырья учет фактических затрат и их отклонений от норм по направлениям использования сырья, распределение транспортно-заготовительных расходов по направлениям использования сырья

2) сырье подлежит быстрой переработке (скоропортящееся)

3) анализ качества сырья определяет направление его переработки

4) характер деятельности организации (первичное, вторичное виноделие или организации полного цикла) выбор метода сводного учета затрат

12) получение полуфабрикатов на каждой технологической стадии строгий учет затрат и калькулирование себестоимости полуфабрикатов переделов

В табл. 1 приведено соответствие организационно-технологических и экономических особенностей выделенных групп на организацию и методологию управленческого учёта винодельческих организаций.

Система управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, построенная на основе выявленных взаимосвязей между элементами системы управленческого учета и особенностями винодельческих производств, обеспечит высокий уровень качества учетно-аналитического обеспечения на всех стадиях технологического процесса — от переработки сырья до выхода готовой продукции и ее продажи.

3. Разработан интегрированный метод сводного учета затрат на производство винодельческой продукции, предусматривающий применение модернизированной схемы учетных записей (информационных потоков) на счетах 20 «Основное производство» и 21 «Полуфабрикаты собственного производства», которая обеспечивает достоверность исчисления фактической себестоимости продукции и принятие управленческих решений по оптимизации производственных затрат. Существующие варианты сводного учета затрат обладают определенными недостатками, снижающими качество учетного процесса. Для устранения этих недостатков автором разработан интегрированный метод сводного учета затрат, представляющий собой объединение методов полуфабрикатного и бесполуфабрикатного учета затрат, который в работе представлен на примере производства коньяка (рис. 2).

Рис. 2. Схема производства коньяков

В предлагаемом методе (рис. 3) на счете 20 «Основное производство» учитываются затраты каждого цеха, затраты предыдущего не включаются в затраты следующего передела.

11.1 Счет 20 «Основное производство» ; «Цех виноматериалов» Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства. Коньячный виноматериал»

\ Дебет Кредит Дебет Кредит

; Затраты цеха ! виноматериалов Кеч. 10, 23,70,69,25,26) Затраты на коньячный Затраты на коньячный виноматериал виноматериал

........................... ...............I.........

¡1.2 Счет 20 «Основное производство» ; «Участок коньячно-перекурочный» Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства. Коньячный спирт»

■ ! Дебет Кредит Дебет Кредит

[Затраты коньячно-¡перекурочного цеха ¡(сч. 10,23,70,69,25,26) Затраты на коньячный спирт Затраты на коньячный виноматериал Затраты на коньячный спирт

! 1.3 Счет 20 «Основное производство» Счет 21 «Полуфабрикаты собственного I «Цех выдержки» производства. Выдержанный коньячный спирт»

Дебет Кредит Дебет Кредит

Затраты цеха выдержки (сч. 10,23,70, 69,25. 26) Затраты на выдержанный коньячный спирт |-^ Затраты на коньячный виноматериал Затраты на коньячный спирт Затраты на выдержанный коньячный спирт

,........................

■ 1.4 Счет 20 «Основное производство» Счет 21 «Полуфабрикаты собственного \ «Цех купажа» производства. Коньячный купаж»

Дебет Кредит Дебет Кредит

Затраты цеха купажа Затраты на Затраты на коньячный виноматериал Сумма

(сч. 10,23,70,69,25,26) коньячный Затраты на коньячный спирт затрат

купаж Затраты на выдержанный по дебету

коньячный спирт счета 21

Затраты на коньячный купаж

1.5 Счет 20 «Основное производство» «Цех розлива»

Дебет Кредит

_ Затраты цеха розлива (сч. 10,23,70,69,25,26) Г Затраты на коньячный виноматериал " 1 Затраты на коньячный спирт | Затраты на выдержанный коньячный спирт Затраты на коньячный купаж Готовая продукция -коньяк

Рис. 3. Интегрированный метод сводного учета затрат

Учет всех затрат на производство полуфабрикатов ведется на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Интегрированный метод обеспечивает широкий спектр возможностей по достижению аналитичности, получению оперативной информации о затратах каждого передела, оценке результативности каждого передела, не учитывая влияние предыдущих. Автор считает, что достоинства внедрения интегрированного метода заключаются в следующем: себестоимость передела складывается только из затрат на обработку полуфабриката этого передела; процесс формирования себестоимости полуфабрикатов и готовой продукции отражается на счете 21 по их видам и в разрезе технологических переделов; незавершенное производство оценивается только в местах его фактического возникновения; обеспечение достоверной базы для распределения накладных расходов в случае их распределения пропорционально прямым или материальным затратам.

4. Обоснована многоуровневая система учетного обеспечения процесса производства продукции виноделия, которая отличается детализацией аналитических счетов, способствующей обеспечению эффективной организации учетного процесса и выполнению контрольно-аналитических функций в рамках формирования стоимости полуфабрикатов на каждой стадии технологического процесса винодельческих организаций.

Применение попередельного метода учета затрат требует детализированной системы аналитических счетов для организации и контроля учета затрат к счетам 20 «Основное производство» и 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Для целей управленческого учета автором разработана многоуровневая структура счетов 20 и 21 (табл. 2). Аналитические признаки детализируют информацию о затратах на продукцию по видам используемого сырья (собственное или приобретенное), позволяют получать информацию о затратах на полуфабрикаты по датам закладки, в разрезе ассортиментной группы, по местам возникновения затрат (цеха). Предложенная многоуровневая структура счетов 20 и 21 позволяет получать и анализировать информацию о формировании стоимости полуфабрикатов на каждой стадии технологического процесса, служит целям быстрого получения информации для принятия управленческих решений.

Таблица 2

Предлагаемая многоуровневая структура счета 20 «Основное производство» и 21 «Полуфабрикаты собственного производства» для винодельческих организаций

Синтетический счет Субсчета 2-го порядка Субсчета 3-го порядка Аналитические признаки

Субконто 1 Субконто 2 Субконто 3

20 «Основное производство» 3 «Промышленные производства» 3.1 «Производство коньяка» Коньячный винома-териал Цех винома-териалов

Коньячный спирт 1 сорт 2 сорт Участок коньячно -перекурочный

Выдержанный коньячный спирт из собственного сырья По датам закладки Цех выдержки

Выдержанный коньячный спирт из покупного сырья

Коньячный купаж По видам коньяков Цех купажа

Выдержка коллекционных коньяков По видам коньяков Цех выдержки

Розлив коньяка По видам коньяков Цех розлива

3.2 «Незавершенное производство» По процессам По срокам выдержки В разрезе цехов

21 «Полуфабрикаты собственного производства» 3 «Промышленные производства» 3.1 «Производство коньяка» Коньячный винома-териал 1 сорт 2 сорт Цех винома-териалов

Коньячный спирт По датам закладки Участок коньячно -перекурочный

Выдержанный коньячный спирт из собственного сырья

Выдержанный коньячный спирт из покупного сырья По видам коньяков Цех выдержки

Коньячный купаж По видам коньяков Цех купажа

Выдержанные коллекционные коньяки По видам коньяков Цех выдержки

5. Разработан алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам в винодельческих организациях, который базируется на декомпозиции центров ответственности по содержанию функциональных обязанно-

стеи и целевому назначению затрат виноделия с учетом структурно-технологических особенностей производства. Проблема эффективного управления крупными организациями может быть решена на основе процессного подхода, заключающегося в выделении бизнес-процессов и центров ответственности для передачи им полномочий принятия управленческих решений и ответственности за их выполнение. На основе разработанной автором декомпозиции центров ответственности по содержанию функциональных обязанностей и целевому назначению затрат виноделия разработан алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам, который включает методологическую часть для организации учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам и практическую реализацию для внедрения процессного подхода в практическую деятельность винодельческих организаций (рис. 4).

Методологическая часть

1

.....Е^Г

! 7 !

3

Ш

Н 10

Практическая реализация

"! |......-I г--~,

;Н п :_,! 12 !

1Г

Методологическая часть:

1. Декомпозиция центров ответственности по содержанию функциональных обязанностей и целевому назначению затрат виноделия.

2. Представление структуры счетов управленческого учета для формирования информации о затратах по бизнес-процессам и центрам ответственности. 3. Разработка методики выявления условного результата центров ответственности и бизнес-процессов. 4. Построение классификатора причин и виновников отклонений от норм расходов. 5. Формирование регистров и отчетов управленческого учета по выполнению планов центрами ответственности. 6. Формирование отчетов управленческого учета по выполнению планов бизнес-процессами._

Практическая реализация:

7. Заполнение регистра «Выполнение плана по затратам центром ответственности» и представление управленческому бухгалтеру с указанием кодов причин отклонений. 8. Проверка регистров управленческим бухгалтером. 9. Отражение в бухгалтерском учете фактических значений затрат по каждому центру ответственности, сторнирование сумм отклонений с кодом НЗП (независимые от центра ответственности причины). 10. Выявление условного результата центра ответственности на счете 36 «Отклонения от плановых значений затрат» (экономия/перерасход). 11. Выявление условного результата бизнес-процессов на счете 37 «Условный результат бизнес-процессов». 12. Составление сводного отчета по центрам ответственности и бизнес-процессам и представление руководству компании для принятия решений в отношении выявленных отклонений.

Рис. 4. Алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам

Для оценки результативности и эффективности центров ответственности и бизнес-процессов необходимо определить условный результат каждого центра ответственности, а также условный результат каждого бизнес-процесса. Для этого все затраты должны быть отражены на счетах управленческого учета. В работе представлена структура счетов управленческого учета для формирования информации о затратах по бизнес-процессам и центрам ответственности. Схема информационных потоков в системе управленческого учета деятельности винодельческих организаций в разрезе бизнес-процессов и центров ответственности представлена на рис. 5.

Дебет счетов затрат на производство

20 «Основное производство» —'

23 «Вспомогательные производства»

25 «Общепроизводственные расходы»

26 «Общехозяйственные расходы»

1. Отражение затрат на счетах управленческого учета:

31 «Материальные затраты» А

32 «Затраты на оплату труда>лг

33 «Отчисления на социальные нужды»

34 «Амортизация»

35 «Прочие затраты

По аналитическим признакам:

1. Бизнес- процессы

2. Центры ответственности

тг

2. Выявление условного финансового результата центров ответственности

—-......-..............-...................................................

Путем сопоставления выявленных отклонений каждого центра ответственности определяется перерасход или экономия затрат на счете 36 «Отклонения от плановых значений затоат»

Кредит счетов 10 «Материалы» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резервы предстоящих расходов» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 97 «Расходы будущих периодов»

3. Выявление условного финансового результата бизнес-процессов

\

На счете 37 «Условный результат бизнес-процессов» путем сопоставления выявленных на счете 36 «Отклонения от плановых значений затрат» перерасхода и экономии затрат рассчитывается условный финансовый результат

бизнес-процесса

4. Установление причин выявленных отклонений для принятия мер по их\ устранению в дальнейшем

Рис. 5. Схема информационных потоков в системе управленческого учета деятельности винодельческих организаций в разрезе бизнес-процессов и центров ответственности

Предложенный алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам реализует процессный подход, предназначенный для решения задач стратегического управления. Он позволяет оценить результативность отдельно взятых центров ответственности и бизнес-процессов, выявить отклонения величин фактических затрат от плановых, провести анализ причин отклонений для их устранения, что позволит эффективно управлять себестоимостью продукции.

6. Обоснованы методические рекомендации по совершенствованию процесса калькулирования фактической себестоимости продукции виноделия в части детализации номенклатуры калькуляционных статей для целей управленческого учета, что позволило модернизировать форму калькуляционного листа, а также адаптировать калькуляционную систему ABC к специфике функционирования отдельных бизнес-процессов организаций виноделия. Одной из проблем внедрения управленческого учета в деятельность организаций виноделия выступает слабая адаптация его инструментов к специфике вида деятельности, приводящая к дефициту информации о затратах, источником которой служит учетный процесс. В работе автор провел типологизацию затрат виноделия по принципу формирования себестоимости для целей управленческого учета. На ее основе автор представил модернизированную форму калькуляционного листа для целей управленческого учета, которая позволяет рассчитать технологическую себестоимость, сокращенную производственную себестоимость, производственную и полную себестоимость, а также отклонения фактических затрат от плановых на единицу продукции (табл. 3). Предлагаемая форма калькуляционного листа состоит из трех частей. Первая часть определяет состав и структуру затрат. Вторая включает корректирование плановой себестоимости продукции до уровня фактической, третья часть предусматривает списание калькуляционной разницы на счета бухгалтерского учета по направлениям использования продукции. Модернизированная форма калькуляционного листа выступает важным информационным средством управления процессом формирования себестоимости. Одной из проблем формирования полной себестоимости является распределение косвенных затрат. Проведенные исследования и разработанные предложения в части организации учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам послужили основой для адаптации методики ABC в части распределения косвенных затрат отдельных бизнес-процессов организаций виноделия.

Таблица 3

Калькуляционный лист № 25 исчисления фактической себестоимости «Коньячный спирт» за ноябрь 2012 г. (фрагмент)

1. Состав и структура затрат

№ п/п Статьи затрат Корреспондирующий счет Фактические затраты всего Затраты на единицу, руб. Отклонение на единицу (+;-)

количество сумма, тыс. руб. фактические плановые

1. Сырье 10 X 1200,00 400,00 400,00 0

1.1 Основные материалы: 10.1

- сырье покупное, т 10.1.1 19,00 380,00 126,67 126,67 0

-сырье собственного производства, т 10.1.2 30 750,00 250,00 250,00 0

- бентонит, кг 10.1.3 90 70,00 23,33 23,33 0

10 Сокращенная производственная себестоимость X X 1650,00 550,00 548,00 +2,00

И Общехозяйственные расходы 26 X 300,00 100,00 98,67 +1,33

12 Производственная себестоимость X X 1950,00 650,00 646,67 +3,33

13 Расходы на продажу 44 X 280,00 93,33 93,33 0

14 Полная себестоимость X X 2230,00 743,33 740,00 +3,33

2. Корректирование плановой себестоимости продукции до уровня фактической, руб.

№ п/п Наименование продукции Фактическая себестоимость Себестоимость в плановой оценке Сумма корректива себестоимости

единицы продукции, руб. всей продукции, тыс.руб. единицы продукции, руб. всей продукции, тыс. руб. м.ч единицы продукции, руб. всей продукции, тыс. руб.

1. Коньячный спирт 743,33 2230,00 740,00 2220,00 + 3,33 10,00

Для распределения косвенных затрат на примере бизнес-процесса «Снабжение» разработана «Ведомость распределения косвенных расходов бизнес-процесса», которая предусматривает формирование информации о затратах по видам деятельности каждого центра ответственности, составляющего бизнес-процесс, в разрезе экономических элементов для дальнейшего их распределения между видами продукции согласно ставке драйвера затрат. Применение метода рассмотрено в главе 2 диссертации.

7. Произведено инструментарно-содержательное наложение перспективных калькуляционных систем на стадии цикла Деминга и даны практические рекомендации по их эффективному использованию в системе учетно-аналитического обеспечения деятельности винодельческих организаций, что позволило разработать пакет управленческой отчетности винодельческих организаций для управления себестоимостью продукции виноделия на стадиях цикла Деминга. В ходе исследования автор пришел к выводу, что организация производства, учетного процесса и управления должны выступать единой системой, задача которой состоит в принятии решений, направленных на производство такого объема и качества продукции, которая будет отвечать предпочтениям потребителей, при заданной себестоимости и с условием получения заданного процента прибыли. Для внедрения системы управленческого учета произведено инструментарно-содержательное наложение перспективных калькуляционных систем на стадии цикла Деминга (рис. 6).

Для стадии «Бюджетирование продукта» эффективно применение метода «таргет-костинг», который позволяет достичь целевой себестоимости на этапе проектирования продукта. Для этих целей предложен управленческий отчет «Анализ дрифтинг-затрат на этапе бюджетирования продукта», который состоит из двух разделов: первый раздел «Определение плановой и целевой себестоимости» позволяет рассчитать целевую себестоимость и выявить отклонение сметной цены от целевой, принять решение о запуске продукта в производство; второй раздел «Состав прямых плановых затрат на 1 дкл продукта» предназначен для определения статей затрат, которым принадлежит наибольший удельный вес в структуре прямых плановых затрат, по которым необходимо провести корректировку и снижение до целевого уровня.

Для стадии «Производство продукта» необходимо применять метод «кайзен-костинг», предназначенный для поиска возможностей снижения себестоимости на этапе производства, предложен управленческий отчет «Анализ затрат для решения кайзен-задачи по продукту». Он предназначен, для устранения отклонений между сметной и целевой себестоимостью, выявленных на стадии «Бюджетирование продукта» в части переменных затрат, на этапе запуска продукта в производство.

/ /1

/ и Таргет-костинг - расчет целевой себестоимости; - расчет расхождений между

Управленческий отчет «Анализ дрифтинг-затрат на этапе бюджетирования продукта» целевой и сметной себестоимостью; - решение о запуске/отказе от производства

Кайзен-костинг

- анализ переменных затрат; -достижение целевой себестои-

мости

Управленческий отчет

«Анализ затрат для решения кайзен-задачи по продукту»

Директ-костинг

- расчет точки безубыточности;

- маржинальный доход

«Управленческий отчет о величине финансовых показателей по группе ассортимента»

Воздействие

Нормативный учет

- расчет фактической себестоимости;

- контроль отклонений фактических затрат от плановых значений ;-------------------

«Управленческий отчет о затратах и себестоимости продукции»

Контроль, проверка

-О-

ПРИБЫЛЬ

Рис. 6. Модель управления затратами по стадиям цикла Деминга для целей управленческого учета

На стадии «Контроль, проверка» реализуется нормативный метод для учета затрат, расчета и оценки фактической себестоимости продукции, разработан Управленческий отчет о затратах и себестоимости продукции. В основе отчета лежит применение интегрированного метода сводного учета затрат. Информация о затратах формируется по каждому переделу, что позволяет выявлять статьи затрат, которые оказали наибольшее влияние на формирование стоимости продукции каждого передела, рассчитать полную и производственную себестоимость всей произведенной продукции и 1 дал вина и виноматериалов каждого передела, произвести сравнение

фактических и плановых значений. Данные служат основой для формирования аналитических отчетов в разрезе оценки затрат по элементам, местам возникновения, калькуляционным статьям, видам продукции.

На стадии «Воздействие» применяется метод «директ-костинг», позволяющий рассчитать маржинальный доход, точку безубыточности и принять решение об объемах производства и дополнительных заказах, предложен Управленческий отчет о величине финансовых показателей по группе ассортимента. Данные отчета позволят руководителю провести оперативную оценку ключевых показателей результативности производственной деятельности: точки безубыточности производства, операционного рычага, запаса маржинальной прочности в разрезе наименований продукции. Контроль этих показателей является важнейшей предпосылкой устойчивого и успешного функционирования бизнеса в длительной перспективе. Модель управления затратами позволит сделать производство и управление единой системой, нацеленной на достижение лучших производственных и финансовых результатов.

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

1. В условиях растущей конкуренции на рынке виноделия и законодательного ужесточения винодельческим организациям необходим мощный методический инструментарий и современные технологии в сфере учета затрат и калькулирования себестоимости. Д ля внедрения управленческого учета потребовалась выработка единой концепции, представленной автором в виде управленческой учетной политики. На основе предложенного авторского определения управленческой учетной политики систематизированы ее организационно-методические и функциональные основы, адаптированные к особенностям организаций виноделия.

2. Выбор инструментов управленческого учета должен осуществляться с учетом организационно-технологических и экономических особенностей хозяйственной деятельности. Для этих целей разработан интегрированный вариант учета затрат для организаций виноделия полного цикла производства, детализированная система аналитических счетов для организации и контроля учета затрат, а также модернизированная форма калькуляционного листа для целей управленческого учета, выступающая инструментом управления процессом формирования себестоимости продукции виноделия.

3. Для эффективного управления крупными организациями необходимо использовать процессный подход к управлению. Для его учетной реализации разработан алгоритм построения и практической реализации методики учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам, послуживший основой для адаптации методики ABC в части распределения косвенных затрат отдельных бизнес-процессов организаций виноделия.

4. Для успешного выполнения современных требований управления и решения стратегических задач необходимо использовать прогрессивные методы учета затрат и калькулирования на всех этапах хозяйственной деятельности. Для этих целей разработана модель управления себестоимостью продукции, формы управленческой отчетности по стадиям цикла Деминга.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих печатных работах

Статьи, опубликованные в рекомендуемых ВАК изданиях

1. Костюкова, Е.И. Управленческий учет на предприятиях виноделия в соответствии с принципами МСФО / Е.И. Костюкова, М.В. Феськова // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - №33 (279). - С. 20-27. - (авторских 0,26 п.л.).

2. Костюкова, Е.И. Использование различных калькуляционных систем в деятельности предприятий алкогольной промышленности / Е.И. Костюкова, М.В. Феськова // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - №34 (280). - С. 2-8. - (авторских 0,24 п.л.).

3. Феськова, М.В. Экономический анализ состояния и тенденций развития виноградовинодельческой отрасли Ставропольского края / М.В. Феськова // Вестник АПК Ставрополья. - 2013. - №3 (11). - С.118-122. - (0,39 п.л.).

Публикации в других научно-практических изданиях

4. Позднякова (Феськова), М.В. Система сегментарного учета и отчетности на предприятиях виноделия: основы и возможности / М.В. Позднякова (Феськова) // Аграрная наука, творчество, рост: материалы Междунар. науч.-практ. конф.: в 2 Т. - Ставрополь: ООО «Альфа-Принт», 2011 г. - Т.1. - С. 91-94.- (0,15 п.л.).

5. Позднякова (Феськова), М.В. Этапы постановки бухгалтерского управленческого учета в организации / М.В. Позднякова (Феськова) // Аграрная наука, творчество, рост: материалы Междунар. науч.-практ. конф.: в 2 Т. — Ставрополь: ООО «Альфа-Принт», 2012 г. -Т.1. - С.128-131. -(0,20 пл.).

6. Феськова, М.В. Проблемы постановки бухгалтерского управленческого учета и пути их решения / М.В. Феськова // Актуальные проблемы экономики, управления, образования и права: материалы Междунар. заоч. науч.-практ. конф. - Коломна: Коломенский филиал Автономной некоммерческой организации высшего профессионального образования «Евразийский открытый институт». - Рязань, 2012. - С.78-86. - (0,46 п.л.).

7. Феськова, М.В. Общие положения о трансформации бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности / М.В. Феськова // Формування системи i мехашзм!в облково-аудиторського та аналкичного забезпечення конкурентоспроможного роз-витку шдприемств реального сектору економ11Ш Украши: матер1али М1жнар. наук.-практ. 1нтернет-конф. - Кам'янець-Подшьський, Укра'ши: Крок,

2012. -С.156-159.- (0,16 п.л.).

8. Феськова, М.В. Особенности исчисления себестоимости продукции виноделия / М.В. Феськова // Профессия бухгалтера - важнейший инструмент эффективного управления сельскохозяйственным производством: материалы Междунар. науч.-практ. конф., посвященной памяти профессора В.П. Петрова. - Казань: Издательство Казанского ГАУ, 2013. - С.195-199. - (0,28 п.л.).

9. Феськова, М.В. Влияние организационно-технологических особенностей на исчисление себестоимости продукции виноделия / М.В. Феськова // Аграрная наука, творчество, рост: материалы Междунар. науч.-практ. конф.: в 2 Т. - Ставрополь: АГРУС Ставропольского государственного аграрного университета, 2013. - Т.1. - С.197-199. - (0,16 п.л.).

10. Феськова, М.В. Организация системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции виноделия / М.В. Феськова // Актуальные вопросы экономических наук: сборник материалов XXXII Междунар. науч.-практ. конф. -Новосибирск: Издательство ЦРНС, 2013. - С.168-173. - (0,26 п.л.).

11. Феськова, М.В. Особенности калькулирования себестоимости продукции виноделия / М.В. Феськова // Актуальные вопросы современной науки: материалы XX Междунар. науч.-практ. конф. - М.: Издательство «Спутник*»,

2013. - С.132-137. - (0,24 п.л.).

Заказ № 703 от «07» ноября 2013 г. Тираж 150 экз. Отпечатано на множительной технике экономического факультета ВГУ 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, д. 40