Организация бухгалтерского учета капитальных вложений: модели и методические решения тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Организация бухгалтерского учета капитальных вложений: модели и методические решения"

На правах рукописи

ГАЛЯПИНА ЛЮБОВЬ ВЛАДИМИРОВНА

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ: МОДЕЛИ И МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕШЕНИЯ

(на примере предприятий хлебопекарной промышленности АПК)

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Краснодар - 2006

Диссертация выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО «Ростовский государственный университет»

Научный руководитель - доктор экономических наук,

профессор Кольвах Олег Иванович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук,

профессор Жминько Сергей Иванович

<

кандидат экономических наук, доцент Симионов Радомир Юрьевич

Ведущая организация - ФГОУ ВПО «Донской государственный

аграрный университет»

»»

Защита диссертации состоится «/2 » иЦСЬЙ 2006 г. в //"час., в аудитории 209 главного корпуса на заседании диссертационного совета Д 220.038.02 в ФГОУ ВПО «Кубанский государственный аграрный университет» по адресу: 350044 г. Краснодар, ул. Калинина, 13.

С диссертацией можно ознакомится в библиотеке Кубанского государственного аграрного университета.

Автореферат разослан « £ » ССПр€~ЛЯ 2006 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Бондаренко П.С.

шн

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Эффективность инвестиционной деятельности, ее масштабы и направления, во многом определяют развитие национальных экономик, как в краткосрочной, так и в долгосрочной перспективе. Капитальные вложения являются одной из форм инвестиций в реальный сектор экономики и представляют собой основной источник обеспечения предприятий производственными мощностями.

На современном этапе ключевой проблемой экономики России являются исторически сложившиеся диспропорции в структуре инвестиций, вкладываемых в сырьевой и перерабатывающий секторы экономики. В агропромышленном комплексе относительное уменьшение инвестиций в перерабатывающие производства ведет к потерям сырьевых ресурсов при их хранении и транспортировке, а также к недополучению прибыли при реализации продукции в непереработанном виде. Одной из составляющих АПК является зерновой подкомплекс, где, при росте объемов производства зерновых культур, необходимо пропорциональное и сбалансированное развитие перерабатывающих производств, в том числе хлебопекарных предприятий.

Существующие законодательные и нормативные акты в известкой степени регламентируют деятельность бухгалтера, в том числе и в отношении учета капитальных вложений, но, в то же время, предоставляют определенную свободу в обосновании моделей и методических решений в области информационной поддержки управления капитальными вложениями. С помощью бухгалтерского учета, его моделей и методик, осуществляется классификация и оценка объектов капитальных вложений, отражается трансформация капитальных вложений в новые производственные мощности, и, в конечном счете, эффективность их использования через финансовые результаты деятельности предприятия.

Проблемам бухгалтерского учета и анализа эффективности использования капитальных вложений посвящено большое количество работ разных авторов, как зарубежных, так и отечественных. В этом направлении работали многие известные представители бухгалтерской науки, начиная с H.A. Блатова, Н.Г. Вейцмана, А.П. Рудановского и И.Ф. Шерра и других классиков бухгалтерского учета. В советсиий^11^ии^ов^^направлении

3 БИБЛИОТЕКА [

о» wjbrf^i

работали И. Бровченко, Н.М. Зеленкова, А.П. Кононова и другие. Среди современных ученых, в трудах которых затрагиваются вопросы учета и анализа финансирования основного капитала, следует выделить таких авторов, как Д.А Ендовицкий, С.И. Жминько, В.Н. Жуков, М.И. Кутер, Е.Е. Сивере, Я.В. Соколов, A.B. Ткач. Кроме того, представляют определенный интерес исследования зарубежных авторов, таких как М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перейра, Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда. Особое место в современном бухгалтерском учете занимает применение математических моделей, которые позволяют установить связь результатов, представленных в форме бухгалтерских отчетов, с исходными данными первичного учета. Здесь следует особо отметить работы В.Я. Кожинова, О.И. Кольваха и В.Ю. Копытина.

В то же время не все аспекты проблемы организации учета и управления капитальными вложениями, в том числе на предприятиях хлебопекарной промышленности АПК, можно на сегодняшний день считать достаточно разработанными и окончательно решенными. Все это актуализировало выбор темы настоящего диссертационного исследования, его цель и задачи.

Цель и задачи исследования. Цель заключается в построении моделей и обосновании на их основе методических решений по организации и функционированию системы бухгалтерского учета капитальных вложений на примере хлебопекарных предприятий АПК.

Реализация поставленной цели осуществлена посредством решения следующих научных задач:

1. Провести анализ трансформации понятия "капитальные вложения" в свете происходящих изменений в экономике Российской Федерации и выявление позиции категории капитальных вложений в системе инвестиционных понятий.

2. Обосновать место и роль категории капитальных вложений в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

3. Исследовать законодательную базу, регулирующую бухгалтерский учет капитальных вложений и правовые отношения инвестора и предприятий, а также выявить правовые основы для использования предприятиями собственных средств.

4. Обосновать методику определения рациональной стоимости введения в эксплуатацию дополнительных основных фондов при минимизации затрат на капитальные вложения.

5. Разработать модель оценки возможности введения в действие основных фондов с использованием метода ситуационно-матричного моделирования.

6. Разработать модель управленческого учета на основе метода ситуационно-матричного моделирования для эффективной системы выбора источников формирования капитальных вложений на хлебопекарных предприятиях АПК.

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках паспорта специальности ВАК п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика. Исследование проводилось в соответствии с научным направлением кафедры бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО «Ростовский государственный университет»: «Математическое обоснование и информационно-технологическое обеспечение перехода к МСФО».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась инвестиционная деятельность предприятий, осуществляющаяся в форме капитальных вложений, ее отражение и анализ в системе бухгалтерского учета на хлебопекарных предприятиях АПК. Объектом исследования послужили предприятия перерабатывающей промышленности зернового подкомплекса АПК Ростовской области.

Теоретическая и методическая основа исследования формировалась, исходя из поставленной цели и для решения обеспечивающих ее задач. В диссертационной работе широко применяется общенаучная методология. Для решения конкретных задач использовалась совокупность приемов и метолов математического анализа и линейной алгебры.

В процессе исследования проблем по избранной теме использовались фундаментальная и специальная литература отечественных и зарубежных авторов, законодательные и нормативные акты, информационно-аналитические бюллетени и статистические сборники, как общего характера, так и в исследуемой области. Методика исследования основывается на изучении и

5

обобщении накопленных знаний в отечественной и зарубежной теории и практике, выполнении расчетно-аналитических работ по формированию ситуационно-матричной модели (СММ) бухгалтерского учета капитальных вложений Расчеты и оформление диаграмм производились с помощью программных средств Microsoft Office Excel 2002.

Научная новизна исследования. В ходе научной разработки вопросов методики, моделирования и организации финансового и управленческого учета капитальных вложений получены следующие результаты:

обосновано место и роль капитальных вложений как одного из ключевых понятий бухгалтерского учета. Капитальные вложения следует рассматривать с двух позиций: первая - отражение в бухгалтерском учете в виде хозяйственной операции по вложению средств; вторая - один из способов формирования новой стоимости (позиции инвестора);

систематизирована информация о источниках финансирования, базирующаяся на основе критерия использования для выполнения капитальных вложений на хлебопекарных предприятиях АПК. При этом раскрыты формы отражения источников финансирования в бухгалтерском учете и влияние их на структуру балансовых показателей;

теоретически обосновано и практически апробировано создание на хлебопекарных предприятиях АПК резерва для осуществления капитальных вложений в рамках динамического баланса;

предложено пять альтернативных схем формирования резерва на освоение капитальных вложений, предполагающие или не предполагающие уменьшение налогооблагаемой базы прибыли;

разработана методика расчета допустимой суммы капитальных вложений для планируемого объема выпуска продукции, сформулированное из основного уравнения системы управленческого учета «директ-костинг»;

адаптирован метод ситуационно-матричного моделирования бухгалтерского учета, применяемый для оценки и сравнения имеющихся вариантов при принятии управленческого решения о введении в эксплуатацию новых основных производственных мощностей.

Практическая значимость исследования заключается в возможности применения разработанных положений и рекомендаций, направленных на развитие, совершенствование и эффективное функционирование системы

6

бухгалтерского учета и контроля при формировании объектов основных производственных фондов на предприятиях хлебопекарной промышленности АПК, а так же определение степени их необходимости и эффективности. Это предполагает существенное усиление роли и значения бухгалтерского учета в процессе формирования, обоснования и принятия управленческих решений.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на международных, региональных и межвузовских научно-практических конференциях по проблемам финансового и управленческого учета, контроля, финансового анализа и управления предприятием, а также использовались в учебном процессе ФГОУ ВПО «Ростовский государственный университет» по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Мировая экономича», «Антикризисное управление» при подготовке материалов по дисциплинам кафедры бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО РГУ.

Разработанные практические рекомендации и методические положения внедрены в производственно-хозяйственную деятельность предприятий Белокалитвенского района Ростовской области.

На защиту выносятся следующие основные положения диссертационной работы:

- теоретическое обоснование необходимости разграничения категорий «капитальные вложения» и «инвестиции» в реальном секторе экономики для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

- методика формирования резерва для осуществления капитальных вложений на перерабатывающих предприятиях АПК, образуемого с применением одной из пяти альтернативных схем, предполагающих или не предполагающих уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

методика расчета допустимой стоимости проекта капитальных вложений при планировании освоения дополнительных производственных мощностей на предприятиях хлебопекарной промышленности АПК,

- модель принятия управленческого решения с использованием системы уравнений ситуационно-матричного моделирования;

модель формирования бухгалтерской отчетности для Объективной оценки возможности предприятия по введению в эксплуатацию новых производственных фондов.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и рекомендаций, списка используемой литературы и 5 приложений. Работа изложена на 189 листах машинописного текста, содержит 24 таблицы и 24 рисунка. Библиографический список состоит из 162 источников.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Сегодня в российском бухгалтерском учете и экономической науке в целом нет однозначной трактовки понятия «капитальные вложения». По нашему мнению, это происходит вследствие того, что даже в законодательных и нормативных актах по бухгалтерскому учету нет четкого определения и классификации капитальных вложений. Так, в «Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ» от 27.08.98 г., № 1598, в ст. 41-42 понятие капитальные вложения фигурируют в раздробленном виде: незавершенные капитальные вложения; завершенные капитальные вложения; капитальное строительство В ст. 5ПБУ6/01 «Учет основных средств» вообще установлено, что в составе основных средств учитываются: капитальные вложения на коренное улучшение земель, в арендованные объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования. При этом ни в одном из документов не приводится определение капитальных вложений.

Для достоверности отражения хозяйственных операций в бухгалтерской документации необходимы четкие и обоснованные трактовки его составляющих, которыми являются, в частности, капитальные вложения. Следовательно, возникает необходимость в четком определении капитальных вложений и разграничении их с понятием инвестиции.

Некоторые авторы по аналогии с зарубежными специалистами выделяют два основных направления инвестиций' портфельные и реальные Кроме того, инвестиции характеризуются по отношению к объекту приложения, по направленности действий инвестиционного решения и на основании состава основных фондов предприятия.

В результате анализа имеющихся в литературе определений можно заключить, что инвестиции - это затраты или вложение средств. В определении цели инвестиций и средств их достижения авторы расходятся.

Исследование показывает, что само понятие «инвестиции» имеет

8

расширение, по меньшей мере, по двум направлениям - инвестиции в реальные производственные активы и инвестиции в финансовые активы

В определении инвестиций и капитальных вложений, по нашему мчению, и с учетом задач исследования должны присутствовать следующие составные части: предмет и его характеристика; время действия; источник возникновения предмета; направление использования; цель реализации действия.

Таким образом, инвестиции представляют собой вложения свободного капитала на определенный срок или без срока для осуществления материальных, нематериальных и финансовых проектов с целью получения экономической выгоды. Понятие «капитальные вложения» является одним из ключевых понятий, как бухгалтерского учета, так и финансового рынка.

По нашему мнению, инвестиции являются внешним понятием для предпринимателя и представляют собой финансовый поток, поступающий на предприятие извне, и который приносит основной доход инвестору. В отличие от этого капитальные вложения могут формироваться как за счет внешних источников - инвестиций, так и за счет собственных средств - прибыли предприятия. Поэтому капитальные вложения, с одной стороны, отражаются в бухгалтерском учете как хозяйственная операция по вложению средств, с другой стороны, как один из способов формирования новой стоимости с позиций инвестора. Знак равенства между капитальными вложениями и реальными инвестициями предполагает вложение капитала непосредственно в средства производства. Но капитальные вложения можно условно приравнять к реальным инвестициям лишь в части их долгосрочности.

Капитальные вложения являются специфической категорией бухгалтерского учета, для которой в Плане счетов предусмотрен специальный собирательно-распределительный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», через который отражаются долгосрочные инвестиции в реальный сектор экономики По дебету этого счета регистрируются затраты на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение действующих основных фондов и создание новых производственных мощностей, которые формируют стоимость основных средств.

По мнению классиков бухгалтерского учета H.A. Блатова, Н.Г Вейцмана, A.M. Галагана и других, счетоводство является исключительно прикладной наукой, развитие которой состоит в полной и очевидной

9

зависимости от развития тех хозяйств, которые она обслуживает При этом классификационные категории учета возникали и возникают в контексте исторического развития производственных отношений как обобщение практического опыта использования этих категорий для обозначения реально существующих объектов учета или искусственно созданных интеллектуальных конструкций, отвечающих требованиям времени. При изменении способа хозяйствования, в частности, при переходе от командно-административной системы экономики к рынку, трансформировалась и система учета. Это выражается не только в изменении законодательства, но в понимании самого предмета.

На сегодняшний день капитальные вложения имеют четко определенное место в бухгалтерском балансе, но еще не совсем четкую экономическую формулировку. Существующая в балансе коммерческого предприятия статья «Незавершенное строительство» требует более детального подхода.

В существующей сегодня группировке наблюдаются некоторые противоречия. Для их решения и наиболее четкого понимания современной структуры баланса и отражения в нем капитальных вложений проведен анализ процесса совершенствования баланса и планов счетов в России и аналогичных статей в западных странах. Определенный интерес в этом отношении представляет система бухгалтерского учета, действовавшая в СССР в период 1925-1985 гг. На основании проведенного анализа системы отражения в учете капитальных вложений, возникает ряд предложений по совершенствованию статей бухгалтерского баланса и счетов действующего Плана счетов.

В бухгалтерском балансе предлагается отражать отдельной статьей «Затраты на капитальное строительство», в том числе: «Оборудование» и «Незавершенные капитальные работы»; и «Вложение во внеоборотные активы». Соответственно в плане счетов на 07 счете «Оборудование» отражать по субсчетам 07-1 «Оборудование к установке» и 07-2 «Оборудование, не требующее монтажа». Для целей управленческого учета целесообразно процесс строительства новых объектов отражать в аналитическом разрезе на синтетическом счете 36 «Строительство объектов основных средств» по субсчетам 36-1 «Фактическая стоимость строительства объектов основных средств» и 36-2 «Планируемые затраты на капитальные вложения».

10

Расшифровку статей баланса «Затраты на капитальное строительство» и «Вложение во внеоборотные активы» рекомендуется представлять в форме № 5 отдельным разделом «Расходы на капитальные работы» с разбивкой на следующие строки. Первая - затраты на капитальное строительство, в том числе: оборудование, незавершенные капитальные работы; вторая -вложение во внеоборотные активы. Причем, самостоятельными графами выделять- наличие на начало отчетного года; увеличение стоимости за год; передано в эксплуатацию за год; наличие на конец отчетного года. На наш взгляд, представленная группировка капитальных вложений в отчетности позволит контролировать объем и структуру капитальных вложений.

По нашему мнению, применение вышеизложенной схемы группировки капитальных вложений позволит формировать доступную для понимания пользователей систему бухгалтерского учета и отчетности, а также обеспечит принятие обоснованных управленческих решений при осуществлении капитальных вложений.

В различных отраслях народного хозяйства имеются свои особенности, которые следует учитывать при адаптации разработанных ранее общих моделей и методик бухгалтерского учета к решению задач в данной отрасли. Это относится главным образом к проблемам группировки и классификации в системе используемых счетов, а также к формированию данных на стадии первичного учета.

В процессе изучения структуры и особенностей функционирования перерабатывающей промышленности АПК, ее учета и анализа нами были выделены следующие факторы, влияющие на деятельность этих предприятий, а, следовательно, и специфику учета' сезонность, степень переработанности продукции при ее реализации, сроки реализации, близость сырьевой базы, плотность населения и его предпочтения, объем необходимых производственных мощностей, размер предприятия.

При осуществлении капитального строительства, как и во всяком производственном процессе, совершается движение хозяйственных средств, которое отражается в бухгалтерском учете и, таким образом, служит объектом бухгалтерского учета.

На предприятиях перерабатывающей промышленности АПК, в том числе хлебопекарных предприятиях, при принятии решений о капитальных

11

вложениях особое место необходимо уделять учету распределения средств и созданию резерва. Подобные действия возможны лишь при использовании объективных данных бухгалтерского учета.

Учет источников финансирования затрат на капитальное строительство, система их выбора и обоснования занимает сегодня особое место в бухгалтерском учете. Каждый вид затрат должен выделяться в качестве отдельного объекта планирования и учета капитальных вложений в соответствии с источником их финансирования.

Сегодня планирование капитального строительства производится каждым предприятием самостоятельно. Решения по осуществлению капитальных вложений принимается с учетом многих факторов, как экономического характера, так и юридического, т. е. с учетом нормативно-правового регулирования.

В процессе анализа нормативно-законодательной базы бухгалтерского учета капитальных вложений нами выявлены противоречия

законодательных и нормативных актов. Так, правовые и экономические законы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории Российской Федерации определяются соответствующим законом, а, кроме того, регулируются законодательством по бухгалтерскому учету. Однако на практике капитальные вложения регулируются главным образом Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160. По нашему мнению, указанное письмо, во-первых, устарело после введения нового Плана счетов, во-вторых, в названии документа фигурирует обобщенная экономическая категория - долгосрочные инвестиции, но речь идет об одной из ее составных частей - капитальных вложениях.

Необходимо подчеркнуть, что российские положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) во многом повторяют содержание соответствующих стандартов МСФО. Но при этом не учитывается то обстоятельство, что в России бухгалтерский учет и отчетность традиционно направлены на исчисление налогов, а не раскрытие финансового положения предприятия. Выделение налогового учета в отдельный участок деятельности, по существу, не смогло решить проблему указанной направленности бухгалтерского учета и отчетности. На сегодняшний день налоговый кодекс не создает необходимых

12

условий для контроля и планирования средствами бухгалтерского учета использования средств, направляемых на долгосрочные цели. В частности, он не позволяет осуществлять резервирование средств на капитальные вложения путем уменьшения налогооблагаемой прибыли.

В диссертации для целей резервирования средств на капитальные вложения предлагается использовать счет 96 «Резервы предстоящих расходов» по субсчетам 96-4 «Резерв на текущий ремонт основных средств», 96-5 «Резерв на капитальный ремонт основных средств», 96-6 «Резерв на капитальное строительство и реконструкцию основных средств». Основным источником формирования указанных резервов, по нашему мнению, должна быть прибыль предприятия. Кроме того, в качестве таковых могут выступать целевое финансирований и прочие поступления, а также привлеченные средства. При этом возможны пять альтернативных схем учета:

1. С применением счетов производственных затрат.

2. С использованием счета 99 «Прибыль и убытки» для параллельного резервирования в составе резервного капитала счет 82 «Резервный капитал».

3. С использование счета 08 капитальные вложения и введением субсчета 08-10 «Планируемые затраты на капитальные вложения».

4. С использование счетов 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и 99 «Прибыль и убытки».

5. С введением счета 36 «Строительство объектов основных средств» по субсчетам 36-1 «Фактическая стоимость строительства объектов основных средств» и 36-2 «Планируемые затраты на капитальные вложения»

В первой и второй схеме предполагается уменьшение налогооблагаемой базы прибыли, что на сегодняшний день противоречит положениям Налогового кодекса РФ гл. 25 ст. 324, но такая возможность предоставляется главой 261 НК.

Все остальные схемы учета могут использоваться и в условиях действующего налогового кодекса, поскольку они не предполагают уменьшения налогооблагаемой базы прибыли. Применение упомянутых схем в практике учета не влечет изменения финансовой отчетности в сравнении со схемой учета без резервирования средств на капитальные вложения. Поэтому их можно использовать в условиях действующего налогового кодекса для анализа и планирования капитальных вложений. Но при этом предприятия не

13

получают реальных налоговых льгот, стимулирующих капитальные вложений В то время, как первая и вторая схемы учета, при соответствующих изменениях в НК, предоставляют предприятиям льготу на сумму выводимых из налогообложения сумм капитальных вложений либо путем включения резервов в затраты (первый вариант), либо путем уменьшения налогооблагаемой прибыли (второй вариант).

Применение системы резервирования средств на капитальные вложения позволит предприятиям, в условиях неравномерности поступления выручки от реализации, аккумулировать ресурсы предприятия и контролировать их целевое использование.

Для принятия решения о способе реконструкции или расширения производственных мощностей и сопоставления реальных финансовых возможностей предлагается использовать методику, основанную на известном уравнении системы управленческого учета «директ-костинг».

Были предложены два варианта методики в зависимости от способа начисления амортизации. В первом варианте используется линейная модель, основанная на равномерном начислении амортизации. Во втором используется нелинейная модель, основанная на расчете амортизации в зависимости от объема производства продукции.

В обоих случаях приращение дополнительных капитальных вложений не должно превышать суммы дополнительной маржи, что выражается формулой:

где а - удельный вес капитальных вложений в дополнительной маржинальной прибыли. При этом, предполагается, что к концу срока эксплуатации сумма амортизации будет равна объему капитальных вложений:

Здесь К—А - объем имеющихся капитальных затрат (стоимость основных средств); Д К - допустимый объем планируемых капитальных вложений; а -постоянные затраты в месяц; ДМ - дополнительная маржа, которая равна произведению дополнительного количества выпускаемой продукции (Дх) на разницу между выручкой от реализации единицы изделия (р) и постоянными затратами на производство этой единицы (с); а - доля, в

ДК = аДМ, при ДК < ДМ,

(1)

я

(2)

процентах, постоянных затрат в объеме выручки, п - количество интервалов времени начисления амортизации за период срока эксплуатации.

Вторая методика предполагает, что постоянные затраты (а) на заданный объем производимой продукции можно рассчитать используя способ расчета амортизации пропорционально объема производимой продукции х При этом в качестве времени амортизации основных средств, принимается ни срок эксплуатации, а срок окупаемости Ток < Тэк Но при достижении срока окупаемости постоянные затраты в части амортизации равны нулю.

Таким образом, формула для расчета дополнительного объема капитальных вложений будет иметь вид:

К = тх

1 О

(3)

где К - допустимый объем планируемых капитальных вложений, ш=р-с -маржинальная прибыль на единицу продукции. Переменная х имеет ограничения от дго до х\, где хо - это объем выпуска продукции в среднем за месяц до введения в действие новых основных фондов, х\ - планируемый среднемесячный объем выпуска продукции после введения новых производственных мощностей.

На рисунке 1 наглядно проиллюстрировано принятие решения о капитальных вложениях в зависимости от объемов производимой продукции в соотвествии с вышеприведенной формулой 3. и, руб.

1600 1200 800 400

/ \

10

15

20 25

Х,ед.

Рисунок 1 - Ступенчатый график введения дополнительных производственных мощностей

Применение той или иной гипотезы для расчета дополнительного оптимального объема капитальных вложений зависит от сложившейся на предприятии системы стратегического планирования. Разница в применении методик иллюстрирует рисунок 2, где К1-объем капитальных вложений, рассчитанный в соответствии с первой гипотезой, К2 - объем капитальных вложений, рассчитанный в соответствии со второй гипотезой, М -совокупная маржинальная прибыль в соответствии с объемом выпускаемой продукции.

I 2500

Объем выпуска (х)

—.......-К1 :«1С2 ----- "••М

Рисунок 2 - Сопоставление планируемых объемов дополнительных капитальных вложений к совокупной маржинальной прибыли

С точки зрения бухгалтерского учета, необходимым условием при планировании дополнительных капитальных вложений является превышение выручки над суммарными затратами на производство продукции. В процессе планирования капитальных вложений на стратегические или долгосрочные проекты стоимость капитала и совокупные доходы будут неопределенными. В связи с этим при расчетах обычно предполагается, что общая стоимость фондов на рынке отражает не только существующую цену денежных средств с учетом доходов будущего периода, но также и степень риска, связанного с их использованием на любом конкретном предприятии. Кроме того, необходимо учитывать предполагаемый

16

период осуществления инвестиционного проекта, привлечение собственных или заемных денежных средств, планируемые ставки рефинансирования и кредитования проектов и многие другие факторы неопределенности, как внутренней среды, так и внешнего окружения предприятия.

Приведенная методика позволяет определить допустимый объем финансирования на капитальные вложения. На основе данных бухгалтерского учета, а также дополнительно собранной оперативной информации, необходимо оценить идею проекта капитальных вложений и сопоставить свои возможности, рассчитав допустимый объем капитальных вложений и необходимый объем затрат.

Используя фактические данные одного из хлебопекарных предприятий при расчете объема необходимых и возможных капитальных вложений с применением выведенной формулы (3) и метода СММ представим модель бухгалтерского учета для приобретения или обновления основных фондов

Представленные в таблице 1 бухгалтерские записи являются типовыми при формировании капитальных вложений. Их также можно рассматривать как ситуационную модель бухгалтерского учета капитальных вложений.

Таблица 1 - Ситуационная модель - журнал регистрации хозяйственных операций при осуществлении капитальных вложений в оборудование

№ Содержание хозяйственной Сумма, Корреспонденция счетов

п/п операции тыс руб Дебет Кредит

1 Отражена задолженность перед поставщиком за поступившее оборудование, не требующее монтажа 760 07-2 60

2 Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком к оплате 136 19 60

3 Оприходовано на склад оборудование, требующее монтажа 180 07-1 60

4. Учтен НДС по поступившему оборудованию 32 19 60

5. Передано оборудование в монтаж 180 08 07-1

6. Введено в эксплуатацию оборудование, не требующее монтажа 760 01 07-2

7. Введено в эксплуатацию переданное в монтаж оборудование 180 01 08

Используя метод СММ, журнал операций можно представить в виде формулы как линейную комбинацию матриц - корреспонденции, где коэффициентами линейного разложения являются суммы операций.

и

здесь В журнал операций, представленный в виде линейной комбинации матриц-корреспонденций Е(Х,;У,), где X,; У, - корреспондирующие счета соответствующей 1-ой записи в журнале, Б, - сумма операций в ¡-ой записи, ¡=1 ...Ы - номер записи в журнале операций.

После приведения подобных, журнал операций преобразуется в матрицу сводных проводок или шахматный баланс:

(5)

где х, у - не повторяющиеся корреспонденции используемых счетов.

Матрица шахматного баланса содержит всю информацию для формирования бухгалтерских отчетов в форме главной книги, оборотно-сальдового баланса и отчетного баланса. В системе операций матричной алгебры преобразования в бухгалтерские отчеты записывается в виде основного уравнения:

ДВ0е+Ве-В'е=ДВ1е, (6)

где ДВо - входящая сальдовая матрица; В - дебетовая матрица сводных проводок (шахматный баланс); В =(В) - транспонированная к ней кредитовая матрица сводных проводок; ДВ1 - получаемая из уравнения исходящая сальдовая матрица; е - вектор формирования итогов, при умножении на который матрица преобразуется в итоговый столбец. Отсюда получаемА. Уравнение Главной книги:

ДЬ0+Ве-'Ь=ДЬ1, (7)

где 'Ь= В е - вектор столбец кредитовых оборотов; ДЬц, АЬц- вектора входящих и исходящих остатков по счетам бухгалтерского учета. Б. Уравнение оборотно-сальдового баланса:

ДЬ„+Ь-'Ь=ДЬ,, (8)

18

где Ь=Ве - вектор дебетовых оборотов

Ситуационно-матричное представление журнала операций в виде линейной комбинаций матриц-корреспонденций позволяет исключать из рассмотрения линейно-зависимые величины. Таким образом, минимизируется количество входящих переменных величин - сумм операций.

В нашем примере после исключения линейно зависимых величии получаем минимальную ситуационную модель'

Ве = [760-Е(07,60)+136-Е(19,60)+180-Е(07,60)+32-Е(19,60)+180 Е(08,07)+ + 760Е(01,07) + 180Е(01,08)]е= 940[еО1 + ео7+ 0,18е„+ 0,1915е36] - вектор дебетовых оборотов;

В'е = [760 Е'(07,60)+136Е'(19,60)+180 Е'(07,60)+32 Е'(19,60)+180-Е'(08,07)+ + 760 Е'(01,07)+ 180-Е'(01,08)] е=940[ео7+0,1915е,6+ 1,18ебо] - вектор кредитовых оборотов.

На основании выполненных преобразований заполняем таблицы бухгалтерских отчетов (таблицы 2 и 3).

Таблица 2 - Оборотно-сальдовый баланс

Счета Сальдо Обороты Сальдо

Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит

01 0 0 940 0 940 0

08 0 0 180 180 0 0

07 0 0 940 940 0 0

19 0 0 168 0 168 0

60 0 0 0 1108 0 1108

Итого 0 0 2228 2228 1108 1108

Таблица 3 - Главная книга

Счета Сальдо С кредита в дебет счетов Итого Итого Сальдо

Д-т К-т 01 о« 07 I» 60 Д-т К-т Д-г К-т

01 0 0 0 180 760 0 0 940 0 940 0

(Ж О 0 0 0 180 0 0 180 180 0 0

07 0 0 0 0 0 0 940 940 940 0 0

19 0 0 0 0 0 0 168 168 0 168 0

60 0 0 0 0 0 0 0 0 1108 0 1108

Итого 0 0 0 180 940 0 110& 2228 2228 561 561

В нашем примере результаты, представленные в виде отчетов зависят только от одной суммы объемов капитальных вложений (в данном случае 940 д.е.), все остальные коэффициенты линейного разложения являются условно постоянными величинами. Это обстоятельство позволяет с помощью метода СММ получать различные варианты бухгалтерских отчетов, изменяя только входящую сумму, в данном случае, объема капитальных вложений.

Предприятия может использовать различные источники финансирования, капитальных вложений. Применение СММ позволяет составлять отчеты в зависимости от источников финансирования или комбинаций их, а затем сравнивать их по критерию влияния на финансовый результат. Предлагаемая модель выбора оптимальной схемы финансирования основана на анализе имеющихся вариантов по привлечению и использованию различных источников финансирования в расчете на одну и ту же величину капитальных вложений.

Применение предложенной в работе модели позволяет выявить объемы допустимых расходов на капитальные вложения, структурировать и обосновать их состав. Ее использование не требует дополнительных затрат по формированию специализированного сегмента в системе управленческого учета, что особенно важно для малых и средних предприятий. Другими словами, изложенная в работе методика упрощает процесс принятия предпринимателем управленческого решения по определению объема и направлению средств на капитальные вложения.

Для обоснования привлечения необходимых хлебопекарному предприятию заемных средств предлагается использовать модель динамического баланса, которая позволяет объективно оценить возможности предприятия по формированию новых производственных фондов.

Таким образом, в работе была адаптирована ситуационно-матричная модель бухгалтерского учета для решения задач сравнительного анализа источников формирования капитальных вложений, на примере хлебопекарных предприятий АПК. Использование этой модели позволяет с минимальными затратами разработать план осуществления капитальных вложений и

сформировать, в доступной форме, объективную информацию для различных пользователей при необходимости привлечения не только собственных, но и внешних источников финансирования проекта.

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

На основании проведенного диссертационного исследования, были сделаны следующие выводы.

1. В процессе исследования теоретической и методологической основы капитальных вложений было выявлено, что на сегодняшний день капитальные вложения имеют четко определенное место в бухгалтерском балансе, но не четкую экономическую формулировку, что является следствием не достаточного теоретического обоснования и отсутствием в законодательных и нормативных актах регламентированного определения капитальных вложений как объекта учета.

2. Инвестиции являются внешним понятием для предпринимателя ипредставляюг собой финансовый поток, поступающий на предприятие извне, который приносит основной доход инвестору. В отличие от этого, капитальные вложения могут формироваться как за счет внешних источников • инвестиций, так и за счет собственных средств - прибыли предприятия.

3. Анализ действующей законодательно установленной методики составления финансовой отчетности о финансово-хозяйственной деятельности предприятия выявил недостатки существующих форм бухгалтерской отчетности, вследствие которых не представляется возможным контролировать объем и структуру капитальных вложений

4. В процессе изучения взаимосвязей между процессами воспроизводства основных фондов и процессами, происходившими в хозяйственных отношениях, позволяет выявить практические пути воздействия на дальнейшее их развитие и совершенствование через формирование системы управленческого учета при планировании капитальных вложений.

5. Существующие методики инвестиционного анализа основаны на сопостовлении двух проектов. Это является актуальным для проектов с

высокими урвием прибыльности для инвестора, когда имеет место возможность реального выбора. Но для низкодоходных проектов актуальным является определение объема средств на капитальные вложения, что позволит предприятию получать прибыль, а не прибегать к процедуре бонкротства.

6. При планировании и прогнозировании объема капитальных вложений и структуры их источников для решения задач сравнительного анализа могут применяться различные методики, каждая из которых логически не менее оправдана, чем другие, её заменяющие или могущие её заменить. Эту же проблему можно решить, используя методику составления балансов, которая позволяет составлять отчеты, в зависимости от источников финансирования или их комбинаций, и сравнивать по критерию влияния на финансовый результат.

На основании представленных выводов разработаны следующие предложения.

1. При формировании нормативно-правовой базы бухгалтерского и налогового учета необходимо четко разграничивать понятия «капитальные вложения» и «инвестиции». Это позволит избежать ошибок при трактовке законодательных норм в части бухгалтерского учета капитальных вложений. Для формирования доступной и понятной пользователям информации о структуре капитальных вложений, и принятия на основе этой информации обоснованных управленческих решений, целесообразно представлять расшифровку статей баланса «Затраты на капитальное строительство» и «Вложение во внеоборотные активы» в форме № 5 отдельным разделом «Расходы на капитальные работы».

2. Структурированы законодательно установленные варианты привлечения средств для осуществления капитальных вложений, что позволяет осуществить оптимальный для предпринимателя выбор источника формирования капитальных вложений с учетом основных критериев, влияющих в итоге на финансовый результат деятельности предприятия.

3. На хлебопекарных предприятиях АПК с целью аккумулирования средств на капитальные вложения при неравномерно поступающих доходах

и для равномерного распределения ограниченных финансовых ресурсов предлагается создавать резерв для осуществления капитальных вложений, который необходимо отражать на счете 96-6 «Резерв на капитальное строительство и реконструкцию основных средств».

4. При формировании стратегических планов по финансированию капитальных вложений рекомендуется использовать для расчета допустимой суммы средств уравнение, полученное нами из основного равенства системы «директ-костинг». Расчет допустимого объема планируемых капитальных вложений предполагает в качестве основы использовать объем маржинальной прибыли на единицу продукции и объем выпуска продукции в месяц планируемый после введения дополнительных производственных мощностей Указанная методика позволяет снизить риск банкротства предприятия при изъятии из оборота большего объема средств или выплаты процентов по излишне привлеченным кредитным ресурсам.

5. Для решения задач сравнительного анализа источников формирования капитальных вложений и их оценки на примере хлебопекарных предприятиях АПК рекомендовано применять метод ситуационно-матричного моделирования, который предполагает формирование бухгалтерских отчетов в зависимости от минимального количества входящих переменных величин. Предлагаемая модель позволяет оценить влияние принимаемых управленческих решений на показатели финансовых отчетов при минимальных затратах на их составление.

СПИСОК ОПУБЛИКОВАННЫХ РАБОТ ПО ТЕМЕ ИССЛЕДОВАНИЯ

1 Галяпина, Л В , Бухгалтерский учет капитальных вложений' модели и методические решения / Л.В. Галяпина Монография.' Ростов-на-Дону Изд-во ООО «ЦВВР», 2005 г. -132 е.- авторских 5 п.л

2. Галяпина, Л.В. Трансформация отражения в бухгалтерском балансе капитальных вложений / Л.В. Галяпина // «Экономический вестник Ростовскою государственного университета», приложение 2,2005г, авторских - 0,3 п л.

3. Галяпина, JI B. Разделение инвестиций и капитальных вложений в бухгалтерском учете / Л.В Галяпина // Тез. докл. - Научный сборник конференции «Актуальные проблемы экономики, права, философии и естествознания», Египет, Хургада, 2005г., авторских - 0,1 п.л.

4. Галяпина, Л.В. Методы бухгалтерского учета при планировании и прогнозировании капитальных вложений / Галяпина Л.В. //Тез. докл - Научный сборник конференции «Актуальные проблемы экономики, права, философии и естествознания», Египет, Хургада, 2005г., авторских - 0,1 п.л.

5. Трускова, Л.В. Финансы и кредит: учебное пособие для студентов экономических колледжей и средних специальных учебных заведений / Т.М. Трускова, Л.В Трускова М: Издательскокниготорговый центр «Марекетинг», 2001. - 351 е., авторских - 10 п.л

6. Трускова, Т.М. Финансы и кредит: учебное пособие для студентов экономических колледжей и средних специальных учебных заведений / Л.В. Галяпина, Т.М. Трускова М: Издательскокниготорговый центр «Марекетинг», 2002. 351 е., авторских - 10,5 п.л.

7. Трускова, Л.В. Финансы и кредит: учебное пособие для учащихся профессиональных училищ, лицеев экономических специальностей / Л.В. Трускова : Ростов-на-Дону «Феникс», 2001. - 384 е., авторских 15 п.л.

Издательство ООО «ЦВВР». Лицензия ЛР № 65-36 от 05.08.99 г. Сдано в набор 28.03.06 г. Подписано в печать 28.03.06 г. Формат 60*84 1/ 16 Заказ № 708. Бумага офсетная. Гарнитура «Тайме» Оперативная печать. Тираж 120 экз. Печ. Лист 1,0. Усл.печ.л 1,0 Типография: Издательско-полиграфический комплекс « Биос» РГУ 344091, г. Ростов-на-Дону, ул. Зорге, 28/2, корп. 5 «В», тел (863) 247-80-51. Лицензия на полиграфическую деятельность № 65-125 от 09.02.98 г

V

u

с О6fi

»-7265 й^П

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Галяпина, Любовь Владимировна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. КОНЦЕПЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФОРМИРОВАНИЯ КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ НА ХЛЕБОПЕКАРНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ АПК.И

1.1 Теоретическая сущность капитальных вложений и инвестиций в системе бухгалтерского учета.

1.2 Трансформация понятия «капитальные вложения» в процессе реформирования бухгалтерского учета.

1.3 Принципы формирования капитальных вложений на перерабатывающих предприятиях АПК.

ГЛАВА 2. МЕТОДИКА УЧЕТА КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ НА ХЛЕБОПЕКАРНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ АПК.

2.1 Методика организации бухгалтерского учета формирования капитальных вложений.

2.2 Методы управленческого учета при планировании и прогнозировании капитальных вложений.

2.3 Методика выбора и учета источников формирования капитальных вложений.

ГЛАВА 3. МОДЕЛИ УЧЕТА ВЛИЯНИЯ НА КАПИТАЛЬНЫЕ ВЛОЖЕНИЯ ВНУТРЕННИХ И ВНЕШНИХ ФАКТОРОВ.

3.1 Матричная модель бухгалтерского учета формирования капитальных вложений.

3.2 Модель формирования динамического баланса при осуществлении капитальных вложений.

3.3 Сравнительная характеристика моделей управленческого учета источников формирования капитальных вложений.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация бухгалтерского учета капитальных вложений: модели и методические решения"

Актуальность темы исследования. Эффективность инвестиционной деятельности, ее масштабы и направления, во многом определяют развитие национальных экономик, как в краткосрочной, так и в долгосрочной перспективе. Капитальные вложения являются одной из форм инвестиций в реальный сектор экономики и представляют собой основной источник обеспечения предприятий производственными мощностями.

Природа капитальных вложений реального сектора экономики требует тщательного изучения специфических особенностей большого множества экономических, социальных и технических процессов и явлений, и, прежде всего, их учета. Какую оценку выберет бухгалтер, исходя из своих теоретических представлений, такую финансовую картину он и представит пользователям. Обоснование долговременных инвестиционных решений невозможно без разработки и внедрения современных методов бухгалтерского учета и анализа затрат на строительство и приобретение производственных активов. Кроме того, следует особо выделить проблему законодательной базы бухгалтерского учета.

Многие категории, с которыми работает бухгалтер, размыты. Некоторые из них возникают и исчезают. Исчезли такие важнейшие категории, как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, отвлеченные средства, устойчивые пассивы и др. [147, с. 53]. Претерпела изменение и категория «капитальные вложения».

Еще классики экономической теории говорили о том, что основой производства являются производственные отношения, которые складываются по поводу средств производства. Именно проблема недостаточной обеспеченности средствами производства и является одним из факторов современного кризисного состояния экономики государства.

На современном этапе ключевой проблемой экономики России являются исторически сложившиеся диспропорции в структуре инвестиций, вкладываемых в сырьевой и перерабатывающий секторы экономики. В агропромышленном комплексе относительное уменьшение инвестиций в перерабатывающие производства ведет к потерям сырьевых ресурсов при их хранении и транспортировке, а также к недополучению прибыли при реализации продукции в непереработанном виде. Одной из составляющих АПК является зерновой подкомплекс, где, при росте объемов производства зерновых культур, необходимо пропорциональное и сбалансированное развитие перерабатывающих производств, в том числе хлебопекарных предприятий.

Здесь на процесс учета и анализа капитальных вложений накладывают отпечаток особенности, которые отличают его от подобных процессов в других комплексах и отраслях народного хозяйства по темпам, пропорциям, воспроизводственной и технологической структуре, а также по скорости достижения конечного результата.

Существующие законодательные и нормативные акты в известной степени регламентируют деятельность бухгалтера, в том числе и в отношении учета капитальных вложений, но, в то же время, предоставляют определенную свободу в обосновании моделей и методических решений в области информационной поддержки управления капитальными вложениями. С помощью бухгалтерского учета, его моделей и методик, осуществляется классификация и оценка объектов капитальных вложений, отражается трансформация капитальные вложений в новые производственные мощности, а, в конечном счете, эффективность их использования через финансовые результаты деятельности предприятия.

Таким образом, необходимо применение наиболее эффективных методик использования этих ограниченных ресурсов. К сожалению, применение существующих сегодня методов анализа не всегда обеспечивает необходимой информацией при принятии рациональных управленческих решений.

Степень разработанности проблемы. Проблемам бухгалтерского учета и анализа эффективности использования капитальных вложений посвящено большое количество работ разных авторов, как зарубежных, так и отечественных. В этом направлении работали многие известные представители бухгалтерской науки, начиная с H.A. Блатова, Н.Г. Вейцмана, А.П. Рудановского и И.Ф. Шерра и других классиков бухгалтерского учета. В советский период в этом направлении работали И. Бровченко, Н.М. Зеленкова, А.П. Кононова и другие. Среди современных ученых, в трудах которых затрагиваются вопросы учета и анализа финансирования основного капитала, следует выделить таких авторов, как Д.А Ендовицкий, С.И. Жминько, В.Н. Жуков, М.И. Кутер, Е.Е. Сивере, Я.В. Соколов, A.B. Ткач. Кроме того, представляют определенный интерес исследования зарубежных авторов, таких как М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перейра, Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда. Особое место в современном бухгалтерском учете занимает применение математических моделей, которые позволяют установить связь результатов, представленных в форме бухгалтерских отчетов, с исходными данными первичного учета. В условиях компьютеризации учета использование математических моделей открывает новые возможности для анализа, прогнозирования финансового положения предприятия и принятия эффективных управленческих решений. Здесь следует особо отметить работы В.Я. Кожинова, О.И. Кольваха и В.Ю. Копытина.

В то же время, не все аспекты проблемы организации учета и управления капитальными вложениями, в том числе на хлебопекарных предприятиях АПК, можно на сегодняшний день считать достаточно разработанными и окончательно решенными. Все это актуализировало выбор темы настоящего диссертационного исследования, его цель и задачи.

Цель и задачи исследования. Цель заключается в построении моделей и обосновании на их основе методических решений по организации и функционированию системы бухгалтерского учета капитальных вложений на примере хлебопекарных предприятий АПК.

Реализация поставленной цели осуществлена посредством решения следующих научных задач:

1. Провести анализ трансформации понятия "капитальные вложения" в свете происходящих изменений в экономике Российской Федерации и выявление позиции категории капитальных вложений в системе инвестиционных понятий.

2. Обосновать место и роль категории капитальных вложений в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

3. Исследовать законодательную базу, регулирующую бухгалтерский учет капитальных вложений и правовые отношения инвестора и предприятий, а также выявить правовые основы для использования предприятиями собственных средств.

4. Обосновать методику определения рациональной стоимости введения в эксплуатацию дополнительных основных фондов при минимизации затрат на капитальные вложения.

5. Разработать модель оценки возможности введения в действие основных фондов с использованием метода ситуационно-матричного моделирования.

6. Разработать модель управленческого учета на основе метода ситуационно-матричного моделирования для эффективной системы выбора источников формирования капитальных вложений на хлебопекарных предприятиях АПК.

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках паспорта специальности ВАК п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика. Исследование проводилось в соответствии с научным направлением кафедры бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО Ростовского государственного университета: «Математическое обоснование и информационно-технологическое обеспечение перехода к МСФО».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась инвестиционная деятельность предприятий, осуществляющаяся в форме капитальных вложений, ее отражение и анализ в системе бухгалтерского учета на хлебопекарных предприятиях АПК.

Объектом исследования послужили предприятия перерабатывающей промышленности зернового подкомплекса АПК Ростовской области.

Теоретическая и методической основа исследования формировалась, исходя из поставленной цели и для решения обеспечивающих ее задач. В диссертационной работе широко применяется методология моделирования, присущая именно бухгалтерскому учету, поскольку составляющие его методологию средства изначально являются искусственно созданным языком моделирования хозяйственных ситуаций - учетных событий в их пространственно-временной взаимосвязи. Кроме того, для решения рассматриваемых задач широко применяется общенаучная методология -философия науки, содержащаяся в трудах выдающихся ученых прошлого и современности: бухгалтеров, экономистов, философов, математиков, кибернетиков.

Для решения конкретных задач использовались совокупность приемов и методов, т. е. методика, построенная на адекватном применении соответствующих математических методов, среди которых: элементы математического анализа, теории множеств и линейной алгебры. При этом основным инструментом является матричная алгебра, поскольку бухгалтерский учет имеет дело не с отдельными числами, а с таблицами чисел, взаимосвязанных в систему с помощью действующего Плана счетов.

В процессе исследования проблем по избранной теме использовались фундаментальная и специальная литература отечественных и зарубежных авторов, законодательные и нормативные акты, информационно-аналитические бюллетени и статистические сборники, как общего характера, так и в исследуемой области. В процессе работы применялись общенаучные методы познания: анализ и синтез, дедукция и индукция. Методика исследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний в отечественной и зарубежной теории и практике, выполнении расчетно-аналитических работ по формированию ситуационно-матричной модели бухгалтерского учета капитальных вложений. Расчеты и оформление диаграмм производились с помощью программных средств Microsoft Office Excel 2002.

Научная новизна исследования. В ходе научной разработки вопросов методики, моделирования и организации финансового и управленческого учета капитальных вложений получены следующие результаты:

- обосновано место и роль капитальных вложений как одного из ключевых понятий бухгалтерского учета. Капитальные вложения следует рассматривать с двух позиций: первая - отражение в бухгалтерском учете в виде хозяйственной операции по вложению средств; вторая - один из способов формирования новой стоимости (позиции инвестора);

- систематизирована информация о источниках финансирования, базирующаяся на основе критерия использования для выполнения капитальных вложений на хлебопекарных предприятиях АПК. При этом раскрыты формы отражения источников финансирования в бухгалтерском учете и влияние их на структуру балансовых показателей;

- теоретически обосновано и практически апробировано создание на хлебопекарных предприятиях АПК резерва для осуществления капитальных вложений в рамках динамического баланса;

- предложено пять альтернативных схем формирования резерва на освоение капитальных вложений, предполагающие или не предполагающие уменьшение налогооблагаемой базы прибыли;

- разработана методика расчета допустимой суммы капитальных вложений для планируемого объема выпуска продукции, сформулированное из основного уравнения системы управленческого учета «директ-костинг»;

- адаптирован метод ситуационно-матричного моделирования бухгалтерского учета, применяемый для оценки и сравнения имеющихся вариантов при принятии управленческого решения о введении в эксплуатацию новых основных производственных мощностей.

Практическая значимость исследования заключается в возможности применения разработанных положений и рекомендаций, направленных на развитие, совершенствование и эффективное функционирование системы бухгалтерского учета и контроля при формировании объектов основных производственных фондов на хлебопекарных предприятиях АПК, а так же обосновании их необходимости и эффективности. Практическое применение полученных результатов предполагает существенное усиление роли и значения бухгалтерского учета в процессе формирования, обоснования и принятия управленческих решений по поводу изыскания и формирования финансовых ресурсов для оснащения производственного процесса необходимым оборудованием.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на международных, региональных и межвузовских научно-практических конференциях по проблемам финансового и управленческого учета, контроля, финансового анализа и управления предприятием, а также использовались в учебном процессе ФГОУ ВПО Ростовского государственного университета по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Мировая экономика», «Антикризисное управление» при подготовке материалов по дисциплинам «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский учет на предприятии», «Бухгалтерский учет на предприятиях малого бизнеса», «Финансы».

Разработанные практические рекомендации и методологические положения, внедрены в производственно-хозяйственную деятельность предприятий Белокалитвенского района Ростовской области.

На защиту выносятся следующие основные положения диссертационной работы:

- теоретическое обоснование необходимости разграничения категорий «капитальные вложения» и «инвестиции» в реальном секторе экономики для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

- методика формирования резерва для осуществления капитальных вложений на перерабатывающих предприятиях АПК, образуемого с применением одной из пяти альтернативных схем, предполагающих или не предполагающих уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

- методика расчета допустимой стоимости проекта капитальных вложений при планировании освоения дополнительных производственных мощностей на предприятиях хлебопекарной промышленности АПК; модель принятия управленческого решения с использованием системы уравнений ситуационно-матричного моделирования;

- модель формирования бухгалтерской отчетности для объективной оценки возможности предприятия по введению в эксплуатацию новых производственных фондов.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и рекомендаций, списка используемой литературы и 5 приложений. Работа изложена на 189 листах машинописного текста, содержит 24 таблицы и 24 рисунка. Библиографический список состоит из 162 источников.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Галяпина, Любовь Владимировна

На основании проведенного диссертационного исследования, можно

сделать следующие выводы. 1. В процессе исследования теоретической и методологической основы

капитальных вложений было выявлено, что на сегодняшний день капитальные

вложения имеют четко определенное место в бухгалтерском балансе, но еще не

совсем четкую экономическую формулировку. Существующая в балансе

коммерческого предприятия статья «Незавершенное строительство» требует

более конкретного подхода, прежде всего, необходима детализация структуры

капитальных вложений при составлении финансовой отчетности. По нашему

мнению, отсутствие четкой экономической формулировки исследуемого

объекта является следствием не достаточного теоретического обоснования и

отсутствием в законодательных и нормативных актах регламентированного

определения капитальных вложений как объекта учета. 2. По нашему мнению, инвестиции являются внешним понятием для

предпринимателя и представляют собой финансовый поток, поступающий на

предприятие извне, который приносит основной доход инвестору. В отличие от

этого, капитальные вложения могут формироваться как за счет внешних

источников - инвестиций, так и за счет собственных средств - прибыли

предприятия. Поэтому, капитальные вложения, с одной стороны, отражаются в

бухгалтерском учете как хозяйственная операция по вложению средств и как

один из способов формирования новой стоимости с позиций инвестора. Знак

равенства между капитальными вложениями и реальными инвестициями

предполагает вложение капитала непосредственно в средства производства. Но

капитальные вложения можно условно приравнять к реальным инвестициям

лишь в части их долгосрочности. Иначе говоря, капитальные вложения являются специфической категорией

бухгалтерского учета, для которой в Плане счетов предусмотрен специальный

собирательно-распределительный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», через который отражаются долгосрочные инвестиции в реальный

сектор экономики. По дебету этого счета регистрируются затраты на

техническое перевооружение, реконструкцию, расширение действуюш,их

основных фондов и создание новых производственных мощностей, которые

формируют стоимость основных средств. 3. При формировании инвестиционных потоков необходимо уделять

особое внимание направлению их в сторону капитальных вложений, которые, в

свою очередь, формируют предпосылки для возникновения новых

инвестиционных потоков уже в иной форме. В структуре перерабатывающей промышленности зернового

подкомплекса АПК, в частности на предприятиях хлебопекарной

промышленности, при принятии решений о капитальных вложениях

приоритетное значение имеет именно учет распределения средств и создание

резервных фондов. А подобные действия возможны лишь при использовании

объективных данных бухгалтерского учета, в том числе, управленческого. Анализ действующей законодательно установленной методики и практики

ее применения при составлении финансовой отчетности о финансово хозяйственной деятельности предприятия выявил недостатки

существующих форм бухгалтерской отчетности, вследствие которых не

представляется возможным контролировать объем и структуру капитальных

вложений. 4. При формировании проекта капитальных вложений в строящихся или

реконструируемых объектах, на основании данных бухгалтерского

финансового учета, модель управленческого учета должна принимать во

внимание как объем средств, необходимых для формирования объекта, так и

систему налогов, которые являются для предприятия дополнительными

затратами, прямыми или косвенными. В процессе изучения механизма взаимосвязей между процессами

воспроизводства основных фондов и процессами, происходившими в

хозяйственных отношениях, позволяет найти практические пути воздействия на

дальнейшее их развитие и совершенствование через формирование системы

управленческого учета при пла1шровании капитальных вложений. 5. Существующие методики инвестиционного анализа основаны,

прежде всего, на сопостовлении двух проектов. Это является актуальным для

проектов с высокими урвнем прибыльности и окупаемости для инвестора,

когда имеет место возможность реального выбора. Но для низкодоходных

проектов актуальна проблема определения объема средств на капитальные

вложения, который позволить предприятиям получать прибыль, а не прибегать

к процедуре банкротства. Поэтому, по нашему мнению необходима разработка методики

определения допустимого объема вводимых в действие новых основных

фондов при минимизации затрат и максимизации полезного эффекта

получаемого от осуществления капитальных вложений. На основе собранной

достоверной информации, необходимо оценить идею проекта капитальных

вложений и сопоставить свои возможности, рассчитав допустимый

объем капитальных вложений и необходимый объем затрат. На основании

проведенного анализа, предприятие будет иметь возможность принятия

управленческого решения по осуществлению доходного и необходимого

народному хозяйству проекта. 6. При планировании и прогнозировании объема капитальных вложений и

структуры их источников для решения задач сравнительного анализа

применяются различные варианты методик, каждая из которых логически не

менее оправдан, чем другие, его заменяющие или могущие его заменить. Эту

проблему можно решить, используя методику составления балансов, которая

позволяет составлять отчеты, в зависимости от источников финансирования

или их комбинаций, и сравнивать по критерию влияния на финансовый

результат. На основании представленных выводов были разработаны следующие

предложения. 1. При формировании нормативно-правовой базы бухгалтерского и

налогового учета необходимо четко разграничивать понятия

«капитальные вложения» и «инвестиции». Это позволит избежать ошибок при

трактовке законодательных норм в части бухгалтерского учета капитальных

вложений. Поэтому, в бухгалтерском балансе предлагается отражать

отдельной статьей «Затраты на капитальное строительство», в том числе,

«Оборудование» и «Незавершенные капитальные работы», и «Вложение во внеоборотные активы». Соответственно в плане счетов на счете 07

«Оборудование» отражать по субсчетам 07-1 «Оборудование к установке» и 07-

2 «Оборудование, не требующее монтажа», для целей управленческого

учета, использовать счет 36 «Строительство объектов основных средств» по

субсчетам в разрезе создаваемых объектов. Для формирования доступной и понятной пользователям информации о

структуре капитальных вложений, и принятия на основе этой информации

обоснованных управленческих решений при осуществлении капитальных

вложений, целесообразно представлять расшифровку статей баланса «Затраты на капитальное строительство» и «Вложение во внеоборотные активы» в

форме № 5 отдельным разделом «Расходы на капитальные работы»

2. Структурированы законодательно установленные варианты

привлечения средств для осуществления капитальных вложений, что позволяет

осуществить оптимальный для предпринимателя выбор источника

формирования капитальных вложений с учетом основных критериев,

влияющих в итоге на финансовый результат деятелыюсти предприятия. 3. В модели бухгалтерского учета должен четко прослеживаться

источник формирования капитальных вложений, что предполагает создание

резерва не только на капитальный ремонт, но и на капитальное

строительство. На хлебопекарных предприятиях АПК с целью

аккумулирования средств на капитальные вложения при неравномерно

поступающих доходах и для равномерного распределения ограниченных

финансовых ресурсов предлагается создавать резерв для осуществления

капитальных вложений, который необходимо отражать на счете 96

«Резервы предстоящих расходов» по субсчетам 96-4 «Резерв на текущий ремонт основных средств», 96-5 «Резерв на капитальный ремонт основных средств», 96-6 «Резерв на капитальное строительство и реконструкцию основных средств». Основным источником формирования указанных резервов

является прибыль предприятия. 4. При формировании стратегических планов по финансированию

капитальных вложений рекомендуется использовать для расчета допустимой

суммы средств уравнение, полученное нами из основного равенства системы

«директ-костинг». Расчет допустимого объема планируемых капитальных

вложений предполагает в качестве основы использовать объем маржинальной

прибыли на единицу продукции и объем выпуска продукции в месяц

планируемый после введения дополнительных производственных мощностей. Указанная методика позволяет снизить риск банкротства предприятия при

изъятии из оборота большего объема средств или выплаты процентов по

излишне привлеченным кредитным ресурсам. 5. Для решения задач сравнительного анализа источников

формирования капитальных вложений и их оценки на примере хлебопекарных

предприятиях АПК рекомендовано применять метод ситуационно-матричного

моделирования, который предполагает формирование бухгалтерских отчетов в

зависимости от минимального количества входяших переменных величин. Использование разработанной модели управленческого учета позволяет

предприятию определить схему привлечения сторонних средств опираться на

стоимость привлекаемых ресурсов и степень эффективности их использования. Применение предложенной в работе модели позволяет выявить объемы

допустимых расходов на капитальные вложения и структурировать их состав. Ее использование не требует дополнительных затрат по формированию

нового сегмента в системе управленческого учета, что особенно важно для

малых и средних предприятий. Адаптация для учета и анализа капитальных

вложений, источников их. формирования на хлебопекарных предприятиях

АПК модель ситуационно-матричной системы бухгалтерского учета, позволяет

с минимальными затратами разработать план осуществления капитальных

вложений и сформировать в доступной форме объективную информацию для

различных пользователей при необходимости привлечения внешних

источников финансирования проекта. Предлагаемая модель позволяет оценить

влияние принимаемых управленческих решений на показатели финансовых

отчетов при минимальных затратах на их составление.