Особенности налогообложения интеллектуальной собственности и пути его совершенствования тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Особенности налогообложения интеллектуальной собственности и пути его совершенствования"

Эскиндаров Алексей Мухадинович

ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ И ПУТИ ЕГО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ

СПЕЦИАЛЬНОСТЬ 08.00.10 -ФИНАНСЫ, ДЕНЕЖНОЕ ОБРАЩЕНИЕ И КРЕДИТ

АВТОРЕФЕРЕТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 /; ИЮН 2010

Москва 2010

004605971

Работа выполнена в государственном научном учреждении «Государственный научно-исследовательский институт системного анализа Счетной палаты Российской Федерации»

Защита состоится 29 июня 2010 года в 15.00 на заседании совета по защите докторских и кандидатских диссертаций Д 144.001.01 при государственном научном учреждении «Государственный научно-исследовательский институт системного анализа Счетной палаты Российской Федерации» по адресу: 119991, Москва, Зубовская улица, дом 2, зал заседаний Коллегии Счетной палаты Российской Федерации.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке государственного научного учреждения «Государственный научно-исследовательский институт системного анализа Счетной палаты Российской Федерации».

Автореферат размещен на официальном сайте государственного научного учреждения «Государственный научно-исследовательский институт системного анализа Счетной палаты Российской Федерации»: www.niisp.ru.

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Павлова Лидия Петровна,

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Булыга Роман Петрович

кандидат экономических наук, профессор

Горелик Владимир Николаевич

Ведущая организация:

Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Академия бюджета и казначейства Министерства финансов Российской Федерации»

Автореферат разослан_г-

Ученый секретарь совета Д 144.001.0 кандидат экономических наук

1Л1 Л

С.А.Труфанов

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В условиях проводимой налоговой реформы в России совершенствование системы налогообложения операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности является важным фактором восстановления российской экономики после финансово-экономического кризиса, обеспечения ее дальнейшего роста и повышения конкурентоспособности. Следует отметить, что наблюдавшийся до середины 2008 года экономический рост структурно обуславливался уровнем развития сырьевых отраслей российской экономики, что не повышает ее конкурентоспособность в национальном и мировом масштабах. Только восемь процентов роста российской экономики достигалось за счет высокотехнологичных секторов, тогда как в зарубежных странах этот показатель находился на уровне шестидесяти процентов.

В связи с этим на государственном уровне заявлены новые ориентиры в развитии отраслей высоких технологий, основанные на использовании экономических подходов, стимулирующих вовлечение объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот. В Послании Президента Российской Федерации В.В. Путина Федеральному Собранию Российской Федерации от 10 мая 2006 года говорится о создании «благоприятных налоговых условиях для инновационной деятельности», экономическую основу которой составляет интеллектуальная собственность. В обращении Президента Российской Федерации Д.А. Медведева от 24 апреля 2009 года отмечено, что «формирование цивилизованного рынка интеллектуальной собственности - это насущная потребность современной России».

В Послании Президента Российской Федерации Д.А. Медведева Федеральному Собранию Российской Федерации от 12 ноября 2009 года указано, что «мы должны выйти на такие изменения в законодательстве и в государственном управлении, которые помогут переходу всей нашей экономики на инновационный характер развития. Под задачи модернизации

должна быть настроена и наша налоговая система, а также законодательство об обязательных страховых взносах».

Определяя экономические подходы к взиманию налогов при совершении операции по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности, государство, с одной стороны, воздействует на объем финансовых ресурсов, используемых обладателями таких прав на простое или расширенное воспроизводство, а, с другой стороны, стимулирует или дестимулирует вовлечение интеллектуальной собственности в экономический оборот.

Исследованию вопросов исчисления отдельных видов налогов в отношении интеллектуальной собственности посвящены работы российских ученых. В частности, к исследованиям, затрагивающим правовые аспекты налогообложения интеллектуальной собственности, относятся работы A.B. Брызгалина, Н.И. Химичевой, A.M. Проскурякова, В.Ю. Башкинкаса, С.А. Николаева, М.Ю. Скапенкера, Ю.П. Гладышевой, Г.В. Кударь, H.H. Карзаевой. Исследованию практики налогообложения интеллектуальной собственности посвящены работы В.В. Белова, JI.H. Борохович, Э.П. Гаврилова, A.A. Никонова, A.M. Проскурякова, А.Д. Селюкова, Г.М. Соловьевой, О.С. Шахова, Д.Ю. Шестакова, С.Д. Шаталова и других авторов.

Вместе с тем в научной и периодической литературе вопросы о порядке исчисления налога на прибыль при реализации части принадлежащих налогоплательщику исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, либо при передаче всех имеющихся прав на определенный срок, порядке исчисления страховых взносов на обязательное страхование при выплате физическим лицам вознаграждений, связанных с созданием и (или) передачей прав на объекты интеллектуальной собственности, исследованы недостаточно. В свою очередь отсутствие закрепленной в законодательстве общей концепции налогообложения интеллектуальной собственности, постоянная корректировка порядка учета прав на объекты интеллектуальной собственности, изменения системы экономического регулирования в этой

сфере свидетельствует о необходимости серьезной проработки данных вопросов с целью создания эффективного механизма налогообложения интеллектуальной собственности. В целом недостаточная разработанность системы налогообложения интеллектуальной собственности связана, в первую очередь, с тем, что понятие интеллектуальной собственности является дискуссионным. Начавшийся процесс коммерциализации интеллектуальной собственности, в том числе через венчурное финансирование, потребовал от государства выработки целостного механизма налогообложения юридических и физических лиц - субъектов интеллектуальной собственности и создания единых подходов к оценке и учету исключительных прав. Важной предпосылкой налогообложения является учет имущества организаций и физических лиц.

Впервые в России упоминание о правах на объекты интеллектуальной собственности как о разновидности объектов гражданских прав появилось в 1990 году, когда для обозначения данных объектов в целях учета и налогообложения стал применяться термин «нематериальные активы», содержание которого требует уточнения для целей налогообложения. Кроме того, наличие у налогоплательщиков обязанности ведения одновременно бухгалтерского и налогового учета прав на объекты интеллектуальной собственности для целей налогообложения влечет значительное усложнение порядка исчисления всех видов налогов, что обуславливает необходимость унификации учета и оценки прав на объекты интеллектуальной собственности для целей налогообложения.

Учитывая увеличение доли объектов налогообложения, связанных с интеллектуальной собственностью, в общем объеме объектов налогообложения в результате развития науки и техники, недостаточная теоретическая и практическая разработанность экономических подходов к налогообложению операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности обуславливают актуальность темы, предопределяют цель и задачи исследования.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка комплекса научных предложений и практических рекомендаций по совершенствованию налогообложения операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности.

Достижение данной цели потребовало решения следующих задач:

- раскрыть экономическую природу и уточнить понятие интеллектуальной собственности для целей налогообложения;

- проанализировать и обобщить российскую и зарубежную практику учета и оценки прав на объекты интеллектуальной собственности как организационной основы налогообложения интеллектуальной собственности;

- исследовать действующие подходы к налогообложению юридических лиц - субъектов интеллектуальной собственности, рассмотреть порядок исчисления и уплаты ими налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование;

- изучить порядок исчисления и уплаты физическими лицами - субъектами интеллектуальной собственности налога на доходы физических лиц и страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование;

- определить экономическую сущность венчурных организаций, виды и направления их деятельности и обобщить действующие в России подходы к их налогообложению;

- разработать методические подходы по вовлечению в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования является действующая в Российской Федерации система налогообложения операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности и пути ее совершенствования.

Предметом исследования выступают особенности практического применения норм налогового законодательства, регулирующих порядок

исчисления и уплаты налогов, обязанность по уплате которых возникает в связи с созданием и (или) передачей прав на объекты интеллектуальной собственности.

Теоретической основой исследования явились работы отечественных и зарубежных ученых, практических работников в области налогообложения объектов интеллектуальной собственности. Основу исследования составили часть 1 и 2 Налогового кодекса Российской Федерации, Гражданский кодекс Российской Федерации, Федеральные законы Российской Федерации, Постановления Правительства Российской Федерации и другие нормативно-правовые документы министерств и ведомств, а также материалы судебной практики по вопросам налогообложения операций по передаче прав на объекты интеллектуальной собственности. Исследование базируется на анализе статистических и аналитических данных Федеральной налоговой службы Российской Федерации, Министерства финансов Российской Федерации.

Методологическая основа исследования. Диссертация основывается на принципах диалектической логики, исторического и системного анализа и синтеза, индукции, дедукции при рассмотрении проблем налогообложения операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности и выработке направлений их решения. Диссертационная работа выполнена в соответствии с пунктом 2.9 Паспорта специальностей ВАК (специальность 08.00.10 - «Финансы, денежное обращение и кредит»).

Научная новизна заключается в следующем: проведено исследование экономической сущности налогообложения операций, связанных с созданием и (или) передачей прав на объекты интеллектуальной собственности, что позволило сформулировать, обосновать и вынести на защиту следующие положения:

1. Обосновано, что интеллектуальная собственность выступает предметом налогообложения, наличие которого обуславливает возникновение объекта налогообложения по передаче исключительных прав по использованию интеллектуальной собственности, получению дохода или прибыли от передачи прав по его использованию.

2. Доказано, что нематериальный характер объектов интеллектуальной собственности требует их отдельного учета в составе имущества субъектов интеллектуальной собственности - юридических и физических лиц, что требует установления в законодательном порядке особой системы налогообложения.

3. Предложены следующие принципы налогового учета исключительных прав в качестве нематериальных активов: принцип исключительности прав; принцип использования прав в течение длительного времени; принцип стоимостного ограничения прав и принцип надлежащего документального оформления прав; при этом обоснован вывод о нецелесообразности установления различных подходов, применяемых в налоговом и бухгалтерском законодательстве к учету нематериальных активов и их оценке.

4. Разработаны практические рекомендации по совершенствованию налогообложения операций по созданию (передаче) объектов интеллектуальной собственности, а также предложены и обоснованы меры налогового стимулирования научной и инновационной деятельности, в том числе:

- разработаны предложения по совершенствованию налогообложения некоммерческих научных и образовательных организаций, предусматривающие возможность освобождения от налогообложения доходов, получаемых ими от указанной деятельности и направляемых на эти же цели;

- предложено в статье 262 Налогового кодекса Российской Федерации установить общий порядок вычета расходов на НИОКР в течение одного года, вне зависимости от того, были или нет использованы результаты проведенных исследований в деятельности налогоплательщика;

- предложено по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, установить в статье 258 Налогового кодекса Российской Федерации период амортизации, не превышающий двух лет;

- предложено ввести механизм ускоренной амортизации для приобретенного высокотехнологического оборудования российского производства.

5. Доказано, что порядок исчисления налога на прибыль организаций при получении дохода от передачи прав на объекты интеллектуальной собственности и уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму расходов на создание объектов интеллектуальной собственности и приобретение прав на них отличен от порядка налогообложения, применяемого в отношении иных доходов и расходов организации.

6. Предложено включить операции по передаче объектов интеллектуальной собственности в состав объекта налога на добавленную стоимость в качестве отдельного вида реализационных операций (помимо реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав), доказано, что отсутствие в законодательстве о налоге на добавленную стоимость норм, позволяющих рассчитать сумму налога при совершении операций по передаче имущественных прав при отнесении их к самостоятельному объекту налога наряду с операциями по оказанию услуг, нарушает принцип определенности налога.

7. Выявлены недостатки вступившего с 01.01.2010 порядка исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование организациями, производящими выплаты физическим лицам при создании объектов интеллектуальной собственности и (или) передачи прав на них. Предложено установить льготные ставки страховых взносов для отдельных категорий страхователей, осуществляющих инновационную деятельность и деятельность в области информационных технологий.

8. Разработаны предложения и практические рекомендации по вовлечению интеллектуальной собственности в экономический оборот и защите прав Российской Федерации в этой области.

9. Разработана методика вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности.

Практическая значимость. Обоснованные в диссертации теоретические и практические рекомендации направлены на широкое научное и практические использование при совершенствовании системы налогообложения операций по

созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности. В частности, практическую значимость имеют следующие рекомендации:

- в целях унификации бухгалтерского и налогового учета амортизации нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования, налогоплательщику предложено в учетной политике определять конкретный срок полезного использования нематериального актива;

- в отношении совершенствования порядка исчисления налога на прибыль при реализации нематериальных активов предложено уменьшать цену реализации на остаточную стоимость нематериального актива;

- предложена методика вовлечения объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот, применение которой позволит выявить объекты интеллектуальной собственности на предприятии.

Кроме того, все предложения по совершенствованию налогообложения инновационной деятельности в диссертационной работе реализованы в виде проектов правовых норм и аналитических материалов, которые представляют несомненную практическую значимость для субъектов законодательной инициативы.

Апробация и внедрение результатов исследования.

Предложения и рекомендации по использованию методики вовлечения объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот были использованы фирмой ООО «Квант» при разработке внутрифирменного стандарта, применение которого позволило выявить объекты интеллектуальной собственности на предприятии.

Результаты проведенного исследования обобщены в публикациях автора, докладывались на практических семинарах, а также были использованы на курсах повышения квалификации профессиональных бухгалтеров.

Материалы диссертационного исследования используются кафедрой «Налоги и налогообложение» Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации в преподавании учебных дисциплин.

Публикации. Основные выводы и предложения исследования отражены в 6 (шести) научных работах объемом 18,55 п.л. (весь объем авторский).

Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы.

Структура диссертации представлена в таблице:

Наименование глав Наименование параграфов

Введение

Глава 1. Теоретические основы налогообложения операций с объектами интеллектуальной собственности 1.1. Экономическая природа интеллектуальной собственности для целей налогообложения

1.2. Особенности учета и оценки объектов интеллектуальной собственности в целях налогообложения

1.3. Венчурные организации в Российской Федерации: определения и сущность

Глава 2. Налогообложение юридических и физических лиц -субъектов интеллектуальной деятельности 2.1. Особенности взимания налогов и обязательных страховых взносов с юридических лиц - субъектов интеллектуальной деятельности

2.2. Особенности взимания налогов и обязательных страховых взносов с физических лиц и индивидуальных предпринимателей - субъектов интеллектуальной деятельности

Глава 3. Методические и практические рекомендации по вовлечению интеллектуальной собственности в экономический оборот 3.1. Основные направления реформирования института интеллектуальной собственности в Российской Федерации

3.2. Методика вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности

3.3. Анализ применения методики вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности на предприятии

Заключение

Список использованной литературы

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

В соответствии с целями и задачами исследования в диссертации рассмотрены три группы проблем.

Первая группа проблем связана с определением экономической сущности интеллектуальной собственности, особенностей учета и оценки объектов интеллектуальной собственности, а также подходов к налогообложению российских венчурных организаций.

Исследование экономической сущности интеллектуальной собственности базируется на применении различных концепций. Согласно нематериальным теориям интеллектуальная собственность рассматривается в качестве нематериального блага, тогда как содержание проприетарных концепций заключается в поиске аналогий между правами на результаты интеллектуальной деятельности и правом собственности на материальные объекты. Проведенный сравнительный анализ данных концепций позволил сделать вывод, что сущность интеллектуальной собственности заключается в исключительности прав на результаты интеллектуальной деятельности, то есть в возможности создателя результата интеллектуальной деятельности воспрепятствовать третьим лицам его использовать. В свою очередь проведенное исследование проблем налогообложения интеллектуальной собственности позволило уточнить понятие «интеллектуальная собственность», под которой предлагается понимать совокупность исключительных прав личного неимущественного и имущественного характера на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним объекты, перечень которых установлен законодательством. Традиционно выделяют четыре вида объектов интеллектуальной собственности:

- объекты авторского права и смежных прав - произведения литературы (в том числе программы для ЭВМ), науки и искусства;

- объекты патентного права - изобретения, промышленные образцы и полезные модели, селекционные достижения;

- средства индивидуализации участников гражданского оборота и производимой ими продукции (работ, услуг) - фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания;

- нетрадиционные объекты интеллектуальной собственности -топологии интегральных микросхем, коммерческая тайна (ноу-хау), рационализаторские предложения и открытия.

Совершение операций, связанных с созданием и (или) передачей прав на объекты интеллектуальной собственности, является основанием для возникновения соответствующих объектов налогообложения в виде экономических фактов, с которыми налоговое законодательство связывает возникновение обязанности по уплате налога. Определено, что объектом налогообложения являются: операции по передаче исключительных прав; получение дохода или прибыли от передачи прав на объекты интеллектуальной собственности; осуществление выплат в связи с созданием физическими лицами объектов интеллектуальной собственности и передачей прав на них. В частности, объектом налога на прибыль организаций является доход от реализации имущественных прав, в том числе исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности. В свою очередь интеллектуальная собственность (исключительные права) может выступать предметом налогообложения наряду с объектами материального мира - вещами.

Субъектами налогообложения интеллектуальной собственности являются лица, которым принадлежат права в отношении объектов интеллектуальной собственности. Обладать всеми правами (в том числе личными неимущественными правами) на объект интеллектуальной собственности может только его автор. Все иные субъекты могут обладать лишь отдельными имущественными правами, а именно: наследники и иные правопреемники авторов - физические и юридические лица, которые обладают исключительными имущественными правами в силу закона или договора.

В целом можно сделать вывод, что исключительные права на объекты интеллектуальной собственности являются предметом налогообложения, с

которым связано возникновение у субъектов соответствующих объектов налогообложения. Отнесение исключительных прав к предмету налогообложения ставит их в один ряд с объектами материального мира -вещами, однако специфический нематериальный характер объектов интеллектуальной собственности требует их обособленного учета и оценки в составе активов организаций (индивидуальных предпринимателей).

Экономический характер объектов интеллектуальной собственности позволяет относить их к нематериальным активам, что способствует повышению достоверности финансовой отчетности и улучшению кредитоспособности предприятия. Для целей налогообложения учет и оценка нематериальных активов предопределяются сущностью налога, уплачиваемого в денежной форме. Законодательством предусмотрены два вида учета нематериальных активов: бухгалтерский и налоговый учет. Бухгалтерский учет необходим, в частности, для исчисления налога на добавленную стоимость. На основании налогового учета исчисляется налог на прибыль организаций.

Нематериальные активы принимаются к налоговому учету по первоначальной стоимости, которая не совпадает с первоначальной стоимостью для целей бухгалтерского учета. Согласно ПБУ 14/2007 фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Проведя анализ налогового и бухгалтерского законодательства об учете нематериальных активов, можно сделать вывод о нецелесообразности установления различных подходов к их учету, что предопределяет необходимость унификации понятий нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете на основе следующих принципов:

1. Принцип исключительности прав. Отнесение к нематериальным активам только исключительных прав на объекты интеллектуальной

собственности позволяет избежать учета данных прав в качестве нематериальных активов несколькими субъектами. Поскольку исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (без ограничения прав их использования по способу, территории и времени) могут принадлежать только одному лицу, то и учет данных прав в качестве нематериальных активов осуществляется только этим лицом.

2. Принцип использования прав в течение длительного времени, то - есть в течение периода, продолжительностью свыше 12 месяцев. В составе нематериальных активов могут учитываться права на объекты с длительным сроком полезного использования, предполагающим получение экономической выгоды.

3. Принцип надлежащего документального оформления прав. Данный принцип, во-первых, отражает нематериальный характер самих объектов, наличие которых, также как и принадлежность прав, невозможно подтвердить при отсутствии документального оформления, и, во-вторых, вытекает из принципа предоставления охраны только тем объектам, права на которые удостоверены в установленном законодательством порядке.

В целом определение первоначальной стоимости нематериальных активов должно быть унифицировано в бухгалтерском и налоговом учете по следующим принципам определения первоначальной стоимости нематериальных активов:

1. Первоначальную стоимость составляют экономически оправданные и документально подтвержденные расходы, понесенные налогоплательщиком при приобретении или создании объектов интеллектуальной собственности (исключительных прав на них) и доведении их до состояния, в котором они пригодны для использования.

2. В первоначальную стоимость нематериальных активов не должны включаться суммы налогов, уплачиваемых налогоплательщиком, поскольку налог не является расходом на приобретение или создание объектов интеллектуальной собственности (исключительных прав на них) и доведение

их до состояния, в котором они пригодны для использования, а является формой принудительного изъятия государством части имущества налогоплательщика.

3. Первоначальная стоимость нематериальных активов определяется по ценам, указанным сторонами сделки. Осуществление налоговыми органами контроля за правильностью применения цен возможно в строго определенных законом случаях. При этом определение рыночной цены прав на объекты интеллектуальной собственности должно производиться путем привлечения налоговыми органами независимого оценщика.

4. Унификация понятий нематериальных активов и порядка их оценки, по мнению автора, должна быть произведена путем внесения изменений в нормативно-правовые акты, определяющие порядок бухгалтерского учета нематериальных активов, в частности, в ПБУ 14/2007.

В отношении налогообложения венчурных организаций в диссертации предложено включить в российское налоговое законодательство следующие нормы, стимулирующие инвестиции в венчурную индустрию, а именно:

- предложено разработать механизм снижения налога на прибыль для организаций, инвестирующих в ценные бумаги венчурных компаний;

- предложено освободить от уплаты налога на прибыль доходы, получаемые венчурным фондом при выходе из инвестируемой компании. По действующему налоговому законодательству доход от продажи акций (доле участия) российских предприятий облагается налогом на прибыль по ставке 20% (статьи 250, 268, 280, 284 НК). Налоговая база определяется как разница между суммой дохода и величиной расходов на приобретение имущества. Между тем в некоторых странах Европейского Союза такой доход полностью освобождается от налога при условии, что доля акционеров в уставном капитале предприятия превышает 25%.

Вторая группа проблем посвящена анализу российской практики налогообложения юридических и физических лиц, осуществляющих операции

по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности.

В частности, статьей 251 Налогового кодекса Российской Федерации установлены доходы, не учитываемые при определении налоговой базы. По нашему мнению, перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, должен быть дополнен нормой в отношении доходов некоммерческих организаций науки и образования, полученных ими в течение налогового периода от научной и образовательной деятельности, и израсходованных не позднее окончания следующего налогового периода на научную и образовательную деятельность в соответствии с учредительными документами. В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 12 января 1996 года № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками. То - есть по определению некоммерческие организации не могут распределять прибыль между своими участниками.

Уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму амортизации возможно в случае использования нематериального актива для ведения деятельности, направленной на получение дохода. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика) (п. 2 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации). Таким образом, норма п. 2 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливающая срок амортизации 10 лет по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, является дискриминационной для налогоплательщика.

Пунктом 6 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что организации, осуществляющие деятельность в области информационных технологий, имеют право не применять установленный

настоящей статьей порядок амортизации в отношении электронно-вычислительной техники. В этом случае расходы указанных организаций на приобретение электронно-вычислительной техники признаются материальными расходами налогоплательщика в порядке, установленном подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации. Данная норма весьма привлекательна для вышеназванных организаций, поскольку позволяет быстро высвобождать дополнительные средства на расширение и развитие производства. Поэтому по нашему мнению похожую норму следует ввести и в отношении отечественного высокотехнологичного оборудования и новых видов техники, причем предусмотреть ее для любых организаций.

При реализации нематериальных активов, стоимость которых амортизируется по нормам, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщик в соответствии с пп.1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации вправе уменьшить доходы от реализации амортизируемого имущества на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п.1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации. Но поскольку в п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации говорится об остаточной стоимости основных средств, специалисты трактуют пи. 1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации двояко. Одни считают, что в качестве расхода можно учитывать остаточную стоимость нематериального актива, исчисленную по правилам определения остаточной стоимости основных средств. Другие ошибочно полагают, что поскольку прямой нормы об остаточной стоимости нематериального актива Налогового кодекса Российской Федерации не содержит, то уменьшать налоговую базу на остаточную стоимость нематериального актива вообще нельзя и, якобы в этом случае нужно руководствоваться пп.2 п.1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации, по которому при реализации нематериального актива налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) данного

имущества. Отметим, что по нашему мнению такая точка зрения противоречит экономическому смыслу амортизации. Кроме того, при буквальной трактовке пп.1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации становится очевидно, что он регулирует правоотношение относительно любого реализуемого амортизируемого имущества, к которому, как мы выяснили ранее, могут относиться и нематериальные активы.

Представляет интерес вопрос о порядке начисления амортизации в случае увеличения срока полезного использования нематериального актива, например, в связи с продлением срока действия патента в соответствии со ст. 1363 Гражданского кодекса Российской Федерации. Вместе с тем, в письме Управления МНС России по г. Москве от 21.01.2001 № 03-12/53571 указано, что в случае пролонгации лицензионного договора и превышения реального срока использования нематериального актива над первоначально установленным сроком сумма затрат, списанных ранее в каждом отчетном периоде и учтенных в целях налогообложения, требует корректировки исходя из фактического срока пользования нематериальным активом в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг. Несмотря на то, что данное письмо определяет порядок учета затрат в бухгалтерском учете, аналогичный порядок может быть применен налоговыми органами и в целях исчисления налога на прибыль на основании гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговое законодательство не содержит положений, касающихся налогообложения операций по передаче третьим лицам части принадлежащих налогоплательщику исключительных прав. Если организация передает исключительные права, а оставшиеся у нее права не отвечают требованиям, предъявляемым к нематериальным активам, данная операция должна быть рассмотрена как реализация нематериальных активов, доход от которой может быть уменьшен на цену приобретения (создания) данного имущества (или на остаточную стоимость, если этот актив амортизировался). Если же оставшиеся у налогоплательщика права соответствуют понятию нематериального актива,

то нужно ли рассматривать данную операцию как реализацию части нематериального актива? Может ли быть уменьшена в связи с этим первоначальная стоимость прав, до реализации учитываемых как нематериальный актив, стоимость которого уже определенное время погашалась путем начисления амортизации? Относительно изменения первоначальной стоимости нематериальных активов следует отметить, что в налоговом законодательстве отсутствует упоминание о возможности такого изменения. Учитывая также наличие в Налоговом кодексе Российской Федерации положений, определяющих основания и порядок изменения первоначальной стоимости основных средств, можно сделать вывод о том, что налоговым законодательством изменение первоначальной стоимости нематериальных активов не предусмотрено.

Также в налоговом законодательстве не решен вопрос о порядке начисления амортизации и налогообложения доходов в случае, если организация передает нематериальный актив на определенный срок, по истечении которого данный нематериальный актив возвращается организации. Не определено следующее: имеет ли право первоначальный правообладатель уменьшить доход от передачи нематериального актива на цену его приобретения (создания), должна ли начисляться амортизация с момента возврата нематериального актива, и если должна, то на какую стоимость? По нашему мнению налогоплательщик должен уменьшить доход от передачи исключительных прав на сумму амортизационных отчислений, рассчитанную за период, в течение которого правообладателем будет иное лицо, а по истечении срока, на который права были переданы данному лицу, то есть с момента «возвращения», должен начислять амортизацию исходя из остаточной стоимости нематериального актива, представляющей собой разницу между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период использования нематериального актива до передачи прав третьему лицу и за период его использования третьим лицом, и исходя из оставшегося срока использования данного нематериального актива.

В статье 262 Налогового кодекса Российской Федерации установлена норма, по которой расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки могут быть равномерно включены налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии использования их в производстве и (или) при реализации товаров, или же при условии, что они не дали положительного результата. По нашему мнению указанная норма мотивирует налогоплательщика на формальное признание результатов НИОКР ничтожными. Для исправления этой ситуации предлагается в статье 262 Налогового кодекса Российской Федерации установить общий порядок вычета расходов на НИОКР в течение одного года, вне зависимости от того, начали или нет использоваться результаты полученных исследований в практической деятельности налогоплательщика.

В отношении налога на добавленную стоимость дискуссионным является вопрос о включении в объект налогообложения НДС операций по передаче прав на объекты интеллектуальной собственности. Согласно ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром является любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Под имуществом, с одной стороны, понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. В соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса Российской Федерации результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), выделены в отдельный объект гражданских прав наряду с имуществом, что позволяет сделать вывод о необоснованности отнесения прав на объекты интеллектуальной собственности в целях налогообложения к имуществу и, следовательно, к товарам.

С другой стороны, согласно п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу. Следовательно, в

налоговом законодательстве определяющим критерием реализации товаров является передача права собственности на товары. В то же время при передаче прав на объекты интеллектуальной собственности перехода права собственности не происходит, поскольку передаются права на использование объекта интеллектуальной собственности.

Достаточно часто на практике возникает вопрос о возможности применения налогоплательщиками налоговой ставки 0 процентов и возмещении налога в результате передачи прав на объекты интеллектуальной собственности иностранным покупателям. Наиболее распространенной является ситуация, когда передаются права на программные продукты по договору поставки на бумажном или магнитном носителе. Возможность применения налоговой ставки О процентов по НДС предусмотрена п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, работ (услуг), прямо названных в других подпунктах п. 1 данной статьи.

Отметим, что ввиду того, что в Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрено отдельное правовое регулирование налогообложения оборота объектов интеллектуальной собственности, по вопросу применения налоговой ставки 0 процентов при экспорте таких объектов сложилась различная арбитражная практика. Квалифицируя экспорт объектов интеллектуальной собственности в зависимости от конкретных условий договоров либо как экспорт услуг, либо как экспорт товаров, одни суды отказывают в возмещении НДС, в то время как другие выносят решения о возмещении налога. Так, например, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлениях от 25.09.2009 № А56-22914/2008, от 22.01.2007 № А56-10555/2006, и др. подтвердил правомерность требований организации о возмещении из бюджета НДС при экспорте интеллектуальной собственности.

Арбитражный суд города Москвы судебными актами по делу № А40-45799/06-90-231, Арбитражный суд Свердловской области судебными актами по делу № 60-23268/05, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской

Федерации постановлением от 16.11.2004 N 6579/04 напротив сделали вывод о том, что результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность) в соответствии с пунктом 3 статьи 38 и пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не являются имуществом и поэтому не могут признаваться товаром, налогообложение которого осуществляется по налоговой ставке 0 процентов.

Высший арбитражный суд Российской Федерации своим определением от 18 марта 2010 г. № В АС-17933/09 передал очередное дело на эту тему в Президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации.

Не решена проблема увеличения фискальной нагрузки на научные и инновационные предприятия, обусловленная заменой ЕСН страховыми взносами. Учитывая тот факт, что значительная часть расходов научных и инновационных предприятий приходится именно на оплату труда, эта проблема требует незамедлительного решения. В этой связи в диссертации предлагается предложено установить льготные ставки страховых взносов для отдельных категорий страхователей, осуществляющих инновационную деятельность и деятельность в области информационных технологий. Ввиду небольшого числа инновационных предприятий в Российской Федерации введение указанных льгот не повлечет значительных выпадающих доходов при надлежащем администрировании страховых взносов соответствующими органами контроля. Выпадающие доходы Пенсионному фонду могут быть покрыты из федерального бюджета.

Третья группа проблем связана с разработкой комплексной методики вовлечения интеллектуальной собственности в экономический оборот. В диссертации разработана методика вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности (на примере предприятия ООО «Квант», специализирующегося на поставке товаров (работ, услуг) в сфере цифровых технологий). Предложенная методика включает в себя количественные и качественные параметры. В качестве количественных параметров выступают параметры баланса, характеризующие финансовое

состояние предприятия. Качественные параметры выражены системой мер по идентификации нематериальных активов и выбору способов их вовлечения в экономический оборот. Предложенная методика включает в себя следующие блоки:

- инвентаризация нематериальных активов, их идентификация, выбор приемлемых и корректных процедур постановки на учет. На этом этапе выявляются объекты нематериальных активов, которые имеются на предприятии и могут быть поставлены на учет;

- проведение экспресс-оценки финансовой отчетности. Наличие на предприятии неидентифицированных объектов интеллектуальной собственности само по себе представляет нерешенную проблему. Поэтому объекты интеллектуальной собственности необходимо конкретизировать с учетом специфики имущества предприятия и источников его финансирования;

- моделирование баланса с учетом поставленных целей на основе формирования целевого финансового агрегата «Внеоборотные активы». Учитывая целевую установку формируемой стратегии - вовлечение в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности, моделирование должно выражаться в формировании целевого параметра «Внеоборотные активы». Значение параметра определяется с учетом ориентировочной стоимостной оценки выявленных нематериальных активов;

- обеспечение покрытия. Для поддержания в балансе финансовой устойчивости необходимо покрытие внеоборотных активов долгосрочными источниками финансирования (собственным и долгосрочными заемными средствами). Следовательно, прирост внеоборотных активов в балансе должен обеспечиваться за счет источников, отраженных в разд. 3 и разд. 4 баланса. Учитывая, что стратегия строится на основе вовлечения в экономический оборот нематериальных активов, имеющихся на предприятии, но не идентифицированных в учете, привлечение долгосрочных заемных источников финансирования не потребуется.

- оценка результата. Полученные в результате моделирования баланса финансовые агрегаты оцениваются на предмет соответствия поставленным целям и задачам, а также с точки зрения оптимальности смоделированного баланса в целом. Оценка на предмет оптимальности производится с целью недопущения ухудшения общей структуры баланса. Идентификация нематериальных активов и их отражение в учете не может быть целью, достигаемой любой ценой. Их отражение в учете не должно привести к ухудшению финансового состояния предприятия, снижению его ликвидности или ослаблению финансовой устойчивости. Поэтому смоделированные в балансе параметры стратегии вовлечения в хозяйственный оборот нематериальных активов должны быть оценены по тем же критериям, по которым выполнялась экспресс-диагностика.

- разработка стратегии вовлечения объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот. На основе целевых параметров формируемой стратегии формулируется политика вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности и намечаются меры по ее реализации на практике.

Изложенные в диссертации предложения позволят решить неотложные проблемы совершенствования налогообложения интеллектуальной собственности в Российской Федерации.

III. Основные положения диссертационной работы отражены в следующих научных публикациях

1. Эскиндаров A.M. Интеллектуальная собственность, инвестиции и венчурный капитал: российский и зарубежный опыт // Издание Международного центра научных исследований и консультация по налоговым проблемам при Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации.

— М, — 2006,—с. 1-118. - 7,9 п.л.

2. Эскиндаров A.M. Налогообложение венчурных компаний // Издание Международного центра научных исследований и консультация по налоговым проблемам при Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации.

— М, — 2006.—с. 1-140.-8,75 п.л.

3. Эскиндаров A.M. Государственное регулирование венчурного инвестирования в сфере использования интеллектуальной собственности // Проблемы охраны и использования интеллектуальной собственности России на внутреннем и мировом рынках - Издание Научно-экспертного совета при председателе Совета Федерации Федерального Собрания Российской Федерации. — М. — 2006. - 0,5 п.л.

4. Эскиндаров A.M. Интеллектуальная собственность: особенности налогообложения в России // Журнал «Финансы». —2007. —№4. - 0,5 п.л.

5. Эскиндаров A.M. «О некоторых проблемах налогообложения объектов интеллектуальной собственности» // Журнал «Финансы». —2010. —№4. - 0,5 п.л.

6. Эскиндаров A.M. «Определение экономической сущности интеллектуальной собственности для целей налогообложения» // Журнал «Экономика. Налоги. Право». —2010. —№2. - 0,4 п.л.

Отпечатано в ООП Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации Москва, Ленинградский пр-т, д. 49 Заказ № $2! от Л. С>Г 20/¿г. Объем /,Г п.л. Тираж экз.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Эскиндаров, Алексей Мухадинович

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ОПЕРАЦИЙ С ОБЪЕКТАМИ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ.

•1 Экономическая природа интеллектуальной собственности для целей налогообложения.

1.2. Особенности учета и оценки объектов интеллектуальной собственности в целях налогообложения.

1.3 Венчурные организации в Российской Федерации: определения и сущность.

ГЛАВА 2 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ЮРИДИЧЕСКИХ И ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ - СУБЪЕКТОВ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ.

2.1 Особенности взимания налогов и обязательных страховых взносов с юридических лиц - субъектов интеллектуальной деятельности.

2.1.1 Налог на прибыль организаций.

2.1.2 Упрощенная система налогообложения.

2.1.3 Налог на добавленную стоимость.

2.1.4 Страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование: особенности исчисления и уплаты организациями.

2.2 Особенности взимания налогов и обязательных страховых взносов с физических лиц и индивидуальных предпринимателей - субъектов интеллектуальной деятельности.

2.2.1 Налог на доходы физических лиц.

2.2.2 Страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование: особенности исчисления и уплаты физическими лицами и индивидуальными предпринимателями.

ГЛАВА 3 МЕТОДИЧЕСКИЕ И ПРАКТИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ВОВЛЕЧЕНИЮ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ В ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ОБОРОТ.

3.1 Основные направления реформирования института интеллектуальной собственности в Российской Федерации.

3.2 Методика вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности.

3.3 Анализ применения методики вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности на предприятии.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Особенности налогообложения интеллектуальной собственности и пути его совершенствования"

Актуальность темы диссертации. В условиях проводимой налоговой реформы в России совершенствование системы налогообложения операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности является важным фактором восстановления российской экономики после финансово-экономического кризиса, обеспечения ее дальнейшего роста и повышения конкурентоспособности. Следует отметить, что наблюдавшийся до середины 2008 года экономический рост структурно обуславливался уровнем развития сырьевых отраслей российской экономики, что не повышает ее конкурентоспособность в национальном и мировом масштабах. Только восемь процентов роста российской экономики достигалось за счет высокотехнологичных секторов, тогда как в зарубежных странах этот показатель находился на уровне шестидесяти процентов.

В связи с этим на государственном уровне заявлены новые ориентиры в развитии отраслей высоких технологий, основанные на использовании экономических подходов, стимулирующих вовлечение объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот.

В Послании Президента Российской Федерации В.В. Путина Федеральному Собранию Российской Федерации от 10 мая 2006 года говорится о создании «благоприятных налоговых условиях для инновационной деятельности», экономическую основу которой составляет интеллектуальная собственность.

Президент Российской Федерации Д.А. Медведев, выступая на Красноярском экономическом форуме в феврале 2009 года, ключевой задачей российской экономики назвал построение национальной инновационной системы. При этом он отметил, что во многом инновационному прорыву будут способствовать новшества в налоговой сфере.

В обращении Президента Российской Федерации Д.А. Медведева от 24 апреля 2009 года отмечено, что «формирование цивилизованного рынка интеллектуальной собственности — это насущная потребность современной России».

В Послании Президента Российской Федерации Д.А. Медведева Федеральному Собранию Российской Федерации от 12 ноября 2009 года указано, что «мы должны выйти на такие изменения в законодательстве и в государственном управлении, которые помогут переходу всей нашей экономики на инновационный характер развития. Под задачи модернизации должна быть настроена и наша налоговая система, а также законодательство об обязательных страховых взносах».

Несмотря на заявленные цели, в практическом плане пока не удалось сделать российскую экономику восприимчивой к инновациям. Базовой проблемой, которая не позволяет проводить эффективную экономическую политику в отношении вовлечения интеллектуальной собственности в экономический оборот, является проблема обеспечения интересов государства и авторов в части распределения, закрепления и реализации прав на результаты научно-технической деятельности.

Определяя экономические подходы к взиманию налогов при совершении операции по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности, государство, с одной стороны, воздействует на объем финансовых ресурсов, используемых обладателями таких прав на простое или расширенное воспроизводство, а, с другой стороны, стимулирует или дестимулирует вовлечение интеллектуальной собственности в экономический оборот. В нынешней ситуации при росте бюджетных расходов на НИОКР полученные результаты интеллектуальной и научно-технической деятельности остаются не готовыми к коммерциализации и внедрению в экономику1.

Соответственно, как следствие отсутствия системы коммерциализации результатов интеллектуальной деятельности, является отсутствие налогов с

1 Лопатин В.Н. Государство и интеллектуальная собственность: переход к инновационной экономике//Интеллектуальная собственность: актуальные проблемы теории и практики/Под ред. В.Н. Лопатина; Респ. науч.- исслед. ин-т интеллект. Собственности. — М.: Юрайт. — 2008. — Т.1.-2008.-С. 17-50. доходов, которые могли быть получены при такой коммерциализации.

Вторая проблема — учет прав на объекты интеллектуальной собственности. Впервые в России упоминание о правах на объекты интеллектуальной собственности как о разновидности имущества, которое подлежит учету, появилось в 1990 году, когда для обозначения данных объектов в целях учета стал применяться термин «нематериальный актив». На уровне государства ведутся реестры государственной собственности, а именно:

1) реестр сведений о федеральном имуществе, формируемый в соответствии с Положением об учете федерального имущества, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 16 июля 2007 года № 447;

2) единый реестр результатов интеллектуальной деятельности, права на которые принадлежат Российской Федерации, формируемый в соответствии с Положением о государственном учете результатов интеллектуальной деятельности, права на которые принадлежат Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 февраля 2002 года № 131;

3) единый реестр результатов научно-технической деятельности, формируемый в соответствии с Положением о государственном учете результатов НИОКР гражданского назначения, выполняемых за счет средств федерального бюджета, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 4 мая 2005 года № 284.

Кроме того, в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 21 января 2005 года № 56с ведется учет государственных контрактов и всех получаемых результатов НИОКР по гособоронзаказу. В реестре федерального имущества учитываются нематериальные активы федеральных государственных унитарных предприятий и федеральных государственных учреждений. В едином реестре учитываются результаты НИОКР, которые не закреплены за федеральными государственными унитарными предприятиями и федеральными государственными учреждениями.

Вместе с тем действующая правовая база обеспечивает правовое регулирование вопросов учета в отношении не всех объектов интеллектуальной собственности, а лишь результатов научно-технической деятельности. Права на результаты научно-технической деятельности в виде научно-технической (конструкторской) документации при этом остаются незащищенными (ни открытым способом — через патентование, ни закрытым — через охрану ноу-хау в режиме коммерческой тайны). К данным; выводам пришла комиссия Роспатента, которая в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 18 ноября 2006 года J4s» 696 «Об осуществлении контроля в сфере правовой охраны и использования результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ гражданского назначения, выполняемых за счет средств федерального бюджета» провела плановые проверки в 19 организациях по более чем 270 государственным контрактам, заключенным в 2005-2006 гг. (Роснаука - 64%, Росатом, Росэнерго, Роспром, Минсельхоз). Несмотря на предусмотренное Постановлением Правительства Российской Федерации от 17 ноября 2005 года № 685 закрепление прав, охраняемых в режиме коммерческой тайны, охрана результатов работ по государственным контрактам в режиме коммерческой тайны в подавляющем большинстве случаев отсутствует.

Третья проблема - нежелание исполнителей НИОКР сообщать об окончательных результатах работ в соответствующие организации, проходить оценку экспертов-специалистов и обязательную государственную регистрацию, что влечет за собой реализацию отечественных новейших технологий за рубежом без соответствующего учета, как на балансах самих предприятий, так и в системе государственной регистрации России. В частности, если в 1980 году прошли государственную регистрацию 85 180 договоров, 115 205 результатов интеллектуальной деятельности, 102 861 отчет о НИОКР, то через 20 лет годовой объем государственной регистрации существенно снизился соответственно: 12 072 (в семь раз), 9 872 (в 12 раз), 5 780 (в 18 раз).

Такой подход вызвал негативные последствия для страны - утечку «мозгов» и технологий, масштабы которой стали угрожать безопасности России. Неопределенность в вопросах учета объектов интеллектуальной собственности создает большие коммерческие риски для предприятий и организаций при использовании технической документации, полученной при бюджетном финансировании, в их деятельности.

Четвертая проблема - не решен вопрос охраны и защиты прав на сведения, содержащиеся в конструкторской, технологической и эксплуатационной документации, - основной результат научно-технической деятельности, проводимой за счет государственных средств. По данным Роспатента, доля участия государственных учреждений и предприятий (вузов, КБ и НИИ) в коммерциализации своих прав на технологии на легальной основе (передача по лицензионным договорам) при возросшем объеме государственного финансирования НИОКР с 2002 по 2006 год сократилась в три раза (с 8,8% до 3,1%). В этих условиях крупнейшие иностранные производители в последние годы ведут работу по юридическому закреплению за собой исключительных прав на изобретения российских авторов, созданные за счет бюджетных средств, а также безвозмездно используют техническую документацию, содержащую технологии и иные результаты интеллектуальной деятельности. В результате общество несет прямые убытки. Так, за период военно-технического сотрудничества во второй половине XX столетия СССР передал иностранным государствам более 2 300 лицензий и комплектов технической документации на производство вооружения и военной техники. В течение 90-х годов XX века значительная часть этой продукции, производимой по просроченным советским лицензиям, была экспортирована в третьи страны (всего на сумму около 8 млрд. долларов США) без какого-либо согласования с российской стороной. Нередки случаи, когда технологии, на разработку которых потребовались годы кропотливого труда российских ученых и специалистов и миллиарды рублей бюджетных средств, скупаются и уходят за рубеж по цене бумаги, на которой печаталась такая информация. По большому счету за счет федерального бюджета финансируется приобретение имущественных прав (патентов) иностранными юридическими и физическими лицами на результаты НИОКР, полученные, в том числе при выполнении государственной программы вооружений и других федеральных целевых программ.

В целом приведенные проблемы обуславливают необходимость выработки мер по их решению, в том числе с использованием такого инструмента государственного регулирования, как налогообложение. Начавшийся процесс коммерциализации интеллектуальной собственности, в том числе через венчурное финансирование, потребовал необходимость выработки механизма налогообложения юридических и физических лиц — субъектов интеллектуальной собственности и создания единых подходов к учету исключительных прав.

Все это предполагает научное обоснование, определения стратегии и целей государственной политики, законодательное регулирование и организационное обеспечение.

Степень научной разработанности темы. Настоящая диссертационная работа представляет собой комплексное исследование вопросов налогообложения интеллектуальной собственности. Некоторые вопросы учета и оценки прав на объекты интеллектуальной собственности, а также порядка исчисления отдельных налогов раскрыты в работах российских ученых, но в большинстве случаев затрагивались правовые аспекты проблематики. К исследованиям в области* налогообложения интеллектуальной собственности относятся работы A.M. Проскурякова, В.Ю. Башкинкаса, С.А. Николаева, М.Ю. Скапенкера. Экономические аспекты проблематики проанализированы в работах Ю.П. Гладышевой, Г.В. Кударь,

Н.Н. Карзаевой, М.И. Колтаковой и других ученых.

Теоретическую основу исследования составили труды следующих специалистов: Г.В. Атаманчука, А.В. Брызгалина, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, Н.А. Емельянова, М.В. Карасевой, Ю.А. Крохиной, Н.А. Куфаковой, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой, В. А. Прокошина, Г.П. Толстопятенко, Н.И. Химичевой и др.

При исследовании отдельных вопросов учета и налогообложения были использованы работы следующих экономистов: В.В. Белова, JI.H. Борохович,

B.Ю. Бакшинскаса, Г.В. Виталиева, Э.П. Гаврилова, Ю.П. Гладышевой, Н.Н. Г.М. Денисова, В.А. Дроздова, Карзаевой, М.И. Колтаковой, Г.В. Кударь,

C.А. Д.А. Медведева, А.А. Монастырской, Николаевой, А.А. Никонова, A.M. Проскурякова, А.Д. Селюкова, Г.М. Соловьевой, М.Ю. Скапенкера, М.В. Троховой, Э.Г. Тучкова, О.С. Шахова, Д.Ю. Шестакова, С.Д. Шаталова и других авторов.

Вместе с тем в научной и периодической литературе вопросы о порядке исчисления налога на прибыль при реализации части принадлежащих налогоплательщику исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности либо при передаче всех имеющихся прав на определенный срок, порядке исчисления страховых взносов на обязательное страхование при выплате физическим лицам вознаграждений, связанных с созданием и (или) передачей прав на объекты интеллектуальной собственности исследованы недостаточно. В свою очередь отсутствие закрепленной в законодательстве общей концепции налогообложения интеллектуальной собственности, постоянная корректировка порядка учета прав на объекты интеллектуальной собственности, изменения системы экономического регулирования в этой сфере свидетельствует о необходимости серьезной проработки данных вопросов с целью создания эффективного механизма налогообложения интеллектуальной собственности. В- целом недостаточная разработанность системы налогообложения интеллектуальной собственности связана, в первую очередь, с тем, что понятие интеллектуальной собственности является дискуссионным. Начавшийся процесс коммерциализации интеллектуальной собственности, в том числе через венчурное финансирование, потребовал от государства выработки целостного механизма налогообложения юридических и физических лиц -субъектов интеллектуальной собственности и создания единых подходов к оценке и учету исключительных прав.

Объектом исследования являются действующая в Российской Федерации система налогообложения операций по созданию (передаче) объектов интеллектуальной собственности и пути ее совершенствования.

Предметом исследования являются особенности практического применения норм налогового законодательства, регулирующих порядок исчисления и уплаты налогов, возникновение обязанности по уплате которых связано с созданием объектов интеллектуальной собственности и (или) передачей прав на них.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка комплекса научных предложений и практических рекомендаций по совершенствованию налогообложения операций по созданию объектов интеллектуальной собственности и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности.

Достижение данной цели потребовало решения следующих задач:

- раскрыть экономическую природу и уточнить понятие интеллектуальной собственности для целей налогообложения;

- проанализировать и обобщить российскую и зарубежную практику учета и оценки прав на объекты интеллектуальной собственности как организационной основы налогообложения интеллектуальной собственности;

- исследовать действующие подходы к налогообложению юридических лиц - субъектов интеллектуальной собственности, рассмотреть порядок исчисления и уплаты ими налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование;

- изучить порядок исчисления и уплаты физическими лицами -субъектами интеллектуальной собственности налога на доходы физических лиц и страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование;

- определить экономическую сущность венчурных организаций, виды и направления их деятельности и обобщить действующие в России подходы к их налогообложению;

- разработать методические подходы по вовлечению в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности.

Методологическая основа диссертации. Диссертация основывается на принципах диалектической логики, исторического и системного анализа и синтеза, индукции, дедукции при рассмотрении проблем налогообложения субъектов малого предпринимательства и выработке направлений их решения. Анализ статистических данных осуществлен с использованием методов выборки, группировки, сравнения и обобщения.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с пунктом 2.9 Паспорта специальностей ВАК (специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит).

Информационную базу диссертации составили: международные акты, Конституция Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации, Гражданский кодекс Российской Федерации, федеральные законы, указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации, документы Федеральной налоговой службы России, Минфина России и иных федеральных органов исполнительной власти и органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также постановления и информационные письма Президиума и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации (далее по тексту ВС РФ).

Научная новизна исследования заключается в следующем: проведено исследование экономической сущности налогообложения операций, связанных с созданием и (или) передачей прав на объекты интеллектуальной собственности, что позволило сформулировать, обосновать и вынести на защиту следующие положения:

1. Обосновано, что интеллектуальная собственность выступает предметом налогообложения, наличие которого обуславливает возникновение объекта налогообложения по передаче исключительных прав по использованию интеллектуальной собственности, получению дохода или прибыли от передачи прав по его использованию.

2. Доказано, что нематериальный характер объектов интеллектуальной собственности требует их отдельного учета в составе имущества субъектов интеллектуальной собственности — юридических и физических лиц, что требует установления в законодательном порядке особой системы налогообложения.

3. Предложены следующие принципы налогового учета исключительных прав в качестве нематериальных активов: принцип исключительности прав; принцип использования прав в течение длительного времени; принцип стоимостного ограничения прав и принцип надлежащего документального оформления прав; при этом обоснован вывод о нецелесообразности установления различных подходов, применяемых в налоговом и бухгалтерском законодательстве к учету нематериальных активов и их оценке.

4. Разработаны практические рекомендации по совершенствованию налогообложения операций по созданию (передаче) объектов интеллектуальной собственности, а также предложены и обоснованы меры налогового стимулирования научной и инновационной деятельности, в том числе:

- разработаны предложения по совершенствованию налогообложения некоммерческих научных и образовательных организаций, предусматривающие возможность освобождения от налогообложения доходов, получаемых ими от указанной деятельности и направляемых на эти же цели;

- предложено в статье 262 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту НК РФ) установить общий порядок вычета расходов на НИОКР в течение одного года, вне зависимости от того, были или нет использованы результаты проведенных исследований в деятельности налогоплательщика;

- предложено по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, установить в статье 258 НК РФ период амортизации, не превышающий двух лет;

- предложено ввести механизм ускоренной амортизации для приобретенного высокотехнологического оборудования российского производства.

5. Доказано, что порядок исчисления налога на прибыль организаций при получении дохода от передачи прав на объекты интеллектуальной собственности и уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму расходов на создание объектов интеллектуальной собственности и приобретение прав на них отличен от порядка налогообложения, применяемого в отношении иных доходов и расходов организации.

6. Предложено включить операции по передаче объектов интеллектуальной собственности в состав объекта налога на добавленную стоимость в качестве отдельного вида реализационных операций (помимо реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав), доказано, что отсутствие в законодательстве о налоге на добавленную стоимость норм, позволяющих рассчитать сумму налога при совершении операций по передаче имущественных прав при отнесении их к самостоятельному объекту налога (наряду с операциями по оказанию услуг), нарушает принцип определенности налога.

7. Выявлены недостатки вступившего с 01.01.2010 порядка исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование организациями, производящими выплаты физическим лицам, при создании объектов интеллектуальной собственности и (или) передачи прав на них. Предложено установить льготные ставки страховых взносов для отдельных категорий страхователей, осуществляющих инновационную деятельность и деятельность в области информационных технологий.

8. Разработаны предложения и практические рекомендации по вовлечению интеллектуальной собственности в экономический оборот и по защите прав Российской Федерации в этой области.

9. Разработана методика вовлечения в экономический оборот объектов интеллектуальной собственности.

Теоретическая и практическая значимость диссертации. Теоретическая значимость проведенного исследования состоит в проведении комплексного анализа вопросов налогообложения интеллектуальной собственности.

Практическая значимость работы заключается в том, что обоснованные в диссертации теоретические и практические рекомендации направлены на широкое научное и практические использование при совершенствовании системы налогообложения операций по созданию и (или) передаче прав на объекты интеллектуальной собственности.

В частности, практическую значимость имеют следующие рекомендации:

- в целях унификации бухгалтерского и налогового учета амортизации нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования, налогоплательщику предложено в учетной политике определять конкретный срок полезного использования нематериального актива;

- в отношении совершенствования порядка исчисления налога на прибыль при реализации нематериальных активов предложено уменьшать цену реализации на остаточную стоимость нематериального актива;

- предложена методика вовлечения объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот, применения которой позволит выявить объекты интеллектуальной собственности на предприятии.

Кроме того, все предложения по совершенствованию налогообложения инновационной деятельности в диссертационной работе реализованы в виде проектов правовых норм и аналитических материалов, которые представляют несомненную практическую значимость для субъектов законодательной инициативы.

Апробация результатов исследования. Предложения и рекомендации по использованию методики вовлечения объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот были использованы фирмой ООО «Квант» при разработке внутрифирменного стандарта, применение которого позволило выявить объекты интеллектуальной собственности на предприятии.

Результаты проведенного исследования обобщены в публикациях автора, докладывались на практических семинарах, а также были использованы на курсах повышения квалификации профессиональных бухгалтеров.

Материалы диссертационного исследования используются кафедрой «Налоги и налогообложение» Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации в преподавании учебных дисциплин.

Публикации. Основные выводы и предложения исследования отражены в 6 (шести) научных работах объемом 18,55 п.л. (весь объем авторский).

Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, разделенных на параграфы, заключения и списка использованной литературы.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Эскиндаров, Алексей Мухадинович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящей диссертации рассмотрены экономические аспекты налогообложения интеллектуальной собственности, представляющей собой совокупность исключительных прав личного неимущественного и имущественного характера на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним объекты, перечень которых установлен законодательством. Также в работе предложены методические рекомендации по вовлечению интеллектуальной собственности в экономический оборот предприятий.

По результатам анализа сделан вывод о том, что исключительные права на объекты интеллектуальной собственности представляют собой предмет налогообложения, с наличием которого связано возникновение у субъектов—обладателей данных прав объекта налогообложения. Отнесение исключительных прав к предмету налогообложения ставит их в один ряд с объектами материального мира - вещами, однако специфический нематериальный характер объектов интеллектуальной собственности требует их обособленного учета в составе имущества субъектов интеллектуальной собственности — юридических и физических лиц и влечет установление в законодательстве особого порядка налогообложения.

В составе имущества организаций и индивидуальных предпринимателей исключительные права на объекты интеллектуальной собственности учитываются как нематериальные активы. Учет данных прав в бухгалтерском и налоговом учете различен. Представляется, что основу единого подхода к учету исключительных прав должен составить порядок, установленный Налоговым кодексом исходя из следующих принципов учета данных прав в качестве нематериальных активов: принцип исключительности прав, принцип использования прав в течение длительного времени, принцип стоимостного ограничения прав и принцип надлежащего документального оформления прав. При этом обоснован вывод о нецелесообразности установления различных подходов, применяемых в налоговом и бухгалтерском законодательстве к учету нематериальных активов и их оценке.

В результате унификации порядка оценки нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете первоначальную стоимость должны составить экономически оправданные и документально подтвержденные расходы налогоплательщика на приобретение или создание объектов интеллектуальной собственности (исключительных прав на них) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, без включения сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю, а также налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом.

Для целей исчисления налога на прибыль организаций исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, относящиеся к нематериальным активам, учитываются обособленно от иного имущества. Специфический характер интеллектуальной собственности влечет установление порядка налогообложения доходов от реализации прав на использование объектов интеллектуальной собственности и учета расходов для целей налогообложения, отличенного от порядка, применяемого в отношении иных доходов и расходов организации.

Существенным недостатком главы 21 «НДС» Налогового кодекса, требующим устранения путем внесения соответствующих изменений, является отсутствие порядка исчисления налога при осуществлении налогоплательщиками операций по передаче имущественных прав. Положительной характеристикой законодательства об НДС можно назвать установление налоговых льгот, стимулирующих развитие научной и творческой деятельности.

Что касается страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование, то следует отметить, что анализ норм Закона № 212-ФЗ позволяет утверждать, что он не учитывает необходимость стимулирования деятельности связанной с созданием и (или) приобретением объектов интеллектуальной собственности.

При налогообложении физических лиц стимулирование научной и творческой деятельности проявляется в возможности уменьшения дохода для целей исчисления налога на доходы физических лиц на сумму понесенных расходов, связанных с созданием объектов интеллектуальной собственности, а при отсутствии документального оформления таких расходов - на сумму норматива.

Подводя итог, отметим, что действующее законодательство, посвященное порядку исчисления и уплаты различных видов налогов, обязанность по уплате которых связана с созданием, передачей либо приобретением исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, содержит множество пробелов и противоречий. Их устранение должно быть осуществлено путем совершенствования правовых актов в рамках проводимой в настоящее время налоговой реформы.

Вопросы налогообложения интеллектуальной собственности наиболее разработаны в законодательстве, посвященном порядку исчисления и уплаты налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц. Несмотря на наличие некоторых неточностей и неурегулированности отдельных вопросов, возникающих при исчислении данных налогов, в целом главы 25 «Налог на прибыль организаций» и 23 «Налог на доходы физических лиц» содержат стройный механизм налогообложения, позволяющий определить объект налога, исчислить налоговую базу, применить налоговые вычеты и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Устранение противоречий и пробелов может быть осуществлено в ходе поэтапной реформы системы законодательства, посвященного учету, оценке и налогообложению прав на результаты интеллектуальной собственности. Первым этапом совершенствования законодательства, на наш взгляд, должно стать установление единого подхода к учету исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности как нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете. Применение понятия нематериальных активов для целей исчисления различных налогов требует унификации условий отнесения исключительных прав к данным активам и порядка их оценки.

На втором этапе должны быть решены проблемы^ возникающие при исчислении НДС, налога на доходы физических лиц и иных налогов в связи с исключением в налоговом законодательстве имущественных прав из состава имущества. Представляется, что для целей налогообложения разделение понятий имущества и имущественных Прав (в том числе исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности) является необоснованным. Процесс коммерциализации интеллектуальной собственности повлек включение ее в хозяйственный оборот и сделал объектом рыночных отношений наряду с материальными объектами. Поэтому общие принципы налогообложения интеллектуальной собственности, в частности, отнесение к ее предмету налога, аналогичны положениям, применяемым к материальным объектам. Особенности налогообложения интеллектуальной собственности моГут быть установлены при учете имущественных прав в режиме имущества. В связи с этим должны быть внесены изменения в статью 38 Налогового кодекса, исключающую имущественные права из состава имущества для целей Налогообложения.

Необходимо предусмотреть льготы по страховым взносам на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование для инновационной деятельности.

Наконец, необходимо устранить противоречия, связанные с отдельными аспектами исчисления и уплаты налогов.