Патентная система налогообложения в Российской Федерации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Патентная система налогообложения в Российской Федерации"

На правах рукописи

004¿06033

Калита Елена Владимировна

ПАТЕНТНАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение

и кредит

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Казань 2010

2 4 .та ет

004606083

Работа выполнена в Казанском государственном финансово-экономическом институте

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Сабитова Надия Михайловна

Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Черннк Дмитрий Георгиевич

кандидат экономических наук, доцент Хвостенко Олег Александрович

Ведущая организация - Финансовая академия при Правительстве

Российской Федерации, г. Москва

Защита состоится 25 июня 2010 г. в 16 ч. на заседании диссергащюнного совета Д 212.214.01 при Самарском государственном экономическом университете по адресу: ул. Советской Армии, д. 141, ауд. 325, г. Самара, 443090

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Самарского государственного экономического университета

Авторефдот разослан 24 мая 2010 г.

Ученый секретарь

диссертациогаюго совета А. А. Капитонов

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Налоговые системы большинства стран представляют собой определенную комбинацию различных способов и методов налогообложения. В развитых странах организация налогообложения имеет достаточно сложную структуру, требующую ведения надлежащего бухгалтерского учета, предоставления соответствующей отчетности, чтобы обеспечить баланс между эффективностью и справедливостью налогообложения. В систему налогов развивающихся стран и государств с переходной экономикой включены также налоги, исчисляемые на основе упрощенной финансовой отчетности и не требующие ведения полноценного бухгалтерского учета. Однако как в развитых, так и в развивающихся странах есть так называемые "мертвые зоны" - группы и виды предпринимательской деятельности, которые в силу специфики их осуществления и используемых систем расчетов налоговым органам сложно контролировать. Единственным эффективным инструментом налоговой политики, позволяющим решать проблему налогообложения таких видов предпринимательской деятельности, во всем мире служит конструкция вмененного налога, когда объектом налогообложения выступает не реально полученный, а пре-зюмируемый государством доход налогоплательщика. В мировой практике разработано и успешно применяется несколько форм вмененного налогообложения, простейшей из которых можно назвать уплату вмененного налога в форме патента. Финансовая система Российской Федерации не является исключением, и вот уже более 14 лет концепция вмененного налога активно используется в практике налогообложения в системе специальных налоговых режимов - в форме единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения на основе патента. Однако последняя практически не получила распространения среди индивидуальных предпринимателей, несмотря на то, что именно патентная форма, на наш взгляд, в наибольшей степени соответствует принципам и целям применения вмененных налогов благодаря своей простоте, прозрачности, удобству для налогоплательщиков. Указанное обстоятельство свидетельствует о существенном практическом и теоретическом значении формирования и развития учеши о системе налогообложения вмененного дохода в форме уплаты патента (или о патентной системе налогообложения) в рамках данного диссертационного исследования и обусловливает необходимость научно обоснованных разработок по развитию и совершенствованию применения патентной системы налогообложения как основной и единственно эффективной формы вмененного налогообложения в Российской Федерации.

Степень разработанности проблемы. Существующая в настоящее время потребность в развитии теории и практики применения патентной системы

налогообложения не находит соответствующего подкрепления теоретическими и методологическими разработками. В экономической литературе основное внимание уделено отдельным вопросам практики применения единого налога на вмененный доход. Например, разъяснения по спорным моментам механизма применения указанных форм вмененного налогообложения нашли свое отражение в работах И. М. Андреева, А. В. Анищенко, А. В. Брызгалина, Г. А. Гориной, Ю. В. Подпорина. На этапе введения единого налога на вмененный доход вопросы экономического содержания и необходимости применения данной формы налогообложения рассматривались в научных публикациях А. Б. Блескина, А. Д. Кругова, В. В. Кузнецова, И. И. Пероненко, Д. А. Черника. Расширению представления о сущности патентной формы вмененного налогообложения посвящены только вышедшие в последнее время научные публикащш И. В. Горского, ТГ. Лебединской, Н. И. Малиса, О. В. Медведевой. Таким образом, проблемы применения патентной системы налогообложения, особенности взаимодействия двух существующих форм вмененного налогообложения не нашли своего должного отражения в современных экономических исследованиях. Многие проблемы, такие как выявление контингента плательщиков, определение и группировка видов предпринимательской деятельности, формирование методики расчета потенциального дохода, изучены недостаточно и требуют своего дальнейшего исследования.

Цель диссертационного исследования заключается в развитии теоретических и методических подходов применения патентной системы налогообложения и в обосновании рекомендаций по ее совершенствованию в условиях согласования фискальных интересов государства с политикой развития индивидуального предпринимательства.

Задачи исследования. В соответствии с целью диссертационного исследования нами были поставлены и решены следующие задачи, определившие логику исследования:

- раскрыть содержание и дать определение патентной системы налогообложения с учетом специфики ее формирования и необходимых принципов организации;

- выявить тенденции развития основных форм вмененного налогообложения в субъектах Российской Федерации;

- на анализе российского и зарубежного опьгга применения различных форм вмененного налогообложения уточнить контингент плательщиков и виды деятельности, в которых применение патентной системы налогообложения будет наиболее эффективно;

- сформулировать основные положения модели патентной системы налогообложения в качестве единственной формы вмененного налогообложения в Российской Федерации;

- разработать механизм и этапы перехода налогоплательщиков Российской Федерации на патентную систему налогообложения и оценить последствия такого перехода для хозяйствующих субъектов и государства.

Предметом исследования выступают особенности применения упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Объектом исследования является система вмененного налогообложе-Ш1Я, действующая на территории Российской Федерации.

Теоретическая и методологическая основа работы. Методологической основой диссертационного исследования является диалектическая теория научного познания. В работе использованы методы единства исторического и логического подходов, дедуктивного, сравнительного, математического и статистического анализа, а также экономического анализа и синтеза.

Обоснованность и достоверность полученных выводов н результатов исследования базируется на использовании фундаментальных концепций современной экономической теории, подходов зарубежных и отечественных ученых, исследующих проблемы вмененного и патентного налогообложения, а также на проведении комплексного анализа действующей практики применения упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Информащгоино-сташспргескую базу исследования составляют законодательные, нормативные и статистические материалы, публикации в периодической печати. В частности, при написании работы были использованы материалы Федеральной налоговой службы РФ, официальные данные Федеральной службы государственной статистики РФ, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Федерального казначейства и др.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем.

1. Предложено определение патентной системы налогообложения, характеризующее ее как особый порядок исполнения налогоплательщиками, осуществляющими экономическую деятельность в строго определенных законодательством видах деятельности, связанную с извлечением доходов в виде выручки от осуществления этих видов деятельности, возложенных на них налоговых обязанностей путем замены совокупности налогов единым фиксированным патентным налогом на основе получения патентного свидетельства. Поскольку патентная система налогообложения является одной из форм вмененного налогообложения, дано его определение: это основанный на нормах права процесс организации налоговых отношений, складывающихся на базе обложения вмененного дохода в строго определенных видах деятельности.

2. Выявлены тенденции развития основных форм вмененного налогообложения в Российской Федерации, которые позволили сформулировать недостатки существующей системы вмененного налогообложения и предложить потенциальные направления ее реформирования в виде расширения возможности применения патентной формы налогообложения для определенных груш налогоплательщиков.

3. Внесены предложения по изменению контингента платслыциков и уточнению перечня видов экономической деятельности, позволяющие вернуть системе вмененного налогообложения в форме уплаты патента основную цель ее применения - обеспечение налоговых поступлений от наименее заметных групп налогоплательщиков в трудноконтролирумых видах предпринимательской деятельности.

4. Предложена модель патентной системы налогообложения для индивидуальных предпринимателей и некоторых групп физических лиц как наиболее эффективной формы вмененного налогообложения в Российской Федерации, базирующаяся на отмене единого налога на вмененный доход при расширении сферы применения упрощенной системы налогообложения на основе патента.

5. Определены этапы перехода налогоплательщиков на патентную систему налогообложения в целях последовательного осуществления реформирования существующих режимов вмененного налогообложения в Российской Федерации. Спрогнозированы основные последствия такого перехода для государства и налогоплательщиков, что позволяет оцепить результативность предлагаемых мероприятий.

Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке научно обоснованных предложений по совершенствованию существующих форм вмененного налогообложения в части расширения сферы применения патентной системы налогообложения.

Содержащиеся в диссертационном исследовании теоретические разработки могут быть использованы в научно-исследовательской работе и в преподавании дисциплин по специальным режимам налогообложения.

Апробация работы. Основные положения диссертации, а также конкретные результаты исследования докладывались на научно-практических конференциях и семинарах различных уровней: на Всероссийской научно-практической конференции "Государственная финансовая политика и регионы" (Казань, 2006), итоговых научно-практических конференциях Казанского государственного финансово-экономического института "Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики" (Казань, 2006-2009), 3-й Международной научной конференции 'Роль финансово-кредитной системы в реализации приоритетных задач развития экономики" (Санкт-Петербург, 2010).

Материалы диссертации, в частности по разработанным автором вопросам развития патентной системы налогообложения, используются в учебном процессе кафедры финансов ГОУ ВПО "Казанский государственный финансово-экономический институт".

Практическое внедрение результатов исследования подтверждено соответствующими документами.

Публикации по теме исследования. Наиболее существенные положения и иаушыс результаты диссертационного исследования опубликованы в 9 работах общим объемом 2,4 печ. л., из них 3 статьи (1,6 печ. л.) - в изданиях, определенных ВАК Министерства образования и науки РФ.

Область исследования соответствует п. 2.9 "Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы" Паспорта специальности 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит.

Объем н структура работы. Структура диссертационной работы определена логикой анализа взаимосвязанных аспектов изучаемого предмета и совокупностью решаемых задач. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка из 152 наименований, а также приложений. Работа изложена на 147 страницах машинописного текста, эмпирические данные отражены в 17 таблицах, 18 рисунках и 16 приложениях.

Диссертационная работа имеет следующее содержание:

Введение

Глава 1. Исторические и теоретические аспекты формирования патентной системы налогообложения

1.1. Экономическое содержание патентной системы налогообложения как формы вмененного налогообложения

1.2. Исторические предпосылки становления и развития патентной системы налогообложения

1.3. Опыт зарубежных стран по применению патентной системы налогообложения

Глава 2. Анализ результативности применяемых в Российской Федерации системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения на основе патента

2.1. Экономшеские условия хозяйствования плательщиков системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения на основе патента

2.2. Практшса применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

2.3. Анализ упрощенной системы налогообложения на основе патента в регионах РФ

Глава 3. Перспективы развития патентной системы налогообложения в Российской Федеращш

3.1. Необходимость рефоршгровашгя действующих в Российской Федерации систем вмененного налогообложения

3.2. Модель патентной системы налогообложения как единственной формы вмененного налогообложения

3.3. Механизм и последствия перехода на патентную систему налогообложения в Российской Федерации

Заключение

Библиографический список

Приложения

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ

Научные результаты, полученные в рамках диссертационного исследования, положения и выводы, выносимые на защиту, соответствуют задачам диссертационного исследования.

1. Предложено определение патентной системы налогообложении, характеризующее ее как особый порядок исполнения налогоплательщиками, осуществляющими экономическую деятельность в строго определенных законодательством видах деятельности, связанную с извлечением доходов в виде выручки от осуществления этих видов деятельности, возложенных на Ш1х налоговых обязанностей путем замены совокупности налогов единым фиксированным патентным налогом на основе получения патентного свидетельства. Поскольку патентная система налогообложения является одной из форм вмененного налогообложения, дано его определение: это основанный на нормах права процесс организации налоговых от-ношешш, складывающихся на базе обложения вмененного дохода в строго определенных видах д еятельности.

Патентная система налогообложения введена в налоговую систему Российской Федерации в 1996 г. - с принятием Федерального закона "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", с 2006 г. действует в рамках гл. 26.2 Налогового кодекса РФ "Упрощенная система налогообложения", однако определение основных элементов патентной системы налогообложения в налоговом законодательстве РФ до сих пор отсутствует. В ст. 346.25.1 Налогового кодекса РФ об особенностях применения упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями на основе патента он, с одной стороны, определен как документ, удостоверяющий право на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, а с другой стороны, как способ уплаты налога Исходя из общего процесса налогообложения на основе патента, когда предприниматель сначала получает документ, удостоверяющий право (разрешение) на применение особого порядка налогообложения, а затем оплачивает его стоимость, можно предложить следующее определение: патентное свидетельство - это документ, разрешающий деятельность на условиях патентной системы налогообложения, при которой оплата патента выступает патентным налогом. 8

С точки зрения экономического содержания патентной системы налогообложения как формы вмененного налогообложения, мы полагаем, что данная система - это особый порядок исполнения налогоплательщиками, осуществляющими экономическую деятельность в строго определенных законодательством видах деятельности, связанную с извлечением доходов в виде выручки от осуществления этих видов деятельности, возложенных на них налоговых обязанностей путем замены совокупности налогов единым фиксированным патентным налогом на основе получения патентного свидетельства.

Вследствие того, что патентная система налогообложения является упрощенной формой вмененного налогообложения, представляется логичным дать определение понятия "вмененное налогообложение", которое в настоящий момент также отсутствует в российской теории. В английском языке имеется термин "presumptive tax", означающий налогообложение предполагаемого дохода, исчисление которого базируется на существовании обоснованных предположений, что нормальный доход налогоплательщика должен совпадать с суммой, определенной при применении косвенного метода (не меньшей, чем когда вменение используется в качестве минимального налогообложения). Совокупность указанных, налогов, способов и методов их начисления составляет специальный налоговый режим в рамках общей национальной системы налогообложения и объединяется понятием "presumptive taxation".

Налоговый кодекс РФ определяет только содержание вмененного дохода в рамках специального налогового режима "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности". Таким образом, законодательство Российской Федерации в систему вмененного налогообложения по формальным признакам относит только единый налог на вмененный доход, что, по нашему мнению, значительно сужает область ее применения. Однако, несмотря на отсутствие базового определения понятия "вмененное налогообложение" в российской теории, многие отечественные экономисты в целом приводят основополагающие принципы, на которых должна строиться система вмененного налогообложения: четкое определение контингента плательщиков, ориентация на микробизнвс, применение в строго определенных видах деятельности, добровольность перехода и др. Исходя из содержания и принципов вмененного налогообложения, мы полагаем, что вмененное налогообложение - это основанный на нормах права процесс организации налоговых отношений, базирующийся на обложении вмененного дохода в строго определенных видах деятельности.

2. Выявлены тенденции развитая основных форм вмененного налогообложения в Российской Федерации, которые позволили сформулировать недостатки существующей системы вмененного налогообложения и предложить потенциальные направления ее реформирования в виде расширения возможности применения патентной формы налогообложения доя определенных групп налогоплательщиков.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход была введена с 1999 г. как инструмент налогообложения с минимальным объемом учета и отчетности в сферах деятельности с высокой долей мобильности и с реализацией продукции (работ, услуг) за наличный расчет, где затруднен учет финансовых результатов традиционными методами. Это решение, таким образом, имело целью увеличение налоговых поступлений в бюджетную систему сараны. Однако размер уплачиваемого единого налога на вмененный доход постепенно стал быть существенно ниже сумм замененных им налогов (табл. 1).

Таблица 1

Доходы от применения единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения на основе патента в налоговых доходах консолидированного бюджета субъектов РФ

2007 г. 2008 г. 2009 г.

Показатель Всего, млрд. руб. Доля в налоговых доходах, % Всего, млрд. руб. Доля в налоговых доходах, % Всего, млрд. руб. Доля в налоговых доходах, %

Налоговые доходы консолидированного бюджета субъектов РФ 3 127,9 100 4 384,1 100 3 793,2 100

Единый налог на вмененный ДОХОД 50,7 1,6 56,7 1,3 57,5 1,5

Упрощенная система налогообложения на основе патента 0,006 0,0002 0,013 0,0003 0,059 0,0016

Указанный объем поступлений по единому налог}' на вмененный доход, не превышающий и 2 % в налоговых доходах консолидированного бюджета субъектов РФ, обеспечивают 43,3 % всех российских налогоплательщиков, что свидетельствует об очевидном удобстве для них этой системы и о широте ее применения, но в то же время и о ее неэффективности для бюджета в части формирования доходов.

Обязательное применение единого налога на вмененный доход привело к дополнительному усложнению налоговой системы для малого бизнеса и при этом создало новые возможности для уклонения от налогообложения средним и крупным хозяйствующим субъектам посредством манипулирования налоговой базой и создания цепочки аффилированных лиц. Поскольку под обложение

единым налогом на вмененный доход попадают на практически равных условиях как организации, так и индивидуальные предприниматели, соответственно различающиеся по размерам своей деятельности и количеству неучтешшк факторов, влияющих на фактические доходы при определении вмененного дохода, оценки потенциального (вменяемого) дохода, рассчитанные на основе натуральных показателей, характеризующих предпринимательскую деятельность, сильно отличаются от реально получаемого хозяйствующими субъектами дохода. Относительно крупные организации, сумевшие воспользоваться экономией, связанной с масштабами деятельности, а также предприятия, у которых есть какие-либо преимущества, не в полной мере учтенные системой поправочных коэффициентов, в такой ситуации имеют низкие эффективные ставки обложения (в отличие от действительно малых организаций). В результате во внедрении данного режима заинтересованными оказываются только хозяйствующие субъекты, маскирующие свой бизнес под малый, хотя на самом деле он таковым не является (крупные торговые и транспортные предприятия и пр.).

Мы полагаем, что такие факторы, как размер базовой доходности, установленный одинаково для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, разнообразная противоречивая практика применения муниципальными образованиями системы поправочных коэффициентов, неспособность налоговых органов в настоящий момент точно оценить вмененный доход, значительно усложнили систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, что обусловило недостижение основных целей ее введения и нарушение основополагающих принципов ее организации, тем самым сделав систему крайне непривлекательной для тех, на кого она изначально должна была быть распространена, - для представителей малых предпринимательских структур.

Как показывает практика, упрощенная система налогообложения на основе патента редко используется налогоплательщиками. По состоянию на 1 января 2010 г. законы о введении упрощенной системы налогообложения на основе патента приняты в 52 из 83 субъектов Российской Федерации, причем в некоторых регионах законы приняты впервые, а в других после немноголетней практики региональные власти решили отказаться от применения данной системы. Очевидно, что субъекты Российской Федерации достаточно осторожно относятся к упрощенной системе налогообложения на основе патента и пока не спешат принимать соответствующие законы. Несмотря на пятый год действия упрощенной системы налогообложения на основе патента в рамках Налогового кодекса РФ, поступления платежей по налогу в бюджет до сих пор крайне незначительны: по состоянию на 1 января 2010 г. в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации поступило около 59 млн. руб., что в 4,5 раза больше по сравнению с поступлениями 2008 г. (13 млн. руб.), однако доля поступлений в консолидированном бюджете субъектов РФ остается крайне незначительной (см. табл. 1). За период применения

патентной системы налогообложения в целом отмечается рост патентных платежей в 2 раза по сравнению с соответствующим периодом предыдущего года, но все равно суммы поступлений остаются мизерными. Это связано с количеством плательщиков налога. В ряде субъектов РФ их насчитывается меньше десятка человек. По данным ФНС России, в первый год применения рассматриваемой системы общее количество предпринимателей, перешедших на нее, составило всего 726 чел. В 2008 г. по Российской Федерации на патентную систему перешло 3213 чел., что, однако, тоже не свидетельствует о существенном увеличении популярности режима

По аналогии с единым налогом на вмененный доход патентной системе налогообложения также присуща проблема экономического обоснования суммы потенциального годового дохода: наблюдаются значительные колебания среднего уровня этого показателя как по регионам (от 2 раз в Белгородской области до 94,4 раза в Тульской области), так и в пределах территории одного региона (примерно в 4,6 раза). Такой разброс сумм потенциального дохода ставит в неравное положение налогоплательщиков на территориях Российской Федерации и, с одной стороны, способствует развитию экономической деятельности, а с другой - приводит к ее ограничению.

Упрощенная система налогообложения на основе патента, как отмечают многие авторы, носит двойственный характер: добровольность перехода и отсутствие обязанности ведения бухгалтерского учета сближают механизм функционирования упрощенной системы на основе патента и упрощенной системы на основе уплаты единого налога, а независимость стоимости патента от результатов хозяйственной деятельности отвечает принципам единого налога на вмененный доход. Одновременное присутствие в налоговой системе двух очень схожих налоговых режимов порождает конкуренцию между ними и как, следствие, снижает эффективность применения каждого из них, поэтому в сложившихся условиях все российские формы вмененного налогообложения должны быть коренным образом пересмотрены. Необходимость изменения форм вмененного налогообложения обусловлена: большим количеством специальных налоговых режимов и возможностью их использования одновременно на одном предприятии или аффилированными лицами; наличием широких возможностей доступа к вмененным режимам налогообложения субъектам, для которых данные льготные режимы не предназначаются; существованием возможности для уклонения от налогообложения (в частности, при нестационарных видах деятельности); низкой результативностью применения единого налога на вмененный доход по большинству параметров; отсутствием необходимого развития патентной системы налогообложения. В российских условиях пока существующие формы вмененного налогообложения недостаточно эффективны, поэтому необходимо разработать мероприятия по более обоснованному построению этой системы, что, в свою очередь, позволит активизировать индивиду аль-12

ную предпринимательскую деятельность. Нам представляется, что реформирование системы вмененного налогообложения в Российской Федерации должно проходить в направлении отмены единого налога на вмененный доход при дальнейшем развитии упрощенной системы налогообложения на основе патента, но уже в рамках иного режима - патентной системы налогообложения. Мы предлагаем расширение патентной формы налогообложения предпринимательства для относительно небольших масштабов деятельности, что, по нашему мнению, означает своего рода конвергенцию двух ключевых для России видов вмененных налогов. В результате создаются предпосылки для большей согласованности системы вмененного налогообложения в целом.

3. Внесены предложения по изменению контингента плательщиков и угочнсншо перечня видов экономической деятельности, позволяющие вернуть системе вмененного налогообложешш в форме уплаты патента основную цель ее применения - обеспечение налоговых поступлений от наименее заметных групп налогоплательщиков в труднокон-тролпрумых видах предпршшмательской деятельности.

В Российской Федерации на современном этапе под обложение единым налогом на вмененный доход попадают юридические лица и индивидуальные предприниматели (с численностью работников не более 100 чел.), а в рамках патентной системы налогоплательщиками являются только индивидуальные предприниматели (здесь также присутствует ограничение по численности наемных работников - не более 5 чел.). В соответствии с законодательством Российской Федерации по численности этот контингент налогоплательщиков относится к категории малых хозяйствующих субъектов, однако в Налоговом кодексе РФ никаких ограничений по обороту в рамках единого налога на вмененный доход не предусмотрено, поэтому средние и даже крупные предпринимательские структуры имеют неоправданный доступ к этой системе, что противоречит основным принципам вмененного налогообложения. Нам представляется, что наиболее целесообразно применение систем вмененного налогообложения исключительно в сфере индивидуального предпринимательства, поскольку, с одной стороны, предприниматель осуществляет свою деятельность с целью получения прибыли, а с другой стороны, он отвечает по всем обязательствам своим личным имуществом. Поэтому практически невозможно разделить наличные средства, израсходованные на ведение хозяйственной деятельности и на личные нужды, как и имущество, используемое в личных целях или с целью извлечения предпринимательского дохода. Соответственно, представляется определенной проблемой справедливое установление налоговых обязательств на этот доход и имущество. Предприниматель представляет собой некое промежуточное звено между юридическими и физическими лицами, и именно в данной сфере и появляется объективная необходимость обложения не фактически полученного, а вмененного дохода.

На наш взгляд, целям вмененного налогообложения также соответствует деятельность так называемых самозанягых лиц - лиц свободных профессий, нянь, репетиторов, переводчиков, лиц, сдающих внаем квартиры и пр. Эти группы физических лиц из-за необходимости государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и постановки на учет в различных государственных органах, а также по другим причинам предпочитают осуществлять свою деятельность нелегально, без надлежащего оформления, что влечет за собой неуплату налогов с полученных доходов. Аналогично положительному зарубежному опыту деятельность таких лиц должна облагаться в соответствии с принципами вмененного налогообложения.

Для эффективной системы вмененных налогов должны, в первую очередь, устанавливаться простые, понятные и детальные списки охваченных видов предпринимательской деятельности. В рамках единого налога на вмененный доход выделено 14 видов экономической деятельности, по каждому из них представлена базовая доходность. На наш взгляд, такой перечень несколько укрупняет группы видов деятельности. Напротив, перечень видов деятельности, доходы от которых подлежат обложению упрощенной системой налогообложения на основе патента, излишне детализирован: в нем присутствует 69 видов деятельности, которые представлены в хаотичном порядке; налицо смешение названий бытовых и небытовых услуг, несоответствие названий по существующим классификаторам видов экономической деятельности и услуг населению, в целом присутствуют виды деятельности, не отвечающие реалиям сегодняшнего дня. Этот вывод подтверждает и опыт субъектов РФ по количеству выданных патентов: так, например, в Республике Татарстан в 2009 г. выданы патенты всего по 43 видам деятельности, остальные виды деятельности (26) ни разу за 4 года применения не были востребованы налогоплательщиками. Республика Татарстан не является исключением из общего правила - такая ситуация складывается практически во всех регионах, где введена упрощенная система налогообложения на основе патента. В диссертации нами представлен перечень видов деятельности в рамках патентной системы налогообложения, который включает в себя 19 укрупненных групп. Такое представление, на наш взгляд, соответствует всем целям вмененного налогообложения, совмещает в себе принципы простоты, удобства и полноты учета видов деятельности и достаточно свободно позволит налогоплательщикам определить вид деятельности, попадающий под патентное налогообложение.

4. Предложена модель патентной системы налогообложения для индивидуальных предпринимателей и некоторых групп физических лиц как наиболее эффективной формы вмененного налогообложения в Российской Федерации, базирующаяся на отмене единого налога на вме-

ценный доход при расширении сферы применения упрощенной системы налогообложения на основе патента.

Проведенный нами анализ применяемых форм вмененного налогообложения в развитых странах позвали сделать вывод, что в целом вмененное налогообложение способствует росту предпринимательской активности. Причем именно патентная форма налогообложения в большей мере способна сочетать интересы государства и предпринимателей. Эта форма налогообложения имеет несомненное преимущество по сравнению с другими методами налогообложения, основой которой является простота, что исключает многие несознательные налоговые правонарушения. Кроме того, постоянная сумма налога позволит налогоплательщикам верно рассчитать свои силы, правильно организовать бизнес. Поэтому в современных условиях представляется целесообразным шире применять данную систему уплаты единого налога.

Формирование новой патентной системы налогообложения должно, в первую очередь, комплексно воздействовать на развитие индивидуальной предпринимательской деятельности. При этом основополагающим моментом при разработке элементов патентной системы должна стать разработка принципов ее функционирования. Мы полагаем, что эффективная патентная система налогообложения должна строиться на принципах простоты (отсутствие многоступенчатой организации налога), единого налога (замена всех налогов единым патентным платежом), добровольности перехода (возможность выбора исчисления налогов на общей основе или патентной системы налогообложения); местного регулирования отдельных элементов (предоставление органам власти муниципальных образований полномочий по установлению сумм потенциального дохода по видам деятельности, но в пределах ограничений, установленных Налоговым кодексом РФ); гибкости (возможности пересмотра суммы налога по итогам периода в случае получения убытков).

С учетом зарубежной практики и российского накопленного опыта применения форм вмененного налогообложения нами разработаны и обоснованы ключевые элементы патентной системы налогообложения в рамках ее реформирования, которые отвечают всем необходимым принципам ее организации. Переход к такой патентной системе налогообложения позволит максимально упростить налогообложение индивидуальных предпринимателей; вывести из "тени" значительные денежные потоки, сосредоточенные у самоза-нягых лиц; создать благоприятные условия для развитая предпришшательсгва; увеличил, налоговые доходы местных бюджетов за счет увеличения количества налогоплательщиков. Так, косвенная оценка потенщша Республики Татарстан по применению патентной системы налогообложения в результате отмены единого налога на вмененный доход составит 444,7 млн. руб., что в 123 раза больше по сравнению с существующими поступлениями. Результаты введения патентной системы налогообложения представлены в табл. 2.

Таблица 2

Результаты введения патентной системы налогообложения

Недостатки существующих форм вмененного налогообложения Ожидаемые результаты введешш патентной системы налогообложения

Недостаточно взвешенный подход к формированию перечня видов предпринимательской деятельности Перечень сгруппирован и структурирован, приведен в соответствие с классификаторами

Завышенная или заниженная стоимость патента и величины базовой доходности, большой разброс по регионам Ограничены права органов власти муниципальных образований по возможности варьирования суммами патента, средний доход установлен на федеральном уровне, таким образом коридор подъема и уменьшения налога закреплен законодательно

Сложность ведения учета для многопрофильных организаций при совмещении вмененных форм и других специальных режимов Налогоплательщик сам рассчитывает свои возможности в части усложнения учета, поскольку патентная система является добровольной

Несовершенство регионального законодательства Патентная система вводится в муниципальных образованиях, права муниципалитетов ограничены

Дискриминация малых предцриятий и льготирование средних и крупных хозяйствующих субъектов Определен круг налогоплательщиков, средние и крупные предприятия исключены из контингента плательщиков

Несовершенство налогового законодательства, связанное с тем, что некоторые нормы закона страдают отсутствием механизмов их реализации Введение новой главы с разработкой всех необходимых элементов

5. Определены этапы перехода налогоплательщиков на патентную систему налогообложения в целях последовательного осуществления реформирования существующих режимов вмененного иалогообложешш в Российской Федерации. Спрогнозированы основные последствия такого перехода доя государства и налогоплательщиков, что позволяет оценить эффективность предлагаемых мероприятий.

Переход на патентную систему налогообложения должен последовательно складываться из трех этапов: подготовительного, основного и перспективного.

На подготовительном этапе должна быть проведена предварительная работа по выявлению усредненных экономических показателей определенных видов деятельности налоговыми органами совместно с органами местных администраций и представителей Центров развития предпринимательства на территориях.

Реализация этого этапа сформирует реалистичные и соответствующие действительности показатели среднего дохода по определенным видам деятельности. Рассматриваемый этап подразумевает для экономически обоснованного определения потенциально возможного годового дохода создание на базе статистических данных специального кадастра, с помощью которого можно было бы более равномерное установление суммы патента по каждому виду деятельности. Мы понимаем, что сбор необходимых статистических данных является дорогостоящим и трудоемким мероприятием, но такая работа, несомненно, могла бы оправдать себя обеспечением равномерности обложения субъектов патентного налога, что, несомненно, поспособствует росту предпринимательской деятельности, а следовательно, и увеличению количества налогоплательщиков. Методы оценки определения сумм потенциального дохода должны быть основаны на статистическом анализе и на детальной классификации отраслей, что требует большого объема сложной работы. На наш взгляд, сформулированные правила оценки должны быть опубликованы в средствах массовой информации и общедоступны в виде специальных методических указаний, которые должны состоять из трех частей: 1) общее описание вида деятельности; 2) финансовые показатели осуществления экономической деятельности - средняя выручка и чистая прибыль; 3) рекомендуемый уровень потенциального дохода.

Основной этап характеризуется отменой единою налога на вмененный доход и расширением сферы применения упрощенной системы налогообложения на основе патента с совершенствованием ключевых ее элементов. В налоговой системе останется два режима: общий режим налогообложения и упрощенная система налогообложения, в структуре которой также останется патентный механизм обложения. Таким образом, при отмене единого налога на вмененный доход местные бюджеты потеряют не более 3% собственных доходов, консолидированные бюджеты - менее 2 %. Плательщики единого налога на вмененный доход в количестве около 450 тыс. организаций и около 2,8 млн. индивидуальных предпринимателей будут вынуждены перейти на общий режим налогообложения и упрощенную систему налогообложения. Основной эффект при отмене единого налога на вмененный доход будет связан с тем, что на общих основаниях (или по упрощенной системе налогообложения) будут облагаться секторы экономики из числа сами распространенных - розничная торговля и общественное питание. По рассчитанным нами данным, перевод только розничной торговли на общий режим налогообложения увеличит налоговые поступления в 2,5 раза.

Перспективный этап характеризуется отменой всех специальных налоговых режимов при дальнейшем расширении и развитии патентной системы налогообложения. Таким образом, для налогоплательщиков - юридических лиц останется общий режим налогообложения, для индивидуальных предпринимателей - общий режим налогообложения и патентная система нало-

гообложения. Мы убеждены, что в Российской Федерации уже назрела необходимость реформирования всей системы специальных налоговых режимов: ни одна страна в мире не обладает таким количеством специальных, или льготных, режимов налогообложения. Российская налоговая система очень либеральна в этом отношении. Развитые страны (США, Голландия, Швеция, Швейцария, Великобритания) не применяют к малым и средним организациям никаких особых режимов: все хозяйствующие субъекты действуют в обычных налоговых условиях. Мы понимаем, что необходимость применения только общего режима уплаты налогов и патентной системы налогообложения на начальном этапе приведет к резкому увеличению налоговых обязательств. Поэтому в целях нивелирования возросшей нагрузки предлагаем введение специальных льгот в механизмы начисления основных налогов: пониженные ставки налога на прибыль для организаций, только начинающих вести свою деятельность; льготные ставки налога на прибыль для хозяйствующих субъектов, относящихся в соответствии с законодательством РФ к категории малых, пониженные ставки налогообложения прибыли в определенных видах деятельности (например, в государственно и социально важных, особенно в производственных, отраслях), а также использование необлагаемого минимума, возможности ведения упрощенного бухгалтерского и налогового учета и т.п.

Такие мероприятия по реформированию системы вмененного налогообложения и системы специальных налоговых режимов в целом, на наш взгляд, с одной стороны, предусмотрят упрощение процедур и форм налогообложения начинающего бизнеса и предпринимательства в определенных видах деятельности, а с другой стороны, будут способствовать переходу субъектов предпринимательства при увеличении масштабов развития их легального бизнеса на более совершенные формы налогообложения

ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи в журналах, определенных ВАК РФ

1. Калита, Е.В. Необходимость реформирования системы вмененного налогообложения в Российской Федерации [Текст] / Е.В. Калита // Вести. КГФЭИ. - Казань, 2010. - № 2. - 0,6 печ. л.

2. Калита, Е.В. Основные итога применения патентной системы налогообложения в регионах России и Республике Татарстан [Текст] / Е.В. Калита// Экон. вестн. Республики Татарстан. - Казань, 2010. - № 1. - 0,4 печ. л.

3. Калита, Е.В. Упрощенная система налогообложения на основе патента: опыт регионов [Текст] / Е.В. Калита // Налоговая политика и практика. - 2010. - №4. - 0,6 печ. л.

Публикации в других изданиях

4. Калита, Е.В. Патентная система налогообложения: опыт, проблемы, перспективы [Текст] / Е.В. Калита // Роль финансово-кредитной системы в реализации приоритетных задач развития экономики: материалы 3 (14)-й Междунар. науч. конф. - СПб., 2010. - Т. 1. - 0,3 печ. л.

5. Калита, Е.В. Вмененное налогообложение в форме патентной уплаты налога [Текст] / Е.В. Калита II Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики: материалы докл. итоговой науч.-пракг. конф. - Казань, 2009. - 0,1 печ. л.

6. Калита. Е.В. Вмененное налогообложение: международный и российский опыт [Текст] / Е.В. Калита // Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономию!: материалы докл. итоговой пауч.-практ. конф. - Казань, 2008. - 0,1 печ. л.

7. Калита, Е.В. Единый налог на вмененный доход: особенности применения в розничной торговле [Текст] / Е.В. Калита // Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики: материалы докл. итоговой науч.-пракг. конф. - Казань, 2007. - ОД печ. л.

8. Калита, Е.В. Единый налог на вмененный доход и перспективы его развития в Российской Федерации [Текст] / Е.В. Калита // Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики: материалы докл. итоговой науч.-пракг. конф. - Казань, 2006. - 0,1 печ. л.

9. Ксаита, Е.В. Проблемы применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в Российской Федерации [Текст] / Е.В. Калита // Государственная финансовая политика и регионы: материалы Всерос. науч.-пракг. конф. - Казань, 2006. - 0,1 печ. л.

Подписано к печати 17.05.2010. Формат 60x84/16. Объем 1,0 п.л. Заказ № 60. Тираж 150 экз.

Типография КГФЭИ. 420012. Казань, ул. Бутлерова, 4.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Калита, Елена Владимировна

Введение

Глава 1. Исторические и теоретические аспекты формирования патентной системы налогообложения

1.1 Экономическое содержание патентной системы налогообложения как формы вмененного налогообложения

1.2 Исторические предпосылки становления и развития патентной системы налогообложения

1.3 Опыт зарубежных стран по применению патентной системы налогообложения

Глава 2. Анализ результативности применяемых в Российской Федерации системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения на основе патента

2.1 Экономические условия хозяйствования плательщиков системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения на основе патента

2.2 Практика применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

2.3 Анализ упрощенной системы налогообложения на основе патента в регионах Российской Федерации

Глава 3. Перспективы развития патентной системы налогообложения в Российской Федерации

3.1 Необходимость реформирования действующих в

Российской Федерации систем вмененного налогообложения

3.2 Модель патентной системы налогообложения как единственной формы вмененного налогообложения

3.3 Механизм и последствия перехода на патентную систему налогообложения в Российской Федерации

Диссертация: введение по экономике, на тему "Патентная система налогообложения в Российской Федерации"

Налоговые системы большинства стран представляют собой определенную комбинацию различных способов налогообложения. В развитых странах налогообложение происходит в соответствии с требованиями ведения надлежащего бухгалтерского учета, предоставления соответствующей отчетности и налогового администрирования, с тем, чтобы обеспечить баланс между различными целями налогообложения, в том числе его эффективностью и справедливостью. В систему налогов развивающихся стран и стран с переходной экономикой включают также налоги, исчисляемые на основе упрощенной финансовой отчетности и не требующие ведения полноценного бухгалтерского учета. Однако как в развитых, так и развивающихся странах, есть так называемые «мертвые зоны» - группы и виды предпринимательской деятельности, которые в силу специфики их осуществления и используемых систем расчетов в принципе сложно контролируемы налоговыми органами (а ряд видов деятельности— в принципе неконтролируемый). Такая проблема не нова, с ней в том или ином виде на определенном этапе становления налоговой системы сталкивались практически все современные индустриально развитые государства.

Единственным эффективным инструментом налоговой политики, позволяющим решать проблему налогообложения таких «проблемных» видов предпринимательской деятельности во всем мире признанно выступает конструкция вмененного налога, когда объектом налогообложения выступает не реально полученный, а презюмируемый государством доход налогоплательщика. Цели вмененного налогообложения - уменьшение «теневой» экономики, упрощение налогового администрирования, обеспечение налоговых поступлений от субъектов, деятельность которых наименее заметна для контролирующих органов. В мировой практике разработано и успешно применяется несколько форм вмененного налогообложения, простейшей из которых можно назвать уплату вмененного налога в, форме патента. Финансовая система Российской Федерации не является исключением, и вот уже более четырнадцати лет концепция вмененного налога активно применяется в практике налогообложения в системе специальных налоговых режимов - в форме единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения на основе патента. Однако, в то время как единый налог на вмененный доход активно применяется достаточно большим количеством хозяйствующих субъектов и практика его применения уже наработана (хотя и нельзя однозначно оценить результаты его функционирования), упрощенная система налогообложения на основе патента практически не получила распространения среди индивидуальных предпринимателей, в то время как именно патентная форма, на наш взгляд, в наибольшей степени соответствует принципам и целям применения вмененных налогов - простоте, прозрачности, удобству для налогоплательщиков. Основополагающие проблемы низкой эффективности и нераспространенности упрощенной системы налогообложения на основе патента преимущественно находятся в недостаточном исследовании < элементов и учете факторов, формирующих систему. Указанное обстоятельство свидетельствует о существенном практическом и теоретическом значении формирования и развития учения о системе налогообложения вмененного дохода в форме уплаты патента, или о патентной системе налогообложения в рамках данного диссертационного исследования и обуславливает необходимость научно обоснованных разработок по развитию и совершенствованию применения патентной системы налогообложения как основной и единственно эффективной формы вмененного налогообложения в Российской Федерации.

Степень разработанности проблемы. Существенная в настоящее время потребность в развитии теории и практики применения патентной системы налогообложения не находит соответствующего подкрепления теоретическими и методологическими разработками. В экономической литературе основное внимание уделено отдельным вопросам практики применения единого налога на вмененный доход. Например, разъяснения по спорным моментам механизма применения указанных форм вмененного налогообложения нашли свое отражение в работах А. В. Брызгалина, И. М. Андреева, Ю. В. Подпорина, А. В. Анищенко, Г. А. Гориной. На этапе введения единого налога на вмененный доход вопросам экономического содержания и необходимости применения посвящены научные публикации И. И. Пероненко, В. В. Кузнецова, Д. Г. Черника, А. Д. Крутова, А. Б. Блескина. Расширению представления о сущности патентной формы вмененного налогообложения посвящены только вышедшие в последнее время научные публикации О. В. Медведевой, Т. Г. Лебединской, Н. И. Малиса, И. В. Горского. Таким образом, вопросы применения патентной системы налогообложения, особенности взаимодействия двух существующих форм вмененного налогообложения не нашли своего должного отражения в современных экономических исследованиях. Многие проблемы, такие как, определение контингента плательщиков, группировка видов предпринимательской деятельности, вопросы методики определения потенциального дохода изучены недостаточно и требуют дальнейшего их исследования.

Цель диссертационного исследования заключается в развитии теоретических и методических подходов применения патентной системы налогообложения и обосновании рекомендаций по ее совершенствованию в условиях согласования фискальных интересов государства с политикой развития индивидуального предпринимательства.

В соответствии с целью диссертационного исследования нами были поставлены и решены следующие задачи, определившие логику исследования:

- раскрыть содержание и дать определение патентной системы налогообложения с учетом специфики ее формирования и необходимых принципов организации;

- выявить тенденции развития основных форм вмененного налогообложения в субъектах Российской Федерации;

- на анализе российского и зарубежного опыта применения различных форм вмененного налогообложения уточнить контингент плательщиков и виды деятельности, в которых применение патентной системы налогообложения будет наиболее эффективно;

- сформулировать основные положения модели патентной системы налогообложения в качестве единственной формы вмененного налогообложения в Российской Федерации

- разработать механизм и этапы перехода налогоплательщиков Российской Федерации на патентную систему налогообложения и оценить экономические последствия такого перехода для хозяйствующих субъектов и государства.

Предметом исследования выступают особенности применения упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Объектом исследования является система вмененного налогообложения, действующая на территории Российской Федерации.

Методологической основой диссертационного исследования является диалектическая теория научного познания. В работе использованы методы единства исторического и логического подходов, дедуктивного, сравнительного, математического и статистического анализа, а также экономического анализа и синтеза.

Обоснованность и достоверность полученных выводов и результатов исследования базируется на использовании фундаментальных концепций современной экономической теории, подходов зарубежных и отечественных ученых, исследующих проблемы вмененного и патентного налогообложения, а также на проведении комплексного анализа действующей практики применения упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

Информационно-статистическую базу исследования составляют законодательные, нормативные и статистические материалы, публикации в периодической печати. В частности, при написании работы были использованы материалы Федеральной налоговой службы РФ, официальные данные Федеральной службы государственной статистики РФ, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Федерального Казначейства и др.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем.

1. Предложено определение «патентной системы налогообложения», характеризующее ее как особый порядок исполнения налогоплательщиками, осуществляющими экономическую деятельность в строго определенных законодательством видах деятельности, связанную с извлечением доходов в виде выручки от осуществления этих видов деятельности, возложенных на них налоговых обязанностей путем замены совокупности налогов единым фиксированным патентным налогом на основе получения специального патентного свидетельства». Вследствие того, что патентная система налогообложения является одной из форм вмененного налогообложения, сформулировано определение «вмененное налогообложение» как основанный на нормах права процесс организации налоговых отношений, складывающихся на базе обложения вмененного дохода в строго определенных видах деятельности.

2. Выявлены тенденции развития основных форм вмененного налогообложения в Российской Федерации, которые позволили сформулировать недостатки существующей системы вмененного налогообложения и предложить потенциальные направления ее реформирования в виде расширения возможности применения патентной формы налогообложения для определенных групп налогоплательщиков

3. Внесены предложения по изменению контингента плательщиков и уточнению перечня видов экономической деятельности, позволяющих вернуть системе вмененного налогообложения в форме уплаты патента основную цель ее применения - обеспечение налоговых поступлений от наименее заметных групп налогоплательщиков в наиболее трудноконтролирумых видах предпринимательской деятельности

4. Предложена модель патентной системы налогообложения для индивидуальных предпринимателей и некоторых групп физических лиц как наиболее эффективной формы вмененного налогообложения в сложившихся экономических условиях Российской Федерации, основанная на отмене единого налога на вмененный доход при расширении сферы применения упрощенной системы налогообложения на основе патента.

5. Сформулированы этапы перехода налогоплательщиков на патентную систему налогообложения в целях последовательного осуществления реформирования существующих режимов вмененного налогообложения в Российской Федерации. Спрогнозированы основные последствия такого перехода для государства и налогоплательщиков, позволяющие оценить результативность предлагаемых мероприятий.

Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке научно обоснованных предложений по совершенствованию существующих форм вмененного налогообложения в части расширения сферы применения патентной системы налогообложения.

Содержащиеся в диссертационном исследовании теоретические разработки могут быть использованы в научно-исследовательской работе и преподавании дисциплин по специальным режимам налогообложения.

Основные выводы и рекомендации исследования докладывались на научно-практических конференциях и семинарах различного уровня: на

Всероссийской научно-практической конференции «Государственная финансовая политика и регионы» (Казань, 2006), итоговых научно-практических конференциях Казанского государственного финансово-экономического института «Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики» (Казань, 2006-2009), 3-й Международной научной конференции «Роль финансово-кредитной системы в реализации приоритетных задач развития экономики» (СПб, 2010).

Материалы диссертации, в том числе по разработанным автором вопросам развития патентной системы налогообложения, используются в учебном процессе кафедры финансов ГОУ ВПО «Казанский государственный финансово -экономический институт».

Практическое внедрение результатов исследования подтверждено соответствующими документами.

Наиболее существенные положения и научные результаты диссертационного исследования опубликованы в 9 работах общим объемом 2,4 печ. л., из них 3 статьи (1,6 печ. л.) - в изданиях, определенных ВАК Министерства образования и науки РФ.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Калита, Елена Владимировна

Результаты исследования, учитывающие специфику современной. экономической ситуации в Российской Федерации и Республике Татарстан, ориентированы на повышение роли и значения патентной системы налогообложения как наиболее эффективной формы вмененного налогообложения. Выводы и предложения диссертационного исследования могут быть использованы при решении проблем функционирования системы вмененного налогообложения на государственном уровне, рекомендованы для формирования новой государственной налоговой политики в этой сфере.

Содержащиеся в работе конкретные предложения и рекомендации в области налогообложения позволяют на более качественном уровне формировать отношения государства с плательщиками различных форм вмененного налогообложения.

Заключение

Вмененные режимы налогообложения были созданы для того, чтобы вывести «из тени» определенные группы налогоплательщиков, создать равные условия развития малого бизнеса по сравнению с крупными, чтобы можно было обеспечить собираемость налогов во всех сферах деятельности (в первую очередь, в розничной торговле), где была велика вероятность уклонения от налогообложения и сложности с определением реальной выручки. Следовало сохранить четкую адресацию специальных правил вмененного налогообложения с тем, чтобы льготы и привилегии, предусмотренные как инструмент поддержки малого бизнеса, предоставлялись именно субъектам малого бизнеса. Вместе с тем правила единого налога на вмененный доход позволяют воспользоваться льготным режимом всем налогоплательщикам, в том числе сумевшим искусственно (путем дробления бизнеса) достичь соответствия критериям налогоплательщиков этого режима. Такой подход оставляет настоящих представителей малого бизнеса в тех же неравноправных условиях, в которых они находились. Поэтому очень важно для развития простейших форм вмененного налогообложения повысить понимание их роли и значения как для государства, так и для плательщиков.

В результате проведенных нами исследований, теоретического обобщения специальной литературы и непосредственной практики применения различных форм вмененного налогообложения, показано значение патентной системы налогообложения и сформулированы основные направления совершенствования механизма ее применения.

Критическое осмысление применения различных форм вмененного налогообложения в Россиской Федерации способствовало выработке концепции исследования, адекватной рыночным исследованиям. Неравномерность налоговой нагрузки между плательщиками единого налога на вмененный доход, наличие мало обоснованных критериев по применению в целом системы вмененного налогообложения, вызвано недостаточно отлаженным механизмом системы вмененного налогообложения, несовершенством отдельных положений налогового законодательства, поэтому важно предпринять ряд шагов, направленных на преодоление имеющихся проблем.

Информационной базой исследования послужили нормативно-правовые акты Российской Федерации, Республики Татарстан, муниципальных образований Республики Татарстан по вопросам регулирования единого налога на вмененный доход, материалы справочого характера, информация, полученная автором в процессе научно исследовательской и практической деятельности. Для выявления закономерностей и тенденций были использованы общенаучные методы исследования, системный анализ, логический анализ, методы экономического анализа, методы экспертных оценок. Достоверность обеспечивается апробацией полученных результатов, их обсуждением на научных конференциях и использованием предложенных рекомендаций в практической деятельности. Таким образом, в итоге проведенного исследования представлены следующие выводы:

1. На основе результатов обобщения исторических материалов определены основные этапы становления патентного налогообложения в России и зарубежных странах. Обращение к историческому опыту позволило установить пределы эффективности действия подобных налогов, выявить проблемы становления указанных налогов, представляющих определенный интерес в настоящее время и уточнить принципы их построения.

2. В результате проведенного исследования теоретических материалов и современного законодательства уточнено экономическое содержание вмененного налогообложения, получило обоснованное развитие мысль о том, что патентная система является упрощенной формой его применения. Предлагаемое определение патентной системы налогообложения дает исчерпывающее и понятное представление о сущности и содержании данного понятия.

3. Анализ зарубежной практики показал, что роль вмененных налогов в зарубежных странах невелика. Однако они являются необходимым инструментом борьбы с неформальным сектором труда и средством контроля за сферами экономики с большим уровнем наличного оборота. Вмененные налоги действуют ограниченно, однако, как показывает практика применения в некоторых странах, при грамотном и хорошо продуманном механизме их применения эти налоги могут быть достаточно эффективными и сочетаться с общей системой налогообложения.

4. В целях поиска путей совершенствования системы вмененного налогообложения в Российской Федерации, проведен анализ условий хозяйствования плательщиков по вмененным налогам. Состояние и темпы развития малого предпринимательства в России не удовлетворяют потребностям современной рыночной экономики (низкая динамика развития малого бизнеса, косность отраслевой структуры, сильная территориальная дифференциация). Сравнение налоговой нагрузки по разным режимам налогообложения по организации, относящейся к категории малых, со среднерыночными показателями финансово-хозяйственной позволило сделать вывод о том, что применение специальных налоговых режимов приводит к неоправданно низкой налоговой нагрузке (не более 7 %), расчет налогов по классической схеме показал долю налогов в выручке около 18 %, что в целом также ниже признанного всеми оптимального уровня в 30 %. Показатели количества малых и микропредприятий и их оборота по различным секторам экономики позволили сделать вывод о недостаточной для формирования доходов государства налоговой нагрузке на данные предприятия и, как следствие, факторами, тормозящими развитие малого бизнеса, являются не показатели увеличенной нагрузки, а в большей степени административные барьеры. В связи с этим, нами бы сделан вывод существовании определенного потенциала по сбору налогов с этих предпринимательских структур.

5. Проведено исследование исчисления и уплаты единого налога на вмененный доход по Российской Федерации и по Республике Татарстан, выявлены проблемы применения налогоплательщиками — неэффективный механизм применения корректирующих коэффициентов, завышенная базовая доходность, причины низких поступлений - массовое использование режима в качестве схем по уходу от налогообложения; обобщены и сгруппированы основные схемы оптимизации налоговой нагрузки с использованием данного режима. Как следствие, обоснована неэффективность данного специального налогового режима как для государства, так и для налогоплательщиков.

6. В диссертационном исследовании представлен анализ основных положений всех региональных законов по применению упрощенной системы на основе патента. В результате анализа выявлен большой разброс в установлении сумм годового потенциального дохода региональными властями, что свидетельствует об отсутствии единообразия в практике применения исследуемой системы; выявлены причины непопулярности среди индивидуальных предпринимателей, что доказывает необходимость ее совершенствования.

7. Анализ общей практики применения форм вмененного налогообложения в Российской Федерации показал, что современное состояние налогообложения малого бизнеса в России характеризуется действием двух параллельно действующих систем: упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, что в принципе позволяет учесть специфику малых форм предпринимательства. Обоснованы и выведены основные направления их взаимосвязи. Доказано, что такое «соседство» приводит к конкуренции этих специальных режимов между собой, что, в свою очередь, снижает эффективность применения обоих. Сделано предположение о необходимости реформирования форм вмененного налогообложения.

8. Анализ элементов упрощенной системы налогообложения на основе патента позволил сделать вывод о «двойственности» этого режима: общие положения, необходимость ведения учета и критерии перехода соответствуют смыслу упрощенной системы налогообложения, а независимость стоимости патента от результатов хозяйственной деятельности отвечает принципам единого налога на вмененный доход. Двойственность упрощенной системы налогообложения на основе патента требует выделения этой формы налогообложения в отдельную главу Налогового кодекса.

9. На основе выявленных проблем применения и доказанной неэффективности существующих форм вмененного налогообложения в Российской Федерации, предложена модель реформирования вмененного налогообложения в Российской Федерации. Основные положения реформы системы вмененного налогообложения основаны на отказе от единого налога на вмененный доход и расширении действия упрощенной системы налогообложения на основе патента путем вывода этой системы налогообложения в отдельную главу Налогового кодекса РФ. Введение новой главы в Налоговый кодекс РФ позволит определить основные элементы новой системы и механизм применения (реализуется принцип определенности патентного налога, который в настоящее время не применятся в рамках упрощенной системы на основе патента).

10. При формировании элементов новой главы Налогового кодекса РФ «Патентная система налогообложения» нами разработаны необходимые принципы ее функционирования, позволяющие комплексно воздействовать на развитие индивидуальной предпринимательской деятельности: гибгости, простоты, единого налога, добровольности перехода, местного регулирования отдельных элементов.

11. В рамках новой системы изменена группа налогоплательщиков и критерии отнесения к ним, которые в большей степени соответствуют сложившимся экономическим условиям. По опыту Казахстана предложена группа налогоплательщиков - физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей. Введение такой группы позволит привлечь к уплате патента самозанятых лиц, которые ввиду необходимости прохождения государственной регистрации предпочитают оставаться в секторе неформальной занятости с соответствующей неуплатой сумм налогов. Введение патентного платежа для индивидуальных предпринимателей и самозанятых лиц имеет большое значение в упрощении порядка налогообложения, т.к. данные субъекты не в состоянии объективно вести учет в том порядке, который предусмотрен в настоящее время законодательством. Тем самым снизятся ошибки налогоплательщиков при исчислении налога, что, в свою очередь, позволят повысить поступление единого налога в бюджеты субъектов Российской Федерации, в т.ч. и Республики Татарстан.

12. В модели патентной системы налогообложения выделены объект и налоговая база - величина среднего дохода за месяц. Обозначение среднемесячной величины дохода (по аналогии с установлением базовой доходности единого налога на вмененный доход) представляется более правильным и логичным в связи с возможностью выбора различного срока действия патента - от 1 до 12 месяцев. При этом не осложняются деятельность индивидуальных предпринимателей и налоговое администрирование. Одновременно необходимо предусмотреть корректировку среднего дохода на количество наемных работников. Одного такого показателя будет достаточно — принцип простоты соблюдается и одновременно повышается уровень как вертикальной, так и горизонтальной справедливости патентной системы налогообложения.

13. В рамках патентной системы налогообложения ограничены права органов власти муниципальных образования в части варьирования суммами среднего дохода. Уровень среднего дохода закрепляется законодательно на федеральном уровне, а в силу высокой территориальной и экономической дифференциации субъектов Российской Федерации, органам власти муниципальных образований должны быть предоставлены полномочия по возможности варьирования суммами среднего дохода, но не более чем в 5 раз. Такое положение представляется более правильным и логичным по сравнению с возможностью в настоящее время в рамках упрощенной системы налогообложения на основе патента увеличивать суммы потенциального годового дохода налогоплательщиков до 30 раз от показателя базовой доходности по тому же виду деятельности в рамках единого налога на вмененный доход.

14. Учитывая недостатки представления перечня видов предпринимательской деятельности по действующим в настоящее время формам вмененного налогообложения (смешение видов деятельности по ОКУН и ОКВЭД, несоответствие видов деятельности реалиям сегодняшнего дня и т.п.) разработан новый перечень, в котором обновлены, сгруппированы виды деятельности в полном соответствии с существующими классификаторами. Такая группировка, на наш взгляд, не вызывает глубоких противоречий и позволяет легко идентифицировать вид деятельности, попадающий под применение патентной системы.

15. В рамках исследования по переходу на патентную систему налогообложения выделены три последовательных этапа: подготовительный, основной и перспективный. Реализация подготовительного этапа сформирует реалистичные и соответствующие действительности показатели среднего дохода по определенным видам деятельности. Рассматриваемый этап подразумевает для экономически обоснованного определения потенциально возможного годового дохода создание на базе статистических данных специального кадастра, с помощью которого можно было бы более равномерное установление суммы патента по каждому виду деятельности.

Мы понимаем, что сбор необходимых статистических данных является дорогостоящим и трудоемким мероприятием, но такая работа, несомненно, могла бы оправдать себя обеспечением равномерности обложения субъектов патентного налога, что, несомненно, поспособствует росту предпринимательской деятельности, а следовательно, и увеличению количества налогоплательщиков. Основной этап характеризуется мероприятиями по отмене единого налога на вмененный доход и развитием упрощенной системы налогообложения на основе патента. Перспективный этап характеризуется отменой всех специальных налоговых режимов при дальнейшем расширении и развитии патентной системы налогообложения. Таким образом, для налогоплательщиков - юридических лиц останется общий режим налогообложения, для индивидуальных предпринимателей -общий режим налогообложения и патентная система налогообложения. Мы убеждены, что в Российской Федерации уже назрела объективная необходимость реформирования всей системы специальных налоговых режимов: ни одна страна в мире не обладает таким количеством специальных, или льготных, режимов налогообложения. Компесировать отмену специальных налоговых режимов мы предлагаем м специальных льгот в механизмы исчисления основных налогов: пониженные ставки налога на прибыль для начинающих организаций и в определенных видах деятельности (например, в социально важных отраслях), введение необлагаемого минимума и т.п.