Развитие бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях"

ПРОКОФЬЕВА Наталья Владимировна

Развитие бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

-1 ДЕК

Москва-2011

005004663

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Российского государственного аграрного университета - МСХА имени К.А. Тимирязева»

Научный руководитель: Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

кандидат экономических наук, доцент Постникова Любовь Валерьевна

доктор экономических наук, профессор Скачко Галина Александровна

кандидат экономических наук, профессор Пугачев Владимир Васильевич

Российский государственный аграрный заочный университет

Защита состоится 2011 г. в ^часов (^минут на заседании

диссертационного совета Д 220.043.11 при Российском государственном аграрном университете - МСХА имени К.А. Тимирязева по адресу: 127550, г. Москва, ул. Тимирязевская, д. 49 (учебный корпус №13 ул. Прянишникова, 15) Ученый совет РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (тел/факс: 8 (499) 976 24 92).

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева

Автореферат разослан, размещен на сайте университета www.timacad.ru и направлен на сайт Министерства образования и науки РФ по адресу referat_vak@mon.gov.ru «^У» /¡С^Ы^С 2011 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Развитие сельского хозяйства, являющейся стратегически важной отраслью, связано со специфическими особенностями, которые определяют необходимость предоставления государственной помощи сельскохозяйственным организациям в России и зарубежом.

Происходящие в настоящее время интеграционные процессы как на постсоветском пространстве, так и в планетарном масштабе направлены, главным образом, на обеспечение справедливой конкуренции и транспарентность информации о государственной поддержке сельскохозяйственных организаций, что, однако, для отечественного сельского хозяйства создает дополнительные трудности и обуславливает необходимость применения адекватного механизма оказания ему государственной помощи применительно к международной практике. В этом отношении особый интерес представляет опыт стран-членов Европейского Союза и Всемирной торговой организации (ВТО), которые широко используют различные формы государственной помощи сельскохозяйственным товаропроизводителям, как правило, унифицированные в рамках соответствующих международных организациях. Аналогичные формы помощи могут быть использованы в России при ее вступлении в ВТО, Организацию экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и другие международные организации. В соответствии с Соглашением ВТО по субсидиям и компенсационным мерам информация о суммах предоставленной государственной помощи отражается в отчетах как органов государственной власти, так и сельскохозяйственных организаций.

В условиях развития экономических отношений между странами становится актуальным научное обоснование практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям, с целью обеспечения прозрачности и достоверности отражения информации о ней в бухгалтерской (финансовой) отчетности, соответствующей требованиям как международных организаций, так и международным стандартам финансовой отчетности.

Степень изученности проблемы. Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные положения экономической теории, бухгалтерского учета, труды отечественных и зарубежных ученых, что подробно рассмотрено в диссертации. Вопросами необходимости государственного регулирования экономики, в том числе сельского хозяйства, занимались как зарубежные ученые: Кейнс Дж.М., Самуэльсон П., Стиглиц Дж., так и отечественные - Баутин В.М., Брязгин Ю.В., Ильин С.С., Киселев C.B., Наза-ренко В.И., Петриков A.B. и др.

Развитие международных интеграционных процессов отражено в трудах Кембаева Ж.М., Левитта Т., Леонтьева В., Марченко М.Н., Михеева В.В., Оли-на Б., Познера М., Рикардо Д., Робертсона Р., Смита А., Усенко Е.Т., Фархутди-нова И.З., Харрода Р., Хекшера Е. и др.

Исследованию различных аспектов бухгалтерского учета государственной помощи в нашей стране посвящены работы Алборова P.A., Белова Н.Г., Карзаевой H.H., Кокорева H.A., Лаптевой Д.Г., Ливановой Р.В., Маслова Б.Г., Палия В.Ф., Проняевой Л.И., Соколова Я.В., Кувалдиной Т.Б., Радуцкого А.Г., Суворовцева В.И., Сусловой Т.А., Хоружий Л.И. и др.

Вместе с тем, несмотря на разработанность темы исследования, остаются малоизученными вопросы рациональной организации бухгалтерского учета государственной помощи сельскохозяйственным организациям в условиях международной интеграции, позволяющие обеспечить как соблюдение установленного порядка ее оказания, так и ее эффективное и целевое использование.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в обосновании теоретических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, в условиях международной интеграции, а также оценки эффективности использования такой помощи внутренними и внешними пользователями бухгалтерской отчетности.

Для достижения цели работы поставлены и решены следующие задачи:

- раскрыть сущность государственной помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям, применяемой в отечественной и международной теории;

- предложить научно обоснованную классификацию государственной помощи, учитывающие требования международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенного союза России, Беларуси и Казахстана);

- обобщить теоретические и методологические основы, а также выявить особенности развития отечественного и зарубежного опыта отражения в бухгалтерском учете информации о государственной помощи;

- критически оценить современное состояние бухгалтерского учета операций по получению и использованию государственной помощи в сельскохозяйственных организациях;

- разработать информационную базу по документальному оформлению и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной помощи сельскохозяйственным организациям с учетом требований ВТО и других международных организаций;

- разработать систему показателей по расчету эффективности использования государственной помощи сельскохозяйственным организациям в условиях международной интеграции.

Область исследования соответствует требованию паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.5. «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных» и п. 1.6. «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертационной работы выступают вопросы методологии и организации бухгалтерского учета государственной помощи сельскохозяйственным организациям в условиях международной интеграции. Объектом исследования избрана совокупность хозяйственных операций по отражению в бухгалтерском учете поступления и использования государственной помощи в исследуемых сельскохозяйственных организациях Московской области (ГУП ПНО «Пойма», ООО «Агрофирма «Дединово», СПК «Приокский»).

Теоретической и методологической основой, а также информационной базой исследования послужили труды российских и зарубежных ученых, международные и отечественные стандарты и иные нормативные акты по бухгалтерскому учету государственной помощи и ее отражению в финансовой отчетности, материалы научно-практических конференций, соответствующие методические материалы, данные первичной учетной документации, синтетического и аналитического учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности исследуемых сельскохозяйственных организаций.

Методика исследования основывается на изучении экономических процессов путем применения общепринятых и специальных методов научного познания: дедукции и индукции, наблюдения и группировки, аналитических, статистических, сравнительных, расчетных и др., накопленного опыта, апробации полученных результатов.

Научная новизна исследования состоит в обосновании теоретико-методических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям в условиях международной интеграции. В диссертационном исследовании получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада и выносимые на защиту:

- уточнено понятие «государственная помощь» путем включения в ее определение таких характеристик, как оценка оказываемого государством воз-

действия на деятельность сельскохозяйственных организаций, способы ее предоставления, что позволяет расширить виды государственной помощи, регламентированные нормативными актами международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана);

- дополнены классификационные признаки государственной помощи по видам, способам предоставления, по степени влияния на производство, по фактическому использованию, позволяющие распределить информационные потоки о движении государственной помощи;

- уточнен порядок синтетического и аналитического учета государственной помощи, обеспечивающий систематизацию информации о поступлении бюджетных средств и их целевом использовании в соответствии с требованиями международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана);

- обоснован подход к совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, путем капитализации бюджетных средств на счете 86 «Целевое финансирование», субсчет 1 «Государственная помощь» и аккумулирования данных о ее движении на счетах расчетов 64 «Расчеты с бюджетом по предоставленной государственной помощи» и 65 «Расчеты с поставщиками из сумм государственной помощи», позволяющий учесть требования формирования отчетной информации в соответствии с положениями международных организаций;

- рекомендован порядок документального оформления хозяйственных операций по движению государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, и ее отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности в части распределения предоставленных бюджетных средств по степени их влияния на производственную деятельность;

- разработана система показателей оценки эффективности использования государственной помощи по видам ее предоставления, позволяющая определить полноту использования данных средств и целесообразность их дальнейшего предоставления.

Практическая значимость результатов проведенного исследования состоит в том, что содержащиеся в диссертации рекомендации и выводы позволят сельскохозяйственным организациям обеспечить достоверность и понятность данных бухгалтерского учета, на основании которых в бухгалтерской (финансовой) отчетности отражается полная, достоверная и сопоставимая информация о поступлении и использовании государственной помощи в условиях международной интеграции.

Предложения, сформулированные в диссертации, могут стать основой

при разработке нормативно-правовых документов по бухгалтерскому учету при вступлении России в ВТО, ОЭСР и другие международные организации.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертации обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях и сборниках научных трудов: Международная конференция молодых ученых и специалистов, посвященная 145-летию РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (2010 год); Международная научная конференция молодых ученых и специалистов «Вклад молодых ученых в развитие инноваций аграрной науки» (2009 год); Международная научно-практическая конференция «Пути повышения эффективности экономической и социальной деятельности кооперативных . организаций» (2009 год).

Публикации. По результатам проведенного исследования автором опубликовано 8 работ объемом 3,41 печатных листа (вклад автора - 3,22 п.л.), среди которых имеются 3 статьи в журналах, рекомендованных ВАК, общим объемом 1,38 п.л. (вклад автора 1,19 п.л.), 5 публикаций в профессиональных журналах и изданиях общим объемом 2,03 п.л. (вклад автора - 2,03 п.л.).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений. Основное содержание работы изложено на 187 страницах машинописного текста, содержит 47 таблиц, 21 рисунок.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, определены цели и задачи, предмет, объект и методы исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приведены сведения по их апробации.

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета государственной помощи сельскохозяйственным организациям в условиях международной интеграции» раскрыта экономическая сущность и обоснована необходимость государственного регулирования деятельности сельскохозяйственных организаций, проанализированы требования международных организаций в части влияния государственной помощи на производство, раскрыты основные принципы бухгалтерского учета операций по ее поступлению и использованию в соответствии с отечественными и международными стандартами.

Во второй главе «Современное состояние бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях» проанализировано состояние сельского хозяйства и уровень государственной помощи ему в стране и Московской области, а также в отдельных странах с развитой рыночной экономикой, определены основные направления использования бюджетных средств, рассмотрен порядок ведения бухгалтерского учета госу-

дарственной помощи и отражения информации о ней в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В третьей главе «Совершенствование системы бухгалтерского учета государственной помощи, предоставленной сельскохозяйственным организациям, и оценка ее эффективности в условиях международной интеграции» обоснован подход к бухгалтерскому учету государственной помощи путем ее капитализации, в рамках которого предложен порядок ее отражения на счетах синтетического и аналитического учета, разработаны формы первичной учетной документации по использованию бюджетных средств, предложены пути совершенствования форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, разработана система показателей по расчету эффективности использования государственной помощи в современных условиях.

В выводах и предложениях сформулированы основные результаты проведенного исследования.

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Полученные в ходе проведенного исследования научные результаты позволяют определить следующие положения, выносимые на защиту.

1. Уточнено понятие «государственная помощь» путем включения в ее определение таких характеристик, как оценка оказываемого государством воздействия на деятельность сельскохозяйственных организаций, способы ее предоставления, что позволяет расширить виды государственной помощи, регламентированные нормативными актами меяедуна-родных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана).

В диссертационном исследовании доказано, что понятие «государственная помощь» многими отечественными и зарубежными учеными трактуется как предоставление государством специфических экономических выгод определенным хозяйствующим субъектам. При этом, из данного понятия исключены такие получаемые сельскохозяйственными организациями выгоды, предоставляемых государством, как создание инфраструктуры, льготное налогообложение, установление торговых ограничений для конкурентов и другое.

В соответствии с требованиями международных организаций, в частности ВТО, под государственной помощью понимается оказание финансового воздействия правительством или иным публичным органом, которые осуществляют:

1) прямой перевод денежных средств или принимает на себя обязатель-

б

ства по переводу таких средств хозяйствующему субъекту;

2) отказывается от взимания причитающихся ему доходов;

3) предоставляет товары или услуги помимо общей инфраструктуры или закупает товары;

4) осуществляет платежи в механизмы финансирования или поручает, либо предписывает частному лицу выполнять какие-либо функций.

Таким образом, государственная помощь сельскому хозяйству - это выраженная в денежной оценке степень воздействия государства на деятельность сельскохозяйственных организаций с целью обеспечения условий для эффективного функционирования аграрной экономики страны, решения общественных интересов в области продовольственной, экологической, социальной безопасности населения, путем непосредственного предоставления денежных средств и иного имущества либо отказа от взимания с организаций причитающихся ему доходов.

Предлагаемое определение учитывает не только особенности развития сельскохозяйственного производства в нашей стране, но и требования международных организаций.

2. Дополнены классификационные признаки государственной помощи по видам, способам предоставления, по степени влияния на производство, по фактическому использованию, позволяющие распределить информационные потоки о движении государственной помощи.

В результате проведенного сравнительного анализа выявлены особенности предоставления государственной помощи сельскохозяйственным организациям в Российской Федерации и странах-членах международных организаций. На рисунке 1 приведена классификация государственной помощи, обобщающая отечественную и международную практику.

Автором дополнены виды указанной помощи путем включения в ее состав льготного налогообложения, реструктуризации долгов, предоставления государством гарантий и поручительств и регулирования рыночных цен, которые по способам ее предоставления относятся к невостребованным доходам государства.

Учитывая требования международных организаций, в частности ВТО, государственную помощь следует классифицировать также и по степени влияния на производство. Так, к помощи, влияющей на производство, относится компенсация затрат на приобретение оборотных и внеоборотных активов, а к «наименее искажающей» - «несвязанная» с объемами производства поддержка доходов организаций и т.д.

Классификационный признак Классификация, принятая в

Российской Федерации международных организациях

1 2 3

Виды государственной помощи - субсидии (безвозмездная и безвозвратная в целях возмещения затрат или недополученных доходов); - дотации (безвозмездные и безвозвратные без установления направлений и условий их использования); - бюджетные инвестиции (возникает право на эквивалентную часть в уставном капитале); - бюджетные кредиты (в зависимости от условий их предоставления) (согласно БК РФ) - субсидии; - бюджетные кредиты; - дотации; - субвенции; - премии; - льготное налогообложение; - реструктуризация долгов; - предоставление государством гарантий и поручительств; - регулирование рыночных цен. (согласно требованиям международных организаций: ВТО, ОЭСР, Таможенного союза России, Белоруссии и Казахстана)

Способы предоставления государственной помощи непосредственное предоставление бюджетных средств в виде денежных средств или иного имущества - непосредственное предоставление бюджетных средств в виде монетарных и немонетарных активов; - невостребованные государством доходы

По степени возвратности - безвозмездная; - безвозвратная - условная; - безусловная

По степени влияния на производственную деятельность классификация по данному признаку в России отсутствует - «искажающая» производство; - «ограничение производства»; - «не искажающая или наименее искажающая производство»

По сферам деятельности - производство (в виде компенсации затрат); - доходы (при условии не снижения и (или) увеличения объемов производства, что характерно для России, а также «несвязанная» помощь); - потребление (оказание продовольственной помощи); - услуги (предоставление информационных, консультационных и др.); - цены, рынок (поддержка рыночных цен, проведение интервенций); - социальное развитие (развитие сельской инфраструктуры).

По периодам признания - краткосрочная (признается в том периоде, когда получена); - долгосрочная (признается в тех периодах, к которым относится, в определенной пропорции)

По фактическому использованию -целевое; -нецелевое; -эффективное; -неэффективное. -целевое; -нецелевое.

По источникам предоставления -федеральный бюджет; - региональный бюджет; - местный бюджет - государство; - публичный орган; - иные организации, действующие от имени государства

Анализируя направления реализации программы развития сельского хозяйства в России, следует отметить, что государственную помощь можно распределить по сферам деятельности на производство, доходы, услуги, потребление, рынок и социальное развитие. Автором наряду с классификацией были проанализированы методики оценки государственной помощи в странах-членах ВТО, ОЭСР, Таможенного союза России, Белоруссии и Казахстана и установлено, что показатель «агрегированная мера поддержки», используемая в ВТО, включает только меры поддержки, искажающие производство (так называемой «желтой корзины») и не раскрывает общий уровень государственной помощи, в отличие от методик других международных организаций.

В предлагаемой автором методике показатель «государственная помощь сельскохозяйственным организациям» (ГПСХО) следует оценивать по формуле:

ГПСХО = ПП +ЦП+ НДСХО (1)

где ПП - непосредственное предоставление бюджетных средств сельскохозяйственным организациям, тыс. руб.;

ЦП - установление цены на сельскохозяйственную продукцию, тыс. руб.; НДСХО - невостребованные государством доходы сельскохозяйственных организаций в виде предоставления налоговых льготных (ЛН), бюджетных кредитов (БК), гарантий (Г), а также выгод, полученной от реструктуризации долгов (РД), тыс. руб.

НДСХО = ЛН + БК + Г + РД (2)

ГПСХО определяет объем средств, выделенных из бюджета бюджетной системы Российской Федерации, и иные виды помощи, полученные сельскохозяйственными организациями в результате реализации политики государства в сфере сельского хозяйства.

При анализе размера государственной помощи следует сопоставить показатели государственной помощи (ГПСХО) с фактическими суммами, выделенным сельскохозяйственным организациям из бюджета (ПП). Таблица 2. - Расчет показателя «государственная помощь сельскохозяйственной

организации» на примере ООО «Агрофирма», тыс. руб.

№ п\ п Показатели Порядок расчета, строка и форма отчетности Период

2008 г 2009 г 2010 г

1 2 3 4 5 6

1 Государственная помощь сельскохозяйственной организации (ГПСХО) (стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 настоящей таблицы) 3495 3707 3948

2 Непосредственное предоставление бюджетных средств (ПП) стр. 700 ф. №10-АПК 3342 3583 3764

Продолжение таблицы 2

1 2 3 4 5 б

3 Установление цен на сельскохозяйственную продукцию (ЦП) (для экспортирующих организаций: разница между реализацией на внутреннем рынке и на франко-границе) (гр. 5 «Выручено» / гр. 3 «Количество» ф. №9-АПК или ф. №13-АПК) «минус» цена на франко-границе) * количество продукции 0 0 0

4 Невостребованные государством средства сельскохозяйственных организаций (НДСХО) (стр. 5 + стр. 6 + стр. 7 настоящей таблицы) 161 129 184

5 Льготный режим налогообложения (ЛН) (организация применяет общий режим налогообложения, ставка налога на прибыль в период 2008 -2010 составляла 0%) Стр. 140 ф. №2 * ставка налога на прибыль 120 91 151

6 Бюджетные кредиты (БК) (организации были предоставлены бюджетные кредиты по среднерыночной процентной ставке) стр. 920 Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках * (ставка рефинансирования - ставка по бюджетному кредиту) 0 0 0

7 Реструктуризация долгов (РД) (условия реструктуризации: на период с 2006 по 20И годы мораторий, ежегодная выплата фиксированной суммы в размере 2 тыс. руб.) стр. 510 №6-АПК * среднегодовая ставка рефинансирования 41 38 33

3. Уточнен порядок синтетического и аналитического учета государственной помощи, обеспечивающие систематизацию информации о поступлении бюджетных средств и их целевом использовании в соответствии с требованиями международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана).

В настоящее время организация синтетического и аналитического учета государственной помощи осуществляется на пассивном счете 86 «Целевое финансирование» по назначению указанных средств и источникам их поступления. Кроме того, на данном счете обобщается информация не только о суммах бюджетных средствах, но и прочих источниках финансирования, поступивших от других организаций и физических лиц. Таким образом, действующая в нашей стране организация синтетического учета государственной помощи не позволяет раскрыть информацию об использовании государственной помощи по степени ее влияния на производство и сферам деятельности.

В целях устранения вышесказанных недостатков предлагается распределять суммы государственной помощи по степени ее влияния на производство, а также по отношению к сферам деятельности, источникам поступления и ее видам (направлениям государственной программы, на которые она предоставляется).

Таблица 3. - Фрагмент рабочего плана счетов в части государственной помощи

Счет 86 «Целевое финансирование», субсчет 1 «Государственная помощь»

Субсчет 2-ого порядка Субсчет 3-ого порядка Субсчет 4-ого порядка Аналитика

По степени влияния на производство По сферам деятельности Источники поступления средств По видам помощи

Меры, искажающие производство -«желтая корзина» Государственная помощь, связанная с компенсацией затрат на приобретение оборотных и внеоборотных активов Федеральный бюджет - компенсация затрат на уплату процентов по инвестиционным и краткосрочным кредитам; - компенсация затрат на приобретение элитных семян; - на компенсацию затрат на приобретение племенных животных; - (по видам компенсации затрат)

Бюджет субъекта

Местный бюджет

Государственная помощь, связанная с объемами производства сельскохозяйственной продукции Федеральный бюджет - на молоко; - на зерно; - (по видам продукции)

Бюджет субъекта

Местный бюджет

Меры, не искажающие или менее искажающие производство -«зеленая корзина» Государственная помощь, связанная с предоставлением услуг сельскому хозяйству Федеральный бюджет - информационные услуги; - консультационные услуги; - (по видам услуг)

Бюджет субъекта

Местный бюджет

Формирование в бухгалтерском учете информации по предлагаемой системе субсчетов и аналитике позволит внутренним пользователям распределить потоки информации по видам и мероприятиям, на которые выделялась государственная помощь. Кроме того, разработанная система аналитического учета снизит трудоемкость по заполнению сводной документации (в частности, разработанного автором документа «Сведения об использовании государственной помощи») и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности в условиях международной интеграции.

Важно также подчеркнуть, что организация бухгалтерского учета указанным способом обеспечит выполнение требований международных организаций, в частности ВТО, касающихся распределения государственной помощи по мерам, искажающим производство.

4. Обоснован подход к совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, путем капитализации бюджетных средств на счете 86 «Целевое финансирование», субсчет 1 «Государственная помощь» и аккумулирования данных о ее движении на счетах расчетов 64 «Расчеты с бюджетом по предоставленной государственной помощи» и 65 «Расчеты с поставщиками из сумм государственной помощи», позволяющий учесть требования к формированию отчетной информации в соответствии с положениями международных организаций.

В результате сопоставления основных теоретических подходов к бухгалтерскому учету государственной помощи: с позиции доходов (действующего в российском и международном законодательстве), уменьшения себестоимости продукции (предлагаемого многими учеными и действовавшего в СССР) и капитала (как альтернативного подхода, рекомендованного в международных стандартах финансовой отчетности), выявлены их достоинства и недостатки.

При этом отражение государственной помощи в бухгалтерском учете с позиции дохода влияет на финансовые результаты деятельности организации, улучшая их показатели и изменяя динамику развития (таблица 4). При этом недостатком данного способа является то, что государственная помощь распределяется в составе различных видов доходов (прочих доходов, доходов будущих периодов).

Таблица 4, - Финансово-экономические показатели деятельности сельскохозяйственных организаций (по данным годовых отчетов) в России

Годы Выручка от реализации всей продукции (работ, услуг), млрд. руб. Прибыль (убыток) до налогообложения (включая государственную помощь), млрд. руб. В том числе государственная помощь, млрд. руб. Уровень рентабельности с учетом государственной помощи, % Уровень рентабельности (убыточности), без учета государственной помощи, %

1 2 3 4 5 б

2008 г. 888,0 117,4 99,7 14,8 2,2

2009 г. 970,0 83,6 112,0 9,4 (3,2)

2010 г. 1090,3 82,2 143,0 8,3 (5.4)

При отражении государственной помощи с позиции уменьшения себестоимости продукции (т.е. сокращения фактических затрат на ее производство

за счет бюджетных средств) выявлено, что более 85% полученных сельскохозяйственными организациями бюджетных средств направляется на компенсацию уже произведенных расходов, а лишь около 15% предоставляется в виде субсидий на продукцию при выполнении определенных условий. Следовательно, применение способа «уменьшения себестоимости продукции» не учитывает специфики других видов государственной помощи.

Учитывая тот факт, что пользователи бухгалтерской отчетности заинтересованы в объективной информации о деятельности сельскохозяйственной организации, в том числе о стоимости предоставленных государством ресурсов, считаем правильным, учитывать бюджетные средства с позиции капитала.

Автором предложен порядок бухгалтерского учета государственной помощи, позволяющий устранить выявленные недостатки (рис. 1). Так, задолженность перед бюджетом по суммам предоставленной государственной помощи предлагается учитывать на отдельном активно-пассивном счете 64 «Расчеты с бюджетом по суммам государственной помощи» по источникам поступления бюджетных средств. Информацию о поставщиках продукции, на приобретение которой предоставляется государственная помощь, следует учитывать на активно-пассивном счете 65 «Расчеты с поставщиками из сумм государственной помощи» по видам контрагентов, а также по видам приобретаемых оборотных и внеоборотных активов.

При этом государственная помощь признается в качестве дополнительного капитала организации при выполнении условия эффективного и целевого использования. В противном случае, сельскохозяйственная организация обязана возвратить такую помощь, что в бухгалтерском учете должно быть отражено записью: Дт 86 «Целевое финансирование», субсчет 1 «Государственная помощь» - Кт 64 «Расчеты с бюджетом по суммам государственной помощи», тем самым, увеличивая кредиторскую задолженность перед бюджетом. Данные суммы следует учитывать на отдельном аналитическом счете. Таким образом, учет государственной помощи с позиции капитала позволит внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности оценить уровень бюджетных вливаний в сельскохозяйственные организации, определить тенденции к ее снижению (увеличению), а также в «чистом» виде (без учета бюджетных средств) сопоставить данные о финансовом состоянии сельскохозяйственных организаций, оценить ее финансовую устойчивость. Следует отметить, что при получении государственной помощи у сельскохозяйственной организации могут возникать расходы, которые должны покрываться за счет полученных средств. Считаем, что данный способ является более предпочтительным по сравнению с другими подходами, что и обосновывается в диссертации.

Поступление государственной помощи Использование государственной помощи в случае нецелевого и неэф- «-■ ■ - ■■ ■ ■ t - ■ ■ — ... .. -• /Ьективногп ижиккмамм * Возврат

государственной помоши

Дебет

Кредит

Счет 64 «Расчеты с бюджетом по суммам государственной помощи*. аналитический учет ДО видам бюдже-

Дебет

Счет 55 «Специальные счет» i банках», субсчет4 «Поступление государственной ПОМОЩИ», 10 «Материалы», 08 «Вложения | вовиеоборопфе.«**'

£ Наименование хозя ист венной олераиии:

£ на специальный счет поступили средства из |

с бюджета лт компенсации затрат ням выплат на \

Ç продукцию ■ •

Денежные средства, учитываемые на счете 55 «Специальные счета в банках», используются только для оплаты активов или расходов (уплата процентов), для которых они предназначены

Счет 10 «Материалы)», 0S «Вложения во внеоборотные активы» и та ...........

) С ?

Кредит

J С

Кредит

Счет 65 «Расчеты с поставщиками из сумм государственной помощи» ""MV.ÏSMUH.

Наименование хозяйственной операииц; поступление активов, на приобретение которых выделена roc помощь

Счет 65 «Расчеты с поставщиками ю сумм государственной

ПОМОЩИ»

Счет 55 «Специальные счете в банках», субсчет 4 «Поступление государстве н-......................ной помощи»

Наименование хозяйственной ontpaiiyu: Оплачена часть стоимости активов, на приобретение которых выделена государственна* помощь

В случае не выполнения условий признания государственной помощи в качестве капитала, бюджетные средства отражаются • составе кредиторской задолженности организации перед бюджетом по суммам государственной помощи

Счет 64 «Расчеты с бюджетом по I ^ суммам государственной помощи»

Счет 86 «Целевое финансирование» субсчет I «Государственная помощь»

Наименование хозяйственной операиии: s • При выполнении условий (целевого и эффективного использования) пркзняна < \\ государственная помощь в составе капитала организации ;

Счет 91 -3 «Целевые расходы)

Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Наименование хозяйственной операции; Отражены целевые оасходы

Счет 86 «Целевое фиквясмрздание» субсчет I

Счет 91.3 «Целевые расходы»

Наименование хозяйственной onevauuu: Государственная помошь уменьшена на сумму целевых оасходов

Счет 64 «Расчеты с бюджетом по суммам государственной помоши»

. Счет 55 «Специальные счета в I банках», субсчет 4 «Поступление государственной помощи», 10 «Материалы», 08 «Вложения во ■ ••. ..«Д59£рротные активы»

возврат денежных средств при невыполнении условий (целевого и эффективного использования государственной помощи)

Счет 86 «Целевое фииансиро- (о j Счет 64 «Расчеты с бюджетом

ванне» субсчет 1 «Государст- V J nô суммам государственной

венная помои«.» ........... " помощи»

Наименование хозяй^пк •oiapar лене жмых средств пря меаыпожиеккя условий (иелеаогО * эффективного

состав шип-

Условия признания государственной помоши в качестве капитала организации отчетного года (. целевое использование;

2. эффективное использование;

Условия признания государственной помощи в качестве капитала организации предыдущих периодов

3. улучшение финансового состояния предприятия в динамике;

4. устойчивое развитие сельскохозяйственной организации

Рис. 1. — Порядок предлагаемого способа отражения в бухгалтерском учете информации о движении сумм государственной помощи

5. Рекомендован порядок документального оформления хозяйственных операций по движению государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, и ее отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности в части распределения предоставленных бюджетных средств по степени их влияния на производственную деятельность.

При подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности большое значение имеет раскрытие информации о государственной помощи, что способствует формированию правдивой и объективной картины деятельности организации, что, в свою очередь, позволяет принимать обоснованные решения об инвестиционных вложениях в ее развитие. В этих целях обоснована необходимость разработки первичных документов по учету движения государственной помощи, для чего может быть предложена, в частности, форма первичного документа «Использование государственной помощи» (рис. 2).

Использование государственной помощи

Наименование организации ООО «Агрофирма «Дединово» Дата составления_01.09.2011 _

Наименование операции Направления использования государственной помощи

Сумма, руб. 100 000,00

Номер и дата первичного поручения, в соответствии с которым получена помощь Платежное поручение от 16.08.2011 №1234

Цели, на которые предоставлена помощь, в соответствии с платежным поручением Компенсация затрат на приобретение элитных семян

Источник поступления государственной помощи Региональный бюджет (100%)

Классификация государственной помощи по степени искажения производства Искажающие

Фактическое использование государственной помощи Было приобретено дополнительное количество элитных семян

Отражение в бухгалтерском учете Дебет Кредит Сумма, руб.

64 86 100 000,00

Составил: подпись Прокофьева Н.В. 01.09.2011

Рис. 2. - Проект формы первичного документа «Использование государственной

помощи»

Информация, представленная в первичном учетном документе «Использование государственной помощи», в конце отчетного периода (отчетного года) обобщается в сводном документе «Сведения об использовании государственной помощи, предоставленной из бюджета сельскохозяйственной организации», форма которого приведена на рисунке 3.

В данном документе отражаются данные об источниках поступления средств (по видам бюджетов) и направлениях использования государственной

Наименование организации ООО "Агрофирма" Единица измерения тыс. руб.

Влияние на производство Показатели Рязмер помощи, полученной из бюджета по годам Комментарии

2008 г 2009 г 201» г

Всего нтом числе Всего в том числе Всего в том числе

ФБ РБ МБ ФБ РБ МБ ФБ РБ МБ

■ 2 3 4 5 6 7 ■ 9 ■о ■ 1 13 13 М 13

Меры, искажающие производство -»желтая корзиная Государственная помощь, связанная с компенсацией затрат на 3342 2325 1017 3513 2722 861 3754 2495 1259

приобретение злитных семян КО 140 280 200 80

приобретение минеральных удобрений 813 565 24« 403 214 189 342 27 315

приобретение средств защиты растений

уплату процентов по краткосрочным кредитам 290 215 75 923 726 197 852 682 170

ушату процентов по инвестиционным кредитам 2015 1461 554 2253 1782 471 1630 1323 307

приобретение топлива 84 84 4 4

возмещение убытков а результате стихийных бедствий 650 263 387

т д (добавить)

Государственная помощь, связанная с объемами производства сельскохозяйственной продукции

овошей открытого грунта

т д (добавить)

Итого меры, искажающие производство 3312 2325 1017 3583 2722 861 3754 2495 1259

Меры, не искажающие ими менее искажающие производство -«зеленая корзина» Государственная помощь, связанная с предоставлением усяуг сельскому хозяйству

консультационные услуги

т.д. (добавить)

Итого меры, не искажающие или менее искажающие производство

Общий размер средств, полученных из бюджета 3342 2325 1017 3183 2722 861 3754 2495 1259

Поддержка рыночных цен Цена реализации сельскохозяйственной продукций на внутреннем рынке, РУ&/Ц.

зерновых 243,54 233.7! 480,6

картофеля 1145.23 634.19 842,68

овощей отрытого грунта 9068,06 499,01 706.61

Цена реализации сельскохозяйственной продукции на границе (для зкепортнруюшнх организаций), ру&/ц

зерновых

карпкЬеля

овощей открытого грунта

Невостребованные государством доходы Льготный режим налогообложения 120 91 151

Реструктуризация долгов 41 38 33

Итого 161 129 184

Государственная помощь сельскохозяйственным оргяинэяциям 45« 3712 3938

Составил: ___^ _______ _

Проверил: .__• _

Ивмгкпм ФИО яаЛявсь

Рис. 3. — Форма сводного документа «Сведения об использовании государственной помощи»

помощи с учетом классификации их по мерам, искажающим производство и сферам регулирования.

Дополнительно в разработанном документе сельскохозяйственным организациям рекомендуется отражать информацию о ценах реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (работ, услуг) на внутреннем рынке и на франко-границе, что позволит определить уровень поддержки рыночных цен; а также размер невостребованных государством доходов в виде льготного налогообложения, выгод, получаемых при реструктуризации долгов и др.

В условиях интеграции России в международные организации следует уделять внимание раскрытию информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности о государственной помощи, в связи, с чем в типовые и специализированные формы указанной отчетности следует внести следующие изменения:

1. Дополнить раздел 3 «Капитал и резервы» Бухгалтерского баланса стр. 1380 «Государственная помощь», по которой организации будут отражать полученную государственную помощь нарастающим итогом.

2. Добавить графу 7 «Государственная помощь» в Отчет об изменениях капитала (ф. №3), а также строки «Увеличение сумм государственной помощи за счет целевого и эффективного использования» и «Уменьшение сумм государственной помощи в связи с нецелевым и неэффективным использованием».

3. В Отчете о средствах целевого финансирования (ф. №10-АПК) отражать информацию о государственной помощи по степени искажающего воздействия на производство, отраженной в документе «Сведения об использовании государственной помощи».

4. В пояснительной записке отражать информацию о: ценах реализации сельскохозяйственной продукции; применяемой системе налогообложения; сумме долгов, подлежащих реструктуризации, и условиях, на которых она производится; суммах предоставленных бюджетных кредитов и процентных ставок по ним; полученных от государства гарантиях и поручительствах.

Отражение в бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной помощи указанным способом обеспечит информацией заинтересованных пользователей об уровне вмешательства государства, позволит проанализировать степень оказываемого государством влияния на результаты деятельности сельскохозяйственных организаций, а сельскохозяйственным организациям позволит в полном объеме и достоверно раскрыть информацию об уровне государственной помощи, что особенно важно при интеграции России в международные организации.

В диссертации установлено, что в настоящее время информация о государственной помощи, отражаемая в федеральном законе об исполнении бюдже-

та и в бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственных организаций, несопоставима в виду применяемого последними способа учета государственной помощи с позиции доходов. Таким образом, рекомендованный автором порядок учета и отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной помощи имеет значение в целях управления бюджетными средствами, предоставленной сельскохозяйственным организациям, и осуществления должного контроля за их движением.

6. Разработана система показателей оценки эффективности использования государственной помощи по видам ее предоставления, позволяющая определить полноту использования данных средств и целесообразность их дальнейшего предоставления.

Выделение бюджетных средств сельскохозяйственным организациям предполагает их целевое и эффективное использование. Автором разработаны показатели для расчета эффективности государственной помощи по направлениям ее использования: на компенсацию части затрат на уплату процентов по инвестиционным и краткосрочным кредитам, на приобретение оборотных активов и т.д., а также выделенной на определенный вид продукции.

Таблица 5. - Коэффициенты эффективности использования

roc ^дарственной помощи

Наименование показателя Формула Комментарии

Эффективность государственной помощи, направленной на обновление основных средств, приобретени животных (ЭГП %ик) ЭГП %ик = ЛОС/ГП %ик ДОС - изменение стоимости основных средств в целом и по их видам по состоянию на начало и конец отчетного периода; ГП %ик - сумма государственной помощи, предоставленная на уплату процентов по инвестиционным кредитам

Эффективность государственной помощи, предоставленной для приобретения материально-производственных запасов (ЭГПмз) ЭГПмз = МЗ/ГПмз МЗ - материальные затраты (по видам) отчетного периода; ГПмз - сумма субсидий, полученных в отчетном году и связанных с компенсацией соответствующих затрат.

Эффективность в части компенсации затрат по уплате процентов по краткосрочным кредитам (ЭГП%кк) ЭГП%кк = МЗ / ГП%кк МЗ - материальные затраты (по видам) отчетного периода; ГП %кк - сумма государственной помощи, связанной с компенсацией затрат на уплату процентов по краткосрочным кредитам

Эффективность субсидий, предоставленных на конкретный вид сельскохозяйственной продукции (ЭГПп) ЭГПп = QP/ГПп Д(}Р - валовая стоимость продукции, например, валовой надой молока в отчетном периоде; ГПп - сумма субсидий, предоставленных на поддержку молочного животноводства

Коэффициенты эффективности государственной помощи по вышеуказанным формулам следует сопоставлять в динамике. Информационной базой

для расчета указанных показателей является предлагаемая иерархия аналитического учета, а также информация о бюджетных средствах отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций.

Таблица 6. - Коэффициенты эффективности использования государственной помощи на примере ООО «Агрофирма «Дединово»

Показатель 2008 г 2009 г 2010 г

Коэффициент эффективности использования государственной помощи на уплату процентов по инвестиционным кредитам (по изменению первоначальной стоимости основных средств) 21,411 1,205 0,650

Коэффициент эффективности использования государственной помощи на приобретение элитных семян 45,036 - 3,018

Коэффициент эффективности использования государственной помощи на приобретение средств химизации 1,963 -0,578 1,950

Коэффициент эффективности использования государственной помощи на уплату процентов по краткосрочным кредитам 77,376 13,607 23,574

Расчет эффективности государственной помощи по предлагаемой системе показателей обеспечит не только внутренних, но и внешних пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности информацией о качестве ее использования, в динамике позволит проследить тенденции роста (снижения) размера государственной помощи в сопоставлении с изменением стоимости приобретенных оборотных и внеоборотных активов, а также объемов произведенной продукции.

В заключение диссертации излагаются основные выводы и предложения по совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям, в условиях интеграции, суть которых раскрыта в вышеизложенных научных положениях и результатах, выносимых на защиту.

Основные положения диссертации нашли отражение в публикациях: I. Статьи в журналах, рекомендуемых ВАК РФ для публикации основных результатов диссертации на соискание ученой степени кандидата наук:

1. Постникова Л.В., Прокофьева Н.В. Учет государственной помощи в сельскохозяйственных организациях // Международный сельскохозяйственный журнал. - №6. - 2010. С. 30-31 (0,38 п.л., в т.ч. авторских 0,19 п.л.);

2. Прокофьева Н.В. Тенденции бухгалтерского учета государственной по-мощи//Международный сельскохозяйственный журнал. - №6. - 2011. С. 33-34 (0,44 п.л., в.т.ч. авторских 0,44 п.л.);

3. Прокофьева Н.В. Методики оценки уровня государственной поддержки сельского хозяйстваЮкономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. - Xsl 1. - 2011. С. 53-55 (0,56 п.л., в т.ч. авторских 0,56 п.л.);

II. Статьи в аналитических сборниках и материалы конференций:

4. Прокофьева Н.В. Бухгалтерский учет субсидированных кредитов II Международная конференция молодых ученых и специалистов, посвященная 145-летию РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева: Сборник статей. В 2-х т. М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010. Т. 2. - С. 323-327 (0,34 п.л., в т.ч. авторских 0,34 п.л.);

5. Прокофьева Н.В. Проблемы учета государственной помощи в Российской Федерации/Международная научная конференция молодых ученых и специалистов «Вклад молодых ученых в развитие инноваций аграрной науки»: Сборник статей. М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2009.-С. 379-384 (0,36п.л., в т.ч. авторских 0,36п.л.);

6. Прокофьева Н.В. Теоретические аспекты государственной поддержки сельскохозяйственных организаций // Проблемы бухгалтерского учета в условиях инновационного развития сельского хозяйства: Материалы Всероссийской научно-практической конференции. М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2009. - С. 123-126 (0,22 п.л., в т.ч. авторских 0,22 п.л.);

7. Прокофьева Н.В. Роль международных организаций в развитии сельского хозяйства//Современные проблемы бухгалтерского учета, анализа, аудита и статистики: Сборник научных трудов / Под общей редакцией Л.И. Хоружий. М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010. - С.176-180 (0,44 пл., в т.ч. авторских 0,44п.л.);

8. Прокофьева Н.В. Бухгалтерский учет государственной помощи в потребительской кооперации//Пути повышения эффективности экономической и социальной деятельности кооперативных организаций: Материалы международной научно-практической конференции. Краснодарский кооперативный институт/Краснодар: Изд. В.В. Арнаутов, 2009. - С.165-170. (0,67 пл., в т.ч. авторских 0,67 п.л.)

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60x84'/i6. Усл.печ.л. 1.16 Тираж 100 экз. Заказ 551

Издательство РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Прокофьева, Наталья Владимировна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы бухгалтерского учета государственной помощи сельскохозяйственным организациям в условиях международной интеграции.

1.1. Экономическая сущность государственного регулирования сельскохозяйственных организаций.

1.2. Развитие интеграционных процессов в экономике и их роль в функционировании сельскохозяйственных организаций.

1.3. Теоретические аспекты бухгалтерского учета государственной помощи в Российской Федерации.

Глава 2. Современное состояние бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях.

2.1. Тенденции развития сельскохозяйственного производства в России и за рубежом.

2.2. Состояние сельскохозяйственного производства в Московской области.

2.3. Организация бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях.

Глава 3. Совершенствование системы бухгалтерского учета государственной помощи, полученной сельскохозяйственными организациями, и оценка ее эффективности в условиях международной интегрции.

3.1. Обоснование подходов к бухгалтерскому учету государственной помощи в условиях интеграции.

3.2. Информационное обеспечение поступления и использования государственной помощи в сельскохозяйственных организациях.

3.3. Разработка системы показателей по эффективности использования государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях"

Актуальность темы исследования. Сельское хозяйство для любой страны является стратегически важной отраслью. Его развитие связано со специфическими особенностями, существенно отличающими его от других отраслей национальной экономики, такими как природно-климатические факторы, сезонность аграрного производства, обеспечение населения страны продовольствием, источником роста внутреннего валового продукта. Являясь одной из основных отраслей материального производства, сельское хозяйство обеспечивает другие отрасли в средствах производства, и в то же время само является основным потребителем орудий и средств труда.

В настоящее время-в Российской Федерации доля сельского хозяйства в валовом внутреннем продукте (ВВП) составляет около 4% против 16,4% в 1990 году, т.е. доля сельского хозяйства в ВВП России сократилась в 4 раза. В развитых странах, таких как Германия, Франция и др., доля сельского хозяйства не превышает 2,5% ВВП. Однако объем производства сельскохозяйственной продукции в государствах Европейского союза (ЕС) значительно выше, чем в нашей стране. Так, например, общий объем производства зерна в ЕС в 3,5 раза превышает уровень РФ, картофеля - в 2,2 раза, мяса скота и птицы - в 8,4 раза, молока - в 4,8 раза, яиц — в 3 раза [ 172].

Обладая таким свойством как «многофункциональность», сельскохозяйственное производство способно разрешить не только экономические, но и экологические, социальные проблемы, что в последнее время особенно актуально. В виду своих особенностей, а также низкого уровня производства продукции, сельскохозяйственные товаропроизводители нуждаются в государственной поддержке. Многие иностранные государства поддерживают аграрное производство различными способами, создавая тем самым преимущества одних хозяйствующих субъектов перед другими, повышая конкурентоспособность отечественной продукции. Так, например, во многих странах ЕС уровень поддержки сельскохозяйственных организаций составляет более 50% валовой добавленной стоимости (ВДС), в частности в Ирландии - 57,3%, Люксембурге -59,1%, Австрии - 59,4%, Португалии - 52%. Для сравнения; в России уровень поддержки.составляет менее 5% ВДС [127, с. 98].

Получение сельскохозяйственными организациями государственной5 помощи — это еще одна возможность, для сельскохозяйственного товаропроизводителя стабилизировать свою- деятельность, улучшить экономическое состояние. .Государственная поддержка? сельскохозяйственных товаропроизводителей необходима для социально-экономического развития региона.

Происходящие в настоящее время интеграционные процессы как на; постсоветском пространстве; так и: в планетарном-масштабе направлены на либерализацию торговли, обеспечение: справедливой конкуренции и транспарентность торговых режимов, что, однако; для; отечественного сельского хозяйства5 создает дополнительные трудности и обусловливает необходимость применения« адекватного механизма оказания ему государственной помощи применительно к международной; практике. В этом отношении» особый* интерес представляет опыт стран-членов ЕС и Всемирной торговой организации (ВТО), которые широко используют различные: формы государственной помощи сельскохозяйственным товаропроизводителям, как; правило; унифицированные-, в рамках соответствующих международных организаций: Аналогичные* формы-помощи- могут быть использованы в нашей стране при ее вступлении в ВТО; Организацию экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и другие международные/организации. Кроме того, в соответствии с Соглашением ВТО по субсидиям и компенсационным мерам информация о суммах предоставленной государственной помощи отражается в отчетах как органов государственной власти; так и сельскохозяйственных организаций. В' сложившихся условиях становится актуальным научное обоснование практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям, с целью обеспечения прозрачности, достоверности, сопоставимости и понятности отражения информации о ней:в! бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Отражение в учете операций по поступлению и использованию государственной помощи вызывает вопросы о своевременном и полном раскрытии информации о бюджетных средствах, выделенных на финансирование сельскохозяйственных программ, контроля за их эффективным и целевым использованием. Вследствие недостатков в системе предоставления государственной помощи происходит нерациональное расходование бюджетных средств, наблюдается низкая результативность мер государственного регулирования агропромышленного комплекса (АПК). В связи с этим совершенствование системы документооборота, методологии учета, отражения в отчетности сельскохозяйственных организаций полученных средств государственной помощи и контроля ее использования имеет большое значение для развития сельского хозяйства и достижения задач, поставленных государством в национальных проектах. Кроме того, актуальность решения указанных проблем возрастает в условиях вступления Российской Федерации в международные организации.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в обосновании теоретических положений и разработке практических-рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, в условиях международной интеграции, а также оценки эффективности использования такой помощи внутренними и внешними пользователями бухгалтерской отчетности.

Для достижения цели работы поставлены и решены следующие задачи:

- раскрыта сущность государственной помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям, применяемой в отечественной и международной теории;

- предложена научно обоснованная классификация государственной помощи, учитывающая требования международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенного союза России, Беларуси и Казахстана);

- обобщены-теоретические и методологические основы,, а также выявлены особенности развития отечественного и зарубежного опыта отражения в бухгалтерском учете информации о государственной помощи;

- критически оценено современное состояние бухгалтерского учета операций' по - получению и использованию государственной домощи; в, сельскохозяйственных организациях;

- разработана информационная база по документальному оформлению И: отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной помощи сельскохозяйственным организациям с учетом требований ВТО и других международных организаций;

- разработана системапоказателей по расчету эффективности использования государственной помощи сельскохозяйственным-организациям в условиях международной интеграции.

Область исследования соответствует требованию паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.5. «Регулирование' и-стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных', данных» и п. 1.6. «Адаптация различных систем бухгалтерского-учета. Их соответствие международным стандартам».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертационной работы выступают вопросы методологии и организации ¡бухгалтерского учета государственной помощи сельскохозяйственным организациям в уело-виях международной интеграции. Объектом исследования избрана совокупность хозяйственных операций по отражению в бухгалтерском учете поступления. и использования государственной; помощи, в исследуемых сельскохозяйственных- организациях Московской области (ГУП ПНО «Пойма»,.ООО «Агрофирма «Дединово», СПК «Приокский»).

Теоретической и методологической основой, а также информационной^ базой: исследования послужили труды российских и зарубежных ученых, международные и отечественные стандарты ■ и иные нормативные акты по бухгалтерскому учету государственной помощи и ее отражению в! финансовой отчетности, .материалы научно-практических конференций, соответствующие методические материалы, данные первичной учетной документации, синтетического и аналитического учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности исследуемых сельскохозяйственных организаций.

Методика исследования основывается на изучении экономических процессов путем применения общепринятых и специальных методов научного познания: дедукции и индукции, наблюдения и группировки, аналитических, статистических, сравнительных, расчетных и др. методов, накопленного опыта, апробации полученных результатов.

Научная новизна исследования состоит в обосновании теоретико-методических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета государственной* помощи, предоставляемой сельскохозяйственным организациям, в условиях международной интеграции. В диссертационном- исследовании получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада и выносимые на защиту:

- уточнено понятие «государственная помощь» путем включения в ее определение таких характеристик, как оценка оказываемого государством воздействия на деятельность сельскохозяйственных организаций, способы ее предоставления, что позволяет расширить виды государственной помощи, регламентированные нормативными, актами международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана);

- дополнены классификационные признаки государственной помощи по видам, способам предоставления, по степени влияния на производство, по фактическому использованию, позволяющие распределить информационные потоки о движении государственной помощи;

- уточнен порядок синтетического и аналитического учета государственной помощи, обеспечивающий систематизацию информации о поступлении бюджетных средств и их целевом использовании в соответствии с требованиями международных организаций (ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана);

- обоснован подход к совершенствованию бухгалтерского учета государственной помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, путем капитализации бюджетных средств на счете 86 «Целевое финансирование», субсчет 1 «Государственная помощь» и аккумулирования данных о ее движении на счетах расчетов 64 «Расчеты с бюджетом по предоставленной государственной помощи» и 65 «Расчеты с поставщиками из сумм государственной помощи», позволяющий учесть требования формирования отчетной1 информации в соответствии с положениями международных организаций;

- рекомендован порядок документального оформления* хозяйственных операций по движению государственной* помощи, получаемой сельскохозяйственными организациями, и ее отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности^ частиг распределения предоставленных бюджетных средств по степени их влияния на-производственную деятельность;

- разработана, система показателей оценки эффективности, использования государственной« помощи-по видам ее предоставления; позволяющая определить полноту использования данных средств и целесообразность их дальнейшего предоставления.

Практическая значимость результатов проведенного исследования состоит в том, что содержащиеся в диссертации рекомендации и выводы позволят сельскохозяйственным организациям, обеспечить достоверность и понятность данных бухгалтерского учета в части государственной помощи, на основании которых в бухгалтерской (финансовой) отчетности отражается полная, достоверная и сопоставимая информация о поступлении и использовании государственной помощи в условиях международной интеграции.

Предложения, сформулированные в диссертации, могут стать основой при разработке нормативно-правовых документов по бухгалтерскому учету при вступлении России в ВТО, ОЭСР и другие международные организации.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертации обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях и сборниках научных трудов: Международная конференция- молодых ученых и специалистов, посвященная 145-летию РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (2010 год); Международная научная конференция молодых ученых и специалистов «Вклад молодых ученых в развитие инноваций аграрной науки» (2009 год); Международная научно-практическая конференция «Пути повышения эффективности экономической и социальной деятельности кооперативных организаций» (2009 год).

Публикации. По результатам проведенного исследования автором опубликовано 8 работ объемом 3,41 печатных листа (вклад автора - 3,22 п.л.), среди которых имеются 3 статьи в журналах, рекомендованных ВАК, общим объемом 1,38 п.л. (вклад автора 1,19 п.л.), 5 публикаций в .профессиональных журналах и изданиях общим объемом 2,03 п.л. (вклад автора — 2,03 п.л.):

Объем и структура' работы. Диссертация, состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений. Основное содержание работы изложено на 187 страницах машинописного текста, содержит 47 таблиц, 21 рисунок.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Прокофьева, Наталья Владимировна

Выводы и предложения

На основании проведенных исследований сделаны следующие выводы и предложения.

1. В современных условиях необходимость государственного регулирования экономики связана, в первую очередь, с невозможностью решения рыночными механизмами задач по обеспечению производства общественных благ, отсутствием совершенной конкуренции, а также отсутствием полной информации о товарах и услугах.

Путем предоставления различных видов помощи государство стимулирует развитие экономики, в частности, побуждает компании к действиям, которые они не в состоянии предпринять при отсутствии «внешних сил», а также сгладить негативные аспекты рыночного саморегулирования.

Относительно государственного регулирования сельского хозяйства можно выделить две концепции. Первая состоит в максимальной либерализации торговли и сокращения доли государственного регулирования аграрного сектора. Вторая, - напротив, за воздействие государства на сельское хозяйства в виду его многофункциональности, т.е. возлагают на него решение не только экономических, но и экологических, социальных задач, а также обеспечение продовольственной безопасности.

По нашему мнению, государство и рынок должны найти «золотую середину», при которой несовершенство рынка будет нивелироваться государством, а последнее не будет препятствовать развитию аграрного рынка.

2. В диссертационном исследовании доказано, что понятие «государственная помощь» многими отечественными и зарубежными учеными трактуется как предоставление государством специфических экономических выгод определенным хозяйствующим субъектам. При этом, из данного понятия исключены такие получаемые сельскохозяйственными организациями выгоды, предоставляемых государством, как создание инфраструктуры, льготное налогообложение, установление торговых ограничений для конкурентов и другое.

Автором дано следующее определение, государственная помощь сельскому хозяйству — это выраженная в денежной оценке степень воздействия государства на деятельность сельскохозяйственных организаций с целью обеспечения условий для эффективного функционирования аграрной экономики страны, решения общественных интересов * в области продовольственной; экологической, социальной безопасности; населения, путем непосредственного предоставления денежных средств и иного имущества либо отказа от взимания с организаций причитающихся, ему доходов.

Предлагаемое определение учитывает не только особенности развития сельскохозяйственного производства в нашей ; стране, но и требования международных, организаций;

3. Вї настоящее время» происходящие в; мировой? экономике процессы характеризуются; глобализацией мирового; хозяйства. Многие - государства объединяются для решения определенных проблем в международные! организации, темі самым; происходит интеграция различных государств. Создаются такие организации как ВТО, ОЭСР, Таможенный союз России;. Белоруссии, Казахстана и т.д. Основной- целью создания таких организаций является либерализация торговли. \

Присоединение России к ВТО определяется стратегическим курсом современной внешнеэкономической политики России, который направлен на эффективную интеграцию страны в мировую экономику и международную торговлю.

Либерализация торговли направлена на; сокращение государственной поддержки сельского хозяйства, в частности:

- снятие ограничений к доступу иностранных сельскохозяйственных товаров на отечественный рынок;

- снижение уровня субсидирования продукции на экспорт, так как такая мера в наибольшей степени влияет на производство, улучшая финансовое состояние одних организаций перед другими;

- сокращения объема финансирования государством программ развития аграрного производства, за исключением тех мер, которые могут быть отнесены к «зеленой корзине», т.е. «не оказывающих влияние на торговлю и производство» в терминологии ВТО. К ней относятся научные исследования, развитие сельской инфраструктуры, доступ к различным видам информации, охрана окружающей среды, а также обеспечение ветеринарного и фитосанитарного контроля и т.д. Следует отметить, что в Российской Федерации объем «зеленой корзины» достаточно невысокий и составляет порядка 5% всей государственной помощи.

4. Перспектива вступления Российской Федерации в ВТО требуют оценки пригодности информационной модели бухгалтерского учета для решения задач рыночной экономики. В исследовании было установлено:

- понятие государственной1 помощи в российском законодательстве не отличается от его толкования в международной практике;

- существует два подхода к отражению государственных субсидий в отчетности: с позиции капитала и с позиции дохода.

При первом подходе (с позиции капитала) государственная помощь рассматривается как источник финансирования деятельности организации. Аргументами такого варианта учета являются^ безвозвратность субсидий при выполнении определенных условий, а также тот факт, что они не заработаны компанией и не несут в себе связанных с их привлечением расходов, следовательно, не являются доходом организации.

Согласно второму подходу (с позиции дохода) государственная помощь отражается в Отчете о прибылях и убытках в качестве дохода в виду того, что такая помощь не связана с собственниками организации; помощь представляется организации за выполнение определенных условий и обязательств; выполнение условий получения государственной помощи связано с расходами компании; предоставление государственной помощи организациям является следствием государственной политики государства и в связи с этим она должна отражаться как увеличение дохода компании.

МСФО 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи» предусматривает отражение государственных субсидий как дохода, при этом допускает альтернативный подход в качестве увеличения капитала. В?российской законодательстве государственная помощь признается только с позиции дохода.

5. Учет государственной- помощи в соответствии с международными стандартами; помимо МСФО 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи», регулируется • МСФО 41' «Сельское-хозяйство». Данный^ стандарт устанавливает методологию, порядок учета и отражениям финансовой отчетности сельскохозяйственной деятельности. При этом, доходы- в виде' государственных субсидий" на сельскохозяйственнуюг деятельность признаются таковыми только тогда, когда они» подлежат получению.

В российском* законодательстве1 утвержденного положения об учете государственной помощи, предоставляемой на биологические активы,, оцененных по справедливой- СТОИМОСТИ, отсутствует. Следует отметить, ЧТО' в настоящее время разработаны проекты ПБУ «Учет биологических активов».

6. В странах ЕС сильно развита промышленность и финансовая деятельность, доля же сельского хозяйства в структуре ВВП не большая (до 2 -3%): Государственная поддержка сельского хозяйства- ЕС, осуществляемая посредством гарантированных цен и прямых субсидии, обеспечивает в. целом рост прибылей5сельскохозяйственных организаций.

В 2009 году помощь производителям в зоне ОЭСР, согласно данным показателя^ «оценки помощи производителям», составляла 22% сельскохозяйственных доходов, что немного превышала уровень 2008 года, когда этот показатель составлял 21%. Следует отметить, что в 2008' году уровень поддержки производителей считается самым низким с середины 80-х годов. Так в 1986 - 1988 годах данный показатель достигал 37%. В денежном выражении оценка помощи производителям оценивается в размере 253 млрд. долл. или 182 млрд. евро в 2009 году.

Автор отмечает, что согласно исследованиям ОЭСР, уровень поддержки производителей в России значительно ниже уровня стран-членов ОЭСР, но значительно выше уровня развивающихся стран (например, Китая, Бразилии). Так, в 2005 - 2007 годах этот показатель в Китае составил около 9%, в Бразилии 6%, в то время как в РФ около 14% (в среднем за 3 года), средний уровень поддержки производителя сельскохозяйственной продукции в странах-членах ОЭСР за-период 2005 - 2007 годы составил 26%. Однако указанного размера поддержки недостаточно для устойчивого развития сельскохозяйственного производства в РФ.

7. Около 64% всех средств, выделяемых из бюджета Российской Федерации всех уровней, направляется на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам, предоставляемым на приобретение техники, строительства, и модернизации зданий и сооружений' (46%), а также на приобретение материальных ценностей (18%). Следует отметить, что в 20091 году на вышеуказанные мероприятия государством было выделено 90,7 млрд. руб.

При этом около 35% бюджетных средств было получено предприятием в рамках представлением бюджетом Московской области прочих субсидий. Данная информация отражена общей суммой по стр. 600 «Прочие субсидии» без выделения целей предоставления бюджетных средств. Таким образом, отсутствие информации о мероприятиях, на которые направляются средства, отраженные по строке «Прочие субсидии», делает бухгалтерскую отчетность предприятия менее прозрачной. Следует отметить, что в Отчете о средствах целевого финансирования (ф. №10-АПК) отсутствует информация об их целевом использовании.

8. Автором предложена система оценки уровня государственной поддержки сельского хозяйства, которая позволит рассчитать уровень поддержки, а не помощи, сельскохозяйственной организации, а также в целом сельского хозяйства. Расчет показателей основан с учетом методик оценки государственной поддержки ВТО, ОЭСР, Таможенного союза. При этом также принято во внимание требования действующего законодательства РФ, Московской области.

При этом следует конкретизировать статьи бюджета (если рассчитывается в целом по сельскому хозяйству) и отчета о целевом использовании (для конкретных сельскохозяйственных организаций), по которым поддержка будет предоставляться сельскому хозяйству. Кроме того, из средств регионального и местного бюджета следует исключать межбюджетные трансферты, т.е. средства направленные федеральным бюджетом региональному для поддержки сельскому хозяйству - в региональном бюджете они должны быть выделены отдельной строкой.

9. Предложенная автором организация синтетического* и аналитического учета на 86 «Целевое финансирование» позволит пользователям знать, о наличии обязательств организации перед государством, а также оценить уровень вложений государства в финансово-экономическую деятельность предприятия, тем более что при получении государственной помощи предприятие получает дополнительные активы.

Таким образом, целевое финансирование в виде государственной поддержки сельского хозяйства является особым видом капитала, отличным от вкладов собственников, которые могут распоряжаться сельскохозяйственным предприятием как имущественным комплексом на основании права собственности.

Главной же целью государства при этом является поддержание сельхозтоваропроизводителя для обеспечения, в первую очередь, продовольственной безопасности страны. Предоставляя государственную помощь сельскохозяйственным организациям, государство ставит главную задачу: обеспечить продовольственную безопасность страны путем обеспечения хозяйствам рентабельной деятельности.

Таким образом, целевое финансирование можно отнести к особому виду капитала, т.е. к дополнительным средствам, поступающих от" внешних источников и необходимых для ведения рентабельной деятельности организаций.

10. При интеграции в мировое сообщество, на наш взгляд, целесообразно внести в синтетический и аналитический учет и в формы бухгалтерской отчетности изменения, отражающие специфику влияния государственной помощи на производство и торговлю.

Кроме того, учитывая тот факт, что в настоящее время не формируется в полном объеме информация о суммах государственной помощи, предоставленной из бюджетов разных уровней сельскохозяйственным? организациям, сельскому населению» и* другим экономическим субъектом автором были разработаны первичные документы, позволяющие в полном объеме учесть такое движение государственной помощи.

11. Одной из главных задач, помощи сельскохозяйственным организациям является ее эффективное использование. В виду сложившейся в России ситуации, когда помощь предоставляется в виде компенсации затрат или при выполнении определенных условий, связанных с производством продукции, автором предложены формулы для расчета такой эффективности. При этом эффективность рассчитывается не только в целом по предприятию, но и по видам предоставления государственной помощи: