Развитие бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях"

На правах рукописи

ЧИСТИКОВА Татьяна Анатольевна

Развитие бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях

Специальность 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 7 МАЙ 2012 005044139

Москва —2012

005044139

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Российского государственного аграрного университета — МСХА имени К. А. Тимирязева.

кандидат экономических наук, доцент Постникова Любовь Валерьевна

доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой учета, анализа и аудита МАТИ — Российского государственного технологического университета имени К.Э. Циолковского Полковский Леонид Михайлович

кандидат экономических наук, доцент, декан экономического факультета, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и финансов Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии Жданкин Георгий Валерьевич

Ведущая организация: Московский государственный агроинженер-

ный университет имени В.П. Горячкина

Научный руководитель: Официальные оппоненты:

Защита состоится 2012 г. в часов ¿З^минут на заседании

диссертационного совета Д 220.043.11 при Российском государственном аграрном университете — МСХА имени К.А. Тимирязева по адресу: 127550, г. Москва, ул. Тимирязевская, д. 49 Ученый совет РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (тел/факс: 8 (499) 976 24 92).

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева

Автореферат разослан «£$» 2012 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Н.Н. Карзаева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. За пореформенный период произошли существенные изменения в составе движимого имущества сельскохозяйственных товаропроизводителей, основу которого составляют сельскохозяйственная техника и оборудование. Только за период с 2004 по 2010 гт. в Российской Федерации произошло значительное сокращение парка сельскохозяйственных машин и техники. Так, парк тракторов уменьшился практически на 38%, зерноуборочных, кормоуборочных и картофелеуборочных комбайнов — на 40, 45, 42%% соответственно. Данная ситуация усугублена высокой степенью морального и физического износа техники, имеющейся в наличии у сельскохозяйственных организаций. Именно поэтому вопрос технического оснащения производства в сельском хозяйстве является одним из наиболее острых.

В то же время наблюдающийся дефицит финансовых ресурсов у сельскохозяйственных организаций, плавными причинами которого являются значительная продолжительность производственного цикла и диспаритет цен на сельскохозяйственную продукцию и ресурсы, необходимые для ее производства, приводит к существенному снижению их покупательной способности. В таких условиях лизинг для сельскохозяйственных товаропроизводителей является одним из самых перспективных и эффективных способов обновления основных средств. За период с 2004 по 2010 гг. объем полученного в лизинг сельскохозяйственными организациями имущества значительно вырос. Так, количество поставленных тракторов увеличилось на 22,8 %, автомобильной техники — в 2,6 раза, прочей техники и оборудования — в 4,3 раза. По данным исследования Всемирного банка доля аграрного лизинга на рынке лизинговых услуг Российской Федерации составляет 15 %, в том числе лизинг сельскохозяйственной техники — 9,5 %.

Одним из факторов, оказывающих влияние на эффективное использование лизинга для обновления основных средств сельскохозяйственных организаций, является создание систем анализа, контроля и управления хозяйственными операциями, осуществляемыми при реализации договоров лизинга, информационной основой для которых служит бухгалтерский учет. Именно поэтому развитие бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства, актуально.

Степень изученности проблемы. Вопросами изучения и раскрытия сущности лизинговых операций в Российской Федерации занимались такие ученые, как Брагинский М.И., Васильев Н.М., Ветрянский В.В., ГазманВ.Д., Горемыкин В.А., ГуккаевВ.Б., ДжухаВ.М., Ефимова Л.Г., Кабатова Е.В., Ле-щенко М.И., Мигалтай Б.С., Овчаров Д.А., Сусанян К., Филиппов К.К. и др. За-

рубежный опыт организации лизинговых отношений освещен в работах Адам-са Дж. Н., Глика Ф., Котгера Р., Рида Э., Смита Р., Судхир П. Амембала, Фран-чека А.

Работы целого ряда ученых, таких как Баутин В.М., Буряков М.Н., Ко-ролькова А.П., Мазлоев В.З., Семин А.Н., Скрынник Е.Б., Шадрина М.А., Ягов-кинА.А., и др. посвящены исследованиям в области лизинга сельскохозяйственной техники и племенных животных.

Большой вклад в развитие теоретических и методических основ бухгалтерского учета операций по договорам лизинга имущества внесли: Албо-ров P.A., Александрова С.М., Белов Н.Г., Бельгисова К.В., Бойкова М.П., Волкова Ю.В., Гаврилова H.A., Галкина Е.В., Голованов A.A., Губашиева О.З., Гущина И.Э., Дун И.Р., Ефремова A.A., Карзаева H.H., Кисурина Л.Г., Ковалев В.В., Ляхов A.B., Медведев В.В., Мельгуй А.Э., Постникова Л.В., Русакова Е.А., Хо-ружий Л.И., Ширяева Г.Ф., Шишкоедова H.H., и др.

Оценивая научный вклад вышеназванных ученых, следует отметить, что несмотря на широкую разработанность указанных проблем, отсутствуют исследования, посвященные отличиям бухгалтерского учета операций по договорам лизинга имущества у сельскохозяйственных организаций, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства, поэтому все еще остаются нерешенными вопросы, связанные с отсутствием практических рекомендаций по организации и методике бухгалтерского учета лизинга имущества для них.

Область исследования соответствует следующим подпунктам пункта 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ» паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»: 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей; 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности.

Цель и задачи исследования. Целью диссертации является разработка методических подходов и практических рекомендаций по организации бухгалтерского учета лизинга имущества для сельскохозяйственных организаций, относящихся к разным субъектам предпринимательства.

Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи:

-рассмотреть экономическую сущность лизинга и установить объекты бухгалтерского учета в системе лизинговых отношений;

-обосновать необходимость дифференцированного подхода к организации бухгалтерского учета операций по договорам лизинга имущества в субъектах малого, среднего и крупного предпринимательства;

-предложить порядок синтетического и аналитического учета лизинга имущества для лизингополучателей;

-разработать формы первичной и сводной документации по бухгалтерскому учету лизинга имущества;

-разработать методические рекомендации по отражению на счетах бухгалтерского учета лизинговых операций для сельскохозяйственных организаций;

- разработать предложения по дополнению форм бухгалтерской и статистической отчетности показателями, раскрывающими информацию о лизинге имущества.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертационной работы является организация бухгалтерского учета лизинга движимого имущества (в частности сельскохозяйственной техники и оборудования) в сельскохозяйственных организациях-лизингополучателях.

Объектом исследования избраны учетные процессы в сельскохозяйственных организациях Краснодарского края, относящихся к разным субъектам предпринимательства, по договорам лизинга (малые организации — ООО «Дымов.Юг», КФХ«Аист», средние организации — ООО «Суворова», ООО «Урожай XXI век», крупная организация — ОАО «Нива Кубани»),

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды отечественных и зарубежных ученых по вопросам организации бухгалтерского учета лизинговых операций, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы научных и научно-практических конференций.

Информационную базу исследования составили официальные материалы Министерства сельского хозяйства Российской Федерации, Федеральной службы государственной статистики, рейтингового агентства «Эксперт РА», ассоциации лизинговых компаний «Рослизинг», данные годовых отчетов ОАО «Рос-агролизинг», первичной учетной документации, синтетического и аналитического учета, а также бухгалтерской отчетности исследуемых сельскохозяйственных товаропроизводителей.

При проведении исследования на разных его этапах в зависимости от поставленных целей и решаемых задач были использованы следующие методы: монографический, графический, экономико-статистический, приемы анализа, синтеза, сравнения, систематизации и обобщения теоретического и практического материала.

Научная новизна исследования состоит в обосновании теоретических и разработке методических положений по совершенствованию бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях. В процессе

исследования получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада и выносимые на защиту:

- уточнено понятие «лизинга» путем включения в формулировку его определения цели использования лизинга лизингополучателем и этапов реализации сделки, позволяющих обоснованно определить объекты бухгалтерского учета в системе лизинговых отношений;

-обоснованы предложения о дифференцированном подходе к организации бухгалтерского учета лизинговых операций в субъектах малого, среднего и крупного предпринимательства, направленные на соблюдение основополагающего принципа рациональности его ведения;

-предложен порядок отражения задолженности по уплате лизинговых платежей на счетах синтетического и аналитического учета, различающийся по степени детализации ее бухгалтерского учета, для лизингополучателей, относящихся к субъектам малого и среднего бизнеса, а также крупного предпринимательства и направленный на разграничение учета сумм долгосрочной, краткосрочной и просроченной задолженности по лизинговым платежам;

- с целью усиления текущего контроля за соблюдением расчетно-платежной дисциплины в системе лизинговых отношений путем регулярной проверки своевременности погашения обязательств по лизинговым платежам, разработаны формы первичной и сводной документации по учету лизинговых операций (акт приема-передачи предмета лизинга, сводный регистр учета расчетов по лизинговым платежам и отчет лизингополучателя о состоянии расчетов по договору лизинга), что позволяет обеспечить системы анализа, контроля и управления хозяйственными операциями необходимой информацией;

- разработаны методические рекомендации по отражению на счетах бухгалтерского учета операций по договорам лизинга имущества для сельскохозяйственных организаций, способствующие унификации его ведения всеми субъектами предпринимательства;

- дополнены формы бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственных организаций, являющихся лизингополучателями имущества, показателями, раскрывающими информацию о наличии и движении лизингового имущества, его стоимости, а также о сумме задолженности по лизинговым платежам, расширяющими ее аналитические возможности для принятия обоснованных решений всеми категориями пользователей.

Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что предложенные в работе рекомендации по документальному оформлению и бухгалтерскому учету лизинга имущества могут быть использованы в практической работе сельскохозяйственными организациями-лизингополучателями.

Результаты исследования могут быть использованы в учебном процессе вузов, при подготовке и повышении квалификации руководителей и специалистов АПК, в разработке конкретных мероприятий для лизингополучателей по совершенствованию организации бухгалтерского учета и отчетности лизинговых операций.

Апробация результатов исследования. Основные результаты исследования неоднократно обсуждались и получили положительную оценку на Международных научных и научно-практических конференциях, в том числе: «Учетно-информационное обеспечение развития сельских территорий» (Москва, 2009 г.), «Вклад молодых ученых в развитие инноваций аграрной науки» (Москва, 2009 г.), «Наука и молодежь: новые идеи и решения» (Волгоград, 2010 г.), «Адаптация сельского хозяйства России к меняющимся погодно-климатическим условиям» (Москва, 2010 г.), международной научной конференции, посвященной 145-летию академии имени К.А. Тимирязева (Москва, 2010 г.), Международной научной конференции молодых ученых и специалистов 1-2 июня 2011 г. (Москва, 2011 г.). Результаты диссертационной работы рассмотрены и внедрены в практическую деятельность сельскохозяйственных организаций Краснодарского края, что подтверждено справками о внедрении результатов диссертационной работы.

Публикации. По результатам проведенного исследования автором опубликовано 13 работ объемом 13,32 печатных листа (вклад автора — 5,27 п.л.), среди которых имеются 4 статьи в журналах, рекомендованных ВАК, общим объемом 1,87 п.л. (вклад автора —1,62 п.л.), 9 публикаций в профессиональных журналах и изданиях общим объемом 11,45 п.л. (вклад автора — 3,65 п.л.).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех гаав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений. Основное содержание работы изложено на 153 страницах машинописного текста, содержит 24 таблицы, 12 рисунков.

Во введении обоснована актуальность темы и область исследования, определены цели и задачи, предмет, объект и методы исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приведены результаты их апробации.

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета лизинговых операций в сельскохозяйственных организациях» отражены подходы к определению экономической сущности лизинга, рассмотрены его понятие, классификация, преимущества и недостатки для сельскохозяйственных организаций, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства, проанализировано развитие нормативно-правового регулирования лизинговой деятельности, а также методические подходы к бухгалтерскому учету

лизинговых операций у лизингополучателей.

Во второй главе «Состояние бухгалтерского учета лизинговых операций в сельскохозяйственных организациях Краснодарского края» проанализирована обеспеченность сельскохозяйственных организаций сельхозтехникой и состояние рынка лизинга сельскохозяйственной техники в Российской Федерации, рассмотрен порядок бухгалтерского учета лизинга имущества (в частности сельскохозяйственной техники), а также порядок раскрытия информации о нем в бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственными организациями.

В третьей главе «Совершенствование системы бухгалтерского учета лизинговых операций в сельскохозяйственных организациях» разработаны формы первичной и сводной документации по бухгалтерскому учету лизинговых операций, рекомендован порядок их синтетического и аналитического учета, а также предложены пути совершенствования форм бухгалтерской и статистической отчетности для сельскохозяйственных организаций, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства. Разработаны методические рекомендации об отражении на счетах бухгалтерского учета лизинговых операций для сельскохозяйственных организаций.

В выводах и предложениях изложены наиболее существенные результаты проведенного исследования, сформулированы основные выводы и обобщены предложения и рекомендации.

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Полученные в ходе проведенного исследования научные результаты позволяют определить следующие положения, выносимые на защиту.

1. Уточнено понятие «лизинга» путем включения в формулировку его определения цели использования лизинга лизингополучателем и этапов реализации сделки, позволяющих обоснованно определить объекты бухгалтерского учета в системе лизинговых отношений. Изучение и обобщение экономической литературы по вопросам развития лизинга позволило сделать вывод о существовании разнообразных подходов к его определению. Отсутствие единого толкования и трактовки содержания лизинга затрудняет его понимание, сдерживая успешное применение на практике. В большинстве случаев авторы рассматривают лизинг как вид предпринимательской деятельности, что справедливо лишь с позиции лизингодателя, так как для лизингополучателя — это инструмент обновления основных средств, не связанный с единовременным вложением крупных сумм денежных средств.

Поэтому в диссертационной работе автором сформулировано следующее определение: лизинг — способ обновления основных средств организации, основанный на комплексе экономических и правовых отношений, возникающих при выборе и получении во временное владение и пользование на возмездной основе долгосрочных активов с правом их выкупа.

Под долгосрочными активами автором понимаются любые непотребляемые вещи, которые в соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» могут быть предметами лизинга.

Лизинг включает в себя экономические и правовые отношения, связанные с распределением материальных благ между субъектами лизинговых отношений в соответствии с нормами права. В бухгалтерском учете находят отражение операции, осуществляемые при реализации договоров лизинга, носящих, как правило, среднесрочный либо долгосрочный характер, и подлежащие в бухгалтерском учете должному оформлению.

Исходя из приведенного автором понятия, сделан вывод о том, что в ходе реализации операций по договору лизинга в бухгалтерском учете лизингополучателя возникают следующие объекты учета:

- во-первых, активы — долгосрочные активы, которые организация получает во временное владение и пользование, а также затраты в случае, если по условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингодателя;

- во-вторых, обязательства — лизинговые платежи (задолженность по договору лизинга перед лизингодателем), так как имущество получено во временное владение и пользование на возмездной основе. В связи с тем, что договоры лизинга носят среднесрочный или долгосрочный характер, задолженность по лизинговым платежам должна учитываться в зависимости от сроков погашения, что, по мнению автора, позволит повысить достоверность ее учета;

-в-третьих, согласно Федеральному закону от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», вступающему в силу с 01.01.2013 г., объектами бухгалтерского учета являются расходы организации. Это означает, что в случае несвоевременной уплаты лизинговых платежей лизингодателю, по мнению автора, в бухгалтерском учете лизингополучателя появится еще один объект учета, а именно суммы признанных (присужденных) штрафов, пеней, неустоек по договору лизинга.

2. Обоснованы предложения о дифференцированном подходе к организации бухгалтерского учета лизинговых операций в субъектах малого, среднего и крупного предпринимательства, направленные на соблюдение основополагающего принципа рациональности его ведения. Проведенный

автором анализ современного состояния лизинга движимого имущества (в частности, сельскохозяйственной техники) показал, что за последние годы его видовой состав в отличие от структуры не претерпел существенных изменений (табл. 1). Несмотря на высокую производительность импортной техники (она, как правило, выше производительности отечественных аналогов), для передачи в лизинг в основном приобретается сельскохозяйственная техника отечественного производства, что обусловлено современным уровнем развития технологий выращивания сельскохозяйственных культур, низкая урожайность которых не позволяет в полной мере использовать потенциальные возможности зарубежной техники, получая высокий экономический эффект от ее работы.

Таблица 1. — Объем лизинга сельскохозяйственной техники __в Российской Федерации, ед._

ид техники Год Комбайны Тракторы Автомобильная техника Прочая техника и оборудование

2004 2190 1444 569 277

2005 1109 1128 572 778

2006 421 936 1047 378

2007 257 946 1043 606

2008 369 1879 1679 2227

2009 2006 3570 5137 2131

2010 433 1773 1492 1188

2010 г. к 2004 г., раз 0,20 1,23 2,62 4,29

* — по данным годовых отчетов ОАО «Росагролизинг»

Стоит отметить, что по данным ОАО «Росагролизинг» в общем объеме лизингополучателей более 70% составляют организации малых и средних форм хозяйствования и именно на них в первую очередь ориентирована программа обновления парка сельскохозяйственной техники крупнейшего лизингодателя Российской Федерации.

Автор выделила преимущества и недостатки лизинга для сельскохозяйственных организаций, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства (табл. 2) и выявила их (преимуществ и недостатков) влияние на порядок бухгалтерского учета лизинговых операций, так как проведенный анализ отечественной экономической литературы показал, что при рассмотрении преимуществ и недостатков, присущих лизингу по сравнению с другими формами финансирования, не приводится их должного обоснования и уточнения условий, при которых определенные преимущества и недостатки имеют место быть, кроме того, не рассматривается их влияние на бухгалтерский учет операций по договору лизинга.

Результат проведенного автором анализа показал, что наибольшие преимущества и недостатки лизинг имеет для сельскохозяйственных организаций, относящихся к субъектам малого и среднего предпринимательства. Крупные сельскохозяйственные организации имеют большие возможности, в том числе и финансовые, поэтому выбор способа обновления основных средств у них гораздо шире.

Таблица 2. — Преимущества и недостатки лизинга для сельскохозяйствен__ных организаций__

Субъекты малого предпринимательства Субъекты среднего предпринимательства Субъекты крупного предпринимательства

Преимущества лизинга

Возможность использования дорогостоящей техники и оборудования без большого первоначального взноса Обеспечивает стабильность и мобильность при инвестиционном и финансовом планировании

Отсутствие требований о дополнительной гарантии со стороны лизингодателя Не ограничивает в возможности привлечения заемных средств

Возможность выработки удобной схемы выплат

Налоговые и амортизационные льготы

Расширение экономической свободы

Снижение суммы налога на прибыль (ЕСХН)

Недостатки лизинга

Суммарные затраты при реализации лизинговой сделки могут оказаться больше, чем цена приобретения аналогичного имущества за счет собственных средств или в кредит

При высоком уровне рисков, связанных с реализацией проекта, цена лизинга может значительно возрастать

Достаточно высокая стоимость оформления документации и консультаций для осуществления лизинговой сделки

Лизингополучатель ограничен в праве распоряжаться полученным в лизинг имуществом

В связи с тем, что практически все экономические преимущества и недостатки лизинга влияют на порядок ведения бухгалтерского учета, либо на суммы операций, подлежащих отражению в учете организаций по договорам лизинга, а также ввиду их различий для организаций, относящихся к разным субъектам предпринимательства, бухгалтерский учет лизинговых операций следует организовывать таким образом, чтобы выполнялось требование рациональности, подразумевающее, что ведение бухгалтерского учета должно осуществляться исходя из условий хозяйствования и размера организации. В частности, по мнению автора, для сельскохозяйственных организаций, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства, должен быть предусмотрен

различный порядок документального оформления, отражения на счетах бухгалтерского учета, а также раскрытия информации о лизинговых операциях в бухгалтерской и статистической отчетности.

3. Предложен порядок отражения задолженности по уплате лизинговых платежей на счетах синтетического и аналитического учета, различающийся по степени детализации ее бухгалтерского учета, для лизингополучателей, относящихся к субъектам малого и среднего бизнеса, а также крупного предпринимательства и направленный на разграничение учета сумм долгосрочной, краткосрочной и просроченной задолженности по лизинговым платежам. В настоящее время для учета расчетов по лизинговым операциям лизингополучатели открывают субсчета к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Аналитический учет по данному счету в целом и по субсчетам, на которых учитываются обязательства сельскохозяйственной организации по лизинговым платежам, не позволяет получить информацию о суммах долгосрочной, краткосрочной и просроченной задолженности по заключенным договорам лизинга. В результате при составлении бухгалтерской отчетности общая сумма задолженности по лизинговым платежам, заключенным сельскохозяйственными товаропроизводителями, отражается в V разделе бухгалтерского баланса — «Краткосрочные обязательства», несмотря на то, что договоры лизинга носят среднесрочный или долгосрочный характер, а, следовательно, и обязательства по ним.

Согласно требованиям международных стандартов финансовой отчетности синтетический и аналитический учет кредиторской задолженности должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать прозрачность и простоту формирования информации, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности, а также управление этими обязательствами. Ввиду постепенного сближения международной и отечественной практики учета автором разработаны рекомендации по организации синтетического и аналитического учета задолженности по лизинговым платежам в зависимости от сроков ее погашения. В частности, предложена структура счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», используемого для отражения операций по договорам лизинга имущества сельскохозяйственными товаропроизводителями независимо от того, к каким субъектам предпринимательства они относятся, путем дополнения его аналитическими счетами четвертого порядка по срокам погашения задолженности (первые три составляют субсчета и аналитические счета, открываемые в соответствии с рекомендациями Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций).

Крупным сельскохозяйственным организациям, у которых объем лизинговых сделок может быть существенен как по количеству заключенных договоров, так и по их общей сумме, предлагается открывать отдельный счет и субсчета к нему для учета расчетов по лизинговым операциям. Для этих целей автором рекомендован счет 61 «Расчеты с лизингодателями», к которому могут быть открыты субсчета:

61/1 «Долгосрочная и краткосрочная задолженность по лизинговым платежам»; 61/2 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам».

Автором разработаны корреспонденции счетов по субсчетам счета 61 «Расчеты с лизингодателями», в зависимости от выбранной сторонами договора схемы учета лизинговых операций — на балансе лизингодателя или лизингополучателя (рис. 1,2).

61/1 «Долгосрочная в краткосрочная задолженность по лизинговым платежам»

с дебета счета в кредит счетов с кредита счета в дебет счетов

61/2 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам»

61/1 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам», аналитический счет «Краткосрочная задолженность»

Начислена сумма лизинговых платежей, подлежащих уплате Лизинговое имущество принято на баланс

НДС, предъявленный с суммы задолженности за поступившее лизинговое имущество

Долгосрочная задолженность переведена в состав краткосрочной

07 «Оборудование к установке»;

08 «Вложения во внеоборотные активы»

19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

61/2 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам»

с дебета счета в кредит счетов 50 «Касса»; 51 «Расчетные счета»; 52 «Валютные счета»; 55 «Специальные счета в банках»

66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

61/2 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам», аналитический счет «Просроченная задолженность»

с кредита счета в дебет счетов

Погашена задолженность по сумме лизинговых платежей Задолженность по уплате штрафов, пени и неустойки, признанных к уплате или по которым получены решения суда о взыскании

Погашена задолженность по сумме лизинговых платежей за счет полученных кредитов и займов

Непогашенная в срок задолженность переведена в состав просроченной

91 «Прочие доходы и расходы»

Рис. 1. — Корреспонденции счетов по счету 61 «Расчеты с лизингодателями» при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя

Аналитический учет по субсчетам должен быть организован в разрезе лизингодателей, договоров лизинга, а также по видам задолженности в зависимости от сроков ее погашения.

61/2 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам»

с дебета счета в кредит счетов

50 «Касса»; 51 «Расчет- Погашена задолжен-ные счета»; 52 «Валют- ность по сумме лизин-ные счета»; 55 «Специ- говых платежей алькые счета в банках»'«-

66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

Погашена задолженность по сумме лизинговых платежей за счет полученных кредитов и займов

61/2 «Срочная и просроченная задолженность по лизинговым платежам», аналитический счет «Просроченная задол-ч-женностъ»

Непогашенная в срок задолженность переведена в состав просроченной

с кредита счета в дебет счетов

Счета учета затрат (20 «Ос-

Начислена сумма лизин- „ н°виое производство»; говых платежей к уплате 23 «Вспомогательные прою-___^ водства»; 25 «Общепроизводственные расходы» и др.)

НДС, предъявленный с суммы текущего лизингового платежа

19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

Задолженность по уплате штрафов, пени и неустойки, признанных к уплате или по которым получены решения суда о взыскании

91 «Прочие доходы и расходы»

Рис. 2. — Корреспонденции счетов по счету 61 «Расчеты с лизингодателями» при учете лизингового имущества на балансе лизингодателя

Организованный таким образом учет задолженности по лизинговым платежам, по мнению автора, позволит повысить достоверность показателей бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций, а также даст возможность для осуществления контроля над уровнем их кредиторской задолженности, важной частью которого является отслеживание сроков оплаты. Предлагаемая система аналитического учета позволит снизить трудоемкость заполнения сводных документом (в том числе и рекомендованных нами) и формирования показателей форм бухгалтерской отчетности.

В случае если по окончании срока договора право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю, и в общую сумму платежей включена его выкупная стоимость, выплата которой производится в течение всего срока договора лизинга, то ее следует учитывать обособленно от суммы платежей за временное владение и пользование лизинговым имуществом. Для этих целей предлагается открывать отдельный субсчет к счетам 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 61 «Расчеты с лизингодателями» — «Обязательства по выплате выкупной стоимости предметов лизинга». Аналитический учет по данному субсчету рекомендуется вести по каждому лизингодателю, в разрезе заключенных с ним договоров лизинга.

4. С целью усиления текущего контроля за соблюдением расчетно-платежной дисциплины в системе лизинговых отношений путем регулярной проверки своевременности погашения обязательств по лизинговым платежам, разработаны формы первичной и сводной документации по уче-

ту лизинговых операций (акт приема-передачи предмета лизинга, сводный регистр учета расчетов по лизинговым платежам и отчет лизингополучателя о состоянии расчетов по договору лизинга), что позволяет обеспечить системы анализа, контроля и управления хозяйственными операциями необходимой информацией. Несмотря на наличие в отечественной учетной практике двух систем балансового отражения, вопросы, касающиеся первичного учета лизинга имущества, в литературных источниках и нормативно-правовых актах, регулирующих бухгалтерский учет, должным образом не освещены.

Проведенный автором анализ состояния и организации бухгалтерского учета в объектах исследования показал, что отсутствие унифицированных форм первичной документации по учету лизинговых операций затрудняет процесс определения первоначальной стоимости лизингового имущества, поступающего в организацию, приводя к необходимости составления дополнительных актов, справок и т.п. документации с целью получения недостающей информации о нем. Таким образом, происходит не только рост документооборота, но и увеличение трудоемкости учетных работ.

В связи с этим автором разработана форма акта приема-передачи предмета лизинга, которая должна составляться при поступлении лизингового имущества лизингополучателю, независимо от того, к какому субъекту предпринимательства он относится, а также от того, кто является балансодержателем предмета лизинга.

В целях обобщения информации о суммах долгосрочной, краткосрочной (в т.ч. просроченной) задолженности по всем договорам лизинга, заключенным лизингополучателем, автором разработана и предлагается к использованию форма сводного регистра учета расчетов по лизинговым платежам.

Данный регистр автор рекомендует составлять сельскохозяйственным организациям, относящимся к субъектам среднего и крупного предпринимательства. Он заполняется на основании информации по аналитическим счетам к субсчетам по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (или 61 «Расчеты с лизингодателями»). С его помощью лизингополучатели могут определить общие суммы долгосрочной и краткосрочной задолженностей по всем имеющимся договорам лизинга и должным образом отразить их в разделах IV «Долгосрочные обязательства» и V «Краткосрочные обязательства» бухгалтерского баланса. Кроме того, информация, содержащаяся в предлагаемом автором регистре, может быть использована при составлении пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках организации. В разделе 5 примерной формы пояснений, представленной в приказе Минфина «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 2 июля 2010 г. № 66н, рекомендуется раскрытие информации о дебиторской и кредиторской задолженности органи-

заций по их видам. В частности, в подразделах 5.3. «Наличие и движение кредиторской задолженности» и 5.4. «Просроченная кредиторская задолженность» организации-лизингополучатели сельскохозяйственной техники, по мнению автора, должны раскрывать информацию о долгосрочной и краткосрочной (в т.ч. просроченной) задолженности по уплате лизинговых платежей.

С целью обеспечения контроля лизингодателя над размером задолженности по договору лизинга и своевременностью ее погашения, за лизингополучателем может быть закреплена обязанность представления отчета о состоянии расчетов с ним, периодичность составления и представления которого устанавливается по согласованию сторон. Данный документ может быть использован в качестве акта сверки взаиморасчетов. В нем раскрывается информация о суммах, выплаченных за период составления отчета, а также о сумме остатка непогашенной задолженности по лизинговым платежам (долгосрочной, краткосрочной, просроченной).

С учетом рекомендуемых форм первичных и сводных документов автором разработана схема отражения лизинговых операций в бухгалтерском учете лизингополучателей (рис. 3).

движение данных бухгалтерского учета лизинга имущества -►

сверка данных бухгалтерского учета лизинга имущества < » предлагаемые автором формы документов I I

Рис. 3. — Схема отражения операций по договорам лизинга имущества в регистрах бухгалтерского учета и отчетности

Для малых форм хозяйствования (таких, как крестьянские (фермерские) хозяйства), в которых учет, как правило, ведется способом простой записи без

применения плана счетов бухгалтерского учета, автором разработана форма Книги учета операций по договорам лизинга, позволяющая отразить не только информацию об основных средствах, являющихся предметами лизинга, но и о состоянии расчетов с лизингодателями по договорам. Она может открываться на несколько лет, в зависимости от сроков, на которые заключены договоры лизинга. Схема отражения лизинговых операций в бухгалтерском учете малых организаций будет выглядеть следующим образом (рис. 4).

движение данных бухгалтерского учета лизинга имущества -^

Рис. 4. — Схема отражения операций по договорам лизинга имущества в регистрах бухгалтерского учета и отчетности сельскохозяйственными организациями, относящимися к субъектам малого предпринимательства

Предложенные автором формы первичной и сводной документации по бухгалтерскому учету лизинговых операций позволят сельскохозяйственным организациям, независимо от того, к какому субъекту предпринимательства они относятся отслеживать и контролировать размер задолженности по договорам лизинга и своевременность ее погашения.

5. Разработаны методические рекомендации по отражению на счетах бухгалтерского учета операций по договорам лизинга имущества для сельскохозяйственных организаций, способствующие унификации его ведения всеми субъектами предпринимательства. Отсутствие разработанных и законодательно утвержденных рекомендаций по бухгалтерскому учету операций по договорам лизинга имущества для сельскохозяйственных организаций приводит к возникновению многочисленных вопросов о порядке их отражения и документального оформления. Но, если у лизингополучателей, относящихся к субъектам крупного и среднего предпринимательства, есть свой штат бухгалтерии, который в состоянии решить данные вопросы и верно отразить лизинговые операции в бухгалтерском учете, то у малых организаций такая возможность есть далеко не всегда. К примеру, в крестьянских (фермерских) хозяйствах ведением бухгалтерского учета занимается глава хозяйства, обычно не имеющий должного образования, а учет ведется по простой, либо упрощенной форме.

В целях унификации порядка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности автором разработаны методические рекомендации по отражению в бухгалтерском учете лизинговых операций для сельскохозяйственных организаций-лизингополучателей имущества. Рекомендации составлены на основе

обобщения имеющейся практики бухгалтерского учета лизинговых операций сельскохозяйственными организациями и внедрения рассмотренных выше наг учных положений.

б. Дополнены формы бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственных организаций, являющихся лизингополучателями имущества, показателями, раскрывающими информацию о наличии и движении лизингового имущества, его стоимости, а также о сумме задолженности по лизинговым платежам, расширяющими ее аналитические возможности для принятия обоснованных решений всеми категориями пользователей. Результаты проведенного автором анализа порядка раскрытия информации о лизинге имущества в бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственными организациями, относящимися к разным субъектам предпринимательства, дают основания утверждать, что показатели форм не позволяют должным образом раскрыть информацию:

- об имуществе, полученном в лизинг, а также о расчетах по договору лизинга (в бухгалтерской отчетности);

- о количественном и стоимостном объеме лизинговых операций в разрезе видов основных средств (в статистической отчетности).

Поэтому автором разработаны предложения по совершенствованию форм бухгалтерской и статистической отчетности (табл. 3), повышающие степень ее прозрачности и информативности, а также позволяющие сформировать достоверную и полную информацию о лизинге имущества.

Внесение предлагаемых автором дополнений позволит повысить прозрачность, полноту и информативность показателей форм бухгалтерской отчетности, в результате чего все заинтересованные пользователи смогут получить информацию о лизинговых операциях, осуществляемых сельскохозяйственной организацией, а также сформировать более полное представление о реальном состоянии ее дел.

Внесение дополнений в формы статистической отчетности расширит перечень показателей о лизинге имущества, собираемых на всех уровнях организации государственной власти, позволив сформировать объективную картину его развития в сельском хозяйстве, степень использования лизинга как способа обновления основных средств, объемы и структуру в разрезе видов основных средств. Предлагаемые показатели повысят полноту, достоверность и информативность, раскрываемой в статистической отчетности информации.

В заключении диссертации излагаются основные выводы и предложения по совершенствованию бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях, относящихся к разным субъектам предпринима-

Таблица 3. — Дополнения к формам бухгалтерской и статистической отчетности (предложения автора)

Субъекты малого предпринимательства | Субъекты среднего предпринимательства Субъекты крутого предпринимательства

1. Бухгалтерская отчетность

Форма ЛЬ 1-КФХ «Информация о производственной деятельности крестьянских (фермерских) хозяйств» дополнить строкой 131 «в т.ч. задолженность по лизинговым платежам» (раздел III «Сведения о дебиторской и кредиторской задолженности») Отчет о движении денежных средств дополнить строкой 4324 «в т.ч. на погашение обязательств по финансовой аренде (лизингу)» (раздел «Движение денежных средств по финансовой деятельности»)

Пояснепия к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (раздел 2 «Основные средства») дополнить строками, раскрывающими информацию о лизинговых операциях: - в подразделе 2.1. «Наличие и движение основных средств» — после указания каждого из видов основных средств добавить строку «в т.ч. по лизингу», раскрывающую первоначальную стоимость и сумму начисленной амортизации по лизинговому имуществу, учитываемому на балансе лизингополучателя; - в подразделе 2.4. «Иное использование основных средств» детализировать показатели строк «Полученные в аренду основные средства, числящиеся на балансе» и «Полученные в аренду основные средства, числящиеся за балансом», указав сколько основных средств получено в лизинг

дополнить раздел I формы № 2-КФХ «Информация о наличии ресурсов в крестьянских (фермерских) хозяйствах» графами 4 и 6, в которых найдет отражение информация о стоимости имущества, полученного в лизинг на начало и конец отчетного периода

Отчет об отраслевых показателях деятельности организаций агропромышленного комплекса (форма № 6-АПК) дополнить строками, раскрывающими информацию о стоимости имущества, полученного в лизинг в разрезе его видов

2. Статистическая отчетность

Разработана форма № 10-МЕХ (КФХ-краткая) «Сведения о наличии тракторов, сельскохозяйственных машин», позволяющая получить информацию о количестве основных средств, имеющихся в крестьянских (фермерских) хозяйствах В форме № П-2 (инвест) «Сведения об инвестиционной деятельности» дополнен подраздел 1.1 раздела 1 «Инвестиционная деятельность» графой 7, раскрывающей информацию о стоимости имущества, приобретенного по лизингу и учтенного на балансе лизингополучателя

Дополнены разделы 1 «Наличие сельскохозяйственной техники» и 2 «Движение основных сельскохозяйственных машин» формы № 10-МЕХ (краткая) «Сведения о наличии тракторов, сельскохозяйственных машин и энергетических мощностей» графами 2 и 2,4 соответственно, в которых должна раскрываться информация о количестве сельскохозяйственной техники н машин, полученных по договорам лизинга

Раздел II «Наличие основных фондов» формы № 11 «Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) и других нефинансовых активов» дополнен строками, раскрывающими информацию о стоимости и видовом составе имущества, полученного в лизинг

тельства, суть которых раскрыта в вышеизложенных научных положениях и результатах, выносимых на защиту, в частности:

-уточнение автором понятия «лизинга», позволило более обоснованно установить объекты бухгалтерского учета в системе лизинговых отношений;

- систематизация автором преимуществ и недостатков лизинга для лизингополучателей, относящихся к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства, позволила обосновать предложения о дифференцированном подходе к организации бухгалтерского учета лизинговых операций;

- предложенные автором формы первичной и сводной документации по бухгалтерскому учету лизинговых операций, а также рекомендованный порядок их синтетического и аналитического учета позволят сельскохозяйственным организациям полно и достоверно раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию о состоянии расчетов с лизингодателями; отслеживать и контролировать размер задолженности по договорам лизинга и своевременность ее погашения; разграничивать учет сумм долгосрочной, краткосрочной и просроченной задолженности по уплате лизинговых платежей;

-разработанные методические рекомендации по отражению на счетах бухгалтерского учета операций по договорам лизинга имущества для сельскохозяйственных организаций способствуют унификации его ведения всеми субъектами предпринимательства.

- показатели, предлагаемые в качестве дополнений к формам бухгалтерской и статистической отчетности сельскохозяйственных организаций, позволят расширить ее аналитические возможности, повысив обоснованность принимаемых на ее основе всеми категориями пользователей решений.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ НАШЛИ ОТРАЖЕНИЕ В ПУБЛИКАЦИЯХ:

Статьи в журналах, рекомендуемых ВАК РФ для публикации основных результатов диссертации на соискание ученой степени кандидата наук:

1. Чистякова Т.А. Лизинг сельскохозяйственной техники в Российской Федерации // Международный сельскохозяйственный журнал. — № 2. — 2011. — С. 22-23 (0,43 пл., в т.ч. авторских 0,43 п.л.).

2. Чистикова Т.А. Документальное оформление лизинговых операций // Международный сельскохозяйственный журнал. — № 4. — 2011. — С. 29-31 (0,43 п.л., в т.ч. авторских 0,43 пл.).

3. Чистикова Т.А. Проблемы формирования первоначальной стоимости лизингового имущества сельскохозяйственными организациями-

лизингополучателями // Бухучет в сельском хозяйстве. — № 11. — 2011. — С. 35-40 (0,51 п.д., в т.ч. авторских 0,51 п.л.).

4. Голованов А.А., Чистикова Т.А. Налоговый учет операций по договору лизинга сельскохозяйственной техники сельскохозяйственными организациями-лизингополучателями // Бухучет в сельском хозяйстве. — № 4. — 2012. — С. 21-26 (0,50 п.л., в т.ч. авторских 0,25 п.л.).

Статьи в аналитических сборниках и материалы конференций:

5. Постникова Л.В., Шадрина М.А., Чистикова Т.А., Королькова А.П., Фадеева О.И. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету и оценке экономической эффективности лизинга племенных животных в организациях АПК. — М.: ФГНУ «Росинформагротех», 2009. — 156 с. (9,75 п.л., в т.ч. авторских 1,95 п. л.).

6. Чистикова Т.А. Анализ влияния платежеспособности организации на воспроизводство основных средств // Сборник студенческих научных работ. Вып. 14. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2008. — С. 378381 (0,18 пл., в т.ч. авторских 0,18 п.л,).

7. Чистикова Т.А. Сравнительный анализ приобретения основных средств по лизингу и в кредит // Сборник студенческих научных работ. Вып. 14. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2008. — С. 284-287 (0,21 п.л., в т.ч. авторских 0,21 п.л.).

8. Чистикова Т.А. Лизинг, аренда, кредит: сходства и отличия // Международная научная конференция молодых ученых и специалистов «Вклад молодых ученых в развитие инноваций аграрной науки»: Сборник статей. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2009. — С. 396-399 (0,17 п.л., в т.ч. авторских 0,17 п. л.).

9. Чистикова Т.А. Отражение расходов на неотделимые улучшения предмета лизинга в учете организации-лизингополучателя // Современные проблемы бухгалтерского учета, анализа, аудита и статистики: Сборник научных трудов / Под общей редакцией Л.И.Хоружий. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010. — С. 97-99 (0,21 п.л., в т.ч. авторских 0,21 п.л.).

10. Чистикова Т.А. Учет и анализ лизинговых операций на сельскохозяйственных предприятиях в условиях финансового кризиса // Наука и молодежь: новые идеи и решения / Материалы IV Международной научно-практической конференции молодых исследователей, посвященной 65-летию Победы в Великой Отечественной войне, г. Волгоград, 26-28 апреля 2010 г. В 3-х частях. Часть III. — Волгоград: ФГОУ ВПО Волгоградская ГСХА ИПК «Нива», 2010. — С. 114-117 (0,25 п.л., в т.ч. авторских 0,25 п.л.).

11. Чистикова Т.А. О недостатках отечественных методик оценки экономической эффективности лизинговых операций // Международная научная кон-

19

ференция молодых ученых и специалистов, посвященная 145-летию РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева: Сборник статей. В 2-х т. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010. Т. 2. — С. 371-374 (0,24 п.л., в т.ч. авторских 0,24 пл.).

12. Чистикова Т.А. Лизинг племенных животных в Российской Федерации и его учет // Доклады ТСХА: Сборник статей. Вып. 282. Часть II. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010. — С. 318-321 (0,18 п.л. в т.ч. авторских 0,18 п. л.).

13. Чистикова Т.А. Теоретические вопросы бухгалтерского учета лизинговых операций // Доклады ТСХА: Сборник статей. Вып. 283. — М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2012. — С. 258-262 (0,26 п.л. в т.ч. авторских 0,26 п.л.).

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60х841/16. Усл. печ. л 1,16. Тираж 100 экз. Заказ 188.

Издательство РГАУ - МСХА 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44