Система управленческого учета муниципальных унитарных предприятий тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Система управленческого учета муниципальных унитарных предприятий"

правах рукописи

004608506

Треушников Руслан Владимирович

СИСТЕМА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА МУНИЦИПАЛЬНЫХ УНИТАРНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 3 СЕН 2010

Нижний Новгород 2010

004608506

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита ГОУ ВПО «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского».

Научный руководитель: Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

доктор экономических наук, профессор Мизиковский Ефим Абрамович

доктор экономических наук, профессор Плеханова Анна Феликсовна кандидат экономических наук, профессор Сивоволов Николай Васильевич

ГОУ ВПО «Вятский государственный университет»

Защита диссертации состоится «12» октября 2010 г., в 12— часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.166.19 при ГОУ ВПО «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского» по адресу: 603000, г. Нижний Новгород, ул. Б. Покровская, д. 37, ауд. 220.

С диссертацией можно ознакомиться в фундаментальной библиотеке ГОУ ВПО «Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского».

Объявление о предстоящей защите и автореферат размещены на сайте Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского: http://www.unn.ru/

Автореферат разослан «10» сентября 2010 г.

Ученый секретарь диссертационного совета к.э.н., доцент

с. С

Т.С. Маслова

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современных условиях среди множества различных социально-политических проблем перед экономикой страны стоит задача повышения результативности деятельности государственного сектора, в частности, государственных предприятий. Необходимо отметить, что вопросам, посвященным этому сектору экономики, в последнее время отводилось мало внимания не только в России, но и за рубежом. Муниципальные предприятия, работающие по принципам рыночной экономики, должны располагать наиболее полной информацией о принимаемом решении и его влиянии не только на себестоимость продукции, работ, услуг, но и на финансовые результаты их деятельности. Это невозможно без современной управленческо-аналитической информационной системы.

Учет, основной целью которого является информационное обеспечение управленческих решений относительно затрат и финансовых результатов, рассматривается как управленческий. Законодательство России обязывает каждое предприятие вести бухгалтерский (финансовый) учет. Но для принятия управленческих решений существует необходимость организации управленческого учета, который может быть либо совмещен с финансовым, либо выделен в отдельный блок.

Вопросам детализации учета затрат, их анализу и финансовым результатам в муниципальных унитарных предприятиях (МУП) уделялось внимание и раньше. Однако очевидно, что эта проблема в теоретическом аспекте разработана еще недостаточно, а практика использования данных приемов и методов отличается во многом формализмом.

Существующая на данных предприятиях система бухгалтерского учета не способна обеспечить необходимой информацией управленческий персонал в вопросах, касающихся экономического анализа деятельности хозяйствующего субъекта. Эта система не обеспечивает требуемого уровня контроля за использованием как бюджетных, так и собственных средств предприятий на нижних уровнях управления процессом производства продукции, выполнения работ и оказания услуг.

Дальнейшее развитие муниципальных унитарных предприятии невозможно без хорошо организованной системы управления, которая, как

известно, зависит от качества информационного обеспечения, поставляемого управленческим учетом.

Управленческий учет в муниципальных унитарных предприятиях имеет целый ряд принципиальных особенностей как организационного, так и методологического характера. Исследование показало, что как бухгалтерский, так и управленческий учет на муниципальных унитарных предприятиях имеет ряд недостатков, среди которых наиболее существенными являются:

отсутствие комплексной системы учета доходов и расходов для подготовки управленческих решений;

существующая учетная информация, с одной стороны, не обеспечивает потребности управления, а с другой - используется в ограниченных рамках;

- отсутствует оперативная информация о постоянных и переменных затратах;

отсутствует системный анализ факторов, влияющих на себестоимость продуктов труда;

бюджетирование зачастую не охватывает все сферы деятельности организации.

Процесс развития муниципальных унитарных предприятий требует пересмотра традиционных систем учета, отказа от сложившихся стереотипов в учете. В условиях быстро меняющейся рыночной среды появляются новые объекты учета, меняются структура, объем, назначение, и пользователи учетной информации, растут и варьируются их требования. Поэтому трудно переоценить необходимость развития управленческого учета, который способен обеспечить решение большого количества управленческих задач муниципальных унитарных предприятий на основе соизмерения затрат и результатов в разрезе отдельных видов продукции (товаров, работ, услуг), центров ответственности и сегментов деятельности.

Степень научной разработанности проблемы. В разработку теоретических и организационно-методических вопросов управленческого учета в отечественной экономике значительный вклад внесли как отечественные ученые - A.C. Бакаев, М.А. Бахрушина, K.M. Гарифуллин, В.Г. Гетьман,

B.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, Е.А. Мизиковский, И.Е. Мизиковский,

C.А. Николаева, В.Ф. Палий, А.Ф. Плеханова, О.В. Рожнова, И.А. Слабин-ская, С.А. Стуков, Я.В. Соколов, И.В. Ткач, М.В. Ткач, А.Д. Шеремет,

Л.З. Шнейдман и ряд других авторов, так и зарубежные исследователи -К. Друри, М. Карренбауэр, Р. Мюлендорф, Б. Нидлз, Дж. Рис, Дж.Г. Сигел, Дж. Фостер, Д. Хан, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Шанк, Дж.К. Шим, Р. Энтони и др. Благодаря усилиям ученых и практиков управленческий учет стал не только отраслью науки, но и действенным инструментом управления предприятием.

Проблемы управленческого учета наиболее разработаны для предприятий частного сектора экономики, относительно же государственных предприятий данные вопросы освещены недостаточно, что обусловило актуальность выполненных исследований. Необходимость изучения особенностей формирования учетной информации для управления на государственном предприятии, неразработанность этих вопросов в теории и практике, их актуальность в условиях рыночной экономики предопределили выбор темы диссертации и основные направления исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования заключается в разработке методики и организационных принципов построения системы управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения ряда научных и практических задач, а именно:

• определить специфику хозяйственной деятельности муниципальных унитарных предприятий с позиции формирования объектов управленческого учета;

• оценить отраслевые особенности формирования данных управленческого учета муниципальных унитарных предприятий;

• предложить актуальные направления совершенствования системы управленческого учета и усовершенствованную отраслевую классификацию затрат муниципальных унитарных предприятий;

• исследовать принципы учета затрат по центрам ответственности, ориентированные на особенности учета на данных предприятиях;

• разработать рекомендации по совершенствованию первичной документации и документооборота по учету затрат;

• разработать формы регистров и внутрихозяйственной отчетности в системе управленческого учета муниципальных унитарных предприятий;

• определить способы практического внедрения бюджетирования в муниципальных унитарных предприятиях.

Предметом исследовании данной диссертационной работы является совокупность теоретических и организационно-методических положений, связанных с созданием, становлением, организацией и развитием системы управленческого учета, обеспечивающей повышение результативности управления муниципальными унитарными предприятиями.

Объект диссертационного исследования - практика организации и ведения бухгалтерского и управленческого учета ряда муниципальных унитарных предприятий (в субъектах хозяйственной деятельности) Нижегородской области.

Теоретической н методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области управленческого учета, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, отраслевые инструктивные материалы, материалы и статьи научных конференций и периодических изданий, монографические исследования, внутренняя отчетность предприятий, статистические материалы за период с 2002 по 2009 г.

Методика исследования базируется на диалектическом методе познания, предполагающем изучение системы управленческого учета и его развития. В ходе исследования и разработки рекомендаций применялись методы сравнительного анализа, социально-экономического исследования, экспертных оценок, экономико-статистические, графические методы и др.

Работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика, пунктов 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых: форм, всех сфер и отраслей», 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, метод ее статистического анализа».

Научная новизна диссертационного исследования состоит в теоретико-методологическом обосновании и практической разработке организационных и методических положений по развитию управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

Основные результаты, определяющие научную новизну работы, состоят в следующем:

• уточнена классификация производственных объектов управленческого учета на основе отраслевых особенностей обычной деятельности;

• разработана авторская методика управленческого учета, ориентированная на отраслевые особенности формирования данных управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях;

• обоснованы разработанные автором организационные принципы построения управленческого учета применительно к требованиям системы микроэкономики муниципальных унитарных предприятий;

• рекомендована усовершенствованная классификация затрат муниципальных унитарных предприятий по управленческим функциям, направленная на повышение качества управленческого учета, выявление, мобилизацию и использование резервов снижения себестоимости;

• впервые разработаны принципы учета затрат по центрам ответственности, ориентированные на особенности учета на данных предприятиях;

• разработан ряд предложений по совершенствованию документального оформления в части учета затрат и предложены соответствующие формы внутрихозяйственной отчетности;

• значительно расширена традиционная методика бюджетирования на муниципальных унитарных предприятиях и сформулированы рекомендации по контролю и анализу бюджетов.

Практическая значимость исследования. Практическая значимость исследования заключаются в том, что его основные организационно-методические положения доведены до уровня их практического использования муниципальными унитарными предприятиями.

Разработана система обеспечения финансовой информацией пользователей всех уровней, что позволяет повысить объективность принятия управленческих решений. Предложен ряд научно-практических рекомендаций для решения конкретных задач, связанных с формированием учетно-аналитической информации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений по снижению затрат на основе бюджетирования, что содействует повышению жизнеспособности МУП в современных условиях.

Апробация результатов исследования. Основные теоретические положения и результаты исследования обсуждались на конференциях, проводимых в ННГУ, НГСХА и НКИ в 2004-2010 гг. Содержащиеся в диссертационном исследовании отдельные практические рекомендации приняты и внедрены в практическую деятельность МУП «Линдовский

комбинат коммунальных предприятий и благоустройства», МУП «Сухо-безводненский ЖЭУ», также научные результаты диссертации используются в учебном процессе НП «Нижегородский территориальный институт профессиональных бухгалтеров», что подтверждено соответствующими документами.

Публикации. По материалам диссертации опубликовано 7 научных работ общим объемом 2,5 п.л., в том числе две публикации в издании, входящем в перечень рецензируемых журналов, рекомендуемых ВАК (журнал «Управленческий учет»).

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 117 наименований, и 20 приложений. Работа изложена на 167 страницах, содержит 13 рисунков и 24 таблицы.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во сведении обоснована актуальность темы диссертационной работы, определены цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрыты научная новизна и практическая значимость результатов исследования, выносимых на защиту.

В первой главе - «Концептуальные основы управленческого учета муниципальных унитарных предприятий» — изложены теоретические аспекты организации управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях, выявлены особенности формирования данных управленческого учета и предложены актуальные направления совершенствования системы управленческого учета муниципальных унитарных предприятий.

Во второй главе - «Вопросы организации управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях» - определены особенности управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях, предложены формы внутрифирменной отчетности и учета по центрам ответственности.

В третьей главе - «Бюджетирование деятельности муниципального унитарного предприятия» - рассмотрены наиболее актуальные теоретические аспекты бюджетирования деятельности муниципального унитарного предприятия, разработана и предложена система операционных и финансовых бюджетов.

В заключении сформулированы выводы, обобщены научно-практические результаты проведенного исследования и внесены конкретные предложения.

3. ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнена классификация производственных объектов управленческого учета на основе отраслевых особенностей обычной деятельности.

Муниципальное унитарное предприятие - это коммерческое предприятие, имущество которого находится в собственности муниципального образования, осуществляющего местное самоуправление на определенной территории в соответствии с законом «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации». Муниципальные унитарные предприятия создаются для удовлетворения различных экономических, социальных и бытовых потребностей муниципальных образований на базе муниципальной собственности.

Интерес к данному виду предприятий может быть вызван двумя причинами:

• во-первых, в отличие от предприятий других форм собственности, пополняющих муниципальную казну в основном за счет налоговых отчислений, значительная часть прибыли МУП может становиться собственностью данного местного сообщества (в составе неналоговых доходов местных бюджетов), что способствует укреплению финансово-экономических основ муниципальных образований;

• во-вторых, являясь собственниками принадлежащего муниципальным предприятиям имущества, органы местного самоуправления получают возможность контролировать их, определяя целн и направления их деятельности, цены и тарифы на продукцию, утверждая уставы и назначая руководителей.

В настоящее время роль поступлений от муниципальных унитарных предприятии в формировании муниципальных финансов невелика, в большей степени их деятельность направлена на осуществление публичных функций.

Чтобы платежи муниципальных унитарных предприятий стали значимым источником пополнения доходов муниципальных бюджетов, в работе уточнены некоторые аспекты их деятельности:

1) произведена классификация муниципальных унитарных предприятий с точки зрения их значимости для муниципальных бюджетов с позиции пополнения доходов, выявлены прибыльные;

2) уточнены механизмы стимулирования деятельности МУП в целях наращивания местных финансов.

Группировка произведена на основании нескольких критериев, что позволило выделить три группы. Выбор направлений развития предпринимательства муниципальных унитарных предприятий должен опираться на критерии ценности этих предприятий в деятельности муниципальной экономики. В связи с этим нами предложена схема расчета коэффициента значимости МУП в финансово-экономической сфере муниципального образования.

Также нами предложен ряд мероприятий в целях совершенствования работы муниципальных унитарных предприятий и повышения результативности их деятельности и качества продукции, товаров, работ, услуг.

2. Разработана авторская методика управленческого учета, ориентированная на отраслевые особенности формирования данных управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

Основные причины, по которым существующая на данных предприятиях система бухгалтерского учета не способна обеспечить необходимой информацией менеджеров, состоят в следующем:

. 1. Имеются значительные недостатки в организации оперативного учета затрат на производство продукции (товаров, работ, услуг).

2. Схемы документооборота предприятий построены таким образом, что первичные документы о затратах, минуя бухгалтерию, «оседают» в технических отделах.

3. В штате бухгалтерских служб исследуемых предприятий отсутствует специальная единица, в обязанности которой входит учет затрат, что, на наш взгляд, при существующих объемах учетных работ является нецелесообразным.

4. Действующий рабочий план счетов предусматривает, по нашему мнению, острый недостаток детализации счетов учета затрат.

5. Учетная политика муниципальных унитарных предприятий не содержит положений о формировании информации о затратах и о порядке распределения затрат.

6. Система планирования и контроля базируется на инструкциях и формах по составлению техпромфинплана муниципальных унитарных предприятий и не учитывает современных экономических требований. Действующая методика анализа затрат не дает возможности принять оптимальное решение относительно целесообразности произведенных расходов.

В связи с этим организация управленческой бухгалтерии в муниципальных унитарных предприятиях должна учитывать требования к учетно-аналитической информации, представленные на рис. 1.

Рисунок 1 - Требования к учетно-аналитнческой информации МУП

Если учетно-аналитическая информация организации отвечает всем перечисленным выше требованиям, то организация, на наш взгляд, обладает надежным менеджментом. Восприятие такой информации производится пользователем для получения поддержки в процессе принятия решения.

3. Обоснованы разработанные автором организационные принципы построения управленческого учета применительно к требованиям системы микроэкономики муниципальных унитарных предприятий.

К особенностям деятельности МУП можно отнести существующий порядок обслуживания потребителей на основе договоров. По нашему мнению, только конкурсный порядок заключения договоров может создать объективные стимулы ресурсосбережения. Это в свою очередь снизит затраты организаций и позволит обеспечить наиболее безболезненные пути перехода к экономически обоснованным ценам (ставкам, тарифам).

Следует отметить, что сферы деятельности МУП являются привлекательными для инвесторов, так как они всегда имеют постоянных потребителей производимой продукции и услуг.

Обеспечения финансовой стабилизации МУП, по нашему мнению, можно достичь в результате:

- реконструкции и ликвидации имеющейся задолженности предприятий;

- ликвидации дотационное™;

- формирования рыночных механизмов функционирования и условий для привлечения инвестиций (акционирование муниципальных предприятий с сохранением доли муниципального участия; создание конкурентной среды; использование потенциала ресурсосберегающих проектов);

- государственной поддержки модернизации (мобилизация бюджетных ресурсов - средств бюджетов всех уровней, обеспечение эффективности и целевого использования средств бюджетов всех уровней; привлечение частных заемных средств);

- внедрение в практику деятельности МУП систем управленческого учета.

Решение поставленных задач возможно только при наличии хорошо налаженной эффективной системы управления организацией, что в свою очередь невозможно без полной и достоверной информации о ее деятельности.

Для экономического обоснования поставленных задач необходима, на наш взгляд, организация управленческого учета. В настоящее время возможными вариантами организации управленческого учета являются автономная и интегрированная система учета. Варианты его организации,

взаимосвязь с системой финансового учета рассмотрены в работах М.А. Бахрушиной, В.Ф. Палия и других.

Выбор формы организации управленческой бухгалтерии прежде всего зависит от структуры управления предприятием, от объема учетной информации, от технических возможностей автоматизации учета, от необходимого объема и качества информации для принятия управленческих решений.

Важнейшей характеристикой системы управленческого учета является оперативность учета затрат.

Вышеназванные требования к информации, формируемой управленческим учетом, являются необходимой составляющей процедуры бухгалтерского управленческого учета. В этой связи необходимо переработать организационную структуру бухгалтерии муниципальных унитарных предприятий. В работе предложена новая, усовершенствованная организационная структура бухгалтерии.

4. Рекомендована усовершенствованная классификация затрат муниципальных унитарных предприятий по управленческим функциям, направленная па повышение качества управленческого учета, выявление, мобилизацию и использование резервов спилсеиия себестоимости.

В современной литературе имеются различные определения затрат. Однако общим для них является потребление хозяйственных средств для производства и продажи продуктов труда, хотя при этом термин «затраты» одни специалисты заменяют термином «издержки», другие - термином «расходы». В данной работе под затратами будут пониматься финансовые траты, предполагающие создание и продажу актива - продукта труда, формирование его себестоимости и получение прогнозируемых доходов от продажи, а расходы означают траты, понесённые вне обычной деятельности и не приносящие доход.

В работе приведен подробный перечень классификации затрат в зависимости от критериев затрат и от многих факторов, проявление которых наиболее ощутимо на уровне микроэкономики. В связи с этим каждый класс затрат соответствует особенностям методологии решения задач, установленных системой управления экономикой организации. Также представлена группировка расходов муниципальных унитарных предприятий в зависимости от образующих факторов.

5. Впервые разработаны принципы учета затрат по центрам ответственности, ориентированные на особенности учета на данных предприятиях.

Действующая система бухгалтерского учета муниципальных унитарных предприятий не обеспечивает поддержку управленческих решений оперативной и текущей информацией о затратах по местам возникновения, о затратах своих подразделений по однородным элементам и статьям расходов, о соблюдении ими каких-либо предельных размеров расхода.

Поэтому управленческому учету в муниципальных унитарных предприятиях особое внимание необходимо обратить на центры ответственности - структурные подразделения, возглавляемые руководителями, несущими ответственность за результаты их работы. Цель учета по центрам ответственности (ЦО) состоит в обобщении данных о затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы отклонения в работе можно было определить по каждому должностному лицу.

При разработке системы учета по центрам ответственности ее основополагающим признаком должен выступать учет затрат по сферам деятельности в неразрывной связи с определением эффективности каждой сферы и производственной структуры.

Производственная структура организации показывает виды производств, состав и структуру хозяйствующего субъекта, отдельных служб, их мощность, формы построения и взаимосвязи на каждом уровне управления производством.

В рамках организационной структуры предприятия выделяют следующие формы организации управления: линейная, функциональная, линейно-функциональная, матричная. По нашему мнению, наиболее целесообразной для муниципальных унитарных предприятий является линейно-функциональная структура управления.

В диссертации автором представлена схема центров ответственности, разработанная в соответствии с организационной структурой конкретного предприятия, на основании которой предложена матрица распределения ответственности за центры ответственности.

6. Разработан ряд предложений по совершенствованию документального оформления в части учета затрат и предложены соответствующие формы внутрихозяйственной отчетности.

Документация, как и отчетность, является не менее важным этапом любой системы учета. Завершающей стадией учетного процесса является составление отчетности. Управленческая отчетность центра ответственности - это взаимосвязанный комплекс фактических, плановых, прогнозных данных и расчетных показателей о его функционировании.

Поскольку руководство формирует стратегические цели управления организацией, оно должно получать интегрированную управленческую отчетность, позволяющую судить о выполнении поставленных задач. В табл. 1 нами отражены наиболее распространенные недостатки внутренней отчетности.

Соблюдение требований, представленных в табл. 1, обеспечит достаточно оперативный обзор деятельности, за которую несет ответственность руководитель соответствующего уровня, предоставление ему информации о фактической целесообразности ранее принятых решений, возможность определения возникающих проблем и просчетов в руководстве, выбор наиболее приемлемых вариантов их решения или предотвращения.

Важное значение имеет способ представления управленческой информации, включая средства вывода и формат данных, методы их доставки, сопровождающие сведения пояснения.

Основными факторами, влияющими на выбор способа представления, формата и структуры того или иного управленческого отчета, следует считать содержание предоставляемой информации, потребности и пожелания пользователей отчетов, соображения экономичности их получения и передачи. Нет и не может быть стандартного набора бланков управленческой отчетности с единым форматом и общей структурой. Они индивидуальны по существу, форме и срокам представления.

Главным требованием к формату и содержанию управленческой отчетности являются доступность для восприятия, степень детализации информации, порядок оформления отчетов. Состав и содержание форм отчетности зависит от вида ЦО (затрат, прибыли, инвестиций и т.п.), реализуемых ЦО видов деятельности, их ресурсов и результатов и потребностей в информации управленческого персонала. В работе автором представлены усовершенствованные формы внутрифирменной отчетности для разных центров ответственности, разработанные в соответствии с организационной структурой муниципальных унитарных предприятий.

Таблица 1 - Основные недостатки и требования к внутренней отчетности муниципальных __унитарных предприятий_

Недостатки Основные требования Специальные требования

Обобщение информации для контроля за объемом продаж или определения издержек без учета потребностей отдельных управляющих, деятельность которых приносит доход или требует издержек Целесообразность. Информация, обобщаемая во внутренних отчетах, должна отвечать цели, ради которой она подготовлена Гибкая, но единообразная структура, которая обеспечивается тем, что на самом первичном уровне регистрации накапливается необходимый объем данных, которые затем могут отбираться и группироваться

Объективность и точность.'Внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения и предвзятых оценок, степень погрешности в отчетности не должна мешать принятию обоснованных решений Понятность и обозримость информации предполагает, что каждая отчетная форма должна содержать информацию, необходимую конкретному руководителю для принятия верного управленческого решения

Информация, обобщаемая в отчетности, часто адресуется не управляющему, ответственному за данный участок хозяйственной деятельности, а его руководителю Оперативность. Отчетность должна представляться к сроку, когда она является необходимой для принятия решений Оптимальная частота представления является производной от назначения информации и возможностей принятия решений, т.е. от факторов, определяющих использование отчетов в направлении. Внутренние отчеты могут быть ежегодными, ежеквартальными, ежемесячными, еженедельными, ежедневными или представлены по мере возникновения отклонений. Нет необходимости увеличивать частоту представления отчетов, если на его основе невозможно принять решение

В отчетности представляется конкретная информация по общим вопросам, что затрудняет принятие решений на конкретных направлениях Краткость. Отчетность не должна содержать излишней, избыточной информации для оперативного осмысления ее содержания и принятия необходимого решения

Сопоставимость отчетности заключается в возможности использовать отчетную информацию для работы разных центров ответственности. Отчетность должна бьпъ также сопоставима с планами и сметами

В отчетности преобладает избыточная информация, в результате чего на управляющего возлагается работа по ее сортировке и поиску данных, необходимых для управления Адресность. Внедренная отчетность должна попасть к ответственному руководителю и другим заинтересованным лицам при условии соблюдения конфиденциальности, установленной в организации Пригодность для анализа и оперативного контроля

Эффективность. Издержки на составление внутренней отчетности должны быть соотнесены с выгодами от полученной управленческой информации

7. Значительно расширена традиционная методика бюдзкети-рования в муниципальных унитарных предприятиях и сформулированы рекомендации по контролю и анализу бюдз/сетов.

Методика бюджетирования предназначена для организации системы анализа и планирования денежных потоков, основанной на разработке и контроле исполнения иерархической системы бюджетов муниципального предприятия, которая позволит установить жесткий текущий и оперативный контроль за поступлением и расходованием средств, создать реальные условия для выработки финансовой стратегии предприятия.

Система бюджетирования состоит из совокупности взаимосвязанных между собой операционных бюджетов финансово-хозяйственной деятельности, основными из которых являются бюджет доходов и расходов, бюджет движения денежных средств, бюджет по балансовому листу.

Основной отличительной особенностью бюджетирования муниципального предприятия является Совмещение бюджетного (сметного) и коммерческого планирования (коммерческий бюджет) (рис. 2).

Смета доходов и расходов муниципального учреждения - это документ, составляемый в соответствии с положениями Бюджетного кодекса РФ, на основе которого производится финансирование муниципального учреждения.

Коммерческий бюджет муниципального предприятия - это финансовый план, определяющий в количественном выражении запланированные финансовые показатели результатов от предпринимательской деятельности организации в будущем. Показатели бюджета основываются, в первую очередь, на данных о предполагаемых объемах продаж и производства. На этих предприятиях коммерческий бюджет выполняет двоякую функцию: кроме финансового плана он служит своего рода обоснованием потребности в бюджетных ассигнованиях и субсидиях.

Налоговый бюджет

Дополнительные бюджеты

Сметы содержания

План распределения чистой прибыли

Основные бюджеты

Бюджет движения денежных средств

Расчетный баланс

Бюджет доходов и расходов

Ф и н а н с о в ы е

б ю д

ж е т ы

Ф и н а н с о в ы е

с м е т ы

Инвестиционный бюджет и план капитальных затрат

Вспомогательные бюджеты

Смета ассигнований, субвенций, субсидий, дотаций

__I_

Основные сметы

-------------------------1

Смета движения денежных средств

■ .: :

Смета доходов и расходов

~Г I

—.А.А—..

Смета капитальных затрат

Вспомогательные сметы

Смета материальных затрат

Смета затрат

на оплату труда

Смета затрат на амортизацию

Смета прочих затрат

Смета заемных средств

Смета затрат

Смета эксплуатационных расходов

Смета организационно-хозяйственных расходов

Смета затрат на аренду ОФ

Рисунок 2 — Система бюджетов муниципального предприятия

В процессе разработки бюджетов поставлена главная цель - обеспечение финансово-хозяйственной деятельности муниципального унитарного предприятия необходимыми по объему и структуре денежными ресурсами.

Система бюджетирования государственных предприятий несколько отличается от общепринятой последовательности составления бюджетов. Это можно объяснить их отраслевой спецификой. В связи с этим следует отметить, что при прогнозировании параметров в процессе составления бюджетов могут значительно изменяться факторы, не зависящие от деятельности служб предприятия по формированию бюджетов.

Таким образом, в процессе бюджетного планирования как инструмента управления финансовыми результатами деятельности выявлены преимущества управления при помощи бюджетов, организован процесс планирования деятельности унитарного предприятия на предстоящий плановый период, оптимизирован процесс распределения ресурсов, а также представлен подход, в соответствии с которым можно более качественно управлять показателями финансово-хозяйственной деятельности, сравнивать фактические и плановые показатели и достигать желаемых результатов.

Предприятия, работающие по принципам рыночной экономики, должны располагать наиболее полной информацией о принимаемом решении и его влиянии не только на себестоимость продукции, товаров, работ, услуг, но и на финансовые результаты его деятельности. Это невозможно без современной управленческо-аналитической информационной системы.

Результаты проведенного исследования позволят сформировать новые подходы к формированию управленческо-аналитической информационной системы муниципальных унитарных предприятий, что позволит оптимизировать процесс планирования, усовершенствовать процесс распределения различных ресурсов, а также более результативно управлять показателями финансово-хозяйственной деятельности, сравнивать фактические и плановые показатели и достигать желаемых результатов.

Предложения и рекомендации, представленные в данной работе, позволят решить некоторый ряд проблем, с которыми сталкиваются сегодня данные предприятия, а также помогут муниципальным унитарным предприятиям выйти на новый уровень современного развития.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК:

1. Мизиковский, И.Е. Теоретические аспекты классификации затрат в учетно-аиалитической системе муниципальных унитарных предприятиях [Текст] / И.Е. Мизиковский, Р.В. Треушников // Управленческий учет. - 2010. - № 9. - С. 82-89. - 0,3 п.л.

2. Треушников, Р.В. Управленческий учет - внедрение в практику муниципальных унитарных предприятий [Текст] / Р.В. Треушников // Управленческий учет. - 2009. - № 3. - С. 74-83. - 0,63 п.л.

Статьи и тезисы докладов в других изданиях:

3. Треушников, Р.В. Актуализация учетных систем в муниципальных унитарных предприятиях [Текст] / Р.В. Треушников // материалы Всероссийской научно-практической конференции преподавателей, ученых, специалистов, аспирантов и студентов «Инновационное развитие социально-экономических отношений в России». - Дзержинск : Филиал СПб ИВЭСЭП, 2010. С. 179-184.-0,37 п.л.

4. Треушников, Р.В. Особенности формирования данных управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях [Текст] / Р.В. Треушников // Формирование и развитие инновационной экономики: Материалы международной научно-практической конференции/ Нижегородская государственная сельскохозяйственная академия. - Нижний Новгород, 2010. С. 465-468. - 0,35 п.л.

5. Треушников, Р.В. Формирование внутрифирменной отчетности предприятий / Р.В. Треушников // Сборник научных статей аспирантов и соискателей Нижегородского коммерческого института. Вып. 18. — Н. Новгород: НКИ, 2010. - С. 170-174.-0,2 п.л.

6. Треушников. Р.В. Учет затрат по центрам ответственности в управлении муниципальными унитарными предприятиями в современных условиях / Р.В. Треушников // Вестник Нижегородского коммерческого института. Вып. 15.-Н. Новгород: НКИ, 2009. - С. 216-218. - 0,31 п.л.

7. Треушников, Р.В. Актуальные направления совершенствования системы управленческого учета муниципальных унитарных предприятий / Р.В. Треушников // Сборник научных статей аспирантов и соискателей Нижегородского коммерческого института. Вып. 17. - Н. Новгород: НКИ, 2008.-С. 148-152.-0,37 п.л.

Подписано в печать 10.09.2010. Формат 60 х 90 1/16. Бумага ГОЗНАК СОРУ. Гарнитура Тайме. Уч.-изд. л. 1,0. Тираж 130 экз. Заказ № 3751.

Нижегородский коммерческий институт 603140, Н. Новгород, пр. Ленина, 27 Типография НКИ, г. Н. Новгород, пр. Ленина, 25а

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Треушников, Руслан Владимирович

ВВЕДЕНИЕ.

Глава 1 КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА МУНИЦИПАЛЬНЫХ УНИТАРНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ.

1.1 Муниципальные унитарные предприятия как субъект предпринимательской деятельности.

1.2. Особенности формирования данных управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

1.3 Актуальные направления совершенствования системы управленческого учета муниципальных унитарных предприятий.

Глава 2 ВОПРОСЫ ОРГАНИЗАЦИИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В МУНИЦИПАЛЬНЫХ УНИТАРНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ.

2.1. Особенности управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

2.2 Центры ответственности за затраты и доходы.

2.3. Формирование внутрифирменной отчетности предприятий.

Глава 3 БЮДЖЕТИРОВАНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ МУНИЦИПАЛЬНОГО

УНИТАРНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ.

3.1 Отраслевые аспекты бюджетирования деятельности муниципального унитарного предприятия.

3.2. Операционные и финансовые бюджеты в системе управленческого учета.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Система управленческого учета муниципальных унитарных предприятий"

Актуальность темы исследования. В современных условиях среди множества различных социально-политических проблем перед экономикой страны стоит задача повышения результативности деятельности государственного сектора, в частности государственных предприятий. Необходимо отметить, что вопросам, посвященным этому сектору экономики, в последнее время отводилось мало внимания не только в России, но и за рубежом. Муниципальные предприятия, работающие по принципам рыночной экономики, должны располагать наиболее полной информацией о принимаемом решении и его влиянии не только на себестоимость продукции, работ, услуг, но и на финансовые результаты его деятельности. Это невозможно без современной управленческо-аналитической информационной системы.

Учет, основной целью которого является информационное обеспечение управленческих решений относительно затрат и финансовых результатов, рассматривается как управленческий. Законодательство России обязывает каждое предприятие вести бухгалтерский (финансовый) учет. Но для принятия управленческих решений существует необходимость организации управленческого учета, который может быть либо совмещен с финансовым, либо выделен в отдельный блок.

Вопросам детализации учета затрат, их анализу и финансовым результатам в муниципальных унитарных предприятиях (МУЛ) уделялось внимание и раньше. Однако очевидно, что эта проблема в теоретическом аспекте разработана еще недостаточно, а практика использования данных приемов и методов отличается во многом формализмом.

Существующая на данных предприятиях система бухгалтерского учета не способна обеспечить необходимой информацией управленческий персонал предприятия в вопросах, касающихся экономического анализа деятельности предприятий. Эта система не обеспечивает требуемого уровня контроля за использованием как бюджетных, так и собственных средств предприятий на нижних уровнях управления процессом производства продукции, выполнения работ и оказания услуг.

Дальнейшее развитие муниципальных унитарных предприятий невозможно без хорошо организованной системы управления, которая, как известно, зависит от качества информационного обеспечения, поставляемого управленческим учетом.

Управленческий учет в муниципальных унитарных предприятиях имеет целый ряд принципиальных особенностей как организационного, так и методологического характера. Исследование показало, что как бухгалтерский, так и управленческий учет на муниципальных унитарных предприятиях имеет ряд недостатков, среди которых наиболее существенными являются: отсутствие комплексной системы учета доходов и расходов для подготовки управленческих решений; существующая учетная информация, с одной стороны, не обеспечивает потребности управления, а с другой - используется в ограниченных рамках; отсутствует оперативная информация о постоянных и переменных затратах; отсутствует системный анализ факторов, влияющих на себестоимость продуктов труда; бюджетирование зачастую не охватывает все сферы деятельности организации.

Процесс развития муниципальных унитарных предприятий требует пересмотра традиционных систем учета, отказа от сложившихся стереотипов в учете. В условиях быстро меняющейся рыночной среды появляются новые объекты учета, меняются структура, объем и назначение учетной информации, меняются пользователи, растут и варьируются их требования. Поэтому трудно переоценить необходимость развития управленческого учета, который способен обеспечить решение большого количества управленческих задач муниципальных унитарных предприятий на основе соизмерения затрат и результатов в разрезе отдельных видов продукции (товаров, работ, услуг), центров ответственности и сегментов деятельности.

Степень научной разработанности проблемы. В разработку теоретических и организационно-методических вопросов управленческого учета в отечественной экономике значительный вклад внесли как отечественные ученые - A.C. Бакаев, М.А. Бахрушина, K.M. Гарифуллин, В.Г. Гетьман,

B.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, Е.А. Мизиковский, И.Е. Мизиковский,

C.А. Николаева, В.Ф. Палий, А.Ф. Плеханова, О.В. Рожнова, И.А. Слабин-ская, С.А. Стуков, Я.В. Соколов, И.В. Ткач, М.В. Ткач, А.Д. Шеремет, JI.3. Шнейдман и ряд других авторов, так и зарубежные исследователи -К. Друри, М. Карренбауэр, Р. Мюлендорф, Б. Нидлз, Дж. Рис, Дж.Г. Сигел, Дж. Фостер, Д. Хан, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Шанк, Дж.К. Шим, Р. Энтони и др. Благодаря усилиям ученых и практиков управленческий учет стал не только отраслью науки, но и действенным инструментом управления предприятием. Проблемы управленческого учета наиболее разработаны для предприятий частного сектора экономики, относительно же государственных предприятий данные вопросы освещены недостаточно, что обусловило актуальность выполненных исследований. Необходимость изучения особенностей формирования учетной информации для управления на государственном предприятии, неразработанность этих вопросов в теории и практике, их актуальность в условиях рыночной экономики предопределили выбор темы диссертации и основные направления ее исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования заключается в разработке методики и организационных принципов построения системы управленческого учета на муниципальных унитарных предприятиях.

Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения ряда научных и практических задач, а именно: определить специфику хозяйственной деятельности муниципальных унитарных предприятий с позиции формирования объектов управленческого учета; оценить отраслевые особенности формирования данных управленческого учета на муниципальных унитарных предприятиях; предложить актуальные направления совершенствования системы управленческого учета и усовершенствованную отраслевую классификацию затрат в муниципальных унитарных предприятиях; исследовать принципы учета затрат по центрам ответственности, ориентированные на особенности учета на данных предприятиях; разработать рекомендации по совершенствованию первичной документации и документооборота по учету затрат; разработать формы регистров и внутрихозяйственной отчетности в системе управленческого учета муниципальных унитарных предприятий; определить способы практического внедрения бюджетирования на муниципальных унитарных предприятиях.

Предметом исследования данной диссертационной работы является совокупность теоретических и организационно-методических положений, связанных с созданием, становлением, организацией и развитием системы управленческого учета, обеспечивающей повышение результативности управления муниципальными унитарными предприятиями.

Объект диссертационного исследования — практика организации и ведения бухгалтерского и управленческого учета ряда муниципальных унитарных предприятий (в субъектах хозяйственной деятельности) Нижегородской области.

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области управленческого учета, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, отраслевые инструктивные материалы, материалы и статьи научных конференций и периодических изданий, монографические исследования, внутренняя отчетность предприятий, статистические материалы за период с 2002 по 2010 г.

Методика исследования базируется на диалектическом методе познания, предполагающем изучение системы управленческого учета и его развития. В ходе исследования и разработки рекомендаций применялись методы сравнительного анализа, социально-экономического исследования, экспертных оценок, экономико-статистические, графические методы и др.

Работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» паспорта специальности 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика, пунктов 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, метод ее статистического анализа».

Научная новизна диссертационного исследования состоит в теоретико-методологическом обосновании и практической разработке организационных и методических положений по развитию управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

Основные результаты, определяющие научную новизну работы, состоят в следующем:

- уточнена классификация производственных объектов управленческого учета на основе отраслевых особенностей обычной деятельности;

- разработана авторская методика управленческого учета, ориентированная на отраслевые особенности формирования данных управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях;

- обоснованы разработанные автором организационные принципы построения управленческого учета применительно к требованиям системы микроэкономики муниципальных унитарных предприятий;

- рекомендована усовершенствованная классификация затрат муниципальных унитарных предприятий по управленческим функциям, направленная на повышение качества управленческого учета, выявление, мобилизацию и использование резервов снижения себестоимости;

- впервые разработаны принципы учета затрат по центрам ответственности, ориентированные на особенности учета на данных предприятиях;

- разработан ряд предложений по совершенствованию документального оформления в части учета затрат и предложены соответствующие формы внутрихозяйственной отчетности;

- значительно расширена традиционная методика бюджетирования на муниципальных унитарных предприятиях и сформулированы рекомендации по контролю и анализу бюджетов.

Практическая значимость исследования. Практическая значимость исследования заключаются в том, что ее основные организационно-методические положения доведены до уровня их практического использования муниципальными унитарными предприятиями.

Разработана система обеспечения финансовой информацией пользователей всех уровней, что позволяет повысить объективность принятия управленческих решений. Предложен ряд научно-практических рекомендаций для решения конкретных задач, связанных с формированием учетно-аналитической информации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений по снижению затрат на основе бюджетирования, что содействует повышению жизнеспособности МУП в современных условиях.

Апробация результатов исследования. Основные теоретические положения и результаты исследования обсуждались на конференциях, проводимых в ННГУ, НГСХА и НКИ в 2004-2010 гг. Содержащиеся в диссертационном исследовании отдельные практические рекомендации приняты и внедрены в практическую деятельность МУП «Линдовский комбинат коммунальных предприятий и благоустройства», МУП «Сухобезводненский ЖЭУ», также научные результаты диссертации используются в учебном процессе НП «Нижегородский территориальный институт профессиональных бухгалтеров», что подтверждено соответствующими документами.

Публикации. По материалам диссертации опубликовано 7 научных работ общим объемом 2,5 п.л., в том числе две публикации в издании, входящем в перечень рецензируемых журналов, рекомендуемых ВАК (журнал «Управленческий учет»).

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 117 наименований, и 20 приложений. Работа изложена на 167 страницах, содержит 13 рисунков и 24 таблицы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Треушников, Руслан Владимирович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Уточнена классификация производственных объектов управленческого учета на основе отраслевых особенностей обычной деятельности.

Муниципальное унитарное предприятие (МУП) — это коммерческое предприятие, имущество которого находится в собственности муниципального образования, осуществляющего местное самоуправление на определенной территории в соответствии с законом «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации». Муниципальные унитарные предприятия создаются для удовлетворения различных экономических, социальных и бытовых потребностей муниципальных образований на базе муниципальной собственности.

МУП, являясь коммерческой организацией, как было отмечено ранее, призвано выполнять не только коммерческую функцию, т.е. пополнение муниципального бюджета, но и социальную - обеспечение надлежащего функционирования социально значимых объектов (здравоохранения, образования, культуры, коммунальных служб).

Интерес к данному виду предприятий может быть обусловлен двумя причинами:

• во-первых, в отличие от предприятий других форм собственности, пополняющих муниципальную казну в основном за счет налоговых отчислений, значительная часть прибыли МУП может становиться собственностью данного местного сообщества (в составе неналоговых доходов местных бюджетов), что способствует укреплению финансово-экономических основ муниципальных образований; во-вторых, являясь собственниками принадлежащего муниципальным предприятиям имущества, органы местного самоуправления получают возможность контролировать деятельность муниципальных предприятий, определяя цели и направления их деятельности, цены и тарифы на продукцию, утверждая уставы и назначая руководителей.

Данные обстоятельства позволяют муниципальным органам власти более мобильно реагировать на изменение рыночной конъюнктуры и предоставлять жителям муниципального образования именно тот набор товаров и услуг, который способен наилучшим образом удовлетворять их потребности.

В настоящее время роль поступлений от МУЛ в формировании муниципальных финансов невелика, в большей степени их деятельность направлена на осуществление публичных функций. Часть прибыли МУП поступает в неналоговые доходы местных бюджетов (в соответствии со ст. 62 Бюджетного кодекса РФ), размер данного платежа устанавливается правовыми актами органов местного самоуправления самостоятельно. Помимо перечисления в местный бюджет части прибыли, МУП платят в бюджеты всех уровней те же налоги, что и коммерческие предприятия, в том числе налог на имущество, переданное в порядке хозяйственного ведения. С другой стороны, из местных бюджетов осуществляется бюджетное финансирование МУП.

Чтобы платежи МУП стали значимым источником пополнения доходов муниципальных бюджетов, необходимо уточнить некоторые аспекты их деятельности:

• во-первых, классифицировать МУП с точки зрения их значимости для муниципальных бюджетов с позиции пополнения доходов, выявив прибыльные МУП;

• во-вторых, уточнить механизмы стимулирования деятельности МУП в целях наращивания местных финансов.

Группировка произведена на основании нескольких критериев, что позволило разделить МУП на три группы. С позиций развития муниципальной экономики, мобилизации больших объемов налоговых и неналоговых платежей в местные бюджеты муниципалитеты заинтересованы в развитии предпринимательской деятельности прибыльных МУП в реальном секторе экономики (3-я группа МУП). Социальная значимость МУП определяется реализацией следующих интересов: создание рабочих мест и, соответственно, решение проблемы занятости и обеспечения доходами населения муниципальных образований, производство товаров и услуг, предназначенных для удовлетворения потребностей населения и хозяйствующих субъектов. Максимально в достижении социальных целей заинтересованы предприятия 1-й из выделенных нами групп, в меньшей степени — 2-й и 3-й групп.

С целью выявления наиболее прибыльных сфер деятельности, в которых следовало бы создавать условия для развития МУП, нами был проведен анализ финансовых результатов деятельности отраслей экономики Приволжского федерального округа за период 2003-2008 гг. (на основе данных Комитета государственной статистики), а так же определен интегральный показатель, характеризующий прибыльность отраслей в динамике, с учетом совокупных сальдированных финансовых результатов и доли прибыльных предприятий.

Выбор направлений развития предпринимательства МУП должен опираться на критерии ценности МУП в деятельности муниципальной экономики. Муниципальному образованию следует поддерживать или создавать условия для функционирования тех МУП, которые наиболее значимы в муниципальных экономических отношениях с точки зрения реализации интересов населения, вносят существенный вклад в налоговые и неналоговые доходы местного бюджета. В связи с этим нами предложена схема расчета коэффициента значимости МУП в финансово-экономической сфере муниципального образования.

Также нами предложен ряд мероприятий в целях оптимизации работы МУП и повышения эффективности их деятельности и качества продукции, товаров, работ, услуг: форсирование темпов капитальных ремонтов;

• замена изношенного оборудования;

• регулирование и оптимизация режимов;

• сокращение потерь и неучтенных расходов; сокращение расхода энергоресурсов; внедрение новых производственных технологий, прогрессивных материалов;

• разработка и постановка эффективной системы управления предприятием.

Разработана авторская методика управленческого учета, ориентированная на отраслевые особенности формирования данных управленческого учета в муниципальных унитарных предприятиях.

Основные причины, по которым существующая на данных предприятиях система бухгалтерского учета не способна обеспечить необходимой информацией менеджеров предприятия в вопросах, касающихся анализа экономической эффективности деятельности предприятий, могут быть представлены в следующем виде:

1. Имеются значительные недостатки в организации оперативного учета затрат на производство продукции и услуг. В цехах основного и вспомогательного производства отсутствуют кадровые единицы, в обязанности которых входит исключительно оперативный учет затрат. Как правило, оперативным учетом заняты непосредственно рабочие по совместительству с основными обязанностями. Материального стимулирования учетных работ (доплат, премий и т.д.) предприятия не предусматривают. Это приводит к несвоевременному составлению внутренней отчетности о затратах, основанной на приблизительных расчетах, ввиду чего она становится искаженной и далекой от фактических данных.

2. Схемы документооборота предприятий построены таким образом, что первичные документы о затратах, минуя бухгалтерию, «оседают» в технических отделах. Это приводит к формированию неполной информации о затратах. Составление неточных первичных документов производственными отделами способствует неправильному отражению в бухгалтерском учете источников покрытия затрат на проведение работ.

3. В штате бухгалтерских служб исследуемых предприятий отсутствует специальная единица, в обязанности которой входит учет затрат, что, на наш взгляд, при существующих объемах учетных работ является нецелесообразным. Обязанности учета затрат распределены, как правило, между бухгалтером по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками и заместителем главного бухгалтера, который осуществляет сводный учет затрат.

4. Действующий рабочий план счетов предусматривает, по нашему мнению, острый недостаток детализации счетов учета затрат. Счет 20 «Основное производство» имеет субсчета только первого порядка, которые предназначены для учета всех затрат с разбивкой по цехам основного производства. Такая же ситуация наблюдается и в отношении счетов 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы» и 25 «Общепроизводственные расходы», хотя на большинстве муниципальных унитарных предприятий он применяется крайне редко.

5. Учетная политика муниципальных унитарных предприятий не содержит положений о формировании информации о затратах и о порядке распределения затрат.

6. Система планирования и контроля базируется на инструкциях и формах по составлению техпромфинплана МУП и не учитывает современных экономических требований. Действующая методика анализа затрат не дает возможности принять оптимальное решение относительно целесообразности произведенных расходов, т.е. отсутствует возможность экономического обоснования эффективности использования средств предприятия.

В связи с этим организация управленческой бухгалтерии в МУП должна учитывать особенности формирования данных управленческого учета. К учетно-аналитической информации должны предъявляться следующие требования:

1. Реалистичное отражение всех проводимых в организации финансово-хозяйственных операг\ий во внутренней и внешней отчетности. Если строить отчетность на базе только балансовых данных, то информация будет не совсем корректной и неполной: во-первых, баланс отражает финансовое положение организации на определенную дату; во-вторых, существующая форма баланса недостаточно информативна для анализа; в-третьих, в балансе отсутствуют экономически и логически обоснованные принципы группировки статей, отвечающие информативности затрат; в-четвертых, балансы не отвечают принципам наращивания и консолидации информации. Поэтому для обеспечения указанного требования необходима информация, предоставляемая внесистемным учетом и отчетностью, в частности для стратегического планирования, разработки бюджетов, распределения и использования ресурсов.

2. Обеспечение унифицированного и формализованного прогресса создания внутренних отчетов, позволяющих руко в о д / ип елям разных уровней через минимальный набор конечных синтезированных показателеи владеть текущей и перспективной ситуацией. Организация должна обеспечить доступность, простоту сбора и группировки информации путем стандартизации форм представления информации. От каждого подразделения информация может поступать по четко отработанной схеме. В зависимости от целевой направленности (для руководства, менеджеров, собственников и т.д.) отчеты должны поступать с определенной периодичностью и содержать информацию, обеспечивающую принятие качественного решения. Каждому уровню потребителей соответствует свой уровень детализации.

3. Наличие обширного аналитического инструментария. Качество учетно-аналитической информации во многом зависит от приемов и методов, применяемых при ее обработке и анализе.

4. Обеспечение контрольной функции. Сквозной контроль за заключением и происхождением различных сделок порождает специфические информационные потоки.

5. Вовлечение всех структурных подразделений и служб организации в процесс управления. Для успешного менеджмента необходимы интегрированные данные, получаемые на стыке частных показателей нескольких под

разделений и служб. Важна обратная связь с местами, что позволит организовать центробежные информационные потоки, содержащие показатели каждого структурного подразделения. Необходимо преодолеть сложившуюся практику, когда информация накапливается в отделах и остается там. Отсутствие системности и налаженных информационных потоков приводит к дублированию.

В связи с этим предложены принципы формирования учетной информации для муниципальных унитарных предприятий: в Правдивости — информация должна содержать именно те данные, которые действительно произошли, т.е. она должна точно отражать факты;

• Нейтральности - информация должна содержать только факты;

• Полноты - информация должна быть более полной с учетом существенности и уместности; Осмотрительности - принцип, предполагающий определенную степень осторожности в формировании суждений, необходимых в производстве расчетов в условиях неопределенности, с тем чтобы активы или доходы не были завышены, а обязательства или расходы - занижены.

• Преобладания сущности над формой — предоставленная информация должна учитывать в первую очередь сущность и экономическую реальность.

Если учетно-аналитическая информация организации отвечает всем перечисленным выше требованиям, то организация, на наш взгляд, обладает идеальным менеджментом. Восприятие такой информации производится пользователем для получения поддержки в процессе принятия решения.

Обоснованы разработанные автором организационные принципы построения управленческого учета применительно к требованиям системы микроэкономики муниципальных унитарных предприятий.

К особенностям деятельности МУП можно отнести существующий порядок обслуживания потребителей на основе договоров. По нашему мнению, только конкурсный порядок заключения договоров может создать объективные стимулы ресурсосбережения. Это, в свою очередь, снизит затраты организаций и позволит обеспечить наиболее безболезненные пути перехода к экономически обоснованным ценам (ставкам, тарифам).

Следует отметить, что сферы деятельности МУП являются привлекательными для инвесторов, так как они всегда имеют постоянных потребителей производимой продукции и услуг.

Обеспечения финансовой стабилизации МУП, по нашему мнению, можно достичь в результате:

- реконструкции и ликвидации имеющейся задолженности предприятий;

- ликвидации дотационности;

- формирования рыночных механизмов функционирования и условий для привлечения инвестиций (акционирование муниципальных предприятий с сохранением доли муниципального участия; создание конкурентной среды; использование потенциала ресурсосберегающих проектов);

- государственной поддержки модернизации комплекса (мобилизация бюджетных ресурсов — средств бюджетов всех уровней), обеспечения эффективности и целевого использования средств бюджетов всех уровней; привлечения частных заемных средств;

- внедрение в практику деятельности МУП систем управленческого учета.

Решение поставленных задач возможно только при наличии хорошо налаженной, эффективной системы управления организацией, что, в свою очередь, невозможно без полной и достоверной информации о ее деятельности.

Для экономического обоснования поставленных задач необходима, на наш взгляд, организация управленческого учета. В настоящее время возможными вариантами организации управленческого учета являются автономная и интегрированная системы учета. Варианты его организации, взаимосвязь с системой финансового учета рассмотрены в работах М.А. Бахрушиной, В.Ф. Палия и других.

Выбор формы организации управленческой бухгалтерии прежде всего зависит от структуры управления предприятием, от объема учетной информации, от технических возможностей автоматизации учета, от необходимого объема и качества информации для принятия управленческих решений.

Важнейшей характеристикой системы управленческого учета является оперативность учета затрат.

Вышеназванные требования к информации, формируемой управленческим учетом, являются необходимой составляющей процедуры бухгалтерского управленческого учета. В этой связи необходимо переработать организационную структуру бухгалтерии муниципальных унитарных предприятий. В работе предложена новая, усовершенствованная организационная структура бухгалтерии.

Рекомендована усовершенствованная классификация затрат муниципальных унитарных предприятий по управленческим функциям, направленная на повышение качества управленческого учета, выявление, мобилизацию и использование резервов снижения себестоимости.

В современной литературе имеются различные определения затрат. Однако общим для них является потребление хозяйственных средств для производства и продажи продуктов труда, хотя при этом термин «затраты» одни специалисты заменяют термином «издержки», другие - термином «расходы». В данной работе под затратами понимаются финансовые траты, предполагающие создание и продажу актива — продукта труда, формирование его себестоимости и получение прогнозируемых доходов от продажи, а расходы означают траты, понесённые вне обычной деятельности и не приносящие доход.

Практика организации управленческого учета предусматривает разные варианты классификации затрат в зависимости от целевой установки, направлений учета затрат. Как нам представляется, под направлением учета затрат понимается область деятельности, где необходим обособленный, целенаправленный учет затрат на производство. Потребители внутренней информации определяют то направление учета, которое необходимо для обеспечения информацией по тому или иному управленческому вопросу, касающемуся затрат.

В работе приведен подробный перечень классификации затрат в зависимости от критериев затрат и от многих факторов, проявление которых наиболее ощутимо на уровне микроэкономики. В связи с этим каждый класс затрат соответствует особенностям методологии решения задач, продекларированных (установленных, объявленных) системой управления экономикой организации. Также представлена группировка расходов МУП в зависимости от образующих факторов.

Впервые разработаны принципы учета затрат по центрам ответственности, ориентированные на особенности учета на данных предприятиях.

В МУП система финансового учета, формирующего обобщенную информацию о материальных, трудовых и финансовых затратах по организации в целом, по видам или группам продукции, в течение продолжительного времени велась «по старинке», так называемым «котловым» способом.

К сожалению, «котловое» обобщение и последующее распределение затрат характерно для практики большинства организаций. Как бы оправдывая сложившуюся практику ведения «котлового» учета затрат, отдельные экономисты объясняют это тем, что их можно отнести прямо на производство каждого конкретного вида изделия либо услуги (примерно около 3/4 всех затрат). Ясно, что такая постановка бухгалтерского учета не обеспечивает поддержку управленческих решений оперативной и текущей информацией об издержках по местам возникновения затрат (место возникновения затрат — предприятие, вид деятельности, отдел, секция, склад и т.п.) и показателях эффективности деятельности, о затратах своих подразделений по однородным элементам и статьям расхода, о соблюдении ими каких-либо предельных размеров расхода.

Бухгалтерский учет в МУП не обеспечивает определение реального вклада каждого подразделения в общие результаты деятельности организации. Глубокая информированность руководителей является главнейшим фактором повышения эффективности всей системы управления.

В унитарных предприятиях, как и в других, основными объектами управленческого учета преимущественно являются затраты на производство и результаты деятельности как всей организации, так и ее отдельных структурных подразделений. Поэтому управленческому учету в МУП особое внимание необходимо обратить на центры ответственности - структурные подразделения, возглавляемые руководителями, несущими ответственность за результаты их работы.

Действующая система бухгалтерского учета муниципальных унитарных предприятий не обеспечивает поддержку управленческих решений оперативной и текущей информацией о затратах по местам возникновения, о затратах своих подразделений по однородным элементам и статьям расходов, о соблюдении ими каких-либо предельных размеров расхода.

Поэтому управленческому учету в муниципальных унитарных предприятиях особое внимание необходимо обратить на центры ответственности - структурные подразделения, возглавляемые руководителями, несущими ответственность за результаты их работы. Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных о затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы отклонения можно было определить по каждому должностному лицу.

При разработке системы учета по центрам ответственности ее основополагающим признаком должен выступать учет затрат по сферам деятельности в неразрывной связи с определением эффективности каждой сферы и производственной структуры.

Производственная структура организации показывает виды производств, состав и структуру организации, отдельных служб, их мощность, формы построения и взаимосвязи на каждом уровне управления производством.

В рамках организационной структуры организации выделяют следующие формы организации управления: линейная, функциональная, линейно-функциональная, матричная. По нашему мнению, наиболее целесообразными для унитарных предприятий являются линейно-функциональные структуры управления.

В диссертации автором представлена схема центров ответственности, разработанная в соответствии с организационной структурой конкретного предприятия, на основании которой предложена матрица распределения ответственности за центры ответственности.

Разработан ряд предложений по совершенствованию документального оформления в части учета затрат и предложены соответствующие формы внутрихозяйственной отчетности.

Документация, как и отчетность, является не менее важным фактором любой системы учета. Завершающей стадией учетного процесса является составление отчетности. Управленческая отчетность центра прибыли — это взаимосвязанный комплекс фактических, плановых, прогнозных данных и расчетных показателей о его функционировании.

Поскольку руководство формирует стратегические цели управления организацией, оно должно получать интегрированную управленческую отчетность, позволяющую судить о выполнении поставленных задач. Она может содержать данные, характеризующие результаты производственной деятельности организации в целом и в разрезе основных структурных подразделений за прошедший период либо на любой момент времени и результаты анализа воздействия внешних и внутренних факторов, влияющих на достижение долгосрочных целей развития организации, а также плановые и прогнозные показатели деятельности организации на предстоящий период.

В связи с этим нами выявлены наиболее распространенные недостатками внутренней отчетности: обобщение информации для контроля за объемом продаж или определения издержек без учета потребностей отдельных управляющих, деятельность которых приносит доход или требует издержек; информация, обобщаемая в отчетности, часто адресуется не управляющему, ответственному за данный участок хозяйственной деятельности, а его руководителю; в отчетности представляется конкретная информация по общим вопросам, что затрудняет принятие решений на конкретных направлениях; в отчетности преобладает избыточная информация, в результате на управляющего возлагается работа по ее сортировке и поиску данных, необходимых для управления.

Сформулированы основные и специальные требования к внутрифирменной отчетности. К основным требованиям относятся:

Целесообразность. Информация, обобщаемая во внутренних отчетах, должна отвечать цели, ради которой она подготовлена;

Объективность и точность. Внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения и предвзятых оценок, степень погрешности в отчетности не должна мешать принятию обоснованных решений;

Оперативность. Отчетность должна представляться к сроку, когда она является необходимой для принятия решений;

Краткость. Отчетность не должна содержать излишней, избыточной информации для оперативного осмысления ее содержания и принятия необходимого решения;.

Сопоставимость. Сопоставимость отчетности заключается в возможности использовать отчетную информацию для работы разных центров ответственности. Отчетность должна быть также сопоставима с планами и сметами;

Адресность. Внедренная отчетность должна попасть к ответственному руководителю и другим заинтересованным лицам при условии соблюдения конфиденциальности, установленной в организации;

Эффективность. Издержки на составление внутренней отчетности должны быть соотнесены с выгодами от полученной управленческой информации.

К специальным требованиям к внутренней отчетности относятся:

Гибкая, но единообразная структура, которая обеспечивается тем, что на самом первичном уровне регистрации накапливается необходимый объем данных, которые затем могут отбираться и группироваться;

Понятность и обозримость информации предполагает, что каждая отчетная форма должна содержать информацию, необходимую конкретному руководителю для принятия верного управленческого решения;

Оптимальная частота представления является производной от назначения информации и возможностей принятия решений, т.е. от факторов, определяющих использование отчетов в направлении. Внутренние отчеты могут быть ежегодными, ежеквартальными, ежемесячными, еженедельными, ежедневными или представлены по мере возникновения отклонений. Нет необходимости увеличивать частоту представления отчетов, если на его основе невозможно принять решение;

Пригодность для анализа и оперативного контроля.

Соблюдение этих требований обеспечивает достаточно оперативный обзор деятельности, за которую несет ответственность руководитель соответствующего уровня, предоставление ему информации о фактической эффективности ранее принятых решений, возможность определения возникающих проблем и просчетов в руководстве, выбор оптимальных вариантов их решения или предотвращения. А также предложены усовершенствованные формы внутрифирменной отчетности.

Значительно расширена традиционная методика бюджетирования на муниципальных унитарных предприятиях и сформулированы рекомендации по контролю и анализу бюджетов.

Методология бюджетирования предназначена для организации системы анализа и планирования денежных потоков, основанной на разработке и контроле исполнения иерархической системы бюджетов муниципального предприятия, которая позволит установить жесткий текущий и оперативный контроль за поступлением и расходованием средств, создать реальные условия для выработки финансовой стратегии предприятия.

Система бюджетирования состоит из совокупности взаимосвязанных между собой операционных бюджетов финансово-хозяйственной деятельности, основными из которых являются бюджет доходов и расходов, бюджет движения денежных средств, бюджет по балансовому листу.

Основной отличительной особенностью бюджетирования муниципального предприятия является совмещение бюджетного (сметного) и коммерческого планирования (коммерческий бюджет). Смета доходов и расходов муниципального учреждения - это документ, составляемый в соответствии с положениями Бюджетного кодекса РФ, на основе которого производится финансирование муниципального учреждения.

Коммерческий бюджет муниципального предприятия — это финансовый план, определяющий в количественном выражении запланированные финансовые показатели результатов от предпринимательской деятельности организации в будущем. Показатели бюджета основываются, в первую очередь, на данных о предполагаемых объемах продаж и производства. На этих предприятиях коммерческий бюджет выполняет двоякую функцию: кроме финансового плана он служит своего рода обоснованием потребности в бюджетных ассигнованиях и субсидиях.

В процессе разработки бюджетов поставлена главная цель — обеспечение финансово-хозяйственной деятельности муниципального унитарного предприятия необходимыми по объему и структуре денежными ресурсами.

Система бюджетирования государственных предприятий несколько отличается от общепринятой последовательности составления бюджетов. Это можно объяснить их отраслевой спецификой. В связи с этим следует отметить, что при прогнозировании параметров в процессе составления бюджетов могут значительно изменяться факторы, не зависящие от деятельности служб предприятия по формированию бюджетов.

Таким образом, в процессе бюджетного планирования как инструмента управления финансовыми результатами деятельности выявлены преимущества управления при помощи бюджетов, организован процесс планирования деятельности унитарного предприятия на предстоящий плановый период, оптимизирован процесс распределения ресурсов, а также представлен подход, в соответствии с которым можно более качественно управлять показателями финансово-хозяйственной деятельности, сравнивать фактические и плановые показатели и достигать желаемых результатов.

Предприятия, работающие по принципам рыночной экономики, должны располагать наиболее полной информацией о принимаемом решении и его влиянии не только на себестоимость продукции, товаров, работ, услуг, но и на финансовые результаты его деятельности. Это невозможно без современной управленческо-аналитической информационной системы.

Результаты проведенного исследования позволят сформировать новые подходы к формированию управленческо-аналитической информационной системы в муниципальных унитарных предприятиях, что позволит оптимизировать процесс планирования, усовершенствовать процесс распределения различных ресурсов, а также более результативно управлять показателями финансово-хозяйственной деятельности, сравнивать фактические и плановые показатели и достигать желаемых результатов.

Предложения и рекомендации, представленные в данной работе, позволят решить некоторый ряд проблем, с которыми сталкиваются сегодня муниципальные унитарные предприятия, а также выведут их на новый уровень современного развития.