Совершенствование специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства"

На правах рукописи

АУШЕВ Магомед-Башир Абоезитовнч

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СПЕЦИАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ РЕЖИМОВ ДЛЯ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА

Специальность 08 00.10 - финансы, денежное обращение и кредит

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва - 2008

—--I леи?'1

003172071

Работа выполнена на кафедре финансов и отраслевой экономики Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Российская академия государственной службы при Президенте Российской федерации»

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Ярлыкапов Абрар Бадретдинович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Карп Марина Викторовна кандидат экономических наук Соловьева-Саранди Юлиана Владимировна

Ведущая организация: Государственный научно -

исследовательский институт развития налоговой системы

Защита диссертации состоится 24 июня 2008 года в 16 00 часов на заседании диссертационного совета по экономическим наукам Д 502 006 05 в ФГОУ ВПО «Российская академия государственной службы при Президенте Российской Федерации» по адресу: 119606, г Москва, пр-т Вернадского, 84,1-й учебный корпус, ауд 3304.

С диссертацией можно ознакомиться в читальном зале библиотеки ФГОУ ВПО «Российская академия государственной службы при Президенте Российской Федерации». (1-й учебный корп, каб 914) и на сайте вуза http://vwvw rags ru.

Автореферат разослан 23 мая 2008 года.

Ученый секретарь диссертационного совета

Р А Чванов

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Астуальность диссертационного исследования. Одним из важнейших направлений решения социальных и экономических проблем на федеральном и, особенно, на региональном уровнях является развитие малого предпринимательства В посланиях Президента Российской Федерации Путина В В Федеральному собранию страны неоднократно обращалось внимание на необходимость увеличения занятости в сфере малого и среднего бизнеса В мае 2008 г на совещании в Кремле вновь избранный Президент Российской Федерации Д А Медведев поставил задачу к 2020 г довести уровень занятости активного населения предпринимательством до 60-70% Малые предприятия способствуют ускорению экономического роста, сокращению безработицы и повышению уровня доходов населения, развитию инноваций Но именно малые предприятия более уязвимы в финансовом отношении, им необходима поддержка со стороны государства

Одной из наиболее реальных форм такой поддержки являются более льготные условия налогообложения малых предприятий, которые в российской экономике реализуются через введение специальных налоговых режимов, олицетворяющих регулирующую функцию налогов

Специальным налоговым режимом считается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов, применяемый в случаях и в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами, а также отраслевыми документами

В настоящее время проблемы применения и дальнейшего развития специальных налоговых режимов вызывают оживленные дискуссии, как в правительственных, так и в научных кругах Налоговый кодекс лишь обозначил данный инструмент налоговой политики Совершенствование соответствующих глав Налогового кодекса требует много времени и труда Нормы налогового законодательства, существующие на данный момент, требуют тщательной доработки с учетом накопленного российского и зарубежного опыта При этом для обоснованного совершенствования специальных налоговых режимов необходимо дальнейшее развитие теоретических основ налогообложения малого предпринимательства на основе проведения научных исследований и анализа складывающихся тенденций

Несмотря на либерализацию налогообложения субъектов малого предпринимательства, их вклад в создание валового внутреннего продукта России составляет 12,5%, доля работников, занятых в этой сфере экономики -

17,8%', что явно недостаточно Структура малых предприятий в основном ориентирована на сферу услуг, общественное питание, розничную торговлю Доля предпринимателей в обрабатывающих производствах, осуществляющих технические инновации, составляет всего 1,7%2 Ограниченное применение получила система единого сельскохозяйственного налога среди сельскохозяйственных товаропроизводителей, совсем не работает упрощенная система налогообложения в виде патента для индивидуальных предпринимателей Практически не имеют поддержки предприятия среднего бизнеса, границы которого были законодательно определены федеральным законом от 24 июля 2007 г № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»

С другой стороны, вклад малых предприятий в формирование доходной части бюджетной системы страны невелик - порядка 2% При этом льготы, предоставляемые субъектам малого предпринимательства, должны не только способствовать решению проблем занятости и повышения доходов населения, но и обеспечивать экономический эффект в виде роста налоговых поступлений Однако это возможно только лишь в тех случаях, когда налоговая нагрузка налогоплательщиков будет более объективно учитывать их реальные доходы и активы, т е в налогообложении будет более четко реализован провозглашенный А Смитом принцип справедливости и равномерности

Таким образом, необходимость дальнейшего совершенствования основных элементов специальных налоговых режимов, которые должны способствовать ускорению развития малого и среднего предпринимательства, решению социальных задач в регионах, а также росту налоговых доходов бюджетной системы, обусловили актуальность выбранной темы диссертации

Степень разработанности проблемы. В исследование принципов налогообложения и его влияния на различные сферы экономических, социальных и общественных отношений существенный вклад внесли такие известные экономисты как Ф Кенэ, Дж Кейнс, А Лаффер, ИХ Озеров, У Петти, П Самуэльсон, А Смит, ВН Твердохлебов, М Фридман, НИ Тургенев и др

Среди современных российских ученых, разрабатывавших и исследовавших проблемы построения, развития и реформирования налоговой системы, а также формирования эффективной налоговой политики в

' Малое предпринимательство в России 2007 Стат сб/Росстат -М,2007 С 13

2 Там же, С 106

отношении субъектов малого бизнеса, сельскохозяйственных товаропроизводителей и иных субъектов предпринимательской деятельности, следует назвать А В Брызгалина, И В Горского, А 3 Дадашева, М В Карп, В А Кашина, Е А Кирову, Д С Львова, В Г Панскова, Л П Павлову, А Б Паскачева, Б Е Пенькова, Н Н Тютюрюкова, Р А Чванова, Д Г Черника, С Д Шаталова, ТФ Юткину и других В Российской академии государственной службы при Президенте РФ проблемы налогообложения малых предприятий и специальных налоговых режимов изучали В Б Горлицын, И Г Ерохова, Н Ю Иванова, Е Г Новикова, и др

Вместе с тем остаются открытыми вопросы разработки теоретической концепции специальных налоговых режимов как инструмента налоговой политики и применения ее Д1я изменения как действующих, так и проектируемых положений налогового законодательства, совершенствования применяемых в России форм и условий специальных налоговых режимов с учетом трансформации потребностей государства и общества

Необходимость углубления теоретических исследований и практических разработок по налогообложению субъектов малого предпринимательства в виде специальных налоговых режимов обусловили цель и задачи исследования

Цель диссертационного исследования состоит в уточнении комплекса теоретических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию специальных налоговых режимов, оценке эффективности их применения для субъектов малого предпринимательства и государства

Исходя из поставпенной цели, при проведении исследования ставились следующие задачи

- раскрыть сущность и экономическую природу специальных налоговых режимов, а также их роль и место в налоговой системе с учетом положений теории налогов и налогообложения в условиях совершенствования налогового законодательства,

- дать организационно-экономические характеристики применяемым в России специальным налоговым режимам в сфере малого предпринимательства и проанализировать тенденции их развития,

- провести анализ эффективности и результативности специальных налоговых режимов, показать их преимущества и недостатки для субъектов малого предпринимательства,

- дать оценку специальным налоговым режимам как инструмента налоговой политики и выявить направления увеличения доходов бюджетной системы Российской Федерации,

- определить основные направления совершенствования действующих специальных налоговых режимов с учетом отечественного и зарубежного опыта, которые будут способствовать развитию малого предпринимательства,

- разработать и обосновать рекомендации по использованию специальных налоговых режимов для среднего предпринимательства.

Объектом исследования являются субъекты малого предпринимательства, использующие специальные налоговые режимы.

Предметом исследования выступают экономические отношения, возникающие в процессе применения специальных налоговых режимов субъектами малого предпринимательства

Методологической основон исследования явилось конкретное приложение теории научного познания к проблемам налогообложения субъектов малого предпринимательства Диссертация основывается на принципах диалектической логики, исторического и системного анализа и синтеза Анализ статистических данных осуществлен с привлечением методов группировки, сравнения и обобщения

Теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по общим проблемам экономики и финансов, развитию малого предпринимательства, в области налогообложения и построения эффективных налоговых систем, включая специальные налоговые режимы

Информационная база исследования включает фундаментальные труды ученых-экономистов, публикации по избранной тематике, Федеральные законы, Послания Президента РФ Федеральному Собранию, результаты аналитических исследований, данные глобальных и локальных компьютерных сетей, статистические данные об основных показателях функционирования налоговой системы России, в т ч данные Росстата РФ, Федеральной налоговой службы Российской Федерации, Минфина России и других органов государственной власти, материалы научно-практических конференций, семинаров, конгрессов, совещаний по проблемам налогообложения и развития налоговой системы России

Научная новизна исследования состоит в комплексной разработке и обосновании направленности совершенствования специальных налоговых режимов для повышения эффективности их применения, как субъектами матого предпринимательства, так и государством

Наиболее существенные научные результаты, полученные лично автором, и их новизна заключаются в следующем

1 На основе обобщения научных представлений о месте и роли специальных налоговых режимов в налоговой системе Российской Федерации обоснован вывод о целесообразности их расширенного применения, что будет способствовать ускоренному и более эффективному развитию малого и среднего предпринимательства в свете основных направлений социально-экономического развития страны

2 Выявлены основные причины, негативно отражающиеся на привлекательности специальных налоговых режимов и сдерживающие их более широкое применение субъектами малого предпринимательства, такие как ограничение годового дохода, закрытый перечень расходов при упрощенной системе налогообложения и др

3 Определены границы применения различных объектов налогообложения в условиях упрощенной системы в зависимости от уровня учитываемых и неучитываемых расходов на производство и реализацию товаров, работ и услуг, конкретизированы показатели эффективности применения специальных налоговых режимов, включающие количество субъектов малого предпринимательства, их долю в основных показателях экономического и социального развития территорий и страны в целом

4 Разработан и обоснован комплекс рекомендаций по совершенствованию упрощенной системы налогообложения, единого налога на вмененный доход и единого сельскохозяйственного налога, которые обеспечат более четкое администрирование специальных налоговых режимов для налогоплательщиков и налоговых органов

5 На основе анализа и обобщения опыта налогообложения субъектов малого предпринимательства в зарубежные странах предложены меры по его использованию в России, в частности, по введению НДС для малых предприятий

6 Аргументировано расширение применения единого налога на вмененный доход в тех видах деятельности, где затруднен контроль за получением доходов, в том числе курьерских, оценочных, риэлтерских и ряда других

7 Определены возможности увеличения поступлений налоговых доходов в бюджетную систему Российской Федерации за счет расширения применения специальных налоговых режимов, включая субъекты среднего предпринимательства

Основные положения диссертации, выносимые на защиту:

1 Вывод о перспективности использования специальных налоговых режимов и расширения сферы их применения в качестве эффективной формы

государственной поддержки субъектов малого предпринимательства и источника пополнения доходов региональных и муниципальных бюджетов

2 Обоснование направлений совершенствования упрощенной системы налогообложения, в том числе за счет введения дифференцированного подхода к установлению предельного годового дохода налогоплательщиков в зависимости от численности работников и др

3 Предложения о необходимости более обоснованного установления величин базовой доходности при расчетах единого налога на вмененный доход, учитывающего фактический доход налогоплательщика, об упрощении налогового учета доходов и расходов и др

4 Аргументация отмены на определенный период единого сельскохозяйственного налога, как источника дотирования роста цен с целью усиления финансовой поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей и фермерских хозяйств

Практическая значимость работы заключается в том, что реализация сформулированных в диссертации рекомендаций и выводов позволит решить проблемы дальнейшего совершенствования специальных налоговых режимов для субъектов малого и среднего предпринимательства, что будет способствовать его ускоренному развитию за счет создания более объективных условий налогообложения, четкого администрирования, а с другой стороны, обеспечит рост поступлений в бюджетную систему на уровне субъектов Российской Федерации, поселений, муниципалитетов и районов муниципальных образований

Отдельные положения диссертационного исследования могут быть использованы при внесении изменений и дополнений в нормативные правовые акты, регулирующие отдельные элементы специальных налоговых режимов на территориях муниципалитетов, при разработке органами власти, территориальными налоговыми инспекциями ФНС России конкретных мероприятий по повышению предприниматетьской активности

Материалы диссертации могут быть использованы вузами в учебном процессе по дисциплинам специальностей «Налоги и налогообложение», «Финансы, денежное обращение и кредит», в программах повышения квалификации и переподготовки государственных служащих и руководящих работников предприятий, организаций

Апробация результатов исследования осуществлена на заседаниях круглого стола и проблемной научно-исследовательской группы кафедры финансов и отраслевой экономики РАГС, в выступлениях на научно-практических конференциях По теме исследования автором опубликованы 3 работы общим

объемом 1,1 п л, в том числе статья в научном сборнике «Вестник Университета (Государственный университет управления)», включенном в перечень изданий, рекомендованных ВАКом Минобразования России

Структура диссертации определяется общей целью и задачами исследования и состоит из введения, трех глав, заключения Ее содержание раскрывается в следующей последовательности

Введение

Глава 1 Специальные налоговые режимы их роль и значение в налоговой системе Российской Федерации

1 1 Экономические основы построения специальных налоговых режимов

1 2. Эволюция применения специальных налоговых режимов в сфере малого предпринимательства в России

1 3 Зарубежная практика налогообложения субъектов малого пре дприни мател ьства

Глава 2 Специальные налоговые режимы как форма стимулирования предпринимательской активности

2 1 Эффективность и результативность специальных налоговых режимов для субъектов малого предприниматечьства

2 2 Роль единого налога в условиях применения специальных налоговых режимов в формировании доходов бюджетов разных уровней

Глава 3 Основные направления совершенствования специальных налоговых режимов

3 1 Перспективы развития и расширения применения специальных налоговых режимов в сфере малого и среднего бизнеса

3 2 Направления увеличения налоговых поступлений от субъектов, применяющих специальные налоговые режимы

Заключение

Список использованных источников и литературы

Приложения

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА

ЗАЩИТУ

1. Вывод о перспективности использования специальных налоговых режимов и расширения сферы их применения в качестве эффективной формы государственной поддержки субъектов малого

предпринимательства и источника пополнения доходов региональных п муниципальных бюджетов

В настоящий момент специальные налоговые режимы предоставляют существенные налоговые преимущества большинству налогоплательщиков в сфере малого предпринимательства, которые могут ими воспользоваться и улучшить свое финансовое положение за счет снижения налоговой нагрузки

Сумма налогов на совокупный доход, поступивших в 2007 г в бюджетную систему, составила 141,8 млрд руб, превысив показатель 2005 г в 1,8 раза Это свидетельствует о том, что роль налогов, уплачиваемых налогоплательщиками, применяющими специальные налоговые режимы, повышается, а их потенциал имеет перспективы дальнейшего роста

За последние годы структура налоговых доходов от применения специальных налоговых режимов изменилась (табл 1)

Таблица 1

Структура налогов на совокупный доход, поступивших в консолидированный бюджет РФ в 2005-07 гг в %__

Налоги 2005 г 2006 г 2007 г

Налога на совокупный доход, в т ч 1000 100.0 100,0

Единый налог при упрощенной системе налогообложения 47,1 50,7 59,2

Единый налог на вмененный доход 51,9 48,3 39,6

Единый сельскохозяйственный налог 1 0 1.0 1,1

Как следует из данных табл 1, если в 2005 г в структуре налогов на совокупный доход, хотя и незначительно, преобладал единый налог на вмененный доход, то к 2007 г его доля уменьшилась примерно до 40% и соответственно увеличилась доля единого налога при упрощенной системе налогообложения Поступления единого сельскохозяйственного налога, хотя и выросли в абсолютном выражении, струюурно остались на уровне 1%

Безусловно, применение специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства не имеет главной задачей рост налоговых доходов бюджетов Основная их цель - увеличение сферы малого предпринимательства для решения социальных проблем территорий, таких как обеспечение занятости населения, рост доходов граждан, развитие предпринимательской активности Это подтверждается данными статистики, согласно которым рост числа малых предприятий существенно опережает увеличение поступающих от них налоговых доходов Но при достижении намечаемого уровня развития сферы малого предпринимательства, адекватного зарубежному, эта сфера должна

обеспечивать более существенную часть доходов бюджетов И тогда специальные налоговые режимы могут быть заменены льготами, которые сохраняются для малых предприятий в рамках общего режима налогообложения Такое развитие налоговой системы подтверждается опытом развитых зарубежных стран, которые весьма редко применяют специальные налоговые режимы для субъектов малого предпринимательства

Кроме того, развитие венчурного бизнеса, способствующего переходу экономики на инновационный путь, тесно связано с формированием соответствующего сектора в малом предпринимательстве, для которого сохраняю гея инвестиционно-инновационные налоговые льготы

2. Обоснование направлении совершенствования упрощенной системы налогообложения, в том числе за счет введения дифференцированного подхода к установлению предельного годового дохода налогоплательщиков в зависимости от численности работников и др

С 2003 г, то есть с момента начала действия упрощенной налоговой системы в соответствии с главой 26 2 Налогового кодекса РФ, в нее были внесены многочисленные изменения, существе! то улучшившие условия налогообложения налогоплательщиков Это отразилось на значительном увеличении числа субъектов, применяющих данную систему, и росте налоговых поступлении (табл 2)

Таблица 2

Исполнение консолидированного бюджета РФ по налогам при упрощенной

системе налогообложения за 2005-07 гг, млрд руб

Налоги 2005 г 2006 г 2007 г 2006г в% к 20051 2007г в% к2006г

Единый налог при упрощенной системе 36541,3 52663,9 84057,5 144,1 159,6

налогоооложения - всего,

в том числе

Единый налог с дохода, 25221,6 35959,2 54892,5 146,6 152,7

то же в % к общей сумме

единого налога 69,0 68,3 65,3

Единый налог с дохода за 9351,9 13830,3 20702,6 147,9 149,7

вычетом расходов, то же в % к общей сумме 25,6 26,2 24,7

Единый минимальный 1967,8 2826,4 8456,2 143,6 299,2

налог, то же в % к общей 5,4 5,4 10,0

сумме

Налог в виде патента, - 48,0 62 - 13,0

то же в % к общей сумме 0,1 0,007

Как видно из табл 2, общие поступления единого налога при упрощенной системе налогообложения за период с 2005 по 2007 гг увеличивались высокими темпами, в среднем, 1,5 раза в год При этом преобладает налог, уплачиваемый с налоговой базы в виде доходов Его доля составляет более 65% к общей сумме налога, хотя за анализируемый период она имела тенденцию к снижению Доля единого налога, уплачиваемого с дохода за вычетом расходов, находится на уровне, примерно, 25% Практически не получило развитие налогообложение в виде патента для единоличных индивидуальных предпринимателей На начало 2008 г патент применяли немногим более 700 человек по всей России

В то же время проведенный в диссертации анализ практики применения упрощенной системы налогообложения малыми предприятиями и индивидуальными предпринимателями показал, что ряд положений главы Налогового кодекса, регламентирующей эту систему, вызывает определенные сложности и создают проблемы, затрудняющие и ограничивающие более широкое и эффективное использование этой системы

Эти сложности и проблемы можно сформулировать следующим образом Во-первых, предельное значение суммы годового дохода для многих предприятий слишком мало и не соответствует разрешенной величине средней численности работающих

Во-вторых, порядок определения и признания расходов ограничивает возможности учета ряда необходимых затрат при определении налоговой базы налогоплательщиков

В-третьих, невозможность уплаты, а соответственно и зачета НДС для ряда налогоплательщиков, прежде всего занятых в производственной сфере, существенно затрудняет их взаимоотношения с контрагентами, которые являются плательщиками НДС и приводит к потерям прибыли

В-четвертых, преимущество в виде единовременного вычета стоимости приобретаемых основных средств приводит к возникновению финансовых затруднений при их продаже до истечения сроков, предусмотренных пунктом 3 статьи 346 16 Налогового кодекса РФ

С 2008 г в связи с принятием федерального закона от 24 июля 2007 г № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» в стране появилась новая категория хозяйствующих субъектов -средние предприятия со средней численностью работников от 101 до 250 человек, которые пока не пользуются никакими налоговыми преимуществами

Основные предложения по совершенствованию упрощенной системы налогообложения и ее распространению на средние предприятия сводятся к следующему

1 Предельные значения показателей в статье 346 12 Налогового кодекса РФ, ограничивающих применение упрощенной налоговой системы, следует увеличить и дифференцировать в зависимости от средней численности работников

2 Для расширения возможности применения упрощенной налоговой системы предприятиями производственной сферы предусмотреть для них вариант сохранения НДС в качестве самостоятельного налога При этом для плательщиков НДС налоговая ставка единого налога в условиях упрощенной системы может быть уменьшена, если в качестве налоговой базы налогоплательщик использует величину дохода

3 Отменить годовой срок возврата на упрощенную систему налогообложения при отказе или утрате права на ее применение, регламентированный статьей 346 13 Налогового кодекса, поскольку на практике такая ситуация в большинстве случаев лишает налогоплательщика возможности вернуться на упрощенную систему в следующем году

Целесообразно не тишать налогоплательщика права использовать упрощенную систему налогообложения в следующем году, если превышение предельных показателей было допущено однократно в течение календарного года В этом случае в текущем году делается перерасчет налогов в соответствии с общим режимом налогообложения При повторном нарушении условий налогообложения в течение двух лет налогоплательщик переводится на общий налоговый режим

4 Расширить перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения в статье 346 16, включив в него ряд необходимых затрат, таких как представительские расходы, на подписку профессиональной периодической литературы, на медицинский осмотр работников и др

5 Для средних предприятий с численностью работников более 100 и до 250 человек показатель предельного дохода может быть дифференцирован с помощью коэффициента, учитывающего численность персонала по отношению к цифре 100 человек, установленной для малых предприятий Тогда, например, при численности 150 человек предельная величина дохода такого предприятия может быть увеличена в 1,5 раза.

6 Повышенные значения ограничиваемых показателей могут быть установлены для предприятий, производящих и реализующих высокотехнолопиную продукцию и осуществляющих инновационную

деятельность, если доля доходов от этой деятельности будет не менее 90% общей суммы их доходов При этом в рамках применения упрощенной системы налогообложения должен быть определен перечень продукции и услуг инновационного характера, который может корректироваться с учетом приоритетов социально-экономического развития страны

7 С целью увеличения доходов бюджета целесообразно отменить право налогоплательщиков уменьшать налоговую базу будущих периодов на сумму разницы между минимальным налогом и суммой расчетного налога

8 Для активизации применения упрощенной системы налогообложения в виде патента индивидуальными предпринимателями, не привлекающими в своей деятельности наемных работников, обеспечить дифференцированный подход к определению их годового дохода с учетом особенностей и места ведения деятельности

3. Предложения о необходимости более обоснованною установления величин базовой доходности при расчетах единого налога на вмененный доход, учитывающего фактический доход налогоплательщика, об упрощении налогового учета доходов и расходов и др.

Система единого налога на вмененный доход с 2003 г также претерпела ряд изменений За истекший период были увеличены ставки базовой доходности, расширился перечень видов деятельности, для которых может вводиться этот специальный налоговый режим

По применению данного налогового режима много спорных вопросов возникает при квалификации объектов налогообложения, особенно, в торговле, общественном питании, в отдельных видах услуг, а также когда налогоплательщик осуществляет несколько видов деятельности и по каждому из них вынужден платить отдельный единый налог

Учитывая вышесказанное, основные рекомендации по изменен™ и совершенствованию системы единого налога на вмененный доход могут быть сформулированы следующим образом

1 требуется уточнение формулировок видов предпринимательской деятельности, перечисленных в статье 346 26 Налогового кодекса РФ, особенно, в сферах общественного питания и ветеринарных услуг,

2 в случае осуществления налогоплательщиком взаимосвязанных видов деятельности, например, бытовых услуг и розничной торговли запасными частями и материалами, целесообразно предусмотреть возможность уплаты одного единого налога при соответствующем объединении показателей базовой доходности или путем введен™ поправочных коэффициентов,

3 при осуществлении нескочьких видов деятельности в рамках одного хозяйствующего субъекта, по которым применяются разные налоговые режимы, следует распределять численность работников административно-управленческого персонала и других работников, обслуживающих все виды деятельности, пропорционально выбранной базе, например, выручке от реализации товаров, работ или услуг,

4 в случае прекращения уплаты единого налога на вмененный доход и перехода на иной налоговый режим следует разрешить налогоплательщику приметать упрощенную систему налогообложения, если его показатели это позволяют, с момента такого перехода в течение календарного года,

5 необходимо конкретизировать методику определения корректирующего коэффициента К2 в зависимости от наличия влияющих на него факторов, чтобы повысить степень обоснованности его значений в соответствии с уровнем доходов налогоплательщика,

6 следует определить условия или виды деятельности, при которых значение корректирующего коэффициента К2 может быть увеличено в большую сторону, например, до 2-х, что позволит повысить уровень объективности налогообложения,

7 условия вмененного налогообложения не требуют от налогоплательщиков ведения полномасштабного бухгалтерского учета, поэтому условия ведения налогового учета можно приравнять к условиям упрощенной системы налогообложения и вести его в форме книга учета доходов и расходов Особенно это важно для предприятий, которые должны платить налоги по двум системам -упрощенной и вмененной и для этого вести раздельный учет доходов и расходов,

8 следует расширить перечень видов деятельности, где может не применяться контрольно-кассовая техника При этом для налогоплательщиков, применяющих кассовые аппараты, могут быть введены понижающие корректирующие коэффициенты К2

9 для частичной компенсации высоких арендных платежей налогоплательщикам может быть уменьшена сумма вмененного дохода, снижен корректирующий коэффициент или установлена фиксированная сумма, уменьшающая налог, в зависимости от вида деятельности предприятия и формы аренды, исходя из возможностей местных бюджетов Такая поддержка явится своеобразной формой инвестиций государства в развитие малого предпринимательства

Поступления единого налога на вмененный доход показаны в табл 3

Таблица 3

Исполнение консолидированного бюджета по единому налогу на вмененный _ доходза2005-2007гг,млрд руб __

Налоги 2005 г 2006 г 2007 г 2006г в% к 2005г 2007г в% к2006г

Единый налог на вмененный доход 40223,4 50262,1 56260,1 125,0 111,9

Данные табл 3 свидетельствуют, что поступления данного налога растут, но темп их роста существенно снизился Число плательщиков единого налога на вмененный доход практически не зависит от их желания, а определяется условиями федерального законодательства и нормативными актами муниципальных образований При сохранении действующего законодательства можно ожидать роста поступлений единого налога на вмененный доход лишь в пределах планируемого роста экономики, т е на уровне темпов 2007-08 гг

На наш взгляд, назрела необходимость расширить в Налоговом кодексе РФ сферу применения единого налога на вмененный доход за счет следующих видов деятельности курьерская (доставка различной корреспонденции и товаров), оценочная и риэлтерская, охранная, консультационная и консалтинговая, прокат легкового автомобильного транспорта, услуги по найму рабочей силы и подбору персонала, чистка и уборка производственных и жилых помещений, сдача в аренду складских помещений, хранение товароматериальных ценностей в складских помещениях, стоянках и других помещениях, услуги по ремонту телефонных аппаратов

4. Аргументация отмены на определенный период единого сельскохозяйственного налога, который выступит в качестве источника дотирования роста цен с целью усиления финансовой поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей и фермерских хозяйств.

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде единого сельскохозяйственного налога является самой либеральной, но и здесь имеется ряд проблем Их решение возможно следующим образом

пересмотреть определение профиля налогоплателыцика-сельскохозяйственного товаропроизводителя, включив в состав профильной продукции стоимость промышленной переработки сельскохозяйственной продукции, которая учитывается при определении ее доли, как основного условия для получения предприятием права применения системы единого сельскохозяйственного налога Это позволит существенно расширить сферу

применения данного налогового режима сельскохозяйственными предприятиями,

- распространить правила уплаты НДС на сельскохозяйственные предприятия

Учитывая относительно небольшие суммы поступлений единого сельскохозяйственного налога в бюджет, целесообразно вообще освободить сельскохозяйственных товаропроизводителей от налога и таким образом обеспечить дотирование роста цен и инвестирование средств в эту сферу национального хозяйства Такое освобождение должно иметь временные рамки и не должно касаться крупных предприятии индустриального типа. Кроме того, освобождение от налога должно быть увязано с достижением эффективных результатов деятельности налогоплательщиков, обновлением используемой техники и улучшением других показателей

Альтернативным вариантом отмены единого сельскохозяйственного налога может быть разрешение законодательным (представительным) органам субъектов Федерации устанавливать дифференцированные ставки этого налога (или полностью его отменять) для отдельных групп налогоплательщиков в зависимости от производимой продукции растениеводства и животноводства Это позволит мелким и средним сельскохозяйственным и фермерским хозяйствам активно развиваться и конкурировать с крупными сельскохозяйственными структурами

По результатам проведенного исследования сделаны следующие выводы и сформулированы практические рекомендации

1 Изучение теорий налогообложения и принципов формирования налоговых систем показало, что теория единого налога, выдвинутая отдельными экономистами, несмотря на видимую простоту построения налоговой системы, имеет ряд недостатков, которые не позволяют обеспечить равенство и справедливость налогообложения хозяйствующих субъектов Специальные налоговые режимы, использующие отдельные элементы этой теории, в частности, единый налог, также не свободны от недостатков Однако их применение в сфере малого предпринимательства вполне возможно и целесообразно, поскольку обеспечивает упрощенное администрирование налогов и выступает эффективной формой поддержки хозяйствующих субъектов в этой сфере В отношении единоличных индивидуальных предпринимателей специальный налоговый режим в виде патента является наиболее удобной и целесообразной формой налогообложения

2 На основе исследования исторического опыта развития налоговой системы России выявлено, что налоговая политика в период с 1992 по 2002 гг слабо

содействовала развитию малого предпринимательства С 2003 г после введения новых глав Налогового кодекса РФ по специальным налоговым режимам налоговая нагрузка субъектов малого предпринимательства сократилась, упростился порядок администрирования налогов В результате существенно увеличилось число предпринимателей, добровольно использующих упрощенную систему налогообложения, расширились сферы применения единого налога на вмененный доход и единого сельскохозяйственного налога, что способствовало росту числа малых предприятий и доходов бюджетной системы России

3 В то же время действующие специальные налоговые режимы требуют дальнейшего совершенствования Основные направления совершенствования упрощенной системы налогообложения состоят в следующем

- увеличение и дифференциация предельных значений суммы годового дохода в зависимости от средней численности работников, включая средние предприятия,

- установление повышенных значений ограничиваемых показателей для предприятий, производящих и реализующих высокотехнологичную продукцию и осуществляющих инновационную деятельность,

- расширение перечня расходов, учитываемых для целей налогообложения,

- смягчение условий лишения налогоплательщика права использовать упрощенную систему налогообложения в случае однократного превышения предельных показателей в течение календарного года

4 Учитывая зарубежный опыт, для расширения возможности применения упрощенной налоговой системы предприятиями производственной сферы целесообразно предусмотреть для них вариант сохранения НДС в качестве самостоятельного налога При этом для плательщиков НДС налоговая ставка единого налога в условиях упрощенной системы может быть уменьшена, если в качестве налоговой базы налогоплательщик использует величину дохода

5 Количество индивидуальных предпринимателей, не привлекающих наемных работников, которые используют патент в рамках упрощенной системы налогообложения, очень мало При видимой простоте этой системы налогообложения основными причинами ее сдерживания являются неточное (завышенное) значение устанавливаемой величины годового дохода, а, соответственно, и стоимости патента, и сложность налогового администрирования на местах Необходимо обеспечить более обоснованный, дифференцированный подход к определению годового дохода предпринимателей с учетом особенностей и места ведения их деятельности

6 Сформулированы основные рекомендации по изменению и совершенствованию системы единого налога на вмененный доход

- уточнение формулировок и расширение видов предпринимательской деятельности, в которых может применяться данная система,

- в случае осуществления налогоплательщиком взаимосвязанных видов деятельности введение уплаты одного единого налога при соответствующем объединении показателей базовой доходности или путем введения поправочных коэффициентов,

- совершенствование методики определения корректирующего коэффициента К; с учетом увеличение его максимального значения до 2-х в зависимости от наличия влияющих на него факторов, чтобы повысить степень обоснованности его значений в соответствии с уровнем доходов налогоплательщика,

- упрощение бухгалтерского и налогового учета,

- частичная компенсация высоких арендных платежей налогоплательщикам за счет уменьшения суммы вмененного дохода, снижения корректирующего коэффициента или установления фиксированной суммы, уменьшающей налог

7 С целью увеличения доходов бюджетной системы от применения специальных налоговых режимов целесообразно

1) по упрощенной системе налогообложения отменить право уменьшать налоговую базу будущих периодов на сумму разницы между минимальным налогом и суммой расчетного налога,

2) по единому налогу на вмененный доход расширить в Налоговом кодексе РФ перечень видов деятельности, включив в него такие виды бизнеса, где учет фактических доходов происходит весьма условно, а официально показываемая часть доходов значительно отличается от реально получаемых в меньшую сторону

8 Учитывая относительно небольшие суммы поступлений единого сельскохозяйственного налога в бюджет, целесообразно полностью освободить сельскохозяйственных товаропроизводителей от этого налога и таким образом обеспечить дотирование роста цен и инвестирование средств в эту сферу национального хозяйства

Альтернативным вариантом отмены единого сельскохозяйственного налога может быть разрешение законодательным (представительным) органам субъектов Федерации устанавливать дифференцированные ставки этого налога (или полностью его отменять) для отдельных групп налогоплательщиков в зависимости от производимой продукции растениеводства и животноводства

Это позволит мелким и средним сельскохозяйственным и фермерским хозяйствам активно развиваться и конкурировать с крупными сельскохозяйственными структурами

Реализация предлагаемых мер по совершенствованию налогообложения субъектов малого и среднего предпринимательства позволит обеспечить приоритет регулирующей и социальной функций по сравнению с фискальной, будет стимулировать их развитие Обеспечение роста сферы малого бизнеса позволит решить многие социально-экономические задачи, стоящие перед страной, и в конечном итоге приведет к росту налоговой базы и налоговых поступлений в бюджет

Основные положения диссертационного исследования опубликованы в следующих работах

а) включенные в перечень ВАК Минобразования России

1 Аушев М-БА Преимущества и недостатки применения специальных налоговых режимов для малого бизнеса // Вестник Университета (Государственный университет управления) - 2008 - № 4 (0,65 п л)

б) другие научные издания

2 Аушев М-БА Специальные налоговые режимы сущность и роль в экономическом развитии России // Россия приоритетные национальные проекты и программы развития Материалы ежегодной междисциплинарной аспирантской конференции РАГС - СЗАГС Выпуск 6, часть 1 - М Изд-во РАГС, 2007 (0,2 пл),

3 Аушев М-Б А Роль государства в становлении института специальных налоговых режимов // Государственная власть и местное самоуправление в России история и современность Материалы V международного научного форума - Спб Изд-во СЗАГС, 2007 - Т 2 кн 2 (0,25 пл)

21

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук Аушев Магомед-Башир Абоезитович

Тема диссертационного исследования

Совершенствование специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства

Научный руководитель доктор экономичесютх наук, профессор Ярлыкапов Абрар Бадретдинович

Изготовление оригинал-макета Аушев Магомед-Башир Абоезитович

Подписано в печать 20 мая 2008г Тираж 80 экз Уел 1,00 п л

ФГОУ ВПО «Российская академия государственной службы при Президенте Российской Федерации»

Отпечатано ОПИТ РАГС Заказ № 240 119606, г Москва, пр-т Вернадского,84

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Аушев, Магомед-Башир Абоезитович

Введение

Глава 1. Специальные налоговые режимы: их роль и значение в налоговой системе Российской Федерации

1.1. Экономические основы построения специальных налоговых режимов

1.2. Эволюция применения специальных налоговых режимов в сфере малого предпринимательства в России

1.3. Зарубежная практика налогообложения субъектов малого предпринимательства

Глава 2. Специальные налоговые режимы как форма стимулирования предпринимательской активности

2.1. Эффективность и результативность специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства

2.2. Роль единого налога в условиях применения специальных налоговых режимов в формировании доходов бюджетов разных уровней

Глава 3. Основные направления совершенствования специальных налоговых режимов

3.1. Перспективы развития и расширения применения специальных налоговых режимов в сфере малого и среднего 81 бизнеса

3.2. Направления увеличения налоговых поступлений от субъектов, применяющих специальные налоговые режимы 98 Заключение 108 Список использованных источников и литературы 116 Приложения

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства"

Актуальность исследования. Одним из важнейших направлений решения социальных и экономических проблем на федеральном и, особенно, на региональном уровнях является развитие малого предпринимательства. В посланиях Президента Российской Федерации Путина В.В. Федеральному собранию страны неоднократно обращалось внимание на необходимость увеличения занятости в сфере малого и среднего бизнеса. В мае 2008 г. на совещании в Кремле вновь избранный Президент Российской Федерации Д.А. Медведев поставил задачу к 2020 г. довести уровень занятости активного населения предпринимательством до 60-70%. Малые предприятия способствуют ускорению экономического роста, сокращению безработицы и повышению уровня доходов населения, развитию инноваций. Но именно малые предприятия более уязвимы в финансовом отношении, им необходима поддержка со стороны государства.

Одной из наиболее реальных форм такой поддержки являются более льготные условия налогообложения малых предприятий, которые в российской экономике реализуются через введение специальных налоговых режимов, олицетворяющих регулирующую функцию налогов.

Специальным налоговым режимом считается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов, применяемый в случаях и в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами, а также отраслевыми документами.

В настоящее время проблемы применения и дальнейшего развития специальных налоговых режимов вызывают оживленные дискуссии, как в правительственных, так и в научных кругах. Налоговый кодекс лишь обозначил данный инструмент налоговой политики. Совершенствование соответствующих глав Налогового кодекса требует много времени и труда. Нормы налогового законодательства, существующие на данный момент, требуют тщательной доработки с учетом накопленного российского и зарубежного опыта. При этом для обоснованного совершенствования специальных налоговых режимов необходимо дальнейшее развитие теоретических основ налогообложения малого предпринимательства на основе проведения научных исследований и анализа складывающихся тенденций.

Несмотря на либерализацию налогообложения субъектов малого предпринимательства, их вклад в создание валового внутреннего продукта России, составляет 12,5%, доля работников, занятых в этой сфере экономики - 17,82%', что явно недостаточно. Структура малых предприятий в основном ориентирована на сферу услуг, общественное питание, розничную торговлю. Доля предпринимателей, в обрабатывающих производствах, осуществляющих технические инновации, составляет всего 1,7% . Ограниченное применение получила система единого сельскохозяйственного налога среди сельскохозяйственных товаропроизводителей, совсем не работает упрощенная система налогообложения в виде патента для индивидуальных предпринимателей. Практически не имеют налоговой поддержки предприятия среднего бизнеса, границы которого были законодательно определены федеральным законом от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

Вклад малых предприятий в формирование доходной части бюджетной системы страны также невелик. Льготы, предоставляемые субъектам малого предпринимательства, должны не только способствовать решению проблем занятости и повышения доходов населения, но и обеспечивать экономический эффект в виде роста налоговых поступлений. Однако, это возможно только лишь в тех

1 Малое предпринимательство в России. 2007: Стат. сб./ Росстат. - М., 2007.- с. 13.

2 Там же, с. 106. случаях, когда налоговая нагрузка налогоплательщиков будет более объективно учитывать их реальные доходы и активы, т.е. в налогообложении будет более четко реализован провозглашенный А.Смитом принцип справедливости и равномерности.

Таким образом, необходимость дальнейшего совершенствования основных элементов специальных налоговых режимов, которые должны способствовать ускорению развития малого и среднего предпринимательства, решению социальных задач в регионах, а также росту налоговых доходов бюджетной системы обусловили актуальность выбранной темы диссертации.

Степень разработанности проблемы. В исследование принципов налогообложения и его влияния на различные сферы экономических, социальных и общественных отношений существенный вклад внесли такие известные экономисты как Ф. Кенэ, Дж. Кейнс, А. Лаффер, И.Х. Озеров, У. Петти, П. Самуэльсон, А. Смит, В.Н. Твердохлебов, Н.И. Тургенев, М. Фридман и др.

Среди современных российских ученых, разрабатывавших и исследовавших проблемы построения, развития и реформирования налоговой системы, а также формирования эффективной налоговой политики в отношении субъектов малого бизнеса, сельскохозяйственных товаропроизводителей и иных субъектов предпринимательской деятельности, следует назвать A.B. Брызгалина, И.В. Горского, А.З. Дадашева, М.В. Карп, В.А. Кашина, Е.А. Кирову, Д.С. Львова, Л.П. Павлову, В.Г. Панскова, А.Б. Паскачева, Б.Е. Пенькова, H.H. Тютюрюкова, P.A. Чванова, Д.Г. Черника, С.Д. Шаталова, Т.Ф. Юткину и других. В Российской академии государственной службы при Президенте РФ проблемы налогообложения малых предприятий и специальных налоговых режимов изучали В.Б. Горлицын, И.Г. Ерохова, Н.Ю. Иванова, Е.Г. Новикова и др.

Вместе с тем остаются открытыми вопросы разработки теоретической концепции специальных налоговых режимов как инструмента налоговой политики и применения ее для изменения как действующих, так и проектируемых положений налогового законодательства, совершенствования применяемых в России форм и условий специальных налоговых режимов с учетом трансформации потребностей государства и общества.

Необходимость углубления теоретических исследований и практических разработок по налогообложению субъектов малого предпринимательства в виде специальных налоговых режимов обусловили цель и задачи исследования.

Цель диссертационного исследования состоит в уточнении комплекса теоретических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию специальных налоговых режимов, оценке эффективности их применения для субъектов малого предпринимательства и государства.

Исходя из поставленной цели, при проведении исследования ставились следующие задачи:

- раскрыть сущность и экономическую природу специальных налоговых режимов, а таюке их роль и место в налоговой системе с учетом положений теории налогов и налогообложения в условиях совершенствования налогового законодательства; дать организационно-экономические характеристики применяемым в России специальным налоговым режимам в сфере малого предпринимательства и проанализировать тенденции их развития;

- провести анализ эффективности и результативности специальных налоговых режимов, показать их преимущества и недостатки для субъектов малого предпринимательства;

- дать оценку специальным налоговым режимам как инструмента налоговой политики и выявить направления увеличения доходов бюджетной системы Российской Федерации; определить основные направления совершенствования действующих специальных налоговых режимов с учетом отечественного и зарубежного опыта, которые будут способствовать развитию малого предпринимательства;

- разработать и обосновать рекомендации по использованию специальных налоговых режимов для среднего предпринимательства.

Объектом исследования являются субъекты малого предпринимательства, использующие специальные налоговые режимы.

Предметом исследования выступают экономические отношения, возникающие в процессе применения специальных налоговых режимов субъектами малого предпринимательства.

Методологической основой исследования явилось конкретное приложение теории научного познания к проблемам налогообложения субъектов малого предпринимательства. Диссертация основывается на принципах диалектической логики, исторического и системного анализа и синтеза. Анализ статистических данных осуществлен с привлечением методов группировки, сравнения и обобщения.

Теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по общим проблемам экономики и финансов, развитию малого предпринимательства, в области налогообложения и построения эффективных налоговых систем, включая специальные налоговые режимы.

Информационная база исследования включает фундаментальные труды ученых-экономистов, публикации по избранной тематике, Федеральные законы, Послания Президента РФ Федеральному Собранию, результаты аналитических исследований, данные глобальных и локальных компьютерных сетей, статистические данные об основных показателях функционирования налоговой системы России, в т.ч. данные Росстата РФ, Федеральной налоговой службы Российской Федерации, Минфина России и других органов государственной власти, материалы научно-практических конференций, семинаров, конгрессов, совещаний по проблемам налогообложения и развития налоговой системы России.

Научная новизна исследования состоит в комплексной разработке и обосновании направленности совершенствования специальных налоговых режимов для повышения эффективности их применения, как субъектами малого предпринимательства, так и государством.

Наиболее существенные научные результаты, полученные лично автором, и их новизна заключаются в следующем:

1. На основе обобщения научных представлений о месте и роли специальных налоговых режимов в налоговой системе Российской Федерации обоснован вывод о целесообразности их расширенного применения, что будет способствовать ускоренному и более эффективному развитию малого и среднего предпринимательства в свете основных направлений социально-экономического развития страны;

2. Выявлены основные причины, негативно отражающиеся на привлекательности специальных налоговых режимов и сдерживающие их более широкое применение субъектами малого предпринимательства, такие как ограничение годового дохода, закрытый перечень расходов при упрощенной системе налогообложения и др.;

3. Определены границы применения различных объектов налогообложения в условиях упрощенной системы в зависимости от уровня учитываемых и неучитываемых расходов на производство и реализацию товаров, работ и услуг; конкретизированы показатели эффективности применения специальных налоговых режимов, включающие количество субъектов малого предпринимательства, их долю в основных показателях экономического и социального развития территорий и страны в целом;

4. Разработан и обоснован комплекс рекомендаций по совершенствованию упрощенной системы налогообложения, единого налога на вмененный доход и единого сельскохозяйственного налога, которые обеспечат более четкое администрирование специальных налоговых режимов для налогоплательщиков и налоговых органов;

5. На основе анализа и обобщения опыта налогообложения субъектов малого предпринимательства в зарубежных странах предложены меры по его использованию в России, в частности, по введению НДС для малых предприятий;

6. Аргументировано расширение применения единого налога на вмененный доход в тех видах деятельности, где затруднен контроль за получением доходов, в том числе курьерских, оценочных, риэлтерских и ряда других;

7. Определены возможности увеличения поступлений налоговых доходов в бюджетную систему Российской Федерации за счет расширения применения специальных налоговых режимов, включая субъекты среднего предпринимательства.

Основные положения диссертации, выносимые на защиту:

1. Вывод о перспективности использования специальных налоговых режимов и расширения сферы их применения в качестве эффективной формы государственной поддержки субъектов малого предпринимательства и источника пополнения доходов региональных и муниципальных бюджетов;

2. Обоснование направлений совершенствования упрощенной системы налогообложения, в том числе за счет введения дифференцированного подхода к установлению предельного годового дохода налогоплательщиков в зависимости от численности работников и др.;

3. Предложения о необходимости более обоснованного установления величин базовой доходности при расчетах единого налога на вмененный доход, учитывающего фактический доход налогоплательщика, об упрощении налогового учета доходов и расходов и др.;

4. Аргументация отмены на определенный период единого сельскохозяйственного налога, как источника дотирования роста цен с целью усиления финансовой поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей и фермерских хозяйств.

Практическая значимость работы заключается в том, что реализация сформулированных в диссертации рекомендаций и выводов позволит решить проблемы дальнейшего совершенствования специальных налоговых режимов для субъектов малого и среднего предпринимательства, что будет способствовать его ускоренному развитию за счет создания более объективных условий налогообложения, четкого администрирования, а с другой стороны обеспечит рост поступлений в бюджетную систему на уровне субъектов Российской Федерации, поселений, муниципалитетов и районов муниципальных образований.

Отдельные положения диссертационного исследования могут быть использованы при внесении изменений и дополнений в нормативные правовые акты, регулирующие отдельные элементы специальных налоговых режимов на территориях муниципалитетов, при разработке органами власти, территориальными налоговыми инспекциями ФНС России конкретных мероприятий по повышению предпринимательской активности.

Материалы диссертации могут быть использованы вузами в учебном процессе по дисциплинам специальностей «Налоги и налогообложение», «Финансы, денежное обращение и кредит», в программах повышения квалификации и переподготовки государственных служащих и руководящих работников предприятий и организаций.

Апробация результатов исследования осуществлена на заседаниях круглого стола и проблемной научно-исследовательской группы кафедры финансов и отраслевой экономики РАГС, в выступлениях на научно-практических конференциях. По теме исследования автором опубликованы 3 работы общим объемом 1,1 печатный лист, в том числе статья в научном сборнике «Вестник университета (Государственный университет управления)», включенном в перечень изданий, рекомендованных ВАКом Минобразования России.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Аушев, Магомед-Башир Абоезитович

Выводы о предпочтительности выбора того или иного объекта налогообложения подтверждаются данными о структуре налогоплательщиков. По данным 2006 г. 832922 налогоплательщика или 62% общего их числа платили налог с дохода, а соответственно 508516 или 38% - с дохода за минусом расходов. При этом число организаций среди первой группы налогоплательщиков составляло 316261 или 38%, а среди второй - 65%. Понятно, что объект налогообложения «доходы» для индивидуальных предпринимателей более удобен и прост в исчислении.

Упрощенную систему налогообложения в виде патента пока использует незначительная часть единоличных индивидуальных предпринимателей - всего 726 человек по данным 2006 г. Эта система еще не стала распространенной, поскольку, очевидно, сумма установленного патента не воспринимается предпринимателями приемлемой. Кроме того, они могут платить патентный налог не за весь год, а только за те кварталы, в которых ведется деятельность. Поэтому число таких налогоплательщиков постоянно колеблется, уменьшаясь или увеличиваясь в отдельные периоды.

Система единого налога на вмененный доход в отличие от упрощенной системы является безальтернативной, поскольку вводится нормативными правовыми актами муниципальных образований.

По данным 2006 г. общее число налогоплательщиков, применяющих этот налоговый режим, составило 2273557 субъектов, в т.ч. 346504 или 15,2% организаций и 1927053 или 84,8% индивидуальных предпринимателей.

В настоящее время большая часть налогоплательщиков адаптировалась к данному режиму и пользуется его преимуществами. Поскольку стоимостные показатели базовой доходности регламентированы Налоговым кодексом РФ, то их значения определяют верхнюю границу величины единого налога. Существенным элементом при определении налоговой базы являются значения корректирующего коэффициента Кь которые устанавливаются муниципальными образованиями с учетом особенностей вида деятельности, местоположения налогоплательщика, статуса территориального образования и многих других факторов. Поскольку диапазон значений этого коэффициента весьма широк (от 1 до 0,005), его влияние на величину налоговой базы может быть весьма заметным. При установлении минимального значения коэффициента налоговая база уменьшится в 200 раз! Установление низких корректирующих коэффициентов для определенных сфер деятельности или групп налогоплательщиков может рассматриваться как налоговая льгота, которая должна подтверждаться данными о финансово-экономических показателях этих субъектов и социально-экономическими результатами введения таких льгот, например, такими как улучшение обеспечения населения, определенным видом товаров или услуг.

Обязательность перехода на вмененное налогообложение для предпринимателей с небольшими оборотами может привести к ухудшению их финансового положения за счет увеличению налоговой нагрузки. В таких случаях арбитражная практика содержит примеры вынесения решений в пользу налогоплательщика, поскольку если изменения законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими, их применять необязательно.1

Ежегодное увеличение налоговой базы происходит за счет установления единого коэффициента-дефлятора, отражающего

1 Федеральный закон от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства», ст. 9; Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 марта 2006 г. № Ф04-1362/2006(20630-А46-7). инфляцию, хотя по различным видам деятельности цены на товары, работы и услуги растут неравномерно.

Ряд субъектов, уплачивающих единый налог на вмененный доход, имеют перерывы в деятельности. С 2006 г. законодательство разрешает учитывать фактический период времени осуществления предпринимательской деятельности с помощью коэффициента, который рассчитывается как отношение количества календарных дней работы предпринимателя в течение месяца к количеству календарных дней в данном месяце налогового периода. Введение этого положения может существенно снизить налоговую нагрузку предпринимателей.

Расчеты налоговой базы и налога по ряду видов деятельности при максимальном значении корректирующего коэффициента равном единице показывают, что налоговая нагрузка даже в этом случае не является слишком высокой.

Специальный режим в виде единого сельскохозяйственного налога, как уже отмечалось, обеспечивает весьма льготные условия налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Если сравнить налоговую ставку по единому налогу в этой системе, которая составляет лишь 6%, то по сравнению с общим режимом налогообложения, где действует ставка налога на прибыль 24%, сельскохозяйственный налог ниже в 4 раза. При этом сельскохозяйственные товаропроизводители должны вести учет не только своих доходов, но и расходов. В то же время для них в отличие от упрощенной системы не предусмотрена категория минимального налога, что позволяет предпринимателям формировать минимальную налоговую базу.

Возможности использования различных режимов налогообложения одним налогоплательщиком имеют определенные ограничения. В частности, налогоплательщик не может одновременно применять общий налоговый режим и упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Это связано с тем, что названные специальные налоговые режимы заменяют собой общий налоговый режим. Они применяются в добровольном порядке и охватывают всю деятельность организации.

В отличие от этого система в виде единого налога на вмененный доход охватывает не всю, а только конкретные виды деятельности, перечисленные в Налоговом кодексе РФ, и поэтому она может совмещаться с упрощенной системой налогообложения в отношении других видов деятельности.

2.2. Роль единого налога в условиях применения специальных налоговых режимов в формировании доходов бюджетов разных уровней

Основными целями государственной политики в области малого предпринимательства в Российской Федерации являются создание благоприятных условий для развития субъектов малого бизнеса, увеличение их количества, формирование конкурентной среды в экономике страны, обеспечение занятости населения и др.1 Эта политика является частью социально-экономической политики государства. В то же время одной из важных целей выступает увеличение доли налогов, уплачиваемых субъектами малого предпринимательства в бюджетную систему страны.

Определение доли поступлений налогов от малого бизнеса в целом весьма затруднено. На основе данных официальной статистики это сделать практически невозможно. Дело в том, что малые предприятия используют различные режимы налогообложения. Одна их часть уплачивает налоги в рамках общего режима налогообложения, как большинство средних и крупных предприятий, другая применяет

1 Федеральный закон от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», ст. 6. упрощенную систему налогообложения или единый сельскохозяйственный налог, третья вынуждена платить единый налог на вмененный доход. В бюджетной статистике единые налоги, уплачиваемые в рамках специальных налоговых режимов, входят в группу налогов, называемых налогами на совокупный доход. Динамика поступлений этих налогов показана в табл. 2.3.

Заключение

В проведенном исследовании раскрыто значение специальных налоговых режимов и их роль в развитии малого предпринимательства в экономике России, обобщен и проанализирован опыт налогообложения малого предпринимательства за рубежом с целью определения возможностей использования его отдельных форм в российской практике. В диссертации изучены преимущества и недостатки применения различных специальных налоговых режимов - упрощенной системы налогообложения, системы единого налога на вмененный доход и единого сельскохозяйственного налога - субъектами малого предпринимательства в России. По результатам проведенного исследования выявлены проблемы и предложены практические рекомендации по совершенствованию налогообложения субъектов малого и среднего предпринимательства с целью более эффективного их применения и увеличения поступлений налогов в региональные и муниципальные бюджеты.

По результатам проведенного исследования сделаны следующие выводы и сформулированы практические рекомендации.

1. Изучение разных теорий налогообложения и принципов формирования налоговых систем показало, что теория единого налога, выдвинутая отдельными экономистами, несмотря на видимую простоту построения налоговой системы, имеет ряд недостатков, которые не позволяют обеспечить равенство и справедливость налогообложения хозяйствующих субъектов. Специальные налоговые режимы, использующие отдельные элементы этой теории, в частности, единый налог, также не свободны от недостатков. Однако их применение в сфере малого предпринимательства вполне возможно и целесообразно, поскольку обеспечивает упрощенное администрирование налогов и выступает как одна из форм поддержки хозяйствующих субъектов в этой сфере. В отношении единоличных индивидуальных предпринимателей специальный налоговый режим в виде патента является наиболее удобной и целесообразной формой налогообложения.

2. На основе исследования исторического опыта развития налоговой системы России выявлено, что налоговая политика в период с 1992 по 2002 гг. слабо содействовала развитию малого предпринимательства. Первый вариант специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, введенный в 1996 г., в ряде случаев создавал даже более высокую налоговую нагрузку на предпринимателей, чем общий налоговый режим. Единый налог на вмененный доход, который начал вводиться субъектами Федерации с 1998 г., также иногда оказывался слишком высоким и вызывал недовольство налогоплательщиков.

С 2003 г. после введения новых глав Налогового кодекса РФ по упрощенной системе налогообложения и системе единого налога на вмененный доход налоговая нагрузка субъектов малого предпринимательства сократилась, упростилась процедура ведения учета доходов и расходов и представления отчетности, уточнен порядок администрирования налогов. В результате существенно увеличилось число предпринимателей, добровольно использующих упрощенную систему налогообложения, расширились сферы применения единого налога на вмененный доход и единого сельскохозяйственного налога, что способствовало росту числа малых предприятий и доходов бюджетной системы России.

3. В то же время действующие специальные налоговые режимы требуют дальнейшего совершенствования. Основные предложения по совершенствованию упрощенной системы налогообложения и ее распространению на средние предприятия состоят в следующем:

- увеличить и дифференцировать предельные значения показателей в статье 346.12 Налогового кодекса РФ, ограничивающих применение упрощенной налоговой системы, в зависимости от средней численности работников;

- повышенные значения ограничиваемых показателей могут быть установлены для предприятий, производящих и реализующих высокотехнологичную продукцию и осуществляющих инновационную деятельность, если доля доходов от этой деятельности будет не менее 90% общей суммы их доходов. При этом в рамках применения упрощенной системы налогообложения должен быть определен перечень продукции и услуг инновационного характера, который может корректироваться с учетом приоритетов социально-экономического развития страны; ,

-для средних предприятий с численностью работников более 100 и до 250 человек показатель предельного дохода может быть дифференцирован с помощью коэффициента, учитывающего численность персонала по отношению к цифре 100 человек, установленной для малых предприятий;

- расширить перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения в статье 346. 16, включив в него ряд необходимых затрат, таких как представительские расходы, на подписку профессиональной периодической литературы, на медицинский осмотр работников и др.;

- отменить годовой срок возврата на упрощенную систему налогообложения при отказе или утрате права на ее применение, регламентированный статьей 346.13 Налогового кодекса, поскольку на практике такая ситуация в большинстве случаев лишает налогоплательщика возможности вернуться на упрощенную систему в следующем году;

- целесообразно не лишать налогоплательщика права использовать упрощенную систему налогообложения в следующем году, если превышение предельных показателей было допущено однократно в течение календарного года. В этом случае в текущем году делается перерасчет налогов в соответствии с общим режимом налогообложения. При повторном нарушении условий налогообложения в течение двух лет налогоплательщик переводится на общий налоговый режим.

4. Учитывая зарубежный опыт, для расширения возможности применения упрощенной налоговой системы предприятиями производственной сферы целесообразно предусмотреть для них вариант сохранения НДС в качестве самостоятельного налога. При этом для плательщиков НДС налоговая ставка единого налога в условиях упрощенной системы может быть уменьшена, если в качестве налоговой базы налогоплательщик использует величину дохода.

5. Количество индивидуальных предпринимателей, не привлекающих наемных работников, которые используют патент в рамках упрощенной системы налогообложения, очень ограничено. На начало 2008 г. оно немногим превышало 700 человек по всей России. При видимой простоте этой системы налогообложения основными причинами ее сдерживания являются неточное (завышенное) значение устанавливаемой величины годового дохода, а, соответственно, и стоимости патента, и сложность налогового администрирования на местах. Необходимо обеспечить более обоснованный, дифференцированный подход к определению годового дохода предпринимателей с учетом особенностей и места ведения их деятельности.

6. Сформулированы основные рекомендации по изменению и совершенствованию системы единого налога на вмененный доход:

- уточнить формулировки видов предпринимательской деятельности, перечисленные в статье 346.26 Налогового кодекса РФ, особенно, в сферах общественного питания и ветеринарных услуг; в случае осуществления налогоплательщиком взаимосвязанных видов деятельности, например, бытовых услуг и розничной торговли запасными частями и материалами, целесообразно предусмотреть возможность уплаты одного единого налога при соответствующем объединении показателей базовой доходности или путем введения поправочных коэффициентов; при осуществлении нескольких видов деятельности в рамках одного хозяйствующего субъекта, по которым применяются разные налоговые режимы, следует распределять численность работников административно-управленческого персонала и .других работников, обслуживающих все виды деятельности, пропорционально выбранной базе, например, выручке от реализации товаров, работ или услуг; в случае прекращения уплаты единого налога на вмененный доход и перехода на иной налоговый режим следует разрешить налогоплательщику применять упрощенную систему налогообложения, если его показатели это позволяют, с момента такого перехода в течение календарного года; необходимо конкретизировать методику определения корректирующего коэффициента К2 в зависимости от наличия влияющих на него факторов, чтобы повысить степень обоснованности его значений в соответствии с уровнем доходов налогоплательщика; следует определить условия или виды деятельности, при которых значение корректирующего коэффициента К2 может быть увеличено в большую сторону, например, до 2-х, что позволит повысить уровень объективности налогообложения; вмененное налогообложение не требует от налогоплательщиков ведения полномасштабного бухгалтерского учета, поэтому условия ведения налогового учета можно приравнять к условиям упрощенной системы налогообложения и вести его в форме книги учета доходов и расходов, Особенно это важно для предприятий, которые должны платить налоги по двум системам - упрощенной и вмененной и для этого вести раздельный учет доходов и расходов;

- следует расширить перечень видов деятельности, где может не применяться контрольно-кассовая техника. При этом для налогоплательщиков, применяющих кассовые аппараты, могут быть введены понижающие корректирующие коэффициенты К2.

- для частичной компенсации высоких арендных платежей налогоплательщикам может быть уменьшена сумма вмененного дохода, снижен корректирующий коэффициент или установлена фиксированная сумма, уменьшающая налог, в зависимости от вида деятельности предприятия и формы аренды, исходя из возможностей местных бюджетов. 1

7. В отношении системы единого сельскохозяйственного налога целесообразно пересмотреть определение профиля налогоплателыцика-сельскохозяйственного товаропроизводителя, включив в состав профильной продукции стоимость промышленной переработки сельскохозяйственной продукции, которая учитывается при определении ее доли, как основного условия для получения предприятием права применения системы единого сельскохозяйственного налога, а также распространить правила уплаты НДС на сельскохозяйственные предприятия. Это позволит существенно расширить сферу применения данного налогового режима сельскохозяйственными предприятиями;

8. С целью увеличения доходов бюджетной системы от применения специальных налоговых режимов целесообразно:

1) по упрощенной системе налогообложения отменить право уменьшать налоговую базу будущих периодов на сумму разницы между минимальным налогом и суммой расчетного налога;

2) по единому налогу на вмененный доход расширить в Налоговом кодексе РФ перечень видов деятельности, включив в него такие виды бизнеса, где учет фактических доходов происходит весьма условно, а официально показываемая часть доходов значительно отличается от реально получаемых в меньшую сторону, в том числе:

- курьерскую (доставку различной корреспонденции и товаров);

- оценочную и риэлтерскую;

- прокат легкового автомобильного транспорта;

- консультационную и консалтинговую деятельность;

- услуги по найму рабочей силы и подбору персонала;

- чистку и уборку производственных и жилых помещений;

- сдачу в аренду складских помещений;

- хранение товароматериальных ценностей в складских помещениях, стоянках и других помещениях;

- охранную деятельность;

- услуги по ремонту телефонных аппаратов.

9. Учитывая относительно небольшие суммы поступлений единого сельскохозяйственного налога в бюджет, целесообразно полностью освободить сельскохозяйственных товаропроизводителей от этого налога и таким образом обеспечить дотирование роста цен и инвестирование средств в эту сферу национального хозяйства. Такое освобождение должно иметь временные рамки и не должно касаться крупных предприятий индустриального типа. Кроме того, освобождение от налога должно быть увязано с достижением эффективных результатов деятельности налогоплательщиков, обновлением используемой техники и улучшением других показателей.

Альтернативным вариантом отмены единого сельскохозяйственного налога может быть разрешение законодательным (представительным) органам субъектов Федерации устанавливать дифференцированные ставки этого налога (или полностью его отменять) для отдельных групп налогоплательщиков в зависимости от производимой продукции растениеводства и животноводства. Это позволит мелким и средним сельскохозяйственным и фермерским хозяйствам активно развиваться и конкурировать с крупными сельскохозяйственными структурами.

Реализация предлагаемых мер по совершенствованию налогообложения субъектов малого и среднего предпринимательства позволит обеспечить приоритет регулирующей функции по сравнению с фискальной, будет стимулировать их развитие. Обеспечение роста сферы малого бизнеса позволит решить многие социально-экономические задачи, стоящие перед страной, и в конечном итоге приведет к росту налоговой базы и налоговых поступлений в бюджет.