Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства"



КРАВЧЕНКО НИКОЛАЙ АЛЕКСАНДРОВИЧ

I

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ РЫБОВОДСТВА

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

4850780

1 6 ИЮН 2011

Москва-2011

4850780

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К. А. Тимирязева»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Костина Раиса Васильевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Водянников Владимир Тимофеевич

кандидат экономических наук Овчинникова Людмила Анатольевна

Ведущая организация: Всероссийский научно-исследовательский

институт экономики сельского хозяйства

Защита состоится 30 июня 2011 г. в ВчасовСОминут на заседании диссертационного совета Д 220.043.11 при ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К.А. Тимирязева» по адресу: .127550, г. Москва, ул. Тимирязевская, д. 49, кори 2, ауд 202. Ученый совет РГАУ-МСХА имени К. А. Тимирязева (тел/факс:8 499 976 24 92)

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ - МСХА имени К.А. Тимирязева

Автореферат разослан^^мая 2011 г. и размещен в сети Интернет на сайте университета www.timacad.ru

Ученый секретарь

диссертационного совета,

доктор экономических наук, профессор

Н. Н. Карзаева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Переход на рыночные условия развития экономики Российской Федерации обуславливает повышение требований к управлению производством продукции рыбоводства. Получив экономическую самостоятельность, рыбоводные хозяйства оказались в тяжелом положении из-за уменьшения государственной поддержки развития рыбоводства. И только в последние годы наметилась положительная тенденция роста производства продукции рыбоводства, связанная с разработкой и принятием «Стратегии развития рыбохозяйственного комплекса Российской Федерации на период до 2020 года», утвержденной приказом Федерального агентства по рыболовству от 30 марта 2009 года N 246. Дальнейшее развитие рыбоводства возможно только при условии эффективного и рационального управления производством продукции.

Существенное влияние на повышение эффективности управления производством продукции рыбоводства оказывает формирование качественной и оперативной информации по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства. В сложившихся условиях актуально обоснование методических и практические рекомендации по совершенствованию учета затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Степень изученности проблемы. Проблемы теории и практики учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции освещены в трудах отечественных ученых-экономистов: П.С. Безруких, М.А. Бахрушиной,

A.Ф. Галкина,Э.А.Гомонко,В.Б.Ивашкевича,H.H. Карзаевой, Н.П.Кондракова, М.И. Кутера, И.А. Ламыкина, Е.А. Мизиковского, В.Ф. Палия, JI.B. Поповой, Я.В. Соколова, а так же в работах зарубежных ученых: Ф. Вуда, Р. Гаррисона, К. Друри, Р. Энтони, Дж. Фостера, Ч.Т. Хорнгрена. Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции сельского хозяйства, в том числе рыбоводства, рассматривались в работах: P.A. Алборова, Н.Г. Белова,

B.К. Радостовца, К. Кеулимжаева, Р.В.Костиной, А.П. Михалкевича, А.Я. Бажова, А.И. Павлычева, М.З. Пизенгольца, Л.И. Хоружий и др.

Однако многие вопросы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства остаются малоизученными. Многие теоретические разработки до сих пор не применяются в практической деятельности рыбоводных хозяйств. В этой связи возникает необходимость уточнить состав и порядок учетного отражения биологических активов и результатов их

биотрансформации в рыбоводстве, перечень объектов аналитического учета производственных затрат, номенклатуру статей учета затрат и другие вопросы.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании и разработке методических и практических рекомендаций по совершенствованию учета затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Достижение поставленной цели связано с решением следующих задач: раскрыть экономическую сущность затрат на производство продукции рыбоводства и их сложившуюся классификацию, в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей;

выделить биологические активы и виды получаемой в результате их биотрансформации сельскохозяйственной продукции в рыбоводстве;

- проанализировать номенклатуру статей учета затрат на производство продукции рыбоводства;

- проанализировать полноту перечня объектов аналитического учета затрат на производство продукции рыбоводства;

- исследовать сложившиеся методы учета затрат на производство продукции и предложить модель интегрированного использования отдельных методов при учете затрат на производство продукции рыбоводства;

исследовать существующие методики и разработать предложения по совершенствованию методики калькулирования себестоимости готовой продукции рыбоводства.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является организация учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в рыбоводных хозяйствах.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность рыбоводных хозяйств Российской Федерации. Более углубленные научно-методические исследования были проведены в ЗАО «Клинский рыбхоз», ЗАО «Коломенский рыбхоз «Осёнки», ЗАО «Рыбокомбинат «Лотошинский».

Область исследования. Исследование проведено в рамках п.п. 1. 7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет затрат в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», и 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Методологической и теоретической основой исследования послужили основные концепции и положения бухгалтерского учета, научные труды

отечественных и зарубежных ученых, а также международные и отечественные учетные стандарты, инструктивные материалы, методическая и учебная литература по теме исследования.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета производственных затрат в Российской Федерации, официальные материалы министерства сельского хозяйства Российской Федерации, Федеральной службы государственной статистики, Продовольственной и сельскохозяйственной организации ООН; данные бухгалтерского учета и отчетности рыбоводных хозяйств Российской Федерации; справочные материалы и периодические издания.

При разработке и решении поставленных задач применялись общенаучные и специальные методы и приемы: анализ и синтез при определении организационно-технологических особенностей производства продукции рыбоводства, абстрактно-логический при систематизации объектов аналитического учета затрат на производство продукции рыбоводства, группировка и детализация при уточнении номенклатуры статей учета затрат на производство продукции рыбоводства, моделирование при разработке модели организации учета затрат на производство продукции рыбоводства, сравнение применяемых на практике методик калькулирования себестоимости отдельных видов продукции рыбоводства.

Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методических рекомендаций по совершенствованию учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

В процессе исследования получены следующие наиболее существенные результаты, имеющие научную значимость и выносимые на защиту:

уточнены концептуальные подходы к организации бухгалтерского учета затрат в рыбоводстве в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей в части формирования уместной информации о затратах для потребностей оперативного управления бизнес-процессами в отрасли, позволяющие определить направления совершенствования учета затрат на производство продукции рыбоводства;

определены в соответствии с требованиями МСФО 41 «Сельское хозяйство» состав биологических активов и результатов их биотрансформации в рыбоводстве, к которым следует отнести икру, сеголеток и товарную рыбу, и порядок их учетного отражения на синтетических счетах бухгалтерского учета,

что способствует сближению отечественной и международной учетной практики;

уточнена номенклатура статей затрат на производство продукции рыбоводства, основанная на разукрупнении ряда комплексных статей и выделении в самостоятельные позиции затрат на удобрения, вносимые по воде и по фунту, на водообмен, биологическию и химическую очистку воды, аэрацию водоемов, финансовые затраты, в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости отдельных видов продукции рыбоводства;

расширен перечень объектов аналитического учета производственных затрат по местам выращивания, по видам готовой продукции рыбоводства, по способам получения рыбопосадочного материала, что позволит интегрировать информацию зоотехнического учета в систему бухгалтерского учета в рыбоводных хозяйствах;

разработана схема каскадного применения простого, попроцессного и попередельного методов учета затрат на производство продукции рыбоводства, которая позволяет систематизировать учетную информацию о затратах в соответствии с задачами финансового анализа и управления;

адаптирована методика калькулирования себестоимости икры как вида готовой продукции рыбоводства в части определения объекта калькуляции, калькуляционной единицы, калькуляционного периода и способа распределения косвенных затрат, что позволит исчислять неполную производственную, полную производственную и совокупную (коммерческую) себестоимость икры, а также ее динамический пересчет в изменяющихся условиях хозяйствования.

Практическая значимость исследования заключается в том, что содержащиеся в работе методические разработки, выводы и рекомендации позволяют обеспечить формирование качественной и оперативной информации по учету затрат на производство продукции и тем самым способствовать повышению эффективности функционирования рыбоводных хозяйств.

Результаты диссертации могут быть использованы в практической работе рыбоводных хозяйств, при разработке методических рекомендаций и инструктивных материалов по учету затрат на производство продукции рыбоводства; а также при подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов и повышении квалификации руководителей и специалистов рыбоводных хозяйств.

Апробация результатов исследования. Отдельные рекомендации по результатам исследования были включены в «Методические рекомендации по

бухгалтерскому учету затрат и калькулированию себестоимости продукции прудового рыбоводства», одобренные и рекомендованные к применению научно-техническим советом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации в 2010 году.

По теме исследования опубликованы 3 статьи в рецензируемых научных изданиях из перечня ВАК. Общий объем 1,33 п. л., из них авторских 1,33 п. л.

Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения; трех глав; заключения; библиографического списка, включающего 151 источник; 13 приложений. Основной текст диссертации представлен на 155 страницах текста, иллюстрирован 31 таблицей и 16 рисунками.

Во введении обосновывается актуальность выбранной темы, характеризуется степень изученности проблемы, определяются цель и задачи исследования, научная новизна, теоретическая и практическая значимость работы, объект и область исследования.

В первой главе «Теоретические основы учета затрат на производство продукции рыбоводства» рассматриваются экономическая сущность затрат на производство продукции рыбоводства и их классификация в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей, организационно-технологические особенности рыбоводства и их влияние на учет производственных затрат; современное состояние и тенденции развития рыбоводства.

Во второй главе «Методологические вопросы учета производственных затрат рыбоводства» излагаются результаты анализа современной практики учета затрат на производство продукции и выявляются ее недостатки. Выделяются биологические активы и продукция рыбоводства, которая получена в результате их биотрансформации. Приводится номенклатура статей затрат, включаемых в себестоимость продукции рыбоводства, которую предлагается расширить на основании разукрупнения ряда комплексных статей и выделении в самостоятельные позиции калькуляции отдельных видов затрат, в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости продукции рыбоводства. Определяются объекты учета затрат на производство продукции рыбоводства и выделяются их новые типологические признаки с целью систематизации.

В третьей главе «Совершенствование учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции рыбоводства» разработана модель бухгалтерского учета затрат на производство продукции рыбоводства с последовательной интеграцией данных простого метода учета затрат в попроцессный метод учета затрат и данных попроцессного метода учета затрат в попередельный метод учета затрат, которая позволяет систематизировать

учетную информацию о затратах в соответствии с задачами финансового анализа и управления. Предложена методика калькулирования себестоимости продукции рыбоводства, позволяющая выявить резервы для ее снижения. Приводятся примеры калькулирования себестоимости продукции рыбоводного хозяйства и проведения анализа окупаемости производственных затрат графическим и аналитическим методами.

В заключении сформулированы основные результаты проведенного исследования, выводы и предложения.

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнены концептуальные подходы к организации бухгалтерского учета затрат в рыбоводстве в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей, в части формирования уместной информации о затратах для потребностей оперативного управления бизнес-процессами в отрасли, позволяющие определить направления совершенствования учета затрат на производство продукции рыбоводства.

Состояние общеэкономической ситуации в Российской Федерации оказало определенное влияние на развитие рыбоводства. Конкуренция товаропроизводителей усиливает роль потребителя на рынке продукции рыбоводства: покупатель предпочитает товар определенного вида, его привлекает именно данный сорт, качество, упаковка, торговая марка, уровень обслуживания. Цена продукта не является единственным орудием конкуренции, объем сбыта определяется и такими факторами, как особенности продукта и расходы на продажу. Острее ощущается нехватка оборотных средств в связи с постоянным ростом цен на исходные элементы рыбоводного производства (оборудование, рыбопосадочный материал, корма, транспортные перевозки). В рыночных условиях особенно важен анализ себестоимости различных видов продукции и прибыли по ним, принятие решения и осуществление выбранной стратегии. Возрастает потребность в создании информационной базы учетных данных, релевантной задачам эффективного управления производства продукции рыбоводства. Появилась объективная необходимость сближения отечественной и международной учетной практики, для выявления целесообразности международного сотрудничества.

Таким образом, концептуальные подходы к научно-обоснованной организации бухгалтерского учета затрат в рыбоводстве в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей заключаются:

в формировании уместной информации о затратах для потребностей оперативного управления бизнес-процессами в отрасли;

- в обеспечении ретроспективных данных учета затрат на производство продукции рыбоводства для планирования и прогнозирования объемов производства рыбоводных хозяйств в соответствии с рыночным спросом;

- в распределении производственных затрат с учетом потребительских качеств производимой продукции рыбоводства.

На развитие рыбоводной отрасли помимо экономических, финансовых, политических факторов, влияют природные факторы. В связи с этим бизнес-процессы производства продукции рыбоводства довольно сложны и постоянно совершенствуются. Для этого необходима хорошая информационная база данных о затратах на производство продукции рыбоводства на отдельных этапах производства. Любая экосистема имеет примерно одинаковые возможности на протяжении определенного временного периода. Естественно, что это не является точным показателем, но представляет собой ориентир для разграничения затрат по бизнес-процессам.

Для прогнозирования объема производства продукции рыбоводства в стоимостном выражении необходимо использовать ретроспективные данные натуральных показателей производства товарной рыбы и посадочного материала, а их стоимостную оценку изменять в соответствии с влиянием фактора инфляции. Определенные таким образом объемы производства продукции в стоимостном выражении позволяют долгосрочное планирование и прогнозирование стратегии развития рыбоводного хозяйства. Экспертные оценки экономистов об уровне инфляции, спроса и предложения, цен на будущие годы позволяют определить возможные объемы производства рыбоводной продукции в стоимостном выражении в отдельных хозяйствах и сопоставить их с рыночным спросом на эту продукцию.

Преимущество в рыночных условиях получают рыбоводные хозяйства, которые способны более оперативно реагировать на изменение требований потребителей к качественным характеристикам продукции рыбоводства. Это очень сложная задача для рыбоводных хозяйств, поскольку технологический процесс получения конечной продукции здесь растянут на два-три года, а период выхода рыбоводных объектов на проектные мощности не менее 4-5 лет. Решением поставленной задачи является формирование данных о производственных затратах с учетом потребительских качеств производимой продукции рыбоводства. Такой подход позволит оперативно принимать решения о целесообразности дальнейшего производства продукции, не отвечающей потребительским ожиданиям.

2. Определены в соответствии с требованиями МСФО 41 «Сельское хозяйство» состав биологических активов и результатов их биотрансформации в рыбоводстве, к которым следует отнести икру, сеголеток и товарную рыбу, и порядок их учетного отражения на синтетических счетах бухгалтерского учета, что способствует сближению отечественной и международной учетной практики;

В настоящее время осуществляется реформирование бухгалтерского учета в Российской Федерации в соответствии с общепризнанными принципами, допущениями и правилами, сформулированными в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), что закреплено «Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО», утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 года № 283. Данное направление реформирования подкреплено Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Минфина РФ от 1 июля 2004 года № 180.

По инициативе Министерства сельского хозяйства Российской Федерации на основе МСФО 41 «Сельское хозяйство» разработан проект отечественного ПБУ «Учет биологических активов и результатов их биотрансформации в сельском хозяйстве». В этой связи перспективным направлением совершенствования учета затрат на производство продукции рыбоводства являются вопросы практического применения положений МСФО 41 «Сельское хозяйство» и ПБУ «Учет биологических активов и результатов их биотрансформации в сельском хозяйстве» в рыбоводных хозяйствах. Возникает необходимость выделения и теоретического обоснования биологических активов и сельскохозяйственной продукции в рыбоводстве, а так же разработки методики их учета по справедливой стоимости, которая обеспечит условия для более обоснованного анализа ресурсного потенциала и эффективного управления производством продукции рыбоводства.

Согласно отечественному проекту ПБУ «Учет биологических активов и результатов их биотрансформации в сельском хозяйстве», основанному на МСФО 41 «Сельское хозяйство», в рыбоводстве выделяют следующие биологические активы: рыбопосадочный материал (личинку-икру, молодь, годовалую молодь) и товарную рыбу; к товарной продукции рыбоводства относят сеголеток и товарную рыбу. Такой подход не в полной мере отражает организационно-технологические особенности рыбоводства и, как следствие, искажает стоимостную оценку в бухгалтерском учете биологических активов и получаемой в рыбоводстве продукции.

Целесообразно, по нашему мнению, с учетом организационно-технологических особенностей рыбоводства выделить в составе биологических активов рыбоводства ремонтно-маточный молодняк, рыб производителей, личинок, мальков, сеголеток, годовиков, двухлеток, рыбу в нагуле; к видам товарной сельскохозяйственной продукции рыбоводства отнести икру, сеголеток и товарную рыбу (табл. 1).

Таблица 1. Биологические активы в рыбоводстве и их продукция

Биологические активы Виды товарной продукции

Ремоптно-маточнный молодняк Икра

Рыбы производители

Личинки Сеголетки

Мальки

Сеголетки

Годовики Товарная рыба

Двухлетки

Рыба в нагуле

здесь и далее курсивом выделен авторский подход

Выделение указанных биологических активов в рыбоводстве позволит отражать их в бухгалтерском учете в соответствии с положениями МСФО 41 «Сельское хозяйство» и проекта ПБУ «Учет биологических активов и результатов их биотрансформации в сельском хозяйстве».

Управление биотрансформацией, в результате которой происходят количественные и качественные изменения биологических активов, означает создание всех необходимых организационных, технологических и других условий, обеспечивающих ее осуществление. С позиции бухгалтерского учета, управление в данном случае предполагает измерение, оценку и контроль качественных и количественных показателей биотрансформации биологических активов в стоимостном выражения по справедливой стоимости.

Согласно МСФО 41 «Сельское хозяйство» справедливая стоимость - это сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива или исполнения обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, действительно желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами. Наилучшие условия для оценки активов по справедливой стоимости создает наличие активного рынка, на котором совершаются регулярные сделки с однородными товарами, в любое время можно найти продавца и покупателя, желающих совершить сделку, информация о ценах доступна всем заинтересованным лицам. Источниками информации об активных рынках и справедливой стоимости продукции рыбоводства в Российской Федерации могут выступать Министерство сельского хозяйства РФ, региональные министерства и комитеты по сельскому

хозяйству, Союз оптовых продовольственных рынков России (входят региональные предприятия оптово-розничной торговли продовольствием), ИКАР (проводит мониторинг рынка: баланс продукции, оценка и прогноз) и др.

При отсутствии информации активных рынков о справедливой стоимости биологических активов в рыбоводстве следует отражать их по фактической себестоимости за вычетом убытков от обесценения. При появлении возможности определения справедливой стоимость биологического актива с достаточной степенью достоверности организации следует сразу же перейти на оценку по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов. Сбытовые расходы включают комиссионные выплаты, биржевые и обязательные сборы, налоги и пошлины.

В момент сбора продукция рыбоводства должна быть отражена по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов, далее эта оценка используется при определении чистой прибыли (убытка) за период, в котором была получена данная продукция (табл. 2).

Таблица 2. Расчет справедливой стоимости готовой продукции рыбоводства__

Показатель Формула

Справедливая стоимость 1 ц готовой продукции на момент вылова рыбы или получения икры, руб. СС=САР-ПСР, где САР - стоимость 1 д готовой продукция рыбоводства на активном рынке; ПСР - предполагаемые сбытовые расходы в расчете на 1 ц готовой продукции.

Объем готовой продукции по справедливой стоимости, руб. Осс=ССхва где ВП - валовое производство готовой продукции рыбоводства, ц.

Доходы от деятельности рыбоводного хозяйства складываются из справедливой стоимости всех биологических активов, признанных в бухгалтерском учете организации, и продукции рыбоводства, полученной в результате их биотрансформации в текущем периоде. Доходом считается также изменение на активном рынке справедливой стоимости биологических активов на очередную отчетную дату и государственная субсидия, относящаяся к биологическому активу.

Расходы на сельскохозяйственную деятельность состоят из стоимости израсходованных материальных запасов, расходов на оплату труда, отчислений на социальные нужды, амортизационных отчислений и прочих расходов.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при отражении доходов, расходов и финансовых результатов от полученной продукции рыбоводства с введением в План счетов новых счетов 47 «Переоценка готовой продукции» и 92 «Потенциальные доходы и расходы» (табл. 3).

Таблица 3. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при отражении доходов, расходов и финансовых результатов от готовой продукции рыбоводства _________

Наименование операции Дебет Кредит

Отражена готовая продукция рыбоводства по справедливой стоимости на момент первоначального признания 47 «Переоценка готовой продукции» (новый счет) 92 «Потенциальные доходы и расходы» (новый счет)

Отражена готовая продукция рыбоводства по себестоимости (нормативной) 43 «Готовая продукция» 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Отражены потенциальные расходы на производство продукции рыбоводства 92 «Потенциальные доходы и расходы» 20 «Основное производство»

Определяется и отражается чистая прибыль (убыток) в конце года, с целью составления финансовой отчетности 92 «Потенциальные доходы и расходы» 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Отражаются в конце года отклонения в стоимости готовой продукции рыбоводства по затратам ранее списанным со счета 20 «Основное производство» на счет 92 «Потенциальные доходы и расходы» 47 «Переоценка готовой продукции» 20 «Основное производство»

Отражается фактическая себестоимость продукции рыбоводства 40 «Выпуск продукции (работ услуг)» 20 «Основное производство»

После составления отчета о прибылях и убытках от сельскохозяйственной деятельности счет 47 окончательно закрывается на сумму чистой прибыли (убытка) методом дописывания или красного сторно 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» 47 «Переоценка готовой продукции»

Таким образом, переход к оценке биологических активов и продукции рыбоводства по справедливой стоимости требует изменений в бухгалтерском учете, однако, позволяет точнее определить результаты деятельности рыбоводных хозяйств, достоверно и более прозрачно представить их в финансовой отчетности и способствует принятию эффективных управленческих решений.

3. Уточнена номенклатура статей затрат на производство продукции рыбоводства, основанная на разукрупнении ряда комплексных статей и выделении в самостоятельные позиции затрат на удобрения, вносимые по воде и по грунту, на водообмен, биологическию и химическую очистку воды, аэрацию водоемов, финансовые затраты, в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости отдельных видов продукции рыбоводства.

По действующему порядку учет затрат в рыбоводных хозяйствах ведется по укрупненным статьям, что не позволяет полностью удовлетворить потребности управления в информации о затратах по их целевому назначению, местам возникновения и носителям затрат, а также при осуществлении контроля за рациональным и экономным расходованием ресурсов. Поэтому в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости продукции

рыбоводства необходимо разукрупнение ряда комплексных статей и выделение в самостоятельные позиции отдельных видов затрат с учетом их классификации.

В табл. 4 представлена номенклатура статей затрат на производство продукции рыбоводства, основанная на разукрупнении ряда комплексных статей и выделении в самостоятельные позиции отдельных видов затрат, таких как удобрения, вносимые по воде, и удобрения, вносимые по грунту, средства защиты, вносимые по воде, и средства защиты, вносимые по грунту, вода и водная среда, финансовые затраты.

Таблица 4. Номенклатура калькуляционных статей затрат для организации их учета и планирования (нормирования) в рыбоводстве при

различных методах

Методы учета, контроля и анализа затрат и исчисления

№ себестоимости

Наименование статей и элементов затрат

п/п по прямым затратам по полным производственным затратам по совокупным (коммерческим) затратам

1 2 3 4 5

Переменные и условно-переменные прямые трудовые; материальные и приравненные к ним затраты

1 Рыбопосадочный материал + + +

2 Удобрения, вносимые по воде + + +

3 Средства залиты рыб: а) вносимые по воде + + +

6) на производство кормов + + +

Корма:

а) натуральные + + +

4 б) живые + + +

в) пастообразные + + +

г) комбикорма + + +

5 Оплата труда основных работников + + +

6 Оплата труда привлеченных работников + + +

7 Натуральная оплата труда работников + + +

Переменные и условно-переменные косвенные трудовые, материальные затраты

8 Удобрения, вносимые по грунту - + +

Работы и услуги: а) грузовых, бортовых автомашин б) автотранспорта спец. Назначения - + + + +

9 в)тракторов г) электроснабжение д) водоснабжение - + + + + + +

е) теплоснабжение - + +

10 Работы и услуги сторонних организаций - + +

11 Вода и водная среда: а)водообмен б) биологическая и химическая очистка - + + + +

в)аэрация водоемов - + +

1 2 3 4 5

12 Затраты на содержание основных средств: а) ГСМ б) оплата труда в) затраты на ремонт основных средств г) амортизация, арендные и лизинговые платежи - + + + + + + + +

13 Потери от брака и непроизводительные расходы - + +

14 Финансовые затраты - + +

15 Резервы и прочие затраты - + +

16 Общебригадные (фермерские, цеховые) затраты - + +

Постоянные косвенные и прямые трудовые, материальные и приравненные к ним затраты

17 Общехозяйственные расходы - - +

18 Отчисления на социальные нужды - - +

19 Расходы на продажу - - +

Технология рыбного производства предъявляет определенные требования к плодородию почв на дне водоемов, а внесение минеральных удобрений в соответствии с рекомендованными нормами приводит к увеличению продуктивности тепловодных рыб на 2-3 ц/га. Поэтому многие хозяйства применяют различные группы удобрений, которые вносят как по грунту (по дну водоема до заводнения), так и по воде. Необходимо вести раздельный учет удобрений, вносимых по грунту и вносимых по воде, поскольку они различны по цели их применения.

Целью внесения органических и минеральных удобрений по грунту, является поддержка всей экосистемы водоема в условиях ведения хозяйства. Эти удобрения вносятся периодически и действие их растянуто на несколько лет. Поэтому при учете и калькуляции эти затраты подлежат, на наш взгляд, косвенному распределению, при этом следует руководствоваться приемами и методами учета затрат, применяемыми в растениеводстве, т.е. в составе расходов будущих периодов. Удобрения, вносимые по воде (хлорка, известь, органические красители и т. д.), растворяются в ней. Цель их внесения -улучшение качественных характеристик воды и условий содержания рыбы в текущем периоде, поэтому они могут быть полностью отнесены на себестоимость продукции полученной в текущем периоде.

В отечественных рыбоводных хозяйствах не ведется аналитический учет кормов по типам, видам и направлениям использования. Стоимость использованных кормов определяется котловым методом, а затем распределяется по объектам учета пропорционально приросту массы рыбы. Такой подход не обеспечивает формирование информации о затратах на корма, релевантной целям управления. Во-первых, для разных возрастных групп

применяются корма, различающиеся по величине крупки или по содержанию полезных элементов: поддерживающие и продуктивные. Во-вторых, эффективность использования различных по составу кормов разными видами и возрастными группами рыб различны, что обуславливает колебания в себестоимости и вызывает необходимость прямого учета кормов. В-третьих, ведение аналитического учета по различным возрастным группам позволит осуществлять контроль над расходом кормов, рассчитывать кормовой коэффициент по каждой возрастной группе. Необходимо разукрупнение статьи затрат «Корма» и выделение в самостоятельные позиции калькуляции отдельных их видов: натуральные, живые, пастообразные, комбикорма.

Некоторые специфические затраты, связанные с отраслевыми особенностями рыбоводства, оказывают существенное влияние на организацию их учета. Сборы и платежи за пользование природными (в том числе водными) ресурсами, платежи по страхованию рыбных запасов и другие затраты раннее отражались в составе статьи «Прочие». В целях экономически обоснованного исчисления себестоимости продукции рыбоводства необходимо выделить такие затраты в отдельной статье «Финансовые затраты».

Предлагаемая номенклатура статей затрат позволяет максимально учесть затраты, которые несет рыбоводное хозяйство в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости продукции рыбоводства. Кроме того, данная номенклатура может применяться при использовании разных методов производственного учета затрат и исчисления себестоимости продукции.

4. Расширен перечень объектов аналитического учета производственных затрат по местам выращивания, по видам готовой продукции рыбоводства, по способам получения рыбопосадочного материала, что позволит интегрировать информацию зоотехнического учета в систему бухгалтерского учета в рыбоводных хозяйствах.

Выбор и детализация объектов учета затрат в рыбоводных хозяйствах обусловлены только необходимостью калькулирования себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг). При этом не учитываются особенности производственного и технологического процессов и их конечные результаты (виды продукции, работ, услуг), специализация деятельности, организация внутрихозяйственного расчета, релевантность формируемой учетной информации целям управления производством. Перечень объектов учета затрат в рыбоводстве необходимо расширить посредством выделения новых типологических признаков и групп (табл. 5).

Таблица 5. Систематизированный перечень объектов учета затрат в рыбоводстве

Классификационные признаки Сущность объектов учета Комментарии

По отраслевым видам рыб - амур; - лосось; - карп; - форель; ■И др. Многопрофильные хозяйства выращивают более одного вида рыб, в связи с этим у них появляется объективная необходимость выделения отдельных объектов в учете затрат по видам выращиваемых рыб.

По способу получения рыбопосадочного материала - собственный; - покупной. Рыбопосадочяый материал, полученный из разных источников, отличается качественными характеристиками, целесообразно выделить в качестве объектов учета отдельные партии поступления.

По хозрасчетным подразделениям • бригады; - хозрасчетные подразделения; -и др. Анализ деятельности отдельных производственных подразделений возможен по результатам учета затрат.

По видам готовой продукции - сеголетоки; - товарная рыба; - икра. Необходимо обобщать произведенные в нескольких производственных процессах затраты, в соответствии с полученными видами готовой продукции.

По процессам производства - содержание рыб-производителей; • содержание ремонтно-маточвого стада; - получение икры; -разведение личинок: - подращивание мальков; - выращивание сеголеток; - содержание годовиков в зимовальных прудах; - выращивание двухлеток; - выращивание товарной рыбы. Важно обособление в учете специфических затрат, связанных с получением икры, например получение гипофиза.

Поместим выращивания - зимовальные комплексы; - пруды; -и др. Выделение водоемов отдельными объектами учета затрат обеспечит большую аналитичность данных для целей анализа

При учете затрат на производство продукции рыбоводства необходимо внедрение внутрихозяйственного расчета с выделением объектами учета хозрасчетных производственных подразделении (бригады, звенья и другие). Это позволит проводить анализ деятельности отдельных подразделений по данным учета затрат на производство продукции рыбоводства.

До настоящего времени в рыбоводстве выделяли процессы производства: разведение личинок, выращивание сеголеток и содержание товарной рыбы. Развитие в рыбоводных хозяйствах производства красной и черной икры ценных пород рыб определяет необходимость выделения процесса «получение икры» отдельным объектом учета затрат, для обособления специфических затрат, связанных с ее получением.

Производство продукции в рыбоводстве представляет собой ряд последовательных процессов, в результате которых получаются разные виды готовой продукция (товарная рыба, икра, сеголетки). Себестоимость каждого

вида полученной продукции складывается из произведенных затрат в нескольких производственных процессах, таким образом возможно унифицировать подходы к организации учета затрат в рыбоводных хозяйствах по видам производимой продукции.

В рыбоводных хозяйствах в одном водоеме содержится, как правило, рыба одного вида и возрастной группы. Обобщение затрат на выращивание рыбы в водоемах как отдельных объектах аналитического учета обеспечит большую аналитичность данных для целей анализа.

Учет незрелого поголовья (личинки, мальки, сеголетки, годовики, двухгодовики) в рыбоводстве целесообразно, по нашему мнению, организовать на инвентарном счете 11 «Животные на выращивании и откорме» по аналогии с другими отраслями животноводства (рис. 1). До настоящего времени накопленные затраты на выращивание незрелого поголовья в рыбоводстве находили отражение в составе незавершенного производства по счету 20 «Основное производство», что искажало аналитичность данных учета затрат для внутренних и внешних пользователей и, как следствие, инвестиционную привлекательность рыбоводных хозяйств.

5. Разработана схема каскадного применения простого, попроцессного и попередельного методов учета затрат на производство продукции рыбоводства, которая позволяет систематизировать учетную информацию о затратах в соответствии с задачами финансового анализа и управления.

В традиционной учетной практике рыбоводных хозяйств учет затрат на производство продукции представляет собой часть общей системы бухгалтерского учета, поскольку они имеют единые процедуры документального оформления хозяйственных операций и их стоимостной оценки. Учет затрат на производство продукции чаще осуществляется с использованием простого или котлового методов учета, что, с одной стороны, значительно упрощает процесс формирования учетной информации, с другой стороны, не обеспечивает ее надлежащее качество для целей управления. Каскадное примененние простого, попроцессного и попередельного методов бухгалтерского учета затрат позволит формировать учетную информацию о затратах, релевантную задачам финансового анализа и управления производством продукции рыбоводства (рис. 2).

20.1 40.1

Выращивание и содержание ремонтно-маточного стада и п рот-водителе Л Выращивание и содержание ремонтно-маточного стада и производителей

Ремонтно-

маточное

стадо

Производители

Получение икры

Получение икры

11.3

Икра ->

Разведение

личинок

(малька)

Разведение

личинок

(малька)

11.4 20.4

Личинки (мальки) РПМ Выращивание сеголеток

43.4

Товарная рыба (выбракованные производители н ремонтаый молодняк)

...Т..

43.1

Икра

Сеголетки

Выращивание сеголеток

РГТМ

Содержание годовиков в зимовальных прудах

40.5

Содержание годовиков в зимовальных прудах

Выращивание двухлеток

40.6 11.7 20.7 40.7

Выращи- Двухлетки Выращи- Выраши-

вание вание ванне

двухлеток товарной товарной

рыбы рыбы

Используется в дальнейшем процессе производства Реализация готовой продукции ~~| Рыбопосадочный материал ; Готовая продукция

Двухлетки

Товарная рыба

Рис. 1 Схема организации синтетического учета рыбопосадочного материала и готовой продукции

рыбоводства

§ я

о к

« е.

о 3 м х

II

от

мз

К-т 23 Работы и услуги вспомогательных производств

К-т 10 Удобрения, вносимые по грушу

К-т 60 Работы и услуга сторонних организаций

Д-Т 02 Амортизация

Д-т 28 Потери

К-т 71,73. 76 Финансовые затраты

а « Общебрипщные расходы

II

Фактическая себестоимость продукции рыбоводства

I

Участвуют в следующем этапе производственного процесса выращивания в качестве

рыбопосадочного материала

Работы к услуги

вспомогательных

производств

Удобрения, вносимые

Работы и услуги

сторонних

организаций

Амортизация

Потери

Финансовые затраты

Общебригадные расхода

Расходы на продажу

Отчисления на

социальные

нужды

Общехозяйственные расходы

Д-т 43

На реализацию

Простой метод

Попроцессный метод

Попередельный метод

Рис. 2 Схема учета затрат на производство продукции рыбоводства с использованием простого, попроцессного и попередельного методов учета затрат

Разработанная схема предполагает каскадное применение простого, попроцессного и попередельного методов учета затрат (рис. 3).

31

32

3„

31

32

Зп

Епм X им Епм £ пм

Е пм 1пм Епм £пм

Еппм

>

Еппм

Еплм

сгп

Где Зп - материальные затраты по статьям калькуляции; £ ПМ - сумма затрат, рассчитанная с использованием простого метода; Е ППМ - сумма затрат, рассчитанная с использованием попроцессного метода, X ПЛМ -сумма затрат, рассчитанная с использованием попередельного метода: СГП - себестоимость готовой продукции.

Рис 3. Каскадное применение методов учета затрат в рыбоводных хозяйствах

Аналитический учет затрат по субсчетам счета 20 «Основное производство» следует организовать по процессам:

1 - выращивание и содержание ремонтно-маточного стада рыб;

2 - содержание рыб-производителей;

3 - разведение личинок (мальков);

4 - выращивание сеголеток;

5 - содержание годовиков в зимовальных прудах;

6 - выращивание двухлеток;

7 - выращивание товарной рыбы.

На субсчетах второго порядка следует отражать переменные затраты согласно выше представленной номенклатуре затрат. По каждому объекту калькуляции на аналитических счетах счета 20 «Основное производство» формируется неполная производственная себестоимость.

Условно-переменные затраты по каждому объекту учета затрат отражаются по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции с аналитическими счетами учета затрат по синтетическим счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 10 «Материалы» и другие (рис. 2). Аналитический учет по данному счету должен быть организован аналогично аналитическому учету по счету 20. На счете 40

«Выпуск продукции (работ, услуг)» по каждому объекту калькуляции формируется полная производственная себестоимость.

Постоянные затраты и коммерческие расходы относятся сразу на финансовый результат счет 90 «Продажи», что позволяет избежать их распределения между объектами учета затрат, они отражаются только в себестоимости реализованной продукции рыбоводства, формируя ее совокупную (коммерческую) себестоимость. Постоянные затраты могут распределяться также между объектами калькуляции.

Учет на счете 43 «Готовая продукция» ведется в разрезе субсчетов: 43.1. «Икра»; 43.2. «Сеголетки»; 43.3. «Двухлетки»; 43.4. «Товарная рыба».

В предложенной схеме можно применять нормативную или плановую себестоимость. В конце калькуляционного периода по каждому объекту калькуляции она может быть доведена до фактического уровня путем суммирования плановой (нормативной) себестоимости и отклонений от плановой (нормативной) себестоимости.

6. Адаптирована методика калькулирования себестоимости икры как вида готовой продукции рыбоводства в части определения объекта калькуляции, калькуляционной единицы, калькуляционного периода и способа распределения косвенных затрат, что позволит исчислять неполную производственную, полную производственную и совокупную (коммерческую) себестоимость икры, а также ее динамический пересчет в изменяющихся условиях хозяйствования.

Методика калькулирования себестоимости продукции рыбоводства базируется на методологическом определении объектов калькуляции и калькуляционных единиц, калькуляционного периода, способа распределения косвенных затрат. Совершенствование методики калькулирования, таким образом, должно иметь комплексный подход.

Важное методологическое значение при исчислении себестоимости продукции рыбоводства имеет обоснованный выбор объекта калькуляции и калькуляционной единицы (табл. 6).

Таблица 6. Компоненты калькулирования себестоимости продукции рыбоводства__

Объекты калькуляции себестоимости продукции Единицы калькуляции себестоимости продукции

Икра 1 кг

Мальки 1 тыс. пгг.

Сеголетки, годовики, двухгодовики 1 ц

Ремонтный молодняк 1ц

Товарная рыба 1ц

Производители ШТ.

Объекты учета и калькулирования в рыбоводстве совпадают, если аналитический учет затрат ведется по тем же объектам, по которым калькулируется себестоимость продукции. До настоящего времени в практике учета рыбоводных хозяйств затраты по содержанию поголовья производителей с момента получения икры и до следующего года принято относить на себестоимость рыбопосадочного материала в следующем году, что отрицательно сказывается на достоверности формируемой информации. Выделение икры в самостоятельный объект калькуляции, как конечного результата содержания поголовья производителей, позволяет формировать достоверную учетную информацию как для калькулирования себестоимости полученного рыбопосадочного материала, так и для определения себестоимости полученной икры как вида готовой продукции рыбоводства.

В основе определения калькуляционного периода в рыбоводстве должны присутствовать не только календарный год, но и отдельные этапы технологического процесса, передела. Если на данном этапе технологического процесса получают продукцию, которая может быть реализована, то следует калькулировать себестоимость этой продукции по видам. Если же очередной этап технологического процесса не завершается выходом какого-либо вида продукции, то целесообразно калькулировать себестоимость выполненных работ на данном этапе. Такой подход к выбору калькуляционного периода позволит обеспечить более оперативное управление и контроль за рациональным использованием ресурсов производства, а также обоснованное отнесение затрат на тот или иной вид продукции, в частности икры.

В основе адаптированной методики калькулирования себестоимости икры как вида готовой продукции рыбоводства лежит способ прямого расчета (табл. 7).

Таблица 7. Методика калькулирования себестоимости икры

Вид себестоимости Формула Комментарии

Неполная производственная СмгПМЗ/К, где ПМЗ - пряные материальные затраты, руб.; К - количество икры, кг. Определяется по каждому объекту калькуляции по данным простого метода учета материальных затрат.

Полная производственная СшЧПМЗ+УПЗУК, где УПЗ - условно-переменные затраты, руб. Определяются по каждому объекту калькуляции по данным попроцессного метода учета затрат.

Совокупная (коммерческая) Сс=(ПМЗ+УПЗ+ПОЗ+КР)/К, где ПОЗ -постоянные затраты, руб., КР - коммерческие расходы, руб. Определяется по каждому объекту калькуляции по данным попеределъвого метода учета затрат.

Для исчисления неполной производственной, полной производственной и совокупной (коммерческой) себестоимости икры как вида готовой продукции рыбоводства целесообразно использовать калькуляционный лист, который

позволяет получать данные о производственных затратах для анализа их окупаемости, сохраняет возможность динамического пересчета себестоимости продукции рыбоводства в изменяющихся условиях хозяйствования.

Таблица 8. Калькуляционный лист получения икры за 12 месяцев 2009 года в СХ ЗАО Коломенский рыбхоз "Осёнка", тыс. руб._

Вид рыбы: Касп

№ п/п Возрастная группа:

Калькуляционные статьи затрат Трехгодовшси (товарная рыба) Хозрасчетное подразделение: Способ расчета

Бригада 1

1 2 3 4

1 Рыбопосадочный материал 1070.0 -

2 Удобрения, вносимые по воде 10,2 -

3 Средства защиты рыб: а) вносимые по воде б) на производство кормов 13,4 8,9 -

4 Корма: а) натуральные б) живые в) пастообразные г) комбикорма 493,4 18,1 90,3 -

5 Оплата труда основных работников 660,8 -

6 Оплата труда привлеченных работников 57,3 -

7 Натуральная оплата труда работников 16,5 -

8 Неполная производственная себестоимость 2438,9 Сумма стр. 1-7

9 Удобрения, вносимые по грунту 6,0 -

10 Работы и услуги: а) грузовых, бортовых автомашин б) автотранспорта специального назначения в)тракторов г) электроснабжение д) водоснабжение е) теплоснабжение 30.7 26.8 19.2 9,8 11,6 32.3 -

11 Работы и услуги сторонних организаций 304,7 -

12 Вода и водная среда: а) водообмен б) биологическая и химическая очистка в) аэрация водоемов 12,0 20,1 14,4

13 Затраты на содержание основных средств: а) ГСМ б) оплата труда в) затраты на ремонт основных средств г) амортизация, арендные и лизинговые платежи 205,6 90,9 59,9 230,3 -

14 Потерн от брака и непроизводительные расходы 45,7 -

15 Финансовые затраты 61,3 -

16 Резервы и прочие затраты 32,3 -

17 Общебригадные (фермерские, цеховые) затраты 50,4 -

18 Полная производственная себестоимость 3702,9 Сумма сгр. 8-17

1 2 3 4

19 Общехозяйственные расходы 185,7 -

20 Отчисления на социальные нужды 254,7 -

21 Расходы на продажу 71,9 -

22 Совокупная (коммерческая) себестоимость 4215,2 Сумма стр. 18-22

23 Масса полученной икры, кг 398,0 -

24 Масса реализованной икры, кг 365,7 -

25 Неполная производственная себестоимость икры, тыс. руб/кг 6,1 Стр. 8/стр. 23

26 Полная поизводственная себестоимость икры, тыс. руб/кг 9,3 Стр. 18/стр. 23

27 Совокупная (коммерческая) себестоимость икры, тыс. руб/кг 11,5 Стр. 22/стр.24

Группировка и учет переменных и постоянных затрат по калькуляционному листу обеспечивает оперативный контроль за уровнем затрат в результате исчисления себестоимости продукции рыбоводства. Динамический пересчет себестоимости из-за изменения объемов производства, динамики изменения производственных затрат и других существенных факторов позволит принимать необходимые оперативные решения и проводить опережающий контроль над себестоимостью продукции рыбоводства.

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ Переход на рыночные условия развития экономики Российской Федерации обуславливает повышение требований к управлению производством продукции рыбоводства. В сложившихся условиях актуально обоснование методических и практические рекомендации по совершенствованию учета затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Учет таких биологических активов как икра, сеголетки, товарная рыба и результатов из биотрансформации способствует сближению отечественной и международной учетной практики учета в соответствии с МСФО 41 «Учет биологических активов». Переход к оценке биологических активов и продукции рыбоводства по справедливой стоимости требует изменений в бухгалтерском учете, однако, позволяет точнее определить результаты деятельности рыбоводных хозяйств, достоверно и более прозрачно представить их в финансовой отчетности.

Ретроспективные данные натуральных показателей производства продукции рыбоводства являются основанием прогнозирования будущего

объема производства продукции рыбоводства, а его стоимостная оценка изменяется в соответствии с влиянием факторов инфляции и спроса.

Преимущество в рыночных условиях получают рыбоводные хозяйства, которые способны более оперативно реагировать на изменение требования потребителей к качественным характеристикам продукции рыбоводства, в этой связи данные о производственных затратах необходимо формировать с учетом потребительских качеств производимой продукции рыбоводства.

Уточнение номенклатуры статей затрат, основанной на разукрупнении ряда комплексных статей, и расширение перечня объектов аналитического учета по местам выращивания и по видам готовой продукции будет способствовать принятию эффективных управленческих решений.

Важно формирование уместной информации о затратах для потребностей оперативного управления бизнес-процессами в отрасли. Методические и практические рекомендации по совершенствованию учета затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства направлены на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Основные положения диссертации нашли отражение в публикациях:

I. Статьи в журнале, рекомендуемом ВАК РФ:

1. Кравченко H. А. Документирование операций по учету выхода продукции рыбоводства при облове прудов /Н. А. Кравченко// Бухучет в сельском хозяйстве. - 2010. - № 11.-е. 23-35 (0, 43 п.л., в т.ч. авторских - 0,43 п.л.);

2. Кравченко Н. А. Бухгалтерский учет операций по страхованию рыбных запасов /Н. А. Кравченко// Бухучет в сельском хозяйстве. - 2011. - № 3. - 10-13 с. (0,34 п.л., в т.ч. авторских -0,34 п.л.);

3. Кравченко Н. А. Учет затрат в рыбоводных хозяйствах /Н. А. Кравченко// Бухучет в сельском хозяйстве. - 2011. - № 5. - 20-31 с. (0,56 п.л., в т.ч. авторских - 0,56 п.л.);

II. Другие издания:

4. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и калькулированию себестоимости продукции прудового рыбоводства / Хоружий Л. И., Белов Н. Г., Костина Р. В., Кравченко Н. А., Алборов P.A., Концевая С. М., Джикия К. А. // ФГНУ «Росинформагротех». - 2010. (5,0 п. л., в т. ч. авторских -0,7 п. л.).

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60х841/1б. Усл.печ.л. 1,4. Тираж 100 экз. Заказ 263.

Издательство РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Кравченко, Николай Александрович

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА

ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РЫБОВОДСТВА.

1.1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РЫБОВОДСТВА И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ В РЫНОЧНЫХ УСЛОВИЯХ ХОЗЯЙСТВОВАНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ТОВАРОПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ.

1.2. ОТРАСЛЕВЫЕ, ОГАНИЗАЦИОННО-ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ РЫБОВОДСТВА И ИХ ВЛИЯНИЕ НА УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ.

1.3. СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ ОТРАСЛИ И ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ

РЫБОВОДСТВА.

ГЛАВА II. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ВОПРОСЫ УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ РЫБОВОДСТВА.

2.1. БИОЛОГИЧЕСКИЕ АКТИВЫ В РЫБОВОДСТВЕ.

2.2. ОБЪЕКТЫ И МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ В РЫБОВОДСТВЕ.

2.3. НОМЕНКЛАТУРА СТАТЕЙ И ЭЛЕМЕНТОВ ЗАТРАТ ДЛЯ ОРГАНИЗАЦИИ ИХ УЧЕТА И ПЛАНИРОВАНИЯ (НОРМИРОВАНИЯ) В

РЫБОВОДСТВЕ ПРИ РАЗЛИЧНЫХ СИСТЕМАХ И МЕТОДАХ.

ГЛАВА III. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНЫ Я СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ РЫБОВОДСТВА.

3.1. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РЫБОВОДСТВА В СИСТЕМЕ БУХГАЛТЕРСКОГО (ФИНАНСОВОГО) УЧЕТА.

3.2. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РЫБОВОДСТВА В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА.

3.3. КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

РЫБОВОДСТВА.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства"

Актуальность темы исследования. Переход на рыночные условия развития экономики Российской Федерации обуславливает повышение требований к управлению производством продукции рыбоводства. Получив экономическую самостоятельность, рыбоводные хозяйства оказались в тяжелом положении из-за уменьшения государственной поддержки развития рыбоводства. PI только в последние годы наметилась положительная тенденция роста производства продукции рыбоводства, связанная с разработкой и принятием «Стратегии развития рыбохозяйственного комплекса Российской Федерации на период до 2020 года», утвержденной приказом Федерального агентства по рыболовству от 30 марта 2009 года N 246. Дальнейшее развитие рыбоводства возможно только при условии эффективного и рационального управления производством продукции.

Существенное влияние на повышение эффективности управления производством продукции рыбоводства оказывает формирование качественной и оперативной информации по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства. В сложившихся условиях актуально обоснование методических и практические рекомендации по совершенствованию учета затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Степень изученности проблемы. Проблемы теории и практики учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции освещены в трудах отечественных ученых-экономистов: П.С. Безруких, М.А. Бахрушиной, А.Ф.Галкина, В.Б.Ивашкевича, H.H. Карзаевой, Э.А. Гомонко, Н.П. Кондракова, И.А. Ламыкина, Е.А. Мизиковского, М.И. Кутера, В.Ф. Палия, Л.В. Поповой, Я.В. Соколова, а так же в работах зарубежных ученых: Ф. Вуда, Р. Гаррисона, К. Друри, Р. Энтони,

Дж. Фостера, Ч.'Г. Хорнгрена. Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции сельского хозяйства, в том числе рыбоводства, рассматривались в работах: P.A. Алборова, Н.Г. Белова, В.К.Радостовца, К.Кеулимжаева, Р.В.Костиной, А.И. Павлычева, А.П.Михалкевича, А .Я. Бажова, М.З. Пизенгольца, Л.И. Хоружий и др.

Однако многие вопросы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства остаются малоизученными. Многие теоретические разработки до сих пор не применяются в практической деятельности рыбоводных хозяйств. В этой связи возникает необходимость уточнить состав и порядок учетного отражения биологических активов и результатов их биотрансформации в рыбоводстве, перечень объектов аналитического учета производственных затрат, номенклатуру статей учета затрат и другие вопросы.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании и разработке методических и практических рекомендаций по совершенствованию учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства, на правлен ньгх на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Достижение поставленной цели связано с решением следующих задач:

- раскрыть экономическую сущность затрат на производство продукции рыбоводства и их сложившуюся классификацию, в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей;

- выделить биологические активы и виды получаемой в результате их биотрансформации сельскохозяйственной продукции в рыбоводстве;

- проанализировать номенклатуру статей учета затрат на производство продукции рыбоводства;

- проанализировать полноту перечня объектов аналитического учета затрат на производство продукции рыбоводства путем выделения новых типологических признаков и групп и систематизировать его;

- исследовать сложившиеся методы учета затрат на производство продукции и предложить модель интегрированного использования отдельных методов при учете затрат на производство продукции рыбоводства;

- исследовать существующие методики и разработать предложения по совершенствованию методики калькулирования себестоимости отдельных видов готовой продукции рыбоводства.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является организация учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в рыбоводных хозяйствах.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность рыбоводных хозяйств Российской Федерации. Более углубленные научно-методические исследования были проведены в ЗАО «Клинский рыбхоз», ЗАО «Коломенский рыбхоз «Осёнки», ЗАО «Рыбокомбинат «Лотошинский».

Область исследования. Исследование проведено в рамках н.н. 1. 7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет затрат в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», и 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Методологической и теоретической основой исследования послужили основные концепции и положения бухгалтерского учета, научные труды отечественных и зарубежных ученых, а также международные и отечественные учетные стандарты, инструктивные материалы, методическая и учебная литература по теме исследования.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета производственных затрат в Российской Федерации, официальные материалы министерства сельского хозяйства Российской Федерации, Федеральной службы государственной статистики, Продовольственной и сельскохозяйственной организации ООН; данные бухгалтерского учета и отчетности рыбоводных хозяйств Российской Федерации; справочные материалы и периодические издания.

При разработке и решении поставленных задач применялись общенаучные и специальные методы и приемы: анализ и синтез при определении организационно-технологических особенностей производства продукции рыбоводства, абстрактно-логический при систематизации объектов аналитического учета затрат на производство продукции рыбоводства, группировка и детализация при уточнении номенклатуры статей учета затрат на производство продукции рыбоводства, моделирование при разработке модели организации учета затрат на производство продукции рыбоводства, сравнение применяемых на практике методик калькулирования себестоимости отдельных видов продукции рыбоводства.

Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методических рекомендаций по совершенствованию учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

В процессе исследования получены следующие наиболее существенные результаты, имеющие научную значимость и выносимые на защиту:

- уточнены концептуальные подходы к организации бухгалтерского учета затрат в рыбоводстве в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей, в части формирования уместной информации о затратах для потребностей оперативного управления бизнес-процессами в отрасли, позволяющие определить направления совершенствования учета затрат на производство продукции рыбоводства;

- определены в соответствии с требованиями МСФО 41 «Сельское хозяйство» состав биологических активов и результатов их биотрансформации в рыбоводстве, к которым следует отнести икру, сеголеток и товарную рыбу, и порядок их учетного отражения на синтетических счетах бухгалтерского учета, что способствует сближению отечественной и международной учетной практики;

- уточнена номенклатура статей затрат на производство продукции рыбоводства, основанная на разукрупнении ряда комплексных статей и выделении в самостоятельные позиции затрат на удобрения, вносимые по воде и по грунту, на водообмен, биологическию и химическую очистку воды, аэрацию водоемов, финансовые затраты, в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости отдельных видов продукции рыбоводства;

- расширен перечень объектов аналитического учета производственных затрат по места выращивания, по видам готовой продукции рыбоводства, по способам получения рыбопосадочного материала, что позволит интегрировать информацию зоотехнического учета в систему бухгалтерского учета в рыбоводных хозяйствах;

- разработана схема каскадного применения простого, попроцессного и попередельного методов учета затрат на производство продукции рыбоводства, которая позволяет систематизировать учетную информацию о затратах в соответствии с задачами финансового анализа и управления;

- адаптирована методика калькулирования себестоимости икры как вида готовой продукции рыбоводства в части определения объекта калькуляции, калькуляционной единицы, калькуляционного периода и способа распределения косвенных затрат, что позволит исчислять неполную производственную, полную производственную и совокупную (коммерческую) себестоимость икры, а также се динамический пересчет в изменяющихся условиях хозяйствования.

Практическая значимость исследования заключается в том, что содержащиеся в работе методические разработки, выводы и рекомендации позволяют обеспечить формирование качественной и оперативной информации по учету затрат на производство продукции и тем самым способствовать повышению эффективности функционирования рыбоводных хозяйств.

Результаты диссертации могут быть использованы в практической работе рыбоводных хозяйств, при разработке методических рекомендаций и инструктивных материалов по учету затрат на производство продукции рыбоводства; а также при подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов и повышении квалификации руководителей и специалистов рыбоводных хозяйств.

Апробация результатов исследования. Отдельные рекомендации по результатам исследования были включены в «Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и калькулированию себестоимости продукции прудового рыбоводства», одобренные и рекомендованные к применению научно-техническим советом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации в 2010 году.

По теме исследования опубликованы 3 статьи в рецензируемых научных изданиях из перечня ВАК и 1 публикация «Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и калькулированию себестоимости продукции прудового рыбоводства». Общий объем 6,33 п. л., из них авторских 2,03 п. л.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Кравченко, Николай Александрович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Существенное влияние на повышение эффективности управления производством продукции рыбоводства оказывает формирование качественной и оперативной информации по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства. В сложившихся условиях актуально обоснование методических и практические рекомендации по совершенствованию учета затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции рыбоводства, направленных на повышение релевантности формируемой информации для целей управления производством продукции рыбоводства.

Концептуальные подходы к научно-обоснованной организации бухгалтерского учета затрат в рыбоводстве в рыночных условиях хозяйствования сельскохозяйственных товаропроизводителей заключаются:

- в формировании уместной информации о затратах для потребностей оперативного управления бизнес-процессами в отрасли;

- в обеспечении ретроспективных данных учета затрат на производство продукции рыбоводства для планирования и прогнозирования объемов производства рыбоводных хозяйств в соответствии с рыночным спросом;

- в распределении производственных затрат с учетом потребительских качеств производимой продукции рыбоводства.

В настоящее время осуществляется реформирование бухгалтерского учета в Российской Федерации в соответствии с общепризнанными принципами, допущениями и правилами, сформулированными в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), что закреплено «Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО», утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от б марта 1998 года № 283. Данное направление реформирования подкреплено Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Минфина РФ от 1 июля 2004 года № 180.

Учет таких биологических активов как икра, сеголетки, товарная рыба и результатов из биотрансформации способствует сближению отечественной и международной учетной практики учета в соответствии с МСФО 41 «Учет биологических активов». Переход к оценке биологических активов и продукции рыбоводства по справедливой стоимости требует изменений в бухгалтерском учете, однако, позволяет точнее определить результаты деятельности рыбоводных хозяйств, достоверно и более прозрачно представить их в финансовой отчетности и способствует принятию эффективных управленческих решений.

Выбор и детализация объектов учета затрат в рыбоводных хозяйствах обусловлены только необходимостью калькулирования себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг). При этом ие учитываются особенности производственного и технологического процессов и их конечные результаты (виды продукции, работ, услуг), специализация деятельности, организация внутрихозяйственного расчета, релевантность формируемой учетной информации целям управления производством. Перечень объектов учета затрат в рыбоводстве, по нашему мнению, необходимо расширить посредством выделения новых типологических признаков и групп.

До настоящего времени учет затрат в рыбоводных хозяйствах ведется по укрупненным статьям, что не позволяет полностью удовлетворить потребности управления в информации о затратах по их целевому назначению, местам возникновения и носителям затрат, а также при осуществлении контроля за рациональным и экономным расходованием ресурсов. Поэтому в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости продукции рыбоводства необходимо разукрупнение ряда комплексных статей и выделение в самостоятельные позиции отдельных видов затрат с учетом их классификации.

Предлагаемая в диссертационной работе номенклатура статей затрат позволяет максимально учесть затраты, которые несет рыбоводное хозяйство в целях экономически обоснованного исчисления себестоимости продукции рыбоводства. Кроме того, данная номенклатура может применяться при использовании разных методов производственного учета затрат и исчисления себестоимости продукции.

Уточнение номенклатуры статей затрат, основанной на разукрупнении ряда комплексных статей, и расширение перечня объектов аналитического учета по местам выращивания и видам готовой продукции будет способствовать принятию эффективных управленческих решений.

В традиционной учетной практике рыбоводных хозяйств учет затрат на производство продукции представляет собой часть общей системы бухгалтерского учета, поскольку они имеют единые процедуры документального оформления хозяйственных операций и их стоимостной оценки. Учет затрат на производство продукции чаще осуществляется с использованием простого или котлового методов учета, что, с одной стороны, значительно упрощает процесс формирования учетной информации, с другой стороны, не обеспечивает ее надлежащее качество для целей управления. Предлагаемая в диссертационной работе схема каскадного примененния простого, попроцессного и попередельного методов бухгалтерского учета затрат позволит формировать учетную информацию о затратах, релевантную задачам финансового анализа и управления производством продукции рыбоводства.

Методика калькулирования себестоимости продукции рыбоводства базируется на методологическом определении объектов калькуляции и калькуляционных единиц, калькуляционного периода, способа распределения косвенных затрат. Совершенствование методики калькулирования, таким образом, должно иметь комплексный подход.

В диссертационной работе адаптирована методика калькулирования себестоимости икры как вида готовой продукции рыбоводства в части определения объекта калькуляции, калькуляционной единицы, калькуляционного периода и способа распределения косвенных затрат, что позволит исчислять неполную производственную, полную производственную и совокупную (коммерческую) себестоимость икры, а также ее динамический пересчет в изменяющихся условиях хозяйствования.