Учет и контроль водопользования хозяйствующего субъекта тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учет и контроль водопользования хозяйствующего субъекта"

Цой Екатерина Владиславовна

УЧЕТ И КОНТРОЛЬ ВОДОПОЛЬЗОВАНИЯ ХОЗЯЙСТВУЮЩЕГО

СУБЪЕКТА

Специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических

наук

1 5 т 2015

Санкт-Петербург - 2015

005570472

Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего образования «Санкт-Петербургский государственный экономический университет»

Научный руководитель кандидат экономических наук, профессор,

член-корреспондент МАН ВШ Гульпенко Кира Владимировна,

Официальные оппоненты: Карзаева Наталья Николаевна,

доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К.А. Тимирязева», заведующий кафедрой экономического анализа и аудита Вещунова Наталья Леонидовна, кандидат экономических наук, доцент ФГАОУ ВО «Санкт-Петербургский государственный политехнический

университет», профессор кафедры предпринимательства и коммерции

Ведущая организация Федеральное государственное бюджетное

образовательное учреждение высшего образования «Национальный минерально-сырьевой университет «Горный»

Защита диссертации состоится «14» сентября 2015 года в 15:00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.354.17 при Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего образования «Санкт-Петербургский государственный экономический университет» по адресу: 191023, Санкт-Петербург, ул. Садовая, д. 21, ауд. 3007.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте http://www.unecon.ru/dis-sovety Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования «Санкт-Петербургский государственный экономический университет» и на сайте университета.

Автореферат разослан «_»_2015 года.

Ученый секретарь диссертационного совета

Н.В. Бурова

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования.

Водные ресурсы страны — это богатства, позволяющие приносить экономические выгоды, осуществлять поддержание жизни человечества. Нарушение водного баланса может привести к серьезным сдвигам в развитии природы и общества.

Использование воды отраслями экономики приводит к позитивным и негативным последствиям. Первые позволяют осуществлять производственный процесс, создавать новые виды продукции и обеспечивать жизнедеятельность человечества, вторые — связаны с загрязнением водных объектов и, в конечном итоге, с нарушением состояния природных ресурсов.

В России имеются большие запасы воды (1-е место в мире по запасам питьевой воды, 2-ое - по запасам пресной воды), сохранение которых позволяет стране использовать ее мощность при строительстве гидроэлектростанций, орошении сельскохозяйственных угодий, производстве продукции и обеспечить потребление в жилищно-коммунальном хозяйстве. Целенаправленное и рациональное потребление водных ресурсов реализуется такими государственными органами, как Федеральная служба по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды (Росгидромет), Федеральное агентство водных ресурсов (Росводресурсы), в задачу которых входит ведение государственного учета поверхностных вод, осуществления мероприятий по охране водохранилищ, предотвращению их загрязнения, засорения и истощения вод, осуществления мер по ликвидации последствий указанных явлений и др.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (Глава 25.2, Статья 333.12 Налоговые ставки) начиная с 2015 года ставка водного налога будет постоянно увеличиваться и к 2024 году возрастет в 4,65 раза. Существенность увеличения платежей в бюджет свидетельствует о новом подходе к сохранности водных ресурсов в Российской Федерации и рациональному водопользованию хозяйствующими субъектами. Повышается, необходимость обеспечения внутреннего контроля водопользования хозяйствующими субъектами.

В настоящее время полная структурированная информация о затратах на водопользование хозяйствующих субъектов отсутствует. Очевидна необходимость в систематизации затрат на водопользование, в формировании унифицированной отчетности, охватывающей все этапы водопользования, которая должна отражать как количественные показатели водопользования, так и финансовые - платежи, налоги, затраты на водоочистку и повторное использование.

Таким образом, нерешенность указанной проблемы, недостаточная разработанность структуры и отчетности затрат водопользования как в научном, так и в практическом аспекте определяют актуальность темы исследования.

Степень разработанности научной проблемы.

Научным основам изучения экологического учета и отчетности посвящены работы отечественных и зарубежных ученых — Б.Р. Алленби, О.Ф. Балацкого,

A.И. Белоусова, B.B. Варанкина, A.B. Виленского, О.Г. Гайнутдинова, И.П. Глазырина, Э.В. Гирусова, A.A. Голуба, Г.К. Гофмана, Т.Е. Гридела, Л.И. Кравченко, JI.A. Мезенцева, В.Ф. Палия, Д.А. Панкова, А. Пигу, Я.В. Соколова,

B.И. Стражева, О.С. Шимовой и других.

Исследования в области финансового и управленческого учета и контроля в области природопользования нашли отражение в работах P.A. Алборова, Н.П. Барышникова, И.И. Букса, H.H. Гришина, В.Ю. Катасонова, Ю.В. Конобеева,

C.B. Макарова, JI.A. Насакиной, К.С. Саенко, Г.П. Серова, B.JI. Сидорчука, Л.Б. Шагарова, A.B. Шнейдмана.

Несмотря на значительное количество научных трудов в области экономики природопользования, специальных работ в области бухгалтерского учета, финансовой отчетности, нефинансовой отчетности, вопрос учета затрат на водопользование в организациях, составления отчетности и контроля использования воды в хозяйствующих субъектах рассматривался только в отдельных аспектах, а полное системное рассмотрение этих вопросов в экономической литературе остается не раскрытым. Этим определились выбор темы диссертационного исследования, его цели и задачи. Цель и задачи диссертационного исследования.

Цель исследования — обобщить классификации водопользования, обосновать состав затрат, связанных с использованием воды на предприятиях, и предложить рекомендации по организации учета и контроля водопользования и платежей за использование водных ресурсов.

В соответствии с поставленной целью сформулированы следующие задачи теоретического и прикладного характера, определившие логику диссертационной работы и ее структуру:

- изучить и обобщить классификации воды по различным признакам, видам водопользования и роли в экономике России;

- разработать концепцию учета водопользования хозяйствующего субъекта;

- обосновать методику бухгалтерского учета затрат на водопользование и формирования себестоимости использованной воды, включая вторичное использование;

- разработать рекомендации по учету использования воды хозяйствующими субъектами;

- обосновать необходимость ведения бухгалтерского учета по видам платежей в бюджет за использование воды хозяйствующим субъектом;

- обосновать рекомендации по совершенствованию отчетности, связанной с использованием водных ресурсов в организации;

- предложить рекомендации по проведению натурального и стоимостного внутреннего контроля за водопользованием, с учетом качества воды, во взаимосвязи с существующими видами внешнего контроля.

Объект н предмет исследования.

Объектом исследования являются водные ресурсы, используемые в деятельности хозяйствующих субъектов.

Предметом исследования является методическое обеспечение бухгалтерского учета затрат на водопользование, а также формирование отчетности и организация контроля за водопользованием хозяйствующего субъекта.

Теоретическая и методологическая основа исследования.

Теоретическую базу работы составляют фундаментальные труды и разработки ведущих отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского и управленческого учета, формирования финансовой и нефинансовой отчетности и контроля, нашедшие отражение в диссертационных и монографических исследованиях, научных статьях, публикациях в экономической литературе и периодических изданиях.

Необходимая для научной работы глубина исследования и достоверность выводов достигаются за счет использования принципов диалектической и формальной логики, основными из которых являются объективность рассмотрения, всесторонность, поиск противоречий. При проведении диссертационного исследования использовался комплекс общенаучных методов, включая наблюдение, сравнение, группировки, анализ и синтез, индукцию и дедукцию, исторический и логический методы.

Информационной базой исследования послужили законодательная база, данные правительства РФ, Федеральной службы государственной статистики, Федеральной службы по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды, а также материалы научно-практических конференций, семинаров, монографий, публикаций, размещенных в периодических изданиях, при анализе проблем связанных с темой настоящей диссертационной работы.

Обоснованность и достоверность результатов исследования обусловлены использованием в ходе его выполнения значительного числа литературных источников по проблемам бухгалтерского учета, формирования видов отчетности и контроля водопользования в организациях, а также применением совокупности методов научного познания, комплексным подходом к исследованию проблематики учета водопользования, репрезентативностью основных результатов и выводов. Надежность и достоверность исследования обусловлены широкой научной апробацией результатов диссертационного исследования в открытых публикациях и материалах конференций.

Соответствие диссертации Паспорту научной специальности.

Диссертационная работа соответствует Паспорту научной специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности.», п. 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции», п. 3.15 «Налоговый контроль».

Научная новизна результатов диссертационного исследования состоит в выявлении и теоретическом обосновании учета и контроля особенностей, связанных с использованием водных ресурсов, обобщении их классификации по видам водопользования, а также обосновании особенностей ведения

бухгалтерского учета по составу затрат водопользования и организации внутреннего контроля за водопользованием.

В процессе исследования лично соискателем получены следующие научные результаты, выносимые на защиту:

• обоснована и разработана концепция учета водопользования хозяйствующего субъекта;

• обоснована методика бухгалтерского учета затрат на водопользование и формирования себестоимости использованной воды;

• предложен учет забора и распределения воды по местам ее использования;

• предложены рекомендации ведения бухгалтерского учета по видам платежей в бюджет за водопользование;

• обоснованы рекомендации по совершенствованию финансовой и нефинансовой отчетности о водопользовании;

• предложена методика внутреннего контроля по составляющим водопользования;

• обоснованы рекомендации по совершенствованию внешнего контроля за водопользованием в разрезе налогового контроля и экологического мониторинга.

Теоретическая значимость диссертационного исследования

заключается в развитии теории бухгалтерского учета в части совершенствования методов учета и формирования себестоимости по видам затрат на водопользование хозяйствующего субъекта, а также обосновании содержания и структуры отчетности водопользования организации.

Практическая значимость результатов диссертационного исследования заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию отчетности, связанной с использованием водных ресурсов в организации, а также по организации внутреннего контроля водопользования, который неразрывно связан с реализацией методики учета затрат по видам водопользования.

Материалы диссертации могут найти отражение в нормативных документах, определяющих практику составления отчетности организации, использоваться в практической деятельности.

Основные положения диссертационной работы апробированы в практической деятельности организации, что подтверждено справками о внедрении результатов исследования.

Апробация результатов исследования.

Основные положения диссертационного исследования представлены автором на научно-практических конференциях: Втором, Четвертом и Пятом научных конгрессах студентов и аспирантов (Санкт-Петербург, ИНЖЭКОН, 22, 23 апреля 2009 г.; 29 октября 2009 г.; 25, 26 апреля 2012 г.), Шестой и Восьмой научных конференциях: «Бухгалтерский учет, анализ и аудит: история, современность и перспективы развития» (Санкт-Петербург, 25-27 октября 2011 г.; 22-24 октября 2013 г.), Десятой и Одиннадцатой международных научно-практической конференциях «Актуальные проблемы экономики и новые технологии преподавания (Смирновские чтения)» (г. Санкт-Петербург, МБИ, 1

апреля 2011 г.; 1 апреля 2012 г.), Третьей международной научно-практической конференции: «Диалог цивилизаций - ПУТЬ НАВСТРЕЧУ» (г. Таллин, 18-19 мая 2012 г.) Третьей Международной межвузовской научно-практической конференции: Государство и бизнес: социально-экономическая ответственность в условиях глобализации» (г. Санкт- Петербург, 23 апреля 2014 г.).

Публикации результатов исследования.

По теме диссертационного исследования опубликована 21 научная работа общим объемом 4,75 п.л., в том числе авторских 4,08 пл., из них 6 статей в журналах, рекомендованных ВАК.

Структура диссертации.

Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы и приложений.

Во введении обоснована актуальность темы диссертации, определены цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрыты научная новизна и практическая значимость диссертационного исследования, его структура.

В первой главе «Концептуальные основы учета и контроля водопользования хозяйствующего субъекта» рассмотрены современные проблемы гармонизации взаимоотношений общества и природной среды, включая аспекты устойчивого развития и «зеленой экономики», а также изучен международный опыт водопользования. Обоснована концепция учета водопользования хозяйствующего субъекта, рассматривается экономическое содержание и необходимость совершенствования контроля водопользования.

Во второй главе «Методика бухгалтерского учета затрат на водопользование и формирования себестоимости использованной воды» обоснован состав затрат на водопользование хозяйствующих субъектов, включая организационные и технологические расходы, а также обязательные платежи в бюджет; обобщена постановка бухгалтерского учета затрат на водопользование, включая первичные документы, учетные регистры и счета синтетического учета; даны рекомендации по калькулированию себестоимости использованной воды и учета ее в качестве потребленного актива; предложен учет забора и распределения воды по местам ее использования.

В третьей главе «Формирование отчетности и организация контроля за водопользованием хозяйствующего субъекта» обоснована необходимость формирования нефинансовой отчетности для различных пользователей в отношении водопользования; приведена методика отражения показателей по водопользованию в финансовой и нефинансовой отчетности; предложена методика внутреннего контроля количественного и стоимостного внутреннего контроля за водопользованием, которая позволит повысить рациональное использование воды хозяйствующим субъектом, снизить затраты на водопользование, а также даются рекомендации по совершенствованию внешнего контроля водопользования, позволяющие снизить риски, связанные с экологией и сохранить водные ресурсы.

В заключении обобщены результаты, полученные в процессе диссертационного исследования, сформулированы основные выводы и рекомендации.

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Обоснована концепция учета водопользования хозяйствующего субъекта

Использование воды в соответствии с законодательством делится на две категории: водопользование и водопотребление. Понятие водопользования, содержащееся в ВК РФ и НК РФ, определяет в широком понимании проблемы движения водных ресурсов и их применения в жизнедеятельности населения. Для целей настоящего исследования водопользование рассматривается с позиций: изъятие воды из водных объектов; без ее изъятия; ее использование для направлений жизнедеятельности человека, в том числе хозяйствующих субъектов. Государство осуществляет контроль водных ресурсов и следит за их состоянием, соблюдая соответствующие требования по использованию. Систематизированы и обобщены классификации водопользования, которые рассматриваются как основа постановки бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта по видам воды, производственной деятельности, отраслям экономики в качестве фрейма платежей за водопользование.

Особое внимание уделено подходам стран Европы, Канады и США в связи с проблемами потребления воды, ее оценки, рационального использования и очистки; внедрения в странах ЕС экотрудовой налоговой реформы. Суть этой реформы состоит в переносе налогового бремени с труда и капитала на потребление ресурсов. Плата за водопользование должна отражать в полной мере экологические интересы государства. Тем самым обусловлено усиление внутреннего и внешнего контроля, позволяющего с различных позиций рассмотреть состояние водного бассейна, систему расчетов организаций с государством, а также раскрыть информацию о водопользовании каждого хозяйствующего субъекта.

При формировании учета затрат на водопользование хозяйствующего субъекта необходимо исходить из следующих направлений: воды, получаемой по тарифам от поставщика и непосредственно из водного объекта. Повышается актуальность обоснования себестоимости использованной воды из водных объектов, так как в действующей практике затраты на повсеместное использование воды в организациях, отражаются в бухгалтерском учете по ряду составляющих, но не как конкретный объект учета, а это не позволяет объективно анализировать потребленный ресурс, осуществлять его оценку и эффективность использования.

Получение водных объектов в пользование несет в себе множество процедур и согласований. Затраты на воду для каждой организации складываются из различных затрат. В зависимости от технологии забора воды возникают затраты, которые отличаются по структуре, но имеют общий состав: амортизация основных средств по водозабору, включая насосы, трубопроводы, и другие инженерные сооружения, связанные с этим процессом; заработная плата специалистов, занятых в процессе водозабора; отчисления на социальные

нужды, с заработной платы специалистов; электроэнергия; ремонт оборудования; материальные затраты; затраты на транспортировку и доставку воды; затраты на первичную очистку воды; прочие расходы.

Различные виды экономической деятельности могут использовать воду различающуюся по химическому составу. Поэтому информация только об объемах использования воды не раскрывает проблему учета воды, пригодной для жизнедеятельности человека и для ведения хозяйственной деятельности организации.

Все большую актуальность приобретает повторное использование воды и, соответственно, ее очистка требующая применения соответствующего оборудования. Это позволяет уменьшить объем забора, но приводит к возникновению следующих затрат: амортизация очистных сооружений; заработную плата технологов; отчисления на социальные нужды; электроэнергия; ремонт оборудования; прочие расходы.

В соответствии с нормативными актами вид платы за использование воды в государственный бюджет зависит от периода получения правоустанавливающих документов. В зависимости от их типа осуществляется уплата водного налога и неналоговых платежей (рис. 1).

Рис.1. Правоустанавливающие документы на водопользование и виды платежей в бюджет

Таким образом, концепция учета затрат на водопользование хозяйствующего субъекта связана с определением состава затрат, состоящих из:

• платежей в бюджет по направлениям;

• затрат организации на забор и очистку водных ресурсов;

• затрат, связанных с получением воды от поставщиков.

Разработанная концепция учета водопользования сводится к решению задач, связанных с забором воды, ее очисткой, рациональным использованием, начислением платежей в государственный бюджет и формированием себестоимости использованной воды.

2. Обоснована методика бухгалтерского учета затрат на водопользование и формирования себестоимости использованной воды

В соответствии с предложенной концепцией учета затрат на водопользование хозяйствующий субъект рассматривает водопользование как самостоятельный процесс, целью которого является удовлетворение нужд производства и обслуживания. Состав затрат хозяйствующего субъекта по водопользованию состоит из следующих направлений:

• платежи за получение правоустанавливающих документов;

• затраты, связанные с забором воды;

• платежи за водопользование, перечисляемые в бюджет в соответствии с ВК РФ, в пределах лимита и сверх лимита;

• налоги за водопользование, уплачиваемые в бюджет в соответствии с НК РФ, в пределах лимита и сверх лимита;

• расходы организации за повторное использование и очистку воды;

• затраты на экологические платежи, осуществляемые в соответствии с Законом «Об охране окружающей среды», в пределах норм и сверх норм;

• затраты на ликвидацию негативных последствий (форс-мажорные обстоятельства);

• затраты на водопользование, осуществляемые поставщиками по тарифу.

Получение водных объектов в пользование связано с осуществлением процедур и согласований и получением документов: лицензии, договора, решения о предоставлении водного объекта в пользование; нормативов допустимого сброса загрязняющих веществ и микроорганизмов, утвержденных в установленном порядке; схемы водопотребления и водоотведения и других. Затраты на использование воды хозяйствующего субъекта складываются из различных затрат, осуществляемых в определенные периоды по разным направлениям, при рассмотрении которых принимаются технологические аспекты, связанные с забором воды из источников и инженерных сетей.

В зависимости от технологии забора воды хозяйствующий субъект осуществляет затраты, которые отличаются по содержанию операций, но имеют следующий состав: амортизация основных средств, заработная плата специалистов, отчисления на социальные нужды с заработной платы, электроэнергия, ремонт оборудования, материалы, затраты на транспортировку, доставку воды, первичную ее очистку и прочие.

Законом «Об охране окружающей среды» предусмотрены платежи за сброс загрязняющих веществ в водные объекты. Величина платежей зависит от видов загрязняющих веществ, их допустимого значения, представляющего собой норматив, рассчитанный в процентах, а также сверхнормативных значений, определяемых нарастающим итогом за каждый процент превышения норматива.

При форс-мажорных обстоятельствах организация может нести дополнительные затраты, связанные как с использованием воды по направлениям, так и ликвидацией негативных последствий.

Предлагается для учета затрат и формирования себестоимости

используемой воды применять счет 22 «Затраты на водопользование». По дебету этого счета будут отражаться все затраты, связанные с водопользованием, а по кредиту - списываться фактическая себестоимость использованной воды.

3. Предложен учет забора и распределения воды по местам ее использования

Вода рассматривается как ресурс, который хозяйствующий субъект получает из определенных источников, и, следовательно, является активом, имеющим определенную стоимость.

Вода используется на различные цели, и ее функции многогранны. Предлагается для учета воды использовать активный счет 10 «Материалы» субсчет 15 «Использованная вода». Предложенный субсчет конечного сальдо не имеет, поскольку использованная вода распределяется по видам водопользования.

Для распределения стоимости воды, использованной организацией, предлагается организовать учет водопользования с применением и без применения приборов на основе «Журнала учета водопотребления» (форма ПОД-12), регистрирующих объем используемой воды, и по окончании месяца составлять «Отчет о заборе воды» по направлениям и представлять его в бухгалтерию (таблица 1).

Таблица 1 - Отчет о заборе воды (проект)

Бассейн Забор(по Забор ФИО Подпись

№ реки Направление Забор установлены (сверх (дежурного (дежурно

пп (озера) водопользования (факт) ому лимиту) лимита) смены) го смены)

А 1 2 3 4 5 6 7

1

Для учета сброса сточных вод, содержащих загрязняющие вещества, предлагается методика расчета сбрасываемых сточных вод по количеству и качеству, и обобщение данных в форме отчета о сбросе воды (таблица 2). Таблица 2 ■

Бассейн реки Сброс (по Сброс ФИО Подпись

№ (озера) Состав Сброс установленному (сверх (дежурного (дежурно

пп сброса (факт) лимиту) лимита) смены) го смены)

А 1 1 2 3 4 5 6 7

Для учета количества воды, используемои по соответствующим направлениям, предлагается составлять «Ведомость распределения использованной воды по местам возникновения затрат», исходя из себестоимости единицы и количества использованной воды таблица 3. Таблица 3 - Ведомости распределения использованной воды по местам

№ Содержание операции Корреспонденция счетов Количество, Себестоимость

пп Дебет Кредит м3 1м3 Сумма

А 1 2 3 4 5 6

Предложенный учет по направлениям водопользования позволит хозяйствующим субъектам определять себестоимость использованной воды, ее

рациональное применение и соизмерять с себестоимостью выпускаемой продукции (работ, услуг).

Значимость расчетов затрат на водопользование по предложенной методике повысится начиная с 2025 года, когда будут, внесены изменения налоговой ставки (НК РФ). Выполненный расчет суммы платежей на водопользование для 2014г. и 2025г., показывает увеличение доли расходов на водопользование в результате увеличения ставки по водному налогу (таблица 4). Таблица 4 - Расчет структуры платежей на водопользование при равных условиях 2014 году и 2025 году1

№ п/п Виды затрат 2014 2025 год

% к итогу в Гидроэнерг етике % к итогу в строитель«-ве(карьер) % к итогу в Гидроэнерге тике % к итогу в строительст ве(карьер)

1 Затраты на получение правоустанавливающих документов 0,3 0,1 0,1 0,1

2 Водный налог 41,6 1,8 59,7 7,7

3 Водные платежи 19,6 - 28,1 _

4 Затраты организации на забор и водоочистку 22,2 96,6 6,8 90,8

5 Экологические платежи 16,3 1,5 5,3 1,4

6. ИТОГО 100,0 100,0 100,0 100,0

4. Предложены рекомендации по учету платежей в бюджет за водопользование

Корреспонденция счетов по формированию себестоимости используемой воды представлена в таблице 5.

Таблица 5 - Корреспонденция счетов по формированию себестоимости

№ п/п Направление затрат Содержание операций Корреспонденция счетов

Дебет Кредит

1.1. Приобретение правоустанавливающих документов Начисление расходов на получение правоустанавливающих документов (пошлина) 97 68-15-1

Уплата пошлины 68-15-1 51

Списание пошлины 22 97

1.2. Затраты на водопользование Начисление водного налога в соответствии с НК РФ

- в пределах лимита 22 68- 15-2

- сверх лимита 22 68-15-2

Начисление платежей в соответствии сВКРФ 22 68-15-3

- в пределах лимита 22 68-15-3

- сверх лимита 22 68-15-3

1 Расчет выполнен на основании данных ООО «Мегахаус».

1.3. Затраты на водопользование Затраты на транспортировку 22 60, 23 и др.

Начисление амортизации оборудования (насосов) 22 02

Начисление заработной платы 22 70

Начисление социальных взносов с заработной платы 22 69

1.4. Затраты на очистку и повторное использование Начисление амортизации 22 02

Списание расходных материалов 22 10

1.5. Экологические платежи Начисление экологических платежей: - в пределах норматива 22 68-15-4

- сверх норматива 22 68-15-4

1.6. Затраты на ликвидацию негативных последствий Отражение затрат, содержащихся в первичных документах, подтверждающих форс-мажорные ситуации 22 10, 70, 69, 43 и т.д.

2. Определение себестоимости использованной воды Определяется себестоимость воды использованной хозяйствующим субъектом 10-15 22

3. Списание себестоимости использованной воды Списывается себестоимость воды, использованной хозяйствующим субъектом 20, 25, 26, 29, 44,91 и т.д. 10-15

Таблица 5 позволяет обобщить разнообразные бухгалтерские операции, связанные с водопользованием, очисткой и себестоимостью воды.

При форс-мажорных обстоятельствах предлагается использовать учетный регистр, содержащий информацию о количестве воды, направленной на устранение негативных последствий, в виде ведомости учета затрат на ликвидацию негативных последствий.

Подход к водопользованию как к активу обуславливает значимость корреспонденции счетов по формированию себестоимости используемой воды (таблица 5).

Бухгалтерский учет водных платежей, как налоговых, так и неналоговых, в действующей практике ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». Принимая во внимание различные виды платежей, в состав которых включаются налоги, пошлины, платежи и др., предусмотренные не только НК РФ, но и другими законодательными документами, мы придерживаемся позиции ряда ученных, предлагавших переименовать счет 68 «Расчеты по платежам в бюджет», открыв субсчета второго порядка 68-15 «Водопользование» и следующие субсчета третьего порядка:

• 68-15-1 - «Платежи за получение правоустанавливающих документов»;

• 68-15-2 - «Водный налог»;

• 68-15-3 — «Платежи за водопользование»;

• 68-15-4 - «Платежи за сброс загрязняющих веществ в водные объекты»;

• 68-15-5 — «Штрафы за нарушение водопользования».

Применение названных субсчетов позволит повысить аналитические качества бухгалтерского учета, а также формировать отчетность по водопользованию в различные органы.

5. Обоснованы рекомендации по совершенствованию финансовой и нефинансовой отчетности о водопользовании

Необходимость составления отчетности о водопользовании обусловлена как системой управления водопользованием, так и исполнением федеральных законов об использовании водных ресурсов.

В финансовой отчетности вода должна отражаться, как ресурс в качестве актива и запасов организации, которые используются в момент их получения, а стоимость использованной воды будет содержаться в отчете о финансовых результатах по строкам 2120 «Себестоимость» или 2210 «Коммерческие расходы», 2220 «Управленческие расходы», соответственно в составе коммерческих и управленческих расходов в общей сумме, а также в форме «Пояснения к финансовой отчетности», в разделе 4.1 по группе и виду запасов.

Предложенные учетные регистры, связанные с забором и распределением воды по местам ее использования, содержат информацию, применяемую при составлении внутренней управленческой отчетности.

Предлагается дополнить ежегодную статистическую отчетность по форме 2-ТП (водхоз) «Сведения об использования воды», информацией о затратах на водопользование, включая платежи в бюджет по видам, затраты на экологию и другие платежи. Содержание этой формы целесообразно дополнить финансовыми показателями водопользования, включающими начисленные и перечисленные налоги и платежи в бюджет за водопользование; затраты на водоочистку и повторное использование; расходы, связанные с ликвидацией форс-мажорных обстоятельств. Такая усовершенствованная форма статистической отчетности может быть представлена всем заинтересованным внешним пользователям, включая не только Росстат, но и ФНС, Росприроднадзор, Росводресурсы России и т.д.

В целях налогового контроля расчетов с бюджетом по водным платежам к форме отчетности «Сведения об использовании воды» разработан регистр «Расчет по платежам в бюджет за водопользование», в котором отражается информация о формировании налоговой и платежной базы.

6. Предложена методика внутреннего контроля по составляющим водопользования

Внутренний контроль водопользования предлагается организовать по направлениям деятельности хозяйствующего субъекта с целью рационального использования воды (рисунок 2).

Объекты внутреннего контроля водопользования

Начисление и уплата за получение правоустанавливающих документов

Начисление и уплата экологических платежей в соответствии с ФЗ «Об охране окружающей среды» в пределах и сверх норм -

Начисление и уплата налогов за водопользование в соответствии с НК РФ в пределах и сверх лимита -

Расходы организации на повторное использование воды -

Начисление и уплата за водопользование в бюджет в соответствии с ВК РФ в пределах и сверх лимита

Затраты на ликвидацию негативных последствий (форс-мажорные обстоятельства) -

Затраты на водопользование, осуществляемые поставщиками воды и уплачиваемые хозяйствующим субъектом по тарифу

Составление и представление отчетности

Проверка полноты и своевременности, расчетов с бюджетом

Рис. 2. Объекты внутреннего контроля водопользования хозяйствующего

субъекта

Методика проведения внутреннего контроля основана на проверке объектов, информация о которых содержится в первичных документах, регистрах и отчетности по водопользованию и выявлении отклонений, полученной информации от фактических данных о водопользовании по натуральным и стоимостным показателям, которые содержатся как на предложенном счете 22 «Затраты на водопользование», так и в предложенной ведомости по платежам в бюджет за водопользование.

Отсутствие контроля может привести к нарушением как состояния водных объектов, так и расчетов по платежам в бюджет. Таким образом организация внутреннего контроля водопользования позволит хозяйствующим субъектам рационально использовать воду, пересмотреть установленные лимиты на водопользование и регулировать затраты на водопользование.

7. Обоснованы рекомендации по совершенствованию внешнего контроля водопользования, включая экологические характеристики и налоговый контроль

Контроль, осуществляемый государством за водопользованием, следует рассматривать как необходимую меру, направленную на развитие и сохранение водных объектов. Необходимо функционально расширять контроль по различным направлениям, совершенствовать методы и инструменты его проведения.

Организация контроля водопользования имеет соответствующую иерархию, при которой внешний контроль осуществляется по горизонтали и вертикали различными ведомствами. Осуществление внешнего контроля, включая государственный мониторинг водных объектов, начинается с исполнения требований правоустанавливающих документов и заканчивается проверкой соблюдения нормативов допустимого сброса загрязняющих веществ и микроорганизмов. Показатели, отражаемые в предложенных регистрах учета, являются исходной информацией для государственного экологического мониторинга и налогового контроля. Внешний контроль водопользования предлагается осуществлять по его видам: правовому, управленческому, финансовому, экологическому, технологическому и налоговому.

Налоговый контроль рассматривается в интересах государства и хозяйствующего субъекта. В диссертационном исследовании обосновывается область расширения налогового контроля в части водопользования хозяйствующего субъекта, основанного не только на соблюдении требований НК РФ, но и ВК РФ, а также законов «О недрах» и «Об охране окружающей среды». Определяется взаимосвязь внешнего контроля с ответственностью лиц и соответствующих санкций за нарушение режимов и правил водопользования, предусмотренных КоАП РФ.

Осуществления налогового контроля должно основываться на следующих первичных документах и отчетности, представляемых налоговым органам в соответствии с предложенными формами:

- налоговая декларация по водному налогу;

- отчет о заборе воды;

- отчет о сбросе воды;

- ведомость распределения использованной воды;

- расчеты по платежам в бюджет за водопользование.

Важно обеспечить взаимосвязь внешнего контроля с ответственностью лиц и соответствующими санкциями за нарушение режимов и правил водопользования, предусмотренных КоАП РФ.

Таким образом, осуществление внешнего контроля позволит определить и проанализировать расходы государственного бюджета, на охрану и защиту водных объектов; снизить риски, связанные с экологией, и сохранить водные ресурсы.

III. ВЫВОДЫ II РЕКОМЕНДАЦИИ

Согласно поставленной цели диссертационного исследования в работе решены задачи теоретического и прикладного характера. Использование и вовлечение в производство воды обеспечивает жизнедеятельность человека. Для целей настоящего исследования водопользование рассматривается с позиции изъятия воды из водных объектов хозяйствующим субъектом или использования водной акватории. Предложенная концепция учета, интегрирующая затраты на водопользование хозяйствующего субъекта, связана с определением состава затрат, состоящих из платежей в бюджет по направлениям, затрат организации на забор и очистку водных ресурсов, а также затрат, связанных с получением воды от поставщиков. Предлагается состав затрат хозяйствующего субъекта на водопользование организовать по направлениям и учитывать на счете 22 «Затраты на водопользование». Обоснован подход отражения воды в качестве актива, имеющего определенную стоимостную оценку. В связи с чем для ее учета требуется использовать активный счет 10 «Материалы» субсчет 15 «Использованная вода», который не имеет конечного сальдо. Разработаны учетные регистры для фиксирования количества воды, используемой по соответствующим направлениям, себестоимости единицы (м3), количества воды и общей суммы затрат. Учет платежей в бюджет на водопользование предлагается организовать на счете 68 «Расчеты по платежам в бюджет» -субсчет второго порядка 15 «Водопользование» - и соответствующим субсчетам третьего порядка. Разработаны рекомендации по совершенствованию финансовой отчетности в части водопользования в отчете о финансовых результатах и пояснению к бухгалтерскому балансу. Предлагается направление совершенствования нефинансовой отчетности о водопользовании. В целях налогового контроля расчетов с бюджетом по водным платежам разработано приложение «Расчет по платежам в бюджет за водопользование». Предложена методика внутреннего контроля по объектам водопользования, которая заключается в проверке соблюдения законодательства по забору и сбросу воды и конкретных показателей водопользования. Рекомендации по совершенствованию внешнего контроля водопользования, включая экологические характеристики и налоговый контроль, позволят снизить риски, связанные с экологией и сохранить водные ресурсы.

IV. ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИОННОГО

ИССЛЕДОВАНИЯ

1. Цой Е.В. Учетно-информационное обеспечение водопользования / К.В. Гульпенко, Е.В. Цой // Ученые записки Санкт-Петербургского университета управления п экономики. - 2015. - №1 (49). — С. 87-98. -0,803 п.л. (авт. - 0,4015 пл.).

2. Цой Е.В. Учетно-информационное обеспечение налогообложения и

платежей в бюджет за использование водных ресурсов / Е.В. Цой, К.В. Гульпенко // Проблемы современной экономики. - 2012. - №2. - С.

254-258. - 0,66 п.л. (авт. - 0,33 п.л.).

3. Цой Е.В. Классификация водных ресурсов для целей учета и систематизации платежей / Е.В. Цой, К.В. Гульпенко // Проблемы современной экономики. - 2012. - №2. - С. 473—477. - 0,69 п.л. (авт. -0,345 п.л.).

4. Цой Е.В. Информационное обеспечение налогового учета / Е.В. Цой // Теория и практика общественного развития. - 2012. - № 10. - С. 295-299.-0,44 п.л.

5. Цой Е.В. Теоретические аспекты налогового учета и его взаимосвязь с бухгалтерским учетом / Е.В. Цой // Журнал правовых и экономических исследований. - 2012. - №4. - С. 206-210. - 0,386 пл.

6. Цой Е.В. Теоретические аспекты отражения расчетов с бюджетом в налоговом и бухгалтерском учете / Цой Е.В. // Известия Санкт-Петербургского государственного аграрного университета. - 2012. -№29. - С. 138-141. - 0,379.

7. Цой Е.В. Актуальные вопросы учета водных ресурсов / Е.В. Цой // Государство и бизнес: социально-экономическая ответственность в условиях глобализации. State and Business: Socio-Economic Responsibility under Conditions of Globalization: Материалы III Международной межвузовской научно-практической конференции студентов, магистрантов, аспирантов. 23 апреля 2014 г. Секция 1-13. - СПб.: Изд-во СПбГЭУ, 2014. - С. 347-350. - 0,12 п.л.

8. Цой Е.В. Проблемы учета расчетов по водным платежам коммерческими организациями / Е.В. Цой // Актуальные проблемы экономики и новые технологии преподавания (Смирновские чтения): Материалы XI международной научно-практической конференции (1 апреля 2012 г., Санкт-Петербург). - Т. 3. - СПб.: Изд-во МБИ, 2012. - С.54-56. - 0,17 п.л.

9. Цой Е.В. Экономическое значение налогового учета и отчетности / Е.В. Цой // Бухгалтерская отчетность как информационная база управления социально-экономическими системами : монография / H.A. Каморджанова [и др.]; под общ. ред. H.A. Каморджановой. - СПб.: СПбГИЭУ, 2012. -С183-196. - 0,37 п.л.

Подписано в печать 02.07.2015г. Формат А5, цифровая печать. Тираж 100 экз.

Отпечатано в ЦОП «Невский» Россия, г. Санкт-Петербург, наб канала Грибоедова

тел./факс: 438-38-05 e-mail: nev@copy.spb.ru