Учет издержек обращения для управления товарными запасами предприятий оптовой торговли тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учет издержек обращения для управления товарными запасами предприятий оптовой торговли"



ГВОЗДЕВА ЕВГЕНИЯ ВАСИЛЬЕВНА

УЧЕТ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ ДЛЯ УПРАВЛЕНИЯ ТОВАРНЫМИ ЗАПАСАМИ ПРЕДПРИЯТИЙ ОПТОВОЙ ТОРГОВЛИ

Специальность 08 00 12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Иркутск-2007

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита Байкальского государственного университета экономики и права

Научный руководитель

кандидат экономических наук, доцент Бабицкая Тамара Ивановна

Официальные оппоненты

доктор экономических наук, профессор

кандидат экономических наук, доцент Вовсеенко Елена Александровна

Ведущая организация

Восточно-Сибирский государственный технологический университет

Защита состоится 10 октября 2007 года в 15 00 часов на заседании диссертационного совета К 212 070 01 в Байкальском государственном университете экономики И"права по адресу 664015, г Иркутск, ул Карла Маркса, 24, корпус 9, зал заседаний ученого совета

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Байкальского государственного университета экономики и права по адресу 664015, г Иркутск, ул Ленина, 11, корпус 2, ауд 101 Объявление о защите и автореферат размещены на официальном сайте БГУЭП по адресу \vwwisearu

Автореферат разослан 08 сентября 2007 г

Ученый секретарь диссертационно"-----

кандидат экономических наук, доц

1 ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Торговля занимает важное место в экономике нашей страны Так, по данным статистики, на 1 января 2005 г из 4417 тыс хозяйствующих субъектов 1621,6 тыс функционировало в области торговли и общественного питания, что составляло 36,71% их общего числа, тогда как в 1995 только 24,26% от общего числа хозяйствующих субъектов1 Торговля отличается высокая степень оборачиваемости активов Однако, как показывает статистика, коэффициенты финансовой устойчивости и платежеспособности далеки от их нормальных значений Так, в 2005 г коэффициент текущей ликвидности был 1,138 при нормативном значении не менее 1,50, коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами — 0,094 при нормативном значении не менее 0,1, коэффициент автономии - 0,305 при нормативном значении от 0,40 до 0,60, рентабельность активов составляла 11,4%, а рентабельность продаж - 6,4%, при этом 38,4 % предприятий оптовой торговли были убыточными В этой связи актуальными являются вопросы повышения прибыльности и оборачиваемости активов торговых предприятий Управляющий персонал заинтересован в постоянном мониторинге показателей прибыли от продаж, выручки, товарных остатков и издержек обращения Современная система бухгалтерского учета призвана одновременно с формированием информации для внешних пользователей обеспечивать управленческий персонал необходимой и своевременной информацией для целей управления Основной недостаток существующей системы учета состоит в слабой приспособленности ее для выполнения аналитических функций и в отсутствии эффективной связи с процессом принятия решений Традиционно делается упор на определение издержек обращения товаров только по элементам затрат и статьям, отсутствует практика определения издержек обращения, приходящихся на конкретную товарную группу или позицию товаров Формируемая в финансовом учете информация о расходах на продажу не позволяет использовать ее для анализа и управления процессами товародвижения Данные бухгалтерского учета дают лишь общее ретроспективное представление о результатах работы, не позволяют выявлять влияние структурных сдвигов в ассортименте товаров Информация об издержках обращения не содержит сведений о том, какие именно процессы их вызвали, являются они производственно необходимыми или произошли вследствие принятия .неверных управленческих решений В этих условиях перед предприятиями торговли встают вопросы создания информационной базы об издержках обращения товаров как основы управления, улучшения процедуры учета издержек обращения и результатов от продаж, а также калькулирования издержек обращения, т е основы для анализа рентабельности, структурных сдвигов, ценовой политики и оптимизации товарного запаса

В этой связи становится необходимым поиск новых подходов к формированию учетной информации, которая служит для управления издержками и запасами Это достигается через постановку управленческого учета, который призван обеспечивать все уровни управления информацией, необходимой для принятия

1 Российский стотличоский ежегодник 2005 Сгет сб М, 2006 -с 644

решений по снижению издержек предприятия при доведении товаров от производителя до потребителя, создания достаточных товарных запасов для бесперебойной прибыльной работы организации

Необходимость решения изложенных проблем и вытекающих из них научных, методических и практических задач послужила основанием для выбора темы диссертационного исследования

Степень разработанности проблемы. Вопросы формирования управленческого учета в торговле до сих пор не нашли достойного отражения в научной литературе Исследования в области управленческого учета ведутся очень интенсивно, но в основном применительно к производственным предприятиям Вопросы же управленческого учета на предприятиях торговли практически не освещаются в экономической литературе Мало внимания уделяется именно отраслевым особенностям торговли

Среди наиболее важных фундаментальных исследований в области организации управленческого учета следует отметить работы отечественных ученых П С Безруких, М А Бахрушиной, В Б Ивашкевич, Т П Карповой, В Э Кери-мова, Н П Кондракова, О Е Николаевой, В Ф Палий, А Ю Соколова, Я В Соколова, А С Стукова, В И Ткача, А Д Шеремета, а также работы зарубежных авторов К Друри, Р Каплана, Д Колдуэлла, Р Купера, Б Нидлза, Дж Фостера, Ч Хорнгрена, Т Скоуна, идр

Основное внимание в исследованиях указанных авторов как правило, уделяется вопросам формирования учетной информации о производственных затратах на промышленных предприятиях Но специфика сферы обращения предъявляет свои, особые требования к формированию учетно-экономической информации

Исследованию проблем учета в торговле посвящены работы М. И Баканова, В Б Ивашкевич, В В Патрова, В А Чернова и др

Вопросами разработки методики калькуляции потоварной издержкоемкости и доходоемкости в разные года занимались такие отечественные ученые, как М И Баканов, А А Белов, А Л Макарова, Н Н Ряузов, И П Ульянова, а также зарубежные авторы М Биттинг, М Вебер, И Ф Шер и др

Тем не менее анализ научной литературы, справочных и практических пособий, публикаций периодической печати показал, что исследованию актуальных проблем управленческого учета в отраслевом разрезе не уделено должного внимания В то же время результаты исследований прошлых лет при высоком уровне их научной и практической значимости были направлены на удовлетворение нужд внешних пользователей и не отвечают требованиям, предъявляемым к организации управленческого учета в настоящее время Неразработанными остаются вопросы, имеющие теоретическое и прикладное значение, в частности отсутствуют отраслевые методические рекомендации по организации учета издержек обращения в торговле Нет рекомендаций и методик учета затрат торгового предприятия для целей управления торговым процессом Слабая теоретическая разработанность организации и методики управленческого учета и отчетности для торговой отрасли, а также большая практическая востребованность предопределили выбор темы диссертационной работы, определили цель и задачи, а также ее структуру

Цель диссертационной работы. Основной целью диссертационной работы являются теоретическое обоснование и разработка методики управленческого учета издержек обращения на предприятиях оптовой торговли в целях управления товарными запасами Реализация поставленной цели исследования обусловила определение и необходимость последовательного решения следующих задач

- исследовать порядок учета издержек обращения и определить недостающую информацию для целей анализа, контроля и планирования продвижения товаров,

- выявить необходимость учета издержек обращения по процессам торговой деятельности,

- уточнить номенклатуру статей издержек обращения и разработать соответствующие каждой статье базы для распределения (носители затрат), связанные с продвижением товаров;

- составить схему учетных записей, которая отвечает требованию оперативности определения фактической себестоимости товаров,

- уточнить методику расчета показателей рентабельности реализуемых товарных позиций на основе учетных данных об издержках обращения по процессам торговой деятельности,

- разработать модель определения оптимального складского запаса и величины партии поставки по данным, формируемым на счетах управленческого учета.

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках паспорта специальностей КОД ВАК 08 00 12 - Бухгалтерский учет, статистика, часть 1 пп 1 8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и пп 1,9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа»

Объект исследования: издержки обращения на предприятиях оптовой торговли

Предмет исследования: управленческий учет по процессам в организациях оптовой торговли

Методологической и теоретической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам организации управленческого учета, а также законодательные и нормативные акты по учету расходов на продажу для предприятий торговли, материалы научных семинаров и конференций, данные оперативного, аналитического и синтетического учета ООО «Забайкалбытхим» и ЗАО «Кампус».

В процессе исследования применялись комплексный, системный и исторический подходы в изучении теоретического и практического материала Использовались такие методы и приемы, как группировка, обобщение, функциональная классификация, многокритериальное сравнение, экономико-математическое моделирование

Наиболее существенные научные результаты, полученные автором. В

ходе исследования автором получены следующие научные результаты

- уточнено понятие «издержки обращения», проведено разграничение понятий «издержки обращения» и «издержки управления»,

- выделена недостающая с точки зрения управления торговыми процессами, информация, которая должна формироваться в управленческом учете,

- предложена методика учета издержек обращения товаров, обеспечивающая формирование информации в разрезе процессов торговой деятельности, центров ответственности и товарных позиций, что позволяет получать стоимостную оценку функционирования процессов продвижения товаров, оценить вклад каждого центра ответственности в формирование затрат и результатов торговой деятельности, выявлять рентабельность товарных позиций с учетом затрат на их продвижение,

- разработана схема учетных записей на счетах управленческого учета, позволяющая формировать информацию об издержках обращения и управления в разрезе процессов торговой деятельности, центров ответственности, статей издержек обращения, товарных позиций, что позволяет оперативно определять себестоимость товаров, закупленных, хранимых и реализуемых в текущем периоде,

- уточнен порядок определения рентабельности товаров по данным управленческого учета, причем определяется рентабельность не только товаров, реализованных в отчетном периоде, но и товаров закупленных и хранимых, что позволяет судить о выгодности товаров с точки зрения минимизации затрат на их продвижение,

- предложена методика расчета оптимального товарного запаса и многокритериального сравнения товаров однородного назначения, что дает возможность производить отбор позиций, наиболее выгодных как по эффективности использования товарных ресурсов, так и по минимизации издержек по их продвижению

Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке методического обеспечения управленческого учета издержек обращения по процессам торговой деятельности для целей управления товародвижением и выражается в следующем

- выделены в качестве объектов учета издержек обращения процессы торговой деятельности закупка, хранение, оказание торговой услуги, оказание сопутствующих услуг, управление торговым предприятием,

- уточнена номенклатура статей издержек обращения товаров по предложенным объектам их учета в соответствии со спецификой торговой деятельности, что позволяет получать дополнительную информацию по цепочке товародвижения,

- предложена модель расчета оптимального складского запаса и размера партии поставки, основанная на данных об издержках обращения, сгруппированных по процессам торговой деятельности, что дает возможность выявить резерв высвобождения оборотных средств

Значение полученных результатов для теории и практики. Теоретическая значимость заключается в развитии теоретических представлений об учете издержек обращения по процессам торговой деятельности, что будет способствовать повышению аналитичности формируемой информации и улучшению качества информационной базы для принятия управленческих решений Сбор данных в разрезе предложенных объектов учета издержек обращения позволит определять затраты торгового предприятия на всех этапах продвижения товаров, а также бу-

дет являться основой для оценки функционирования структурных подразделений предприятия, определения оптимальных складских запасов и партий поставок

Внедрение содержащихся в диссертации методических положений и рекомендаций в практику работы оптовых организаций будет способствовать созданию рационального управления затратами, товарными запасами, повышению эффективности использования учетно-аналитической информации в управлении Материалы диссертационного исследования могут быть использованы в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский (управленческий) учет» и «Управленческий анализ в отраслях»

Сведения о реализации и целесообразности практического использования результатов. Методические рекомендации и практические разработки по теме диссертации прошли апробацию и рекомендованы к практическому использованию (имеются справки о внедрении)

Материалы и результаты диссертационной работы обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях Читинского института Байкальского государственного университета экономики и права

Публикации результатов исследования. Основные теоретические и прикладные положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 1,44 п л , в том числе одна публикация в ведущем рецензируемом научном журнале «Известия Иркутской государственной экономической академии»

2 ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Структура диссертационной работы определена целью и задачами исследования Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений Общий объем работы - 143 страницы машинописного текста Диссертация содержит 38 таблиц, из них 23 в тексте, 10 рисунков, список использованной литературы состоит из 144 наименований, 11 приложений Основные сведения о структуре работы приведены в табл 1 Во введении обоснована актуальность темы исследования, сформулированы цели и задачи, определены предмет и объект исследования, перечисляются методы исследования, обосновываются актуальность и новизна работы, рассматривается значение ее результатов, характеризуется теоретическая и практическая ценность

В первой главе «Управленческий учет в информационном обеспечении управления предприятий торговли» анализируется сущность управленческого учета с позиций различных авторов. Рассмотрены процессы финансово-хозяйственной деятельности предприятий торговли как объект бухгалтерского наблюдения, сделан вывод о том, что процесс хранения товаров должен быть выделен как отдельный объект наблюдения Особенностью предприятий оптовой торговли является производственная необходимость в создании и хранении определенных товарных запасов что сопряжено с появлением затрат и потерь на этом этапе товародвижения Учет, анализ и контроль затрат процесса хранения позволит получать необходимую информацию для дальнейшей оптимизации товарных запасов Уточнено определение понятий «затраты», «расходы», «издержки обра-

щения» Проанализирован действующий порядок формирования информации об издержках обращения торгового предприятия и выделены недостатки их учета Определены основные направления управленческого учета на предприятиях оптовой торговли

Таблица 1

Объем и структура работы _

Наименование глав Наименование параграфов Количество

стр таб рис прил

Введение 10

Глава 1 Управленческий учет в информационном обеспечении управления предприятий торговли 1 1 Роль управленческого учета в информационном обеспечении управления предприятием 22 3 1

1 2 Оценка информационного обеспечения торговой деятельности 12 1 3

Глава 2 Учет издержек обращения по процессам торговой деятельности 2 1 Попроцессный подход к формированию издержек обращения 27 11 4

2 2 Учет на счетах управленческого учета 20 1 3 2

Глава 3 Моделирование стоимости и оптимизация запасов товаров 3 1 Калькулирование и моделирование полной фактической стоимости товаров 21 7 2 1

3 2 Моделирование товарного запаса на основе информации об издержках обращения 17 4 1

Заключение 3

Всего 133 23 10 11

Список литературы 11

Приложения 31 15

Во второй главе «Учет издержек обращения по процессам торговой деятельности» выделены основные процессы деятельности торгового предприятия Предложены объекты учета издержек обращения Уточнена номенклатура статей издержек обращения с учетом их отношения к процессам торговой деятельности Предложена схема аккумулирования затрат торгового предприятия по процессам на счетах управленческого учета, разработаны корреспонденции счетов, а также формы управленческой отчетности по процессам товародвижения, что позволит предоставлять информацию в понятной для управленческого персонала форме

В третьей главе «Моделирование стоимости и оптимизация запасов товаров» дается характеристика существующих методик калькулирования издержек обращения Представлена математическая модель формирования фактической себестоимости приобретения товаров, фактической полной себестоимости товаров в организации, реализационной себестоимости товаров Предложены показатели для анализа рентабельности торговой деятельности, позволяющие судить об эффективности функционирования торгового предприятия на всех этапах продвижения товаров Здесь же предложены базы (носители затрат) для распределения издержек обращения между товарными позициями Представлена методика определения оптимального запаса товаров в организации и оптимального размера партии закупаемых товаров Предложено использовать методику многокритериаль-

но го сравнения для оценки ассортимента реализуемых товаров однородного назначения

В заключении сформулированы основные выводы и рекомендации, полученные в результате проведенного исследования

3 ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Выделены в качестве объектов учета издержек обращения процессы торговой деятельности: закупка, хранение, оказание торговой услуги, оказание сопутствующих услуг, управление торговым предприятием.

Управление можно определить как процесс обеспечения деятельности направленный на достижение поставленных целей Одной из главных целей торгового предприятия можно считать получение прибыли, предотвращение отрицательных результатов работы Это возможно только при умелом управлении ассортиментом продаваемых товаров, минимизации затрат по их продвижению, создании таких товарных запасов, которые позволяли бы организовать бесперебойную работу предприятия Таким образом, управление торговым предприятием сводится к управлению товарами и организацией процесса товародвижения Процессы торговой деятельности представлены на рис 1_

Процесс обеспечения и управления товародвижением

Процесс снабжения (закупки)

±

Процесс хранения товаров

Процесс реализации товаров

Управляющее воздействие .....Информация обратной связи

Рис 1 Взаимосвязь процессов торгового предприятия

Управление товародвижением состоит из управления процессами, которые составляют технологическую цепочку торгового предприятия Это процесс закупки товаров, процесс хранения и процесс реализации товаров Управленческий персонал должен получать информацию о протекании процессов, анализировать ее и вырабатывать управляющее воздействие, а затем получать информацию о реакции объектов управления, которыми являются процессы товародвижения Информация о протекании каждого процесса отражается в управленческом учете в виде затрат торгового предприятия Следойательно, с точки зрения управления торговыми процессами необходимо организовать учет затрат именно по процессам Это позволит получить информацию для анализа и контроля деятельности предприятия

В бухгалтерском понимании, выделяя объектами наблюдения процессы, можно получать информацию о затратах по закупке, хранению и реализации

Имея учетные данные о стоимости процессов, управленцы могут принимать решения о структуре и величине товарных запасов, продвижение которых вызывает появление затрат

Проведенное исследование действующего порядка учета расходов на продажу показало, что он не в полной мере удовлетворяет современным требованиям эффективного управления торговым предприятием, в частности- не формируется информация по процессам товародвижения, в результате чего невозможно управление по процессам,

- информация о затратах, собранная по статьям, не привязана в учете к конкретным видам товаров, продвижение которых вызвало появление этих затрат, что снижает точность определения эффекта от продаж,

- не формируется оперативная информация о полной себестоимости реализуемых товаров, что не позволяет определять эффективность продаж по видам товаров

На основе результатов исследования сделан вывод о необходимости совершенствования учета затрат, объектов учета и используемых методов калькулирования себестоимости реализуемых товаров

Исходя из особенностей торговой отрасли, можно выделить следующие основные объекты управленческого учета затрат предприятия

- учет затрат на формирование товарно-материальных запасов,

- учет затрат по содержанию товарно-материальных запасов (затраты по процессу хранения),

- учет затрат на оказание торговой услуги (затраты по процессу реализации),

- учет затрат на управление торговой организацией и ее структурными подразделениями (затраты по организации и управлению торговым предприятием),

- учет затрат вспомогательных производств (транспортировка силами предприятия, ремонт и сервисное обслуживание и т п )

Информация о затратах, формируемая в таких разрезах, позволит внедрять на предприятии прикладные количественные методики и методы моделирования, к которым относятся модель экономного (оптимального) размера запаса, точка возобновления запаса, определение резерва запаса Эти методики и методы широко известны в теории экономического анализа и позволяют минимизировать затраты на приобретение и содержание товарных запасов, но для активного их использования на практике должен быть предложен механизм сбора и предоставления соответствующей учетной информации, которая на сегодняшний день не может быть получена из данных бухгалтерского учета

2. Уточнена номенклатура статей издержек обращения товаров по предложенным объектам их учета в соответствии со спецификой торговой деятельности, что позволяет получать дополнительную информацию по цепочке товародвижения.

Поставленная цель управления затратами и запасами на основе информации о затратах по процессам торговой деятельности решена в работе посредствам разграничения статей издержек обращения по процессам

Основным критерием, положенным в основание классификации статей, является наличие прямой или косвенной связи с продвижением товаров в разрезе выделенных процессов деятельности Причем по некоторым статьям номенклатуры предлагается использовать субстатьи «Субстатьи - более дробные позиции - преследуют цель глубже, точнее познать состав и структуру издержек, а главное, точнее отнести их на товарные позиции Число и содержание субстатей зависят от масштаба, характера и условий деятельности обследуемой торговой единицы, предопределяющих в основном размер, состав и структуру расходов, степень разнообразия, стабильность, регулярность и периодичность их совершения и т п »

На рис 2 представлена номенклатура статей затрат по процессам торгового предприятия

Все затраты торгового предприятия можно классифицировать на устранимые и неустранимые «Устранимые - это те, которых можно избежать, которые могут бьггь сэкономлены, если выбрать какой-то альтернативный вариант, в то время как неустранимые затраты будут понесены в любом случае»3

Подразделение затрат на устранимые и неустранимые позволит выявить неэффективные затраты, которые можно в дальнейшем исключить Так, для целей управленческого учета мы считаем необходимым учитывать штрафы, пени и неустойки, уплаченные в составе затрат процесса закупки, так как из-за того, что предприятие плохо выполняет свои обязательства, процесс закупки становится дороже, следовательно, эти затраты процесса закупки характеризуют степень неэффективности этого процесса

Выделение процесса хранения как самостоятельного объекта наблюдения позволит контролировать состав затрат на хранение, выявлять затраты, устранимые при хранении, сопоставлять затраты по хранению с затратами на закупку, а значит, применять модель оптимальной партии закупки и хранения к товарным запасам Амортизация основных средств отнесена к процессу обеспечения торговой деятельности В работе проведен анализ использования категории «амортизация» и сделан вывод о том, что методы амортизации являются инструментом регулирования налогооблагаемой прибыли При разработке статей затрат, относимых к процессу, автор руководствовалась критерием наличия связи между затратами и процессами товародвижения В данном случае связи между амортизацией и необходимостью осуществлять продвижение товаров нет, поэтому амортизация основных средств отнесена к процессу обеспечения торговой деятельности Проценты по краткосрочным кредитам и займам в части, приходящейся на остаток товаров на складе, включены в состав статей затрат Это основано на том,

2

Баканов М И, Капелюш С М Калькуляция издержек обращения в торговле М, 1987 С 59 * Друри К Управленческий и производственный учет вводный курс М, 2005 С 35

Затраты торгового предприятия

Затраты, связанные с продвижением товаров

I

§

8

! £

!? И

1

- затраты на заключение договоров на поставку товаров

- формирование и оформление заказов

- доставка товаров до складов предприятия

- погрузо-разгрузочные работы

- невозмещаемые платежи по приобретенным товарам (невозмещаемые налога, таможенные пошлины, затраты по страхованию товаров в пути)

- штрафы, пени и неустойки, выплаченные, поставщикам за нарушение условий договоров

- проценты по краткосрочным ссудам и займам, полученным на приобретение товаров для перепродажи

- аренда и коммунальные платежи, относящиеся к зданиям, сооружениям, помещениям и оборудованию складского назначения

- хранение и подработка товаров на складах предприятия, а также предпродажная подготовка

- заработная плата и отчисления по ЕСН и СНС работников складов

- естественная убыль в пределах норм

- проценты по краткосрочным кредитам и займам, использованным на пополнение оборотных средств торгового предприятия, в части приходящейся на остаток товаров на складах

- потери товаров сверх норм естественной убыли, если виновные липа не установлены

- аренда и коммунальные платежи, относящиеся к зданиям, помещениям и оборудованию, непосредственно занятым в процессе реализации

- заработная плата и отчисления по ЕСН и СНС торгового персонала

- тара и упаковка

- спецодежда

- затраты по экспертизе и лабораторному анализу и сертификации товаров

- реклама товаров непосредственно в процессе реализации

- штрафы, пени, неуетойга уплаченные покупателям за нарушение договоров

- проценты по краткосрочным кредитам и займам, использованным на пополнение оборотных средств торгового предприятия, в части приходящейся на реализованные товары

- единый налог на вмененный доход, уплачиваемый по розничной торговой деятельности (устранить такие затраты оптовое предприятие может если откажется от продаж в розницу)

Затраты, связанные с обеспечением торговой деятельности и убавлением ею

- заработная плата заведующих складами и менеджеров занятых логистикой товаров

- заработная плата работников занятых учетом, планированием и анализом

- отчисления по ЕСН и страхованию от несчастных случаев на производстве с заработной платы заведующих складами, менеджеров, занятых логистикой товаров, работников, занятых учетом, планированием и анализом

- затраты по ведению кассового хозяйства

- затраты связанные с оборотом тары

- аренда и содержание зданий, сооружений помещений, оборудования и инвентаря управленческих подразделений

- содержание и ремонт складских и торговых помещений и оборудования

- амортизация основных средств

- заработная плата руководителей

- заработная плата обслуживающего персонала подразделений управленческого характера

- отчисления по ЕСН и страхованию от несчастных случаев на производстве с заработной платы работников аппарата управления

- прочие

- почтово-телеграфные затраты

- телефонные затраты

- канцелярские затраты

- затраты по информационному обслуживанию, включая затраты на периодические издания и методическую литературу

- затраты на содержание вычислительной и оргтехники

- командировочные затраты

- представительские затраты

- охрана и безопасность

- пожарная безопасность

- затраты, связанные с оборотом тары

- рекламные мероприятия через средства массовой информации, наружная реклама

- прочие затраты

Рис 2 Номенклатура статей затрат торгового предприятия

что, как показывают данные статистики, товарный запас торговых предприятий на 40 - 74,9% образован за счет заемных средств Поэтому если кредиты используются на приобретение товаров, то проценты, начисленные по их обслуживанию, неправильно списывать на финансовый результат текущего периода, так как доход от продажи активов, на приобретение которых были израсходованы заемные средства, еще не получен Проценты по таким кредитам нужно распределять между товарами, реализованными и остающимися на складах предприятия Таким образом, если в финансовом учете проценты по кредитам, полученным на пополнение товарных запасов, начисленные после принятия товаров на учет, относятся к прочим расходам (пункт 11 ПБУ 10/99), то для целей управленческого учета необходимо учитывать их в составе затрат Это позволит уточнять стоимость хранения товаров на складах

Единый налог на вмененный доход включен в состав статей по оказанию торговой услуги так, как базой для его начисления является площадь торговых помещений, следовательно, если оптовое предприятие осуществляет продажи отвечающие признакам розничной торговли, то оно обязано уплатить этот налог, но если в дальнейшем розничных продаж не будет, то данные затраты могут быть устранены

Кроме деятельности, напрямую связанной с продвижением товаров, торговые организации могут вести и вспомогательные виды деятельности

Затраты по вспомогательным видам деятельности связаны с диверсификацией деятельности торговых организаций Например, транспортировку товаров внутри торговой сети, на наш взгляд можно рассматриваться как вспомогательное производство транспортных услуг своим подразделениям предприятия Такие затраты лучше всего учитывать на счете 23 «Вспомогательное производство», а не в составе расходов на продажу К вспомогательным видам деятельности относятся

- внутреннее перемещение товаров собственным транспортом,

- установка, гарантийный ремонт и обслуживание товаров, продажа которых сопряжена с такого рода услугами,

- изготовление полуфабрикатов для продажи,

- другие аналогичные сопутствующие услуги

Учет по каждому виду вспомогательной деятельности ведется отдельно Перечень статей затрат должен отражать специфику каждого из вспомогательных производств При организации учета затрат по вспомогательным производствам и услугам сопутствующего характера следует руководствоваться методическими рекомендациями по учету затрат для таких видов деятельности (транспортные услуги, сервисные, ремонтные услуги, изготовление полуфабрикатов), статьи затрат по учету вспомогательных производств, оказанию сопутствующих услуг должны разрабатываться с учетом специфики работы каждого конкретного предприятия

Кроме процессов, направленных непосредственно на продвижение товаров, на предприятии присутствует процесс организации торговой деятельности и управления ею Налаженное стабильное протекание этого процесса позволяет предприятию функционировать бесперебойно

Затраты процесса управления и обеспечения по отношению к товарообороту являются условно - постоянными Такие затраты должны планироваться заранее,

а по окончании рассматриваемого периода должны проводится анализ и контроль отклонения от планируемых объемов

Управленческие отчеты, разработанные в диссертационном исследовании, позволяют судить о величине затрат, сумме устранимых и неустранимых затрат Это дает возможность составить представление о стоимости отдельных процессов товародвижения

В работе предложены модель калькулирования издержек обращения и схема аккумулирования затрат на счетах управленческого учета

Авторский подход к формированию информации о затратах торгового предприятия с выделением затрат по процессам торговой деятельности меняет традиционную схему формирования финансовых результатов от продажи товаров Схема формирования полной себестоимости продаж приведена на рис 3

Рис 3 Формирование себестоимости и результата от продаж в управленческом учете торгового предприятия

При таком подходе затраты торгового предприятия не являются однородными и не относятся на себестоимость продаж полностью в том отчетном периоде, в котором были произведены, а аккумулируются в стоимости товаров и относятся на результат от продажи по мере их реализации Это дает возможность более точно определить стоимость товаров в организации и результат от продаж

Эффективность продаж товаров предложено оценивать при помощи следующих показателей

Цена—Покупная стоимость товаров

рентабельность 1 = ———----—, /п

Покупная стоимость товаров 4 '

_ . Цена-Фактическая себестоимость приобретения товаров

рентабельность 2 = —-~—---—, (2)

Фактическая себестоимость приобретения товаров 4 '

Цена — Фактическая полная себестоимость товаров

рентабельность 3 = —--—, И)

Фактическая полная себестоимость товаров к '

Цена - Реализационная себестоимость товаров

рентабельность 4 = —----— ("4")

Реализационная себестоимость товаров 4 '

Формула (1) отражает рентабельность товаров приобретенных для перепродажи, формула (2) - рентабельность товаров с учетом затрат на их приобретение, заготовление и транспортировку, т е сколько рублей прибыли будет получено на каждый рубль затрат, составляющих фактическую стоимость приобретения товаров «Рентабельность 3» отражает отдачу от каждого рубля затрат, как уплаченных поставщикам при приобретении товаров, так и затраченных предприятием на заготовление, транспортировку и хранение товаров, показатель «Рентабельность 4»,сколько рублей прибыли будет получено на каждый рубль затрат на приобретение, заготовление, хранение и реализацию товаров Таким образом, появляется возможность определять доходность товаров с учетом тех затрат, которые были произведены при их продвижении

Сравнение предложенных показателей рентабельности дает представление об изменении рентабельности товарных позиций с учетом поглощенных товарами затрат на продвижение товаров от производителя до покупателя Следовательно, управленческий персонал может анализировать, какие товарные позиции в ассортименте выгодны не только с точки зрения торговой наценки, но и с точки зрения минимизации торговых издержек на продвижение товаров

В работе рассмотрена история коммерческой калькуляции, проведен анализ существующих методов калькулирования издержек обращения и предложена математическая модель формирования показателей фактической себестоимости приобретения, фактической полной себестоимости товаров в организации и реализационной себестоимости товаров Вся информация для проведения калькуляции аккумулируется на счетах управленческого учета

После анализа основных подходов к организации управленческого учета на счетах (рассмотрена возможность построения как интегрированной, так и автономной сиотемы учета на счетах) сделан вывод о том, что предложенная номенклатура затрат отличается от той, которая применяется для целей финансового учета, что не позволяет реализовать как автономную, так и интегрированную систему В этой связи предложена параллельная системе финансового учета модель управленческого учета затрат на счетах, представленная на рис 4

60у «Расчеты с поставщиками»

47у «Фактическая полная себестоимость товаров в организации»_

90у «Продажи»

5) Отражена покупная стоимость поступивших товаров_^

44У 01 «Затраты процесса закупки»

1) Произведены затраты процесса закупки

6) Отнесены на фактическую себестоимость товаров в организации затраты процесса закупки

По итогу операций (5) и (б) по дебету счета 47 сформирована фактическая себестоимость приобретения товаров

44у 02 «Затраты процесса хранения»

2) Произведены затраты процесса хранения

7) Отнесены на себестоимость товаров затраты процесса хранения 7а) условно - переменные прямо на товарные позиции, согласно первичным документам, 76) условно - постоянные по плановым став-

23 «Транспортный отдел»

3) Произведены затраты по транспортировке товаров собственным транспор-

8) Отнесены на стоимость товаров затраты по внутреннему перемещению товаров собственным транспортом _у

По итогу операций (5, б, 7, 8) по дебету счета 47у сформирована фактическая полная себестоимость товаров в организации

Ск 47 — Фактическая полная себестоимость товаров в организации на конец периода

44у 03 «Затраты процесса реализации»

9) Отражена фактическая полная себестоимость реализованных товаров

4) Произведены затраты процесса реализации -р.

10) Отнесены на реализационную себестоимость товаров затраты по реализации товаров

10а) условно-переменные прямо по документам, _^

106) условно-постоянные по плановым ставкам

Доход от реализации товаров с учетом затрат по процессам продвижения товаров

44 04 «Затраты процесса управления»

Произведены затраты процесса управления

11) В конце периода списаны на счет результатов затраты процесса управления торговым предприятием

Ск 90у = Управленческая прибыль

М

Рис 4 Схема учета затрат и результатов на счетах управленческого учета

Учет затрат по процессам торговой деятельности осуществляется на счете управленческого учета 44у«3атраты по процессам торговой деятельности», к которому открыты 4 уровня субсчетов первый — процесс торговой деятельности, второй - структурное подразделение, третий - статья затрат, четвертый - субстатья затрат В работе разработан перечень аналитических счетов к счету 44у

Счет 23 «Вспомогательное производство» применяется для учета затрат собственного транспорта на внутреннее перемещение товаров между структурными подразделениями и по доставке товаров покупателям Аналитический учет по счету 23у ведется в разрезе статей затрат' топливо, запчасти и ремонт, заработная плата водителей, амортизация транспортных средств, отчисления по ЕСН и страхованию от несчастных случаев на производстве, прочие затраты •

Учет результатов от продажи товаров осуществляется на счете 90у «Продажи» Для сопоставимости затрат и результатов на указанном счете выделены следующие уровни субсчетов субсчет центра ответственности или структурного подразделения, субсчет товарных позиций

Если исходить из того, что процесс торговой деятельности представляет собой последовательность осуществления этапов работ по продвижению товара, на каждом из которых образуются затраты, то появляется необходимость не только разграничивать процессы торговой деятельности, но и соотносить, как затраты каждого процесса деятельности увеличили стоимость продвигаемого организацией товара В связи с этим появляется необходимость использовать счет, на котором формируется полная стоимость товаров в организации Такая информация аккумулируется на счете управленческого учета 47у «Фактическая полная стоимость товаров в организации» Фактическая полная стоимость товаров в организации складывается из покупной стоимости товаров и затрат процессов закупки, хранения и затрат по внутреннему перемещению товаров между структурными подразделениями предприятия Счет 47у ведется в разрезе структурных подразделений Аналитический учет организован в разрезе материально ответственных лиц и по видам товаров

Счет 47у - активный, калькуляционный По дебету счета 47у формируется фактическая полная стоимость товаров в организации, которая складывается из покупной стоимости товаров, затрат процессов закупки и хранения По кредиту счета 47у отражается полная стоимость товаров, реализованных за период

Учет затрат, которые можно непосредственно прямо отнести на товарные позиции, должен отражаться в сумме фактических затрат в момент регистрации хозяйственной операции на счетах управленческого учета Условно-постоянные затраты должны относиться на товарные позиции, ежедневно по плановой ставке Таким образом, на начало каждого дня полная фактическая стоимость товаров будет возрастать на сумму условно-постоянных затрат, приходящихся на каждую конкретную товарную единицу В конце месяца отклонение, выявленное по счетам 44 02 и 44 03у, списывается на счет финансового результата

По дебету счета 44у по субсчетам отражаются начисления затрат организации по процессам деятельности и разработанным статьям затрат условно-переменные можно отнести непосредственно на определенные товарные позиции,

поэтому одновременно с записью по дебету 44у делается запись Дт47у - Кт 44у Условно-постоянные затраты обычно сложно непосредственно связать с товарными позициями, поэтому для целей определения полной стоимости товаров они подлежат распределению согласно предложенным в диссертационного исследовании базам распределения

Преимуществами такой модели является то, что она позволяет оперативно, т е на любой момент поступления запроса, определять стоимость процессов товародвижения, стоимость товаров с учетом затрат на их продвижение Однако данная модель отражает только часть учетной системы предприятия и предназначена, прежде всего для формирования управленческой отчетности, как по процессам, так и в разрезе товарных позиций Формируемая на счете 47у информация не предназначена для формирования представления о ликвидности товаров, а должна использоваться только для целей оценки рентабельности товаров с учетом затрат на их продвижение

3 Предложена модель расчета оптимального складского запаса и размера партии поставки, основанная на данных об издержках обращения, сгруппированных по процессам торговой деятельности, что позволит выявить резерв высвобождения оборотных средств вследствие приведения партии хранения и закупки к оптимальному размеру.

Обоснованное управление ассортиментом реализуемых товаров для предприятий торговли является залогом его прибыльной работы Грамотно подобранный ассортимент реализуемых товаров позволяет снизить риск затоваривания, образования труднореализуемых товарных остатков Появляется возможность повысить прибыль предприятия за счет вложения денежных средств в наиболее быстро реализуемые виды товаров, а следовательно, повысить оборачиваемость оборотных активов

Для оценки достаточности товарных ресурсов на предприятии необходимо выработать комплекс показателей, который позволяет судить о том, что количество товаров в организации достаточно для удовлетворения потребительского спроса, риск возникновения излишних запасов минимален, товары, составляющие ассортимент являются наиболее выгодными с точки зрения максимизации их рентабельности и минимизации затрат по их продвижению

Методика оптимизации товарных запасов состоит из следующих этапов

1) установка для каждого вида реализуемых товаров размера оптимальной партии поставки и хранения,

2) определение суммы средств, высвобождающихся при снижении операционного цикла торгового предприятия,

3) определение критериев для оценки однородных по назначению видов товаров с целью максимизации прибыли от реализации товаров и минимизации затрат по их продвижению,

4) использование метода многокритериального сравнения с целью установления комплексной оценки ассортимента однородных по назначению товаров

Для успешного применения предложенной методики необходима информация не только о наличии и движении товаров, но и о затратах как по закупке, так и по хранению и реализации Такую информацию позволяет получить учет затрат на продажу по процессам торговой деятельности

Для определения оптимального размера заказа товаров предлагаем использовать модифицированную модель экономически обоснованного заказа (Модель Уилсона),

Расчетный механизм этой модели основан на минимизации совокупных затрат по закупке и хранению запасов на предприятии

Затраты по закупке определяются по следующей формуле

Z.-f (z1+zI+z,+z4), (5)

где 2т - затраты процесса закупки товаров приходящиеся на одну партию, Q -годовой объем реализации данной товарной группы в натуральном выражении, Р— средний размер одной партии поставки в натуральном выражении, Z, - затраты на оформление заказа, 2г - командировочные и представительские расходы понесенные при заключении договоров поставки, Z, - транспортные расходы, Z4 - невозмещаемые платежи уплачиваемые при заготовлении товаров

Затраты процесса хранения приходящиеся на единицу товаров 1-го вида определяются таким образом

,(С211+C2L2+C222+C24.1) SI (С221+С2.22+С224+С23.2+С23.3) Mi CÍA Р1 CZZ3 MTi, rr 4 --+--©

где Z[f - затраты процесса хранения приходящиеся на единицу товаров 1-го вида С21 1 - затраты по аренде складских помещений, С21 2 - затраты на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги приходящиеся на складские помещения, С2 21 - затраты по сортировке, подработке, фасовке товаров осуществленной на складах предприятия и сторонними организациям, С2 2 2 - плата за временное хранение товаров на складах сторонних организаций, С2 2 3 - затраты по складскому обороту тары, С2 2 4 - естественная убыль в пределах норм по товарам находящимся на стадии хранения, С2 3 1 - заработная плата обслуживающего персонала и отчисления по ЕСН и СНС работников, С2 3 2 - заработная плата фасовщиков и сортировщиков и отчисления по ЕСН и СНС работников, С2 3 3 - заработная плата грузчиков, кладовщиков и отчисления по ЕСН и СНС работников, С2 4 - проценты по краткосрочным кредитам и займам использованным на пополнение оборотных средств торгового предприятия, в части приходящейся на остаток товаров на складах, S¡ — площадь, занимаемая товарной позицией В специализированной торговле пропорционально физическому объему хранящихся товаров, М, - масса брутто товаров требующих сортировку, MT¡ — масса брутто товаров требующих хранение в таре, P¡ — стоимость товаров (средний остаток за период)

Затраты по закупке прямо зависят от объемов заготавливаемых товаров, в то время как расходы по хранению делятся на условно-постоянные и условно-переменные по отношению к складскому обороту товаров Следовательно, затра-

ты по хранению единицы товара 1-го вида за единицу времени можно выразить таким образом

г'* = тт • Уд, /к, + 2хРЦщ пер • Удп;р /к,, (7)

где""" - общие условно-постоянные затраты на хранение товаров в организации, Уд, - удельный вес площади занимаемой товарами 1-ш вида в общем количестве площади занятой под хранение, К,— количество товаров 1-го вида определяется по средней хронологической моменгного ряда, "°р - общие условно-переменные затраты на хранение товаров в организации, Уд™* - удельный вес условно-переменных затрат, приходящихся на товары 1-го вида

Классическая модель оптимального размера заказа строится, исходя из того, что если во время получения заказа запас товаров равен нулю и используется равномерно, то средним запасом будет половина заказанного количества Даже если имеется резервный задел, то средний запас, созданный согласно решению о размере заказа, будет равен половине заказанного количества, потому что минимальный запас останется без изменения для каждого заказа приемлемого размера

Учитывая эту зависимость, сумма затрат по хранению товаров ^хр т) на складе может быть определена следующим образом

2' = — (8) *р 2 ^ '

где 2'хр - стоимость хранения товаров 1-го вида в анализируемом периоде

Из формулы (8) видно, что при неизменном Т.1^ сумма затрат по хранению товаров на складе минимизируется при снижении среднего размера одной партии поставки

Минимум для функции совокупных затрат определяется путем дифференцирования формул (5) и (6) по Р и приравнивая производную к нулю Математическая модель оптимального среднего размера поставки товара (Ротши) выражается следующей формулой

2-0-Ю

отш (С111+С2.1.2+а22+С24.1) а (021+С222+а24+С2:3.2+аЗЗ) М С1АП СЖМЪ (9)

| 4 Э* ' 1

Или путем дифференцирования формул (5) и (7) по Я и приравнивая производную к нулю Математическая модель оптимального среднего размера поставки товара (^ттш) выражается следующей формулой

(10)

11хро6щ-пост • Уд"жт + 2хр°6щ~тр • У$вр ' где Рамш - оптимальный средний размер партии поставки

Отсюда оптимальный средний размер товарного запаса определяется так Р

тпо _ оптом / л 1 ч

оптом 2 '

где ТЗ- оптимальный средний размер товарного запаса

Оптимизация размера партии поставки и среднего товарного запаса может вызвать необходимость привлечения дополнительных средств на содержание товарных запасов, если средний оптимальный запас товаров больше привычно хранимого на предприятии, однако будет получена экономия средств за счет сокращения затрат процесса закупки, так как потребуется меньшее количество закупок за расчетный период Сумму средств, которую необходимо привлечь и можно будет сэкономить, предложено рассчитывать по форме, предложенной в табл 2

Таблица 2

Расчет размера оптимальной партии заказа и оптимального размера среднего складского запаса и расчет потерь от неэффективной организации процесса за-

купки 1-го вида това ров

Показатель Производитель и поставщик хозяйственного мыла

ЗАО «Мое мыловар» ЗАО «Весна» Концерн «Калина» ЗАО «Аист»

А 1 2 3 4

1 Реализация товара 1-го вида, единиц 4000 5500 4000 2500

2 Средний размер одной партии поставки 1-го вида товара, единиц 400 500 200 500

3 Затраты процесса закупки в расчете на один заказ товара 1-го вида, руб 1500 800 400 4500

4 Затраты по завозу единицы ¡-го вида товаров, руб 3,75 1,60 2 9

5 Затраты по хранению единицы ¡-го вида товаров, руб 3 3 3 3

6 Размер оптимальной партии заказа, единиц 2000 1713 1033 2739

7 Отклонение средней партии заказа от оптимальной партии заказа(стр 2 - стр 6), руб 1600 1213 8323 2239

8 Затраты по завозу на единицу товаров при оптимальной партии поставки (стр 3 / стр 6), руб 0,75 0,47 0,39 1,64

9 Количество поставок при существующем среднем размере партии за период (стр 1 / стр 2), раз 10,00 11,00 20,00 5,00

10 Количество поставок за период, при оптимальной партии поставки (стр 1/стр 6), раз 2 3,21 3,87 0,91

11 Экономия(-), перерасход средств(+) при оптимальном размере заказа за счет сокращения (увеличения) количества поставок за период ((стр 10-стр 9)*стр 3), руб -12000 -6231 -6451 -18392

12 Средства отвлеченные из оборота на содержание дополнительного товарного запаса ((стр 6 / 2 - стр 2 / 2)* стр 5), руб 2400 1819 1249 3358

13 Итого резерв высвобождения средств из оборота за счет приведения партии поставки к оптимальному размеру (стр 11+стр 12), руб -9600 -4412 -202 -15034

В таблице 2 представлен пример расчета размера оптимальной партии и резерва высвобождения средств из оборота для четырех позиций хозяйственного мыла поставляемого ЗАО «Московский мыловар», Концерн Калина, ЗАО «Весна» и ЗАО «Аист» Средства, отвлеченные из оборота на содержание дополнительного товарного запаса, рассчитываются как сумма затрат, которые будут дополнительно понесены предприятием из-за того, что оптимальный складской запас превышает тот, который обычно имеются у организации Из данных расчета можно сделать вывод о том, что от всех поставщиков товар поступает малыми партиями, что ведет к дополнительным затратам на закупку Если будет принято управленческое решение об увеличении партии поставки до уровня размера оптимальных закупок, то предприятие получит экономию средств за счет сокращения количества заказов за рассматриваемый период (стр 11), однако это приведет к дополнительным затратам на хранение среднего оптимального складского запаса (стр 12) По строке 13 показана сумма средств, возможная к высвобождению за счет приведения партии поставки к оптимальному размеру

Таким образом, по предложенной форме расчета, приведенной в табл 2, заинтересованный пользователь может судить о качестве организации закупок товаров, анализировать, на сколько объемы закупок соответствовали объемам продаж В расчете количественно выявляется резерв высвобождаемых средств за счет сокращения затрат на заготовление и хранение, т е, количественно характеризуется возможный эффект от оптимизации товарных запасов

В работе предложены критерии оценки однородных по назначению видов товаров с целью максимизации прибыли от реализации товаров и минимизации затрат по продвижению этих товаров В основу отбора показателей для многокритериального сравнения положен принцип оценки товаров с точки зрения валового объема продаж, эффективности продаж (рентабельность и оборачиваемость товаров) и затрат на их продвижение

Автором предложено проводить анализ товаров однородного назначения по следующим критериям

- валовой товарооборот,

- процент торговой наценки,

- товарооборачиваемость,

- затраты по заготовлению на рубль покупной стоимости,

- затраты по хранению на рубль покупной стоимости;

- затраты по реализации товаров на рубль покупной стоимости

Предложенные критерии позволяют проранжировать ассортимент продаваемых товаров со стороны как затрат, так и результатов и эффективности продаж

Для построения ассортиментного рейтинга в работе использован метод расстояний Товарные позиции упорядочиваются (ранжируются) в порядке убывания рейтинговой оценки Наивысший рейтинг имеет та товарная позиция, для которой показатель рейтинговой оценки минимальный В данном случае наибольший рейтинг имеет хозяйственное мыло поставщика «Калина» (рейтинговая оценка минимальна) Этот вид мыла самый предпочтительный для реализации с точки зрения минимизации затрат и максимизации прибыли

Пример ранжирования ассортимента хозяйственного мыла приведен в табл 3

Таблищ 3

_ Ранжирование ассортимента хозяйственного мыла_'

товары валовой товарооборот % торговой наценки оборачиваемость при оптимальной партии хранения и закупок затраты по заготовлению на рубль покупной стоимости. затраты по хранению на рубль покупной стоимости, затраты по реализации товаров на рубль покупной стоимости рейтинговая оценка

Мылохоз ЗАО «Моек мыловар» 8450 25 2,11 0,05 од 0,04 4,000

Мылохоз ЗАО «Весна» 2567 25 0,75 0,04 0,12 0,04 3,153

Мыло хоз Концерн Калина 3768 25 1,82 0,01 0,1 0,04 0,571

Мылохоз ЗАО «Аист» 5760 25 1,05 0,1 0,14 0,04 9,028

Достоинством предлагаемой методики оценки ассортимента товаров является то, что она базируется на многомерном подходе к оценке ассортимента, который учитывает выгодность товаров не только с точки зрения сложившегося спроса на них, но и таких критериев как, затратность и рентабельность продаж рассматриваемых товарных позиций Данная методика может использоваться как инструмент управления структурой ассортимента реализуемых товаров При этом в управленческом учете по процессам торговой деятельности будет формироваться вся необходимая для управления информация

Предложенная модель может быть использована

- для определения оптимального товарного запаса и величины оборотных средств, авансированных в товарные запасы,

- в качестве источника информации для оценки эффективности торговых процессов,

- для планирования затрат при составлении бюджетов торгового предприятия

Таким образом, содержащиеся в диссертации результаты теоретических исследований и практические рекомендации, касающиеся формирования информации о затратах торговых предприятий, будут способствовать повышению эффективности их деятельности в условиях конкурентной среды В частности сбор информации о затратах в разрезе рекомендуемых объектов учета и статей позволит повысить обоснованность величины товарных запасов торгового предприятия 1редложенные схемы учетных записей и формы управленческой отчетности обеспечат менеджеров полезной информацией для целей планирования и анализа деятельности предприятия и тем самым будут способствовать повышению эффек-ивносги управления

/

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Гвоздева Е В Формирование информации о затратах с целью управления продвижением товаров/Е В Гвоздева// Известия Иркутской государственной экономической академии — 2006 — № 4 (49) — С 20-23. (0,5 п.л.) Гвоздева Е В. Современные тенденции управленческого учета / Е В Гвоздева//Актуальные проблемы бухгалтерского учета, налогообложения и аудита: материалы 2-й научно-практической конференции Сибирского региона (г Иркутск, 22 - 23 нояб 2001 г ) -Иркутск Изд-во ЙГЭА, 2002 -С 119-122 (0,19п.л)

Гвоздева Е В Учет по ценграм ответственности / Е В Гвоздева// Актуальные проблемы бухгалтерского учета, налогообложения и аудита материалы 2-й научно-цракгаческой конференции Сибирского региона (г Иркутск, 22 - 23 нояб 2001 г)-Иркутск Изд-воИГЭА, 2002 -С 191-194 (0,19пл)

Гвоздева В В Целесообразность ведения управленческого учета на предприятии/Е В Гвоздева// Социально-экономические реформы в регионе сб науч. тр - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2003 — С 128-131 (0,19пл) Гвоздева Е В Трудности применения управленческого учета в российской практике / Е В Гвоздева// Социально-экономические реформы в регионе, сб науч тр - Иркутск Изд-во БГУЭП, 2003 -С 131-132 (0,06 пл.) Гвоздева Е В Применение метода ABC (ACTIVITY-BASED COSTING) в качестве основы для внедрения коммерческой калькуляции на предприятиях торговли/ЕВ Гвоздева// Проблемы экономики социальной сферы и права материалы 6-й межвузовской научно-практической конференции (чЗ) -Иркутск Изд-во БГУЭП, 2006 -С. 149-153 (0,31 пл)

Гвоздева Евгения Васильевна УЧЕТ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ ДЛЯ УПРАВЛЕНИЯ ТОВАРНЫМИ ЗАПАСАМИ

предприятий оптовой торговли

АВТОРЕФЕРАТ

1Щ№ 06318 ОТ26.1101 Подписано в печать 06 сентября 2007 г Формат 60x901/16-Бумага офсетная. Печать трафаретная. Усл.печл.1,25 Уч.-годл.1,2. Заказ №5028 Тщиж 100зкз.

Отпечатано в ИПО БГУЭП

Байкальский государственный университет экономики и права 664003, г Иркутск, ул Ленина, 11

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Гвоздева, Евгения Васильевна

ВВЕДЕНИЕ.

1. УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В ИНФОРМАЦИОННОМ ОБЕСПЕЧЕНИИ УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЙ ТОРГОВЛИ.

1.1. роль управленческого учета в информационном обеспечении управления предприятием.

1.2. Оценка информационного обеспечения торговой деятельности.

2. УЧЕТ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ ПО ПРОЦЕССАМ ТОРГОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ.

2.1. Попроцессный подход к формированию издержек обращения.

2.2. Учет на счетах управленческого учета.

3. МОДЕЛИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ И ОПТИМИЗАЦИЯ ЗАПАСОВ

ТОВАРОВ.

3.1 Калькулирование и моделирование полной фактической стоимости товаров.

3.2. Моделирование товарного запаса на основе информации об издержках обращения.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет издержек обращения для управления товарными запасами предприятий оптовой торговли"

Актуальность темы исследования. Торговля занимает важное место в экономике нашей страны. Так, по данным статистики, на 1 января 2005 г. из 4417 тыс. хозяйствующих субъектов 1621,6 тыс. функционировало в области торговли и общественного питания, что составляло 36,71% их общего числа, тогда как в 1995 только 24,26% от общего числа хозяйствующих субъектов1. Торговля отличается высокая степень оборачиваемости активов. Однако, как показывает статистика, коэффициенты финансовой устойчивости и платежеспособности далеки от их нормальных значений. Так, в 2005 г. коэффициент текущей ликвидности был 1,138 при нормативном значении не менее 1,50, коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами - 0,094 при нормативном значении не менее 0,1, коэффициент автономии - 0,305 при нормативном значении от 0,40 до 0,60, рентабельность активов составляла 11,4%, а рентабельность продаж - 6,4%, при этом 38,4 % предприятий оптовой торговли были убыточными. В этой связи актуальными являются вопросы повышения прибыльности и оборачиваемости активов торговых предприятий. Управляющий персонал заинтересован в постоянном мониторинге показателей прибыли от продаж, выручки, товарных остатков и издержек обращения. Современная система бухгалтерского учета призвана одновременно с формированием информации для внешних пользователей обеспечивать управленческий персонал необходимой и своевременной информацией для целей управления. Основной недостаток существующей системы учета состоит в слабой приспособленности ее для выполнения аналитических функций и в отсутствии эффективной связи с процессом принятия решений. Традиционно делается упор на определение издержек обращения товаров только по элементам затрат и статьям, отсутствует практика определения издержек обращения, приходящихся на конкретную товарную группу или позицию товаров. Формируемая в финансовом учете информация о расходах на продажу не позволяет использовать ее для анализа и управления процессами товаро

1 Российский статистический ежегодник. 2005: Стат. сб. М., 2006.-е. 644 движения. Данные бухгалтерского учета дают лишь общее, ретроспективное представление о результатах работы, не позволяют выявлять влияние структурных сдвигов в ассортименте товаров. Информация об издержках обращения не содержит сведений о том, какие именно процессы их вызвали, являются они производственно необходимыми или произошли вследствие принятия неверных управленческих решений. В этих условиях перед предприятиями торговли встают вопросы создания информационной базы об издержках обращения товаров как основы управления, улучшения процедуры учета издержек обращения и результатов от продаж, а также калькулирования издержек обращения, т.е. основы для анализа рентабельности, структурных сдвигов, ценовой политики и оптимизации товарного запаса.

В этой связи становится необходимым поиск новых подходов к формированию учетной информации, которая служит для управления издержками и запасами. Это достигается через постановку управленческого учета, который призван обеспечивать все уровни управления информацией, необходимой для принятия решений по снижению издержек предприятия при доведении товаров от производителя до потребителя, создания достаточных товарных запасов для бесперебойной прибыльной работы организации.

Необходимость решения изложенных проблем и вытекающих из них научных, методических и практических задач послужила основанием для выбора темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Вопросы формирования управленческого учета в торговле до сих пор не нашли достойного отражения в научной литературе. Исследования в области управленческого учета ведутся очень интенсивно, но в основном применительно к производственным предприятиям. Вопросы же управленческого учета на предприятиях торговли практически не освещаются в экономической литературе. Мало внимания уделяется именно отраслевым особенностям торговли.

Среди наиболее важных фундаментальных исследований в области организации управленческого учета следует отметить работы отечественных ученых: П.С. Безруких, М. А. Бахрушиной, В. Б. Ивашкевич, Т. П. Карповой, В. Э. Керимова, Н. П. Кондракова, О. Е.Николаевой, В. Ф. Палий, А. Ю. Соколова, Я. В. Соколова, А. С. Стукова, В. И. Ткача, А. Д. Шеремета, а также работы зарубежных авторов: К. Друри, Р. Каплана, Д. Колдуэлла, Р. Купера, Б. Нидлза, Дж. Фостера, Ч. Хорнгрена, Т. Скоуна, и др.

Основное внимание в исследованиях указанных авторов как правило, уделяется вопросам формирования учетной информации о производственных затратах на промышленных предприятиях. Но специфика сферы обращения предъявляет свои, особые требования к формированию учетно-экономической информации.

Исследованию проблем учета в торговле посвящены работы М. И. Бака-нова, В. Б. Ивашкевич, В. В. Патрова, В. А. Чернова и др.

Вопросами разработки методики калькуляции потоварной издержкоем-кости и доходоемкости в разные года занимались такие отечественные ученые, как М. И. Баканов, А. А. Белов, A. JL Макарова, Н. Н. Ряузов, И. П. Ульянова, а также зарубежные авторы М. Биттинг, М. Вебер, И. Ф. Шер и др.

Тем не менее анализ научной литературы, справочных и практических пособий, публикаций периодической печати показал, что исследованию актуальных проблем управленческого учета в отраслевом разрезе не уделено должного внимания. В то же время результаты исследований прошлых лет при высоком уровне их научной и практической значимости были направлены на удовлетворение нужд внешних пользователей и не отвечают требованиям, предъявляемым к организации управленческого учета в настоящее время. Неразработанными остаются вопросы, имеющие теоретическое и прикладное значение, в частности отсутствуют отраслевые методические рекомендации по организации учета издержек обращения в торговле. Нет рекомендаций и методик учета затрат торгового предприятия для целей управления торговым процессом. Слабая теоретическая разработанность организации и методики управленческого учета и отчетности для торговой отрасли, а также большая практическая востребованность предопределили выбор темы диссертационной работы, определили цель и задачи, а также ее структуру.

Цель диссертационной работы. Основной целью диссертационной работы являются теоретическое обоснование и разработка методики управленческого учета издержек обращения на предприятиях оптовой торговли в целях управления товарными запасами. Реализация поставленной цели исследования обусловила определение и необходимость последовательного решения следующих задач:

- исследовать порядок учета издержек обращения и определить недостающую информацию для целей анализа, контроля и планирования продвижения товаров;

- выявить необходимость учета издержек обращения по процессам торговой деятельности;

- уточнить номенклатуру статей издержек обращения и разработать соответствующие каждой статье базы для распределения (носители затрат), связанные с продвижением товаров;

- составить схему учетных записей, которая отвечает требованию оперативности определения фактической себестоимости товаров;

- уточнить методику расчета показателей рентабельности реализуемых товарных позиций на основе учетных данных об издержках обращения по процессам торговой деятельности;

- разработать модель определения оптимального складского запаса и величины партии поставки по данным, формируемым на счетах управленческого учета.

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках паспорта специальностей ВАК п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» паспорт специальности ВАК 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика.

Объект исследования: издержки обращения на предприятиях оптовой торговли.

Предмет исследования: управленческий учет по процессам в организациях оптовой торговли.

Методологической и теоретической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам организации управленческого учета, а также законодательные и нормативные акты по учету расходов на продажу для предприятий торговли, материалы научных семинаров и конференций, данные оперативного, аналитического и синтетического учета ООО «Забайкалбытхим» и ЗАО «Кампус».

В процессе исследования применялись комплексный, системный и исторический подходы в изучении теоретического и практического материала. Использовались такие методы и приемы, как группировка, обобщение, функциональная классификация, многокритериальное сравнение, экономико-математическое моделирование.

Наиболее существенные научные результаты, полученные автором. В ходе исследования автором получены следующие научные результаты:

- уточнено понятие «издержки обращения», проведено разграничение понятий «издержки обращения» и «издержки управления»;

- выделена недостающая с точки зрения управления торговыми процессами, информация, которая должна формироваться в управленческом учете;

- предложена методика учета издержек обращения товаров, обеспечивающая формирование информации в разрезе процессов торговой деятельности, центров ответственности и товарных позиций, что позволяет получать стоимостную оценку функционирования процессов продвижения товаров, оценить вклад каждого центра ответственности в формирование затрат и результатов торговой деятельности, выявлять рентабельность товарных позиций с учетом затрат на их продвижение;

- разработана схема учетных записей на счетах управленческого учета, позволяющая формировать информацию об издержках обращения и управления в разрезе процессов торговой деятельности, центров ответственности, статей издержек обращения, товарных позиций, что позволяет оперативно определять себестоимость товаров, закупленных, хранимых и реализуемых в текущем периоде;

- уточнен порядок определения рентабельности товаров по данным управленческого учета, причем определяется рентабельность не только товаров, реализованных в отчетном периоде, но и товаров закупленных и хранимых, что позволяет судить о выгодности товаров с точки зрения минимизации затрат на их продвижение;

- предложена методика расчета оптимального товарного запаса и многокритериального сравнения товаров однородного назначения, что дает возможность производить отбор позиций, наиболее выгодных как по эффективности использования товарных ресурсов, так и по минимизации издержек по их продвижению.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке методического обеспечения управленческого учета издержек обращения по процессам торговой деятельности для целей управления товародвижением и выражается в следующем:

- выделены в качестве объектов учета издержек обращения процессы торговой деятельности: закупка, хранение, оказание торговой услуги, оказание сопутствующих услуг, управление торговым предприятием;

- уточнена номенклатура статей издержек обращения товаров по предложенным объектам их учета в соответствии со спецификой торговой деятельности, что позволяет получать дополнительную информацию по цепочке товародвижения;

- предложена модель расчета оптимального складского запаса и размера партии поставки, основанная на данных об издержках обращения, сгруппированных по процессам торговой деятельности, что дает возможность выявить резерв высвобождения оборотных средств.

Значение полученных результатов для теории и практики. Теоретическая значимость заключается в развитии теоретических представлений об учете издержек обращения по процессам торговой деятельности, что будет способствовать повышению аналитичности формируемой информации и улучшению качества информационной базы для принятия управленческих решений. Сбор данных в разрезе предложенных объектов учета издержек обращения позволит определять затраты торгового предприятия на всех этапах продвижения товаров, а также будет являться основой для оценки функционирования структурных подразделений предприятия, определения оптимальных складских запасов и партий поставок.

Внедрение содержащихся в диссертации методических положений и рекомендаций в практику работы оптовых организаций будет способствовать созданию рационального управления затратами, товарными запасами, повышению эффективности использования учетно-аналитической информации в управлении. Материалы диссертационного исследования могут быть использованы в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский (управленческий) учет» и «Управленческий анализ в отраслях».

Сведения о реализации и целесообразности практического использования результатов. Методические рекомендации и практические разработки по теме диссертации прошли апробацию и рекомендованы к практическому использованию (имеются справки о внедрении).

Материалы и результаты диссертационной работы обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях Читинского института Байкальского государственного университета экономики и права.

Публикации результатов исследования. Основные теоретические и прикладные положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 1,44 п.л., в том числе одна публикация в ведущем рецензируемом научном журнале «Известия Иркутской государственной экономической академии».

Объем и структура работы. Структура диссертационной работы определена целью и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Гвоздева, Евгения Васильевна

Выводы

Проанализировав имеющиеся на сегодняшний день методики калькулирования издержек обращения, автором сделан вывод о целесообразности использования учетно-распределительного метода, как наиболее точного из разработанных на сегодня. Диссертантом разработана методика калькулирования затрат торгового предприятия позволяющая учесть технологические особенности торговых предприятий. Была использована группировка затрат по процессам торговой деятельности предложенная в п.2.1 диссертации, предложено использовать для распределения затрат такие базы для распределения, которые учитывают причины возникновения затрат той или иной группы.

Процесс калькулирования состоит из двух последовательных этапов:

1) калькулирование затрат по процессам;

2) калькулирование затрат приходящихся на единицу i-ro вида товаров.

На основе рассчитанных показателей производится расчет рентабельности с учетом поглощения затрат по процессам товародвижения. При этом затраты процесса управления не подлежат распределению на товарные позиции так как связи с процессом продвижения товаров здесь не наблюдается.

В работе разработана математическая модель определения показателей фактической себестоимости приобретения, фактической полной себестоимости товаров в организации и реализационной себестоимости товаров, а также показателей рентабельности.

Расчет рентабельности по предложенной методике, осуществленный по данным ООО «Забайкалбытхим» и ЗАО «Кампус» показали, что рентабельность товаров при их продвижении снижается не одинаково.

Преложенная, методика калькулирования себестоимости товаров позволит предприятиям:

- учитывать технологические особенности торговой деятельности;

- оперативно формировать информацию о себестоимости товаров продвигаемых организацией

- повысить информативность и обоснованность калькуляции затрат на единицу товаров i-ro вида.

В пункте 3.2 предложена модель расчета оптимального складского запаса и размера партии поставки, основанная на данных об издержках товарного обращения сгруппированных по процессам торговой деятельности.

В работе предложена математическая модель оптимальной партии закупки и хранения товаров i-ro вида.

Авторская методика позволяет определять сумму средств высвобождающихся при приведении товарных запасов в оптимальное состояние, ассортимент реализуемых товаров часто содержит позиции одного назначения, но разных поставщиков. Оборачиваемость и затраты по продвижению, закупке и хранению таких товаров различны. Перед управляющим персоналом стоит проблема выбора таких видов товаров, которые позволяют минимизировать затраты по их продвижению и максимизировать получаемый доход. Автором предложены критерии для оценки однородных по назначению товаров. Причем, все необходимые показатели формируются в управленческом учете по процессам торговой деятельности. Для предоставления такой информации, автором предложено использовать ряд регистров управленческого учета.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящее время организации торговли функционируют в условиях быстро меняющейся, рыночной среды. Предприятия сами определяют цены на реализуемые товары, ассортимент, отвечают за финансовое состояние, обеспечивают свою конкурентоспособность. Следовательно, для успешной работы предприятия необходима достоверная, оперативная информация, способствующая гибкому реагированию на требования рынка, позволяющая принимать своевременные эффективные и обоснованные управленческие решения.

В диссертации управленческий учет, рассматривается как вид учета, в рамках которого производится сбор, обобщение, анализ и передача информации внутренним пользователям, для принятия управленческих решений. Работа посвящена управленческому учету издержек обращения на предприятиях торговли.

Действующая практика учета не позволяет получать оперативную информацию о затратах предприятия на закупку, хранение и реализацию товаров а также организацию управление предприятием. Учет издержек обращения ведется в обобщенном виде по местам возникновения и статьям. Кроме того, в рыночных условиях перед предприятием торговли как никогда раньше встает вопрос рентабельности продаж. Котловой метод учета издержек обращения не позволяет ответить на вопросы: какие товары рентабельные; каковы затраты на содержание, реализацию и возобновление товарных запасов в по-товарном разрезе; какой размер товарных запасов и партии поставки является оптимальным.

Исследование, проведенное на основе обобщения литературных источников, отражающих порядок учета затрат на предприятиях торговли и существующих методик коммерческой калькуляции, позволило сформулировать определенные выводы и обосновать ряд предложений в этом направлении.

На основе критического анализа состояния учета издержек обращения обосновывается вывод, что информация, формируемая в бухгалтерском учете недостаточна для управления торговым предприятием. По этому, необходима перестройка учета затрат с учетом требований рыночной экономики и последних достижений в теории и практике российского и зарубежного бухгалтерского учета.

В процессе исследования выявлено, что для эффективного управления торговым предприятием в современных условиях хозяйствования необходимо формировать информацию о затратах по процессам деятельности, местам возникновения затрат и товарным позициям. Эти данные в дальнейшем будут служить для оценки эффективности деятельности структурных подразделений предприятия, управления торговым процессом, оперативного определения затрат приходящихся на каждый вид товаров реализуемых предприятием, оптимизации товарных запасов.

Исследование, применяемых методик учета затрат на продажу показало, что учет носит котловой характер, не учитывает технологические особенности торговой отрасли. Исходя из того, что торговую деятельность можно представить как последовательность следующих друг за другом процессов продвижения товаров от производителя до потребителя, предложено калькулировать издержки обращения по процессам деятельности.

В качестве обособленного процесса торговой деятельности выделен процесс хранения товаров.

Уточнена номенклатура статей издержек обращения в соответствии с выделенными процессами торговой деятельности и соответствующие базы для распределения каждой статьи. Использование такого метода распределения позволит обеспечить высокую степень точности расчетов затрат приходящихся на единицу i-ro вида товаров.

Большое внимание в работе уделено разработке счетов и субсчетов по учету затрат торгового предприятия.

На основе исследования существующих в литературе вариантов схем отражения затрат на счетах управленческого учета, разработан метод учета фактических сокращенных затрат с элементами планирования. Его суть заключается в том, что прямые затраты относятся в текущем учете на товарные позиции по фактическим затратам на основе первичных документов, а условно-постоянные по отношению к товарообороту и складскому обороту товаров относятся на издержки обращения в текущем учете по нормам. Это позволит ежедневно определять полную себестоимость товаров в организации, и реализационную себестоимость товаров. То есть, у предприятия появляется возможность оперативно по данным формируемым на счетах управленческого учета определять доходы и затраты от реализации каждого вида товаров.

Автором разработана, модифицированная модель оптимизации товарных запасов и партий закупок на основе информации о затратах, что позволит высвободить оборотные средства за счет повышения эффективности закупок. Для однородных по назначению товарных позиций предложена методика многокритериального сравнения, что позволяет по данным о стоимости процессов товародвижения оптимизировать ассортимент реализуемых товаров.

Содержащиеся в диссертации практические рекомендации будут способствовать успешному решению проблем управления запасами и затратами торгового предприятия. Сформулированные по результатам исследования выводы и предложения помогут более широко использовать управленческий учета и повысят эффективность деятельности торговых предприятий.